Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 31 марта 2008 года.
Полный текст постановления изготовлен 31 марта 2008 г.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Шимбаревой Н.В.
судей Винокур И.Г., Гиданкиной А.В.
при ведении протокола судебного заседания Шимбаревой Н.В.
при участии:
от заявителя: Шанченко А.В. по доверенности от 30.01.2007 г.
от заинтересованного лица: не явился
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Строенко Геннадия Анатольевича
на решение Арбитражного суда Краснодарского края
от 05.02.2008 г. по делу N А32-660/2007-11/36-26/422
принятое в составе судьи Ветер И.В.
по заявлению индивидуального предпринимателя Строенко Геннадия Анатольевича
к заинтересованному лицу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Геленджику Краснодарского края
установил:
Индивидуальный предприниматель Строенко Геннадий Анатольевич обратился в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения ИФНС РФ по г. Геленджику Краснодарского края от 18.12.06 г. N 90 о привлечении к налоговой ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах в части доначисления НДС, ЕСН, НДФЛ, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, а также пеней и штрафов, приходящихся на суммы доначисленных налогов. Решением от 06.04.2007 г. предпринимателю отказано в удовлетворении требований. Постановлением суда апелляционной инстанции решение от 06.04.2007 г. было отменено в части. Постановлением ФАС СКО от 18.10.2007 г. решение суда первой инстанции от 06.04.2007 г. и постановление апелляционной инстанции от 16.07.2007 г. отменены. В части признания недействительным решения налоговой инспекции о начислении индивидуальному предпринимателю 75 456,12 руб. штрафа по ЕСН за 2003 г. и отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения налогового органа о начислении 92 181 руб. штрафов по НДФЛ за 2003 год - дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Суд кассационной инстанции указал суду первой инстанции рассмотреть вопрос о наличии вины налогоплательщика в неуплате сумм налогов при имеющихся противоречивых разъяснениях финансовых и налоговых органов, и обоснованности применения к предпринимателю правовых норм о налоговой ответственности применительно к деятельности, связанной с реализацией товара с использованием безналичной формы расчетов в 2003 году, и налогообложением доходов от этой деятельности.
В процессе нового рассмотрения дела индивидуальный предприниматель уточнил требования в порядке ст. 49 АПК РФ: просил суд признать недействительным решение ИФНС РФ по г. Геленджику Краснодарского края от 18.12.2006 года N 90 в части привлечения к налоговой ответственности: по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН за 2003 год в виде штрафа в размере 5 030,40 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2003 год в виде штрафа в размере 6 145,40 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2003 год в виде штрафа в размере 70 425,72 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2003 год в виде штрафа в размере 86 035,60 руб. От требования о признании недействительным решения налоговой инспекции в части взыскания налоговой санкции по НДФЛ в размере 312 рублей заявитель отказался. В указанной части производство по делу было прекращено судом на основании п. 4 ч. 1 ст. 150 АПК РФ.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 05.02.2008 года в удовлетворении требований предпринимателя отказано. Судебный акт мотивирован следующим. Выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений финансовых и налоговых органов, адресованных другим лицам, не исключает вину лица в совершении налогового правонарушения. Кроме того, письменные разъяснения, которыми руководствовался налогоплательщик, не имеют нормативного характера, следовательно, их применение осуществляется исключительно под ответственность налогоплательщика. При таких обстоятельствах привлечение индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122, п. 2 ст. 119 НК РФ является правомерным.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, индивидуальный предприниматель обжаловал его в суд апелляционной инстанции. В апелляционной жалобе заявитель просит решение суда отменить. Полагает, что суд первой инстанции не выполнил указание суда кассационной инстанции и не исследовал вопрос, касающийся вины налогоплательщика в совершении налоговых правонарушений. Предприниматель считает необоснованным привлечение его к налоговой ответственности по. 1 ст. 122, п. 2 119 НК РФ, поскольку, применяя систему налогообложения в виде ЕНВД, он руководствовался разъяснения МНС России, что в силу ст. 111 НК РФ исключает его вину в совершении налоговых правонарушений.
ИФНС по г. Геленджику Краснодарского края в судебное заседание не явилась, в судебное заседание направлен отзыв, в котором инспекция просит оставить решение суда без изменения.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Судом установлено, что на основании решения руководителя ИФНС РФ по г. Геленджику Краснодарского края от 20.06.2006 г. N 499/20 проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Строенко Г.А. по вопросам соблюдения налогового законодательства РФ, правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей за период с 01.01.2003 г. по 31.03.2006 г. В ходе проверки был установлен и зафиксирован в акте выездной налоговой проверки от 18.10.2006 N 85 факт неполной уплаты предпринимателем Строенко Г.А. налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2004 г. в сумме 5 915 руб., за 2005 г. в сумме 9 437 руб., неуплаты НДС за 4 квартал 2003 г. в сумме 2580 руб., неуплаты ЕСН за 2003 г. в сумме 25 152,04 руб. (в том числе: ПФ РФ - 18321,76 руб., ФФОМС -361,51 руб., ТФОМС - 6468,77 руб.), неуплаты НДФЛ за 2003 г. в сумме 30 727 руб. В результате неполной уплаты налогов налоговым органом начислены штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2004 г. в сумме 1 183 руб. (5 915 руб. x 20%), за 2005 г. в сумме 1 887,4 руб. (9 437 руб. x 20%), за неуплату НДС за 4 квартал 2003 г. в сумме 516 руб. (2 580 руб. x 20%), за неуплату ЕСН за 2003 г. в сумме 5 030,4 руб. (25 152,04 руб. x 20%) (в том числе: ПФ РФ 3664,35 руб., ФФОМС - 72,3 руб., ТФОМС - 1 293,75 руб.), за неуплату НДФЛ за 2003 г. в сумме 6 145,4 руб. (30 727 руб. x 20%). За несвоевременную и неполную уплату налогов, подлежащих уплате в бюджет, в соответствии со статьей 75 НК РФ налоговым органом начислены пени, в том числе: по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2004 г. в сумме 894,17 руб., за 2005 г. в сумме 2 140,76 руб., по НДС в сумме 35 723,22 руб., по ЕСН в сумме 12 425,11 руб. (в том числе: ПФ РФ - 9 050,95 руб., ФФОМС - 178,59 руб., ТФОМС -3 195,57 руб.), по НДФЛ в качестве налогоплательщика в сумме 11 268,21 руб. Кроме того, в ходе проверки был выявлен факт неправомерного неперечисления НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, за 2003 г. в сумме 1 560 руб., в результате чего налоговым органом начислены штрафные санкции по СТ. 123 РФ по НДФЛ за 2003 г. в размере 312 руб. Также в ходе проверки установлен факт не представления предпринимателем Строенко Г.А. деклараций по НДС за 3 и 4 кварталы 2003 г., по УСН за 2004 г., по ЕСН за 003 г., по НДФЛ за 2003 г. В связи с чем налоговым органом начислены штрафные санкции по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по НДС за 3 квартал 2003 г. в виде штрафа в размере 60 395,56 руб., по НДС за 4 квартал 2003 г. в виде штрафа в размере 7 998 руб., по УСН за 2004 в виде штрафа в размере 9 464 руб., по ЕСН за 2003 г. в виде штрафа в размере 70 425,72 руб., по НДФЛ за 2003 г. в виде штрафа в размере 86 035,6 руб.
Решением Инспекции ФНС РФ по г. Геленджику Краснодарского края от 18.12.2006 N 90 предприниматель Строенко Г.А. привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе: по п. 1 СТ. 122 НК РФ: за неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за 2004 г. в виде штрафа в размере 1 183 руб.; за неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за 2005 г. в виде штрафа в размере 1 187 руб. 40 коп.; за неуплату НДС за 4 кв. 2003 г. в виде штрафа в размере 516 руб.; за неуплату ЕСН за 2003 г. в виде штрафа в размере 5 030 руб. 40 коп.; за неуплату НДФЛ за 2003 г. в виде штрафа в размере 6 145 руб. 40 коп.; по ст. 123 НК РФ: за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц за 2003 г. в виде штрафа в размере 312 руб.; по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДС за 3 кв. 2003 г. в виде штрафа в размере 60 395 руб. 56 коп.; за непредставление налоговой декларации по НДС за 4 кв. 2003 г. в виде штрафа в размере 7 998 руб.; за непредставление налоговой декларации по УСН за 2004 г. в виде штрафа в размере 9 464 руб.; за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2003 г. в виде штрафа в размере 70 425 руб. 72 коп.; за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2003 г. в виде штрафа в размере 86035 руб. 60 коп. Подпунктом "б" п. 2.1 решения предпринимателю предлагалось уплатить не полностью уплаченные налоги, в том числе: единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2004 г. в сумме 5 915 руб., за 2005 г. в сумме 9 437 руб., НДС в сумме 64 679 руб. 44 коп. за 1-4 кв. 2003 г., ЕСН за 2003 г. в сумме 25 152 руб. 04 коп., НДФЛ с доходов предпринимателя в сумме 30 727 руб. Подпунктом "в" п. 2.1 решения предпринимателю предлагалось уплатить пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе: единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в сумме 3 064 руб. 01 коп. за 2004 т 2005 годы, НДС за 1-4 кварталы 2003 г. - 35 723 руб. 22 коп., ЕСН за 2003 г. - 12 425 руб. 11 коп., НДФЛ в качестве налогоплательщика- 11 268 руб. 21 коп.
Отказывая налогоплательщику в удовлетворении требований, суд первой инстанции руководствовался следующим.
Согласно статье 44 Кодекса обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.
Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.
С 01.01.2003 Федеральным законом от 24.07.2002 N 104-ФЗ введена в действие глава 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающая систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации в перечень видов деятельности, в отношении которых применяется система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, включена розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.
Согласно статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.
Следовательно, продажа товаров по безналичному расчету, осуществляемая предпринимателем в 2003-2005 годах, не является розничной торговлей в целях налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Суд установил и материалами дела подтверждается, что в проверяемый период предприниматель осуществлял реализацию запасных частей и аксессуаров для автомобилей по безналичному расчету. При указанных обстоятельствах налоговый орган правомерно принял решение о начислении предпринимателю налогов по общей системе налогообложения по доходу, полученному от продажи товаров по безналичному расчету, а также взыскании пени за их неуплату.
Между тем, отказывая заявителю в удовлетворении требований о признании решения налоговой инспекции недействительным в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по п. 1. ст. 122, п. 2 ст. 119 НК РФ, судом первой инстанции не учел следующее.
Согласно пункту 1 статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены данным Кодексом.
Статья 111 НК РФ содержит исчерпывающий перечень обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения.
Согласно п. 3 ст. 111 НК РФ обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, являются выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции.
Из пункта 35 Постановления Пленума ВАС РФ N 5 от 28.02.2001 г. "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ" следует, что в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны давать разъяснения о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов. В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Кодекса выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения и тем самым освобождающим последнего от налоговой ответственности. К разъяснениям, о которых упоминает подпункт 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, следует также относить письменные разъяснения руководителей соответствующих федеральных министерств и ведомств, а также иных уполномоченных на то должностных лиц. При применении данной нормы не имеет значения, адресовано ли разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц. В связи с изложенным вывод суда первой инстанции о том, что разъяснения МНС РФ, изложенные в письме от 13.05.2004 г. N 22-1-15/895, являются разъяснениями налогового органа по конкретному вопросу, поэтому их применение предпринимателем не исключает его вины в совершении налоговых правонарушений, суд апелляционной инстанции находит необоснованным.
Судом установлено, что индивидуальный предприниматель Строенко Г.А. уплачивая в 2003 г. ЕНВД с дохода от реализации товаров с использованием безналичной формы расчетов, руководствовался разъяснениями МНС РФ, изложенными в письме N 22-1-15/895 от 13.05.2004 г., согласно которым доходы, полученные от осуществления розничной торговли с использованием смешанной формы расчетов (наличной и безналичной) с 01.01.2004 г. не подпадают под действие системы налогообложения в виде ЕНВД, налогообложение данных доходов должно производиться с общеустановленном порядке. До 01.01.2004 г. (в 2003 г.) розничная торговля с использованием смешанной формы расчетов подпадала под действие данной системы налогообложения.
Данный факт, по мнению суда апелляционной инстанции, свидетельствует об отсутствии вины индивидуального предпринимателя Строенко Г.А. в совершении налоговых правонарушений, предусмотренных п. 2 ст. 119 и пунктом 1 статьи 122 НК РФ, выразившихся в неуплате НДФЛ и ЕСН в 2003 г.; в непредставлении налоговых деклараций по перечисленным налогам и исключает налоговую ответственность предпринимателя.
Кроме того, в силу пункта 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Из пункта 4 Постановления Пленума ВАС РФ N 5 от 28.02.2001 г. "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ" следует, что при рассмотрении налоговых споров, основанных на различном толковании налоговыми органами и налогоплательщиками норм законодательства о налогах и сборах, судам необходимо оценивать определенность соответствующей нормы.
Судом установлено, что в Письме Минфина РФ от 15.09.2005 г. N 03-11-02/37 финансовым органом изложена позиция, согласно которой перерасчет налоговых обязательств возможно не производить. Указанное письмо явилось одним из оснований позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении N 405-О от 20.10.2005 г. Конституционный суд указал на сформированную данным письмом позицию органов исполнительной власти, состоящую в неперерасчете налоговых обязательств за период 2003-2005 г.г. Противоречива позиция относительно данного вопроса и у МНС РФ, изложенная в письме N 22-1-15/895 от 13.05.2004 г., согласно которой доходы, полученные от осуществления розничной торговли с использованием смешанной формы расчетов (наличной и безналичной) до 01.01.2004 г. подпадали по действие системы налогообложения в виде ЕНВД, а с 01.01.2004 г. налогообложение данных доходов должно производиться с общеустановленном порядке.
С 01.01.2006 г. введена в действие новая редакция статьи 346.27 НК РФ, признающая продажу по договорам розничной купли-продажи в качестве розничной торговли независимо от формы расчетов (Федеральный закон от 21 июля 2005 г. N 101-ФЗ).
Учитывая данные изменения, а также тот факт, что по указанным вопросам ранее финансовыми и налоговыми органами давались противоречивые разъяснения, письмо Минфина РФ от 15.09.2005 г. N 03-11-02/37, посчитавшего возможным в связи с вышеизложенным не производить перерасчет налоговых обязательств за 2003-2005 г.г., в случае если налогоплательщиками, переведенными на уплате ЕНВД, применялись различные формы расчетов за товары при розничной торговле, суд полагает возможным принять доводы предпринимателя о наличии обстоятельств, исключающих его вину в совершенных правонарушениях.
Вывод суда первой инстанции о том, что разъяснения МНС РФ должны иметь нормативный характер также является ошибочным и противоречит смыслу и содержанию норма законодательства о налогах и сборах, из которого следует, что письменные разъяснения по вопросам применения налогового законодательства, данные уполномоченными органами, не являются нормативными актами, поэтому не могут обладать нормативным характером.
На основании вышеизложенного решение ИФНС РФ по г. Геленджику Краснодарского края от 18.12.2006 года N 90 в части привлечения к налоговой ответственности: по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН за 2003 год в виде штрафа в размере 5 030,40 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2003 год в виде штрафа в размере 6 145,40 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2003 год в виде штрафа в размере 70 425,72 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2003 год в виде штрафа в размере 86 035,60 руб. подлежит признанию недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.02.2008 года по делу N А32-660/2007-11/36-26/422 отменить в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика.
Признать недействительным решение ИФНС РФ по г. Геленджику Краснодарского края от 18.12.2006 года N 90 в части привлечения к налоговой ответственности: по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН за 2003 год в виде штрафа в размере 5 030,40 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2003 год в виде штрафа в размере 6 145,40 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2003 год в виде штрафа в размере 70 425,72 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2003 год в виде штрафа в размере 86 035,60 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Взыскать с ИФНС РФ по г. Геленджику Краснодарского края в пользу индивидуального предпринимателя Строенко Геннадия Анатольевича расходы по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы в размере 50 рублей.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Н.В.ШИМБАРЕВА
Судьи
И.Г.ВИНОКУР
А.В.ГИДАНКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 31.03.2008 N 15АП-1546/2008 ПО ДЕЛУ N А32-660/2007-11/36-26/422
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 31 марта 2008 г. N 15АП-1546/2008
Дело N А32-660/2007-11/36-26/422
Резолютивная часть постановления объявлена 31 марта 2008 года.
Полный текст постановления изготовлен 31 марта 2008 г.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Шимбаревой Н.В.
судей Винокур И.Г., Гиданкиной А.В.
при ведении протокола судебного заседания Шимбаревой Н.В.
при участии:
от заявителя: Шанченко А.В. по доверенности от 30.01.2007 г.
от заинтересованного лица: не явился
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Строенко Геннадия Анатольевича
на решение Арбитражного суда Краснодарского края
от 05.02.2008 г. по делу N А32-660/2007-11/36-26/422
принятое в составе судьи Ветер И.В.
по заявлению индивидуального предпринимателя Строенко Геннадия Анатольевича
к заинтересованному лицу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Геленджику Краснодарского края
установил:
Индивидуальный предприниматель Строенко Геннадий Анатольевич обратился в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения ИФНС РФ по г. Геленджику Краснодарского края от 18.12.06 г. N 90 о привлечении к налоговой ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах в части доначисления НДС, ЕСН, НДФЛ, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, а также пеней и штрафов, приходящихся на суммы доначисленных налогов. Решением от 06.04.2007 г. предпринимателю отказано в удовлетворении требований. Постановлением суда апелляционной инстанции решение от 06.04.2007 г. было отменено в части. Постановлением ФАС СКО от 18.10.2007 г. решение суда первой инстанции от 06.04.2007 г. и постановление апелляционной инстанции от 16.07.2007 г. отменены. В части признания недействительным решения налоговой инспекции о начислении индивидуальному предпринимателю 75 456,12 руб. штрафа по ЕСН за 2003 г. и отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения налогового органа о начислении 92 181 руб. штрафов по НДФЛ за 2003 год - дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Суд кассационной инстанции указал суду первой инстанции рассмотреть вопрос о наличии вины налогоплательщика в неуплате сумм налогов при имеющихся противоречивых разъяснениях финансовых и налоговых органов, и обоснованности применения к предпринимателю правовых норм о налоговой ответственности применительно к деятельности, связанной с реализацией товара с использованием безналичной формы расчетов в 2003 году, и налогообложением доходов от этой деятельности.
В процессе нового рассмотрения дела индивидуальный предприниматель уточнил требования в порядке ст. 49 АПК РФ: просил суд признать недействительным решение ИФНС РФ по г. Геленджику Краснодарского края от 18.12.2006 года N 90 в части привлечения к налоговой ответственности: по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН за 2003 год в виде штрафа в размере 5 030,40 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2003 год в виде штрафа в размере 6 145,40 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2003 год в виде штрафа в размере 70 425,72 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2003 год в виде штрафа в размере 86 035,60 руб. От требования о признании недействительным решения налоговой инспекции в части взыскания налоговой санкции по НДФЛ в размере 312 рублей заявитель отказался. В указанной части производство по делу было прекращено судом на основании п. 4 ч. 1 ст. 150 АПК РФ.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 05.02.2008 года в удовлетворении требований предпринимателя отказано. Судебный акт мотивирован следующим. Выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений финансовых и налоговых органов, адресованных другим лицам, не исключает вину лица в совершении налогового правонарушения. Кроме того, письменные разъяснения, которыми руководствовался налогоплательщик, не имеют нормативного характера, следовательно, их применение осуществляется исключительно под ответственность налогоплательщика. При таких обстоятельствах привлечение индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122, п. 2 ст. 119 НК РФ является правомерным.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, индивидуальный предприниматель обжаловал его в суд апелляционной инстанции. В апелляционной жалобе заявитель просит решение суда отменить. Полагает, что суд первой инстанции не выполнил указание суда кассационной инстанции и не исследовал вопрос, касающийся вины налогоплательщика в совершении налоговых правонарушений. Предприниматель считает необоснованным привлечение его к налоговой ответственности по. 1 ст. 122, п. 2 119 НК РФ, поскольку, применяя систему налогообложения в виде ЕНВД, он руководствовался разъяснения МНС России, что в силу ст. 111 НК РФ исключает его вину в совершении налоговых правонарушений.
ИФНС по г. Геленджику Краснодарского края в судебное заседание не явилась, в судебное заседание направлен отзыв, в котором инспекция просит оставить решение суда без изменения.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Судом установлено, что на основании решения руководителя ИФНС РФ по г. Геленджику Краснодарского края от 20.06.2006 г. N 499/20 проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Строенко Г.А. по вопросам соблюдения налогового законодательства РФ, правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей за период с 01.01.2003 г. по 31.03.2006 г. В ходе проверки был установлен и зафиксирован в акте выездной налоговой проверки от 18.10.2006 N 85 факт неполной уплаты предпринимателем Строенко Г.А. налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2004 г. в сумме 5 915 руб., за 2005 г. в сумме 9 437 руб., неуплаты НДС за 4 квартал 2003 г. в сумме 2580 руб., неуплаты ЕСН за 2003 г. в сумме 25 152,04 руб. (в том числе: ПФ РФ - 18321,76 руб., ФФОМС -361,51 руб., ТФОМС - 6468,77 руб.), неуплаты НДФЛ за 2003 г. в сумме 30 727 руб. В результате неполной уплаты налогов налоговым органом начислены штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2004 г. в сумме 1 183 руб. (5 915 руб. x 20%), за 2005 г. в сумме 1 887,4 руб. (9 437 руб. x 20%), за неуплату НДС за 4 квартал 2003 г. в сумме 516 руб. (2 580 руб. x 20%), за неуплату ЕСН за 2003 г. в сумме 5 030,4 руб. (25 152,04 руб. x 20%) (в том числе: ПФ РФ 3664,35 руб., ФФОМС - 72,3 руб., ТФОМС - 1 293,75 руб.), за неуплату НДФЛ за 2003 г. в сумме 6 145,4 руб. (30 727 руб. x 20%). За несвоевременную и неполную уплату налогов, подлежащих уплате в бюджет, в соответствии со статьей 75 НК РФ налоговым органом начислены пени, в том числе: по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2004 г. в сумме 894,17 руб., за 2005 г. в сумме 2 140,76 руб., по НДС в сумме 35 723,22 руб., по ЕСН в сумме 12 425,11 руб. (в том числе: ПФ РФ - 9 050,95 руб., ФФОМС - 178,59 руб., ТФОМС -3 195,57 руб.), по НДФЛ в качестве налогоплательщика в сумме 11 268,21 руб. Кроме того, в ходе проверки был выявлен факт неправомерного неперечисления НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, за 2003 г. в сумме 1 560 руб., в результате чего налоговым органом начислены штрафные санкции по СТ. 123 РФ по НДФЛ за 2003 г. в размере 312 руб. Также в ходе проверки установлен факт не представления предпринимателем Строенко Г.А. деклараций по НДС за 3 и 4 кварталы 2003 г., по УСН за 2004 г., по ЕСН за 003 г., по НДФЛ за 2003 г. В связи с чем налоговым органом начислены штрафные санкции по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по НДС за 3 квартал 2003 г. в виде штрафа в размере 60 395,56 руб., по НДС за 4 квартал 2003 г. в виде штрафа в размере 7 998 руб., по УСН за 2004 в виде штрафа в размере 9 464 руб., по ЕСН за 2003 г. в виде штрафа в размере 70 425,72 руб., по НДФЛ за 2003 г. в виде штрафа в размере 86 035,6 руб.
Решением Инспекции ФНС РФ по г. Геленджику Краснодарского края от 18.12.2006 N 90 предприниматель Строенко Г.А. привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе: по п. 1 СТ. 122 НК РФ: за неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за 2004 г. в виде штрафа в размере 1 183 руб.; за неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за 2005 г. в виде штрафа в размере 1 187 руб. 40 коп.; за неуплату НДС за 4 кв. 2003 г. в виде штрафа в размере 516 руб.; за неуплату ЕСН за 2003 г. в виде штрафа в размере 5 030 руб. 40 коп.; за неуплату НДФЛ за 2003 г. в виде штрафа в размере 6 145 руб. 40 коп.; по ст. 123 НК РФ: за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц за 2003 г. в виде штрафа в размере 312 руб.; по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДС за 3 кв. 2003 г. в виде штрафа в размере 60 395 руб. 56 коп.; за непредставление налоговой декларации по НДС за 4 кв. 2003 г. в виде штрафа в размере 7 998 руб.; за непредставление налоговой декларации по УСН за 2004 г. в виде штрафа в размере 9 464 руб.; за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2003 г. в виде штрафа в размере 70 425 руб. 72 коп.; за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2003 г. в виде штрафа в размере 86035 руб. 60 коп. Подпунктом "б" п. 2.1 решения предпринимателю предлагалось уплатить не полностью уплаченные налоги, в том числе: единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2004 г. в сумме 5 915 руб., за 2005 г. в сумме 9 437 руб., НДС в сумме 64 679 руб. 44 коп. за 1-4 кв. 2003 г., ЕСН за 2003 г. в сумме 25 152 руб. 04 коп., НДФЛ с доходов предпринимателя в сумме 30 727 руб. Подпунктом "в" п. 2.1 решения предпринимателю предлагалось уплатить пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе: единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в сумме 3 064 руб. 01 коп. за 2004 т 2005 годы, НДС за 1-4 кварталы 2003 г. - 35 723 руб. 22 коп., ЕСН за 2003 г. - 12 425 руб. 11 коп., НДФЛ в качестве налогоплательщика- 11 268 руб. 21 коп.
Отказывая налогоплательщику в удовлетворении требований, суд первой инстанции руководствовался следующим.
Согласно статье 44 Кодекса обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.
Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.
С 01.01.2003 Федеральным законом от 24.07.2002 N 104-ФЗ введена в действие глава 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающая систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации в перечень видов деятельности, в отношении которых применяется система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, включена розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.
Согласно статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.
Следовательно, продажа товаров по безналичному расчету, осуществляемая предпринимателем в 2003-2005 годах, не является розничной торговлей в целях налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Суд установил и материалами дела подтверждается, что в проверяемый период предприниматель осуществлял реализацию запасных частей и аксессуаров для автомобилей по безналичному расчету. При указанных обстоятельствах налоговый орган правомерно принял решение о начислении предпринимателю налогов по общей системе налогообложения по доходу, полученному от продажи товаров по безналичному расчету, а также взыскании пени за их неуплату.
Между тем, отказывая заявителю в удовлетворении требований о признании решения налоговой инспекции недействительным в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по п. 1. ст. 122, п. 2 ст. 119 НК РФ, судом первой инстанции не учел следующее.
Согласно пункту 1 статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены данным Кодексом.
Статья 111 НК РФ содержит исчерпывающий перечень обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения.
Согласно п. 3 ст. 111 НК РФ обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, являются выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции.
Из пункта 35 Постановления Пленума ВАС РФ N 5 от 28.02.2001 г. "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ" следует, что в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны давать разъяснения о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов. В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Кодекса выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения и тем самым освобождающим последнего от налоговой ответственности. К разъяснениям, о которых упоминает подпункт 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, следует также относить письменные разъяснения руководителей соответствующих федеральных министерств и ведомств, а также иных уполномоченных на то должностных лиц. При применении данной нормы не имеет значения, адресовано ли разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц. В связи с изложенным вывод суда первой инстанции о том, что разъяснения МНС РФ, изложенные в письме от 13.05.2004 г. N 22-1-15/895, являются разъяснениями налогового органа по конкретному вопросу, поэтому их применение предпринимателем не исключает его вины в совершении налоговых правонарушений, суд апелляционной инстанции находит необоснованным.
Судом установлено, что индивидуальный предприниматель Строенко Г.А. уплачивая в 2003 г. ЕНВД с дохода от реализации товаров с использованием безналичной формы расчетов, руководствовался разъяснениями МНС РФ, изложенными в письме N 22-1-15/895 от 13.05.2004 г., согласно которым доходы, полученные от осуществления розничной торговли с использованием смешанной формы расчетов (наличной и безналичной) с 01.01.2004 г. не подпадают под действие системы налогообложения в виде ЕНВД, налогообложение данных доходов должно производиться с общеустановленном порядке. До 01.01.2004 г. (в 2003 г.) розничная торговля с использованием смешанной формы расчетов подпадала под действие данной системы налогообложения.
Данный факт, по мнению суда апелляционной инстанции, свидетельствует об отсутствии вины индивидуального предпринимателя Строенко Г.А. в совершении налоговых правонарушений, предусмотренных п. 2 ст. 119 и пунктом 1 статьи 122 НК РФ, выразившихся в неуплате НДФЛ и ЕСН в 2003 г.; в непредставлении налоговых деклараций по перечисленным налогам и исключает налоговую ответственность предпринимателя.
Кроме того, в силу пункта 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Из пункта 4 Постановления Пленума ВАС РФ N 5 от 28.02.2001 г. "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ" следует, что при рассмотрении налоговых споров, основанных на различном толковании налоговыми органами и налогоплательщиками норм законодательства о налогах и сборах, судам необходимо оценивать определенность соответствующей нормы.
Судом установлено, что в Письме Минфина РФ от 15.09.2005 г. N 03-11-02/37 финансовым органом изложена позиция, согласно которой перерасчет налоговых обязательств возможно не производить. Указанное письмо явилось одним из оснований позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении N 405-О от 20.10.2005 г. Конституционный суд указал на сформированную данным письмом позицию органов исполнительной власти, состоящую в неперерасчете налоговых обязательств за период 2003-2005 г.г. Противоречива позиция относительно данного вопроса и у МНС РФ, изложенная в письме N 22-1-15/895 от 13.05.2004 г., согласно которой доходы, полученные от осуществления розничной торговли с использованием смешанной формы расчетов (наличной и безналичной) до 01.01.2004 г. подпадали по действие системы налогообложения в виде ЕНВД, а с 01.01.2004 г. налогообложение данных доходов должно производиться с общеустановленном порядке.
С 01.01.2006 г. введена в действие новая редакция статьи 346.27 НК РФ, признающая продажу по договорам розничной купли-продажи в качестве розничной торговли независимо от формы расчетов (Федеральный закон от 21 июля 2005 г. N 101-ФЗ).
Учитывая данные изменения, а также тот факт, что по указанным вопросам ранее финансовыми и налоговыми органами давались противоречивые разъяснения, письмо Минфина РФ от 15.09.2005 г. N 03-11-02/37, посчитавшего возможным в связи с вышеизложенным не производить перерасчет налоговых обязательств за 2003-2005 г.г., в случае если налогоплательщиками, переведенными на уплате ЕНВД, применялись различные формы расчетов за товары при розничной торговле, суд полагает возможным принять доводы предпринимателя о наличии обстоятельств, исключающих его вину в совершенных правонарушениях.
Вывод суда первой инстанции о том, что разъяснения МНС РФ должны иметь нормативный характер также является ошибочным и противоречит смыслу и содержанию норма законодательства о налогах и сборах, из которого следует, что письменные разъяснения по вопросам применения налогового законодательства, данные уполномоченными органами, не являются нормативными актами, поэтому не могут обладать нормативным характером.
На основании вышеизложенного решение ИФНС РФ по г. Геленджику Краснодарского края от 18.12.2006 года N 90 в части привлечения к налоговой ответственности: по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН за 2003 год в виде штрафа в размере 5 030,40 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2003 год в виде штрафа в размере 6 145,40 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2003 год в виде штрафа в размере 70 425,72 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2003 год в виде штрафа в размере 86 035,60 руб. подлежит признанию недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.02.2008 года по делу N А32-660/2007-11/36-26/422 отменить в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика.
Признать недействительным решение ИФНС РФ по г. Геленджику Краснодарского края от 18.12.2006 года N 90 в части привлечения к налоговой ответственности: по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН за 2003 год в виде штрафа в размере 5 030,40 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2003 год в виде штрафа в размере 6 145,40 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2003 год в виде штрафа в размере 70 425,72 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2003 год в виде штрафа в размере 86 035,60 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Взыскать с ИФНС РФ по г. Геленджику Краснодарского края в пользу индивидуального предпринимателя Строенко Геннадия Анатольевича расходы по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы в размере 50 рублей.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Н.В.ШИМБАРЕВА
Судьи
И.Г.ВИНОКУР
А.В.ГИДАНКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)