Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 22 июля 2013 года
Постановление в полном объеме изготовлено 29 июля 2013 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,
судей Михайловой Т.Л.,
Семенюта Е.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Сорокиной О.А.,
при участии в судебном заседании:
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Воронежской области: Рябченко Л.Н., начальника отдела выездных проверок, доверенность N 3 от 09.01.2013, Скляровой Т.А., ведущего специалиста-эксперта правового отдела, доверенность N 9 от 15.07.2013,
от Общества с ограниченной ответственностью "Новохоперск-АГРО-Инвест": Плехановой Н.В., представителя по доверенности б/н от 12.04.2012 (сроком до 31.12.2013); Даниловой Е.С., представителя по доверенности б/н от 01.02.2013,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Воронежской области на решение Арбитражного суда Воронежской области от 26.04.2013 по делу N А14-13344/2012 (судья Есакова М.С.), принятое по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Новохоперск-АГРО-Инвест" (ОГРН 1073629000554, ИНН 3617007675) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Воронежской области о признании недействительным решения N 8 от 30.03.2012 в части,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Новохоперск-АГРО-Инвест" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Воронежской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.03.2012 N 8 в части:
- взыскания недоимки по НДС в размере 262 424 руб., начисления соответствующих штрафов - 205 руб. и пени 40 895 руб.
- - отказа в возмещении НДС за 3 квартал 2009 года в сумме 460 183 руб.;
- - взыскания недоимки по налогу на прибыль в размере 104 689 руб., соответствующих штрафов в Федеральный бюджет - 4 152 руб. и пени - 3 044 руб., соответствующих штрафов в бюджет субъектов РФ - 37 368 руб. и пени - 27 389 руб.;
- - требования об уменьшении убытков в результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль на общую сумму 10 586 609 руб. 62 коп. (в том числе за 2009 год на 6 794 656,22 руб. (субсидии в сумме 4 781 493 руб. и экономически необоснованные и документально не подтвержденные затраты 2 013 163,22 руб. на основании п. 1.2.1, 1.2.4 решения), за 2010 год на 3 791 953 руб. (на основании п. 1.2.4 решения).
Решением Арбитражного суда Воронежской области от 26.04.2013 заявленные требования были удовлетворены частично, а именно, решение налогового органа от 30.03.2012 N 8 признано недействительным в части:
- отказа в возмещении налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года в сумме 460 183 руб.,
- взыскания недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 262 424 руб., пеней по налогу в сумме 31 312,97 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 205 руб.,
- взыскания недоимки по налогу на прибыль в размере 104 689 руб. (в том числе в Федеральный бюджет - 10 469 руб., в бюджет субъекта РФ - 94 220 руб.), пеней по налогу в сумме 15 346,54 руб. (в том числе в Федеральный бюджет - 1534,67 руб., в бюджет субъекта РФ - 13 811,87 руб.) и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в размере 20 938 руб., в том числе в Федеральный бюджет - 2094 руб., в бюджет субъекта РФ - 18 844 руб.,
- требования об уменьшении убытков на сумму 10 586 609,62 руб. (в том числе за 2009 год - на 6 794 656,22 руб. и за 2010 год - на 3 791 953 руб.).
В удовлетворении остальной части требований было отказано.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом в части признания недействительным решения налогового органа N 8 от 30.03.2012 в части удовлетворения требований Общества, Инспекция обратилась в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить.
В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на то, что Обществом в нарушение п. 2 ст. 153 НК РФ не восстановлен налог на добавленную стоимость в сумме 722 607 руб. за 2009 - 2010 годы по приобретенным у ООО "Восток-Инвест" и ООО "Росагротрейд" минеральным удобрениям, на приобретение которых Общество получило субсидии из Федерального бюджета, поскольку принятие к вычету (возмещению) сумм налога на добавленную стоимость, оплаченных за счет средств федерального бюджета, приведет к повторному возмещению налога из бюджета. По мнению налогового органа, судом не учтено, что не восстановление "входного" НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям, стоимость которых возмещается за счет субсидий, приводит к несоблюдению принципа равенства налогообложения.
Также налоговый орган ссылается на неправильное применение судом норм материального права - положений статьи 251 НК РФ. По мнению Инспекции, поскольку Общество является коммерческой организацией, то полученные им субсидии не признаются целевыми поступлениями по смыслу пункта 2 статьи 251 НК РФ и подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных доходов.
Кроме того, суд неверно оценил доказательства, свидетельствующие, по мнению Инспекции, что ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" неправомерно занижена налоговая база по налогу на прибыль на сумму экономически не обоснованных и документально не подтвержденных расходов в размере 5 805 116,62 руб., в том числе за 2009 год - 2 013 163,32 руб., за 2010 год - 3 791 953,40 руб.
По сути, доводы апелляционной жалобы касаются только части решения, которой удовлетворены требования Общества о признании недействительным решения налогового органа.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Лицами, участвующими в деле, ходатайств о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявлялось, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Воронежской области от 26.04.2013 лишь в обжалуемой части.
Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения представителя налогового органа и Общества, явившихся в судебное заседание, апелляционная коллегия считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе, налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2010. Итоги проведенной проверки отражены в акте N 8 от 07.03.2012, по результатам рассмотрения которого Инспекцией вынесено решение N 8 от 30.03.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Общество, в том числе, привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 205 руб., налога на прибыль организаций - 20 938 руб., ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" доначислен НДС, налог на прибыль организаций и пени, отказано в возмещении НДС, а также предложено уменьшить убытки, исчислены Обществом при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Решение Инспекции N 8 от 30.03.2012 Обществом было обжаловано в части в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Воронежской области от 06.06.2012 решение Инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.
Не согласившись с решением Инспекции N 8 от 30.03.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в соответствующей части, Общество обратилось в арбитражный суд.
Как следует из материалов дела, основанием для доначисления НДС в сумме 262 424 руб. послужил вывод Инспекции о необоснованном не восстановлении Обществом НДС в сумме 722 607 руб. за 2009, 2010 годы по приобретенным у ООО "Восток-Инвест" и ООО "Росагротрейд" минеральным удобрениям, на приобретение которых Общество получило субсидии из Федерального бюджета.
Рассматривая возникший спор, суд первой инстанции, правомерно исходил из следующего.
Как следует из материалов дела, ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест", основным видом деятельности которого в соответствии с выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц является выращивание зерновых, технических и прочих сельскохозяйственных культур, в 2009 - 2010 годах были получены субсидии в сумме 7 522 443 руб. (в т.ч. 6 107 565 руб. субсидий из федерального бюджета) на компенсацию части затрат по приобретению минеральных удобрений в соответствии с постановлением Правительства РФ от 20.02.2006 N 99. Налоговой проверкой установлено, что Общество приобретало минеральные удобрения и средства химической защиты растений, в составе которых ему были предъявлены суммы налога на добавленную стоимость, в том числе в размере 722 607 руб. Общество на основании полученных от продавцов счетов-фактур отнесло суммы предъявленного налога на добавленную стоимость на налоговые вычеты. Впоследствии часть средств, затраченных Обществом на приобретение минеральных удобрений, была компенсирована Обществу предоставлением субсидии из федерального бюджета. По мнению налогового органа, исходя из суммы полученных субсидий Общество должно было восстановить сумму НДС, ранее правомерно принятую к вычету, принятие к вычету сумм НДС, оплаченных за счет средств федерального бюджета, приводит к повторному возмещению налога из бюджета и поэтому в случае уплаты НДС по товарам за счет субсидий, выделенных из федерального бюджета для компенсации расходов, данные суммы налога к вычету не должны приниматься.
Суд первой инстанции указанную позицию налогового органа обосновано признал ошибочной, не соответствующей действующему законодательству и имеющимся в деле доказательствам.
По общему правилу, установленному статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации, организации и индивидуальные предприниматели являются плательщиками налога на добавленную стоимость.
Объектами налогообложения по названному налогу, согласно статье 146 Налогового кодекса, являются операции по реализации товаров, работ, услуг на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В соответствии с пунктом 4 статьи 166 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
Пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
На основании статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты являются, в соответствии со статьей 168, 169 НК РФ, счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.
Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются документами, служащими основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса.
Из изложенных правовых норм следует, что по общему правилу налогоплательщик, осуществляющий деятельность, являющуюся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, при наличии у него надлежащим образом оформленных документов на приобретение товаров, используемых для осуществления такой деятельности, подтверждающих факт совершения операций по приобретению товаров и содержащих достоверную информацию, вправе уменьшить исчисленные им к уплате в бюджет суммы налога по операциям по реализации товаров на суммы налога, включенные в стоимость приобретенных им товаров для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Налоговый орган при проведении налоговой проверки при наличии у него соответствующих оснований вправе поставить под сомнение право налогоплательщика на налоговый вычет, при этом, в силу положений статей 65, 215 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при рассмотрении дела судом он обязан обосновать отказ налогоплательщику в налоговом вычете, в том числе, у него имеется право представить суду доказательства неправомерного предъявления налогоплательщиком налога к вычету, по основаниям, в частности, отсутствия у него надлежащим образом оформленных документов или нереальности совершенных им операций, а также по тем основаниям, что совершенные налогоплательщиком хозяйственные операции не являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость или освобождены от налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Нормы Налогового кодекса Российской Федерации не содержат положений, обязывающих налогоплательщика восстанавливать НДС в случае получения им впоследствии субсидий на частичную компенсацию затрат на приобретение минеральных удобрений, поэтому отсутствуют основания для восстановления сумм НДС, ранее принятых к вычету, в части полученной субсидии.
Суд отметил, что основная цель субсидирования - оказание финансовой помощи в виде частичной компенсации затрат сельскохозяйственного производителя на приобретение минеральных удобрений. Налоговое законодательство не ставит право на возмещение налога на добавленную стоимость в зависимость от источника поступления на счета налогоплательщика денежных средств, использованных для расчетов за приобретаемые товары.
Постановлением Правительства Российской Федерации N 99 от 20.02.2006 утверждена Федеральная целевая программа "Сохранение и восстановление плодородия почв земель сельскохозяйственного назначения и агроландшафтов как национального достояния России на 2006 - 2010 годы и на период до 2013 года". Программой предусматривается направление бюджетных средств, в том числе, на компенсацию сельскохозяйственным товаропроизводителям части затрат на приобретение минеральных удобрений и пестицидов.
Приложением N 11 к указанной федеральной целевой программе утверждены Правила распределения и предоставления субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов РФ на компенсацию сельскохозяйственным товаропроизводителям части затрат на приобретение средств химизации. Данные Правила определяют порядок распределения и предоставления субсидий на компенсацию сельскохозяйственным товаропроизводителям части затрат на приобретение минеральных удобрений и пестицидов (средств химизации). Данные субсидии предоставляются в целях оказания финансовой поддержки сельскохозяйственным товаропроизводителям для компенсации части затрат на приобретение средств химизации.
Поскольку из материалов рассматриваемого дела не следует, что налоговым органом был установлен факт отсутствия у Общества необходимых первичных документов для получения налоговых вычетов, либо факт несоответствия счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ, а первичных учетных документов - требованиям статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", равно как и факт наличия в них недостоверной информации, ставящей под сомнение добросовестность Общества при предъявлении налога к вычету, следовательно, у него не имелось и оснований для отказа Обществу в вычете налога по реально совершенным им хозяйственным операциям, оплаченным собственными средствами Общества.
Утверждение налогового органа о том, что у Общества не возникло условий для применения вычета в сумме 722 607 руб. по смыслу статьи 171 НК РФ, так как налог на добавленную стоимость был уплачен за счет субсидий, выделенных из средств федерального бюджета, в связи с чем предъявление налога к вычету в указанной сумме приведет к двойному возмещению налога из бюджета, не соответствует фактическим обстоятельствам дела и не основано на нормах налогового законодательства, в связи с чем оно обоснованно не принято судом первой инстанции.
В платежных документах на перечисление денежных средств из федерального бюджета суммы налога на добавленную стоимость выделены не были.
В этой связи оплата налога при приобретении товаров за счет собственных денежных средств, и последующее получение компенсации в виде целевых поступлений из бюджетов различных уровней, не лишает налогоплательщика права на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, поскольку законодательство о налогах и сборах не содержит каких-либо ограничений в применении налоговых вычетов организациями, получившими бюджетные средства в качестве дотаций (субсидий).
Из материалов рассматриваемого дела следует и налоговым органом не оспаривается, что как в спорном периоде, так и в последующих налоговых периодах Обществом осуществлялись операции, подлежащие налогообложению налогом на добавленную стоимость, и все приобретенные им товары (работы, услуги) были использованы для осуществления этих операций.
Данное обстоятельство Инспекцией не опровергнуто, доказательств иного не представлено.
Таким образом, вывод налогового органа о занижении ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" НДС за 2009-2010 годы на сумму 722 607 руб., отказе в возмещении НДС за 3 квартал 2009 года в сумме 460 183 руб. и начислении НДС за 4 квартал 2009 года в сумме 53 387 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 209 056 руб. является необоснованным.
Ссылка налогового органа на положения подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ, согласно которому налогоплательщики обязаны восстановить ранее принятый к вычету НДС в случае получения в соответствии с законодательством РФ субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг) с учетом налога, правомерно отклонена судом первой инстанции со ссылкой на п. 2 ст. 5 НК РФ, поскольку указанная обязанность по восстановлению НДС введена в действие Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ, вступившим в силу с 01.10.2011 в соответствии пунктом 1 статьи 4 Закона, следовательно, не распространялась на правоотношения по исчислению НДС за 3, 4 кварталы 2009 года и 4 квартал 2010 года.
На основании изложенного требования Общества с ограниченной ответственностью "Новохоперск-АГРО-Инвест" о признании недействительным решения Инспекции N 8 от 30.03.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" части признания недействительным решения налогового органа отказа в возмещении налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года в сумме 460 183 руб., взыскания недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 262 424 руб., пеней по налогу в сумме 31 312,97 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 205 руб. обоснованно удовлетворены судом первой инстанции.
Как следует из материалов дела, основанием для вывода о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 года на сумму 4 781 493 руб. послужило заключение Инспекции о занижения своих доходов на суммы субсидий по компенсации произведенных затрат, возникших в связи с деятельностью организации.
В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на статьи 248, 250, пункт 3 статьи 274 Налогового кодекса РФ и указывает, что поскольку Общество является коммерческой организацией, то полученные ею в виде субсидий денежные средства не могут рассматриваться в качестве средств целевого финансирования или целевых поступлений (подпункт 14 пункта 1 статьи 251, пункт 2 статьи 251 Налогового кодекса РФ) и подлежат включению во внереализационные доходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Суд, удовлетворяя заявление по данному эпизоду, пришел к выводу, что целевые бюджетные поступления, полученные Обществом, в силу пункта 2 статьи 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль и не должны учитываться в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов.
Как установлено судом первой инстанции, выплата субсидий осуществлялась из федерального и областного бюджетов УФК по Воронежской области в соответствии с Законами Воронежской области от 07.06.2007 N 66-ОЗ "О развитии сельского хозяйства Воронежской области", от 07.07.2006 N 67-ОЗ "Об областном бюджете на 2008 год и плановый период 2009 и 2010 годов", от 05.12.2007 N 143-ОЗ "О государственной (областной) поддержке инвестиционной деятельности на территории Воронежской области", а также областной целевой программой "Развитие сельского хозяйства на территории Воронежской области на 2008 - 2012 годы".
Размер и факт поступления бюджетных средств, а также размер и факт понесенных расходов из собственных средств Общества подтверждаются материалами дела и налоговым органом не оспариваются. Полученные субсидии учтены ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" в соответствии с регистром внереализационных расходов по сельскохозяйственной деятельности, не принимаемых в целях налогообложения за 2009 год. Учет расходов, субсидируемых бюджетом, ведется Обществом в соответствии с регистрами бухгалтерского учета, подтверждающими целевое расходование бюджетных средств. Доказательства обратного налоговым органом не представлены.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
В соответствии с пунктом 2 статьи 251 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.11.2007 N 284-ФЗ, при определении налогооблагаемой базы не учитываются целевые поступления из бюджета. Налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
При этом пункт 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации редакции Федерального закона от 29.11.2007 N 284-ФЗ действовал до 01.01.2010 (дата вступления в силу Федерального закона N 281-ФЗ от 25.11.2009), то есть в течение формирования налоговой базы по налогу на прибыль за спорный период - 2009 год.
Ссылка налогового органа на положения пункта 2 статьи 251 НК РФ, в редакции Федерального закона от 29.11.2007 N 284-ФЗ, вступившего в силу с 01.01.2010, правомерно отклонена судом первой инстанции со ссылкой на п. 2 ст. 5 НК РФ.
Пункт 2 статьи 251 НК РФ, в редакции, действовавшей до 01.01.2010, предусматривавшей невключение в состав доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль целевых поступлений из бюджета, не устанавливал никаких ограничений в зависимости от правового статуса получателя этих средств и не содержал отсылку к нормам Бюджетного кодекса РФ для определения статуса получателя целевого финансирования и, более того, дополнительно предусматривал отнесение к целевому финансированию поступлений на содержание некоммерческих организаций.
Анализ приведенных положений налогового законодательства позволяет сделать вывод о том, что данные нормы права позволяют исключить средства целевого финансирования из состава доходов не только бюджетному учреждению, но и иному налогоплательщику, получившему указанные средства, и использовавшему данные средства по назначению, определенному источником финансирования.
Таким образом, предусмотренные пунктом 2 статьи 251 НК РФ положения пункта 2 статьи 251 НК РФ, в редакции, действовавшей до 01.01.2010, не содержали прямого указания на то, что при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления из бюджета, адресованные коммерческим организациям.
Позиция суда обоснованна ссылкой на правовую позицию, изложенную в Постановлении Федерального Арбитражного суда Центрального округа от 01.03.2012 по делу N А14-8700/2011 и Определении Высшего Арбитражного Суда РФ от 27.06.2012 N ВАС-8058/2012, которым отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ.
С учетом изложенного следует признать правильным вывод суда о том, что Общество, являясь коммерческой организацией, было вправе воспользоваться в 2009 году положением пункта 2 статьи 251 НК РФ, применительно к редакции этого пункта, действовавшей в этот период.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается на статью 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации, согласно которой, получателем бюджетных средств может выступать орган государственной власти (государственный орган), орган управления государственным внебюджетным фондом, орган местного самоуправления, орган местной администрации, находящееся в ведении главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств бюджетное учреждение, имеющие право на принятие и (или) исполнение бюджетных обязательств за счет средств соответствующего бюджета, если иное не установлено Бюджетным кодексом Российской Федерации.
Указанный довод отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку в статье 78 БК РФ предусмотрено предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг - на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.
Таким образом, суд пришел к правомерному выводу о том, что целевые бюджетные поступления, полученные обществом, в силу пункта 2 статьи 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль и не должны учитываться в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов.
На основании изложенного, вывод налогового органа о занижении ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму полученных в 2009 году субсидий в размере 4 781 793 руб. является не обоснованным.
Третий оспариваемый эпизод доначисления обусловлен выводом Инспекции о неправомерном занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль на сумму экономически не обоснованных и документально не подтвержденных расходов в размере 5 805 116,62 руб., в том числе за 2009 год - 2 013 163,32 руб., за 2010 год - 3 791 953,40 руб.
Согласно оспариваемому решению Инспекции Обществом при отнесении общехозяйственных расходов к категории косвенных расходов, учитываемых в полном объеме при налогообложении в дебете счета 90 "Себестоимость продаж", неправомерно учтены суммы, фактически не обоснованные и документально не подтвержденные, так как в нарушение статьи 313 НК РФ отсутствуют данные налогового учета, которые должны отражать порядок формирования сумм доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах и пр. В связи с чем суммы, отраженные в оборотно-сальдовой ведомости по счету 26 за 2009 и 2010 годы, Инспекции не представляется возможным идентифицировать с представленными с возражениями к акту проверки документами, а соответственно, их нельзя считать документально подтвержденными.
Удовлетворения заявленное требование Общества по данному эпизоду, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.
В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В силу ст. 65, 200 АПК РФ именно на Налоговый орган возлагается бремя доказывания, что сведения, содержащиеся в представленных налогоплательщиком документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы, налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, налогоплательщиком учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса.
В силу ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 18.03.2008 N 14616/07 отметил, что расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, исходя из действующего налогового законодательства, предполагает признание их экономически обоснованными.
Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит специальных требований к объему и видам первичных документов, на основании которых налогоплательщик вправе принять на учет приобретенные товары (работы, услуги).
В силу ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовавшего в проверяемый период) все хозяйственные операции, проводимые организациями должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Из п. 3 ст. 1 указанного Закона следует, что бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, первичные учетные документы, подтверждающие суммы расходов по строкам оборотно-сальдовой ведомости и обосновывающие произведенные Обществом расходы для осуществления основной уставной деятельности, были представлены Обществом в подтверждение апелляционной жалобы в Управление ФНС России по Воронежской области. При этом отсутствие какого-либо документа у Инспекции в ходе выездной налоговой проверки и при вынесении решения по ее итогам не является основанием для признания данного решения действительным с учетом необходимости установления фактической обязанности налогоплательщика перед бюджетам по итогам конкретного налогового периода.
В соответствии с пунктом 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.
В силу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-О, часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде, во всяком случае, не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.
Следовательно, непредставление доказательств в ходе проверки не исключает возможности представить их в суд для оценки в совокупности с другими доказательствами по правилам статей 66 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
На основании изложенного, суд первой инстанции обоснованно принял и исследовал в качестве доказательств по делу все представленные Обществом документы, в связи с чем пришел к выводу о том, что ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" представлены первичные документы, подтверждающие факт несения расходов в размере 5 805 116,62 руб.
Достоверность отраженных в представленных документах данных налоговым органом не опровергнута.
Как установлено судом первой инстанции, при анализе представленных документов, с учетом политики Общества и специфики сельскохозяйственного производства, первичными документами подтверждена обоснованность произведенных Обществом в ходе реализации основной деятельности расходов.
Также судом первой инстанции исследовался вопрос о возможности идентифицировать документы первичного учета со стоками оборотно-сальдовой ведомости.
Суд указал, что поскольку сельскохозяйственное производство имеет сезонный и длительный производственный цикл, то данные факторы требуют учетной работы, при которой обеспечивается непрерывный учет хозяйственных операций на всех этапах производственного процесса и предопределяют сложный механизм формирования себестоимости, распределения затрат и необходимости использования плановых цен при отражении движения документов.
Согласно учетной политике, учитывающей специфику деятельности Общества (сезонность производства и длительность производственного цикла) счета вспомогательного производства 23.04.02, 23.03.02, 23.03.01, 23.04.07, 23.04.05, 23.04.01 и 23.04.03 закрываются ежемесячно по плановой цене документом 1С "Кредит по автотранспорту" и "Кредит по сельхозтехнике". Данные электронные документы формируются на основании первичных документов "лист наряда тракториста - машиниста, путевой лист грузового автомобиля и путевой лист легкового автомобиля по видам работ.
При этом, если работы носят общепроизводственное значение, как в оспариваемых затратах, то в результате бухгалтерских операций формируется объем выработки автотранспорта и сельхозтехники и по итогам каждого квартала (налогового периода) программой 1С производится закрытие счетов по калькуляционной разнице, то есть происходит оценка работ по фактической себестоимости согласно путевых листов и учетных документов по технологическим операциям, в частности, за спорный период отражены затраты:
- машинно-транспортного парка общепроизводственного назначения на основании первичного документа лист наряда тракториста-машиниста,
- на доставку сотрудников административно-хозяйственного персонала на основании первичного документа путевой листа легкового автомобиля,
- - на содержание легкового транспорта, закрепленного за административно-хозяйственным персоналом на основании первичного документа путевой лист легкового автомобиля;
- - на хозяйственные работы автокрана на основании первичного документа путевой лист грузового автомобиля;
- - общепроизводственного назначения на подвоз воды в офис на основании первичного документа путевой лист грузового автомобиля;
- - общепроизводственного назначения на вывоз мусора, доставку дров на отопление офиса на основании первичного документа путевой лист грузового автомобиля;
- - затраты общепроизводственного назначения на основании первичных учетных документов, подтверждающих произведенные по данным статьям расходы, таких как счета-фактуры ОАО "ВЭСК", ОАО "Центртелеком", ООО "ЦТО Электрон-Сервис", МУП "Красное".
Поддерживая выводы суда первой инстанции в части разрешения данного эпизода, суд апелляционной инстанции отмечает также следующее.
Как усматривается из содержания возражений на акт N 8 выездной налоговой проверки, представленных Обществом 27.03.2012, Общество, выражая несогласие с выводами проверяющих, ссылалось на расшифровку затрат вспомогательных производств, учитываемых в составе управленческих расходов (приложение N 6 к возражениям).
Представитель Общества пояснила апелляционной коллегии, что копии подтверждающих первичных документов не были представлены с возражениями ввиду их значительного объема.
Действительно, как следует из состава приложений к апелляционной жалобе, направленной в Управление ФНС России по Воронежской области, к жалобе были приложены документы в количестве более 1928 листов.
Апелляционная коллегия полагает, что налоговый орган не в полной мере реализовал свою контрольную функцию. Вывод о том, что расходы на сумму 5 805 116 руб. являются экономически необоснованными и документально неподтвержденными Инспекция, как это следует из п. 1.2.4. решения, обосновала только ссылкой на оборотно-сальдовые ведомости по счету 26 за 2008, 2009 годы, главные книги за 2008, 2009 годы, расшифровку счета 90, 91. При этом, отклонив возражения налогоплательщика по данному основанию доначисления, указывавшего на наличие всех подтверждающих первичных учетных документов, Инспекция уклонилась от дополнительной проверки данных доводов.
Представитель Инспекции пояснила апелляционной коллегии, что проверка первичных документов означала бы повторную налоговую проверку ввиду значительного объема данных, подлежащих проверки.
Вместе с тем, такое обоснование не может быть признано правомерным, поскольку именно на налоговом органе лежит обязанность доказать несоответствие данных аналитического и синтетического бухгалтерского учета проверяемого налогоплательщика (что было подвергнуто проверке) совершенным и учтенным хозяйственным операциям. При том апелляционная коллегия отмечает, что в рассматриваемом деле Инспекция не ссылалась на неполное либо недостоверное ведение Обществом бухгалтерского либо налогового учета.
В соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган обязан проверять и устанавливать не только размер дохода, полученного налогоплательщиком, но и устанавливать размер расходов, понесенных налогоплательщиком.
Таким образом, при наличии сомнений в противоречивости сведений в регистрах бухгалтерского либо налогового учета Инспекция должна была их устранить путем выявления ошибок в учете хозяйственных операций с указанием на соответствующие доказательства.
Вместе с тем такие доказательства налоговым органом не установлены.
Инспекция устранилась от реализации своего права, предусмотренного п. 6 ст. 101 НК РФ, вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в целях получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых.
На основании изложенного, апелляционный суд отклоняет доводы налогового органа о непредставлении первичных документов налоговому органу при проверке. Проверка проводилась по месту нахождения Общества, и непредставление спорных первичных документов непосредственно по обобщенному требованию от 29.09.2011 в рамках проверки объяснено представителями Общества значительным объемом бухгалтерской документации, что налоговым органом не оспаривается. Вместе с тем, данное обстоятельство не лишает налоговый орган обязанности доказать факт выявленного правонарушения (отсутствие документов) при наличии безусловного права и обязанности дополнительно истребовать у Общества конкретные необходимые документы, на наличие которых оно ссылалось.
Доводы Инспекции, что суд не проверил надлежащим образом представленные Обществом в материалы дела документы, подтверждающие, по мнению Общества, его спорные затраты в размере 5 805 116 руб., отклоняются в силу следующего.
Исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в постановлении от 14.07.2005 N 9-П публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд. Поэтому законодатель, учитывая публично-правовую природу и специфику налоговых правонарушений и налоговой ответственности, выраженные в соответствующих правоотношениях, вправе наделить налоговые органы определенными правомочиями по осуществлению административной юрисдикции в сфере налоговой ответственности, обеспечивая при этом соблюдение требований статьи 46 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации, гарантирующей каждому судебную защиту его прав и свобод и право на обжалование в суд решений и действий органов государственной власти и должностных лиц (п. 3.2).
Таким образом, с учетом положений статей 198, 200, 201 АПК РФ, суд не может и не должен в рамках рассмотрения дела о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности определять нарушения налогового законодательства налогоплательщиком, не выявленные и не установленные налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки.
Суд не может подменять собой налоговый орган и восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки, иное свидетельствовало бы о нарушении принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 АПК РФ.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что налогового органа отсутствовали правовые основания для вывода о занижении налоговой базы по налогу на прибыль в 2009 году на 2 013 163,32 руб. и в 2010 году на 3 791 953,40 руб. и необходимости уменьшения на указанные сумму заявленных по итогам года убытков.
При осуществлении деятельности ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" в 2009-2010 годах были получены убытки в размере 91 800 640 руб., в том числе: от сельскохозяйственной деятельности - 58 424 174 руб. за 2009 год и 29 079 623 руб. за 2010 год, от прочей деятельности - 1 983 322 руб. за 2009 год и 2 313 521 руб. за 2010 год
Как установлено судом первой инстанции, сделав вывод о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2009 и 2010 годы на суммы субсидий из федерального бюджета - 4 781 493 руб. и расходов на цели предпринимательской деятельности - 5 805 116,62 руб., и необходимости уменьшения на эти суммы полученных Обществом убытков, налоговый орган произвел доначисление Обществу налога на прибыль за 2009 год в сумме 104 689 руб. (в том числе в Федеральный бюджет - 10 469 руб., в бюджет субъекта РФ - 94 220 руб.).
Вместе с тем, с учетом выводов судов по второму и третьему эпизодам, приведшим к признанию незаконным решения Инспекции в части вывода налогового органа о занижении ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2009 и 2010 годы на суммы субсидий из федерального бюджета - 4 781 493 руб. и расходов на цели предпринимательской деятельности - 5 805 116,62 руб., суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что оспариваемым решением Инспекции ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" необоснованно доначислен налог на прибыль в сумме 104 689 руб., а также начислены пени за несвоевременную уплату указанной суммы налога 15 346,54 руб., и налоговые санкции в сумме 20 938 руб.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции в полном объеме, им дана надлежащая правовая оценка и правильно применены нормы материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Все доводы, положенные в основу апелляционной жалобы, являлись предметом исследования в суде первой инстанции.
Убедительных доводов, позволяющих отменить обжалуемое решение, апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем она не может быть удовлетворена судом апелляционной инстанции.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Исходя из результатов рассмотрения дела и положений подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Воронежской области от 26.04.2013 по делу N А14-13344/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Воронежской области.
Председательствующий судья
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
Судьи
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Е.А.СЕМЕНЮТА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 29.07.2013 ПО ДЕЛУ N А14-13344/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 июля 2013 г. по делу N А14-13344/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 22 июля 2013 года
Постановление в полном объеме изготовлено 29 июля 2013 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,
судей Михайловой Т.Л.,
Семенюта Е.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Сорокиной О.А.,
при участии в судебном заседании:
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Воронежской области: Рябченко Л.Н., начальника отдела выездных проверок, доверенность N 3 от 09.01.2013, Скляровой Т.А., ведущего специалиста-эксперта правового отдела, доверенность N 9 от 15.07.2013,
от Общества с ограниченной ответственностью "Новохоперск-АГРО-Инвест": Плехановой Н.В., представителя по доверенности б/н от 12.04.2012 (сроком до 31.12.2013); Даниловой Е.С., представителя по доверенности б/н от 01.02.2013,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Воронежской области на решение Арбитражного суда Воронежской области от 26.04.2013 по делу N А14-13344/2012 (судья Есакова М.С.), принятое по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Новохоперск-АГРО-Инвест" (ОГРН 1073629000554, ИНН 3617007675) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Воронежской области о признании недействительным решения N 8 от 30.03.2012 в части,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Новохоперск-АГРО-Инвест" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Воронежской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.03.2012 N 8 в части:
- взыскания недоимки по НДС в размере 262 424 руб., начисления соответствующих штрафов - 205 руб. и пени 40 895 руб.
- - отказа в возмещении НДС за 3 квартал 2009 года в сумме 460 183 руб.;
- - взыскания недоимки по налогу на прибыль в размере 104 689 руб., соответствующих штрафов в Федеральный бюджет - 4 152 руб. и пени - 3 044 руб., соответствующих штрафов в бюджет субъектов РФ - 37 368 руб. и пени - 27 389 руб.;
- - требования об уменьшении убытков в результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль на общую сумму 10 586 609 руб. 62 коп. (в том числе за 2009 год на 6 794 656,22 руб. (субсидии в сумме 4 781 493 руб. и экономически необоснованные и документально не подтвержденные затраты 2 013 163,22 руб. на основании п. 1.2.1, 1.2.4 решения), за 2010 год на 3 791 953 руб. (на основании п. 1.2.4 решения).
Решением Арбитражного суда Воронежской области от 26.04.2013 заявленные требования были удовлетворены частично, а именно, решение налогового органа от 30.03.2012 N 8 признано недействительным в части:
- отказа в возмещении налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года в сумме 460 183 руб.,
- взыскания недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 262 424 руб., пеней по налогу в сумме 31 312,97 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 205 руб.,
- взыскания недоимки по налогу на прибыль в размере 104 689 руб. (в том числе в Федеральный бюджет - 10 469 руб., в бюджет субъекта РФ - 94 220 руб.), пеней по налогу в сумме 15 346,54 руб. (в том числе в Федеральный бюджет - 1534,67 руб., в бюджет субъекта РФ - 13 811,87 руб.) и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в размере 20 938 руб., в том числе в Федеральный бюджет - 2094 руб., в бюджет субъекта РФ - 18 844 руб.,
- требования об уменьшении убытков на сумму 10 586 609,62 руб. (в том числе за 2009 год - на 6 794 656,22 руб. и за 2010 год - на 3 791 953 руб.).
В удовлетворении остальной части требований было отказано.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом в части признания недействительным решения налогового органа N 8 от 30.03.2012 в части удовлетворения требований Общества, Инспекция обратилась в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить.
В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на то, что Обществом в нарушение п. 2 ст. 153 НК РФ не восстановлен налог на добавленную стоимость в сумме 722 607 руб. за 2009 - 2010 годы по приобретенным у ООО "Восток-Инвест" и ООО "Росагротрейд" минеральным удобрениям, на приобретение которых Общество получило субсидии из Федерального бюджета, поскольку принятие к вычету (возмещению) сумм налога на добавленную стоимость, оплаченных за счет средств федерального бюджета, приведет к повторному возмещению налога из бюджета. По мнению налогового органа, судом не учтено, что не восстановление "входного" НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям, стоимость которых возмещается за счет субсидий, приводит к несоблюдению принципа равенства налогообложения.
Также налоговый орган ссылается на неправильное применение судом норм материального права - положений статьи 251 НК РФ. По мнению Инспекции, поскольку Общество является коммерческой организацией, то полученные им субсидии не признаются целевыми поступлениями по смыслу пункта 2 статьи 251 НК РФ и подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных доходов.
Кроме того, суд неверно оценил доказательства, свидетельствующие, по мнению Инспекции, что ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" неправомерно занижена налоговая база по налогу на прибыль на сумму экономически не обоснованных и документально не подтвержденных расходов в размере 5 805 116,62 руб., в том числе за 2009 год - 2 013 163,32 руб., за 2010 год - 3 791 953,40 руб.
По сути, доводы апелляционной жалобы касаются только части решения, которой удовлетворены требования Общества о признании недействительным решения налогового органа.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Лицами, участвующими в деле, ходатайств о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявлялось, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Воронежской области от 26.04.2013 лишь в обжалуемой части.
Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения представителя налогового органа и Общества, явившихся в судебное заседание, апелляционная коллегия считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе, налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2010. Итоги проведенной проверки отражены в акте N 8 от 07.03.2012, по результатам рассмотрения которого Инспекцией вынесено решение N 8 от 30.03.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Общество, в том числе, привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 205 руб., налога на прибыль организаций - 20 938 руб., ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" доначислен НДС, налог на прибыль организаций и пени, отказано в возмещении НДС, а также предложено уменьшить убытки, исчислены Обществом при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Решение Инспекции N 8 от 30.03.2012 Обществом было обжаловано в части в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Воронежской области от 06.06.2012 решение Инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.
Не согласившись с решением Инспекции N 8 от 30.03.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в соответствующей части, Общество обратилось в арбитражный суд.
Как следует из материалов дела, основанием для доначисления НДС в сумме 262 424 руб. послужил вывод Инспекции о необоснованном не восстановлении Обществом НДС в сумме 722 607 руб. за 2009, 2010 годы по приобретенным у ООО "Восток-Инвест" и ООО "Росагротрейд" минеральным удобрениям, на приобретение которых Общество получило субсидии из Федерального бюджета.
Рассматривая возникший спор, суд первой инстанции, правомерно исходил из следующего.
Как следует из материалов дела, ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест", основным видом деятельности которого в соответствии с выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц является выращивание зерновых, технических и прочих сельскохозяйственных культур, в 2009 - 2010 годах были получены субсидии в сумме 7 522 443 руб. (в т.ч. 6 107 565 руб. субсидий из федерального бюджета) на компенсацию части затрат по приобретению минеральных удобрений в соответствии с постановлением Правительства РФ от 20.02.2006 N 99. Налоговой проверкой установлено, что Общество приобретало минеральные удобрения и средства химической защиты растений, в составе которых ему были предъявлены суммы налога на добавленную стоимость, в том числе в размере 722 607 руб. Общество на основании полученных от продавцов счетов-фактур отнесло суммы предъявленного налога на добавленную стоимость на налоговые вычеты. Впоследствии часть средств, затраченных Обществом на приобретение минеральных удобрений, была компенсирована Обществу предоставлением субсидии из федерального бюджета. По мнению налогового органа, исходя из суммы полученных субсидий Общество должно было восстановить сумму НДС, ранее правомерно принятую к вычету, принятие к вычету сумм НДС, оплаченных за счет средств федерального бюджета, приводит к повторному возмещению налога из бюджета и поэтому в случае уплаты НДС по товарам за счет субсидий, выделенных из федерального бюджета для компенсации расходов, данные суммы налога к вычету не должны приниматься.
Суд первой инстанции указанную позицию налогового органа обосновано признал ошибочной, не соответствующей действующему законодательству и имеющимся в деле доказательствам.
По общему правилу, установленному статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации, организации и индивидуальные предприниматели являются плательщиками налога на добавленную стоимость.
Объектами налогообложения по названному налогу, согласно статье 146 Налогового кодекса, являются операции по реализации товаров, работ, услуг на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В соответствии с пунктом 4 статьи 166 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
Пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
На основании статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты являются, в соответствии со статьей 168, 169 НК РФ, счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.
Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются документами, служащими основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса.
Из изложенных правовых норм следует, что по общему правилу налогоплательщик, осуществляющий деятельность, являющуюся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, при наличии у него надлежащим образом оформленных документов на приобретение товаров, используемых для осуществления такой деятельности, подтверждающих факт совершения операций по приобретению товаров и содержащих достоверную информацию, вправе уменьшить исчисленные им к уплате в бюджет суммы налога по операциям по реализации товаров на суммы налога, включенные в стоимость приобретенных им товаров для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Налоговый орган при проведении налоговой проверки при наличии у него соответствующих оснований вправе поставить под сомнение право налогоплательщика на налоговый вычет, при этом, в силу положений статей 65, 215 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при рассмотрении дела судом он обязан обосновать отказ налогоплательщику в налоговом вычете, в том числе, у него имеется право представить суду доказательства неправомерного предъявления налогоплательщиком налога к вычету, по основаниям, в частности, отсутствия у него надлежащим образом оформленных документов или нереальности совершенных им операций, а также по тем основаниям, что совершенные налогоплательщиком хозяйственные операции не являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость или освобождены от налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Нормы Налогового кодекса Российской Федерации не содержат положений, обязывающих налогоплательщика восстанавливать НДС в случае получения им впоследствии субсидий на частичную компенсацию затрат на приобретение минеральных удобрений, поэтому отсутствуют основания для восстановления сумм НДС, ранее принятых к вычету, в части полученной субсидии.
Суд отметил, что основная цель субсидирования - оказание финансовой помощи в виде частичной компенсации затрат сельскохозяйственного производителя на приобретение минеральных удобрений. Налоговое законодательство не ставит право на возмещение налога на добавленную стоимость в зависимость от источника поступления на счета налогоплательщика денежных средств, использованных для расчетов за приобретаемые товары.
Постановлением Правительства Российской Федерации N 99 от 20.02.2006 утверждена Федеральная целевая программа "Сохранение и восстановление плодородия почв земель сельскохозяйственного назначения и агроландшафтов как национального достояния России на 2006 - 2010 годы и на период до 2013 года". Программой предусматривается направление бюджетных средств, в том числе, на компенсацию сельскохозяйственным товаропроизводителям части затрат на приобретение минеральных удобрений и пестицидов.
Приложением N 11 к указанной федеральной целевой программе утверждены Правила распределения и предоставления субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов РФ на компенсацию сельскохозяйственным товаропроизводителям части затрат на приобретение средств химизации. Данные Правила определяют порядок распределения и предоставления субсидий на компенсацию сельскохозяйственным товаропроизводителям части затрат на приобретение минеральных удобрений и пестицидов (средств химизации). Данные субсидии предоставляются в целях оказания финансовой поддержки сельскохозяйственным товаропроизводителям для компенсации части затрат на приобретение средств химизации.
Поскольку из материалов рассматриваемого дела не следует, что налоговым органом был установлен факт отсутствия у Общества необходимых первичных документов для получения налоговых вычетов, либо факт несоответствия счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ, а первичных учетных документов - требованиям статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", равно как и факт наличия в них недостоверной информации, ставящей под сомнение добросовестность Общества при предъявлении налога к вычету, следовательно, у него не имелось и оснований для отказа Обществу в вычете налога по реально совершенным им хозяйственным операциям, оплаченным собственными средствами Общества.
Утверждение налогового органа о том, что у Общества не возникло условий для применения вычета в сумме 722 607 руб. по смыслу статьи 171 НК РФ, так как налог на добавленную стоимость был уплачен за счет субсидий, выделенных из средств федерального бюджета, в связи с чем предъявление налога к вычету в указанной сумме приведет к двойному возмещению налога из бюджета, не соответствует фактическим обстоятельствам дела и не основано на нормах налогового законодательства, в связи с чем оно обоснованно не принято судом первой инстанции.
В платежных документах на перечисление денежных средств из федерального бюджета суммы налога на добавленную стоимость выделены не были.
В этой связи оплата налога при приобретении товаров за счет собственных денежных средств, и последующее получение компенсации в виде целевых поступлений из бюджетов различных уровней, не лишает налогоплательщика права на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, поскольку законодательство о налогах и сборах не содержит каких-либо ограничений в применении налоговых вычетов организациями, получившими бюджетные средства в качестве дотаций (субсидий).
Из материалов рассматриваемого дела следует и налоговым органом не оспаривается, что как в спорном периоде, так и в последующих налоговых периодах Обществом осуществлялись операции, подлежащие налогообложению налогом на добавленную стоимость, и все приобретенные им товары (работы, услуги) были использованы для осуществления этих операций.
Данное обстоятельство Инспекцией не опровергнуто, доказательств иного не представлено.
Таким образом, вывод налогового органа о занижении ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" НДС за 2009-2010 годы на сумму 722 607 руб., отказе в возмещении НДС за 3 квартал 2009 года в сумме 460 183 руб. и начислении НДС за 4 квартал 2009 года в сумме 53 387 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 209 056 руб. является необоснованным.
Ссылка налогового органа на положения подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ, согласно которому налогоплательщики обязаны восстановить ранее принятый к вычету НДС в случае получения в соответствии с законодательством РФ субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг) с учетом налога, правомерно отклонена судом первой инстанции со ссылкой на п. 2 ст. 5 НК РФ, поскольку указанная обязанность по восстановлению НДС введена в действие Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ, вступившим в силу с 01.10.2011 в соответствии пунктом 1 статьи 4 Закона, следовательно, не распространялась на правоотношения по исчислению НДС за 3, 4 кварталы 2009 года и 4 квартал 2010 года.
На основании изложенного требования Общества с ограниченной ответственностью "Новохоперск-АГРО-Инвест" о признании недействительным решения Инспекции N 8 от 30.03.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" части признания недействительным решения налогового органа отказа в возмещении налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года в сумме 460 183 руб., взыскания недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 262 424 руб., пеней по налогу в сумме 31 312,97 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 205 руб. обоснованно удовлетворены судом первой инстанции.
Как следует из материалов дела, основанием для вывода о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 года на сумму 4 781 493 руб. послужило заключение Инспекции о занижения своих доходов на суммы субсидий по компенсации произведенных затрат, возникших в связи с деятельностью организации.
В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на статьи 248, 250, пункт 3 статьи 274 Налогового кодекса РФ и указывает, что поскольку Общество является коммерческой организацией, то полученные ею в виде субсидий денежные средства не могут рассматриваться в качестве средств целевого финансирования или целевых поступлений (подпункт 14 пункта 1 статьи 251, пункт 2 статьи 251 Налогового кодекса РФ) и подлежат включению во внереализационные доходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Суд, удовлетворяя заявление по данному эпизоду, пришел к выводу, что целевые бюджетные поступления, полученные Обществом, в силу пункта 2 статьи 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль и не должны учитываться в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов.
Как установлено судом первой инстанции, выплата субсидий осуществлялась из федерального и областного бюджетов УФК по Воронежской области в соответствии с Законами Воронежской области от 07.06.2007 N 66-ОЗ "О развитии сельского хозяйства Воронежской области", от 07.07.2006 N 67-ОЗ "Об областном бюджете на 2008 год и плановый период 2009 и 2010 годов", от 05.12.2007 N 143-ОЗ "О государственной (областной) поддержке инвестиционной деятельности на территории Воронежской области", а также областной целевой программой "Развитие сельского хозяйства на территории Воронежской области на 2008 - 2012 годы".
Размер и факт поступления бюджетных средств, а также размер и факт понесенных расходов из собственных средств Общества подтверждаются материалами дела и налоговым органом не оспариваются. Полученные субсидии учтены ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" в соответствии с регистром внереализационных расходов по сельскохозяйственной деятельности, не принимаемых в целях налогообложения за 2009 год. Учет расходов, субсидируемых бюджетом, ведется Обществом в соответствии с регистрами бухгалтерского учета, подтверждающими целевое расходование бюджетных средств. Доказательства обратного налоговым органом не представлены.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
В соответствии с пунктом 2 статьи 251 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.11.2007 N 284-ФЗ, при определении налогооблагаемой базы не учитываются целевые поступления из бюджета. Налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
При этом пункт 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации редакции Федерального закона от 29.11.2007 N 284-ФЗ действовал до 01.01.2010 (дата вступления в силу Федерального закона N 281-ФЗ от 25.11.2009), то есть в течение формирования налоговой базы по налогу на прибыль за спорный период - 2009 год.
Ссылка налогового органа на положения пункта 2 статьи 251 НК РФ, в редакции Федерального закона от 29.11.2007 N 284-ФЗ, вступившего в силу с 01.01.2010, правомерно отклонена судом первой инстанции со ссылкой на п. 2 ст. 5 НК РФ.
Пункт 2 статьи 251 НК РФ, в редакции, действовавшей до 01.01.2010, предусматривавшей невключение в состав доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль целевых поступлений из бюджета, не устанавливал никаких ограничений в зависимости от правового статуса получателя этих средств и не содержал отсылку к нормам Бюджетного кодекса РФ для определения статуса получателя целевого финансирования и, более того, дополнительно предусматривал отнесение к целевому финансированию поступлений на содержание некоммерческих организаций.
Анализ приведенных положений налогового законодательства позволяет сделать вывод о том, что данные нормы права позволяют исключить средства целевого финансирования из состава доходов не только бюджетному учреждению, но и иному налогоплательщику, получившему указанные средства, и использовавшему данные средства по назначению, определенному источником финансирования.
Таким образом, предусмотренные пунктом 2 статьи 251 НК РФ положения пункта 2 статьи 251 НК РФ, в редакции, действовавшей до 01.01.2010, не содержали прямого указания на то, что при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления из бюджета, адресованные коммерческим организациям.
Позиция суда обоснованна ссылкой на правовую позицию, изложенную в Постановлении Федерального Арбитражного суда Центрального округа от 01.03.2012 по делу N А14-8700/2011 и Определении Высшего Арбитражного Суда РФ от 27.06.2012 N ВАС-8058/2012, которым отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ.
С учетом изложенного следует признать правильным вывод суда о том, что Общество, являясь коммерческой организацией, было вправе воспользоваться в 2009 году положением пункта 2 статьи 251 НК РФ, применительно к редакции этого пункта, действовавшей в этот период.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается на статью 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации, согласно которой, получателем бюджетных средств может выступать орган государственной власти (государственный орган), орган управления государственным внебюджетным фондом, орган местного самоуправления, орган местной администрации, находящееся в ведении главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств бюджетное учреждение, имеющие право на принятие и (или) исполнение бюджетных обязательств за счет средств соответствующего бюджета, если иное не установлено Бюджетным кодексом Российской Федерации.
Указанный довод отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку в статье 78 БК РФ предусмотрено предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг - на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.
Таким образом, суд пришел к правомерному выводу о том, что целевые бюджетные поступления, полученные обществом, в силу пункта 2 статьи 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль и не должны учитываться в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов.
На основании изложенного, вывод налогового органа о занижении ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму полученных в 2009 году субсидий в размере 4 781 793 руб. является не обоснованным.
Третий оспариваемый эпизод доначисления обусловлен выводом Инспекции о неправомерном занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль на сумму экономически не обоснованных и документально не подтвержденных расходов в размере 5 805 116,62 руб., в том числе за 2009 год - 2 013 163,32 руб., за 2010 год - 3 791 953,40 руб.
Согласно оспариваемому решению Инспекции Обществом при отнесении общехозяйственных расходов к категории косвенных расходов, учитываемых в полном объеме при налогообложении в дебете счета 90 "Себестоимость продаж", неправомерно учтены суммы, фактически не обоснованные и документально не подтвержденные, так как в нарушение статьи 313 НК РФ отсутствуют данные налогового учета, которые должны отражать порядок формирования сумм доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах и пр. В связи с чем суммы, отраженные в оборотно-сальдовой ведомости по счету 26 за 2009 и 2010 годы, Инспекции не представляется возможным идентифицировать с представленными с возражениями к акту проверки документами, а соответственно, их нельзя считать документально подтвержденными.
Удовлетворения заявленное требование Общества по данному эпизоду, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.
В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В силу ст. 65, 200 АПК РФ именно на Налоговый орган возлагается бремя доказывания, что сведения, содержащиеся в представленных налогоплательщиком документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы, налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, налогоплательщиком учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса.
В силу ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 18.03.2008 N 14616/07 отметил, что расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, исходя из действующего налогового законодательства, предполагает признание их экономически обоснованными.
Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит специальных требований к объему и видам первичных документов, на основании которых налогоплательщик вправе принять на учет приобретенные товары (работы, услуги).
В силу ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовавшего в проверяемый период) все хозяйственные операции, проводимые организациями должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Из п. 3 ст. 1 указанного Закона следует, что бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, первичные учетные документы, подтверждающие суммы расходов по строкам оборотно-сальдовой ведомости и обосновывающие произведенные Обществом расходы для осуществления основной уставной деятельности, были представлены Обществом в подтверждение апелляционной жалобы в Управление ФНС России по Воронежской области. При этом отсутствие какого-либо документа у Инспекции в ходе выездной налоговой проверки и при вынесении решения по ее итогам не является основанием для признания данного решения действительным с учетом необходимости установления фактической обязанности налогоплательщика перед бюджетам по итогам конкретного налогового периода.
В соответствии с пунктом 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.
В силу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-О, часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде, во всяком случае, не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.
Следовательно, непредставление доказательств в ходе проверки не исключает возможности представить их в суд для оценки в совокупности с другими доказательствами по правилам статей 66 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
На основании изложенного, суд первой инстанции обоснованно принял и исследовал в качестве доказательств по делу все представленные Обществом документы, в связи с чем пришел к выводу о том, что ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" представлены первичные документы, подтверждающие факт несения расходов в размере 5 805 116,62 руб.
Достоверность отраженных в представленных документах данных налоговым органом не опровергнута.
Как установлено судом первой инстанции, при анализе представленных документов, с учетом политики Общества и специфики сельскохозяйственного производства, первичными документами подтверждена обоснованность произведенных Обществом в ходе реализации основной деятельности расходов.
Также судом первой инстанции исследовался вопрос о возможности идентифицировать документы первичного учета со стоками оборотно-сальдовой ведомости.
Суд указал, что поскольку сельскохозяйственное производство имеет сезонный и длительный производственный цикл, то данные факторы требуют учетной работы, при которой обеспечивается непрерывный учет хозяйственных операций на всех этапах производственного процесса и предопределяют сложный механизм формирования себестоимости, распределения затрат и необходимости использования плановых цен при отражении движения документов.
Согласно учетной политике, учитывающей специфику деятельности Общества (сезонность производства и длительность производственного цикла) счета вспомогательного производства 23.04.02, 23.03.02, 23.03.01, 23.04.07, 23.04.05, 23.04.01 и 23.04.03 закрываются ежемесячно по плановой цене документом 1С "Кредит по автотранспорту" и "Кредит по сельхозтехнике". Данные электронные документы формируются на основании первичных документов "лист наряда тракториста - машиниста, путевой лист грузового автомобиля и путевой лист легкового автомобиля по видам работ.
При этом, если работы носят общепроизводственное значение, как в оспариваемых затратах, то в результате бухгалтерских операций формируется объем выработки автотранспорта и сельхозтехники и по итогам каждого квартала (налогового периода) программой 1С производится закрытие счетов по калькуляционной разнице, то есть происходит оценка работ по фактической себестоимости согласно путевых листов и учетных документов по технологическим операциям, в частности, за спорный период отражены затраты:
- машинно-транспортного парка общепроизводственного назначения на основании первичного документа лист наряда тракториста-машиниста,
- на доставку сотрудников административно-хозяйственного персонала на основании первичного документа путевой листа легкового автомобиля,
- - на содержание легкового транспорта, закрепленного за административно-хозяйственным персоналом на основании первичного документа путевой лист легкового автомобиля;
- - на хозяйственные работы автокрана на основании первичного документа путевой лист грузового автомобиля;
- - общепроизводственного назначения на подвоз воды в офис на основании первичного документа путевой лист грузового автомобиля;
- - общепроизводственного назначения на вывоз мусора, доставку дров на отопление офиса на основании первичного документа путевой лист грузового автомобиля;
- - затраты общепроизводственного назначения на основании первичных учетных документов, подтверждающих произведенные по данным статьям расходы, таких как счета-фактуры ОАО "ВЭСК", ОАО "Центртелеком", ООО "ЦТО Электрон-Сервис", МУП "Красное".
Поддерживая выводы суда первой инстанции в части разрешения данного эпизода, суд апелляционной инстанции отмечает также следующее.
Как усматривается из содержания возражений на акт N 8 выездной налоговой проверки, представленных Обществом 27.03.2012, Общество, выражая несогласие с выводами проверяющих, ссылалось на расшифровку затрат вспомогательных производств, учитываемых в составе управленческих расходов (приложение N 6 к возражениям).
Представитель Общества пояснила апелляционной коллегии, что копии подтверждающих первичных документов не были представлены с возражениями ввиду их значительного объема.
Действительно, как следует из состава приложений к апелляционной жалобе, направленной в Управление ФНС России по Воронежской области, к жалобе были приложены документы в количестве более 1928 листов.
Апелляционная коллегия полагает, что налоговый орган не в полной мере реализовал свою контрольную функцию. Вывод о том, что расходы на сумму 5 805 116 руб. являются экономически необоснованными и документально неподтвержденными Инспекция, как это следует из п. 1.2.4. решения, обосновала только ссылкой на оборотно-сальдовые ведомости по счету 26 за 2008, 2009 годы, главные книги за 2008, 2009 годы, расшифровку счета 90, 91. При этом, отклонив возражения налогоплательщика по данному основанию доначисления, указывавшего на наличие всех подтверждающих первичных учетных документов, Инспекция уклонилась от дополнительной проверки данных доводов.
Представитель Инспекции пояснила апелляционной коллегии, что проверка первичных документов означала бы повторную налоговую проверку ввиду значительного объема данных, подлежащих проверки.
Вместе с тем, такое обоснование не может быть признано правомерным, поскольку именно на налоговом органе лежит обязанность доказать несоответствие данных аналитического и синтетического бухгалтерского учета проверяемого налогоплательщика (что было подвергнуто проверке) совершенным и учтенным хозяйственным операциям. При том апелляционная коллегия отмечает, что в рассматриваемом деле Инспекция не ссылалась на неполное либо недостоверное ведение Обществом бухгалтерского либо налогового учета.
В соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган обязан проверять и устанавливать не только размер дохода, полученного налогоплательщиком, но и устанавливать размер расходов, понесенных налогоплательщиком.
Таким образом, при наличии сомнений в противоречивости сведений в регистрах бухгалтерского либо налогового учета Инспекция должна была их устранить путем выявления ошибок в учете хозяйственных операций с указанием на соответствующие доказательства.
Вместе с тем такие доказательства налоговым органом не установлены.
Инспекция устранилась от реализации своего права, предусмотренного п. 6 ст. 101 НК РФ, вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в целях получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых.
На основании изложенного, апелляционный суд отклоняет доводы налогового органа о непредставлении первичных документов налоговому органу при проверке. Проверка проводилась по месту нахождения Общества, и непредставление спорных первичных документов непосредственно по обобщенному требованию от 29.09.2011 в рамках проверки объяснено представителями Общества значительным объемом бухгалтерской документации, что налоговым органом не оспаривается. Вместе с тем, данное обстоятельство не лишает налоговый орган обязанности доказать факт выявленного правонарушения (отсутствие документов) при наличии безусловного права и обязанности дополнительно истребовать у Общества конкретные необходимые документы, на наличие которых оно ссылалось.
Доводы Инспекции, что суд не проверил надлежащим образом представленные Обществом в материалы дела документы, подтверждающие, по мнению Общества, его спорные затраты в размере 5 805 116 руб., отклоняются в силу следующего.
Исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в постановлении от 14.07.2005 N 9-П публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд. Поэтому законодатель, учитывая публично-правовую природу и специфику налоговых правонарушений и налоговой ответственности, выраженные в соответствующих правоотношениях, вправе наделить налоговые органы определенными правомочиями по осуществлению административной юрисдикции в сфере налоговой ответственности, обеспечивая при этом соблюдение требований статьи 46 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации, гарантирующей каждому судебную защиту его прав и свобод и право на обжалование в суд решений и действий органов государственной власти и должностных лиц (п. 3.2).
Таким образом, с учетом положений статей 198, 200, 201 АПК РФ, суд не может и не должен в рамках рассмотрения дела о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности определять нарушения налогового законодательства налогоплательщиком, не выявленные и не установленные налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки.
Суд не может подменять собой налоговый орган и восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки, иное свидетельствовало бы о нарушении принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 АПК РФ.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что налогового органа отсутствовали правовые основания для вывода о занижении налоговой базы по налогу на прибыль в 2009 году на 2 013 163,32 руб. и в 2010 году на 3 791 953,40 руб. и необходимости уменьшения на указанные сумму заявленных по итогам года убытков.
При осуществлении деятельности ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" в 2009-2010 годах были получены убытки в размере 91 800 640 руб., в том числе: от сельскохозяйственной деятельности - 58 424 174 руб. за 2009 год и 29 079 623 руб. за 2010 год, от прочей деятельности - 1 983 322 руб. за 2009 год и 2 313 521 руб. за 2010 год
Как установлено судом первой инстанции, сделав вывод о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2009 и 2010 годы на суммы субсидий из федерального бюджета - 4 781 493 руб. и расходов на цели предпринимательской деятельности - 5 805 116,62 руб., и необходимости уменьшения на эти суммы полученных Обществом убытков, налоговый орган произвел доначисление Обществу налога на прибыль за 2009 год в сумме 104 689 руб. (в том числе в Федеральный бюджет - 10 469 руб., в бюджет субъекта РФ - 94 220 руб.).
Вместе с тем, с учетом выводов судов по второму и третьему эпизодам, приведшим к признанию незаконным решения Инспекции в части вывода налогового органа о занижении ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2009 и 2010 годы на суммы субсидий из федерального бюджета - 4 781 493 руб. и расходов на цели предпринимательской деятельности - 5 805 116,62 руб., суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что оспариваемым решением Инспекции ООО "Новохоперск-АГРО-Инвест" необоснованно доначислен налог на прибыль в сумме 104 689 руб., а также начислены пени за несвоевременную уплату указанной суммы налога 15 346,54 руб., и налоговые санкции в сумме 20 938 руб.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции в полном объеме, им дана надлежащая правовая оценка и правильно применены нормы материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Все доводы, положенные в основу апелляционной жалобы, являлись предметом исследования в суде первой инстанции.
Убедительных доводов, позволяющих отменить обжалуемое решение, апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем она не может быть удовлетворена судом апелляционной инстанции.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Исходя из результатов рассмотрения дела и положений подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Воронежской области от 26.04.2013 по делу N А14-13344/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Воронежской области.
Председательствующий судья
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
Судьи
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Е.А.СЕМЕНЮТА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)