Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 23 июля 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 06 сентября 2013 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Герасименко А.Н.
судей Николаева Д.В., Шимбаревой Н.В.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания
Чудиновой М.Г.
в отсутствие лиц, участвующих в деле,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю
на решение Арбитражного суда Краснодарского края
от 30.11.2012 по делу N А32-15609/2009
по заявлению закрытого акционерного общества "Кореновский молочно-консервный комбинат"
к заинтересованному лицу - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю
о признании недействительным решения в части и обязании налогового органа устранить допущенные нарушения,
принятое в составе судьи Погорелова И.А.
установил:
ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Кореновскому району Краснодарского края от 16.03.2009 N 09-22/1611 ДСП в части доначисления налога на прибыль в сумме 9 548 240 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 4 976 385 рублей, начисления штрафов в сумме 2 425 279 рублей и пени в сумме 1 591 920 рублей, а также обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества (с учетом уточненных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 30.10.2009 заявленные обществом требования удовлетворены в части. Суд признал недействительным решение инспекции от 16.03.2009 N 09-22/1611ДСП в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 956 870 рублей 40 копеек, соответствующих пени и штрафа и обязал инспекцию устранить указанное нарушение. В удовлетворении остальной части заявленных требований суд первой инстанции отказал. Судебный акт мотивирован тем, что дополнительные мероприятия налогового контроля проведены в соответствии с положениями статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Вычет по спорным счетам-фактурам произведен обществом с нарушением приказа общества об учетной политике. Расчет инспекции налога на прибыль в сумме 2 956 870 рублей 40 копеек не основан на первичных документах бухгалтерского учета общества.
Постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2010 решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 331 996 рублей, соответствующих пени и штрафа, налога на прибыль в сумме 6 591 373 рублей 60 копеек, соответствующих пени и штрафа. В данной части решение инспекции признано недействительным. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения. Судебный акт мотивирован том, что предъявление сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных поставщиками товаров, работ, услуг к вычету в более поздние периоды в данном случае не повлекли занижения налогооблагаемой базы. Доначисление инспекцией 9 548 240 рублей налога на прибыль признано неправомерным, так как произведенный в ходе выездной налоговой проверки расчет не основан на первичных документах бухгалтерского учета общества.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 12.07.2010 решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.10.2009 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2010 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 30.11.2012 г. решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Кореновскому району Краснодарского края от 16.03.2009 N 09-22/1611 ДСП в части доначисления налога на прибыль в сумме 7 283 216, 16 руб. и соответствующей пени; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 331 996 рублей и соответствующей пени; начисления штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 466 399 рублей; начисления штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 1 456 643, 23 рублей признано незаконным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано. С Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю в пользу ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат" взысканы расходы по оплате государственной пошлины в сумме 2 000 рублей.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, закрытое акционерное общество "Кореновский молочно-консервный комбинат", обжаловало его в суд апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просило решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.11.2012 по делу N А32-15609/2009 отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю также подала апелляционную жалобу на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.11.2012 по делу N А32-15609/2009, просила решение суда отменить в части удовлетворения требований ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат", принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.
В судебном заседании от налоговой инспекции суду поступило ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие представителя. Ходатайство удовлетворено судом.
ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат" представителей в судебное заседание не направило, о времени и месте судебного разбирательства извещено надлежащим образом. Суд счел возможным рассмотреть апелляционную жалобу в порядке, предусмотренном ч. 3 ст. 156 АПК РФ.
Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, и установлено судом первой инстанции налоговая инспекция на основании решения заместителя начальника инспекции от 21.01.2008 г N 49 с изменениями, внесенными решением заместителя начальника инспекции от 10.09.2008 г. N 79/2 о внесении дополнений (изменений), провела выездную налоговую проверку ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г., по налогу на доходы физических лиц с 01.10.2006 г. по 31.12.2007 г., единому социальному налогу с 01.01.2005 г. по 31.12.2007 г.
Решение от 21.01.2008 г N 49 о проведении выездной налоговой проверки вручено 21.01.2008 г. под роспись генеральному директору общества Яловому И.В. Решение инспекции от 10.09.2008 г. N 79/2 о внесении дополнений (изменений) налогоплательщику не вручалось.
По результатам выездной налоговой проверки составлена справка от 20.10.2008 г. о проведенной выездной налоговой проверки, которая вручена в день составления справки генеральному директору общества Яловому И.В., что подтверждается его росписью.
По результатам проверки налоговая инспекция составила акт выездной налоговой проверки от 08.12.2008 г. N 09-36/6948 ДСП, который вручен представителю по доверенности главному бухгалтеру общества Довженко Л.Г. 03.03.2009 г, о чем свидетельствует ее роспись в акте проверки. Для получения акта выездной налоговой проверки общество вызывалось в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации согласно уведомлению от 01.12.2008 г.
N 09-11/06979, врученному Довженко Л.Г.- 01.12.2008 г.
Инспекцией подписано уведомление от 25.12.2009 г N 09-11/07449 о назначении времени и места рассмотрения материалом выездной налоговой проверки - 16.01.2009 г. Вместе с тем, налоговый орган не представил в материалы дела доказательства вручения налогоплательщику данного решения (т. 2 л.д. 91).
Решением от 16.01.2008 г N 1 инспекцией назначено проведение дополнительных мероприятий налогового контроля в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств, для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, а также учитывая поступившие возражения от 26.12.2008 г. по акту выездной налоговой проверки о проверке доводов налогоплательщика, изложенных в возражениях.
Согласно данному решению решено провести следующие дополнительные мероприятия налогового контроля в срок до 16.02.2009 г.: направить поручения об истребовании документов по контрагентам общества; направить запрос в компетентный регистрирующий орган; получить необходимые дополнительные пояснения и документальные доказательства по рассматриваемым эпизодам. Рассмотрение материалов налоговой проверки назначено на 16.02.2009 г.
Решение от 16.01.2008 г N 1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля вручено 19.01.2009 г. представителю общества по доверенности Довженко Л.Г.
16.02.2009 г. заместителем начальника инспекции принято решение N 09-22/0962 ДСП о продлении срока рассмотрения материалов проверки. Основанием продления срока, как следует из текста указанного решения, явилось представление обществом письменных возражений на акт выездной налоговой проверки, поступивших в инспекцию 26.12.2008 г., а также исследование документов, полученных в ходе проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля.
Доказательства вручения обществу решения от 16.02.2009 г. N 09-22/0962 налоговый орган в материалы дела не представил (т. 2 л.д. 89).
11.03.2009 г обществу вручено уведомление от 03.03.2009 г. N 09-21/00978 о вызове налогоплательщика на 16.03.2009 г. для рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений по акту выездной налоговой проверки, проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, что подтверждается почтовым уведомлением.
16.03.2009 г. в присутствии уполномоченного представителя общества составлен протокол N 0003 рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.
17.03.2009 г. обществу вручено решение от 16.03.2009 г. N 09-22/1611 ДСП о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, что подтверждается росписью представителя общества Довженко Л.Г. (т. 2 л.д. 44-86).
Согласно указанному решению обществу с учетом возражений на акт выездной налоговой проверки предложено уплатить 36 828 202 руб., в том числе налоги в сумме 28 568 533 руб. (налог на добавленную стоимость в размере 8 720 529 руб., налог на прибыль в размере 19 848 004 руб.), штрафы в сумме 5 739 206 руб., пени по состоянию на 08.12.2008 г. в сумме 2 520 463 руб.
Общество обжаловало решение инспекции в порядке статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации.
Решением Управления ФНС России по Краснодарскому краю от 29.05.2009 г. N 16-12-229-649 апелляционная жалоба общества удовлетворена частично. Решение ИФНС России по Кореновскому району от 16.03.2009 г. N 09-22/1611 ДСП о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения изменено путем отмены в резолютивной части решения: п. 1 п. п. 1 - 14 в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа за 2006 г. в размере 640 714,00 руб., за 2007 г. в размере 613 260,00 руб.; п. 1 п. п. 15 - 18 в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2006 г. в размере 711 298,00 руб., за 2007 г. в размере 1 348 655,00 руб.; п. 2 п. п. 1, 2, 3 в части пени по НДС и налогу на прибыль поручить инспекции пересчитать пени, с учетом отмененных сумм налогов; п. 3 п. п. 3.1.1 в части НДС за 2006 г. в сумме 777 842,00 руб., за 2007 г. в сумме 3 066 302,00 руб.; п. 3 п. п. 3.1.2, п. п. 3.1.3 в части налога на прибыль за 2006 г. в сумме 3 556 489,00 руб., за 2007 г. в сумме 6 743 275,00 руб. Утверждено решение ИФНС России по Кореновскому району от 16.03.2009 г N 09-22/1611 ДСП о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в остальной части. Жалоба в остальной части оставлена без удовлетворения.
Таким образом, после изменения решения инспекции УФНС России по Краснодарскому краю, остались к доначислению суммы по решению инспекции: налог на добавленную стоимость в сумме 4 876 385 руб.; в том числе по налоговым вычетам 2 331 996 руб.; налог на прибыль в сумме 9 548 240 руб., в том числе по расходам на приобретение имущественного права в сумме 6 000 000 руб., по косвенным расходам в остатке готовой продукции в сумме 3 548 244 рублей, штраф по НДС - 490 134 руб., штраф по налогу на прибыль - 1 909 650 руб., штраф по НДФЛ - 25 496 руб., пени по НДС - 891 957 руб., пени по налогу на прибыль - 662 509 руб., пени по НДФЛ - 37 454 руб.
Не согласившись с решением инспекции с учетом удовлетворенных требований Управлением ФНС России по Краснодарскому краю, общество обратилось в арбитражный суд и обжаловало решение инспекции в оставшейся сумме после внесения изменений УФНС России по Краснодарскому краю: по процессуальным нарушениям все решение инспекции (акт выездной налоговой проверки не подписан представителем налогового органа; в ходе проведения налоговой проверки нарушена последовательность рассмотрения материалов налоговой проверки; общество не ознакомлено с дополнительными мероприятиями налогового контроля, справка по дополнительным мероприятиям не составлялась), по нарушением инспекцией материальных норм права в части доначисления НДС - 2 331 996 руб., соответствующих пеней и штрафов, доначисления налога на прибыль по эпизоду не признания налоговым органом косвенных расходов в остатке готовой продукции (т. 5 л.д. 19). Иных доводов в исследуемой части общество не заявляет.
Кроме того, общество не согласно с доначислением налога на прибыль в размере 6 000 000 руб., доначисленного инспекцией по расходам при реализации доли в уставном капитале ООО "АМКК-Компанная".
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат" подлежит удовлетворению, а апелляционная жалоба Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю - оставлению без удовлетворения по следующим основаниям.
Суд первой инстанции при вынесении обжалуемого решения проверил соблюдение налоговой инспекцией требований, установленных статьей 101 НК РФ, и не установил процессуальных нарушений принятия оспариваемого решения. Решение суда первой инстанции в этой части соответствует установленным по делу обстоятельствам и статье 101 НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса РФ, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.
Пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления.
Исходя из статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов, в случаях, названных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
Следовательно, для применения налоговых вычетов по НДС необходимо соблюдение следующих условий: наличие счета-фактуры и принятие товаров на учет. При этом приведенные выше нормы предполагают возможность применения налогового вычета только при наличии реального осуществления хозяйственных операций.
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.
В пункте 1 статьи 176 Налогового кодекса РФ указано, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в силу положений статьи 176 НК РФ.
По смыслу главы 21 Налогового кодекса РФ документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.
Налоговый орган полагает, что обществом необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за ноябрь 2006 г., налоговые вычеты в сумме 314 066 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за октябрь 2006 г.; необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за декабрь 2006 г, налоговые вычеты в сумме 624 080 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за ноябрь 2006 г.; необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за апрель 2007 г., налоговые вычеты в сумме 761 149 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за май 2007 г.; необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за июнь 2007 г. налоговые вычеты в сумме 313 587 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за май 2007 г.; необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за август 2007 г., налоговые вычеты в сумме 319 114 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за июль 2007 г.
Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал, что суд первой инстанции, рассматривая данный эпизод, ограничился установлением фактов заявления вычетов с нарушением налогового периода. При этом суд первой инстанции не исследовал вопрос о том, повлекло ли неверное исчисление вычетов налога на добавленную стоимость неуплату этого налога в бюджет в конкретные периоды. Вывод суда апелляционной инстанции об отсутствии недоимки перед бюджетом не мотивирован ссылкой на конкретные доказательства и оспаривается налоговым органом.
В связи с изложенным выводы обеих судебных инстанции относительно спорной суммы налога на добавленную стоимость в размере 2 331 996 рублей, соответствующих пени и штрафа признаны судом кассационной инстанции недостаточно обоснованными. Суд кассационной инстанции указал, что при новом рассмотрении дела суду необходимо исследовать указанные обстоятельства со ссылкой на материалы дела.
Судом первой инстанции установлено, что налоговый вычет по НДС в декларации за ноябрь 2006 г. заявлен по счетам-фактурам от 02.10.2006 г. N 000003 в сумме 135 247 руб., от 31.10.2006 г. N 000006 в сумме 31 081 руб., от 31.10.2006 г. N 000007 в сумме 147 738 руб.; в декларации за декабрь 2006 г., заявлен по счетам-фактурам от 30.11.2006 г. N 000011 в сумме 591 275 руб., от 30.11.2006 г. N 000010 в сумме 32 805 руб.; в декларации за апрель 2007 г., заявлен по счетам-фактурам от 31.03.2007 г. N 000011 в сумме 34 523 руб., от 31.03.2007 г. N 000012 в сумме 726 626 руб.; в декларации за июнь 2007 г. заявлен по счетам-фактурам от 31.05.2007 г. N 000019 в сумме 15 908 руб., от 31.05.2007 г. N 000020 в сумме 297 679 руб.; в декларации за август 2007 г., заявлен по счетам-фактурам от 31.07.2007 г. N 000025 в сумме 11 042 руб., от 31.07.2007 г. N 000026 в сумме 308 072 руб.
Из материалов дела усматривается, из претензии налогового органа сводятся только отражению вычета в более позднем налоговом периоде, без оспаривания факта реальности хозяйственной операций, на основании которых заявлено право на вычет или претензий к оформлению счетов-фактур, в отсутствии доводов о том, что право на вычет по указанных счетам-фактурам на момент его заявления еще не наступило.
При исследовании вопроса о том, повлекло ли неверное исчисление вычетов налога на добавленную стоимость неуплату этого налога в бюджет в конкретные периоды судом апелляционной инстанции установлено, что в настоящий момент сформирована судебная практика, согласно которой вычет можно применить позже, чем возникло право на него.
В частности, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 г. по делу N А12-8514/08-С36 Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации сделан следующий вывод.
Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.
В силу статьи 172 Кодекса (в редакции, действовавшей в 2004-2005 годах) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. При этом в абзаце третьем пункта 1 статьи 172 Кодекса указано, что вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств.
Однако статья 172 Кодекса, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм налога на добавленную стоимость за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства - оплачены и поставлены на учет.
Согласно пункту 2 статьи 173 Кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана им по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Таким образом, то обстоятельство, что общество заявило налоговый вычет, право на который возникло в более ранний налоговый период, в налоговой декларации последующих налоговых периодов, само по себе не может служить основанием для лишения его права на применение налогового вычета.
Вместе с тем непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Кодекса.
Таким образом, позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации сводится к тому, что ст. 172 НК РФ, устанавливающая порядок применения вычетов, не исключает возможности применения вычета НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены и поставлены на учет, соответственно, вычет можно заявить и в периодах, следующих за тем, в котором возникло право на него, при соблюдении трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что в рассматриваемом случае реальность хозяйственных операций налоговым органом не оспаривается, трехлетний срок, установленный п. 2 ст. 173 НК РФ, соблюден.
Таким образом, решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 2 331 996 рублей и соответствующей пени и начислении штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 466 399 рублей признается судом апелляционной инстанции законным и обоснованным.
Рассматривая требования общества по эпизоду доначисления налога на прибыль в связи с формированием косвенных расходов в 2006 г. и в 2007 г., суд апелляционной инстанции руководствовался следующим.
Как установлено судом первой инстанции, инспекцией обществу доначислен налог на прибыль в сумме 2 956 870,40 руб., соответствующие пени и штраф на том основании, что общество в 2006 г., по мнению инспекции, завысило расходы на сумму 5 976 050 руб., в 2007 г. на сумму 8 808 302 руб. Налоговый орган пришел к указанному выводу на основании разницы сумм расходов, указанных в налоговых регистрах, и в налоговых декларациях.
В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Также расходами считаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль, общество правомерно уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные (имеющие производственный характер) и документально подтвержденные (договорами, счетами-фактурами, товарными накладными, товарно-транспортными накладными и др.) затраты.
Согласно приказам об учетной политике от 30.12.2005 г. N 544, от 31.12.2006 г. N 690 доходы от реализации в 2006-2007 годах ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат" признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место (метод начисления).
Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений статьи 318 НК РФ.
Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
В силу пункта 2 статьи 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.
Пункт 1 статьи 319 НК РФ предусматривает, что под незавершенным производством (далее - НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.
Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.
Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).
Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.
По эпизоду непризнания заинтересованным лицом расходов при налогообложении прибыли за 2006 год в сумме 5 976 050 руб. и доначисления налога на прибыль в сумме 1 434 252 руб. (5 976 050 x 24%) судом апелляционной инстанции установлено следующее.
ЗАО "КМКК" были заявлены расходы при расчете налога на прибыль за 2006 год в сумме 1 488 748 418 руб. (том 4 л.д. 93), которые состоят из:
- -себестоимости проданных товаров, продукции, работ и услуг за минусом себестоимости продаж, облагаемых ЕНВД (1 155 581 809-3 744 012) 1 151 837 797 руб.;
- -коммерческих расходов за минусом доли коммерческих расходов, приходящихся на продажи, облагаемые ЕНВД (101 983 282-1 361 245) 100 622 037 руб.
- (сумма 101 983 282 руб. в анализе счета 44 "Расходы на продажу" за 2006 г. по субсчетам);
- -прочих расходов, признаваемые в целях налогообложения (сч. 91.2) 231 865 957 руб.
-косвенных расходов в остатке готовой продукции на 01.01.2007 г. 4 729 967 руб.
-обществом уменьшены расходы на величину сверхнормативных расходов по командировкам - 307 340 руб.
Из материалов дела следует, что налоговым органом признано расходов за 2006 год в сумме 1 482 772 368 руб., которые складываются из:
- себестоимости продаж, не облагаемых ЕНВД - 1 151 837 798 руб.
- расходов на продажи, не облагаемые ЕНВД - 99 068 613 руб.
- прочих расходов (Д-т сч. 91 2) - 231 865 957 руб.
Таким образом, расхождения между расходами, учитываемыми обществом при налогообложении прибыли за 2006 год и расходами, признаваемыми налоговым органом в этом же периоде по данному эпизоду составили 5 976 050 руб. (1 488 748 418-1 482 772 368).
Как установлено судом апелляционной инстанции, не признанная налоговым органом сумма расходов 5 976 050 руб. состоит из:
- косвенных расходов в остатке готовой продукции на 31.12.2006 г. - 4 729 967 руб.
- доли коммерческих расходов розничной торговли, приходящихся на розничную торговлю собственной продукции через свои магазины, не подпадающие под ЕНВД
- 1 553 423 руб.
Вместе с тем, налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки для целей исчисления налога на прибыль учтены сверхнормативные расходы по командировкам в общей сумме 307 340 руб.
С учетом изложенного налоговым органом входе проверки отказано в принятии расходов на сумму 5 976 050 руб. = 4 729 967 + 1 553 423-307 340.
Обществом вручную на распечатанном из 1С анализе счета 90.7.2 сделан расчет доли коммерческих расходов розничной торговли, приходящихся на розничную торговлю собственной продукции через свои магазины, облагаемую налогом на прибыль, т.е. не подпадающие под ЕНВД (том 4 стр. 60).
Как установлено судом, в расчете доли коммерческих расходов за 2006 год использовался объем выручки собственной продукции через розничную торговлю облагаемый налогом на прибыль (анализ счета 90.1.1 "Выручка не облагаемая ЕНВД" субконто "торговля собственной продукции" за 2006 г. лист 66 том 4 дела) 24 689 401,15 руб. в том числе НДС 2 244 490,75 руб. (анализ счета 90.3 "НДС", в материалах дела нет, прилагаем к настоящему пояснению приложение N 1 и объем выручки покупной продукции, облагаемый ЕНВД (анализ счета 90.1.2 "Выручка, облагаемая ЕНВД" за 2006 г. лист 65 том 4 дела) 4 397 997,81 руб. без НДС + 300 руб. без НДС (анализ счета 90.1.1 субконто "торговля покупной продукции"за 2006 г.лист 66 том 4 дела).
Весь объем выручки в розничной торговле за 2006 год составил (24 689 401-2 244 490 НДС) + (4 397 998+300)= 26 843 207 руб.
Доля выручки от торговли собственной продукции, облагаемая налогом на прибыль: 22 444 911 (24 689 401-2 244 490): 26 843 207 = 83,6%.
Доля выручки от торговли покупной продукции, облагаемая ЕНВД: 4 398 298: 26 843 207 = 16,4%.
Коммерческие расходы, приходящиеся на выручку от торговли собственной продукции через розничную торговлю: 2 914 668 руб. (анализ счета 90.7.2 "Расходы на продажи, облагаемые ЕНВД" стр. 60 том 4 дела) x 83,6% = 2 436 662 руб.
Коммерческие расходы, приходящиеся на торговлю покупными товарами через розничную торговлю: 2 914 668 руб. x 16,4% = 478 006 руб.
Из материалов дела следует, что общество уменьшило коммерческие расходы при расчете налога на прибыль за 2006 год в сумме 1 361 245 руб. от общей суммы расходов 2 914 668 руб. возникших при продаже в розничной торговле, а коммерческие расходы в сумме 1 553 423 руб. (2 914 668-1 361 245) признали в налоговом учете расходами. Представители общества пояснили суду, что общество должно было уменьшить коммерческие расходы на сумму 478 006 руб., но так как окончательная расчетная сумма доли коммерческих расходов была рассчитана после сдачи налоговой декларации, и она оказалась ниже (478 007 руб.) предыдущей (1 361 244 руб.), то уточненную декларацию общество сдавать не стало, в первоначальной декларации налог на прибыль был рассчитан в связи с этим с увеличением в пользу государства (налоговой инспекции).
Судом также установлено, что косвенные расходы в остатке продукции на конец 2006 года в сумме 4 729 967 руб. рассчитаны исходя из доли косвенных расходов в выпуске продукции за 2006 год, что в процентах составило 14,24% (4 729 967: 33 202 172) и в этой сумме были Заявителем признаны расходом 2006 года.
Из первичных бухгалтерских документов следует, что остаток готовой продукции на 31.12.2006 г. составлял 33 202 172 руб. в том числе по счету 43 "Готовая продукция" 29 973 996 руб. (анализ счета 43) и остаток продукции по счету 21 "Полуфабрикаты" 3 228 176 руб. (анализ счета 21).
Представители общества пояснили суду, что в соответствии с учетной политикой расчет доли косвенных расходов должен был рассчитываться от выпуска продукции за декабрь 2006 года. Такой расчет был сделан после сдачи налоговой декларации. По этому расчету доля косвенных расходов за декабрь 2006 года составила 15,63% или 5 189 499 руб. Уточненная декларация в связи с этим перерасчетом не сдавалась, так как суммы к доплате бюджету не возникало.
По эпизоду непризнания Ответчиком расходов при налогообложении прибыли за 2007 год в сумме 8 808 302 руб. и доначисления налога на прибыль в сумме 2 113 992 руб. судом апелляционной инстанции установлено следующее.
Обществом были заявлены расходы при расчете налога на прибыль за 2007 год в сумме 1 793 664 213 руб. (том 4 л.д. 96), которые складываются из:
- себестоимости проданных товаров, продукции, работ и услуг за минусом себестоимости продаж, облагаемых ЕНВД (1 417 048 963-3 220 506) 1 413 828 457 руб.
- коммерческих расходов за минусом доли коммерческих расходов, приходящихся на продажи, облагаемые ЕНВД (118 116 155-666 668) 117 449 487 руб. (сумма 118 116 155 руб. в анализе счета 44 "Расходы на продажу" за 2007 г. по субсчетам.
- прочих расходов, признаваемых в целях налогообложения (сч.91.2) 257 934 512 руб.
- косвенных расходов в остатке готовой продукции на 01.01.2008 г 5 225 292 руб. (9 955 259 руб. косвенные расходы в остатке продукции на 31.12.2007 г. минус 4 729 967 руб. косвенные расходы в остатке продукции на 31.12.2006 г.)
- обществом уменьшены расходы на величину сверхнормативных расходов по командировкам 773 535 руб.
Из материалов дела следует, что налоговым органом признано расходов за 2007 год в сумме 1 784 855 911 руб., (которые складываются из:
- себестоимости продаж, не облагаемых ЕНВД - 1 413 828 457 руб.
- расходов на продажи, не облагаемые ЕНВД - 113 068 314 руб.
- прочих расходов (Д-т сч. 91 2) - 257 959 142 руб.
Таким образом, расхождения между расходами, учитываемыми обществом при налогообложении прибыли за 2007 год и расходами, признаваемыми налоговым органом в этом же периоде по данному эпизоду составили 8 808 302 руб. Из материалов дела усматривается, что не признанная налоговым органом сумма расходов 8 808 302 руб. состоит из:
- косвенных расходы в остатке готовой продукции на 31.12.2007 г. - 5 225 292 руб.
- доли коммерческих расходов розничной торговли, приходящихся на розничную торговлю собственной продукции через свои магазины, не подпадающие под ЕНВД - 4 381 175 руб.
При этом налоговым органом при определении налогооблагаемой базы учтены сверхнормативные расходы по командировкам, которые не были учтены Обществом при определении налогооблагаемой базы на сумму 773 535 руб. и прочие расходы, не признаваемые заявителем по счету 91.2 в размере 24 630 руб.
С учетом изложенного налоговым органом определен размер расходов не подлежащих учету для целей исчисления налога на прибыль 8 802 302 = (5 225 292 + 4 381 175-773 535-24 630).
Обществом вручную на распечатанном из 1С анализе счета 90.7.2 сделан расчет доли коммерческих расходов розничной торговли, приходящихся на розничную торговлю собственной продукции через свои магазины, облагаемую налогом на прибыль, т.е. не подпадающие под ЕНВД (том 4 стр. 99).
Судом апелляционной инстанции установлено, что в расчете доли коммерческих расходов за 2007 год использовался объем выручки собственной продукции через розничную торговлю облагаемый налогом на прибыль (анализ счета 90.1.1 "Выручка не облагаемая ЕНВД" субконто "торговля собственной продукции" за 2007 г (т. 4, л.д. 101) 24 149 229 руб. в том числе НДС 2 195 384 руб. и объем выручки покупной продукции, облагаемый ЕНВД (анализ счета 90.1.2 "Выручка, облагаемая ЕНВД" лист 100 том 4 дела) 3 340 563 руб. без НДС(3 022 701 + 315 363 руб.) плюс 2 499 руб. (анализ счета 90.1.1 субконто "торговля покупной продукцией" Весь объем выручки в розничной торговле за 2007 год составил (24 149 229 - 2 195 384 НДС + 3 340 563) = 25 294 408 руб.
Доля выручки от торговли собственной продукции, облагаемая налогом на прибыль: 21 953 845 (24 149 229-2 195 384): 25 294 408 = 86,793%.
Доля выручки от торговли покупной продукции, облагаемая ЕНВД: 3 340 563: 25 294 408 = 13,207%.
Коммерческие расходы, приходящиеся на выручку от торговли собственной продукции через розничную торговлю: 5 047 840 руб. (анализ счета 90.7.2 "Расходы на продажи, облагаемые ЕНВД" л.д. 99 том 4) x 86,793% = 4 381 172 руб.
Коммерческие расходы, приходящиеся на торговлю покупными товарами через розничную торговлю: 5 047 840 руб. x 13,207% = 666 668 руб.
Судом установлено, что косвенные расходы в остатке продукции на конец 2007 года в сумме 9 955 259 руб. рассчитаны исходя из доли косвенных расходов в выпуске продукции за 2007 год, что в процентах составило 11,68% (9 955 259: 85 173 615).
85 173 615 руб. это остаток продукции на 31.12.2007 г. по счету 43 "Готовая продукция" 80 937 068 руб. (анализ счета 43) плюс остаток продукции по счету 21 "Полуфабрикаты" 4 236 547 руб. (анализ счета 21).
Представители общества пояснили суду, что в соответствии с учетной политикой расчет доли косвенных расходов должен был рассчитываться от выпуска продукции за декабрь 2007 года. Такой расчет был сделан после сдачи налоговой декларации. По этому расчету доля косвенных расходов за декабрь 2007 года составила 14,53% или 11 091 996 руб. В расходы при расчете налога на прибыль Заявителем принималась сумма разницы между косвенными расходами в остатке продукции на конец 2007 года и косвенными расходами в остатках продукции на начало 2007 года, признанная расходом в 2006 году, а именно 5 225 292 руб. (9 955 259 минус 4 729 967).Уточненная декларация в связи с этим перерасчетом не сдавалась, так как суммы к доплате бюджету не возникало.
При рассмотрении заявления суд первой инстанции пришел к выводу, что для рассмотрения спора по существу необходимо выяснить вопросы, требующие специальных познаний.
На основании определения Арбитражного суда Краснодарского края от 03.12.2010 в рамках настоящего дела проведена судебная экспертиза.
Согласно заключению судебной экспертизы по делу косвенными расходами на остаток готовой продукции в 2006 году правомерно считать сумму 1 185 091 руб., в остальной части 4 790 959 руб. считать суммы разницы косвенными расходами на остаток готовой продукции оснований нет. Косвенными расходами на остаток готовой продукции в 2007 году правомерно считать сумму 4 161 643 руб., в остальной части 4 646 659 руб. считать суммы разницы косвенными расходами на остаток готовой продукции оснований нет.
Заявитель не согласен с решением суда в части непризнания косвенных расходов в остатке готовой продукции на конец 2006 года в сумме 3 544 876 руб. и на конец 2007 года в сумме 1 063 649 руб., сделанному, как указывает общество, на основании ошибочных выводов экспертов по вопросам, поставленным на разрешение экспертизы под номерами 7, 8 и 15 по следующим основаниям.
В заключении судебной экспертизы указано, что на 01.11.2006 стоимость остатков готовой продукции составляла 47 229 862 руб., в том числе 44 953 383 руб. в доле прямых расходов. Следовательно, в доле косвенных расходов остатки оцениваются в 2 276 479 руб.
Косвенные расходы, приходящиеся на выпуск готовой продукции за ноябрь 2006 года составляют 16 320 251 руб.
Общая сумма расходов, приходящаяся на готовую продукцию, отгруженную в ноябре 2006 года составляет 120 047 218 руб., в том числе прямых расходов - 112 448 229 руб. Следовательно, доля косвенных расходов в стоимости готовой продукции, отгруженной в ноябре 2006 года составляет 7 594 185 руб.
Заявитель указывает, что стоимость остатка готовой продукции в конец месяца определяется по формуле (Остаток на начало месяца + Сумма косвенных расходов на выпуск - Сумма косвенных расходов в отгруженной продукции). Тогда стоимость остатка готовой продукции в части косвенных расходов должна составить 11 002 545 руб. Однако, по мнению экспертов, сумма косвенных расходов, приходящихся на остаток готовой продукции на 30.11.06 составляет 1 102 092 руб.
Заявитель также указывает, что сумма прямых расходов, приходящихся на выпуск готовой продукции за ноябрь 2006 года (241 666 712 руб. 10) больше общей суммы расходов, приходящихся на выпуск готовой продукции (101 494 487 руб.), тогда как часть не может быть больше целого. Заявитель указывает, что аналогичные ошибки допущены экспертами при расчете прямых и косвенных расходов за декабрь 2006 года, ноябрь и декабрь 2007 года.
Заявитель также пояснил суду, что данные ошибки произошли потому, что эксперты включили в состав прямых расходов внутризаводской оборот, несмотря на то, что в Пояснениях "О порядке расчета прямых и косвенных расходов при производстве продукции в 2005 году", представленных экспертам указано, что к прямым расходам относится стоимость сырья, материалов, упаковки, участвующих в производстве продукции и проведенная бухгалтерскими записями Д-т 20 К-т 10,21.41.43; Д-т 25 К-т 10.1,10.2,10.4,60, учтенные в составе расходов основного производства за вычетом внутризаводских оборотов 13 (Д-т 10 К-т 20,21,25).
При проверке и оценке данных доводов заявителя судом апелляционной инстанции установлено следующее.
В соответствии с внутренним регламентом по расчету доли косвенных и прямых расходов при производстве готовой продукции, утвержденному генеральным директором ЗАО "КМКК" 31 декабря 2004 года для налогового учета к прямым расходам относится стоимость сырья, материалов, упаковки, участвующих в производстве продукции, учтенная на счете 20 "Основное производство". Кроме того, к прямым расходам относится амортизация оборудования, участвующего в производстве готовой продукции, но учтенная на счетах 23 "Вспомогательные производства",25 "Общепроизводственные расходы", а также заработная плата основных производственных рабочих с отчислениями ЕСН, учтенная на счетах 23, 25,26.
В Пояснениях "О порядке расчета прямых и косвенных расходов при производстве продукции в 2005 году", представленных экспертам (Приложение N 2.7.2 Заключения) также указано, что к прямым расходам относится стоимость сырья, материалов, упаковки; участвующих в производстве продукции и проведенная бухгалтерскими записями Д-т 20 К-т 10,21.41.43; Д-т 25 К-т 10.1,10.2,10.4,60, учтенные в составе расходов основного производства за вычетом внутризаводских оборотов (Д-т 10 К-т 20,21,25).
Однако при расчете прямых и косвенных расходов, приходящихся на остаток готовой продукции на 30 ноября 2005 года для целей налогового учета (Приложение N 2.7.4 Заключения), составленного начальником планово-экономического отдела Джем И.В. по запросам экспертов от 07.10.2011 г. и 28.03.2012 г., и представленного им 18.04.2012 г. на рассмотрение, допущена техническая ошибка, а именно, не снят внутризаводской оборот по полуфабрикату, переданному в производство (Д-т 20 К-т21) в сумме 70 743 748 рублей с общих расходов на производство.
Судом установлено, что вследствие этой ошибки по строке 3 Расчета прямых и косвенных расходов, приходящихся на остаток готовой продукции на 30.11.2005 г. прямых расходов в общих расходах по выпуску готовой продукции за ноябрь 2005 года получилось 141 471 215 руб., а выпуск продукции (Д-т 43 счета) за ноябрь 2005 года, в котором как раз и определялась доля прямых расходов составил 84 269 851 руб. (строка 7 Расчета). Очевидно, что прямых расходов, приходящихся на выпуск готовой продукции за ноябрь 2005 года (141 471 215), не может быть больше, чем расходов, приходящихся на весь выпуск в ноябре 2005 года (84 269 851).
Из пояснений заявителя следует, что внутризаводским оборотом по счету 21 "Полуфабрикаты", списанные на счет 20 "Основное производство" в сумме 70 743 748 руб. является следующее.
В процессе сепарирования цельного молока в цельномолочном и консервном цехе получаются сливки и обрат. При передаче цельного молока на сепарирование делается бухгалтерская запись Д-т 20 "Основное производство" К-т10 "Сырье" (Цельное молоко). После сепарирования обрат возвращается из производства (счет 20) как возвратные отходы на счет 10.1 -это один внутризаводской оборот, который при расчете прямых расходов за ноябрь 2005 года был снят со стоимости сырья в сумме 12 692 207 руб.,
Сливки же проводят в бухгалтерском учете как выпуск полуфабриката записью Д-т 40 "Выпуск продукции" К-т 20 "Основное производство", так было предусмотрено программой 1с. Затем приходуют как полуфабрикат записью Д-т 21 "Полуфабрикат" К-т 40 "Выпуск продукции", и далее передают сливки в производство для выпуска масла сливочного и для производства сгущенных сливок записью Д-т 20 "Основное производство" К-т 21 "Полуфабрикаты". Это является вторым внутризаводским оборотом, который не был снят с расходов при расчете прямых расходов за ноябрь 2005 года.
Таким образом, в прямые расходы при производстве масла сливочного и сгущенных сливок дважды взяли по статье "Сырье" одни и те же расходы. Один раз было учтено цельное молоко, второй раз были учтены сливки, которые получены из этого же цельного молока.
Кроме сливок, переданных в производство со счета 21 "Полуфабрикат" была списана смесь в виде закваски для производства кефира, нормализованная смесь для производства сметаны и творога. Эти смеси производилась из сырья (молока) и материалов (сахара, наполнителей, стабилизаторов, эмульгаторов), которые уже были списаны на производство (счет 20) со счета 10 "Материалы". Поэтому при списании их со счета 21 "Полуфабрикаты" на счет 20 "Основное производство" это тоже внутризаводской оборот и в расходы он не считается ни в прямые, ни в общие.
И последний полуфабрикат, который передается в производство и считается внутризаводским оборотом - это молоко сгущенное в крупной таре (бочка п/эт, БКН, фляги, цистерна, налив), из которого производится молоко сгущенное в мелкой таре (жесте/банка) либо при добавлении какого-либо наполнителя получалась другая номенклатура готовой продукции. Ведь продается готовая продукция, за которую получает предприятие выручку, выпущенная в конечном итоге, а не по переделам.
В первом случае это масло сливочное и сливки сгущенные, во втором случае это творог, кефир, йогурты, сырки творожные и другая кисломолочная продукция, изготовленная на основе смесей и заквасок и в третьем случае это молоко сгущенное, расфасованное из крупной тары в мелкую или молоко сгущенное, когда из одного вида после доработки получается другой вид сгущенного молока.
Таким образом, судом установлено, несмотря на то, что эксперт на стр. 35 Заключения указал: "Фактический порядок расчета суммы прямых расходов на выпуск готовой продукции за ноябрь 2005 года в целом соответствует порядку, описанному в Пояснениях (Приложение 2.7.2), расчет сделан не в соответствии с внутренним регламентом.
Вторая допущенная ошибка в расчете прямых расходов заключается в том, что не включены в прямые расходы амортизация оборудования, участвующего в процессе производства (501 399 руб.), заработная плата основных производственных рабочих с отчислениями ЕСН (2 355 431 руб.), учтенные на счетах 23, 25, 26. Отнесение выше перечисленных расходов к прямым также было предусмотрено внутренним регламентом и описание причин их отнесения к прямым отражено в Пояснениях (Приложение 2.7.2 Заключения).
Судом апелляционной инстанции установлено, что доля прямых расходов в общих затратах в ноябре 2005 года должна составить 88,4% (73 584 297: 83 236 893), в то время, как в расчете, представленном экспертам на рассмотрение и одобренном ими доля прямых расходов составила 91,86%.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что аналогичные ошибки были допущены при Расчете прямых и косвенных расходов за декабрь 2005 года (Приложение 2.7.5 Заключения), вследствие чего процент доли прямых расходов в выпуске готовой продукции был искажен.
Судом также установлено наличие еще одной ошибки, допущенной при расчете прямых расходов. Данная ошибка приходится на отгруженную продукцию п. 9 Расчета.
При расчете прямых расходов, приходящихся на отгруженную продукцию (п. 9 Расчета) в ноябре и декабре 2005 года применялся процент доли прямых в выпуске продукции в ноябре - ноябрьский процент, в декабре - декабрьский процент. Это было бы правильно, если бы не было переходящих остатков готовой продукции и если бы процент доли прямых расходов был бы каждый месяц одинаковый. Но в ноябре доля прямых расходов в общих затратах составила 88,4% с учетом исправления допущенных ошибок при расчете прямых расходов в выпуске продукции, в декабре доля прямых расходов составила 79,82% тоже с учетом исправления допущенных ошибок, в то же время в декабре 2005 года отгружались остатки готовой продукции выпуска ноября 2005 г. и часть продукции выпуска декабря. Следовательно, для расчета процента доли прямых в отгруженной продукции следовало применять средневзвешенную величину, так как это повлияло на сумму прямых расходов в остатке готовой продукции на 31.12.2005 года.
Кроме того, при расчете прямых расходов, приходящихся на отгруженную продукцию в Расчете за декабрь 2005 года (Приложение 2.7.5 Заключения) в п. 9 с суммы отгрузки (130 044 180 руб.) не сняты косвенные расходы в сумме 15 397 827 руб., списанные неправильной бухгалтерской проводкой (Д-90.2 "Себестоимость продаж" К -т 43 "Готовая продукция") по бухгалтерской справке как косвенные расходы в остатке готовой продукции на 31.12.2005 года. Списанные таким образом косвенные расходы занизили остатки на 31.12.2005 г. на эту сумму в бухгалтерском учете, поэтому остатки готовой продукции оказались в балансе на 1.01.2006 г. не по полной себестоимости, а только в доле прямых затрат.
Эти косвенные расходы уменьшают налогооблагаемую базу 2005 года в налоговом учете, Чтобы остатки готовой продукции в налоговом учете соответствовали данным налогового учета из суммы 130 044 180 руб., отраженной по К-ту 43 счета в бухгалтерском учете следовало снять 15 397 827 руб., т.е. восстановить себестоимость реализованной продукции (Дт 90.2 Кт 43) в первоначальный вид, какой она должна быть без списания косвенных расходов по бухгалтерской справке 31.12.2005 г.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что все вышеперечисленные ошибки существенно повлияли на сумму остатков готовой продукции на 31.12.2005 года. Так, по результатам проведенной экспертизы прямых расходов в остатках готовой продукции на 31.12.2005 года 103 780 373 руб. При исправлении допущенных ошибок прямые расходы в остатке готовой продукции на 31.12.2005 года составят 108 138 529 руб.
Аналогичные ошибки установлены и при расчете прямых и косвенных расходов в остатке готовой продукции на 31.11.2006 г. и 31.12.2006 г.
Кроме того, необходимо отметить следующее. Если эксперт делает выводы о том, что при расчете налоговой базы за 2006 не должны учитываться косвенные расходы в сумме 6 011 240 руб., полученные из Расчетов за ноябрь и декабрь 2005 года (Приложение 2.7.4 и Приложение 2.7.5 Заключения), то следует учитывать то, что налоговым периодом согласно Налогового кодекса ст. 285 п. 1 при начислении налога на прибыль признается календарный год, а не два месяца в году - ноябрь и декабрь. Поэтому для подтверждения прямых и косвенных расходов в остатке готовой продукции следовало делать расчеты либо за каждый месяц, учитывая переходящие остатки с конца предыдущего месяца на начало расчетного месяца, либо за год в целом с учетом остатка на начало года.
То же самое относится и к анализу 2006 года. Суд апелляционной инстанции отмечает, что из Расчетов, сделанных за ноябрь и декабрь 2006 года нельзя сделать правильный вывод о приходящихся на остаток готовой продукции прямых и косвенных расходах на 31.12.2006 года, если не учесть их в целом за год, как того требует Налоговый кодекс.
В ходе рассмотрения апелляционной жалобы заявителем самостоятельно проведена повторная экспертиза. На разрешение эксперта поставлен следующий вопрос: Произвести экспертизу расчетов прямых и косвенных расходов в остатках продукции по состоянию на 31.12.2005 г., на 31.12.2006 г. и на 31.12.2007 г. и сделать заключение о соответствии или несоответствии признанных в налоговом учете при расчете налога на прибыль за 2006 г. и 2007 г. косвенных расходов в остатках продукции.
В заключении N 95 от 10.06.2013 г. экспертом - специалистом ООО "Баланс ЛТД" Павлюченко Е.Ю. сделан следующий вывод: "В соответствии с произведенным расчетом эксперта - специалиста, исходя из предоставленных документов, бухгалтерских баз данных, данных налогового учета ЗАО "КМКК", сравнительным анализом, эксперт - специалист приходит к выводу, что данные о признанных в налоговом учете ЗАО "КМКК" при расчете налога на прибыль за 2006 год и 2007 год косвенных расходов в остатках продукции, порядок их расчета соответствует нормам и правилам, установленным НК РФ.
При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ, считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в удовлетворении заявленных требований общества о признании недействительным решения ИФНС России по Кореновскому району Краснодарского края от 16.03.2009 г. N 09-22/1611 ДСП в части доначисления 2 265 028, 32 рублей налога на прибыль, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, а апелляционная жалоба общества в данной части подлежит удовлетворению.
Судом апелляционной коллегии отклоняется довод налогового органа о том, что заявителем необоснованно завышены внереализационные расходы в сумме 25 000 000 руб. при реализации в 2006 г. доли в уставном капитале ООО "АМКК-Компания" по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признается - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса.
Из содержания п. 1 ст. 249 и пп. 1 п. 1 ст. 253 Налогового кодекса РФ следует, что доходом от реализации признается выручка от реализации имущественных прав; расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на приобретение и реализацию имущественных прав.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, которые уменьшают полученные доходы (п. 1 ст. 252 Кодекса).
Особенности определения расходов при реализации товаров и (или) имущественных прав определены ст. 268 Налогового кодекса РФ.
Согласно п. 2 ст. 268 Налогового кодекса РФ (в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ), если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав), указанного в пп. 2 и 3 п. 1 данной статьи, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения.
Вместе с тем, абз. 1 пп. 2.1 п. 1 ст. 268 Налогового Кодекса РФ, введенным в действие с 01.01.2006, прямо предусмотрено, что при реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.
Таким образом, ст. 268 Налогового кодекса РФ не содержит препятствий для учета как доходов от реализации долей (паев) в уставном капитале организаций, так и расходов без ограничения размера обозначенных в ней расходов.
Судом апелляционной инстанции установлено, что не признанные налоговым органом внереализационные расходы в сумме 25 000 000 руб. при налогообложении прибыли за 2006 год, состоящие из внесенного имущественного права.
Как видно из материалов дела, обществом было внесено имущественное право (дебиторская задолженность ЗАО "Торговый дом "Союзконсервмолоко") в сумме 25 000 000 руб., подтвержденная актом сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2005 г. и по состоянию на 21.09.2006 г., в уставный капитал ООО "АМКК-Компанная", доля которого впоследствии заявителем была продана.
Судом установлено, что дебиторская задолженность ЗАО "ТД "Союзконсервмолоко" перед обществом по состоянию на 31.12.2005 г. отраженная в Акте сверки по состоянию на 31.12.2005 г. (т. 5 л.д. 145-146, т. 10 л.д. 38-39) сложилась в результате совершения многочисленных взаиморасчетов и операций, производившихся в условиях длительных хозяйственных взаимоотношений между сторонами, в том числе, имевших место до 01.12.2005 г. и составила 26 623 499 руб. в свернутом виде. Приведенная величина дебиторской задолженности дополнительно подтверждается Актом сверки взаимных расчетов по состоянию на 21.09.2006 г. (т. 5 л.д. 141-144), подписанным сторонами - Обществом и ЗАО "ТД "Союзконсервмолоко", где указано, что дебиторская задолженность ЗАО "ТД "Союзконсервмолоко" перед Обществом в свернутом виде по состоянию на 01.01.2006 г. составила 26 623 499 руб.
Из материалов дела следует, что имеющаяся у Заявителя дебиторская задолженность контрагента ЗАО "Торговый дом "Союзконсервмолоко" по состоянию на 31 12.2005 года в сумме 26 623 498, 82 руб. оценивалась независимым оценщиком ООО "Оридон", о чем имеется соответствующий отчет определения рыночной стоимости права требования дебиторской задолженности.
Судом установлено, что между Обществом и дебитором ЗАО "Торговый дом "Союзконсервмолоко" взаимоотношения строились в соответствии с договором комиссии, по которому Общество являлось Комитентом, а ЗАО "ТД "Союзконсервмолоко"-Комиссионером. Комиссионер от своего имени, но за счет Комитента реализовывал продукции Комитента за соответствующее комиссионное вознаграждение. Комиссионер по условиям договора комиссии участвовал в расчетах с покупателями.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что возникновение дебиторской задолженности подтверждается первичными документами на отгрузку продукции Комиссионером покупателям за октябрь, ноябрь, декабрь 2005 года (т. 7 л.д. 5-276) и реестром этих товарных накладных за 4 квартал 2005 г. (т. 7. л.д. 1-4). Оплата за 4 квартал 2005 г. подтверждается выписками из лицевых счетов и платежными поручениями (т. 8 л.д. 3-126).
Отгрузка продукции, принадлежащей Комитенту, подтверждается сводными отчетами комиссионера за октябрь 2005 г. (том 6 л.д. 94-96), за ноябрь 2005 г. (том 6 л.д. 97-98), за декабрь 2005 г. (т. 6 л.д. 90-91,92).
Из материалов дела следует, что не денежный вклад в уставный капитал ООО "АМКК-Копанная" в сумме 25 000 000 руб. был принят обществом с ограниченной ответственностью "АМКК-Копанная" по акту приема передачи от 26 сентября 2006 г.
(т. 5 л.д. 55).
В бухгалтерском балансе ООО "АМКК-Копанная" также видно, что уставный капитал увеличился на 30.09.2006 г. по сравнению с 01.01.2006 г. на 25 000 000 руб. в пассиве и увеличилась полученная дебиторская задолженность в активе (т. 5 л.д. 64-70). Бухгалтерский баланс ООО "АМКК-Копанная" был получен Обществом из Межрайонной налоговой инспекции ФНС России N 4 по Воронежской области по запросу заявителя (т. 5 л.д. 53).
Из выписки из ЕГРЮЛ, выданной Межрайонной ИФНС России N 4 по Воронежской области по запросу Общества о сведениях ООО "АМКК-Копанная" также видно, что по величине уставного капитала внесены изменения в учредительные документы (т. 5 л.д. 73-89).
Совет директоров заявителя 19.12.2006 г. принял решение прекратить участие общества в качестве участника ООО "АМКК-Копанная" и одобрил совершение обществом договора купли-продажи доли в уставном капитале ООО "АМКК-Копанная" по цене 4 000 000 руб., покупатель ООО "Курган-Сервис", оплата за долю производится в течение 6 календарных месяцев с даты подписания договора купли-продажи.
Согласно договору купли-продажи доли в уставном капитале ООО "АМКК-Копанная" N 343 от 20.12.2006 г., заключенному между ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат" (продавец) и ООО "Курган-Сервис" (покупатель), продавец обязуется передать в собственность покупателя, а покупатель - принять и оплатить долю в уставном капитале ООО "АМКК-Копанная" номинальной стоимостью 25 000 000 руб., составляющую 79,56 процентов уставного капитала ООО "АМКК-Копанная". Стоимость продаваемой по договору доли согласована сторонами и составляет 4 000 000 руб., оплата доли производится в безналичном порядке путем перечисления покупателем денежных средств на расчетный счет продавца в течение 30 календарных дней с момента вступления договора в силу.
По акту приема-передачи от 20.12.2006 г. вышеуказанная доля была передана ООО "Курган-Сервис".
Денежные средства от продажи доли в уставном капитале в размере 4 000 000 руб. поступили на расчетный счет Заявителя по платежному поручению N 047 26.12.2006 года от ООО "Курган-Сервис", что подтверждается выпиской банка и платежным поручением. Выручка от реализации доли в уставном капитале в 2006 году включена в доходы общества в сумме 4 000 000 руб., учитываемые в целях налогообложения прибыли.
Дебиторская задолженность в сумме 25 000 000 руб. была списана Обществом 02.10.2006 г. бухгалтерским записями Д-т 58.4 "Финансовые вложения" К-т 62.1 "Расчеты с покупателями и заказчиками" по контрагенту ЗАО "Торговый дом "Союзконсервмолоко" в сумме 25 000 000 руб. (7 797 034,55+17 084 138,50+118 826,95) Это видно из карточки счета 58.4 за 2006 г. По ней же видно и списание этого финансового вложения при продаже доли в уставном капитале ООО "АМКК-Копанная" в сумме 25 000 000 руб. бухгалтерской записью Д-т 91.2 "Прочие расходы" К-т 58.4 "Финансовые вложения" 20.12.2006 г.
При включении во внереализационные расходы номинальной стоимости доли в уставном капитале в момент ее продажи общество правомерно руководствовалось подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 268 НК РФ.
В соответствии с указанной нормой права при реализации товаров и (или) имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав, определяемую в следующем порядке: при реализации имущественных прав (долей, паев) - на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.
Довод налогового органа о том, что оценка дебиторской задолженности, которая внесена в уставный капитал ООО "АМКК-Копанная" произведена лицом, которое не обладало правом на осуществление оценочной деятельности, не имеет правовых оснований ввиду следующего.
Предприятие независимого оценщика было создано путем реорганизации в форме преобразования ЗАО "Торговый дом "Оридон" в ООО "ОРИДОН".
Согласно действующему законодательству в случае преобразования юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица (п. 5 ст. 58 ГК РФ, ст. 20 Закона об акционерных обществах, ст. 56 Закона об обществах с ограниченной ответственностью, ст. 17 Закона о некоммерческих организациях). В процессе реорганизации юридического лица возникает универсальное правопреемство (ст. ст. 129, 387 ГК РФ). Следовательно, право ЗАО "ТД "Оридон" на осуществление оценочной деятельности, подтвержденное лицензией N 003707 от 08.02.2002 г., в полном объеме перешло к правопреемнику - ООО "Оридон". Все подтверждающие документы в материалах дела имеются.
Следовательно, право ЗАО "ТД "Оридон" на осуществление оценочной деятельности, подтвержденное лицензией от 08.02.2002 г. N 0003707, в полном объеме перешло к правопреемнику - ООО "ОРИДОН".
При реорганизации юридического лица в форме преобразования действие лицензии не прекращается.
В соответствии со статьей 11 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" в случае реорганизации юридического лица в форме преобразования данное юридическое лицо либо его правопреемник обязаны подать заявление о переоформлении документа, подтверждающего наличие лицензии. При переоформлении документа, подтверждающего наличие лицензии, лицензирующий орган вносит соответствующие изменения в реестр лицензий.
Из содержания пункта 2 статьи 13 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" следует, что лицензия теряет юридическую силу в случае ликвидации юридического лица или прекращения его деятельности в результате реорганизации, за исключением его преобразования, либо прекращения действия свидетельства о государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя.
После изменения реорганизации юридического лица в форме преобразования осуществляемая юридическим лицом деятельность не изменилась.
Нарушение порядка переоформления лицензии ООО "Оридон" не лишает его права осуществления деятельностью по оценке.
Доказательства аннулирования лицензии N 003707 от 08.02.2002 г., выданной ЗАО "ТД "Оридон", налоговый орган в суд не представил.
Согласно документам, представленным ЗАО "Алексеевский молочноконсервный комбинат" ЗАО "АМКК" выступило инициатором банкротства ООО "АМКК-Копанная" по упрощенной процедуре как отсутствующего должника. Решением от 10.06.2008 г. по делу N А14-579-2008/20/276 Воронежского арбитражного суда отсутствующий должник был признан банкротом и открыто конкурсное производство по упрощенной процедуре, а определением от 25.12.2008 г. конкурсное производство было завершено, 31.12.2008 г. указанное юридическое лицо исключено из ЕГРЮЛ. Задолго до момента подачи указанного заявления ЗАО "АМКК" вышло из состава участников ООО "АМКК- Копанная", что подтверждается договором купли-продажи доли в уставном капитале от 20.12.2006 г. N 375/12, актом приема-передачи от 20.12.2006 г., протоколом Совета директоров от 20.12.2006 г. N 13. Запись о внесении изменений в сведения о юридическом лице (ООО "АМКК-Копанная"), содержащиеся в ЕГРЮЛ, связанных с внесением изменений в учредительные документы в части смены состава участников общества (вышли из состава участников ЗАО "АМКК" и ЗАО "КМКК", а вошло ООО "Курган-Сервис"), была произведена 29.12.2006 г. за номером 2063627057382, что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ по состоянию на 26.06.2008 г., содержащей сведения о ООО "АМКК-Копанная". В соответствии с Федеральным законом "О несостоятельности (банкротстве)" ЗАО "АМКК" являлось заинтересованным лицом в открытии и завершении процедуры банкротства ООО "АМКК-Копанная", как конкурсный кредитор, заинтересованный в списании безнадежной ко взысканию дебиторской задолженности.
Довод заинтересованного лица о том, что на момент инициации процедуры банкротства ООО "АМКК-Копанная" ЗАО "АМКК" являлось "учредителем ЗАО "Торговый дом "Союзконсервмолоко" и как заинтересованное лицо имело непосредственный интерес к непогашению дебиторской задолженности" не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
На основании представленных ЗАО "АМКК" документов следует, что в соответствии с договором купли-продажи акций от 15.02.2006 г. N 1 общество реализовало акции эмитента - ЗАО "ТД "Союзконсервмолоко" физическому лицу- Ленченкову В.А., что подтверждается договором, протоколом заседания Совета директоров от 10.02.2006 г. N 2 передаточного распоряжения, уведомлением регистратора от 03.04.2006 г., справкой об операциях в реестре от 05.03.2007 г.
Таким образом, на момент инициирования процедуры банкротства ООО "АМКК-Копанная" как отсутствующего должника (22.01.2008 г.) ЗАО "АМКК" не являлось акционером ЗАО "ТД "Союзконсервмолоко" и, соответственно, не являлось заинтересованным лицом в непогашении дебиторской задолженности.
Налоговым органом не доказана схема незаконного приобретения обществом доли в уставном капитале ООО "АМКК-Копанная".
Учитывая изложенное, фактические обстоятельства дела, суд не принимает доводы налоговой инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, как основанные на неверном толковании норм законодательства, а также не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным судом первой и апелляционной инстанций.
Таким образом, принимая во внимание вышеизложенные обстоятельства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности заявленных обществом требований и необходимости их удовлетворения в полном объеме. В апелляционной жалобе налогового органа следует отказать.
В соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.
С учетом изложенного, с налогового органа в пользу налогоплательщика надлежит взыскать 1000 рублей в возмещение расходов по уплате госпошлины. Излишне уплаченную за рассмотрение апелляционной жалобы госпошлину в размере 1000 руб. надлежит возвратить обществу.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.11.2012 по делу N А32-15609/2009 в части отказа в удовлетворении требований закрытого акционерного общества "Кореновский молочно-консервный комбинат" отменить.
Признать не соответствующим положениям Налогового кодекса Российской Федерации и недействительным решение ИФНС России по Кореновскому району Краснодарского края от 16.03.2009 г. N 09-22/1611 ДСП в части доначисления 2 265 028, 32 рублей налога на прибыль, соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю оставить без удовлетворения.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю в пользу закрытого акционерного общества "Кореновский молочно-консервный комбинат" (ИНН 2335013799) 1000 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.
Возвратить закрытому акционерному обществу "Кореновский молочно-консервный комбинат" (ИНН 2335013799) из федерального бюджета 1000 рублей излишне уплаченной по платежному поручению от 27.12.2012 г. N 14368 государственной пошлины.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
А.Н.ГЕРАСИМЕНКО
Судьи
Д.В.НИКОЛАЕВ
Н.В.ШИМБАРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 06.09.2013 N 15АП-1794/2013 ПО ДЕЛУ N А32-15609/2009
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 6 сентября 2013 г. N 15АП-1794/2013
Дело N А32-15609/2009
Резолютивная часть постановления объявлена 23 июля 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 06 сентября 2013 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Герасименко А.Н.
судей Николаева Д.В., Шимбаревой Н.В.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания
Чудиновой М.Г.
в отсутствие лиц, участвующих в деле,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю
на решение Арбитражного суда Краснодарского края
от 30.11.2012 по делу N А32-15609/2009
по заявлению закрытого акционерного общества "Кореновский молочно-консервный комбинат"
к заинтересованному лицу - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю
о признании недействительным решения в части и обязании налогового органа устранить допущенные нарушения,
принятое в составе судьи Погорелова И.А.
установил:
ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Кореновскому району Краснодарского края от 16.03.2009 N 09-22/1611 ДСП в части доначисления налога на прибыль в сумме 9 548 240 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 4 976 385 рублей, начисления штрафов в сумме 2 425 279 рублей и пени в сумме 1 591 920 рублей, а также обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества (с учетом уточненных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 30.10.2009 заявленные обществом требования удовлетворены в части. Суд признал недействительным решение инспекции от 16.03.2009 N 09-22/1611ДСП в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 956 870 рублей 40 копеек, соответствующих пени и штрафа и обязал инспекцию устранить указанное нарушение. В удовлетворении остальной части заявленных требований суд первой инстанции отказал. Судебный акт мотивирован тем, что дополнительные мероприятия налогового контроля проведены в соответствии с положениями статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Вычет по спорным счетам-фактурам произведен обществом с нарушением приказа общества об учетной политике. Расчет инспекции налога на прибыль в сумме 2 956 870 рублей 40 копеек не основан на первичных документах бухгалтерского учета общества.
Постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2010 решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 331 996 рублей, соответствующих пени и штрафа, налога на прибыль в сумме 6 591 373 рублей 60 копеек, соответствующих пени и штрафа. В данной части решение инспекции признано недействительным. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения. Судебный акт мотивирован том, что предъявление сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных поставщиками товаров, работ, услуг к вычету в более поздние периоды в данном случае не повлекли занижения налогооблагаемой базы. Доначисление инспекцией 9 548 240 рублей налога на прибыль признано неправомерным, так как произведенный в ходе выездной налоговой проверки расчет не основан на первичных документах бухгалтерского учета общества.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 12.07.2010 решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.10.2009 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2010 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 30.11.2012 г. решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Кореновскому району Краснодарского края от 16.03.2009 N 09-22/1611 ДСП в части доначисления налога на прибыль в сумме 7 283 216, 16 руб. и соответствующей пени; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 331 996 рублей и соответствующей пени; начисления штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 466 399 рублей; начисления штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 1 456 643, 23 рублей признано незаконным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано. С Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю в пользу ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат" взысканы расходы по оплате государственной пошлины в сумме 2 000 рублей.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, закрытое акционерное общество "Кореновский молочно-консервный комбинат", обжаловало его в суд апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просило решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.11.2012 по делу N А32-15609/2009 отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю также подала апелляционную жалобу на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.11.2012 по делу N А32-15609/2009, просила решение суда отменить в части удовлетворения требований ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат", принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.
В судебном заседании от налоговой инспекции суду поступило ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие представителя. Ходатайство удовлетворено судом.
ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат" представителей в судебное заседание не направило, о времени и месте судебного разбирательства извещено надлежащим образом. Суд счел возможным рассмотреть апелляционную жалобу в порядке, предусмотренном ч. 3 ст. 156 АПК РФ.
Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, и установлено судом первой инстанции налоговая инспекция на основании решения заместителя начальника инспекции от 21.01.2008 г N 49 с изменениями, внесенными решением заместителя начальника инспекции от 10.09.2008 г. N 79/2 о внесении дополнений (изменений), провела выездную налоговую проверку ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г., по налогу на доходы физических лиц с 01.10.2006 г. по 31.12.2007 г., единому социальному налогу с 01.01.2005 г. по 31.12.2007 г.
Решение от 21.01.2008 г N 49 о проведении выездной налоговой проверки вручено 21.01.2008 г. под роспись генеральному директору общества Яловому И.В. Решение инспекции от 10.09.2008 г. N 79/2 о внесении дополнений (изменений) налогоплательщику не вручалось.
По результатам выездной налоговой проверки составлена справка от 20.10.2008 г. о проведенной выездной налоговой проверки, которая вручена в день составления справки генеральному директору общества Яловому И.В., что подтверждается его росписью.
По результатам проверки налоговая инспекция составила акт выездной налоговой проверки от 08.12.2008 г. N 09-36/6948 ДСП, который вручен представителю по доверенности главному бухгалтеру общества Довженко Л.Г. 03.03.2009 г, о чем свидетельствует ее роспись в акте проверки. Для получения акта выездной налоговой проверки общество вызывалось в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации согласно уведомлению от 01.12.2008 г.
N 09-11/06979, врученному Довженко Л.Г.- 01.12.2008 г.
Инспекцией подписано уведомление от 25.12.2009 г N 09-11/07449 о назначении времени и места рассмотрения материалом выездной налоговой проверки - 16.01.2009 г. Вместе с тем, налоговый орган не представил в материалы дела доказательства вручения налогоплательщику данного решения (т. 2 л.д. 91).
Решением от 16.01.2008 г N 1 инспекцией назначено проведение дополнительных мероприятий налогового контроля в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств, для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, а также учитывая поступившие возражения от 26.12.2008 г. по акту выездной налоговой проверки о проверке доводов налогоплательщика, изложенных в возражениях.
Согласно данному решению решено провести следующие дополнительные мероприятия налогового контроля в срок до 16.02.2009 г.: направить поручения об истребовании документов по контрагентам общества; направить запрос в компетентный регистрирующий орган; получить необходимые дополнительные пояснения и документальные доказательства по рассматриваемым эпизодам. Рассмотрение материалов налоговой проверки назначено на 16.02.2009 г.
Решение от 16.01.2008 г N 1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля вручено 19.01.2009 г. представителю общества по доверенности Довженко Л.Г.
16.02.2009 г. заместителем начальника инспекции принято решение N 09-22/0962 ДСП о продлении срока рассмотрения материалов проверки. Основанием продления срока, как следует из текста указанного решения, явилось представление обществом письменных возражений на акт выездной налоговой проверки, поступивших в инспекцию 26.12.2008 г., а также исследование документов, полученных в ходе проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля.
Доказательства вручения обществу решения от 16.02.2009 г. N 09-22/0962 налоговый орган в материалы дела не представил (т. 2 л.д. 89).
11.03.2009 г обществу вручено уведомление от 03.03.2009 г. N 09-21/00978 о вызове налогоплательщика на 16.03.2009 г. для рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений по акту выездной налоговой проверки, проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, что подтверждается почтовым уведомлением.
16.03.2009 г. в присутствии уполномоченного представителя общества составлен протокол N 0003 рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.
17.03.2009 г. обществу вручено решение от 16.03.2009 г. N 09-22/1611 ДСП о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, что подтверждается росписью представителя общества Довженко Л.Г. (т. 2 л.д. 44-86).
Согласно указанному решению обществу с учетом возражений на акт выездной налоговой проверки предложено уплатить 36 828 202 руб., в том числе налоги в сумме 28 568 533 руб. (налог на добавленную стоимость в размере 8 720 529 руб., налог на прибыль в размере 19 848 004 руб.), штрафы в сумме 5 739 206 руб., пени по состоянию на 08.12.2008 г. в сумме 2 520 463 руб.
Общество обжаловало решение инспекции в порядке статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации.
Решением Управления ФНС России по Краснодарскому краю от 29.05.2009 г. N 16-12-229-649 апелляционная жалоба общества удовлетворена частично. Решение ИФНС России по Кореновскому району от 16.03.2009 г. N 09-22/1611 ДСП о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения изменено путем отмены в резолютивной части решения: п. 1 п. п. 1 - 14 в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа за 2006 г. в размере 640 714,00 руб., за 2007 г. в размере 613 260,00 руб.; п. 1 п. п. 15 - 18 в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2006 г. в размере 711 298,00 руб., за 2007 г. в размере 1 348 655,00 руб.; п. 2 п. п. 1, 2, 3 в части пени по НДС и налогу на прибыль поручить инспекции пересчитать пени, с учетом отмененных сумм налогов; п. 3 п. п. 3.1.1 в части НДС за 2006 г. в сумме 777 842,00 руб., за 2007 г. в сумме 3 066 302,00 руб.; п. 3 п. п. 3.1.2, п. п. 3.1.3 в части налога на прибыль за 2006 г. в сумме 3 556 489,00 руб., за 2007 г. в сумме 6 743 275,00 руб. Утверждено решение ИФНС России по Кореновскому району от 16.03.2009 г N 09-22/1611 ДСП о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в остальной части. Жалоба в остальной части оставлена без удовлетворения.
Таким образом, после изменения решения инспекции УФНС России по Краснодарскому краю, остались к доначислению суммы по решению инспекции: налог на добавленную стоимость в сумме 4 876 385 руб.; в том числе по налоговым вычетам 2 331 996 руб.; налог на прибыль в сумме 9 548 240 руб., в том числе по расходам на приобретение имущественного права в сумме 6 000 000 руб., по косвенным расходам в остатке готовой продукции в сумме 3 548 244 рублей, штраф по НДС - 490 134 руб., штраф по налогу на прибыль - 1 909 650 руб., штраф по НДФЛ - 25 496 руб., пени по НДС - 891 957 руб., пени по налогу на прибыль - 662 509 руб., пени по НДФЛ - 37 454 руб.
Не согласившись с решением инспекции с учетом удовлетворенных требований Управлением ФНС России по Краснодарскому краю, общество обратилось в арбитражный суд и обжаловало решение инспекции в оставшейся сумме после внесения изменений УФНС России по Краснодарскому краю: по процессуальным нарушениям все решение инспекции (акт выездной налоговой проверки не подписан представителем налогового органа; в ходе проведения налоговой проверки нарушена последовательность рассмотрения материалов налоговой проверки; общество не ознакомлено с дополнительными мероприятиями налогового контроля, справка по дополнительным мероприятиям не составлялась), по нарушением инспекцией материальных норм права в части доначисления НДС - 2 331 996 руб., соответствующих пеней и штрафов, доначисления налога на прибыль по эпизоду не признания налоговым органом косвенных расходов в остатке готовой продукции (т. 5 л.д. 19). Иных доводов в исследуемой части общество не заявляет.
Кроме того, общество не согласно с доначислением налога на прибыль в размере 6 000 000 руб., доначисленного инспекцией по расходам при реализации доли в уставном капитале ООО "АМКК-Компанная".
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат" подлежит удовлетворению, а апелляционная жалоба Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю - оставлению без удовлетворения по следующим основаниям.
Суд первой инстанции при вынесении обжалуемого решения проверил соблюдение налоговой инспекцией требований, установленных статьей 101 НК РФ, и не установил процессуальных нарушений принятия оспариваемого решения. Решение суда первой инстанции в этой части соответствует установленным по делу обстоятельствам и статье 101 НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса РФ, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.
Пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления.
Исходя из статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов, в случаях, названных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
Следовательно, для применения налоговых вычетов по НДС необходимо соблюдение следующих условий: наличие счета-фактуры и принятие товаров на учет. При этом приведенные выше нормы предполагают возможность применения налогового вычета только при наличии реального осуществления хозяйственных операций.
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.
В пункте 1 статьи 176 Налогового кодекса РФ указано, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в силу положений статьи 176 НК РФ.
По смыслу главы 21 Налогового кодекса РФ документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.
Налоговый орган полагает, что обществом необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за ноябрь 2006 г., налоговые вычеты в сумме 314 066 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за октябрь 2006 г.; необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за декабрь 2006 г, налоговые вычеты в сумме 624 080 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за ноябрь 2006 г.; необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за апрель 2007 г., налоговые вычеты в сумме 761 149 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за май 2007 г.; необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за июнь 2007 г. налоговые вычеты в сумме 313 587 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за май 2007 г.; необоснованно включены в налоговую декларацию по НДС за август 2007 г., налоговые вычеты в сумме 319 114 руб., подлежащие включению в налоговую декларацию за июль 2007 г.
Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал, что суд первой инстанции, рассматривая данный эпизод, ограничился установлением фактов заявления вычетов с нарушением налогового периода. При этом суд первой инстанции не исследовал вопрос о том, повлекло ли неверное исчисление вычетов налога на добавленную стоимость неуплату этого налога в бюджет в конкретные периоды. Вывод суда апелляционной инстанции об отсутствии недоимки перед бюджетом не мотивирован ссылкой на конкретные доказательства и оспаривается налоговым органом.
В связи с изложенным выводы обеих судебных инстанции относительно спорной суммы налога на добавленную стоимость в размере 2 331 996 рублей, соответствующих пени и штрафа признаны судом кассационной инстанции недостаточно обоснованными. Суд кассационной инстанции указал, что при новом рассмотрении дела суду необходимо исследовать указанные обстоятельства со ссылкой на материалы дела.
Судом первой инстанции установлено, что налоговый вычет по НДС в декларации за ноябрь 2006 г. заявлен по счетам-фактурам от 02.10.2006 г. N 000003 в сумме 135 247 руб., от 31.10.2006 г. N 000006 в сумме 31 081 руб., от 31.10.2006 г. N 000007 в сумме 147 738 руб.; в декларации за декабрь 2006 г., заявлен по счетам-фактурам от 30.11.2006 г. N 000011 в сумме 591 275 руб., от 30.11.2006 г. N 000010 в сумме 32 805 руб.; в декларации за апрель 2007 г., заявлен по счетам-фактурам от 31.03.2007 г. N 000011 в сумме 34 523 руб., от 31.03.2007 г. N 000012 в сумме 726 626 руб.; в декларации за июнь 2007 г. заявлен по счетам-фактурам от 31.05.2007 г. N 000019 в сумме 15 908 руб., от 31.05.2007 г. N 000020 в сумме 297 679 руб.; в декларации за август 2007 г., заявлен по счетам-фактурам от 31.07.2007 г. N 000025 в сумме 11 042 руб., от 31.07.2007 г. N 000026 в сумме 308 072 руб.
Из материалов дела усматривается, из претензии налогового органа сводятся только отражению вычета в более позднем налоговом периоде, без оспаривания факта реальности хозяйственной операций, на основании которых заявлено право на вычет или претензий к оформлению счетов-фактур, в отсутствии доводов о том, что право на вычет по указанных счетам-фактурам на момент его заявления еще не наступило.
При исследовании вопроса о том, повлекло ли неверное исчисление вычетов налога на добавленную стоимость неуплату этого налога в бюджет в конкретные периоды судом апелляционной инстанции установлено, что в настоящий момент сформирована судебная практика, согласно которой вычет можно применить позже, чем возникло право на него.
В частности, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 г. по делу N А12-8514/08-С36 Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации сделан следующий вывод.
Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.
В силу статьи 172 Кодекса (в редакции, действовавшей в 2004-2005 годах) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. При этом в абзаце третьем пункта 1 статьи 172 Кодекса указано, что вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств.
Однако статья 172 Кодекса, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм налога на добавленную стоимость за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства - оплачены и поставлены на учет.
Согласно пункту 2 статьи 173 Кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана им по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Таким образом, то обстоятельство, что общество заявило налоговый вычет, право на который возникло в более ранний налоговый период, в налоговой декларации последующих налоговых периодов, само по себе не может служить основанием для лишения его права на применение налогового вычета.
Вместе с тем непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Кодекса.
Таким образом, позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации сводится к тому, что ст. 172 НК РФ, устанавливающая порядок применения вычетов, не исключает возможности применения вычета НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены и поставлены на учет, соответственно, вычет можно заявить и в периодах, следующих за тем, в котором возникло право на него, при соблюдении трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что в рассматриваемом случае реальность хозяйственных операций налоговым органом не оспаривается, трехлетний срок, установленный п. 2 ст. 173 НК РФ, соблюден.
Таким образом, решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 2 331 996 рублей и соответствующей пени и начислении штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 466 399 рублей признается судом апелляционной инстанции законным и обоснованным.
Рассматривая требования общества по эпизоду доначисления налога на прибыль в связи с формированием косвенных расходов в 2006 г. и в 2007 г., суд апелляционной инстанции руководствовался следующим.
Как установлено судом первой инстанции, инспекцией обществу доначислен налог на прибыль в сумме 2 956 870,40 руб., соответствующие пени и штраф на том основании, что общество в 2006 г., по мнению инспекции, завысило расходы на сумму 5 976 050 руб., в 2007 г. на сумму 8 808 302 руб. Налоговый орган пришел к указанному выводу на основании разницы сумм расходов, указанных в налоговых регистрах, и в налоговых декларациях.
В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Также расходами считаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль, общество правомерно уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные (имеющие производственный характер) и документально подтвержденные (договорами, счетами-фактурами, товарными накладными, товарно-транспортными накладными и др.) затраты.
Согласно приказам об учетной политике от 30.12.2005 г. N 544, от 31.12.2006 г. N 690 доходы от реализации в 2006-2007 годах ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат" признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место (метод начисления).
Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений статьи 318 НК РФ.
Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
В силу пункта 2 статьи 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.
Пункт 1 статьи 319 НК РФ предусматривает, что под незавершенным производством (далее - НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.
Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.
Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).
Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.
По эпизоду непризнания заинтересованным лицом расходов при налогообложении прибыли за 2006 год в сумме 5 976 050 руб. и доначисления налога на прибыль в сумме 1 434 252 руб. (5 976 050 x 24%) судом апелляционной инстанции установлено следующее.
ЗАО "КМКК" были заявлены расходы при расчете налога на прибыль за 2006 год в сумме 1 488 748 418 руб. (том 4 л.д. 93), которые состоят из:
- -себестоимости проданных товаров, продукции, работ и услуг за минусом себестоимости продаж, облагаемых ЕНВД (1 155 581 809-3 744 012) 1 151 837 797 руб.;
- -коммерческих расходов за минусом доли коммерческих расходов, приходящихся на продажи, облагаемые ЕНВД (101 983 282-1 361 245) 100 622 037 руб.
- (сумма 101 983 282 руб. в анализе счета 44 "Расходы на продажу" за 2006 г. по субсчетам);
- -прочих расходов, признаваемые в целях налогообложения (сч. 91.2) 231 865 957 руб.
-косвенных расходов в остатке готовой продукции на 01.01.2007 г. 4 729 967 руб.
-обществом уменьшены расходы на величину сверхнормативных расходов по командировкам - 307 340 руб.
Из материалов дела следует, что налоговым органом признано расходов за 2006 год в сумме 1 482 772 368 руб., которые складываются из:
- себестоимости продаж, не облагаемых ЕНВД - 1 151 837 798 руб.
- расходов на продажи, не облагаемые ЕНВД - 99 068 613 руб.
- прочих расходов (Д-т сч. 91 2) - 231 865 957 руб.
Таким образом, расхождения между расходами, учитываемыми обществом при налогообложении прибыли за 2006 год и расходами, признаваемыми налоговым органом в этом же периоде по данному эпизоду составили 5 976 050 руб. (1 488 748 418-1 482 772 368).
Как установлено судом апелляционной инстанции, не признанная налоговым органом сумма расходов 5 976 050 руб. состоит из:
- косвенных расходов в остатке готовой продукции на 31.12.2006 г. - 4 729 967 руб.
- доли коммерческих расходов розничной торговли, приходящихся на розничную торговлю собственной продукции через свои магазины, не подпадающие под ЕНВД
- 1 553 423 руб.
Вместе с тем, налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки для целей исчисления налога на прибыль учтены сверхнормативные расходы по командировкам в общей сумме 307 340 руб.
С учетом изложенного налоговым органом входе проверки отказано в принятии расходов на сумму 5 976 050 руб. = 4 729 967 + 1 553 423-307 340.
Обществом вручную на распечатанном из 1С анализе счета 90.7.2 сделан расчет доли коммерческих расходов розничной торговли, приходящихся на розничную торговлю собственной продукции через свои магазины, облагаемую налогом на прибыль, т.е. не подпадающие под ЕНВД (том 4 стр. 60).
Как установлено судом, в расчете доли коммерческих расходов за 2006 год использовался объем выручки собственной продукции через розничную торговлю облагаемый налогом на прибыль (анализ счета 90.1.1 "Выручка не облагаемая ЕНВД" субконто "торговля собственной продукции" за 2006 г. лист 66 том 4 дела) 24 689 401,15 руб. в том числе НДС 2 244 490,75 руб. (анализ счета 90.3 "НДС", в материалах дела нет, прилагаем к настоящему пояснению приложение N 1 и объем выручки покупной продукции, облагаемый ЕНВД (анализ счета 90.1.2 "Выручка, облагаемая ЕНВД" за 2006 г. лист 65 том 4 дела) 4 397 997,81 руб. без НДС + 300 руб. без НДС (анализ счета 90.1.1 субконто "торговля покупной продукции"за 2006 г.лист 66 том 4 дела).
Весь объем выручки в розничной торговле за 2006 год составил (24 689 401-2 244 490 НДС) + (4 397 998+300)= 26 843 207 руб.
Доля выручки от торговли собственной продукции, облагаемая налогом на прибыль: 22 444 911 (24 689 401-2 244 490): 26 843 207 = 83,6%.
Доля выручки от торговли покупной продукции, облагаемая ЕНВД: 4 398 298: 26 843 207 = 16,4%.
Коммерческие расходы, приходящиеся на выручку от торговли собственной продукции через розничную торговлю: 2 914 668 руб. (анализ счета 90.7.2 "Расходы на продажи, облагаемые ЕНВД" стр. 60 том 4 дела) x 83,6% = 2 436 662 руб.
Коммерческие расходы, приходящиеся на торговлю покупными товарами через розничную торговлю: 2 914 668 руб. x 16,4% = 478 006 руб.
Из материалов дела следует, что общество уменьшило коммерческие расходы при расчете налога на прибыль за 2006 год в сумме 1 361 245 руб. от общей суммы расходов 2 914 668 руб. возникших при продаже в розничной торговле, а коммерческие расходы в сумме 1 553 423 руб. (2 914 668-1 361 245) признали в налоговом учете расходами. Представители общества пояснили суду, что общество должно было уменьшить коммерческие расходы на сумму 478 006 руб., но так как окончательная расчетная сумма доли коммерческих расходов была рассчитана после сдачи налоговой декларации, и она оказалась ниже (478 007 руб.) предыдущей (1 361 244 руб.), то уточненную декларацию общество сдавать не стало, в первоначальной декларации налог на прибыль был рассчитан в связи с этим с увеличением в пользу государства (налоговой инспекции).
Судом также установлено, что косвенные расходы в остатке продукции на конец 2006 года в сумме 4 729 967 руб. рассчитаны исходя из доли косвенных расходов в выпуске продукции за 2006 год, что в процентах составило 14,24% (4 729 967: 33 202 172) и в этой сумме были Заявителем признаны расходом 2006 года.
Из первичных бухгалтерских документов следует, что остаток готовой продукции на 31.12.2006 г. составлял 33 202 172 руб. в том числе по счету 43 "Готовая продукция" 29 973 996 руб. (анализ счета 43) и остаток продукции по счету 21 "Полуфабрикаты" 3 228 176 руб. (анализ счета 21).
Представители общества пояснили суду, что в соответствии с учетной политикой расчет доли косвенных расходов должен был рассчитываться от выпуска продукции за декабрь 2006 года. Такой расчет был сделан после сдачи налоговой декларации. По этому расчету доля косвенных расходов за декабрь 2006 года составила 15,63% или 5 189 499 руб. Уточненная декларация в связи с этим перерасчетом не сдавалась, так как суммы к доплате бюджету не возникало.
По эпизоду непризнания Ответчиком расходов при налогообложении прибыли за 2007 год в сумме 8 808 302 руб. и доначисления налога на прибыль в сумме 2 113 992 руб. судом апелляционной инстанции установлено следующее.
Обществом были заявлены расходы при расчете налога на прибыль за 2007 год в сумме 1 793 664 213 руб. (том 4 л.д. 96), которые складываются из:
- себестоимости проданных товаров, продукции, работ и услуг за минусом себестоимости продаж, облагаемых ЕНВД (1 417 048 963-3 220 506) 1 413 828 457 руб.
- коммерческих расходов за минусом доли коммерческих расходов, приходящихся на продажи, облагаемые ЕНВД (118 116 155-666 668) 117 449 487 руб. (сумма 118 116 155 руб. в анализе счета 44 "Расходы на продажу" за 2007 г. по субсчетам.
- прочих расходов, признаваемых в целях налогообложения (сч.91.2) 257 934 512 руб.
- косвенных расходов в остатке готовой продукции на 01.01.2008 г 5 225 292 руб. (9 955 259 руб. косвенные расходы в остатке продукции на 31.12.2007 г. минус 4 729 967 руб. косвенные расходы в остатке продукции на 31.12.2006 г.)
- обществом уменьшены расходы на величину сверхнормативных расходов по командировкам 773 535 руб.
Из материалов дела следует, что налоговым органом признано расходов за 2007 год в сумме 1 784 855 911 руб., (которые складываются из:
- себестоимости продаж, не облагаемых ЕНВД - 1 413 828 457 руб.
- расходов на продажи, не облагаемые ЕНВД - 113 068 314 руб.
- прочих расходов (Д-т сч. 91 2) - 257 959 142 руб.
Таким образом, расхождения между расходами, учитываемыми обществом при налогообложении прибыли за 2007 год и расходами, признаваемыми налоговым органом в этом же периоде по данному эпизоду составили 8 808 302 руб. Из материалов дела усматривается, что не признанная налоговым органом сумма расходов 8 808 302 руб. состоит из:
- косвенных расходы в остатке готовой продукции на 31.12.2007 г. - 5 225 292 руб.
- доли коммерческих расходов розничной торговли, приходящихся на розничную торговлю собственной продукции через свои магазины, не подпадающие под ЕНВД - 4 381 175 руб.
При этом налоговым органом при определении налогооблагаемой базы учтены сверхнормативные расходы по командировкам, которые не были учтены Обществом при определении налогооблагаемой базы на сумму 773 535 руб. и прочие расходы, не признаваемые заявителем по счету 91.2 в размере 24 630 руб.
С учетом изложенного налоговым органом определен размер расходов не подлежащих учету для целей исчисления налога на прибыль 8 802 302 = (5 225 292 + 4 381 175-773 535-24 630).
Обществом вручную на распечатанном из 1С анализе счета 90.7.2 сделан расчет доли коммерческих расходов розничной торговли, приходящихся на розничную торговлю собственной продукции через свои магазины, облагаемую налогом на прибыль, т.е. не подпадающие под ЕНВД (том 4 стр. 99).
Судом апелляционной инстанции установлено, что в расчете доли коммерческих расходов за 2007 год использовался объем выручки собственной продукции через розничную торговлю облагаемый налогом на прибыль (анализ счета 90.1.1 "Выручка не облагаемая ЕНВД" субконто "торговля собственной продукции" за 2007 г (т. 4, л.д. 101) 24 149 229 руб. в том числе НДС 2 195 384 руб. и объем выручки покупной продукции, облагаемый ЕНВД (анализ счета 90.1.2 "Выручка, облагаемая ЕНВД" лист 100 том 4 дела) 3 340 563 руб. без НДС(3 022 701 + 315 363 руб.) плюс 2 499 руб. (анализ счета 90.1.1 субконто "торговля покупной продукцией" Весь объем выручки в розничной торговле за 2007 год составил (24 149 229 - 2 195 384 НДС + 3 340 563) = 25 294 408 руб.
Доля выручки от торговли собственной продукции, облагаемая налогом на прибыль: 21 953 845 (24 149 229-2 195 384): 25 294 408 = 86,793%.
Доля выручки от торговли покупной продукции, облагаемая ЕНВД: 3 340 563: 25 294 408 = 13,207%.
Коммерческие расходы, приходящиеся на выручку от торговли собственной продукции через розничную торговлю: 5 047 840 руб. (анализ счета 90.7.2 "Расходы на продажи, облагаемые ЕНВД" л.д. 99 том 4) x 86,793% = 4 381 172 руб.
Коммерческие расходы, приходящиеся на торговлю покупными товарами через розничную торговлю: 5 047 840 руб. x 13,207% = 666 668 руб.
Судом установлено, что косвенные расходы в остатке продукции на конец 2007 года в сумме 9 955 259 руб. рассчитаны исходя из доли косвенных расходов в выпуске продукции за 2007 год, что в процентах составило 11,68% (9 955 259: 85 173 615).
85 173 615 руб. это остаток продукции на 31.12.2007 г. по счету 43 "Готовая продукция" 80 937 068 руб. (анализ счета 43) плюс остаток продукции по счету 21 "Полуфабрикаты" 4 236 547 руб. (анализ счета 21).
Представители общества пояснили суду, что в соответствии с учетной политикой расчет доли косвенных расходов должен был рассчитываться от выпуска продукции за декабрь 2007 года. Такой расчет был сделан после сдачи налоговой декларации. По этому расчету доля косвенных расходов за декабрь 2007 года составила 14,53% или 11 091 996 руб. В расходы при расчете налога на прибыль Заявителем принималась сумма разницы между косвенными расходами в остатке продукции на конец 2007 года и косвенными расходами в остатках продукции на начало 2007 года, признанная расходом в 2006 году, а именно 5 225 292 руб. (9 955 259 минус 4 729 967).Уточненная декларация в связи с этим перерасчетом не сдавалась, так как суммы к доплате бюджету не возникало.
При рассмотрении заявления суд первой инстанции пришел к выводу, что для рассмотрения спора по существу необходимо выяснить вопросы, требующие специальных познаний.
На основании определения Арбитражного суда Краснодарского края от 03.12.2010 в рамках настоящего дела проведена судебная экспертиза.
Согласно заключению судебной экспертизы по делу косвенными расходами на остаток готовой продукции в 2006 году правомерно считать сумму 1 185 091 руб., в остальной части 4 790 959 руб. считать суммы разницы косвенными расходами на остаток готовой продукции оснований нет. Косвенными расходами на остаток готовой продукции в 2007 году правомерно считать сумму 4 161 643 руб., в остальной части 4 646 659 руб. считать суммы разницы косвенными расходами на остаток готовой продукции оснований нет.
Заявитель не согласен с решением суда в части непризнания косвенных расходов в остатке готовой продукции на конец 2006 года в сумме 3 544 876 руб. и на конец 2007 года в сумме 1 063 649 руб., сделанному, как указывает общество, на основании ошибочных выводов экспертов по вопросам, поставленным на разрешение экспертизы под номерами 7, 8 и 15 по следующим основаниям.
В заключении судебной экспертизы указано, что на 01.11.2006 стоимость остатков готовой продукции составляла 47 229 862 руб., в том числе 44 953 383 руб. в доле прямых расходов. Следовательно, в доле косвенных расходов остатки оцениваются в 2 276 479 руб.
Косвенные расходы, приходящиеся на выпуск готовой продукции за ноябрь 2006 года составляют 16 320 251 руб.
Общая сумма расходов, приходящаяся на готовую продукцию, отгруженную в ноябре 2006 года составляет 120 047 218 руб., в том числе прямых расходов - 112 448 229 руб. Следовательно, доля косвенных расходов в стоимости готовой продукции, отгруженной в ноябре 2006 года составляет 7 594 185 руб.
Заявитель указывает, что стоимость остатка готовой продукции в конец месяца определяется по формуле (Остаток на начало месяца + Сумма косвенных расходов на выпуск - Сумма косвенных расходов в отгруженной продукции). Тогда стоимость остатка готовой продукции в части косвенных расходов должна составить 11 002 545 руб. Однако, по мнению экспертов, сумма косвенных расходов, приходящихся на остаток готовой продукции на 30.11.06 составляет 1 102 092 руб.
Заявитель также указывает, что сумма прямых расходов, приходящихся на выпуск готовой продукции за ноябрь 2006 года (241 666 712 руб. 10) больше общей суммы расходов, приходящихся на выпуск готовой продукции (101 494 487 руб.), тогда как часть не может быть больше целого. Заявитель указывает, что аналогичные ошибки допущены экспертами при расчете прямых и косвенных расходов за декабрь 2006 года, ноябрь и декабрь 2007 года.
Заявитель также пояснил суду, что данные ошибки произошли потому, что эксперты включили в состав прямых расходов внутризаводской оборот, несмотря на то, что в Пояснениях "О порядке расчета прямых и косвенных расходов при производстве продукции в 2005 году", представленных экспертам указано, что к прямым расходам относится стоимость сырья, материалов, упаковки, участвующих в производстве продукции и проведенная бухгалтерскими записями Д-т 20 К-т 10,21.41.43; Д-т 25 К-т 10.1,10.2,10.4,60, учтенные в составе расходов основного производства за вычетом внутризаводских оборотов 13 (Д-т 10 К-т 20,21,25).
При проверке и оценке данных доводов заявителя судом апелляционной инстанции установлено следующее.
В соответствии с внутренним регламентом по расчету доли косвенных и прямых расходов при производстве готовой продукции, утвержденному генеральным директором ЗАО "КМКК" 31 декабря 2004 года для налогового учета к прямым расходам относится стоимость сырья, материалов, упаковки, участвующих в производстве продукции, учтенная на счете 20 "Основное производство". Кроме того, к прямым расходам относится амортизация оборудования, участвующего в производстве готовой продукции, но учтенная на счетах 23 "Вспомогательные производства",25 "Общепроизводственные расходы", а также заработная плата основных производственных рабочих с отчислениями ЕСН, учтенная на счетах 23, 25,26.
В Пояснениях "О порядке расчета прямых и косвенных расходов при производстве продукции в 2005 году", представленных экспертам (Приложение N 2.7.2 Заключения) также указано, что к прямым расходам относится стоимость сырья, материалов, упаковки; участвующих в производстве продукции и проведенная бухгалтерскими записями Д-т 20 К-т 10,21.41.43; Д-т 25 К-т 10.1,10.2,10.4,60, учтенные в составе расходов основного производства за вычетом внутризаводских оборотов (Д-т 10 К-т 20,21,25).
Однако при расчете прямых и косвенных расходов, приходящихся на остаток готовой продукции на 30 ноября 2005 года для целей налогового учета (Приложение N 2.7.4 Заключения), составленного начальником планово-экономического отдела Джем И.В. по запросам экспертов от 07.10.2011 г. и 28.03.2012 г., и представленного им 18.04.2012 г. на рассмотрение, допущена техническая ошибка, а именно, не снят внутризаводской оборот по полуфабрикату, переданному в производство (Д-т 20 К-т21) в сумме 70 743 748 рублей с общих расходов на производство.
Судом установлено, что вследствие этой ошибки по строке 3 Расчета прямых и косвенных расходов, приходящихся на остаток готовой продукции на 30.11.2005 г. прямых расходов в общих расходах по выпуску готовой продукции за ноябрь 2005 года получилось 141 471 215 руб., а выпуск продукции (Д-т 43 счета) за ноябрь 2005 года, в котором как раз и определялась доля прямых расходов составил 84 269 851 руб. (строка 7 Расчета). Очевидно, что прямых расходов, приходящихся на выпуск готовой продукции за ноябрь 2005 года (141 471 215), не может быть больше, чем расходов, приходящихся на весь выпуск в ноябре 2005 года (84 269 851).
Из пояснений заявителя следует, что внутризаводским оборотом по счету 21 "Полуфабрикаты", списанные на счет 20 "Основное производство" в сумме 70 743 748 руб. является следующее.
В процессе сепарирования цельного молока в цельномолочном и консервном цехе получаются сливки и обрат. При передаче цельного молока на сепарирование делается бухгалтерская запись Д-т 20 "Основное производство" К-т10 "Сырье" (Цельное молоко). После сепарирования обрат возвращается из производства (счет 20) как возвратные отходы на счет 10.1 -это один внутризаводской оборот, который при расчете прямых расходов за ноябрь 2005 года был снят со стоимости сырья в сумме 12 692 207 руб.,
Сливки же проводят в бухгалтерском учете как выпуск полуфабриката записью Д-т 40 "Выпуск продукции" К-т 20 "Основное производство", так было предусмотрено программой 1с. Затем приходуют как полуфабрикат записью Д-т 21 "Полуфабрикат" К-т 40 "Выпуск продукции", и далее передают сливки в производство для выпуска масла сливочного и для производства сгущенных сливок записью Д-т 20 "Основное производство" К-т 21 "Полуфабрикаты". Это является вторым внутризаводским оборотом, который не был снят с расходов при расчете прямых расходов за ноябрь 2005 года.
Таким образом, в прямые расходы при производстве масла сливочного и сгущенных сливок дважды взяли по статье "Сырье" одни и те же расходы. Один раз было учтено цельное молоко, второй раз были учтены сливки, которые получены из этого же цельного молока.
Кроме сливок, переданных в производство со счета 21 "Полуфабрикат" была списана смесь в виде закваски для производства кефира, нормализованная смесь для производства сметаны и творога. Эти смеси производилась из сырья (молока) и материалов (сахара, наполнителей, стабилизаторов, эмульгаторов), которые уже были списаны на производство (счет 20) со счета 10 "Материалы". Поэтому при списании их со счета 21 "Полуфабрикаты" на счет 20 "Основное производство" это тоже внутризаводской оборот и в расходы он не считается ни в прямые, ни в общие.
И последний полуфабрикат, который передается в производство и считается внутризаводским оборотом - это молоко сгущенное в крупной таре (бочка п/эт, БКН, фляги, цистерна, налив), из которого производится молоко сгущенное в мелкой таре (жесте/банка) либо при добавлении какого-либо наполнителя получалась другая номенклатура готовой продукции. Ведь продается готовая продукция, за которую получает предприятие выручку, выпущенная в конечном итоге, а не по переделам.
В первом случае это масло сливочное и сливки сгущенные, во втором случае это творог, кефир, йогурты, сырки творожные и другая кисломолочная продукция, изготовленная на основе смесей и заквасок и в третьем случае это молоко сгущенное, расфасованное из крупной тары в мелкую или молоко сгущенное, когда из одного вида после доработки получается другой вид сгущенного молока.
Таким образом, судом установлено, несмотря на то, что эксперт на стр. 35 Заключения указал: "Фактический порядок расчета суммы прямых расходов на выпуск готовой продукции за ноябрь 2005 года в целом соответствует порядку, описанному в Пояснениях (Приложение 2.7.2), расчет сделан не в соответствии с внутренним регламентом.
Вторая допущенная ошибка в расчете прямых расходов заключается в том, что не включены в прямые расходы амортизация оборудования, участвующего в процессе производства (501 399 руб.), заработная плата основных производственных рабочих с отчислениями ЕСН (2 355 431 руб.), учтенные на счетах 23, 25, 26. Отнесение выше перечисленных расходов к прямым также было предусмотрено внутренним регламентом и описание причин их отнесения к прямым отражено в Пояснениях (Приложение 2.7.2 Заключения).
Судом апелляционной инстанции установлено, что доля прямых расходов в общих затратах в ноябре 2005 года должна составить 88,4% (73 584 297: 83 236 893), в то время, как в расчете, представленном экспертам на рассмотрение и одобренном ими доля прямых расходов составила 91,86%.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что аналогичные ошибки были допущены при Расчете прямых и косвенных расходов за декабрь 2005 года (Приложение 2.7.5 Заключения), вследствие чего процент доли прямых расходов в выпуске готовой продукции был искажен.
Судом также установлено наличие еще одной ошибки, допущенной при расчете прямых расходов. Данная ошибка приходится на отгруженную продукцию п. 9 Расчета.
При расчете прямых расходов, приходящихся на отгруженную продукцию (п. 9 Расчета) в ноябре и декабре 2005 года применялся процент доли прямых в выпуске продукции в ноябре - ноябрьский процент, в декабре - декабрьский процент. Это было бы правильно, если бы не было переходящих остатков готовой продукции и если бы процент доли прямых расходов был бы каждый месяц одинаковый. Но в ноябре доля прямых расходов в общих затратах составила 88,4% с учетом исправления допущенных ошибок при расчете прямых расходов в выпуске продукции, в декабре доля прямых расходов составила 79,82% тоже с учетом исправления допущенных ошибок, в то же время в декабре 2005 года отгружались остатки готовой продукции выпуска ноября 2005 г. и часть продукции выпуска декабря. Следовательно, для расчета процента доли прямых в отгруженной продукции следовало применять средневзвешенную величину, так как это повлияло на сумму прямых расходов в остатке готовой продукции на 31.12.2005 года.
Кроме того, при расчете прямых расходов, приходящихся на отгруженную продукцию в Расчете за декабрь 2005 года (Приложение 2.7.5 Заключения) в п. 9 с суммы отгрузки (130 044 180 руб.) не сняты косвенные расходы в сумме 15 397 827 руб., списанные неправильной бухгалтерской проводкой (Д-90.2 "Себестоимость продаж" К -т 43 "Готовая продукция") по бухгалтерской справке как косвенные расходы в остатке готовой продукции на 31.12.2005 года. Списанные таким образом косвенные расходы занизили остатки на 31.12.2005 г. на эту сумму в бухгалтерском учете, поэтому остатки готовой продукции оказались в балансе на 1.01.2006 г. не по полной себестоимости, а только в доле прямых затрат.
Эти косвенные расходы уменьшают налогооблагаемую базу 2005 года в налоговом учете, Чтобы остатки готовой продукции в налоговом учете соответствовали данным налогового учета из суммы 130 044 180 руб., отраженной по К-ту 43 счета в бухгалтерском учете следовало снять 15 397 827 руб., т.е. восстановить себестоимость реализованной продукции (Дт 90.2 Кт 43) в первоначальный вид, какой она должна быть без списания косвенных расходов по бухгалтерской справке 31.12.2005 г.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что все вышеперечисленные ошибки существенно повлияли на сумму остатков готовой продукции на 31.12.2005 года. Так, по результатам проведенной экспертизы прямых расходов в остатках готовой продукции на 31.12.2005 года 103 780 373 руб. При исправлении допущенных ошибок прямые расходы в остатке готовой продукции на 31.12.2005 года составят 108 138 529 руб.
Аналогичные ошибки установлены и при расчете прямых и косвенных расходов в остатке готовой продукции на 31.11.2006 г. и 31.12.2006 г.
Кроме того, необходимо отметить следующее. Если эксперт делает выводы о том, что при расчете налоговой базы за 2006 не должны учитываться косвенные расходы в сумме 6 011 240 руб., полученные из Расчетов за ноябрь и декабрь 2005 года (Приложение 2.7.4 и Приложение 2.7.5 Заключения), то следует учитывать то, что налоговым периодом согласно Налогового кодекса ст. 285 п. 1 при начислении налога на прибыль признается календарный год, а не два месяца в году - ноябрь и декабрь. Поэтому для подтверждения прямых и косвенных расходов в остатке готовой продукции следовало делать расчеты либо за каждый месяц, учитывая переходящие остатки с конца предыдущего месяца на начало расчетного месяца, либо за год в целом с учетом остатка на начало года.
То же самое относится и к анализу 2006 года. Суд апелляционной инстанции отмечает, что из Расчетов, сделанных за ноябрь и декабрь 2006 года нельзя сделать правильный вывод о приходящихся на остаток готовой продукции прямых и косвенных расходах на 31.12.2006 года, если не учесть их в целом за год, как того требует Налоговый кодекс.
В ходе рассмотрения апелляционной жалобы заявителем самостоятельно проведена повторная экспертиза. На разрешение эксперта поставлен следующий вопрос: Произвести экспертизу расчетов прямых и косвенных расходов в остатках продукции по состоянию на 31.12.2005 г., на 31.12.2006 г. и на 31.12.2007 г. и сделать заключение о соответствии или несоответствии признанных в налоговом учете при расчете налога на прибыль за 2006 г. и 2007 г. косвенных расходов в остатках продукции.
В заключении N 95 от 10.06.2013 г. экспертом - специалистом ООО "Баланс ЛТД" Павлюченко Е.Ю. сделан следующий вывод: "В соответствии с произведенным расчетом эксперта - специалиста, исходя из предоставленных документов, бухгалтерских баз данных, данных налогового учета ЗАО "КМКК", сравнительным анализом, эксперт - специалист приходит к выводу, что данные о признанных в налоговом учете ЗАО "КМКК" при расчете налога на прибыль за 2006 год и 2007 год косвенных расходов в остатках продукции, порядок их расчета соответствует нормам и правилам, установленным НК РФ.
При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ, считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в удовлетворении заявленных требований общества о признании недействительным решения ИФНС России по Кореновскому району Краснодарского края от 16.03.2009 г. N 09-22/1611 ДСП в части доначисления 2 265 028, 32 рублей налога на прибыль, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, а апелляционная жалоба общества в данной части подлежит удовлетворению.
Судом апелляционной коллегии отклоняется довод налогового органа о том, что заявителем необоснованно завышены внереализационные расходы в сумме 25 000 000 руб. при реализации в 2006 г. доли в уставном капитале ООО "АМКК-Компания" по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признается - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса.
Из содержания п. 1 ст. 249 и пп. 1 п. 1 ст. 253 Налогового кодекса РФ следует, что доходом от реализации признается выручка от реализации имущественных прав; расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на приобретение и реализацию имущественных прав.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, которые уменьшают полученные доходы (п. 1 ст. 252 Кодекса).
Особенности определения расходов при реализации товаров и (или) имущественных прав определены ст. 268 Налогового кодекса РФ.
Согласно п. 2 ст. 268 Налогового кодекса РФ (в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ), если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав), указанного в пп. 2 и 3 п. 1 данной статьи, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения.
Вместе с тем, абз. 1 пп. 2.1 п. 1 ст. 268 Налогового Кодекса РФ, введенным в действие с 01.01.2006, прямо предусмотрено, что при реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.
Таким образом, ст. 268 Налогового кодекса РФ не содержит препятствий для учета как доходов от реализации долей (паев) в уставном капитале организаций, так и расходов без ограничения размера обозначенных в ней расходов.
Судом апелляционной инстанции установлено, что не признанные налоговым органом внереализационные расходы в сумме 25 000 000 руб. при налогообложении прибыли за 2006 год, состоящие из внесенного имущественного права.
Как видно из материалов дела, обществом было внесено имущественное право (дебиторская задолженность ЗАО "Торговый дом "Союзконсервмолоко") в сумме 25 000 000 руб., подтвержденная актом сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2005 г. и по состоянию на 21.09.2006 г., в уставный капитал ООО "АМКК-Компанная", доля которого впоследствии заявителем была продана.
Судом установлено, что дебиторская задолженность ЗАО "ТД "Союзконсервмолоко" перед обществом по состоянию на 31.12.2005 г. отраженная в Акте сверки по состоянию на 31.12.2005 г. (т. 5 л.д. 145-146, т. 10 л.д. 38-39) сложилась в результате совершения многочисленных взаиморасчетов и операций, производившихся в условиях длительных хозяйственных взаимоотношений между сторонами, в том числе, имевших место до 01.12.2005 г. и составила 26 623 499 руб. в свернутом виде. Приведенная величина дебиторской задолженности дополнительно подтверждается Актом сверки взаимных расчетов по состоянию на 21.09.2006 г. (т. 5 л.д. 141-144), подписанным сторонами - Обществом и ЗАО "ТД "Союзконсервмолоко", где указано, что дебиторская задолженность ЗАО "ТД "Союзконсервмолоко" перед Обществом в свернутом виде по состоянию на 01.01.2006 г. составила 26 623 499 руб.
Из материалов дела следует, что имеющаяся у Заявителя дебиторская задолженность контрагента ЗАО "Торговый дом "Союзконсервмолоко" по состоянию на 31 12.2005 года в сумме 26 623 498, 82 руб. оценивалась независимым оценщиком ООО "Оридон", о чем имеется соответствующий отчет определения рыночной стоимости права требования дебиторской задолженности.
Судом установлено, что между Обществом и дебитором ЗАО "Торговый дом "Союзконсервмолоко" взаимоотношения строились в соответствии с договором комиссии, по которому Общество являлось Комитентом, а ЗАО "ТД "Союзконсервмолоко"-Комиссионером. Комиссионер от своего имени, но за счет Комитента реализовывал продукции Комитента за соответствующее комиссионное вознаграждение. Комиссионер по условиям договора комиссии участвовал в расчетах с покупателями.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что возникновение дебиторской задолженности подтверждается первичными документами на отгрузку продукции Комиссионером покупателям за октябрь, ноябрь, декабрь 2005 года (т. 7 л.д. 5-276) и реестром этих товарных накладных за 4 квартал 2005 г. (т. 7. л.д. 1-4). Оплата за 4 квартал 2005 г. подтверждается выписками из лицевых счетов и платежными поручениями (т. 8 л.д. 3-126).
Отгрузка продукции, принадлежащей Комитенту, подтверждается сводными отчетами комиссионера за октябрь 2005 г. (том 6 л.д. 94-96), за ноябрь 2005 г. (том 6 л.д. 97-98), за декабрь 2005 г. (т. 6 л.д. 90-91,92).
Из материалов дела следует, что не денежный вклад в уставный капитал ООО "АМКК-Копанная" в сумме 25 000 000 руб. был принят обществом с ограниченной ответственностью "АМКК-Копанная" по акту приема передачи от 26 сентября 2006 г.
(т. 5 л.д. 55).
В бухгалтерском балансе ООО "АМКК-Копанная" также видно, что уставный капитал увеличился на 30.09.2006 г. по сравнению с 01.01.2006 г. на 25 000 000 руб. в пассиве и увеличилась полученная дебиторская задолженность в активе (т. 5 л.д. 64-70). Бухгалтерский баланс ООО "АМКК-Копанная" был получен Обществом из Межрайонной налоговой инспекции ФНС России N 4 по Воронежской области по запросу заявителя (т. 5 л.д. 53).
Из выписки из ЕГРЮЛ, выданной Межрайонной ИФНС России N 4 по Воронежской области по запросу Общества о сведениях ООО "АМКК-Копанная" также видно, что по величине уставного капитала внесены изменения в учредительные документы (т. 5 л.д. 73-89).
Совет директоров заявителя 19.12.2006 г. принял решение прекратить участие общества в качестве участника ООО "АМКК-Копанная" и одобрил совершение обществом договора купли-продажи доли в уставном капитале ООО "АМКК-Копанная" по цене 4 000 000 руб., покупатель ООО "Курган-Сервис", оплата за долю производится в течение 6 календарных месяцев с даты подписания договора купли-продажи.
Согласно договору купли-продажи доли в уставном капитале ООО "АМКК-Копанная" N 343 от 20.12.2006 г., заключенному между ЗАО "Кореновский молочно-консервный комбинат" (продавец) и ООО "Курган-Сервис" (покупатель), продавец обязуется передать в собственность покупателя, а покупатель - принять и оплатить долю в уставном капитале ООО "АМКК-Копанная" номинальной стоимостью 25 000 000 руб., составляющую 79,56 процентов уставного капитала ООО "АМКК-Копанная". Стоимость продаваемой по договору доли согласована сторонами и составляет 4 000 000 руб., оплата доли производится в безналичном порядке путем перечисления покупателем денежных средств на расчетный счет продавца в течение 30 календарных дней с момента вступления договора в силу.
По акту приема-передачи от 20.12.2006 г. вышеуказанная доля была передана ООО "Курган-Сервис".
Денежные средства от продажи доли в уставном капитале в размере 4 000 000 руб. поступили на расчетный счет Заявителя по платежному поручению N 047 26.12.2006 года от ООО "Курган-Сервис", что подтверждается выпиской банка и платежным поручением. Выручка от реализации доли в уставном капитале в 2006 году включена в доходы общества в сумме 4 000 000 руб., учитываемые в целях налогообложения прибыли.
Дебиторская задолженность в сумме 25 000 000 руб. была списана Обществом 02.10.2006 г. бухгалтерским записями Д-т 58.4 "Финансовые вложения" К-т 62.1 "Расчеты с покупателями и заказчиками" по контрагенту ЗАО "Торговый дом "Союзконсервмолоко" в сумме 25 000 000 руб. (7 797 034,55+17 084 138,50+118 826,95) Это видно из карточки счета 58.4 за 2006 г. По ней же видно и списание этого финансового вложения при продаже доли в уставном капитале ООО "АМКК-Копанная" в сумме 25 000 000 руб. бухгалтерской записью Д-т 91.2 "Прочие расходы" К-т 58.4 "Финансовые вложения" 20.12.2006 г.
При включении во внереализационные расходы номинальной стоимости доли в уставном капитале в момент ее продажи общество правомерно руководствовалось подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 268 НК РФ.
В соответствии с указанной нормой права при реализации товаров и (или) имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав, определяемую в следующем порядке: при реализации имущественных прав (долей, паев) - на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.
Довод налогового органа о том, что оценка дебиторской задолженности, которая внесена в уставный капитал ООО "АМКК-Копанная" произведена лицом, которое не обладало правом на осуществление оценочной деятельности, не имеет правовых оснований ввиду следующего.
Предприятие независимого оценщика было создано путем реорганизации в форме преобразования ЗАО "Торговый дом "Оридон" в ООО "ОРИДОН".
Согласно действующему законодательству в случае преобразования юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица (п. 5 ст. 58 ГК РФ, ст. 20 Закона об акционерных обществах, ст. 56 Закона об обществах с ограниченной ответственностью, ст. 17 Закона о некоммерческих организациях). В процессе реорганизации юридического лица возникает универсальное правопреемство (ст. ст. 129, 387 ГК РФ). Следовательно, право ЗАО "ТД "Оридон" на осуществление оценочной деятельности, подтвержденное лицензией N 003707 от 08.02.2002 г., в полном объеме перешло к правопреемнику - ООО "Оридон". Все подтверждающие документы в материалах дела имеются.
Следовательно, право ЗАО "ТД "Оридон" на осуществление оценочной деятельности, подтвержденное лицензией от 08.02.2002 г. N 0003707, в полном объеме перешло к правопреемнику - ООО "ОРИДОН".
При реорганизации юридического лица в форме преобразования действие лицензии не прекращается.
В соответствии со статьей 11 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" в случае реорганизации юридического лица в форме преобразования данное юридическое лицо либо его правопреемник обязаны подать заявление о переоформлении документа, подтверждающего наличие лицензии. При переоформлении документа, подтверждающего наличие лицензии, лицензирующий орган вносит соответствующие изменения в реестр лицензий.
Из содержания пункта 2 статьи 13 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" следует, что лицензия теряет юридическую силу в случае ликвидации юридического лица или прекращения его деятельности в результате реорганизации, за исключением его преобразования, либо прекращения действия свидетельства о государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя.
После изменения реорганизации юридического лица в форме преобразования осуществляемая юридическим лицом деятельность не изменилась.
Нарушение порядка переоформления лицензии ООО "Оридон" не лишает его права осуществления деятельностью по оценке.
Доказательства аннулирования лицензии N 003707 от 08.02.2002 г., выданной ЗАО "ТД "Оридон", налоговый орган в суд не представил.
Согласно документам, представленным ЗАО "Алексеевский молочноконсервный комбинат" ЗАО "АМКК" выступило инициатором банкротства ООО "АМКК-Копанная" по упрощенной процедуре как отсутствующего должника. Решением от 10.06.2008 г. по делу N А14-579-2008/20/276 Воронежского арбитражного суда отсутствующий должник был признан банкротом и открыто конкурсное производство по упрощенной процедуре, а определением от 25.12.2008 г. конкурсное производство было завершено, 31.12.2008 г. указанное юридическое лицо исключено из ЕГРЮЛ. Задолго до момента подачи указанного заявления ЗАО "АМКК" вышло из состава участников ООО "АМКК- Копанная", что подтверждается договором купли-продажи доли в уставном капитале от 20.12.2006 г. N 375/12, актом приема-передачи от 20.12.2006 г., протоколом Совета директоров от 20.12.2006 г. N 13. Запись о внесении изменений в сведения о юридическом лице (ООО "АМКК-Копанная"), содержащиеся в ЕГРЮЛ, связанных с внесением изменений в учредительные документы в части смены состава участников общества (вышли из состава участников ЗАО "АМКК" и ЗАО "КМКК", а вошло ООО "Курган-Сервис"), была произведена 29.12.2006 г. за номером 2063627057382, что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ по состоянию на 26.06.2008 г., содержащей сведения о ООО "АМКК-Копанная". В соответствии с Федеральным законом "О несостоятельности (банкротстве)" ЗАО "АМКК" являлось заинтересованным лицом в открытии и завершении процедуры банкротства ООО "АМКК-Копанная", как конкурсный кредитор, заинтересованный в списании безнадежной ко взысканию дебиторской задолженности.
Довод заинтересованного лица о том, что на момент инициации процедуры банкротства ООО "АМКК-Копанная" ЗАО "АМКК" являлось "учредителем ЗАО "Торговый дом "Союзконсервмолоко" и как заинтересованное лицо имело непосредственный интерес к непогашению дебиторской задолженности" не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
На основании представленных ЗАО "АМКК" документов следует, что в соответствии с договором купли-продажи акций от 15.02.2006 г. N 1 общество реализовало акции эмитента - ЗАО "ТД "Союзконсервмолоко" физическому лицу- Ленченкову В.А., что подтверждается договором, протоколом заседания Совета директоров от 10.02.2006 г. N 2 передаточного распоряжения, уведомлением регистратора от 03.04.2006 г., справкой об операциях в реестре от 05.03.2007 г.
Таким образом, на момент инициирования процедуры банкротства ООО "АМКК-Копанная" как отсутствующего должника (22.01.2008 г.) ЗАО "АМКК" не являлось акционером ЗАО "ТД "Союзконсервмолоко" и, соответственно, не являлось заинтересованным лицом в непогашении дебиторской задолженности.
Налоговым органом не доказана схема незаконного приобретения обществом доли в уставном капитале ООО "АМКК-Копанная".
Учитывая изложенное, фактические обстоятельства дела, суд не принимает доводы налоговой инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, как основанные на неверном толковании норм законодательства, а также не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным судом первой и апелляционной инстанций.
Таким образом, принимая во внимание вышеизложенные обстоятельства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности заявленных обществом требований и необходимости их удовлетворения в полном объеме. В апелляционной жалобе налогового органа следует отказать.
В соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.
С учетом изложенного, с налогового органа в пользу налогоплательщика надлежит взыскать 1000 рублей в возмещение расходов по уплате госпошлины. Излишне уплаченную за рассмотрение апелляционной жалобы госпошлину в размере 1000 руб. надлежит возвратить обществу.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.11.2012 по делу N А32-15609/2009 в части отказа в удовлетворении требований закрытого акционерного общества "Кореновский молочно-консервный комбинат" отменить.
Признать не соответствующим положениям Налогового кодекса Российской Федерации и недействительным решение ИФНС России по Кореновскому району Краснодарского края от 16.03.2009 г. N 09-22/1611 ДСП в части доначисления 2 265 028, 32 рублей налога на прибыль, соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю оставить без удовлетворения.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю в пользу закрытого акционерного общества "Кореновский молочно-консервный комбинат" (ИНН 2335013799) 1000 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.
Возвратить закрытому акционерному обществу "Кореновский молочно-консервный комбинат" (ИНН 2335013799) из федерального бюджета 1000 рублей излишне уплаченной по платежному поручению от 27.12.2012 г. N 14368 государственной пошлины.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
А.Н.ГЕРАСИМЕНКО
Судьи
Д.В.НИКОЛАЕВ
Н.В.ШИМБАРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)