Судебные решения, арбитраж
Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 14 марта 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 21 марта 2013 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Кливера Е.П.,
судей Киричек Ю.Н., Рыжикова О.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Плехановой Е.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-507/2013) открытого акционерного общества "Меретояханефтегаз", ИНН 8911017405, ОГРН 1028900581522 (далее - ОАО "Меретояханефтегаз"; Общество; заявитель),
на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 19.11.2012 по делу N А81-2500/2012 (судья Полторацкая Э.Ю.), принятое
по заявлению ОАО "Меретояханефтегаз"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - МИФНС России крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО; Инспекция; налоговый орган; заинтересованное лицо),
о признании частично недействительным решения от 30.11.2011 N 06-18/16 (в редакции решения УФНС России по ЯНАО от 20.02.2012 N 48),
при участии в судебном заседании:
- от Общества - Дыков А.В. по доверенности серия 78 АА N 2573662 от 04.07.2012, сохраняющей силу в течение двух лет (личность удостоверена паспортом гражданина РФ);
- от Инспекции - Муталапова С.С. по доверенности от 28.12.2012 N 40, действительной по 31.12.2013 (личность удостоверена паспортом гражданина РФ),
установил:
ОАО "Меретояханефтегаз" обратилось с заявлением в арбитражный суд к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО, в котором просило признать недействительным решение Инспекции от 30.11.2011 N 06-18/16 (в редакции решения УФНС России по ЯНАО от 20.02.2012 N 48) в части обязанности Общества уплатить налог на имущество в размере 8 394 817 руб., пени в размере 964 480 руб., штрафа в размере 1 678 963 руб.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 19.11.2012 по делу N А81-2500/2012 заявленное Обществом требование удовлетворено частично, а именно: решение Инспекции от 30.11.2011 N 06-18/16 (в редакции решения УФНС России по ЯНАО от 20.02.2012 N 48) признано недействительным в части предложения уменьшения убытка по пункту 3.4 резолютивной части оспариваемого решения с увеличением убытка за 2009-2010 года на 1 678 963 руб. В удовлетворении остальной части требования отказано.
ОАО "Меретояханефтегаз", не согласившись с принятым судебным актом, обратилось с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленного требования отменить.
Общество считает, что у него отсутствовала обязанность по учету дороги в качестве основного средства на 01 счете бухгалтерского учета и, как следствие, отсутствовала обязанность по уплате налога на имущество в проверяемый период.
Заявитель также ссылается на то, что судом первой инстанцией необоснованно не приняты во внимание доводы налогоплательщика о неверном определении Инспекцией для расчета налога на имущество следующих показателей: первоначальная стоимость дороги и момент начисления амортизации.
Инспекция, в письменном отзыве на апелляционную жалобу и в устном выступлении в суде апелляционной инстанции просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, письменный отзыв на нее, заслушав представителя Общества и Инспекции, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО в период с 11.05.2011 по 27.09.2011 проведена выездная налоговая проверка ОАО "Меретояханефтегаз" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет различных налогов, в том числе налога на имущество организаций и налога на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2010 по результатам которой составлен акт от 24.10.2011 N 06-18/15.
30.11.2011 с учетом, представленных по акту возражений вынесено решение N 06-18/16, согласно которому заявитель привлечен к налоговой ответственности, в том числе по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество организаций за 2009-2010 года в виде штрафа в размере 1 678 963 руб.
Этим же решением Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на имущество в сумме 8 394 817 руб. и пени в размере 964 480 руб. 42 коп., начисленные за неуплату налога на имущество, а также уменьшить убыток по налогу на прибыль организаций, в том числе на 1 678 963 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, Общество в порядке апелляционного обжалования обратилось в вышестоящий налоговый орган (УФНС России по ЯНАО).
Решением УФНС России по ЯНАО от 20.02.2012 N 48 решение Инспекции частично изменено.
Полагая, что решение Инспекции (в редакции решения УФНС России по ЯНАО) нарушает права и законные интересы ОАО "Меретояханефтегаз", последнее обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
19.11.2012 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого округа принял обжалуемое решение.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для его изменения, исходя из следующего.
Из содержания оспариваемого в соответствующей части ненормативного акта следует, что в ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что Общество не включило в налоговую базу по налогу на имущество организаций за 2009-2010 года стоимость подъездной автодороги к Меретояхинскому месторождению. Стоимость названного объекта в проверяемом периоде отражена на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" в размере 192 001 187 руб. 56 коп.
При этом строительство объекта "Подъездная автодорога к Меретояхинскому месторождению" производилось в период 2001 года и с 2002 года по 2010 года строительство не осуществлялось, но незаконченный строительством объект "автодорога" использовалась налогоплательщиком в производственной деятельности.
В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции Общество не оспаривало факт использования автодороги для обслуживания действующей дожимной насосной станции (ДНС), наличие на ДНС вахтового поселка, в котором проживают сотрудники, обслуживающие ДНС, единственным аргументом, на основании которого спорный объект не включен в состав основных средств являлся факт незавершенного строительства в соответствии с проектом, отсутствие его ввода в эксплуатацию.
Поддерживая позицию налогового органа, суд первой инстанции исходил из того, что спорный объект использовался в хозяйственной деятельности налогоплательщика, приносил доход, продажа объекта не предполагалась.
Суд апелляционной инстанции находит обоснованной занятую судом первой инстанции позицию, в силу нижеследующего.
Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Исходя из положений приказа Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н (в редакции от 07.05.2003) "Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению" счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.
Понятие "основные средства" дано в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н.
К основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства.
В пункте 41 названного Положения указано, что к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).
Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется также приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01).
Согласно пункту 4 ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации) (пункты 7, 8 ПБУ 6/01).
В пункте 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях: приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд и в других случаях.
Из имеющихся в материалах настоящего дела документов следует, что с 2001 года строительство дороги не ведется, строительство фактически заморожено в связи с отсутствием финансирования, затраты на строительство спорного объекта учитывались Обществом в составе капитальных вложений на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Вместе с тем, в ходе проверки установлено, что ОАО "Меретояханефтегаз" в течение длительного времени, в том числе в проверяемом периоде, фактически использовало внутрипромысловую автодорогу в производственной деятельности.
Данное обстоятельство подтверждается протоколом осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 20.05.2011 N 2, также к материалам дела приобщены фотоснимки объекта и протоколы допросов свидетелей.
Спорный объект отсыпан песком, находится в пригодном состоянии для эксплуатации, работы по строительству не осуществляются, используется для доставки работников, осуществляющих контроль за непрерывной добычей нефти, ее очистки и транспортировки, а также для доставки указанным работникам питьевой воды, продуктов питания, ТМЦ.
Спорный объект используется заявителем (владельцем лицензии), а также ОАО "Сибнефть-Ноябрьскнефтегаз", который на основании договора об оказании операторских услуг от 28.08.2002 N 1517 "б" с заявителем осуществляет работы по содержанию спорного объекта в состоянии необходимом для осуществления деятельности по извлечению прибыли (добычи нефти), при этом владелец лицензии компенсирует соответствующие затраты.
Таким образом, проанализировав вышеизложенные обстоятельства, а также то, что Обществу выдана лицензия на разработку Меретояхинского месторождения, продажа объекта не предполагалась, объект использовался в хозяйственной деятельности налогоплательщика более 12 месяцев, использование было направлено в целях извлечения дохода (прибыль) в течение длительного периода (2002-2010 гг.), а также способен приносить экономические выгоды в будущем, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что спорный объект в проверяемом периоде соответствовал одновременно всем условиям, установленным в пункте 4 ПБУ 6/01, соблюдение которых необходимо для принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основного средства, следовательно, данный объект являлся объектом обложения налогом на имущество.
Судом первой инстанции верно отмечено, что вопрос о включении объекта недвижимого имущества в состав основных средств и, как следствие, в объект налогообложения налогом на имущество организаций не ставится в зависимость от волеизъявления налогоплательщика-организации, а должен определяться экономической сущностью объекта и момент возникновения обязанности по исчислению налога на имущество связан с фактом эксплуатации объекта основных средств, отвечающего всем признакам основного средства, а не с фактами включения его налогоплательщиком в состав основных средств, государственной регистрации прав на него, и не зависит от объема его эксплуатации, поскольку, в общем, приносит экономическую выгоду.
В связи с этим суд апелляционной инстанции разделяет мнение суда первой инстанции о том, что спорный объект, в проверяемом периоде являлся объектом обложения налогом на имущество, порождающим обязанность Общества исчислять и уплачивать названный налог в порядке, установленном главой 30 НК РФ.
Вместе с тем при принятии решения суд первой инстанции отклонил довод Общества о неверном определении для расчета налога первоначальной стоимости объекта, а также периода начисления амортизации.
При рассмотрении дела суд первой инстанции включил в первоначальную стоимость дороги сумму процентов в размере 30 520 065 руб. 98 коп. и исчислил амортизацию с 2009 года (с даты охватываемого налоговой проверкой периода), а не с 1 января 2002 года (даты, когда фактически прекратилось строительство дороги).
Суд апелляционной инстанции находит ошибочной данную позицию суда первой инстанции, в силу следующего.
В соответствии с пунктом 2 статьи 259 НК РФ амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.
Согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Пунктом 1 статьи 256 НК РФ предусмотрено, что амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей (редакция, применяемая в спорный период).
В соответствии с пунктом 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.
Пунктом 6 статьи 258 НК РФ установлено, что для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей.
Таким образом, НК РФ связывает право на амортизацию с присвоением имуществу статуса основного средства.
Проверка наличия указанного статуса производится налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля и зависит не от даты проведения налоговой проверки, а от объективного факта использования объекта в реальной хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Из имеющихся в материалах настоящего дела документов следует, что последние затраты по строительству дороги были произведены Обществом в 2001 году, следовательно, начисление амортизации по спорному объекту должно проводиться, с учетом процитированных норм, с 01.01.2002.
Суд первой инстанции при расчете налога на имущество поддержал позицию Инспекции относительно определения первоначальной стоимости спорного объекта в размере 192 001 187 руб. 22 коп., включив в нее проценты по договору займа в размере 30 520 065 руб. 98 коп., и сославшись на то, что сумма займа и начисленные по нему проценты непосредственно и исключительно не связаны со строительством спорного объекта.
Суд апелляционной инстанции находит данный вывод суда первой инстанции несоответствующим материалам настоящего дела.
В силу требований пунктов 3, 4 статьи 376 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно в соответствии с главой 30 Кодекса. Средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу.
Таким образом, основой для расчета налоговой базы по указанному налогу является остаточная стоимость основных средств.
Остаточная стоимость рассчитывается как разница между первоначальной стоимостью объекта и начисленной суммой амортизации.
Следовательно, при расчете налога на имущество первоначальная стоимость основных средств формируется по установленным правилам бухгалтерского учета.
Порядок бухгалтерского учета процентов регулируется с 01.01.2009 нормами ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам", утвержденным Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н (далее - ПБУ 15/2008).
По общему правилу, установленному пунктом 7 ПБУ 15/2008, проценты по займам (кредитам) отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов.
Исключение из этого правила есть только одно, и касается оно порядка учета процентов по займам (кредитам), израсходованным на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива. Проценты по таким займам (кредитам) подлежат включению в стоимость инвестиционного актива.
Таким образом, законодательство предусматривает увеличение стоимости объекта основных средств на сумму процентов по полученным займам (кредитам) только в случае возможного отнесения данного объекта к инвестиционному активу.
Понятие "инвестиционный актив" дано в пункте 7 ПБУ 15/2008, согласно которому под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление.
К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.
Из анализа этих понятий усматривается, что объект признается инвестиционным активом, если в отношении него одновременно выполняются два условия: подготовка объекта к использованию требует длительного времени; приобретение, сооружение и (или) изготовление объекта требует существенных расходов.
Следовательно, инвестиционным активом является незавершенное производство и незавершенное строительство.
В соответствии с ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов равномерно, независимо от условий предоставления займа. Они включаются в стоимость данного актива при наличии следующих условий:
- - расходы по приобретению (сооружению, изготовлению) актива признаются в бухгалтерском учете;
- расходы по займам, связанным с приобретением (сооружением) актива, подлежат признанию в учете;
- - начаты работы по сооружению (приобретению, изготовлению) инвестиционного актива.
Если работы по сооружению (изготовлению) объекта приостановлены на срок более трех месяцев, то проценты заимодавцу (кредитору) с первого числа месяца, следующего за месяцем приостановки, включаются в состав прочих расходов организации. Период согласования дополнительных технических или организационных вопросов в процессе приобретения (изготовления, сооружения) не считается периодом приостановки работ по инвестиционному объекту.
Если организация начала использовать инвестиционный актив до завершения работ по сооружению (приобретению, изготовлению), то проценты, причитающиеся заимодавцу (кредитору), не включаются в стоимость такого актива с первого числа месяца, следующего за месяцем начала использования актива.
Поскольку материалами дела подтверждается, что дорога (являющаяся инвестиционным активом) начала использоваться Обществом до полного завершения работ по ее сооружению (до ввода в эксплуатацию), проценты, причитающиеся заимодавцу заявителя в размере 30 520 065 руб. 98 коп., не подлежат включению в остаточную стоимость автодороги (192 001 187 руб. 22 коп.).
Данное обстоятельство, а также вышеуказанная правовая норма ошибочно не приняты судом первой инстанции во внимание.
При этом вывод суда первой инстанции о том, что заявителем не доказана связь уплаченных по договору займа процентов со строительством спорной автодороги, не соответствует материалам дела.
Так, в качестве доказательств, подтверждающих, что заем и начисленные по нему проценты связаны со строительством спорного объекта, в материалах дела имеются следующие документы:
- - договор займа от 03.04.2001 N 32/01, заключенный Обществом с ЗАО "Потенциал Траст", в котором указано, что целью займа является обустройство, бурение скважин и ввод в эксплуатацию Меретояхинского нефтегазового месторождения (т. 5 л.д. 107-109);
- - "Рабочий проект обустройства Меретояхинского нефтяного месторождения на период пробной эксплуатации Подъездная автомобильная дорога Меретояхинского месторождения" (т. 2 л.д. 30-59), которым предусмотрено возведение автодороги с гравийным покрытием с кустами скважин и с твердым покрытием к площадкам ДНС, КНС, ГТЭС и водозабору, автодорогу с твердым покрытием, от пром.площадки промысла до ДНС Верхне-Пурпейского месторождения (т. 2 л.д. 56);
- - платежные документы, в которых в строке основание платежа указано - оплата по договору займа 32/01 от 03.04.2001 (т. 6 л.д. 11, 16, 18-24).
Вышеперечисленные документы в своей совокупности и взаимосвязи подтверждают, что заем и начисленные за его использование проценты связаны со строительством спорного объекта, в связи с чем, включение в первоначальную стоимость дороги суммы процентов в размере 30 520 065 руб. 98 коп. является необоснованным.
Из материалов дела следует, что Общество сформировало первоначальную стоимость дороги в размере 192 001 187 руб. 22 коп., при этом в состав данной суммы входит сумма процентов 30 520 065 руб. 98 коп. (налоговым органом указанное не оспаривается).
Таким образом, учитывая, что проценты включены в первоначальную стоимость спорного объекта необоснованно, первоначальная стоимость дороги составляет 161 481 121 руб. 24 коп. (192 001 187 руб. 22 коп. - 30 520 065 руб. 98 коп.).
Следовательно, остаточная стоимость автодороги, с учетом амортизационных начислений, рассчитанных с 01.01.2002 года, составляет:
- - 49 376 000 руб. - на 01.01.2009;
- - 33 361 000 руб. - на 01.01.2010.
Соответственно, сумма доначисленного налога на имущество организаций должна составлять:
- - 910 000 руб. - за 2009 год;
- - 558 000 руб. - за 2010 год.
Подробный расчет первоначальной стоимости (остаточной стоимости) и амортизации по состоянию на 01.01.2002, 01.01.2003, 01.01.2004, 01.01.2005, 01.01.2006, 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009, 01.01.2010 приведен Обществом в апелляционной жалобе (стр. 5).
Налоговым органом аргументированных возражений относительно произведенного налогоплательщиком расчета не представлено.
При данных обстоятельствах решение Инспекции (в обжалуемой части) подлежит признанию недействительным в части: предложения уплатить налог на имущество организаций за 2009 год в сумме 3 330 271 руб., за 2010 год - в сумме 3 626 546 руб.; наложения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на имущество организаций за 2009 год - в размере 660 054 руб., за 2010 год - в размере 725 309 руб. 20 коп.; начисления пени за несвоевременную уплату налога на имущество организаций за 2009-2010 годы в соответствующей части.
Что касается эпизода, связанного с уменьшением убытка по пункту 3.4 резолютивной части оспариваемого (в соответствующей части) акта с увеличением убытка за 2009-2010 года на 1 678 963 руб., то суд апелляционной инстанции полагает необходимым отметить следующее.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Подпунктом 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ определено, что датой осуществления таких расходов признается дата начисления налогов (сборов).
Налог на имущество не относится к исключениям, указанным в статье 270 НК РФ.
Налоговым органом не оспаривается факт того, что им не включен в состав расходов при исчислении налога на прибыль суммы доначисленного налога на имущество.
Вместе с тем сумма убытков, предложенная к корректировке, должна соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, которые определяются на основании всех положений главы 25 НК РФ.
Поскольку судом апелляционной инстанции признано незаконным доначисление Обществу налога на имущество организаций за 2009 год в сумме 3 330 271 руб., за 2010 год - в сумме 3 626 546 руб., то понесенные Обществом убытки по налогу на прибыль составляют 293 600 руб.
Следовательно, подлежит признанию недействительным решение налогового органа в части признания завышения налогоплательщиком убытка по налогу на прибыль организаций за 2009-2010 года на 293 600 руб.
При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит изменению на основании пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела).
Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления Общества в суде первой инстанции и апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на Инспекцию.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 19.11.2012 по делу N А81-2500/2012 изменить, изложить его в следующей редакции:
"Заявление открытого акционерного общества "Меретояханефтегаз" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании недействительными решения от 30.11.2011 N 06-18/16 (в редакции решения УФНС по ЯНАО от 20.02.2012 N 48) в оспариваемой части, удовлетворить частично.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.11.2011 N 06-18/16 (в редакции решения УФНС по ЯНАО от 20.02.2012 N 48), как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации в части:
- 1) предложения уплатить налог на имущество организаций за 2009 год в сумме 3 330 271 руб., за 2010 год - в сумме 3 626 546 руб.;
- 2) наложения штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество организаций за 2009 год - в размере 660 054 руб., за 2010 год - в размере 725 309 руб. 20 коп.;
- 3) начисления пени за несвоевременную уплату налога на имущество организаций за 2009-2010 годы в соответствующей части;
- 4) предложения уменьшения убытка по п. 3.4 резолютивной части оспариваемого решения с увеличением убытка за 2009-2010 годы на 293 600 руб.
В остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу в пользу открытого акционерного общества "Меретояханефтегаз" судебные расходы, возникшие в связи с уплатой государственной пошлины при подаче заявления в суд первой инстанции, в размере 2000 руб.".
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу в пользу открытого акционерного общества "Меретояханефтегаз" судебные расходы, возникшие в связи с уплатой государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы, в размере 1000 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Е.П.КЛИВЕР
Судьи
Ю.Н.КИРИЧЕК
О.Ю.РЫЖИКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 21.03.2013 ПО ДЕЛУ N А81-2500/2012
Разделы:Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 марта 2013 г. по делу N А81-2500/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 14 марта 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 21 марта 2013 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Кливера Е.П.,
судей Киричек Ю.Н., Рыжикова О.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Плехановой Е.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-507/2013) открытого акционерного общества "Меретояханефтегаз", ИНН 8911017405, ОГРН 1028900581522 (далее - ОАО "Меретояханефтегаз"; Общество; заявитель),
на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 19.11.2012 по делу N А81-2500/2012 (судья Полторацкая Э.Ю.), принятое
по заявлению ОАО "Меретояханефтегаз"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - МИФНС России крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО; Инспекция; налоговый орган; заинтересованное лицо),
о признании частично недействительным решения от 30.11.2011 N 06-18/16 (в редакции решения УФНС России по ЯНАО от 20.02.2012 N 48),
при участии в судебном заседании:
- от Общества - Дыков А.В. по доверенности серия 78 АА N 2573662 от 04.07.2012, сохраняющей силу в течение двух лет (личность удостоверена паспортом гражданина РФ);
- от Инспекции - Муталапова С.С. по доверенности от 28.12.2012 N 40, действительной по 31.12.2013 (личность удостоверена паспортом гражданина РФ),
установил:
ОАО "Меретояханефтегаз" обратилось с заявлением в арбитражный суд к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО, в котором просило признать недействительным решение Инспекции от 30.11.2011 N 06-18/16 (в редакции решения УФНС России по ЯНАО от 20.02.2012 N 48) в части обязанности Общества уплатить налог на имущество в размере 8 394 817 руб., пени в размере 964 480 руб., штрафа в размере 1 678 963 руб.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 19.11.2012 по делу N А81-2500/2012 заявленное Обществом требование удовлетворено частично, а именно: решение Инспекции от 30.11.2011 N 06-18/16 (в редакции решения УФНС России по ЯНАО от 20.02.2012 N 48) признано недействительным в части предложения уменьшения убытка по пункту 3.4 резолютивной части оспариваемого решения с увеличением убытка за 2009-2010 года на 1 678 963 руб. В удовлетворении остальной части требования отказано.
ОАО "Меретояханефтегаз", не согласившись с принятым судебным актом, обратилось с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленного требования отменить.
Общество считает, что у него отсутствовала обязанность по учету дороги в качестве основного средства на 01 счете бухгалтерского учета и, как следствие, отсутствовала обязанность по уплате налога на имущество в проверяемый период.
Заявитель также ссылается на то, что судом первой инстанцией необоснованно не приняты во внимание доводы налогоплательщика о неверном определении Инспекцией для расчета налога на имущество следующих показателей: первоначальная стоимость дороги и момент начисления амортизации.
Инспекция, в письменном отзыве на апелляционную жалобу и в устном выступлении в суде апелляционной инстанции просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, письменный отзыв на нее, заслушав представителя Общества и Инспекции, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО в период с 11.05.2011 по 27.09.2011 проведена выездная налоговая проверка ОАО "Меретояханефтегаз" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет различных налогов, в том числе налога на имущество организаций и налога на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2010 по результатам которой составлен акт от 24.10.2011 N 06-18/15.
30.11.2011 с учетом, представленных по акту возражений вынесено решение N 06-18/16, согласно которому заявитель привлечен к налоговой ответственности, в том числе по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество организаций за 2009-2010 года в виде штрафа в размере 1 678 963 руб.
Этим же решением Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на имущество в сумме 8 394 817 руб. и пени в размере 964 480 руб. 42 коп., начисленные за неуплату налога на имущество, а также уменьшить убыток по налогу на прибыль организаций, в том числе на 1 678 963 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, Общество в порядке апелляционного обжалования обратилось в вышестоящий налоговый орган (УФНС России по ЯНАО).
Решением УФНС России по ЯНАО от 20.02.2012 N 48 решение Инспекции частично изменено.
Полагая, что решение Инспекции (в редакции решения УФНС России по ЯНАО) нарушает права и законные интересы ОАО "Меретояханефтегаз", последнее обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
19.11.2012 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого округа принял обжалуемое решение.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для его изменения, исходя из следующего.
Из содержания оспариваемого в соответствующей части ненормативного акта следует, что в ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что Общество не включило в налоговую базу по налогу на имущество организаций за 2009-2010 года стоимость подъездной автодороги к Меретояхинскому месторождению. Стоимость названного объекта в проверяемом периоде отражена на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" в размере 192 001 187 руб. 56 коп.
При этом строительство объекта "Подъездная автодорога к Меретояхинскому месторождению" производилось в период 2001 года и с 2002 года по 2010 года строительство не осуществлялось, но незаконченный строительством объект "автодорога" использовалась налогоплательщиком в производственной деятельности.
В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции Общество не оспаривало факт использования автодороги для обслуживания действующей дожимной насосной станции (ДНС), наличие на ДНС вахтового поселка, в котором проживают сотрудники, обслуживающие ДНС, единственным аргументом, на основании которого спорный объект не включен в состав основных средств являлся факт незавершенного строительства в соответствии с проектом, отсутствие его ввода в эксплуатацию.
Поддерживая позицию налогового органа, суд первой инстанции исходил из того, что спорный объект использовался в хозяйственной деятельности налогоплательщика, приносил доход, продажа объекта не предполагалась.
Суд апелляционной инстанции находит обоснованной занятую судом первой инстанции позицию, в силу нижеследующего.
Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Исходя из положений приказа Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н (в редакции от 07.05.2003) "Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению" счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.
Понятие "основные средства" дано в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н.
К основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства.
В пункте 41 названного Положения указано, что к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).
Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется также приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01).
Согласно пункту 4 ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации) (пункты 7, 8 ПБУ 6/01).
В пункте 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях: приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд и в других случаях.
Из имеющихся в материалах настоящего дела документов следует, что с 2001 года строительство дороги не ведется, строительство фактически заморожено в связи с отсутствием финансирования, затраты на строительство спорного объекта учитывались Обществом в составе капитальных вложений на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Вместе с тем, в ходе проверки установлено, что ОАО "Меретояханефтегаз" в течение длительного времени, в том числе в проверяемом периоде, фактически использовало внутрипромысловую автодорогу в производственной деятельности.
Данное обстоятельство подтверждается протоколом осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 20.05.2011 N 2, также к материалам дела приобщены фотоснимки объекта и протоколы допросов свидетелей.
Спорный объект отсыпан песком, находится в пригодном состоянии для эксплуатации, работы по строительству не осуществляются, используется для доставки работников, осуществляющих контроль за непрерывной добычей нефти, ее очистки и транспортировки, а также для доставки указанным работникам питьевой воды, продуктов питания, ТМЦ.
Спорный объект используется заявителем (владельцем лицензии), а также ОАО "Сибнефть-Ноябрьскнефтегаз", который на основании договора об оказании операторских услуг от 28.08.2002 N 1517 "б" с заявителем осуществляет работы по содержанию спорного объекта в состоянии необходимом для осуществления деятельности по извлечению прибыли (добычи нефти), при этом владелец лицензии компенсирует соответствующие затраты.
Таким образом, проанализировав вышеизложенные обстоятельства, а также то, что Обществу выдана лицензия на разработку Меретояхинского месторождения, продажа объекта не предполагалась, объект использовался в хозяйственной деятельности налогоплательщика более 12 месяцев, использование было направлено в целях извлечения дохода (прибыль) в течение длительного периода (2002-2010 гг.), а также способен приносить экономические выгоды в будущем, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что спорный объект в проверяемом периоде соответствовал одновременно всем условиям, установленным в пункте 4 ПБУ 6/01, соблюдение которых необходимо для принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основного средства, следовательно, данный объект являлся объектом обложения налогом на имущество.
Судом первой инстанции верно отмечено, что вопрос о включении объекта недвижимого имущества в состав основных средств и, как следствие, в объект налогообложения налогом на имущество организаций не ставится в зависимость от волеизъявления налогоплательщика-организации, а должен определяться экономической сущностью объекта и момент возникновения обязанности по исчислению налога на имущество связан с фактом эксплуатации объекта основных средств, отвечающего всем признакам основного средства, а не с фактами включения его налогоплательщиком в состав основных средств, государственной регистрации прав на него, и не зависит от объема его эксплуатации, поскольку, в общем, приносит экономическую выгоду.
В связи с этим суд апелляционной инстанции разделяет мнение суда первой инстанции о том, что спорный объект, в проверяемом периоде являлся объектом обложения налогом на имущество, порождающим обязанность Общества исчислять и уплачивать названный налог в порядке, установленном главой 30 НК РФ.
Вместе с тем при принятии решения суд первой инстанции отклонил довод Общества о неверном определении для расчета налога первоначальной стоимости объекта, а также периода начисления амортизации.
При рассмотрении дела суд первой инстанции включил в первоначальную стоимость дороги сумму процентов в размере 30 520 065 руб. 98 коп. и исчислил амортизацию с 2009 года (с даты охватываемого налоговой проверкой периода), а не с 1 января 2002 года (даты, когда фактически прекратилось строительство дороги).
Суд апелляционной инстанции находит ошибочной данную позицию суда первой инстанции, в силу следующего.
В соответствии с пунктом 2 статьи 259 НК РФ амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.
Согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Пунктом 1 статьи 256 НК РФ предусмотрено, что амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей (редакция, применяемая в спорный период).
В соответствии с пунктом 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.
Пунктом 6 статьи 258 НК РФ установлено, что для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей.
Таким образом, НК РФ связывает право на амортизацию с присвоением имуществу статуса основного средства.
Проверка наличия указанного статуса производится налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля и зависит не от даты проведения налоговой проверки, а от объективного факта использования объекта в реальной хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Из имеющихся в материалах настоящего дела документов следует, что последние затраты по строительству дороги были произведены Обществом в 2001 году, следовательно, начисление амортизации по спорному объекту должно проводиться, с учетом процитированных норм, с 01.01.2002.
Суд первой инстанции при расчете налога на имущество поддержал позицию Инспекции относительно определения первоначальной стоимости спорного объекта в размере 192 001 187 руб. 22 коп., включив в нее проценты по договору займа в размере 30 520 065 руб. 98 коп., и сославшись на то, что сумма займа и начисленные по нему проценты непосредственно и исключительно не связаны со строительством спорного объекта.
Суд апелляционной инстанции находит данный вывод суда первой инстанции несоответствующим материалам настоящего дела.
В силу требований пунктов 3, 4 статьи 376 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно в соответствии с главой 30 Кодекса. Средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу.
Таким образом, основой для расчета налоговой базы по указанному налогу является остаточная стоимость основных средств.
Остаточная стоимость рассчитывается как разница между первоначальной стоимостью объекта и начисленной суммой амортизации.
Следовательно, при расчете налога на имущество первоначальная стоимость основных средств формируется по установленным правилам бухгалтерского учета.
Порядок бухгалтерского учета процентов регулируется с 01.01.2009 нормами ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам", утвержденным Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н (далее - ПБУ 15/2008).
По общему правилу, установленному пунктом 7 ПБУ 15/2008, проценты по займам (кредитам) отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов.
Исключение из этого правила есть только одно, и касается оно порядка учета процентов по займам (кредитам), израсходованным на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива. Проценты по таким займам (кредитам) подлежат включению в стоимость инвестиционного актива.
Таким образом, законодательство предусматривает увеличение стоимости объекта основных средств на сумму процентов по полученным займам (кредитам) только в случае возможного отнесения данного объекта к инвестиционному активу.
Понятие "инвестиционный актив" дано в пункте 7 ПБУ 15/2008, согласно которому под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление.
К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.
Из анализа этих понятий усматривается, что объект признается инвестиционным активом, если в отношении него одновременно выполняются два условия: подготовка объекта к использованию требует длительного времени; приобретение, сооружение и (или) изготовление объекта требует существенных расходов.
Следовательно, инвестиционным активом является незавершенное производство и незавершенное строительство.
В соответствии с ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов равномерно, независимо от условий предоставления займа. Они включаются в стоимость данного актива при наличии следующих условий:
- - расходы по приобретению (сооружению, изготовлению) актива признаются в бухгалтерском учете;
- расходы по займам, связанным с приобретением (сооружением) актива, подлежат признанию в учете;
- - начаты работы по сооружению (приобретению, изготовлению) инвестиционного актива.
Если работы по сооружению (изготовлению) объекта приостановлены на срок более трех месяцев, то проценты заимодавцу (кредитору) с первого числа месяца, следующего за месяцем приостановки, включаются в состав прочих расходов организации. Период согласования дополнительных технических или организационных вопросов в процессе приобретения (изготовления, сооружения) не считается периодом приостановки работ по инвестиционному объекту.
Если организация начала использовать инвестиционный актив до завершения работ по сооружению (приобретению, изготовлению), то проценты, причитающиеся заимодавцу (кредитору), не включаются в стоимость такого актива с первого числа месяца, следующего за месяцем начала использования актива.
Поскольку материалами дела подтверждается, что дорога (являющаяся инвестиционным активом) начала использоваться Обществом до полного завершения работ по ее сооружению (до ввода в эксплуатацию), проценты, причитающиеся заимодавцу заявителя в размере 30 520 065 руб. 98 коп., не подлежат включению в остаточную стоимость автодороги (192 001 187 руб. 22 коп.).
Данное обстоятельство, а также вышеуказанная правовая норма ошибочно не приняты судом первой инстанции во внимание.
При этом вывод суда первой инстанции о том, что заявителем не доказана связь уплаченных по договору займа процентов со строительством спорной автодороги, не соответствует материалам дела.
Так, в качестве доказательств, подтверждающих, что заем и начисленные по нему проценты связаны со строительством спорного объекта, в материалах дела имеются следующие документы:
- - договор займа от 03.04.2001 N 32/01, заключенный Обществом с ЗАО "Потенциал Траст", в котором указано, что целью займа является обустройство, бурение скважин и ввод в эксплуатацию Меретояхинского нефтегазового месторождения (т. 5 л.д. 107-109);
- - "Рабочий проект обустройства Меретояхинского нефтяного месторождения на период пробной эксплуатации Подъездная автомобильная дорога Меретояхинского месторождения" (т. 2 л.д. 30-59), которым предусмотрено возведение автодороги с гравийным покрытием с кустами скважин и с твердым покрытием к площадкам ДНС, КНС, ГТЭС и водозабору, автодорогу с твердым покрытием, от пром.площадки промысла до ДНС Верхне-Пурпейского месторождения (т. 2 л.д. 56);
- - платежные документы, в которых в строке основание платежа указано - оплата по договору займа 32/01 от 03.04.2001 (т. 6 л.д. 11, 16, 18-24).
Вышеперечисленные документы в своей совокупности и взаимосвязи подтверждают, что заем и начисленные за его использование проценты связаны со строительством спорного объекта, в связи с чем, включение в первоначальную стоимость дороги суммы процентов в размере 30 520 065 руб. 98 коп. является необоснованным.
Из материалов дела следует, что Общество сформировало первоначальную стоимость дороги в размере 192 001 187 руб. 22 коп., при этом в состав данной суммы входит сумма процентов 30 520 065 руб. 98 коп. (налоговым органом указанное не оспаривается).
Таким образом, учитывая, что проценты включены в первоначальную стоимость спорного объекта необоснованно, первоначальная стоимость дороги составляет 161 481 121 руб. 24 коп. (192 001 187 руб. 22 коп. - 30 520 065 руб. 98 коп.).
Следовательно, остаточная стоимость автодороги, с учетом амортизационных начислений, рассчитанных с 01.01.2002 года, составляет:
- - 49 376 000 руб. - на 01.01.2009;
- - 33 361 000 руб. - на 01.01.2010.
Соответственно, сумма доначисленного налога на имущество организаций должна составлять:
- - 910 000 руб. - за 2009 год;
- - 558 000 руб. - за 2010 год.
Подробный расчет первоначальной стоимости (остаточной стоимости) и амортизации по состоянию на 01.01.2002, 01.01.2003, 01.01.2004, 01.01.2005, 01.01.2006, 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009, 01.01.2010 приведен Обществом в апелляционной жалобе (стр. 5).
Налоговым органом аргументированных возражений относительно произведенного налогоплательщиком расчета не представлено.
При данных обстоятельствах решение Инспекции (в обжалуемой части) подлежит признанию недействительным в части: предложения уплатить налог на имущество организаций за 2009 год в сумме 3 330 271 руб., за 2010 год - в сумме 3 626 546 руб.; наложения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на имущество организаций за 2009 год - в размере 660 054 руб., за 2010 год - в размере 725 309 руб. 20 коп.; начисления пени за несвоевременную уплату налога на имущество организаций за 2009-2010 годы в соответствующей части.
Что касается эпизода, связанного с уменьшением убытка по пункту 3.4 резолютивной части оспариваемого (в соответствующей части) акта с увеличением убытка за 2009-2010 года на 1 678 963 руб., то суд апелляционной инстанции полагает необходимым отметить следующее.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Подпунктом 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ определено, что датой осуществления таких расходов признается дата начисления налогов (сборов).
Налог на имущество не относится к исключениям, указанным в статье 270 НК РФ.
Налоговым органом не оспаривается факт того, что им не включен в состав расходов при исчислении налога на прибыль суммы доначисленного налога на имущество.
Вместе с тем сумма убытков, предложенная к корректировке, должна соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, которые определяются на основании всех положений главы 25 НК РФ.
Поскольку судом апелляционной инстанции признано незаконным доначисление Обществу налога на имущество организаций за 2009 год в сумме 3 330 271 руб., за 2010 год - в сумме 3 626 546 руб., то понесенные Обществом убытки по налогу на прибыль составляют 293 600 руб.
Следовательно, подлежит признанию недействительным решение налогового органа в части признания завышения налогоплательщиком убытка по налогу на прибыль организаций за 2009-2010 года на 293 600 руб.
При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит изменению на основании пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела).
Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления Общества в суде первой инстанции и апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на Инспекцию.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 19.11.2012 по делу N А81-2500/2012 изменить, изложить его в следующей редакции:
"Заявление открытого акционерного общества "Меретояханефтегаз" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании недействительными решения от 30.11.2011 N 06-18/16 (в редакции решения УФНС по ЯНАО от 20.02.2012 N 48) в оспариваемой части, удовлетворить частично.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.11.2011 N 06-18/16 (в редакции решения УФНС по ЯНАО от 20.02.2012 N 48), как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации в части:
- 1) предложения уплатить налог на имущество организаций за 2009 год в сумме 3 330 271 руб., за 2010 год - в сумме 3 626 546 руб.;
- 2) наложения штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество организаций за 2009 год - в размере 660 054 руб., за 2010 год - в размере 725 309 руб. 20 коп.;
- 3) начисления пени за несвоевременную уплату налога на имущество организаций за 2009-2010 годы в соответствующей части;
- 4) предложения уменьшения убытка по п. 3.4 резолютивной части оспариваемого решения с увеличением убытка за 2009-2010 годы на 293 600 руб.
В остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу в пользу открытого акционерного общества "Меретояханефтегаз" судебные расходы, возникшие в связи с уплатой государственной пошлины при подаче заявления в суд первой инстанции, в размере 2000 руб.".
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу в пользу открытого акционерного общества "Меретояханефтегаз" судебные расходы, возникшие в связи с уплатой государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы, в размере 1000 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Е.П.КЛИВЕР
Судьи
Ю.Н.КИРИЧЕК
О.Ю.РЫЖИКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)