Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 28 марта 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 04 апреля 2013 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,
судей: Басаева Д.В., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 04 декабря 2012 года, принятое по делу N А78-7245/2012 по заявлению индивидуального предпринимателя Салапиной Елены Викторовны о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите от 29.06.2012 N 16-15/18 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения,
(суд первой инстанции - О.В. Новиченко),
при участии в судебном заседании:
- от заявителя: Куприянов С.С., представитель по доверенности от 27.08.2012;;
- от заинтересованного лица: Турушева Т.А., представитель по доверенности N 06-27 от 27.03.2013; Тучкова А.Д., представитель по доверенности N 06-19/4 от 15.10.2012.
установил:
Индивидуальный предприниматель Салапина Елена Викторовна (ОГРН 04753424400177, ИНН 753700295765, далее - предприниматель, заявитель) обратилась в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, далее - налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения от 29.06.2012 N 16-15/18 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда первой инстанции от 04 декабря 2012 года заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите от 25.06.2012 N 16-15/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, в части:
- - привлечения индивидуального предпринимателя Салапиной Елены Викторовны к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 92 295,5 руб.;
- - начисления пени по налогу на доходы физических лиц с личных доходов предпринимателя, в размере 18 225,3 руб.;
- - предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в размере 432806 руб., по единому социальному налогу в размере 66 585,31 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 23 045 руб.
Суд первой инстанции обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Салапиной Елены Викторовны. В остальной части заявленных требований отказано.
В обоснование по эпизоду по поводу доначисления индивидуальному предпринимателю налоговым органом налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость, поскольку налоговым органом исключены из состава расходов и вычетов затраты, связанные с реализацией алкогольной продукции, так как индивидуальный предприниматель не имеет права осуществлять деятельность по обороту алкогольной продукции, суд первой инстанции указал, что при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган с учетом правовых последствий реституции по ничтожной сделке, предусмотренных статьей 167 Гражданского кодекса РФ, должен был проанализировать и выявить по первичным документам общехозяйственные расходы индивидуального предпринимателя, приходящиеся на реализацию алкогольной продукции не пропорционально выручке от реализации алкогольной продукции, а в частности: расходов на аренду, охрану, теплоснабжение нежилых помещений путем определения части соответственно арендуемого, охраняемого, теплоснабжаемого помещения, приходящуюся на реализацию алкогольной продукции; расходов за услуги инкассации путем выявления доли инкассированной выручки от алкогольной продукции и оплаты за нее согласно заключенным договорам. Исключение доли общехозяйственных расходов (аренда помещений, коммунальные услуги, телефон, расходы по охране помещений, инкассирование выручки) пропорционально выручке от реализации алкогольной продукции, как не связанной с получением доходов от розничной торговли продуктами питания, произведенное налоговым органом, не предусмотрено налоговым законодательством, выходит за рамки последствий реституции по гражданскому законодательству и не соответствует фактическому налоговому обязательству налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующих общехозяйственных расходов, приходящихся на реализацию алкогольной продукции. Налоговым органом не выявлена и не обоснована невозможность разделения расходов, приходящихся на реализацию продуктов питания и алкогольную продукцию.
По эпизоду выявленного налоговым органом невключения в сумму доходов, полученных индивидуальным предпринимателем в 2008 году, доходов в размере 863476,90 руб., что повлекло доначисление налога на доходы физических лиц в размере 112252 руб., пени в размере 4727,6 руб., единого социального налога в размере 17269,98 руб., а также штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, в размере 22450,40 руб., суд первой инстанции указал, что сведения из выписки с расчетного счета предпринимателя за указанный период сами по себе не могут являться достаточным доказательством получения предпринимателем денежных средств в 2008 году как дохода на дополнительно вмененную налоговой проверкой сумму 863476,9 коп. Налоговый орган документально не подтвердил, что спорные денежные средства являются выручкой предпринимателя от реализации товаров, работ, услуг, а также, что у налогоплательщика возникло право распоряжения данными денежными средствами, в результате чего данные денежные средства подлежали бы включению в налоговую базу при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога. Налоговый орган, установив факт зачисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя в общем размере, не установил правовой природы этих сумм.
Также суд первой инстанции указал, что налоговым органом произведено доначисление налога на доходы физических лиц, единого социального налога в связи с реализацией автомобиля в 2009 г. и неучтении 230000 руб. доходов от его реализации, а также налоговым органом установлено, что в сумме налоговых вычетов неправомерно учтены суммы налога на добавленную стоимость в размере 163680,17 руб., стоимость основных средств в размере 158635,63 руб., расходы, фактически не связанные с получением доходов от розничной торговли продуктами питания, в размере 187818,18 руб. По существу указанных доначислений заявителем доводы не приведены. Материалами выездной налоговой проверки подтверждается правомерность указанных выводов налогового органа.
Относительно применения смягчающих ответственность обстоятельств суд первой инстанции указал, что налоговый орган при вынесении решения о привлечении к ответственности указал, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения не установлены, но суд, оценив заявленные обществом смягчающие налоговую ответственность обстоятельства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ в их совокупности, а именно совершение налогового правонарушения впервые, наличие кредитных обязательств, влияющих на имущественное положение налогоплательщика, учитывая принципы справедливости и соразмерности при определении финансовой санкции, посчитал необходимым уменьшить размер штрафа в 2 раза до 5734,3 руб.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда от 04.12.2012 года по делу N А78-7245/2012 года, принять по делу новый судебный акт, в котором отказать ИП Салапиной Б.В. в заявленных требованиях.
По эпизоду по поводу доначисления индивидуальному предпринимателю налоговым органом налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость, поскольку налоговым органом исключены из состава расходов и вычетов затраты, связанные с реализацией алкогольной продукции, так как индивидуальный предприниматель не имеет права осуществлять деятельность по обороту алкогольной продукции, налоговый орган полагает, что в данном случае по п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
По эпизоду выявленного налоговым органом невключения в сумму доходов, полученных индивидуальным предпринимателем в 2008 году, доходов в размере 863476,90 руб., что повлекло доначисление налога на доходы физических лиц в размере 112252 руб., пени в размере 4727,6 руб., единого социального налога в размере 17269,98 руб., а также штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, в размере 22450,40 руб., налоговый орган полагает, что, как следует из пояснений представителей налогового органа в подтверждение обоснованности вменения индивидуальному предпринимателю дохода на сумму 863476,90 руб., данная сумма сформировалась как разность показателей дохода, отраженного в книге учета доходов и расходов налогоплательщика за указанный период и в последующем заявленного им в налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2008 год и доходов, установленных согласно выписке о движении денежных средств по расчетным счетам, открытым Читинском филиале ОАО "Промсвязьбанк", а также а информации, полученной от контрагентов предпринимателя - ООО "Караван" и ООО "Восьмерка".
На апелляционную жалобу поступил отзыв предпринимателя (с дополнением), в котором он просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения. В отзыве предприниматель поддерживает выводы суда первой инстанции, а также полагает следующее. По эпизоду исключения из состава затрат общехозяйственных расходов предприниматель указывает, что он находился на общей системе налогообложения, спецрежимов не применял, в операциях, не облагаемых НДС не участвовал, следовательно, оснований для пропорционального доходам деления расходов не имелось. Кроме того, предприниматель указывает, что налоговый орган в апелляционной жалобе ссылается на нарушение абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ, однако в акте проверки и решении налогового органа такого вывода не имеется, налоговый орган в ходе проверки пришел к иному выводу - о неправомерном учтении расходов, не связанных с получением доходов от розничной торговли продуктами питания. Доказательств необоснованности затрат налоговым органом не представлено, а в апелляционной жалобе приводится иной довод, не зафиксированный актом проверки. По эпизоду дополнительного начисления доходов предприниматель отмечает, что налоговым органом правовая природа поступавших на расчетный счет денежных средств не устанавливалась, а дополнительное вменение дохода должен доказывать налоговый орган. В части снижения штрафных санкций предприниматель поддерживает выводы суда первой инстанции.
О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 16.02.2013 г.
Представители налогового органа в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.
Представитель предпринимателя дал пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Индивидуальный предприниматель Салапина Елена Викторовна (далее индивидуальный предприниматель) зарегистрирована в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей за основным государственным регистрационным номером 304753424400177, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ИНН 753700295765. Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (далее налоговый орган) зарегистрирована в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1047550035400, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10, ИНН 7536057435.
Как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 2 по городу Чите N 19-18/606 от 29.12.2011 (т. 1, л.д. 103, т. 4 л.д. 28), которое получено представителем предпринимателя 11.01.2012 г., налоговым органом проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Салапиной Елены Викторовны по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов: налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за период с 01.05.2008 по 30.11.2011, единого социального налога за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.
30 декабря 2011 года налоговым органом решением N 19-18/612 (т. 1 л.д. 93, т. 4 л.д. 29) проведение выездной налоговой проверки приостановлено.
31 января 2012 года налоговым органом решением N 16-15/409 проведение выездной налоговой проверки возобновлено (т. 1 л.д. 92, т. 4 л.д. 30).
29 марта 2012 года налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке, (т. 1 л.д. 84, т. 4 л.д. 32), которая вручена представителю предпринимателя в тот же день.
По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки N 16-15/13 от 29.05.2012 (т. 1, л.д. 34-81, т. 2 л.д. 126-149, далее - акт проверки), который получен представителем предпринимателя с приложением на 27 листах, в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений.
Налогоплательщиком в налоговый орган 19.06.2012 представлены возражения на акт проверки (т. 1, л.д. 104-106).
Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 25.06.2012 на 16 час. 00 мин., о чем налогоплательщик извещен уведомлением N 16-15/145 от 31.05.2012, врученным представителю по доверенности 31.05.2012 (т. 3, л.д. 125).
По результатам рассмотрения акта, материалов выездной проверки и возражений на акт проверки, при надлежащем извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения, в присутствии его представителя, заместителем начальника налогового органа 25.06.2012 принято решение N 16-15/18 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 107-161, т. 2 л.д. 5-35, далее - решение), согласно которому индивидуальный предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2008, 2009 годы в виде штрафа в размере 98029,80 руб. Пунктом 2 указанного решения налоговым органом начислены пени по состоянию на 25.06.2012 за неуплату налога на доходы физических лиц с личных доходов предпринимателя за 2008, 2009 г. в размере 20635,52 руб., налога на доходы физических лиц, подлежащий перечислению налоговым агентом за период с 11.05.2010 по 05.08.2011 в размере 119,35 руб. Пунктом 3 решения налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц за 2008 год в размере 253056 руб., за 2009 г. в размере 237093 руб., за 2010 год в размере 3844 руб., по единому социальному налогу с личных доходов предпринимателя за 2008, 2009 г. в размере 73307,65 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 23045 руб.
Индивидуальный предприниматель обратился с апелляционной жалобой на решение о привлечении к ответственности в УФНС России по Забайкальскому краю.
Решением УФНС России по Забайкальскому краю по апелляционной жалобе от 13.08.2012 N 2.14-20/294-ИП/08588 решение N 16-15/18 от 25.06.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменений, утверждено и признано вступившим в силу (т. 1 л.д. 162-164, т. 3 л.д. 1-3).
Не согласившись с решением налогового органа, индивидуальный предприниматель оспорил его в Арбитражный суд Забайкальского края.
Суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил частично.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился в суд апелляционной инстанции.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.
В соответствии с п. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Как следует из материалов дела, существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора предпринимателем соблюден.
По эпизоду по поводу доначисления индивидуальному предпринимателю налоговым органом налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость, поскольку налоговым органом исключены из состава расходов и вычетов затраты, связанные с реализацией алкогольной продукции, так как индивидуальный предприниматель не имеет права осуществлять деятельность по обороту алкогольной продукции, суд первой инстанции сделал следующие правильные выводы.
Согласно п. 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
В силу п. 3 статьи 237 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) по единому социальному налогу налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.
В соответствии с п. 2 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно п. 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
Как правильно указывает суд первой инстанции, из материалов выездной налоговой проверки следует, что в 2008 и 2009 году реализацию алкогольной продукции, принадлежащей Принципалу - индивидуальному предпринимателю, осуществляли агенты ООО "Караван" и ООО "Восьмерка" на основании агентских договоров от 01.01.2006 и дополнительных соглашений к ним (т. 2 л.д. 31-44, далее агентские договоры).
Федеральным законом от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" определены участники отношений в обороте алкогольной продукции и специальные условия, связанные с производством и оборотом этой продукции.
Согласно пункту 1 статьи 11 названного Федерального закона производство и оборот алкогольной и спиртосодержащей пищевой продукции осуществляются организациями при наличии соответствующих лицензий. Таким образом, в случае если для осуществления деятельности требуется лицензия, то она необходима именно лицу, осуществляющему эту деятельность, вне зависимости от того, осуществляет данное лицо эту деятельность собственными действиями или посредством действий других лиц (представителей, агентов и т.п.). Пунктом 1 статьи 16 названного Федерального закона установлено, что поставки и (или) розничная продажа алкогольной продукции осуществляются только организациями при наличии соответствующих лицензий.
Принимая во внимание изложенные положения нормативных актов, осуществление каких-либо сделок в рамках агентского договора по продаже алкогольной продукции лицом, не являющимся собственником этой продукции, противоречит действующему законодательству. Индивидуальный предприниматель Салапина Е.В. также в силу прямого указания закона не имеет право осуществлять деятельность по обороту алкогольной продукции.
Вышеуказанные обстоятельства являются основанием для признания агентских договоров от 01.01.2006 и дополнительных соглашений к нему между индивидуальным предпринимателем и ООО "Караван", ООО "Восьмерка" ничтожными на основании статьи 168 Гражданского кодекса Российской Федерации.
В решении Арбитражного суда Забайкальского края от 13.05.2010 по делу N А78-5006/2009, постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 01.11.2010 в отношении агентского договора между ООО "Восьмерка" и индивидуальным предпринимателем, а также в решении Арбитражного суда Забайкальского края от 19.05.2010 по делу N А78-5151/2009, постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 12.11.2010 в отношении агентского договора между ООО "Восьмерка" и индивидуальным предпринимателем, на основе анализа норм гражданского законодательства, регулирующих правоотношения, касающиеся заключения и исполнения агентского договора, суды пришли к выводу о том, что по условиям агентского договора алкогольная продукция, приобретенная агентом за счет принципала, является собственностью последнего, в связи с чем у общества право собственности на алкогольную продукцию при исполнении агентского договора не возникает.
Индивидуальным предпринимателем при подаче корректирующих налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц и корректирующих налоговых деклараций по единому социальному налогу за 2008, 2009 годы сумма дохода, полученного от предпринимательской деятельности, уменьшена на сумму дохода от реализации алкогольной продукции, сумма профессионального налогового вычета уменьшена на материальные затраты по алкогольной продукции и суммы вознаграждения агента за реализацию алкогольной продукции, то есть налогоплательщик фактически отказался от полученного экономического результата недействительной сделки.
В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что реализация алкогольной продукции осуществлялась в тех же объектах розничной торговли, на тех же торговых площадях, что и реализация продуктов питания. Налоговым органом произведено исключение доли общехозяйственных расходов (аренда помещений, коммунальные услуги, телефон, расходы по охране помещений, инкассирование выручки) пропорционально выручке от реализации алкогольной продукции, как не связанной с получением доходов от розничной торговли продуктами питания.
Налоговым органом из общей суммы налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость исключена доля налога на добавленную стоимость, предъявленного предпринимателю при приобретении товаров (работ, услуг), связанных с процессом деятельности торговых точек, рассчитанная пропорционально доле доходов от реализации алкогольной продукции в общей сумме доходов от реализации товаров.
Суд первой инстанции правильно не согласился с примененным подходом налогового органа, исходя из следующего.
Согласно п. 4.1 агентских договоров агент уполномочен осуществлять все финансовые и торговые операции самостоятельно, а именно: инкассировать выручку на свой расчетный счет, оплачивать расходы, связанные с процессом деятельности торговых точек (коммунальные услуги, аренда, телефон, текущий ремонт, модернизация оборудования, реклама, содержание ККМ и прочее). В соответствии с п. 4.2 данного договора все расходы, связанные с исполнение агентом договора, уплачивает принципал. Указанный пункт агентских договоров в силу ничтожности самого договора также является ничтожным.
Согласно статье 167 Гражданского кодекса РФ недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения. При недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в том числе тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) возместить его стоимость в деньгах - если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом.
Согласно правовым позициям, изложенным в пункте 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 10.04.2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации" судам необходимо учитывать, что факты уклонения ответчика от уплаты налогов, нарушения им положений налогового законодательства не подлежат доказыванию, исследованию и оценке судом в гражданско-правовом споре о признании сделки недействительной, так как данные обстоятельства не входят в предмет доказывания по такому спору, а подлежат установлению при рассмотрении налогового спора с учетом норм налогового законодательства. Оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством. При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов).
Налоговый кодекс РФ не предусматривает последствия ничтожной сделки для определения налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу и суммы налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, поэтому изменение налогового обязательства может быть произведено только с применением последствий признания сделки недействительной.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган с учетом правовых последствий реституции по ничтожной сделке, предусмотренных статьей 167 Гражданского кодекса РФ, должен был проанализировать и выявить по первичным документам общехозяйственные расходы индивидуального предпринимателя, приходящиеся на реализацию алкогольной продукции не пропорционально выручке от реализации алкогольной продукции, а в частности: расходов на аренду, охрану, теплоснабжение нежилых помещений путем определения части соответственно арендуемого, охраняемого, теплоснабжаемого помещения, приходящуюся на реализацию алкогольной продукции; расходов за услуги инкассации путем выявления доли инкассированной выручки от алкогольной продукции и оплаты за нее согласно заключенным договорам. Исключение доли общехозяйственных расходов (аренда помещений, коммунальные услуги, телефон, расходы по охране помещений, инкассирование выручки) пропорционально выручке от реализации алкогольной продукции, как не связанной с получением доходов от розничной торговли продуктами питания, произведенное налоговым органом, не предусмотрено налоговым законодательством, выходит за рамки последствий реституции по гражданскому законодательству и не соответствует фактическому налоговому обязательству налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующих общехозяйственных расходов, приходящихся на реализацию алкогольной продукции
Доводы налогового органа о применении по аналогии норм пункта 4 статьи 170 НК РФ (учет сумм налога, предъявленных продавцами товаров, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, в пропорции, в которой они используются для производства, реализации) и пункта 9 статьи 274 НК РФ (определение расходов организаций, осуществляющих наряду с деятельностью, подпадающей под общий режим налогообложения, деятельность, подпадающую под единый налог на вмененный доход, в случае невозможности их разделения пропорционально доле доходов организации от деятельности, подпадающей по единый налог на вмененный доход, в общем доходе организации по всем видам деятельности) судом первой инстанции правильно отклонены, поскольку оснований для применения аналогии закона не имеется. В силу части 6 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации аналогия закона может быть применена только, если спорные отношения прямо не урегулированы федеральным законом и другими правовыми актами. Порядок определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу, налогу на добавленную стоимость установлен главами 21, 23, 24 Налогового кодекса РФ и напрямую связан с наличием документов, подтверждающих соответствующие расходы и налоговые вычеты.
Суд первой инстанции правильно указал, что налоговым органом не выявлена и не обоснована невозможность разделения расходов, приходящихся на реализацию продуктов питания и алкогольную продукцию. На момент проведения выездной налоговой проверки у налогового органа имелись документы (договоры субаренды от 01.01.2008, от 01.01.2009, от 01.02.2009, 21.01.2009 (т. 2 л.д. 11-31), договоры аренды от 29.12.2004, 21.01.2009, 01.01.2008, (т. 5 л.д. 1-19), счета-фактуры за услуги инкассации, охраны объектов, теплоэнергию и др.), позволявшие налоговому органу разделить общехозяйственные расходы, приходящиеся на реализацию продуктов питания и алкогольную продукцию.
Апелляционный суд, поддерживая выводы суда первой инстанции, также учитывает следующее.
Как следует из акта проверки и решения налогового органа (т. 1 л.д. 39-42, 48-49, 51-54, 109-112, 119-122, 127-129), налоговый орган, производя пропорциональное доле выручке от реализации алкогольной продукции уменьшение расходов по НДФЛ, ЕСН, вычетов по НДС, не указал ни одной нормы права, которая позволяла бы производить такой перерасчет. Таким образом, решение налогового органа в данной части является не мотивированным с правовой точки зрения.
Суду первой инстанции налоговый орган сослался на пункт 4 статьи 170 НК РФ и пункт 9 статьи 274 НК РФ, апелляционному суду налоговый орган сослался на абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ.
Нормы п. 4 ст. 170 НК РФ касаются вопросов распределения сумм НДС, если налогоплательщик осуществляет облагаемые и необлагаемые НДС операции, а также, если он совмещает деятельность по общей системе налогообложения и ЕНВД. Нормы п. 9 ст. 274 НК РФ касаются вопросов распределения расходов по налогу на прибыль при осуществлении налогоплательщиком деятельности по общей системе налогообложения (ОСН) с деятельностью, относящейся к игорному бизнесу, и деятельностью, облагаемой ЕНВД.
Таким образом, данные нормы не соответствует условиям ведения деятельности предпринимателя, так как она находилась только на ОСН и осуществляла только облагаемые НДС операции.
Норма абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ касается признания расходов по налогу на прибыль по методу начисления, если они не могут быть отнесены на затраты по конкретному виду деятельности.
В соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
Во-первых, налоговым органом не указано, по какому методу им и предпринимателем осуществлялось определение расходов - методом начисления или кассовым методом. Из содержания акта проверки и решения налогового органа усматривается, что налоговый орган исходил из оплаты спорных расходов, что указывает на кассовый метод определения расходов. Во-вторых, из содержания указанной нормы следует, что пропорциональное распределение расходов производится только в случае невозможности распределения расходов по видам деятельности, то есть, прежде чем задействовать пропорциональное распределение расходов, следует попытаться распределить расходы по видам деятельности. Однако, из акта проверки и решения налогового органа не усматривается, чтобы такие попытки налоговым органом предпринимались. Налоговый орган просто произвел пропорциональное перераспределение, причем без указания нормы права, на основании которой это можно сделать.
При этом из договоров субаренды от 01.01.2008, от 01.01.2009, от 01.02.2009, 21.01.2009 (т. 2 л.д. 11-31) следует, что для торговли алкогольной продукцией арендовались конкретные площади, причем имеется оговорка, что агент субарендатор несет расходы по содержанию арендуемого помещения. Из договоров аренды от 29.12.2004, 21.01.2009, 01.01.2008 (т. 5 л.д. 1-19) следует, что предприниматель осуществляла оплату за тепло-, водо-, энергопотребление на основании показаний счетчиков, самостоятельно устанавливала светильники, необходимое оборудование. Из документов по услугам инкассации (счета-фактуры, акты) следует, что оплата производится в процентном отношении от денежных сумм. Таким образом, апелляционный суд полагает, что часть расходов действительно могла быть разделена по видам деятельности, в том числе арендная плата, энергопотребление (поскольку каждый осветительный прибор имеет свое потребление, количество отопительных приборов также могло быть учтено). В целом, апелляционный суд полагает, что налоговый орган должен был предпринять попытку по разделению затрат по видам деятельности, а в случае невозможности такого разделения, отразить данные выводы в акте проверки решении, и произвести иные расчеты, однако, этого налоговый орган не сделал.
Кроме того, по мнению апелляционного суда, должно быть учтено и следующее. Часть расходов вне зависимости от того, осуществлялась бы деятельность по реализации алкогольной продукции или нет, предпринимателем бы была понесена. Например, расходы по теплоснабжению, поскольку независимо от сдачи в субаренду иным лицам, предприниматель оплачивала бы данные расходы в целом за арендуемое ею помещение.
На основании изложенного апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что оспариваемое решение о привлечении к налоговой ответственности подлежит признанию недействительным в части рассматриваемого эпизода, а именно привлечения индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 64110,8 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц с личных доходов предпринимателя, в размере 13497,7 руб., предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в размере 320554 руб., по единому социальному налогу в размере 49315,33 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 23045 руб.
По эпизоду выявленного налоговым органом невключения в сумму доходов, полученных индивидуальным предпринимателем в 2008 году, доходов в размере 863476,90 руб., что повлекло доначисление налога на доходы физических лиц в размере 112252 руб., пени в размере 4727,6 руб., единого социального налога в размере 17269,98 руб., а также штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, в размере 22450,40 руб., суд первой инстанции пришел к следующим правильным выводам.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Согласно пп. 12 п. 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются, в частности, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.
В соответствии с пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
В пункте 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.1999 N 42 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога" указано, что при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов.
Как правильно установлено судом первой инстанции, в акте и решении о привлечении к налоговой ответственности указано, что в нарушение п. 1 ст. 210 НК РФ в сумму доходов, полученных индивидуальным предпринимателем в 2008 г. от розничной торговли продуктами питания, оказания маркетинговых услуг, услуг по сдаче торговой площади в аренду и др. не включены доходы в размере 863476,90 руб. В приложении N 1 к акту приведена расшифровка по реализации товаров агентами ООО "Караван" и ООО "Восьмерка" на сумму 273389349,31 руб. по продуктам питания и промышленным товарам и на сумму 34214288,44 руб. по алкогольным товарам. В приложении N 2 к акту приведена расшифровка по доходам, полученным при расчетах безналичным путем (на расчетный счет) на общую сумму без НДС в размере 1509910,59 руб. Указанная сумма согласно оспариваемому решению установлена налоговым органом на основе выписки о движении денежных средств по расчетным счетам налогоплательщика, книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций за 2008 год, книги покупок за 2008 год, отчетов агентов ООО "Караван", ООО "Восьмерка" об исполнении агентского поручения, счетов-фактур, предъявленных поставщиками товаров, работ (услуг), товарно-транспортных накладных, платежных поручений за 2008 год.
Как следует из пояснений представителей налогового органа, изложенных и в апелляционной жалобе, в подтверждение обоснованности вменения индивидуальному предпринимателю дохода на сумму 863476,90 руб., данная сумма сформировалась как разность показателей дохода, отраженного в книге учета доходов и расходов налогоплательщика за указанный период и в последующем заявленного им в налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2008 год, и доходов, установленных согласно выписке о движении денежных средств по расчетным счетам, открытым Читинском филиале ОАО "Промсвязьбанк", а также информации, полученной от контрагентов предпринимателя - ООО "Караван" и ООО "Восьмерка".
В соответствии со ст. 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации. Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.
Также в проверяемый период индивидуальные предприниматели на основании п. 2 ст. 235 НК РФ признавались налогоплательщиками единого социального налога.
Согласно п. 2 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. В соответствии с п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база определяется как сумма полученных доходов, полученных от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Как указывает судом первой инстанции, им определениями от 03.09.2012 (т. 1 л.д. 1-2), 03.10.2012 (т. 8 л.д. 56-57), 15.11.2012 (т. 8 л.д. 74) налоговому органу предлагалось представить в полном объеме материалы выездной налоговой проверки со всеми приложениями, в том числе явившиеся основанием для выводов по невключению налогоплательщиком доходов в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу в размере 863476,90 руб. Соответствующие доказательства в материалы дела налоговым органом не представлены, в связи с чем в соответствии с частью 2 статьи 9, частью 3 статьи 41 Арбитражного процессуального кодекса РФ, налоговый орган несет риск наступления последствий совершения или несовершения ею процессуальных действий.
Как следует из выписки по операциям на расчетном счете предпринимателя за 2008 г., на расчетный счет предпринимателя в рассматриваемый период поступали денежные средства от различных предпринимателей и юридических лиц (т. 8 л.д. 126-175). Между тем налоговым органом в материалы дела не представлены первичные документы, подтверждающие основания зачисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя.
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что сведения из выписки с расчетного счета предпринимателя за указанный период сами по себе не могут являться достаточным доказательством получения предпринимателем денежных средств в 2008 году как дохода на дополнительно вмененную налоговой проверкой сумму 863476,9 коп. Представленные налоговым органом в судебное заседание копии платежных поручений, полученных налоговым органом от ОО "Читинский" СФ ОАО "Промсвязьбанк" 21.11.2012, суд первой инстанции также правильно не принял в качестве достаточных доказательств вменяемого налогоплательщику дохода, поскольку указанные платежные поручения получены в ходе судебного разбирательства, доказательств их исследования в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом не представлено, первичные документы, по которым были осуществлены банковские операции по платежным поручениям налоговым органом также не представлены (т. 9 л.д. 2-125).
Налоговый орган документально не подтвердил, что спорные денежные средства являются выручкой предпринимателя от реализации товаров, работ, услуг, а также, что у налогоплательщика возникло право распоряжения данными денежными средствами, в результате чего данные денежные средства подлежали бы включению в налоговую базу при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога. Налоговый орган, установив факт зачисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя в общем размере, не установил правовой природы этих сумм.
Суд первой инстанции правильно указывает, что из тех обстоятельств, как они установлены налоговым органом и отражены в оспариваемом решении, в отсутствие перечня доходов в разрезе конкретных контрагентов и вменяемых налогоплательщику сумм доходов, а также первичных документов и результатов встречных проверок лиц, от которых денежные средства могли поступить на расчетный счет предпринимателя, не представляется возможным установить, какие именно денежные средства и по каким операциям вменены дополнительно предпринимателю в доход от реализации товаров, работ, услуг за 2008 год, что является существенным нарушением п. 8 статьи 101 НК РФ. Отражение данных по доходам в табличной форме (приложения 1, 2 к акту выездной налоговой проверки), не подкрепленных документально и не соотносящихся с размером дополнительно вменяемого налогоплательщику дохода, не может служить доказательством обоснованности доначисления сумм налога на доходы физических лиц и единого социального налога, начисления пеней и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Апелляционный суд, поддерживая указанные выводы суда первой инстанции, исходит из того, что в решении налогового органа и в акте проверки (т. 1 л.д. 39, 108) указана просто сумма, которая дополнительно вменена предпринимателю в качестве дохода. При этом никаких ссылок на какие-либо приложения к акту проверки или к решению не имеется, то есть установить, по каким именно хозяйственным операциям производится доначисление невозможно. Приложения N 1 и N 2 к акту проверки (т. 1 л.д. 57-60) представляют собой просто свод доходов, причем на приложение N 1 налоговый орган ссылается при указании сумм дохода, полученных при наличном расчете (т. 1 л.д. 38), а само приложение N 1 имеет наименование "расшифровка по реализации товаров агентами ООО "Караван" и ООО "Восьмерка" в 2008 г.". Какие из поступивших денежных сумм из общего перечня оказались предпринимателем не учтенными, налоговым органом не установлено.
Таким образом, апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что налоговым органом не представлено доказательств обоснованности включения 863476,90 руб. в доход индивидуального предпринимателя. При указанных обстоятельствах не имеется возможности проверить обоснованность решения налогового органа в части вменения налогоплательщику дополнительно выявленных доходов, решение налогового органа подлежит признанию недействительным в соответствующей части.
Относительно эпизодов по доначислению налога на доходы физических лиц, единого социального налога в связи с реализацией автомобиля в 2009 г. и неучтении 230000 руб. доходов от его реализации, а также неправомерного учета в сумме налоговых вычетов суммы налога на добавленную стоимость в размере 163680,17 руб., стоимости основных средств в размере 158635,63 руб., расходов, фактически не связанных с получением доходов от розничной торговли продуктами питания, в размере 187 818,18 руб. суд первой инстанции правильно указал, что по существу указанных доначислений заявителем доводы не приведены. Материалами выездной налоговой проверки подтверждается правомерность указанных выводов налогового органа. Налоговым органом, как и предпринимателем, доводы по данным эпизодам апелляционному суду также не приведены.
Относительно применения смягчающих обстоятельств суд первой инстанции правильно указал следующее.
Статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации установлены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
При этом предусмотренный перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим, исходя из положений подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ, в соответствии с которым суд или налоговый орган вправе признать в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 данной статьи.
Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом и учитываются им при применении налоговых санкций.
Пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.
При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции РФ и статьи 3 НК РФ требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.
В силу пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.06.99 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Из приведенных норм права и позиции Высшего Арбитражного Суда РФ следует, что применение налоговых санкций должно соответствовать характеру совершенного правонарушения, не нести собой карательной функций; в случае установления налоговым органом или судом хотя бы одного смягчающего налоговую ответственность обстоятельства размер штрафа должен быть уменьшен не менее чем в 2 раза. При этом суд не ограничен рамками оспариваемого решения налогового органа и должен произвести оценку установленных смягчающих налоговую ответственность обстоятельств.
Налоговый орган при вынесении решения о привлечении к ответственности указал, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения не установлены. Суд первой инстанции, оценив заявленные обществом смягчающие налоговую ответственность обстоятельства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ в их совокупности, а именно совершение налогового правонарушения впервые, наличие кредитных обязательств, влияющих на имущественное положение налогоплательщика, учитывая принципы справедливости и соразмерности при определении финансовой санкции, правильно посчитал необходимым уменьшить размер штрафа в 2 раза до 5734,3 руб. (11468,6 руб. (размер штрафа в части, остающейся после признания недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности по вышеописанным эпизодам) / 2 = 5734,3 рублей).
Апелляционному суду доводов о необоснованности применения смягчающих обстоятельств в апелляционной жалобе не заявлено. Оснований для несогласия с судом первой инстанции по данному вопросу апелляционный суд не усматривает.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.
Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 04 декабря 2012 года по делу N А78-7245/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Е.О.НИКИФОРЮК
Судьи
Э.В.ТКАЧЕНКО
Д.В.БАСАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 04.04.2013 ПО ДЕЛУ N А78-7245/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 апреля 2013 г. по делу N А78-7245/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 28 марта 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 04 апреля 2013 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,
судей: Басаева Д.В., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 04 декабря 2012 года, принятое по делу N А78-7245/2012 по заявлению индивидуального предпринимателя Салапиной Елены Викторовны о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите от 29.06.2012 N 16-15/18 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения,
(суд первой инстанции - О.В. Новиченко),
при участии в судебном заседании:
- от заявителя: Куприянов С.С., представитель по доверенности от 27.08.2012;;
- от заинтересованного лица: Турушева Т.А., представитель по доверенности N 06-27 от 27.03.2013; Тучкова А.Д., представитель по доверенности N 06-19/4 от 15.10.2012.
установил:
Индивидуальный предприниматель Салапина Елена Викторовна (ОГРН 04753424400177, ИНН 753700295765, далее - предприниматель, заявитель) обратилась в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, далее - налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения от 29.06.2012 N 16-15/18 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда первой инстанции от 04 декабря 2012 года заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите от 25.06.2012 N 16-15/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, в части:
- - привлечения индивидуального предпринимателя Салапиной Елены Викторовны к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 92 295,5 руб.;
- - начисления пени по налогу на доходы физических лиц с личных доходов предпринимателя, в размере 18 225,3 руб.;
- - предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в размере 432806 руб., по единому социальному налогу в размере 66 585,31 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 23 045 руб.
Суд первой инстанции обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Салапиной Елены Викторовны. В остальной части заявленных требований отказано.
В обоснование по эпизоду по поводу доначисления индивидуальному предпринимателю налоговым органом налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость, поскольку налоговым органом исключены из состава расходов и вычетов затраты, связанные с реализацией алкогольной продукции, так как индивидуальный предприниматель не имеет права осуществлять деятельность по обороту алкогольной продукции, суд первой инстанции указал, что при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган с учетом правовых последствий реституции по ничтожной сделке, предусмотренных статьей 167 Гражданского кодекса РФ, должен был проанализировать и выявить по первичным документам общехозяйственные расходы индивидуального предпринимателя, приходящиеся на реализацию алкогольной продукции не пропорционально выручке от реализации алкогольной продукции, а в частности: расходов на аренду, охрану, теплоснабжение нежилых помещений путем определения части соответственно арендуемого, охраняемого, теплоснабжаемого помещения, приходящуюся на реализацию алкогольной продукции; расходов за услуги инкассации путем выявления доли инкассированной выручки от алкогольной продукции и оплаты за нее согласно заключенным договорам. Исключение доли общехозяйственных расходов (аренда помещений, коммунальные услуги, телефон, расходы по охране помещений, инкассирование выручки) пропорционально выручке от реализации алкогольной продукции, как не связанной с получением доходов от розничной торговли продуктами питания, произведенное налоговым органом, не предусмотрено налоговым законодательством, выходит за рамки последствий реституции по гражданскому законодательству и не соответствует фактическому налоговому обязательству налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующих общехозяйственных расходов, приходящихся на реализацию алкогольной продукции. Налоговым органом не выявлена и не обоснована невозможность разделения расходов, приходящихся на реализацию продуктов питания и алкогольную продукцию.
По эпизоду выявленного налоговым органом невключения в сумму доходов, полученных индивидуальным предпринимателем в 2008 году, доходов в размере 863476,90 руб., что повлекло доначисление налога на доходы физических лиц в размере 112252 руб., пени в размере 4727,6 руб., единого социального налога в размере 17269,98 руб., а также штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, в размере 22450,40 руб., суд первой инстанции указал, что сведения из выписки с расчетного счета предпринимателя за указанный период сами по себе не могут являться достаточным доказательством получения предпринимателем денежных средств в 2008 году как дохода на дополнительно вмененную налоговой проверкой сумму 863476,9 коп. Налоговый орган документально не подтвердил, что спорные денежные средства являются выручкой предпринимателя от реализации товаров, работ, услуг, а также, что у налогоплательщика возникло право распоряжения данными денежными средствами, в результате чего данные денежные средства подлежали бы включению в налоговую базу при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога. Налоговый орган, установив факт зачисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя в общем размере, не установил правовой природы этих сумм.
Также суд первой инстанции указал, что налоговым органом произведено доначисление налога на доходы физических лиц, единого социального налога в связи с реализацией автомобиля в 2009 г. и неучтении 230000 руб. доходов от его реализации, а также налоговым органом установлено, что в сумме налоговых вычетов неправомерно учтены суммы налога на добавленную стоимость в размере 163680,17 руб., стоимость основных средств в размере 158635,63 руб., расходы, фактически не связанные с получением доходов от розничной торговли продуктами питания, в размере 187818,18 руб. По существу указанных доначислений заявителем доводы не приведены. Материалами выездной налоговой проверки подтверждается правомерность указанных выводов налогового органа.
Относительно применения смягчающих ответственность обстоятельств суд первой инстанции указал, что налоговый орган при вынесении решения о привлечении к ответственности указал, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения не установлены, но суд, оценив заявленные обществом смягчающие налоговую ответственность обстоятельства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ в их совокупности, а именно совершение налогового правонарушения впервые, наличие кредитных обязательств, влияющих на имущественное положение налогоплательщика, учитывая принципы справедливости и соразмерности при определении финансовой санкции, посчитал необходимым уменьшить размер штрафа в 2 раза до 5734,3 руб.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда от 04.12.2012 года по делу N А78-7245/2012 года, принять по делу новый судебный акт, в котором отказать ИП Салапиной Б.В. в заявленных требованиях.
По эпизоду по поводу доначисления индивидуальному предпринимателю налоговым органом налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость, поскольку налоговым органом исключены из состава расходов и вычетов затраты, связанные с реализацией алкогольной продукции, так как индивидуальный предприниматель не имеет права осуществлять деятельность по обороту алкогольной продукции, налоговый орган полагает, что в данном случае по п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
По эпизоду выявленного налоговым органом невключения в сумму доходов, полученных индивидуальным предпринимателем в 2008 году, доходов в размере 863476,90 руб., что повлекло доначисление налога на доходы физических лиц в размере 112252 руб., пени в размере 4727,6 руб., единого социального налога в размере 17269,98 руб., а также штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, в размере 22450,40 руб., налоговый орган полагает, что, как следует из пояснений представителей налогового органа в подтверждение обоснованности вменения индивидуальному предпринимателю дохода на сумму 863476,90 руб., данная сумма сформировалась как разность показателей дохода, отраженного в книге учета доходов и расходов налогоплательщика за указанный период и в последующем заявленного им в налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2008 год и доходов, установленных согласно выписке о движении денежных средств по расчетным счетам, открытым Читинском филиале ОАО "Промсвязьбанк", а также а информации, полученной от контрагентов предпринимателя - ООО "Караван" и ООО "Восьмерка".
На апелляционную жалобу поступил отзыв предпринимателя (с дополнением), в котором он просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения. В отзыве предприниматель поддерживает выводы суда первой инстанции, а также полагает следующее. По эпизоду исключения из состава затрат общехозяйственных расходов предприниматель указывает, что он находился на общей системе налогообложения, спецрежимов не применял, в операциях, не облагаемых НДС не участвовал, следовательно, оснований для пропорционального доходам деления расходов не имелось. Кроме того, предприниматель указывает, что налоговый орган в апелляционной жалобе ссылается на нарушение абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ, однако в акте проверки и решении налогового органа такого вывода не имеется, налоговый орган в ходе проверки пришел к иному выводу - о неправомерном учтении расходов, не связанных с получением доходов от розничной торговли продуктами питания. Доказательств необоснованности затрат налоговым органом не представлено, а в апелляционной жалобе приводится иной довод, не зафиксированный актом проверки. По эпизоду дополнительного начисления доходов предприниматель отмечает, что налоговым органом правовая природа поступавших на расчетный счет денежных средств не устанавливалась, а дополнительное вменение дохода должен доказывать налоговый орган. В части снижения штрафных санкций предприниматель поддерживает выводы суда первой инстанции.
О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 16.02.2013 г.
Представители налогового органа в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.
Представитель предпринимателя дал пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Индивидуальный предприниматель Салапина Елена Викторовна (далее индивидуальный предприниматель) зарегистрирована в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей за основным государственным регистрационным номером 304753424400177, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ИНН 753700295765. Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (далее налоговый орган) зарегистрирована в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1047550035400, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10, ИНН 7536057435.
Как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 2 по городу Чите N 19-18/606 от 29.12.2011 (т. 1, л.д. 103, т. 4 л.д. 28), которое получено представителем предпринимателя 11.01.2012 г., налоговым органом проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Салапиной Елены Викторовны по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов: налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за период с 01.05.2008 по 30.11.2011, единого социального налога за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.
30 декабря 2011 года налоговым органом решением N 19-18/612 (т. 1 л.д. 93, т. 4 л.д. 29) проведение выездной налоговой проверки приостановлено.
31 января 2012 года налоговым органом решением N 16-15/409 проведение выездной налоговой проверки возобновлено (т. 1 л.д. 92, т. 4 л.д. 30).
29 марта 2012 года налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке, (т. 1 л.д. 84, т. 4 л.д. 32), которая вручена представителю предпринимателя в тот же день.
По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки N 16-15/13 от 29.05.2012 (т. 1, л.д. 34-81, т. 2 л.д. 126-149, далее - акт проверки), который получен представителем предпринимателя с приложением на 27 листах, в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений.
Налогоплательщиком в налоговый орган 19.06.2012 представлены возражения на акт проверки (т. 1, л.д. 104-106).
Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 25.06.2012 на 16 час. 00 мин., о чем налогоплательщик извещен уведомлением N 16-15/145 от 31.05.2012, врученным представителю по доверенности 31.05.2012 (т. 3, л.д. 125).
По результатам рассмотрения акта, материалов выездной проверки и возражений на акт проверки, при надлежащем извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения, в присутствии его представителя, заместителем начальника налогового органа 25.06.2012 принято решение N 16-15/18 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 107-161, т. 2 л.д. 5-35, далее - решение), согласно которому индивидуальный предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2008, 2009 годы в виде штрафа в размере 98029,80 руб. Пунктом 2 указанного решения налоговым органом начислены пени по состоянию на 25.06.2012 за неуплату налога на доходы физических лиц с личных доходов предпринимателя за 2008, 2009 г. в размере 20635,52 руб., налога на доходы физических лиц, подлежащий перечислению налоговым агентом за период с 11.05.2010 по 05.08.2011 в размере 119,35 руб. Пунктом 3 решения налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц за 2008 год в размере 253056 руб., за 2009 г. в размере 237093 руб., за 2010 год в размере 3844 руб., по единому социальному налогу с личных доходов предпринимателя за 2008, 2009 г. в размере 73307,65 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 23045 руб.
Индивидуальный предприниматель обратился с апелляционной жалобой на решение о привлечении к ответственности в УФНС России по Забайкальскому краю.
Решением УФНС России по Забайкальскому краю по апелляционной жалобе от 13.08.2012 N 2.14-20/294-ИП/08588 решение N 16-15/18 от 25.06.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменений, утверждено и признано вступившим в силу (т. 1 л.д. 162-164, т. 3 л.д. 1-3).
Не согласившись с решением налогового органа, индивидуальный предприниматель оспорил его в Арбитражный суд Забайкальского края.
Суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил частично.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился в суд апелляционной инстанции.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.
В соответствии с п. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Как следует из материалов дела, существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора предпринимателем соблюден.
По эпизоду по поводу доначисления индивидуальному предпринимателю налоговым органом налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость, поскольку налоговым органом исключены из состава расходов и вычетов затраты, связанные с реализацией алкогольной продукции, так как индивидуальный предприниматель не имеет права осуществлять деятельность по обороту алкогольной продукции, суд первой инстанции сделал следующие правильные выводы.
Согласно п. 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
В силу п. 3 статьи 237 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) по единому социальному налогу налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.
В соответствии с п. 2 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно п. 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
Как правильно указывает суд первой инстанции, из материалов выездной налоговой проверки следует, что в 2008 и 2009 году реализацию алкогольной продукции, принадлежащей Принципалу - индивидуальному предпринимателю, осуществляли агенты ООО "Караван" и ООО "Восьмерка" на основании агентских договоров от 01.01.2006 и дополнительных соглашений к ним (т. 2 л.д. 31-44, далее агентские договоры).
Федеральным законом от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" определены участники отношений в обороте алкогольной продукции и специальные условия, связанные с производством и оборотом этой продукции.
Согласно пункту 1 статьи 11 названного Федерального закона производство и оборот алкогольной и спиртосодержащей пищевой продукции осуществляются организациями при наличии соответствующих лицензий. Таким образом, в случае если для осуществления деятельности требуется лицензия, то она необходима именно лицу, осуществляющему эту деятельность, вне зависимости от того, осуществляет данное лицо эту деятельность собственными действиями или посредством действий других лиц (представителей, агентов и т.п.). Пунктом 1 статьи 16 названного Федерального закона установлено, что поставки и (или) розничная продажа алкогольной продукции осуществляются только организациями при наличии соответствующих лицензий.
Принимая во внимание изложенные положения нормативных актов, осуществление каких-либо сделок в рамках агентского договора по продаже алкогольной продукции лицом, не являющимся собственником этой продукции, противоречит действующему законодательству. Индивидуальный предприниматель Салапина Е.В. также в силу прямого указания закона не имеет право осуществлять деятельность по обороту алкогольной продукции.
Вышеуказанные обстоятельства являются основанием для признания агентских договоров от 01.01.2006 и дополнительных соглашений к нему между индивидуальным предпринимателем и ООО "Караван", ООО "Восьмерка" ничтожными на основании статьи 168 Гражданского кодекса Российской Федерации.
В решении Арбитражного суда Забайкальского края от 13.05.2010 по делу N А78-5006/2009, постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 01.11.2010 в отношении агентского договора между ООО "Восьмерка" и индивидуальным предпринимателем, а также в решении Арбитражного суда Забайкальского края от 19.05.2010 по делу N А78-5151/2009, постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 12.11.2010 в отношении агентского договора между ООО "Восьмерка" и индивидуальным предпринимателем, на основе анализа норм гражданского законодательства, регулирующих правоотношения, касающиеся заключения и исполнения агентского договора, суды пришли к выводу о том, что по условиям агентского договора алкогольная продукция, приобретенная агентом за счет принципала, является собственностью последнего, в связи с чем у общества право собственности на алкогольную продукцию при исполнении агентского договора не возникает.
Индивидуальным предпринимателем при подаче корректирующих налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц и корректирующих налоговых деклараций по единому социальному налогу за 2008, 2009 годы сумма дохода, полученного от предпринимательской деятельности, уменьшена на сумму дохода от реализации алкогольной продукции, сумма профессионального налогового вычета уменьшена на материальные затраты по алкогольной продукции и суммы вознаграждения агента за реализацию алкогольной продукции, то есть налогоплательщик фактически отказался от полученного экономического результата недействительной сделки.
В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что реализация алкогольной продукции осуществлялась в тех же объектах розничной торговли, на тех же торговых площадях, что и реализация продуктов питания. Налоговым органом произведено исключение доли общехозяйственных расходов (аренда помещений, коммунальные услуги, телефон, расходы по охране помещений, инкассирование выручки) пропорционально выручке от реализации алкогольной продукции, как не связанной с получением доходов от розничной торговли продуктами питания.
Налоговым органом из общей суммы налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость исключена доля налога на добавленную стоимость, предъявленного предпринимателю при приобретении товаров (работ, услуг), связанных с процессом деятельности торговых точек, рассчитанная пропорционально доле доходов от реализации алкогольной продукции в общей сумме доходов от реализации товаров.
Суд первой инстанции правильно не согласился с примененным подходом налогового органа, исходя из следующего.
Согласно п. 4.1 агентских договоров агент уполномочен осуществлять все финансовые и торговые операции самостоятельно, а именно: инкассировать выручку на свой расчетный счет, оплачивать расходы, связанные с процессом деятельности торговых точек (коммунальные услуги, аренда, телефон, текущий ремонт, модернизация оборудования, реклама, содержание ККМ и прочее). В соответствии с п. 4.2 данного договора все расходы, связанные с исполнение агентом договора, уплачивает принципал. Указанный пункт агентских договоров в силу ничтожности самого договора также является ничтожным.
Согласно статье 167 Гражданского кодекса РФ недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения. При недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в том числе тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) возместить его стоимость в деньгах - если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом.
Согласно правовым позициям, изложенным в пункте 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 10.04.2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации" судам необходимо учитывать, что факты уклонения ответчика от уплаты налогов, нарушения им положений налогового законодательства не подлежат доказыванию, исследованию и оценке судом в гражданско-правовом споре о признании сделки недействительной, так как данные обстоятельства не входят в предмет доказывания по такому спору, а подлежат установлению при рассмотрении налогового спора с учетом норм налогового законодательства. Оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством. При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов).
Налоговый кодекс РФ не предусматривает последствия ничтожной сделки для определения налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу и суммы налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, поэтому изменение налогового обязательства может быть произведено только с применением последствий признания сделки недействительной.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган с учетом правовых последствий реституции по ничтожной сделке, предусмотренных статьей 167 Гражданского кодекса РФ, должен был проанализировать и выявить по первичным документам общехозяйственные расходы индивидуального предпринимателя, приходящиеся на реализацию алкогольной продукции не пропорционально выручке от реализации алкогольной продукции, а в частности: расходов на аренду, охрану, теплоснабжение нежилых помещений путем определения части соответственно арендуемого, охраняемого, теплоснабжаемого помещения, приходящуюся на реализацию алкогольной продукции; расходов за услуги инкассации путем выявления доли инкассированной выручки от алкогольной продукции и оплаты за нее согласно заключенным договорам. Исключение доли общехозяйственных расходов (аренда помещений, коммунальные услуги, телефон, расходы по охране помещений, инкассирование выручки) пропорционально выручке от реализации алкогольной продукции, как не связанной с получением доходов от розничной торговли продуктами питания, произведенное налоговым органом, не предусмотрено налоговым законодательством, выходит за рамки последствий реституции по гражданскому законодательству и не соответствует фактическому налоговому обязательству налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующих общехозяйственных расходов, приходящихся на реализацию алкогольной продукции
Доводы налогового органа о применении по аналогии норм пункта 4 статьи 170 НК РФ (учет сумм налога, предъявленных продавцами товаров, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, в пропорции, в которой они используются для производства, реализации) и пункта 9 статьи 274 НК РФ (определение расходов организаций, осуществляющих наряду с деятельностью, подпадающей под общий режим налогообложения, деятельность, подпадающую под единый налог на вмененный доход, в случае невозможности их разделения пропорционально доле доходов организации от деятельности, подпадающей по единый налог на вмененный доход, в общем доходе организации по всем видам деятельности) судом первой инстанции правильно отклонены, поскольку оснований для применения аналогии закона не имеется. В силу части 6 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации аналогия закона может быть применена только, если спорные отношения прямо не урегулированы федеральным законом и другими правовыми актами. Порядок определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу, налогу на добавленную стоимость установлен главами 21, 23, 24 Налогового кодекса РФ и напрямую связан с наличием документов, подтверждающих соответствующие расходы и налоговые вычеты.
Суд первой инстанции правильно указал, что налоговым органом не выявлена и не обоснована невозможность разделения расходов, приходящихся на реализацию продуктов питания и алкогольную продукцию. На момент проведения выездной налоговой проверки у налогового органа имелись документы (договоры субаренды от 01.01.2008, от 01.01.2009, от 01.02.2009, 21.01.2009 (т. 2 л.д. 11-31), договоры аренды от 29.12.2004, 21.01.2009, 01.01.2008, (т. 5 л.д. 1-19), счета-фактуры за услуги инкассации, охраны объектов, теплоэнергию и др.), позволявшие налоговому органу разделить общехозяйственные расходы, приходящиеся на реализацию продуктов питания и алкогольную продукцию.
Апелляционный суд, поддерживая выводы суда первой инстанции, также учитывает следующее.
Как следует из акта проверки и решения налогового органа (т. 1 л.д. 39-42, 48-49, 51-54, 109-112, 119-122, 127-129), налоговый орган, производя пропорциональное доле выручке от реализации алкогольной продукции уменьшение расходов по НДФЛ, ЕСН, вычетов по НДС, не указал ни одной нормы права, которая позволяла бы производить такой перерасчет. Таким образом, решение налогового органа в данной части является не мотивированным с правовой точки зрения.
Суду первой инстанции налоговый орган сослался на пункт 4 статьи 170 НК РФ и пункт 9 статьи 274 НК РФ, апелляционному суду налоговый орган сослался на абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ.
Нормы п. 4 ст. 170 НК РФ касаются вопросов распределения сумм НДС, если налогоплательщик осуществляет облагаемые и необлагаемые НДС операции, а также, если он совмещает деятельность по общей системе налогообложения и ЕНВД. Нормы п. 9 ст. 274 НК РФ касаются вопросов распределения расходов по налогу на прибыль при осуществлении налогоплательщиком деятельности по общей системе налогообложения (ОСН) с деятельностью, относящейся к игорному бизнесу, и деятельностью, облагаемой ЕНВД.
Таким образом, данные нормы не соответствует условиям ведения деятельности предпринимателя, так как она находилась только на ОСН и осуществляла только облагаемые НДС операции.
Норма абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ касается признания расходов по налогу на прибыль по методу начисления, если они не могут быть отнесены на затраты по конкретному виду деятельности.
В соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
Во-первых, налоговым органом не указано, по какому методу им и предпринимателем осуществлялось определение расходов - методом начисления или кассовым методом. Из содержания акта проверки и решения налогового органа усматривается, что налоговый орган исходил из оплаты спорных расходов, что указывает на кассовый метод определения расходов. Во-вторых, из содержания указанной нормы следует, что пропорциональное распределение расходов производится только в случае невозможности распределения расходов по видам деятельности, то есть, прежде чем задействовать пропорциональное распределение расходов, следует попытаться распределить расходы по видам деятельности. Однако, из акта проверки и решения налогового органа не усматривается, чтобы такие попытки налоговым органом предпринимались. Налоговый орган просто произвел пропорциональное перераспределение, причем без указания нормы права, на основании которой это можно сделать.
При этом из договоров субаренды от 01.01.2008, от 01.01.2009, от 01.02.2009, 21.01.2009 (т. 2 л.д. 11-31) следует, что для торговли алкогольной продукцией арендовались конкретные площади, причем имеется оговорка, что агент субарендатор несет расходы по содержанию арендуемого помещения. Из договоров аренды от 29.12.2004, 21.01.2009, 01.01.2008 (т. 5 л.д. 1-19) следует, что предприниматель осуществляла оплату за тепло-, водо-, энергопотребление на основании показаний счетчиков, самостоятельно устанавливала светильники, необходимое оборудование. Из документов по услугам инкассации (счета-фактуры, акты) следует, что оплата производится в процентном отношении от денежных сумм. Таким образом, апелляционный суд полагает, что часть расходов действительно могла быть разделена по видам деятельности, в том числе арендная плата, энергопотребление (поскольку каждый осветительный прибор имеет свое потребление, количество отопительных приборов также могло быть учтено). В целом, апелляционный суд полагает, что налоговый орган должен был предпринять попытку по разделению затрат по видам деятельности, а в случае невозможности такого разделения, отразить данные выводы в акте проверки решении, и произвести иные расчеты, однако, этого налоговый орган не сделал.
Кроме того, по мнению апелляционного суда, должно быть учтено и следующее. Часть расходов вне зависимости от того, осуществлялась бы деятельность по реализации алкогольной продукции или нет, предпринимателем бы была понесена. Например, расходы по теплоснабжению, поскольку независимо от сдачи в субаренду иным лицам, предприниматель оплачивала бы данные расходы в целом за арендуемое ею помещение.
На основании изложенного апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что оспариваемое решение о привлечении к налоговой ответственности подлежит признанию недействительным в части рассматриваемого эпизода, а именно привлечения индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 64110,8 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц с личных доходов предпринимателя, в размере 13497,7 руб., предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в размере 320554 руб., по единому социальному налогу в размере 49315,33 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 23045 руб.
По эпизоду выявленного налоговым органом невключения в сумму доходов, полученных индивидуальным предпринимателем в 2008 году, доходов в размере 863476,90 руб., что повлекло доначисление налога на доходы физических лиц в размере 112252 руб., пени в размере 4727,6 руб., единого социального налога в размере 17269,98 руб., а также штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, в размере 22450,40 руб., суд первой инстанции пришел к следующим правильным выводам.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Согласно пп. 12 п. 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются, в частности, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.
В соответствии с пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
В пункте 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.1999 N 42 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога" указано, что при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов.
Как правильно установлено судом первой инстанции, в акте и решении о привлечении к налоговой ответственности указано, что в нарушение п. 1 ст. 210 НК РФ в сумму доходов, полученных индивидуальным предпринимателем в 2008 г. от розничной торговли продуктами питания, оказания маркетинговых услуг, услуг по сдаче торговой площади в аренду и др. не включены доходы в размере 863476,90 руб. В приложении N 1 к акту приведена расшифровка по реализации товаров агентами ООО "Караван" и ООО "Восьмерка" на сумму 273389349,31 руб. по продуктам питания и промышленным товарам и на сумму 34214288,44 руб. по алкогольным товарам. В приложении N 2 к акту приведена расшифровка по доходам, полученным при расчетах безналичным путем (на расчетный счет) на общую сумму без НДС в размере 1509910,59 руб. Указанная сумма согласно оспариваемому решению установлена налоговым органом на основе выписки о движении денежных средств по расчетным счетам налогоплательщика, книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций за 2008 год, книги покупок за 2008 год, отчетов агентов ООО "Караван", ООО "Восьмерка" об исполнении агентского поручения, счетов-фактур, предъявленных поставщиками товаров, работ (услуг), товарно-транспортных накладных, платежных поручений за 2008 год.
Как следует из пояснений представителей налогового органа, изложенных и в апелляционной жалобе, в подтверждение обоснованности вменения индивидуальному предпринимателю дохода на сумму 863476,90 руб., данная сумма сформировалась как разность показателей дохода, отраженного в книге учета доходов и расходов налогоплательщика за указанный период и в последующем заявленного им в налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2008 год, и доходов, установленных согласно выписке о движении денежных средств по расчетным счетам, открытым Читинском филиале ОАО "Промсвязьбанк", а также информации, полученной от контрагентов предпринимателя - ООО "Караван" и ООО "Восьмерка".
В соответствии со ст. 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации. Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.
Также в проверяемый период индивидуальные предприниматели на основании п. 2 ст. 235 НК РФ признавались налогоплательщиками единого социального налога.
Согласно п. 2 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. В соответствии с п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база определяется как сумма полученных доходов, полученных от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Как указывает судом первой инстанции, им определениями от 03.09.2012 (т. 1 л.д. 1-2), 03.10.2012 (т. 8 л.д. 56-57), 15.11.2012 (т. 8 л.д. 74) налоговому органу предлагалось представить в полном объеме материалы выездной налоговой проверки со всеми приложениями, в том числе явившиеся основанием для выводов по невключению налогоплательщиком доходов в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу в размере 863476,90 руб. Соответствующие доказательства в материалы дела налоговым органом не представлены, в связи с чем в соответствии с частью 2 статьи 9, частью 3 статьи 41 Арбитражного процессуального кодекса РФ, налоговый орган несет риск наступления последствий совершения или несовершения ею процессуальных действий.
Как следует из выписки по операциям на расчетном счете предпринимателя за 2008 г., на расчетный счет предпринимателя в рассматриваемый период поступали денежные средства от различных предпринимателей и юридических лиц (т. 8 л.д. 126-175). Между тем налоговым органом в материалы дела не представлены первичные документы, подтверждающие основания зачисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя.
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что сведения из выписки с расчетного счета предпринимателя за указанный период сами по себе не могут являться достаточным доказательством получения предпринимателем денежных средств в 2008 году как дохода на дополнительно вмененную налоговой проверкой сумму 863476,9 коп. Представленные налоговым органом в судебное заседание копии платежных поручений, полученных налоговым органом от ОО "Читинский" СФ ОАО "Промсвязьбанк" 21.11.2012, суд первой инстанции также правильно не принял в качестве достаточных доказательств вменяемого налогоплательщику дохода, поскольку указанные платежные поручения получены в ходе судебного разбирательства, доказательств их исследования в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом не представлено, первичные документы, по которым были осуществлены банковские операции по платежным поручениям налоговым органом также не представлены (т. 9 л.д. 2-125).
Налоговый орган документально не подтвердил, что спорные денежные средства являются выручкой предпринимателя от реализации товаров, работ, услуг, а также, что у налогоплательщика возникло право распоряжения данными денежными средствами, в результате чего данные денежные средства подлежали бы включению в налоговую базу при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога. Налоговый орган, установив факт зачисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя в общем размере, не установил правовой природы этих сумм.
Суд первой инстанции правильно указывает, что из тех обстоятельств, как они установлены налоговым органом и отражены в оспариваемом решении, в отсутствие перечня доходов в разрезе конкретных контрагентов и вменяемых налогоплательщику сумм доходов, а также первичных документов и результатов встречных проверок лиц, от которых денежные средства могли поступить на расчетный счет предпринимателя, не представляется возможным установить, какие именно денежные средства и по каким операциям вменены дополнительно предпринимателю в доход от реализации товаров, работ, услуг за 2008 год, что является существенным нарушением п. 8 статьи 101 НК РФ. Отражение данных по доходам в табличной форме (приложения 1, 2 к акту выездной налоговой проверки), не подкрепленных документально и не соотносящихся с размером дополнительно вменяемого налогоплательщику дохода, не может служить доказательством обоснованности доначисления сумм налога на доходы физических лиц и единого социального налога, начисления пеней и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Апелляционный суд, поддерживая указанные выводы суда первой инстанции, исходит из того, что в решении налогового органа и в акте проверки (т. 1 л.д. 39, 108) указана просто сумма, которая дополнительно вменена предпринимателю в качестве дохода. При этом никаких ссылок на какие-либо приложения к акту проверки или к решению не имеется, то есть установить, по каким именно хозяйственным операциям производится доначисление невозможно. Приложения N 1 и N 2 к акту проверки (т. 1 л.д. 57-60) представляют собой просто свод доходов, причем на приложение N 1 налоговый орган ссылается при указании сумм дохода, полученных при наличном расчете (т. 1 л.д. 38), а само приложение N 1 имеет наименование "расшифровка по реализации товаров агентами ООО "Караван" и ООО "Восьмерка" в 2008 г.". Какие из поступивших денежных сумм из общего перечня оказались предпринимателем не учтенными, налоговым органом не установлено.
Таким образом, апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что налоговым органом не представлено доказательств обоснованности включения 863476,90 руб. в доход индивидуального предпринимателя. При указанных обстоятельствах не имеется возможности проверить обоснованность решения налогового органа в части вменения налогоплательщику дополнительно выявленных доходов, решение налогового органа подлежит признанию недействительным в соответствующей части.
Относительно эпизодов по доначислению налога на доходы физических лиц, единого социального налога в связи с реализацией автомобиля в 2009 г. и неучтении 230000 руб. доходов от его реализации, а также неправомерного учета в сумме налоговых вычетов суммы налога на добавленную стоимость в размере 163680,17 руб., стоимости основных средств в размере 158635,63 руб., расходов, фактически не связанных с получением доходов от розничной торговли продуктами питания, в размере 187 818,18 руб. суд первой инстанции правильно указал, что по существу указанных доначислений заявителем доводы не приведены. Материалами выездной налоговой проверки подтверждается правомерность указанных выводов налогового органа. Налоговым органом, как и предпринимателем, доводы по данным эпизодам апелляционному суду также не приведены.
Относительно применения смягчающих обстоятельств суд первой инстанции правильно указал следующее.
Статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации установлены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
При этом предусмотренный перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим, исходя из положений подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ, в соответствии с которым суд или налоговый орган вправе признать в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 данной статьи.
Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом и учитываются им при применении налоговых санкций.
Пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.
При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции РФ и статьи 3 НК РФ требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.
В силу пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.06.99 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Из приведенных норм права и позиции Высшего Арбитражного Суда РФ следует, что применение налоговых санкций должно соответствовать характеру совершенного правонарушения, не нести собой карательной функций; в случае установления налоговым органом или судом хотя бы одного смягчающего налоговую ответственность обстоятельства размер штрафа должен быть уменьшен не менее чем в 2 раза. При этом суд не ограничен рамками оспариваемого решения налогового органа и должен произвести оценку установленных смягчающих налоговую ответственность обстоятельств.
Налоговый орган при вынесении решения о привлечении к ответственности указал, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения не установлены. Суд первой инстанции, оценив заявленные обществом смягчающие налоговую ответственность обстоятельства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ в их совокупности, а именно совершение налогового правонарушения впервые, наличие кредитных обязательств, влияющих на имущественное положение налогоплательщика, учитывая принципы справедливости и соразмерности при определении финансовой санкции, правильно посчитал необходимым уменьшить размер штрафа в 2 раза до 5734,3 руб. (11468,6 руб. (размер штрафа в части, остающейся после признания недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности по вышеописанным эпизодам) / 2 = 5734,3 рублей).
Апелляционному суду доводов о необоснованности применения смягчающих обстоятельств в апелляционной жалобе не заявлено. Оснований для несогласия с судом первой инстанции по данному вопросу апелляционный суд не усматривает.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.
Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 04 декабря 2012 года по делу N А78-7245/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Е.О.НИКИФОРЮК
Судьи
Э.В.ТКАЧЕНКО
Д.В.БАСАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)