Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Васильевой Е.С., Морозовой Н.А., при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску Контиевского С.Л. (доверенность от 26.12.2012 N 2.6-08/040371), рассмотрев 05.02.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Армастан" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 28.04.2012 (судья Полуянова Н.М.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2012 (судьи Тарасова О.А., Пестерева О.Ю., Ралько О.Б.) по делу N А05-13564/2010,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Армастан" (место нахождения: 163000, г. Архангельск, Троицкий пр., д. 65, оф. 505; ОГРН 1022900512040; далее - Общество, ООО "Армастан") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (место нахождения: 163000, г. Архангельск, ул. Логинова, д. 29; ОГРН 1042900051094; далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.12.2009 N 24-19/649.
Решением Арбитражного суда Архангельской области от 13.05.2011, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.08.2011, в удовлетворении заявления отказано.
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 12.12.2011 отменил названные судебные акты и направил дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела суд первой инстанции решением от 28.04.2012 признал оспариваемый ненормативный акт недействительным в части привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде взыскания 50 941 руб. 60 коп. штрафа за неуплату налога на прибыль за 2006 и за 2007 годы, начисления пеней за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на прибыль за 2007 год. В остальной части в удовлетворении заявления отказал.
Постановлением от 22.10.2012 суд апелляционной инстанции отменил решение суда в части отказа в признании недействительным решения Инспекции по эпизодам доначисления НДС и налога на прибыль по операциям выполнения ремонтных работ на судах: ледоколах "Капитан Евдокимов" (за исключением среднего ремонта), "Капитан Косолапов" и "Капитан Чадаев", лоцманских катерах "Бриз", "Александр Пустошный" и "Лоцман Варакин", землесосах "Темрюкский" и "Архангельский", промерном катере "Галс", соответствующих сумм пеней и штрафов. В указанной части решение Инспекции признано недействительным. Суд апелляционной инстанции также отменил решение суда в части признания недействительным оспариваемого решения Инспекции о начислении пеней за неуплату НДС и налога на прибыль за 2007 год, в указанной части в иске отказал. В остальной части решение суда оставил без изменения.
В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, неправильное применение ими норм материального и процессуального права, просит отменить обжалуемые судебные акты в части отказа в удовлетворении заявления.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган, считая постановление апелляционной инстанции законным и обоснованным, просит оставить его без изменения.
ООО "Армастан" надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения дела, однако своего представителя в судебное заседание кассационной инстанции не направило, в связи с чем жалоба рассмотрена без его участия.
В судебном заседании представитель Инспекции отклонил доводы, изложенные в кассационной жалобе, просил оставить ее без удовлетворения.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества за период с 01.01.2006 по 31.12.2008. По результатам данной проверки налоговый орган составил акт от 01.12.2009 N 24-19/538 и принял решение от 30.12.2009 N 24-19/649 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Основанием для доначисления Обществу НДС, соответствующих пеней и штрафа послужил, в частности, вывод налогового органа о неправомерном применении заявителем льготы, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, по доковому ремонту судов "Атаман Ермак", "Сергий Радонежский", "Калена", "Беломорский 11", "Беломорский 20", "Карский 1", "Янгск-1" и "Ганц-15".
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области от 22.03.2010 N 07-10/1/04024 апелляционная жалоба ООО "Армастан" оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с принятым Инспекцией решением, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в соответствующей части.
Отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика, суды исходили из того, что в нарушение пункта 1 статьи 146 Кодекса заявитель не исчислил и не уплатил в бюджет НДС по операциям реализации работ при выполнении заводского ремонта с помещением спорных судов в док, применив к объекту налогообложения положения подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ.
Указывая на необходимость отмены решения и постановления в этой части, налогоплательщик настаивает на отсутствии в материалах дела доказательств того, что суда прибыли в порт с целью проведения планового ремонта и по предварительному согласованию с Обществом.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы и выслушав представителя Инспекции, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также лоцманская проводка.
Проанализировав положения указанных норм, судебные инстанции пришли к выводу о том, что от обложения НДС освобождается реализация работ, услуг (включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания, оказываемых российскими налогоплательщиками в период стоянки этих судов в порту на территории, расположенной в пределах установленной границы порта, при представлении в налоговые органы документов, подтверждающих фактическое оказание услуг по ремонту судов во время их стоянки в порту.
Судами установлено, что выполненные Обществом работы по ремонту спорных судов не относятся к ремонтным работам, связанным с обслуживанием судов во время их стоянки в портах. Поэтому выручка от реализации таких работ (работ по заводскому обслуживанию и плановому ремонту) облагается НДС в общеустановленном порядке.
Довод заявителя о том, что необходимость проведения непредвиденных ремонтных работ возникла в связи с выявлением недостатков судов во время их освидетельствования в период стоянки в порту Архангельск, судебные инстанции признали несостоятельным.
При этом суды обоснованно руководствовались следующими обстоятельствами, установленными на основании оценки представленных в материалы дела доказательств.
ООО "Армастан" и предприниматель Константинов А.С. заключили договоры на доковый ремонт теплохода "Атаман Ермак", который выполнялся в период стоянки этого судна в порту с 07.12.2005 по 27.06.2006.
Между Обществом и указанным предпринимателем 09.02.2006 заключен договор на доковый ремонт этого судна с сопутствующими работами, по условиям которого заявитель обязался в срок до 01.06.2006 выполнить доковый ремонт данного теплохода в объеме работ, предусмотренных ремонтной ведомостью, согласованной сторонами (том дела 2, листы 96 - 97). В силу указанного договора работы, предварительная стоимость которых равна 1 467 034 руб. 88 коп., выполняются во время стоянки судна в порту.
Также ООО "Армастан" и Константинов А.С. заключили договор на переоборудование теплохода "Атаман Ермак" от 14.03.2006, согласно которому заявитель принял на себя обязательство выполнить работы по переоборудованию данного судна в объеме, предусмотренном согласованной сторонами ведомостью (том дела 2, листы 98 - 99). В соответствии с условиями договора работы выполняются во время стоянки судна в порту, дата окончания ремонта - 20.06.2006. Стоимость этих работ составляет 1 485 699 руб. 06 коп. (в том числе 226 632 руб. 06 коп. НДС).
На основании договоров, заключенных с предпринимателем Мишариным А.Г., Общество выполняло работы по ремонту теплохода "Сергий Радонежский" в период нахождения этого судна в порту - с 20.11.2007 по 02.09.2008.
Согласно договору от 03.12.2007 N 24/07 (с учетом дополнений) заявитель принял на себя обязательства по выполнению докового ремонта теплохода "Сергий Радонежский" с сопутствующими работами в порту Архангельск в доке N 31, принадлежащем открытому акционерному обществу судоремонтный завод "Красная Кузница" (далее - ОАО СРЗ "Красная Кузница"). В соответствии с актом приемки (сдачи) выполненных работ от 08.09.2008 общая стоимость выполненных работ по этому судну составила 5 000 000 руб., дата окончания работ - 08.09.2008 (том дела 3, лист 7).
ООО "Армастан" в проверяемых периодах осуществляло ремонт теплохода "Калена", находившегося на стоянке в порту в период с 11.06.2007 по 17.08.2007. Приказом открытого акционерного общества "Транс-НАО" (далее - ОАО "Транс-НАО") от 18.06.2007 N 178 указанное судно выведено из эксплуатации с 19.06.2007 для постановки судна на завод и производства докового ремонта (том дела 3, лист 35).
Между Обществом и фирмой "l.S.T.SHDPMANAGEMENT LIMITED" заключен договор от 24.05.2007 N 5/07 на доковый ремонт с сопутствующими работами теплохода "Калена" в период стоянки этого судна в порту, в доке ОАО "СРЗ "Красная Кузница" в объеме работ, предусмотренных ремонтной ведомостью (том дела 3, листы 24 - 26). По условиям этого договора (с учетом дополнений) стоимость работ определена в сумме 130 165 евро, а срок их окончания - 05.08.2007.
ООО "Армастан" также подписало с ОАО "Транс-НАО" договор от 02.07.2007 N 14/07 на производство заводского ремонта теплохода "Калена" в объеме работ, предусмотренных ремонтной ведомостью (том дела 3, листы 30 - 32). Стоимость ремонта согласно ремонтной ведомости от 02.07.2007 составила 4 813 800 руб. Как указано в акте приемки (сдачи) выполненных работ от 16.08.2007, ремонтные работы завершены 16.08.2007.
Кроме того, в проверяемых периодах Общество заключило договоры с обществом с ограниченной ответственностью "СибтрансАрктик" (далее - ООО "Сибтранс-Арктик"):
- - от 26.10.2006 N 1/06 на выполнение докового ремонта с сопутствующими работами теплохода "Карский 1" (том дела 2, листы 107 - 108);
- - от 05.11.2007 N 21/07 на выполнение докового ремонта промерного катера "Ганц-15" в порту Архангельск в доке N 31 ОАО СРЗ "Красная Кузница" (том дела 2, листы 130 - 131);
- - от 26.10.2006 N 2/06 на выполнение докового ремонта плавкрана "Янгск-1" (том дела 2, листы 125 - 126),
а также с обществом с ограниченной ответственностью "Силвертон":
- - от 19.05.2006 на выполнение докового ремонта теплохода "Беломорский 11" (том дела 2, листы 136 - 137);
- - от 17.05.2006 на выполнение докового ремонта теплоходов "Беломорский 20" и "Беломорский 11" (том дела 2, листы 142 - 144).
На основании этих договоров названные суда прибывали в док (находящийся в порту), принадлежащий ОАО СРЗ "Красная Кузница", в целях проведения заводского ремонта с поднятием судов в док и проведением дефектации.
С учетом изложенного суды установили, что факт выполнения Обществом работ по доковому ремонту судов "Атаман Ермак", "Сергий Радонежский", "Калена", "Карский 1", "Беломорский 11", "Беломорский 20", "Ганц-15" и "Янгск-1" в проверяемом периоде подтверждается представленными в материалы дела договорами, ремонтными ведомостями, технологическими ведомостями-сметами, актами приемки (сдачи) выполненных работ, счетами-фактурами. Оценив их содержание, судебные инстанции сделали мотивированный вывод о том, что в рамках заключенных договоров ООО "Армастан" выполнило заводской ремонт с помещением судов в док. Работы имели плановый и длительный характер.
Таким образом, следует признать правомерным вывод судов о том, что у заявителя отсутствовали предусмотренные Кодексом основания для применения льготы по НДС в отношении этих операций.
Судебные инстанции также обоснованно отклонили довод заявителя о том, что при расчете НДС, подлежащего уплате в бюджет по операциям планового ремонта судов, Инспекция не учла суммы НДС, начисленные и уплаченные с агентского вознаграждения.
Согласно пункту 7 статьи 149 НК РФ освобождение от налогообложения в соответствии с положениями названной статьи не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, если иное не предусмотрено Кодексом.
В пункте 1 статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации указано, что по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
Налогоплательщик (агент) представил в материалы дела агентские соглашения об обслуживании в порту морских и иных судов, заключенные им с предпринимателем Константиновым А.С., обществом с ограниченной ответственностью "Судоходная Компания Мишарин ЛТД" и ООО "Сибтранс-Арктик" (принципалы).
В соответствии с указанными соглашениями Общество обязуется по поручению принципала совершать юридические и иные действия, а именно агентское обслуживание судов принципалов в порту от имени и за счет принципалов.
Таким образом, агентское обслуживание в рамках указанных договоров предполагает, что действия совершаются не от имени заявителя, а от имени принципалов. Договоры же на доковый ремонт заключены от имени ООО "Армастан". Поэтому суды мотивированно указали на то, что факт заключения Обществом договоров на доковый и заводской ремонт судов с судоремонтными предприятиями (ООО "Оптимист", ОАО "СРЗ "Красная Кузница") не свидетельствует о том, что они были заключены в рамках агентских соглашений.
Как следует из представленных агентских соглашений, Общество приняло на себя обязательства по совершению юридических и иных действий от имени принципалов. При этом из имеющихся в деле доказательств и пояснений сторон следует, что в режиме агентирования заявителем осуществлялся комплекс разного рода действий, связанных с обслуживанием судов, как это предусмотрено статьей 232 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации.
Так, из представленных ООО "Армастан" счетов-фактур и дисбурсментских счетов следует, что заявитель предъявлял контрагентам стоимость агентского вознаграждения за обслуживание судов. Из содержания этих документов не усматривается, что агентское обслуживание включало в себя проведение плановых ремонтных работ. Агентское вознаграждение начислялось и предъявлялось Обществом и в отношении обслуживания судов, которые не значатся в спорных операциях, связанных с ремонтом.
Поэтому суды признали, что в рассматриваемом случае налоговый орган начислил НДС в отношении самостоятельных операций, связанных с заводским ремонтом судов, которые выполнены не в режиме агентирования, а на основании иных договоров, заключенных ООО "Армастан" с контрагентами на выполнение планового заводского ремонта судов. Следовательно, оснований для исключения из расчета налогооблагаемой базы сумм агентского вознаграждения не имеется.
Кроме того, из пояснений представителей Инспекции и материалов дела, включая представленные расчеты и книги продаж, следует, что спорные операции по выполнению ремонтных работ отражены в выручке заявителя в качестве операций, не облагаемых НДС.
Еще одним основанием для доначисления заявителю спорных сумм налогов, пеней и штрафов послужило установление Инспекцией того факта, что ООО "Армастан" в нарушение пункта 4 статьи 170 НК РФ в третьем квартале 2008 года неверно рассчитало пропорцию, определяемую исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.
В кассационной жалобе Общество настаивает на ошибочности этого вывода, ссылаясь на то, что заявитель и его контрагент произвели новацию договора, уменьшили стоимость плановых ремонтных работ, правомерно отразив это уменьшение в 3 квартале 2008 года.
Кассационная инстанция не принимает этот довод ввиду следующих обстоятельств.
В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
Из материалов дела усматривается, что соответствующие положения предусмотрены учетной политикой ООО "Армастан". Так, согласно приказу об учетной политике Общества в связи с осуществлением деятельности, льготируемой по статье 149 Кодекса, "входной" НДС подлежит распределению в соответствии с расчетным коэффициентом, определяемым как отношение облагаемого и необлагаемого оборота к общей сумме выручки. Согласно полученной пропорции часть входного НДС подлежит отнесению на расчеты с бюджетом, а остальная часть - на счет 26 в состав косвенных расходов.
Следовательно, поскольку общий объем выручки налогоплательщика включает в себя доходы от осуществления операций, как облагаемых НДС, так и освобожденных от налогообложения, его размер должен соответствовать сумме таких доходов.
Судами установлено, что по условиям договора от 03.12.2007 N 24/07 на доковый ремонт теплохода "Сергий Радонежский", заключенного ООО "Армастан" с индивидуальным предпринимателем Мишариным А.Г., в 1 квартале 2008 года Общество включило в расчет по НДС выручку в размере 7 990 000 руб. После проведении дефектации стоимость работ была уменьшена на 2 990 000 руб. и заявитель в 3 квартале 2008 года отразил в книге продаж уменьшение выручки на 2 990 000 руб.
Однако, поскольку по факту дефектации произведено уменьшение объемов работ, выполненных в 1 квартале 2008 года, в силу положений статей 54 и 81 НК РФ корректировке подлежала налогооблагаемая база именно этого налогового периода.
В результате этого в расчете пропорции общий объем выручки за 3 квартал 2008 года оказался меньше того, который подлежал обложению НДС по итогам данного периода, на 2 990 000 руб.
В оспариваемом решении на странице 33 Инспекция допустила опечатку, ошибочно указав, что выручка в сумме 7 990 000 руб. включена заявителем в реализацию во 2 квартале 2008 года, в то время как следовало указать, что эта выручка включена налогоплательщиком в реализацию в 1 квартале 2008 года. Однако данная опечатка не влияет на существо решения и размер начисленных сумм.
С учетом изложенного судебные инстанции обоснованно отклонили довод ООО "Армастан" о том, что при определении пропорции и расчете НДС за 3 квартал 2008 года следовало учитывать уменьшение выручки на 2 990 000 руб., как не основанный на нормах действующего законодательства.
Кассационная инстанция находит несостоятельным и довод кассационной жалобы об ошибочном определении налоговым органом размера доначисленных заявителю сумм НДС и пеней. По мнению подателя жалобы, Инспекция должна была определить размер налоговых обязательств ООО "Армастан" расчетным путем на основании имеющейся у нее информации о самом налогоплательщике и иных аналогичных налогоплательщиках и учесть право заявителя на применение вычетов по НДС.
На основании пункта 1 статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 НК РФ.
Как следует из пункта 1 статьи 173 Кодекса, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.
Из изложенного следует, что применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.
В рассматриваемом деле контрагенты заявителя предъявляли ему стоимость выполненных ремонтных работ без НДС, ООО "Армастан" также не облагало спорные работы налогом.
Поскольку заявителю НДС в составе стоимости работ к уплате не предъявлялся и им не уплачивался, вычеты в налоговых декларациях не декларировались, оснований для их применения при расчете сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет, в данном случае не имеется.
Таким образом, отсутствуют законные основания для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа по эпизодам, приведенным в кассационной жалобе.
Нарушений норм процессуального права, в том числе являющихся безусловным основанием для отмены вынесенных по делу решения и постановления, а также неправильного применения апелляционным судом норм материального права кассационной инстанцией не установлено.
С учетом изложенного у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены или изменения обжалуемого постановления апелляционного суда.
При принятии кассационной жалобы к производству ООО "Армастан" была предоставлена отсрочка по уплате государственной пошлины до рассмотрения кассационной жалобы по существу. Поэтому, в связи с отказом в ее удовлетворении с Общества в доход федерального бюджета подлежит взысканию государственная пошлина в размере 1 000 руб.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2012 по делу N А05-13564/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Армастан" - без удовлетворения.
Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Армастан" (место нахождения: 163000, город Архангельск, Троицкий проспект, дом 65, офис 505; ОГРН 1022900512040) в доход федерального бюджета 1 000 рублей государственной пошлины за подачу кассационной жалобы.
Председательствующий
М.В.ПАСТУХОВА
Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 12.02.2013 ПО ДЕЛУ N А05-13564/2010
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 12 февраля 2013 г. по делу N А05-13564/2010
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Васильевой Е.С., Морозовой Н.А., при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску Контиевского С.Л. (доверенность от 26.12.2012 N 2.6-08/040371), рассмотрев 05.02.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Армастан" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 28.04.2012 (судья Полуянова Н.М.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2012 (судьи Тарасова О.А., Пестерева О.Ю., Ралько О.Б.) по делу N А05-13564/2010,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Армастан" (место нахождения: 163000, г. Архангельск, Троицкий пр., д. 65, оф. 505; ОГРН 1022900512040; далее - Общество, ООО "Армастан") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (место нахождения: 163000, г. Архангельск, ул. Логинова, д. 29; ОГРН 1042900051094; далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.12.2009 N 24-19/649.
Решением Арбитражного суда Архангельской области от 13.05.2011, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.08.2011, в удовлетворении заявления отказано.
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 12.12.2011 отменил названные судебные акты и направил дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела суд первой инстанции решением от 28.04.2012 признал оспариваемый ненормативный акт недействительным в части привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде взыскания 50 941 руб. 60 коп. штрафа за неуплату налога на прибыль за 2006 и за 2007 годы, начисления пеней за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на прибыль за 2007 год. В остальной части в удовлетворении заявления отказал.
Постановлением от 22.10.2012 суд апелляционной инстанции отменил решение суда в части отказа в признании недействительным решения Инспекции по эпизодам доначисления НДС и налога на прибыль по операциям выполнения ремонтных работ на судах: ледоколах "Капитан Евдокимов" (за исключением среднего ремонта), "Капитан Косолапов" и "Капитан Чадаев", лоцманских катерах "Бриз", "Александр Пустошный" и "Лоцман Варакин", землесосах "Темрюкский" и "Архангельский", промерном катере "Галс", соответствующих сумм пеней и штрафов. В указанной части решение Инспекции признано недействительным. Суд апелляционной инстанции также отменил решение суда в части признания недействительным оспариваемого решения Инспекции о начислении пеней за неуплату НДС и налога на прибыль за 2007 год, в указанной части в иске отказал. В остальной части решение суда оставил без изменения.
В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, неправильное применение ими норм материального и процессуального права, просит отменить обжалуемые судебные акты в части отказа в удовлетворении заявления.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган, считая постановление апелляционной инстанции законным и обоснованным, просит оставить его без изменения.
ООО "Армастан" надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения дела, однако своего представителя в судебное заседание кассационной инстанции не направило, в связи с чем жалоба рассмотрена без его участия.
В судебном заседании представитель Инспекции отклонил доводы, изложенные в кассационной жалобе, просил оставить ее без удовлетворения.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества за период с 01.01.2006 по 31.12.2008. По результатам данной проверки налоговый орган составил акт от 01.12.2009 N 24-19/538 и принял решение от 30.12.2009 N 24-19/649 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Основанием для доначисления Обществу НДС, соответствующих пеней и штрафа послужил, в частности, вывод налогового органа о неправомерном применении заявителем льготы, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, по доковому ремонту судов "Атаман Ермак", "Сергий Радонежский", "Калена", "Беломорский 11", "Беломорский 20", "Карский 1", "Янгск-1" и "Ганц-15".
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области от 22.03.2010 N 07-10/1/04024 апелляционная жалоба ООО "Армастан" оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с принятым Инспекцией решением, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в соответствующей части.
Отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика, суды исходили из того, что в нарушение пункта 1 статьи 146 Кодекса заявитель не исчислил и не уплатил в бюджет НДС по операциям реализации работ при выполнении заводского ремонта с помещением спорных судов в док, применив к объекту налогообложения положения подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ.
Указывая на необходимость отмены решения и постановления в этой части, налогоплательщик настаивает на отсутствии в материалах дела доказательств того, что суда прибыли в порт с целью проведения планового ремонта и по предварительному согласованию с Обществом.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы и выслушав представителя Инспекции, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также лоцманская проводка.
Проанализировав положения указанных норм, судебные инстанции пришли к выводу о том, что от обложения НДС освобождается реализация работ, услуг (включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания, оказываемых российскими налогоплательщиками в период стоянки этих судов в порту на территории, расположенной в пределах установленной границы порта, при представлении в налоговые органы документов, подтверждающих фактическое оказание услуг по ремонту судов во время их стоянки в порту.
Судами установлено, что выполненные Обществом работы по ремонту спорных судов не относятся к ремонтным работам, связанным с обслуживанием судов во время их стоянки в портах. Поэтому выручка от реализации таких работ (работ по заводскому обслуживанию и плановому ремонту) облагается НДС в общеустановленном порядке.
Довод заявителя о том, что необходимость проведения непредвиденных ремонтных работ возникла в связи с выявлением недостатков судов во время их освидетельствования в период стоянки в порту Архангельск, судебные инстанции признали несостоятельным.
При этом суды обоснованно руководствовались следующими обстоятельствами, установленными на основании оценки представленных в материалы дела доказательств.
ООО "Армастан" и предприниматель Константинов А.С. заключили договоры на доковый ремонт теплохода "Атаман Ермак", который выполнялся в период стоянки этого судна в порту с 07.12.2005 по 27.06.2006.
Между Обществом и указанным предпринимателем 09.02.2006 заключен договор на доковый ремонт этого судна с сопутствующими работами, по условиям которого заявитель обязался в срок до 01.06.2006 выполнить доковый ремонт данного теплохода в объеме работ, предусмотренных ремонтной ведомостью, согласованной сторонами (том дела 2, листы 96 - 97). В силу указанного договора работы, предварительная стоимость которых равна 1 467 034 руб. 88 коп., выполняются во время стоянки судна в порту.
Также ООО "Армастан" и Константинов А.С. заключили договор на переоборудование теплохода "Атаман Ермак" от 14.03.2006, согласно которому заявитель принял на себя обязательство выполнить работы по переоборудованию данного судна в объеме, предусмотренном согласованной сторонами ведомостью (том дела 2, листы 98 - 99). В соответствии с условиями договора работы выполняются во время стоянки судна в порту, дата окончания ремонта - 20.06.2006. Стоимость этих работ составляет 1 485 699 руб. 06 коп. (в том числе 226 632 руб. 06 коп. НДС).
На основании договоров, заключенных с предпринимателем Мишариным А.Г., Общество выполняло работы по ремонту теплохода "Сергий Радонежский" в период нахождения этого судна в порту - с 20.11.2007 по 02.09.2008.
Согласно договору от 03.12.2007 N 24/07 (с учетом дополнений) заявитель принял на себя обязательства по выполнению докового ремонта теплохода "Сергий Радонежский" с сопутствующими работами в порту Архангельск в доке N 31, принадлежащем открытому акционерному обществу судоремонтный завод "Красная Кузница" (далее - ОАО СРЗ "Красная Кузница"). В соответствии с актом приемки (сдачи) выполненных работ от 08.09.2008 общая стоимость выполненных работ по этому судну составила 5 000 000 руб., дата окончания работ - 08.09.2008 (том дела 3, лист 7).
ООО "Армастан" в проверяемых периодах осуществляло ремонт теплохода "Калена", находившегося на стоянке в порту в период с 11.06.2007 по 17.08.2007. Приказом открытого акционерного общества "Транс-НАО" (далее - ОАО "Транс-НАО") от 18.06.2007 N 178 указанное судно выведено из эксплуатации с 19.06.2007 для постановки судна на завод и производства докового ремонта (том дела 3, лист 35).
Между Обществом и фирмой "l.S.T.SHDPMANAGEMENT LIMITED" заключен договор от 24.05.2007 N 5/07 на доковый ремонт с сопутствующими работами теплохода "Калена" в период стоянки этого судна в порту, в доке ОАО "СРЗ "Красная Кузница" в объеме работ, предусмотренных ремонтной ведомостью (том дела 3, листы 24 - 26). По условиям этого договора (с учетом дополнений) стоимость работ определена в сумме 130 165 евро, а срок их окончания - 05.08.2007.
ООО "Армастан" также подписало с ОАО "Транс-НАО" договор от 02.07.2007 N 14/07 на производство заводского ремонта теплохода "Калена" в объеме работ, предусмотренных ремонтной ведомостью (том дела 3, листы 30 - 32). Стоимость ремонта согласно ремонтной ведомости от 02.07.2007 составила 4 813 800 руб. Как указано в акте приемки (сдачи) выполненных работ от 16.08.2007, ремонтные работы завершены 16.08.2007.
Кроме того, в проверяемых периодах Общество заключило договоры с обществом с ограниченной ответственностью "СибтрансАрктик" (далее - ООО "Сибтранс-Арктик"):
- - от 26.10.2006 N 1/06 на выполнение докового ремонта с сопутствующими работами теплохода "Карский 1" (том дела 2, листы 107 - 108);
- - от 05.11.2007 N 21/07 на выполнение докового ремонта промерного катера "Ганц-15" в порту Архангельск в доке N 31 ОАО СРЗ "Красная Кузница" (том дела 2, листы 130 - 131);
- - от 26.10.2006 N 2/06 на выполнение докового ремонта плавкрана "Янгск-1" (том дела 2, листы 125 - 126),
а также с обществом с ограниченной ответственностью "Силвертон":
- - от 19.05.2006 на выполнение докового ремонта теплохода "Беломорский 11" (том дела 2, листы 136 - 137);
- - от 17.05.2006 на выполнение докового ремонта теплоходов "Беломорский 20" и "Беломорский 11" (том дела 2, листы 142 - 144).
На основании этих договоров названные суда прибывали в док (находящийся в порту), принадлежащий ОАО СРЗ "Красная Кузница", в целях проведения заводского ремонта с поднятием судов в док и проведением дефектации.
С учетом изложенного суды установили, что факт выполнения Обществом работ по доковому ремонту судов "Атаман Ермак", "Сергий Радонежский", "Калена", "Карский 1", "Беломорский 11", "Беломорский 20", "Ганц-15" и "Янгск-1" в проверяемом периоде подтверждается представленными в материалы дела договорами, ремонтными ведомостями, технологическими ведомостями-сметами, актами приемки (сдачи) выполненных работ, счетами-фактурами. Оценив их содержание, судебные инстанции сделали мотивированный вывод о том, что в рамках заключенных договоров ООО "Армастан" выполнило заводской ремонт с помещением судов в док. Работы имели плановый и длительный характер.
Таким образом, следует признать правомерным вывод судов о том, что у заявителя отсутствовали предусмотренные Кодексом основания для применения льготы по НДС в отношении этих операций.
Судебные инстанции также обоснованно отклонили довод заявителя о том, что при расчете НДС, подлежащего уплате в бюджет по операциям планового ремонта судов, Инспекция не учла суммы НДС, начисленные и уплаченные с агентского вознаграждения.
Согласно пункту 7 статьи 149 НК РФ освобождение от налогообложения в соответствии с положениями названной статьи не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, если иное не предусмотрено Кодексом.
В пункте 1 статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации указано, что по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
Налогоплательщик (агент) представил в материалы дела агентские соглашения об обслуживании в порту морских и иных судов, заключенные им с предпринимателем Константиновым А.С., обществом с ограниченной ответственностью "Судоходная Компания Мишарин ЛТД" и ООО "Сибтранс-Арктик" (принципалы).
В соответствии с указанными соглашениями Общество обязуется по поручению принципала совершать юридические и иные действия, а именно агентское обслуживание судов принципалов в порту от имени и за счет принципалов.
Таким образом, агентское обслуживание в рамках указанных договоров предполагает, что действия совершаются не от имени заявителя, а от имени принципалов. Договоры же на доковый ремонт заключены от имени ООО "Армастан". Поэтому суды мотивированно указали на то, что факт заключения Обществом договоров на доковый и заводской ремонт судов с судоремонтными предприятиями (ООО "Оптимист", ОАО "СРЗ "Красная Кузница") не свидетельствует о том, что они были заключены в рамках агентских соглашений.
Как следует из представленных агентских соглашений, Общество приняло на себя обязательства по совершению юридических и иных действий от имени принципалов. При этом из имеющихся в деле доказательств и пояснений сторон следует, что в режиме агентирования заявителем осуществлялся комплекс разного рода действий, связанных с обслуживанием судов, как это предусмотрено статьей 232 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации.
Так, из представленных ООО "Армастан" счетов-фактур и дисбурсментских счетов следует, что заявитель предъявлял контрагентам стоимость агентского вознаграждения за обслуживание судов. Из содержания этих документов не усматривается, что агентское обслуживание включало в себя проведение плановых ремонтных работ. Агентское вознаграждение начислялось и предъявлялось Обществом и в отношении обслуживания судов, которые не значатся в спорных операциях, связанных с ремонтом.
Поэтому суды признали, что в рассматриваемом случае налоговый орган начислил НДС в отношении самостоятельных операций, связанных с заводским ремонтом судов, которые выполнены не в режиме агентирования, а на основании иных договоров, заключенных ООО "Армастан" с контрагентами на выполнение планового заводского ремонта судов. Следовательно, оснований для исключения из расчета налогооблагаемой базы сумм агентского вознаграждения не имеется.
Кроме того, из пояснений представителей Инспекции и материалов дела, включая представленные расчеты и книги продаж, следует, что спорные операции по выполнению ремонтных работ отражены в выручке заявителя в качестве операций, не облагаемых НДС.
Еще одним основанием для доначисления заявителю спорных сумм налогов, пеней и штрафов послужило установление Инспекцией того факта, что ООО "Армастан" в нарушение пункта 4 статьи 170 НК РФ в третьем квартале 2008 года неверно рассчитало пропорцию, определяемую исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.
В кассационной жалобе Общество настаивает на ошибочности этого вывода, ссылаясь на то, что заявитель и его контрагент произвели новацию договора, уменьшили стоимость плановых ремонтных работ, правомерно отразив это уменьшение в 3 квартале 2008 года.
Кассационная инстанция не принимает этот довод ввиду следующих обстоятельств.
В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
Из материалов дела усматривается, что соответствующие положения предусмотрены учетной политикой ООО "Армастан". Так, согласно приказу об учетной политике Общества в связи с осуществлением деятельности, льготируемой по статье 149 Кодекса, "входной" НДС подлежит распределению в соответствии с расчетным коэффициентом, определяемым как отношение облагаемого и необлагаемого оборота к общей сумме выручки. Согласно полученной пропорции часть входного НДС подлежит отнесению на расчеты с бюджетом, а остальная часть - на счет 26 в состав косвенных расходов.
Следовательно, поскольку общий объем выручки налогоплательщика включает в себя доходы от осуществления операций, как облагаемых НДС, так и освобожденных от налогообложения, его размер должен соответствовать сумме таких доходов.
Судами установлено, что по условиям договора от 03.12.2007 N 24/07 на доковый ремонт теплохода "Сергий Радонежский", заключенного ООО "Армастан" с индивидуальным предпринимателем Мишариным А.Г., в 1 квартале 2008 года Общество включило в расчет по НДС выручку в размере 7 990 000 руб. После проведении дефектации стоимость работ была уменьшена на 2 990 000 руб. и заявитель в 3 квартале 2008 года отразил в книге продаж уменьшение выручки на 2 990 000 руб.
Однако, поскольку по факту дефектации произведено уменьшение объемов работ, выполненных в 1 квартале 2008 года, в силу положений статей 54 и 81 НК РФ корректировке подлежала налогооблагаемая база именно этого налогового периода.
В результате этого в расчете пропорции общий объем выручки за 3 квартал 2008 года оказался меньше того, который подлежал обложению НДС по итогам данного периода, на 2 990 000 руб.
В оспариваемом решении на странице 33 Инспекция допустила опечатку, ошибочно указав, что выручка в сумме 7 990 000 руб. включена заявителем в реализацию во 2 квартале 2008 года, в то время как следовало указать, что эта выручка включена налогоплательщиком в реализацию в 1 квартале 2008 года. Однако данная опечатка не влияет на существо решения и размер начисленных сумм.
С учетом изложенного судебные инстанции обоснованно отклонили довод ООО "Армастан" о том, что при определении пропорции и расчете НДС за 3 квартал 2008 года следовало учитывать уменьшение выручки на 2 990 000 руб., как не основанный на нормах действующего законодательства.
Кассационная инстанция находит несостоятельным и довод кассационной жалобы об ошибочном определении налоговым органом размера доначисленных заявителю сумм НДС и пеней. По мнению подателя жалобы, Инспекция должна была определить размер налоговых обязательств ООО "Армастан" расчетным путем на основании имеющейся у нее информации о самом налогоплательщике и иных аналогичных налогоплательщиках и учесть право заявителя на применение вычетов по НДС.
На основании пункта 1 статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 НК РФ.
Как следует из пункта 1 статьи 173 Кодекса, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.
Из изложенного следует, что применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.
В рассматриваемом деле контрагенты заявителя предъявляли ему стоимость выполненных ремонтных работ без НДС, ООО "Армастан" также не облагало спорные работы налогом.
Поскольку заявителю НДС в составе стоимости работ к уплате не предъявлялся и им не уплачивался, вычеты в налоговых декларациях не декларировались, оснований для их применения при расчете сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет, в данном случае не имеется.
Таким образом, отсутствуют законные основания для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа по эпизодам, приведенным в кассационной жалобе.
Нарушений норм процессуального права, в том числе являющихся безусловным основанием для отмены вынесенных по делу решения и постановления, а также неправильного применения апелляционным судом норм материального права кассационной инстанцией не установлено.
С учетом изложенного у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены или изменения обжалуемого постановления апелляционного суда.
При принятии кассационной жалобы к производству ООО "Армастан" была предоставлена отсрочка по уплате государственной пошлины до рассмотрения кассационной жалобы по существу. Поэтому, в связи с отказом в ее удовлетворении с Общества в доход федерального бюджета подлежит взысканию государственная пошлина в размере 1 000 руб.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2012 по делу N А05-13564/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Армастан" - без удовлетворения.
Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Армастан" (место нахождения: 163000, город Архангельск, Троицкий проспект, дом 65, офис 505; ОГРН 1022900512040) в доход федерального бюджета 1 000 рублей государственной пошлины за подачу кассационной жалобы.
Председательствующий
М.В.ПАСТУХОВА
Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)