Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена "19" июня 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен "21" июня 2013 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Борисова Г.Н.,
судей: Дунаевой Л.А., Иванцовой О.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Хрущевой М.А.,
при участии в судебном заседании:
от заявителя (ООО "Мобильный Альянс") - Ивановой Н.А., представителя по доверенности от 23.12.2012 N 11,
от ответчика (Инспекции ФНС России по Советскому району г. Красноярска) - Гилевой Т.Б., представителя по доверенности от 09.01.2013 N 04/03, Бранченко С.И., представителя по доверенности от 19.06.2013,
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Мобильный Альянс" и Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска
на решение Арбитражного суда Красноярского края
от "02" апреля 2013 года по делу N А33-10619/2012, принятое судьей Куликовской Е.А.,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Мобильный Альянс", ОГРН 1062466146852, ИНН 2466141378 (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска, ОГРН 1042442640206, ИНН 2465087248 (далее - ответчик, инспекция) о признании недействительным решения от 21.03.2012 N 2.15-10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения части доначисления 6 308 986 рублей 93 копеек налога на прибыль, 1 464 078 рублей 86 копеек пени и 627 141 рубля 59 копеек штрафа по данному налогу, 5 119 817 рублей налога на добавленную стоимость, 1 651 861 рубля пени и 511 981 рубль 70 копеек штрафа по данному налогу.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 02 апреля 2013 года заявление удовлетворено частично. Признано недействительным решение инспекции от 21.03.2012 N 2.15-10 в части доначисления 6 165 365 рублей 03 копеек налога на прибыль, 1 430 636 рублей 15 копеек пени и 612 888 рублей 76 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). В остальной части заявленного требования отказано.
Заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении заявленного требования, принять новый судебный акт об удовлетворении заявления.
Из апелляционной жалобы заявителя следует, что выводы суда первой инстанции об отсутствии у ООО "Атлант" условий, необходимых для исполнения заключенных с заявителем агентского и субагентского договоров, отсутствии реального характера финансово-хозяйственных операций налогоплательщика с данным контрагентом, направленности действий последнего на получение необоснованной налоговой выгоды не соответствуют действительности. Отсутствие контрагента по месту государственной регистрации, отсутствие у него имущества и персонала, а также содержание показаний допрошенного в качестве свидетеля Прохожева С.И. не свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций между налогоплательщиком и контрагентом. Акты приема-передачи карт экспресс-оплаты услуг связи ЕТК и МТС от имени ООО "Атлант" подписаны надлежащим лицом. Обороты по реализации карт включены налогоплательщиком в налоговую базу при исчислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. Указание инспекции и суда на неполное перечисление ООО "Атлант" вознаграждения по агентским договорам не соответствует данным бухгалтерского учета налогоплательщика. Показания свидетелей Кравченко И.В. и Федулкина В.Б. являются ненадлежащими доказательствами отсутствия финансово-хозяйственных операций налогоплательщика с контрагентом ввиду неправильной постановки заданных им вопросов. Доставка карт осуществлялась поставщиком ООО "Атлант" на личном транспорте руководителя организации. Факт отгрузки товаров подтвержден представленными товарными накладными. Все документы от имени ООО "Атлант" подписаны Старовойтовым М.В., являвшимся в момент совершения сделок учредителем и руководителем контрагента. Заключение эксперта от 19.10.2011 N 1365 является недопустимым доказательством, поскольку получено с нарушением закона.
Также заявитель указывает, что решением вышестоящего налогового органа, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы на решение инспекции, была подтверждена реальность хозяйственных операций с ООО "Атлант"
Заявитель указывает, что вычеты по налогу на добавленную стоимость по хозяйственным операциям с ООО "Атлант" подтверждены исправленными счетами-фактурами. Судом надлежащим образом не оценены показания свидетеля Савватеевой Т.В, подтвердившей факт хозяйственных отношений между заявителем и ООО "Атлант" по поставке карт экспресс-оплаты.
По мнению налогоплательщика, налоговым органом не доказана вина заявителя в совершении правонарушения, что исключает возможность привлечения общества к налоговой ответственности.
Налоговый орган в представленном отзыве не согласился с доводами апелляционной жалобы заявителя, просит решение суда первой инстанции в обжалуемой заявителем части оставить без изменения, апелляционную жалобу общества - без удовлетворения.
Инспекция обратилась в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой не согласилась с решением суда в части удовлетворения заявленного требования в связи с выводом о реальности приобретения заявителем карт экспресс-оплаты. Жалоба налогового органа мотивирована тем, что из представленных налогоплательщиком документов невозможно установить, какие карты и с каким диапазоном серийных номеров были переданы обществу. Доказательства реализации карт с диапазонами, совпадающими с диапазонами карт, полученных заявителем от ООО Атлант", в материалы дела не представлены. Действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.
Общество в представленном отзыве не согласилось с доводами апелляционной жалобы налогового органа, просит решение суда первой инстанции в обжалуемой инспекцией части оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.
Апелляционные жалобы рассматриваются в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
На основании решения 10.05.2011 N 30 инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности заявителя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
По результатам проверки составлен акт от 05.12.2011 N 2.15-103, в котором установлено неправомерное отнесение налогоплательщиком в состав расходов по налогу на прибыль при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности за 2008 - 2009 годы стоимости карт экспресс-оплаты и вознаграждения по агентским договорам с ООО "Атлант". В связи с данными обстоятельствами инспекция пришла к выводу о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль и неуплате налога на прибыль организаций в сумме 6 912 749 рублей 64 копеек; неправомерном предъявление к вычету налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года, 1 квартал 2009 года по счетам-фактурам, выставленным ООО "Атлант", и неуплате налога на добавленную стоимость в сумме 5 609 936 рублей.
Налогоплательщиком представлены возражения на акт выездной налоговой проверки с дополнениями. Уведомлением от 16.03.2012 N 2.15-15/06096 налоговый орган известил заявителя о дате, месте и времени рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (21.03.2012).
Материалы выездной налоговой проверки с возражениями на акт выездной налоговой проверки, результатами дополнительных мероприятий налогового контроля рассмотрены в присутствии налогоплательщика.
Решением от 21.03.2012 N 2.15-10 заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в виде 560 933 рублей 60 копеек штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость, 687 517 рублей 87 копеек штрафа по налогу на прибыль. Данным решением заявителю также дополнительно начислены 5 609 936 рублей налога на добавленную стоимость, 1 813 625 рублей 56 копеек пени, 6 912 749 рублей 64 копейки налога на прибыль организаций, 1 603 385 рублей 20 копеек пени.
Налогоплательщик обжаловал решение инспекции от 21.03.2012 N 2.15-10 в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 04.06.2012 N 2.12-15/0827 апелляционная жалоба заявителя удовлетворена частично, решение инспекции изменено путем пересчета доначисленных сумм налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени, штрафа.
Общество обжаловало в судебном порядке решение инспекции от 21.03.2012 N 2.15-10 в части, оставленной без изменения вышестоящим налоговым органом, полагая, что налогоплательщиком подтверждены расходы по налогу на прибыль и вычеты по налогу на добавленную стоимость по хозяйственным операциям с ООО "Атлант".
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.
Из части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания недействительным решения налогового органа необходимо установить его несоответствие закону или иному нормативному правовому акту, нарушение этим решением прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.
Заявителем соблюден срок обжалования решения инспекции от 21.03.2012 N 2.15-10 в судебном порядке, учитывая, что решение N 2.12-15/0827 Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю по апелляционной жалобе налогоплательщика принято 04.06.2012, с заявлением в арбитражный суд общество обратилось 04.07.2012.
Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налогоплательщика о нарушении процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения. Нарушение инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки не установлено, налоговым органом соблюдены положения статей 100, 101 Кодекса о вручении обществу акта проверки, обеспечении его прав на представление возражений на акт, участие в рассмотрении материалов проверки и представление пояснений.
Суд апелляционной инстанции установил, что акт выездной налоговой проверки от 05.12.2011 N 2.15-103 вручен директору общества 07.12.2011, о чем свидетельствует отметка в акте о его получении. Налогоплательщиком 28.12.2011 в инспекцию были представлены возражения по данному акту. Рассмотрение материалов проверки и возражений налогоплательщика состоялось 30.12.2011 в присутствии представителя общества, ответчиком принято решение об отложении рассмотрения материалов проверки на 17.01.2012; инспекцией 17.01.2012 в присутствии представителя общества принято решение N 12 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией 16.02.2012 составлена справка, с которой 17.02.2012 ознакомлен представитель налогоплательщика. Инспекция ознакомила заявителя с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля 09.02.2012, 17.02.2012, 07.03.2012, 15.03.2012, 21.03.2012. Обществом 13.02.2012 в инспекцию представлено дополнение к возражениям на акт выездной проверки от 05.12.2011 N 2.15-103. Инспекцией 21.02.2012 в присутствии представителя общества рассмотрены материалы выездной налоговой проверки, возражения, дополнения к возражениям, а также документы, полученные в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Представителю налогоплательщика 21.02.2012 вручены копии документов, полученные инспекцией 20.02.2012 от ЗАО "Енисейтелеком", в количестве 6200 листов. Инспекцией принято решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 15.03.2012. При рассмотрении материалов проверки 15.03.2012 инспекцией было удовлетворено ходатайство общества об отложении рассмотрения материалов проверки в связи с необходимостью проведения анализа таблицы отражения серийных номеров карт оплаты ЕТК, которая была вручена представителю налогоплательщика 15.03.2012.
Уведомление о рассмотрении материалов проверки 16.03.2012 вручено представителю общества 15.03.2012. Рассмотрение материалов проверки состоялось 16.03.2012 в присутствии представителя общества. В связи с необходимостью проведения инспекцией анализа представленных налогоплательщиком пояснений ответчиком принято решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 21.03.2012. Уведомление о рассмотрении материалов проверки 21.03.2012 получено представителем заявителя Ивановой Н.А. 16.03.2012.
Налоговым органом 21.03.2012 в присутствии представителя общества Ивановой Н.А. рассмотрены материалы выездной налоговой проверки, материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, возражения налогоплательщика с дополнительными документами, дополнение к возражениям от 10.02.2012, ходатайство от 09.02.2012, принято решение N 2.15-10 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Таким образом, довод заявителя о нарушении инспекцией процедуры рассмотрения материалов и вынесения решения является несостоятельным.
В соответствии со статьей 143 Кодекса общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.
Статьей 173 Кодекса определено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса. Если суммы вычетов превышают сумму исчисленного налога, положительная разница подлежит возмещению в порядке статьи 176 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Пунктом 2 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Условия применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость определены пунктом 1 статьи 172 Кодекса, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Из содержания изложенных норм права следует, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.
Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10.
В силу пункта 1 статьи 246 Кодекса общество является плательщиком налога на прибыль организаций.
Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Под доходом от реализации понимается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (пункт 1 статьи 252 Кодекса).
Из содержания положений глав 21, 25 Кодекса, регулирующих порядок применения вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль по операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг), следует, что такие расходы и вычеты могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Предусмотренные статьей 169 Кодекса требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в пунктах 4 и 5 вышеназванного постановления также разъяснил, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.
Суд апелляционной инстанции установил, что заявителем на основании документов, полученных от ООО "Атлант" заявлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и включены затраты в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
Заявитель отнес на расходы по налогу на прибыль стоимость карт оплаты в 2008 году в сумме 16 535 827 рублей 70 копеек, в 2009 году - в сумме 14 002 646 рублей 95 копеек, заявил налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года в сумме 3 832 688 рублей 76 копеек, за 1 квартал 2009 года - в сумме 1 777 247 рублей 07 копеек, а также отнес на расходы вознаграждение по агентским договорам в 2008 году в размере 451 359 рублей 74 копеек, в 2009 году - в размере 176 476 рублей 28 копеек, к налоговым вычетам по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года - 81 244 рубля 76 копеек, за 1 квартал 2009 года - 31 765 рублей 72 копейки.
Из оспариваемого решения следует, что обществу отказано в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль на основании документов, выставленных ООО "Атлант", в связи с выводом об отсутствии реальных хозяйственных операцией между заявителем и данным контрагентом. Данный вывод налогового органа основан на следующих обстоятельствах, установленных при проведении мероприятий налогового контроля в отношении ООО "Атлант".
Заявителем и ООО "Атлант" заключены договор поставки от 20.10.2008 N 20/08, агентский договор от 01.08.2008 N 106/Э, субагентский договор от 01.08.2008 N 106 МТС/Э.
Согласно договору от 20.10.2008 N 20/08 ООО "Атлант" (поставщик) обязуется поставить товар, а ООО "Мобильный Альянс" (покупатель) принять и оплатить поставщику товар - карты "Мегафон" согласно выставляемым заявкам покупателя. Поставка карт выполняется в соответствии с заявками покупателя. Право собственности на карты, риск случайной утраты и повреждения карт переходят к покупателю с момента их получения со склада поставщика представителем покупателя и подписания им накладной (раздел 1 договора).
Пунктами 2.1.1, 2.1.3 договора установлено, что поставщик обязан рассмотреть заявку покупателя и с учетом наличия карт на складе поставщика принять и акцептовать заявку в течение одного рабочего дня с момента поступления заявки поставщику; передавать карты лицу, уполномоченному покупателем доверенностью, оформленной в порядке, предусмотренном действующим законодательством, по накладной с обязательным указанием наименования, номинальной стоимости карт, количества.
В силу пунктов 2.2, 3.1 договора покупатель обязан принимать от поставщика карты в количестве и номинальной стоимостью согласно заявкам по накладной, проверять при приемке качество, количество, номинальную стоимость, а также целостность защитной полосы на передаваемых картах, о чем делать соответствующую пометку в накладной, продавать карты по ценам, не выше установленной номинальной стоимости для каждого вида карт; перечислить на расчетный счет поставщика сумму, равную сумме заказа карт, согласно заявке покупателя.
В подтверждение обоснованности заявленных вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль налогоплательщиком представлены счета-фактуры, товарные накладные на передачу карт Мегафон 150 от ООО "Атлант", в которых указано наименование товара, количество, цена за единицу, но отсутствует информация по картам по диапазонам серийных номеров, в товарных накладных отсутствует пометка о целостности защитной полосы на передаваемых картах. По требованию инспекции общество не представило письменные заявки на поставку карт, письменные заказы карт в соответствии с заявками покупателя.
В подтверждение факта получения карт Мегафон 150 от ООО "Атлант" общество представило ответчику приходные ордера по форме N М-4, согласно которым заявитель оприходовал карты от ООО "Атлант" с указанием их серийных номеров. В обществе приход карт экспресс-оплаты осуществлялся по диапазонам серийных номеров, в разрезе контрагентов учет товарно-материальных ценностей не велся.
По требованиям инспекции от 04.07.2011 N 16/3431/э, от 08.02.2012 N 18/479/э ООО "Т-Пэй" представлены документы, касающиеся деятельности ООО "Атлант" и заявителя, в том числе агентские договоры от 01.08.2008 N 0300121 и от 01.03.2009 N 0300134, поручения, отчеты о выполнении поручений, оборотно-сальдовая ведомость по контрагентам с 01.01.2007 по 31.12.2009; акты приема-передачи непредактивированных карт, товарные накладные. По условиям агентского договора N 0300121, заключенного 01.08.2008 между ЗАО "Мобиком-Новосибирск" (оператор), от имени и по поручению которого действует ООО "Т-Пэй" (принципал), и ООО "Атлант" (агент), ООО "Атлант" по поручению ООО "Т-Пэй" обязуется совершать действия, направленные на организацию получения ООО "Т-Пэй" оплаты от плательщиков (любое лицо, вносящее платеж в пользу лица, оплачивающего и использующего услуги ЗАО "Мобиком-Новосибирск (оператор), на основании заключенного между абонентом и оператором договора по представлению услуг сотовой связи) за услуги оператора путем размещения агентом лично или через субагентскую сеть платежных карт (пункт 2.1. договора).
Исследовав поручения к агентскому договору от 01.08.2008 N 0300121, апелляционный суд установил, что серийные номера карт Мегафон 150, переданных ООО "Т-Пэй" ООО "Атлант" в соответствии с условиями агентского договора от 01.08.2008 N 0300121, не соответствуют серийным номерам карт (за исключением диапазонов: 300 98 148000 по 300 98 157999, 300 98 158000 по 300 98 159999, 301 06 034000 по 301 06 043999), отраженных в представленных налогоплательщиком приходных ордерах по форме N М-4.
Из материалов дела следует, что ООО "Атлант" перечислило Сибирскому филиалу ООО "Т-Пэй" по договору N 0300121 за карты экспресс-оплаты 18 401 500 рублей. Согласно выписке по расчетному счету ООО "Атлант", открытому в ООО КБ "Канский", за период с 23.07.2008 по 27.08.2009 пополнение расчетного счета происходило за счет перечисления денежных средств за строительные материалы, ремонтно-отделочные работы, карты оплаты Мегафон 150 от заявителя. Денежные средства перечислялись на покупку карт экспресс-оплаты заявителю и Сибирскому филиалу ООО "Т-Пэй" на покупку табачных изделий. Основным контрагентом являлся заявитель. Денежные средства поступали от организаций ООО "СтройСервис", ООО "СибМетЛес", ООО "ЯрСтрой", ООО "ЮТА" и в этот же день перечислялись на расчетный счет заявителя. По данным выписки о движении денежных средств на расчетном счете ООО "Атлант" расходы на обеспечение хозяйственной деятельности организации (выплата заработной платы, расходы на аренду офиса, складских помещений, оплату коммунальных услуг, аренду транспортных средств, командировочные расходы) отсутствуют. Перечисление денежных средств носило транзитный характер.
Из писем ООО "СтройСервис", ООО "СибМетЛес", ООО "ЯрСтрой", ООО "ЮТА", ООО "СПЕКТР", ООО "Технология", ООО "Перспектива", ООО "Селеста", адресованных директору филиала ООО "Т-Пэй", следует, что данные организации перечислили ООО "Т-Пэй" денежные средства за ООО "Атлант" в качестве оплаты по договору от 01.08.2008 N 0300121 в общей сумме 19 626 875 рублей. Кроме того, оплата за карты "Экспресс-оплата" за ООО "Атлант" Сибирскому филиалу ООО "Т-Пэй" в счет взаиморасчетов по договору от 20.10.2008 N 20/08 производилась заявителем (платежные поручения от 10.12.2008 N 1166, от 15.12.2008 N 01227, от 17.12.2008 N 01271, от 18.12.2008 N 1288, от 06.02.2009 N 275). Общая сумма, перечисленная за карты в адрес Сибирского филиала ООО "Т-Пэй" от имени ООО "Атлант" (с расчетного счета ООО "Атлант" и со счетов других юридических лиц), составила 38 028 375 рублей.
В соответствии с пунктом 2.1 агентского договора 01.03.2009 N 0300134, заключенного между ЗАО "Мобиком-Новосибирск" (оператор), от имени и по поручению которого действует ООО "Т-Пэй" (принципал), и ООО "Мобильный Альянс" (агент), ООО "Мобильный Альянс" по поручению ООО "Т-Пэй" обязуется совершать действия, направленные на организацию получения ООО "Т-Пэй" оплаты от плательщиков (любое лицо, вносящее платеж в пользу лица, оплачивающего и использующего услуги ЗАО "Мобиком-Новосибирск (оператор), на основании заключенного между абонентом и оператором договора по представлению услуг сотовой связи) за услуги оператора путем размещения агентом лично или через субагентскую сеть платежных карт.
ООО "Т-Пэй" представлены товарные накладные от 20.01.2009, 06.02.2009, 31.03.2009, 20.04.2009 на передачу картонных скретч-карт (без указания конкретного наименования товара) с указанием диапазонов карт 0 301 06 128000-0 103 06 177999, 0 301 10 151000-0 301 10 220999, оборотно-сальдовая ведомость по контрагентам с 01.01.2008-31.12.2010 в разрезе ООО "Мобильный Альянс"; приказ о приеме на работу Ермакова А.В. от 05.05.2008 N 12-К-Ц (трудовой договор от 05.05.2008 б/н), доверенность от 04.05.2008 N 5, выданная на Ермакова А.В. от имени ООО "Т-Пэй", доверенность от 29.08.2008 N 10, доверенность от 31.12.2008 N 21, акты приема-передачи непредактивированных карт на передачу агенту ООО "Мобильный Альянс".
Данные документы подтверждают передачу карт Мегафон 150 от ООО "Т-Пэй" по агентскому договору ООО "Мобильный Альянс" без участия ООО "Атлант".
По требованию инспекции от 23.06.2011 N 3536 товарно-транспортные накладные или иные сопроводительные документы, подтверждающие факт доставки карт "Мегафон" от поставщика и грузоотправителя ООО "Атлант" в адрес ООО "Мобильный Альянс", заявителем не представлены.
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что ООО "Атлант" зарегистрировано в качестве юридического лица 30.06.2008, руководителем и учредителем организации с 30.06.2008 по 09.03.2009 являлся Старовойтов Максим Васильевич (решение учредителя от 18.06.2008 N 1), с 10.03.2009 - Прохожев Сергей Иванович (решение от 11.03.2009 N 1). При регистрации в качестве основного вида деятельности обществом заявлена оптовая торговля производственным электрическим и электронным оборудованием, включая оборудование электросвязи; в качестве дополнительных - деятельность агентов по оптовой торговле табачными изделиями, деятельность агентов по оптовой торговле прочими товарами (выписка из Единого государственного реестра юридических лиц от 28.06.2011).
ООО "Атлант" зарегистрировано по адресу: г. Красноярск, ул. Краснодарская, д. 40А. По данному адресу организация никогда не находилась, что следует из пояснений владельцев здания ЗАО "КрасПТМ" от 15.07.2011 N 1841 и Неклюдовой Е.В. от 06.09.2011 N 2273.
Согласно информации, представленной Управлением Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии в письме от 12.07.2011 N 01/046/2011-705, у ООО "Атлант" на территории Красноярского края отсутствуют права на какие-либо объекты недвижимого имущества.
По сведениям информационной базы данных АМТС УГИБДД ГУВД по Красноярскому краю на 15.07.2011 за ООО "Атлант" транспортные средства не регистрировались (письмо Межмуниципального управления МВД России "Красноярское" ОГТО и РАМТСМТС от 09.07.2011 N 112/Р-5366).
Согласно Федеральной базе удаленного доступа организация не имеет зарегистрированной контрольно-кассовой техники.
В представленной в инспекцию отчетности по обязательному пенсионному страхованию численность работников ООО "Атлант" составила за 2008 год - 0 человек, за 2009 год- 0 человек.
Из заявления Старовойтова М.В. от 20.02.2012 следует, что за него доставку карт экспресс-оплаты осуществляли курьеры на основании выданной им доверенности. Из показаний свидетеля Савватеевой Т.В. (коммерческий директор общества), данных в судебном заседании 06.12.2012, следует, что коробки с картами привозил Старовойтов, он же подписывал документы, когда сдавал карты экспресс-оплаты.
Допрошенный в качестве свидетеля Старовойтов М.В. пояснил инспекции, что подавал документы на регистрацию ООО "Атлант", заключал договоры с ООО "Мобильный Альянс"; товар мог доставлять сам на личном автомобиле; товар приобретал у ООО "Т-Пэй". Доверенность на осуществление деятельности от имени ООО "Атлант" другим лицам не выписывал (протокол допроса от 14.07.2011 N 471); какой именно договор (купли-продажи, агентский) заключался с Сибирским филиалом ООО "Т-Пэй" Старовойтов М.В. не помнит, в штате ООО "Атлант" работники не состояли. Старовойтов М.В. не заключал какие-либо трудовые или гражданско-правовые договоры. Свидетель не смог пояснить, почему в документах, датированных числами позднее 10.03.2009, содержится его подпись (протокол допроса от 17.11.2011 N 839).
Представленные обществом на проверку счета-фактуры, товарные накладные от имени ООО "Атлант" подписаны Старовойтовым М.В. в качестве руководителя и главного бухгалтера данной организации.
Согласно заключению эксперта от 19.10.2011 N 1365 подписи в документах, представленных на исследование (счетах-фактурах, товарных накладных, договорах, актах приема-передачи, поручениях, отчетах о выполнении поручений), от имени руководителя ООО "Атлант" выполнены не Старовойтовым М.В., а иным лицом. Расшифровка подписей на счетах-фактурах, товарных накладных, поручениях, отчетах о выполнении поручений, выставленных в адрес ООО "Мобильный Альянс", выполнены не Старовойтовым М.В., а другими лицами.
Данная экспертиза проводилась в соответствии с требованиями статьи 95 Кодекса, положения которой не содержат требования о предупреждении эксперта об уголовной ответственности, в связи с чем отклоняется довод заявителя о том, что заключение эксперта от 19.10.2011 N 1365 является недопустимым доказательством.
Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки также установлено, что налогоплательщиком отнесены на расходы вознаграждения и заявлены вычеты по налогу на добавленную стоимость по агентскому договору от 01.08.2008 N 106/Э и субагентскому договору от 01.08.2008 N 106 МТС/Э, заключенным с ООО "Атлант".
Согласно агентскому договору от 01.08.2008 N 106/Э ООО "Атлант" (субагент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению ООО "Мобильный Альянс" (агент) юридические и иные действия от имени и за счет агента, связанные с реализацией карт "Экспресс-оплата" услуг связи (средство оплаты оказываемых ЕТК услуг подвижной радиотелефонной связи). Агент обязуется выплачивать субагенту вознаграждение в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим договором (раздел 2 договора).
Из условий агентского договора от 01.08.2008 N 106/Э следует, что ООО "Атлант" обязано принимать от ООО "Мобильный Альянс" карты в количестве и номинальной стоимостью согласно заявкам субагента по акту приема-передачи (пункт 3.3.2 договора); передавать карты покупателям - юридическим лицам или индивидуальным предпринимателям, за исключением субагентов, на основании договора, по акту приема-передачи с обязательным указанием наименования, серийного номера, количества, без выдачи контрагенту счета-фактуры или товарной накладной (пункт 3.3.4 договора); в трехдневный срок, по окончании отчетного периода, в письменной форме информировать агента о результатах продаж карт за истекший период с указанием количества и номинальной стоимости проданных карт (пункт 3.3.5 договора). Заявки на карты от ООО "Атлант" заявителем не представлены.
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что между ЗАО "Енисейтелеком" и ООО "Мобильный Альянс" заключен агентский договор от 01.07.2007 N 247/Э.
По требованию инспекции ЗАО "Енисейтелеком" представлены акты приема-передачи, требования-накладные, доверенности, из которых, а также анализа справок о доходах физических лиц (форма 2-НДФЛ) за 2008 - 2009 годы следует, что ЗАО "Енисейтелеком" по агентскому договору от 01.07.2007 N 247/Э передавало карты экспресс-оплаты в адрес ООО "Мобильный Альянс" по доверенностям, выданным физическим лицам, которые не являлись работниками ООО "Мобильный Альянс" и не проживали в г. Красноярске
По актам приема-передачи ООО "Атлант" по агентскому договору от 01.08.2008 N 106/Э переданы карты экспресс-оплаты на сумму 41 842 400 рублей. Согласно отчетам ООО "Атлант" карты реализованы на эту же сумму. Вместе с тем, на расчетный счет ООО "Мобильный Альянс" перечислено 32 822 333 рубля. В соответствии с условиями договора денежные средства перечисляются на расчетный счет агента. Не предусмотрены ни взаимозачеты, ни расчеты наличными денежными средствами. Следовательно, обязательства по перечислению на расчетный счет ООО "Мобильный Альянс" стоимости карт ООО "Атлант" не выполнены.
По условиям субагентского договора от 01.08.2008 N 106 МТС/Э ООО "Атлант" (субагент) обязуется за вознаграждение совершать от имени ООО "Мобильный Альянс" (агент) действия, связанные с реализацией карт оплаты (индивидуально-определенный носитель, исполняемый в виде пластиковой карты или в ином определяемом МТС виде, содержащей информацию, необходимую для проведения активации экспресс платежа, а также информацию о номинале экспресс платежа), а также совершать иные действия, предусмотренные настоящим договором, необходимые для исполнения указанных обязанностей (пункт 2.1 договора). Во исполнение поручения, указанного в пункте 2.1 настоящего договора субагент вправе заключать договоры с другими организациями (предприятиями - торговыми точками) на осуществление действий, связанных с реализацией карт оплаты. Субагент отвечает перед агентом за исполнение организациями (предприятиями - торговыми точками) обязательств, принятых ими в связи с заключением таких договоров. Субагент обязан письменно уведомить агента о факте заключения субагентского договора и местонахождении субагентских точек, реализующих карты оплаты, не позднее, чем за три рабочих дня до начала реализации карт оплаты на этих точках (пункт 2.2 договора).
Субагентским договором от 01.08.2008 N 106 МТС/Э предусмотрено, что ООО "Атлант" обязано принимать от ООО "Мобильный Альянс" карты в количестве и номинальной стоимостью согласно заявкам субагента по акту приема-передачи (пункт 3.3.3 договора); письменно сообщить ООО "Мобильный Альянс" о местонахождении пунктов, в которых будет осуществляться реализация карт (пункт 3.3.5 договора); перечислить на расчетный счет агента сумму, равную сумме заказа карт (пункт 4.1 договора); в последний месяц каждого квартала, независимо от обязанности, предусмотренной пунктом 4.1 договора, за три рабочих дня до окончания месяца перечислить на расчетный счет ООО "Мобильный Альянс" денежные средства, в сумме, равной сумме полученных субагентом карт на дату платежа (пункт 4.4 договора). Не позднее третьего числа месяца, следующего за отчетным, ООО "Атлант" (субагент) предоставляет ООО "Мобильный Альянс" (агенту) следующие документы: отчет о проданных в отчетном периоде картах, в котором указывает количество, номинальную стоимость проданных карт, а также сумму вознаграждения субагента за отчетный месяц, счет, счет-фактуру и акт на выполнение поручения в отчетном периоде (пункт 4.6 договора от 01.08.2008 N 106 МТС/Э).
В подтверждение факта исполнения условий данного договора обществом представлены акты оказанных услуг, счета-фактуры, которые частично подписаны неуполномоченным на то лицом. Так, счета-фактуры от 28.08.2009 N 103, от 31.03.2009 NN 173,174 и акты сдачи-приемки услуг (вознаграждения за март 2009 года) от 31.03.2009 NN 11,12, выставленные от имени ООО "Атлант" в адрес заявителя, подписаны руководителем и главным бухгалтером Старовойтовым М.В. Однако по сведениям Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Красноярскому краю руководителем ООО "Атлант" с 10.03.2009 являлся Прохожев С.И. Из протокола допроса Прохожева С.И. от 05.10.2011 N 713 следует, что ООО "Атлант" им не регистрировалось, договоры с ООО "Мобильный Альянс" он не заключал, документы от имени ООО "Атлант" (счета-фактуры, товарные накладные, договоры, акты приема-передачи) не подписывал.
Представленные обществом документы на агентское вознаграждение не отражают, какое количество карт оплаты и по какой цене реализовало ООО "Атлант", отчеты о реализации карт ООО "Атлант" не содержат дат.
Акты приема-передачи карт ЕТК и МТС со стороны ООО "Атлант" подписаны от имени Шестакова А.В. Заявителем представлена доверенность на Шестакова А.В., выданная ООО "Атлант". Вместе с тем, 14.07.2011 в ходе допроса Старовойтов М.В. показал, что доверенности на осуществление деятельности от имени ООО "Атлант" другим лицам не выдавал. При повторном допросе Старовойтов М.В. 17.11.2011 показал, что Шестаков А.В. ему знаком, доверенность, возможно, выдавал. Следовательно, показания свидетеля Старовойтова М.В. о выдаче доверенности Шестакову А.В. являются противоречивыми и не могут подтверждать данное обстоятельство. Также суд апелляционной инстанции учитывает, что Шестаков А.В. по повестке на допрос в налоговый орган не явился, по адресу регистрации не проживает.
Местонахождение пунктов реализации карт ООО "Атлант" инспекцией не установлено. Старовойтов М.В. в ходе допросов 14.07.2011 и 17.11.2011 подтверждал взаимоотношения с ООО "Мобильный Альянс", но не смог пояснить, кому были реализованы карты, полученные им в рамках агентского и субагентского договоров, каким образом он исчислял и получал вознаграждение по агентским договорам, сообщил об отсутствии в штате работников, отсутствии заключенных трудовых и гражданско-правовых договоров (протоколы допроса от 14.07.2011 N 471, от 17.11.2011 N 839).
Таким образом, счета-фактуры, представленные налогоплательщиком в подтверждение правомерности заявленных налоговых вычетов, не соответствуют требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 Кодекса, содержат недостоверные сведения, подписаны неустановленными лицами.
Учитывая, что у ООО "Атлант" отсутствовали условия, необходимые для исполнения агентского и субагентского договоров, реальность оказания услуг указанной организацией по данным договорам не подтверждена, документы содержат недостоверные сведения, инспекция правомерно отказала обществу в принятии расходов и вычетов налога на добавленную стоимость по этим операциям.
Общество считает, что реальность операций по исполнению агентского и субагентского договоров подтверждается включением стоимости реализованных карт операторов ЕТК и МТС в налоговую базу при исчислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. Данный довод не может быть принят во внимание, так как факт реализации и получение соответствующих карт экспресс-оплаты не оспаривается сторонами, однако материалами дела не подтверждается реализация этих карт через агента - ООО "Атлант", а, следовательно, обоснованность расходов на выплату агентского вознаграждения и применения вычетов налога на добавленную стоимость, начисленного на стоимость такого вознаграждения.
Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает, что ООО "Атлант" является недобросовестным налогоплательщиком, обороты по реализации карт экспресс-оплаты им при исчислении налогов на прибыль и на добавленную стоимость не учитывались.
Так, в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2008 год ООО "Атлант" доход от реализации отражен в сумме 239 259 рублей, что составляет 0,28% от сумм, поступивших на его расчетный счет в 2008 году. За 2009 год налоговая декларация представлена только за первый квартал, за второй квартал налоговая декларация не представлена, за третий квартал представлена с нулевыми показателями. Доход от реализации отражен в сумме 135 942 рубля, что составляет 0,4% от сумм, поступивших на расчетный счет в 2009 году.
Обществом не представлены доказательства проявления налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при совершении хозяйственных операций с названным контрагентом.
Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, но и личности лица, а также соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью. Соответственно, при заключении сделки заявитель должен был затребовать учредительные документы и убедиться в наличии у контрагентов статуса юридического лица, удостовериться в личности лица, действующего от имени данного юридического лица, а также о наличии у него соответствующих полномочий.
Также налогоплательщиком должны быть приведены доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставления обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, оборудования, персонала).
Отсутствие у спорного контрагента персонала и имущества, необходимых для поставки товаров, расходов на обеспечение хозяйственной деятельности и транзитный характер платежей, свидетельствуют об осуществлении им деятельности по предоставлению банковского счета для перечисления денежных средств другими лицами, что позволяет при значительном обороте денежных средств через банковский счет уплачивать минимальные суммы налогов. Данные обстоятельства в соответствии с пунктами 6 и 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 и в совокупности с обстоятельствами невозможности осуществления контрагентом хозяйственных операций также свидетельствуют о необоснованности полученной налоговой выгоды.
Учитывая, что в проверяемый период ООО "Атлант" не имело необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, представленные обществом счета-фактуры и другие документы содержат недостоверные сведения.
Доводы апелляционной жалобы заявителя о том, что отсутствие контрагента по месту государственной регистрации, отсутствие у него имущества и персонала, а также содержание показаний допрошенного в качестве свидетеля Прохожева С.И. не свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций между налогоплательщиком и контрагентом, не опровергают соответствующие выводы суда, основанные на оценке совокупности собранных по делу доказательств.
Также не принимается ссылка на налогоплательщика на представление 26.01.2012 в инспекцию вместе с возражениями на акт проверки исправленных путем замены оригиналов документов (счета-фактуры, товарные накладные, акты сдачи-приемки) по взаимоотношениям с ООО "Атлант".
Суд апелляционной инстанции учитывает, что налоговый учет осуществлялся заявителем на основании документов, представленных при проведении налоговой проверки. Из объяснений представителя заявителя следует, что исправленные документы были представлены Старовойтовым М.В после проведения налоговой проверки, однако на тот момент Старовойтов М.В. не являлся руководителем ООО "Атлант" и не обладал полномочиями по их подписанию.
Кроме того, произведенное исправление счетов-фактур и первичных документов путем их замены не повлекло изменения содержания соответствующих хозяйственных операций и существенных для налогового учета данных. Факт исправления счетов-фактур не влияет на вывод суда об отсутствии реальных хозяйственных операций и неподтверждении права заявителя на применение налоговых вычетов, основанный на оценке совокупности вышеизложенных обстоятельств. Налоговый орган доказал, что заявитель и его контрагент осуществляли документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды, поэтому последующее исправление счетов-фактур не свидетельствует о праве заявителя на применение налоговых вычетов.
Предусмотренный пунктом 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, порядок внесения изменений в счета-фактуры не предусматривает возможности устранения допущенных в счетах-фактурах ошибок путем их переоформления.
Таким образом, налоговый орган при рассмотрении материалов налоговой проверки обоснованно исходил из того, что переоформленные счета-фактуры, товарные накладные, акты сдачи-приемки имеют расхождения с первоначально представленными документами и не могут быть приняты в качестве документов, обосновывающих хозяйственные операции и право на применение налоговых вычетов.
С учетом изложенного, суд первой инстанции правильно отказал в удовлетворении требования общества в части доначисления по итогам налоговой проверки налога на добавленную стоимость по операциям приобретения карт экспресс-оплаты Мегафон у ООО "Атлант", налога на добавленную стоимость и налога на прибыль в связи с начислением агентского вознаграждения по агентскому и субагентскому договорам. По последнему эпизоду суд апелляционной инстанции учитывает, что реализация карт экспресс-оплаты ЕТК и МТС через агента не подтверждена, поэтому расходы на выплату агентского вознаграждения не основаны на оказании реальных услуг агента и не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.
Признавая необоснованным исключение инспекцией из состава расходов всей суммы затрат общества на приобретение карт экспресс-оплаты Мегафон, суд первой инстанции обоснованно учел следующее.
В соответствии с определением суда от 15.10.2012 об истребовании доказательств ФГУП "Госзнак" представлена информация об изготовленных и отгруженных в 2008 - 2009 годах картонных скретч-картах номиналом 150 рублей с товарными накладными, согласно которой карты диапазоном 0 301 04 120000-0 301 04 199999 были отгружены Сибирскому филиалу ООО "Т-Пэй" (товарная накладная от 12.11.2008 N 08/00022733), карты диапазоном 0 301 05 000000-0 301 05 099999, 0 301 06 016000-0 301 06 115999, 0 300 98 080000-0 300 98 179999, 0 300 97 000000-0 300 97 089999, 0 301 02 000000-0 301 02 079999, 0 301 04 000000-0 301 04 089999 были отгружены ООО "КрасКарт" (товарные накладные от 12.12.2008 N 08/00024336, от 19.01.2009 N 08/00000311, от 19.09.2008 N 08/00018608, от 25.08.2008 N 08/00016933, от 27.10.2008 N 08/00020546, от 12.11.2008 N 08/00022730), карты диапазоном 0 300 98 000000-0 300 98 079999 были отгружены индивидуальному предпринимателю Ермолаеву В.В. (товарная накладная от 22.09.2008 N 08/00018504), карты диапазоном 0 300 92 160000-0 300 92 189999 были отгружены индивидуальному предпринимателю Рябовой А.В. (товарная накладная от 22.05.2008 N 08/8356).
Из письма ОАО "Мегафон" от 12.03.2012 N 5/3-0-ВВ-исх-00016/12 следует, что карты Мегафон с диапазонами 300 98 142000-300 98 143999, 300 97 088000-300 97 089999, 300 98 150000-300 98 157999, 300 98 158000-300 98 159999, 301 06 036000-301 06 039999, 301 06 042000-301 06 043999, 301 06 044000-301 06 045999, 301 06 050000-301 06 051999 были переданы ООО "Атлант", которое может совершать реализацию указанных карт.
Из ответа ОАО "Мегафон" от 12.03.2012 N 5/3-0-ВВ-исх-00016/12 однозначно не следует, что карты реализовывались именно ООО "Атлант", являющемуся контрагентом заявителя. Вместе с тем, из поручения от 01.02.2012 N 644 об истребовании документов (информации) следует, что у ОАО "Мегафон" истребовались документы, касающиеся деятельности заявителя, диапазоны карт, переданные ООО "Атлант" от ОАО "Мегафон", соответствуют диапазонам карт, оприходованных налогоплательщиком.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 названного постановления установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
В связи с этим определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Следовательно, при принятии инспекцией решения, в котором установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.
В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.
Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.
Учитывая изложенные нормы права, правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и установленные по делу обстоятельства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что обществом доказана обоснованность затрат, связанных с приобретением товаров (карт экспресс-оплаты Мегафон 150), поскольку стоимость учтенных при налогообложении прибыли товаров определена в соответствии со сложившимися рыночными ценами на соответствующие товары.
Доводы апелляционной жалобы инспекции о том, что из представленных налогоплательщиком документов невозможно установить, какие карты и с каким диапазоном серийных номеров были переданы налогоплательщику, доказательства реализации карт с диапазонами, совпадающими с диапазонами карт, полученных заявителем от ООО "Атлант", в материалы дела не представлены, не опровергают данный вывод суда, основанный на применении правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12.
Налоговый орган по результатам проверки не установил отсутствие реализации обществом карт экспресс-оплаты услуг связи Мегафон номиналом 150 рублей и неправильное определение налогоплательщиком доходов, не доказал, что заявителем повторно учитывались расходы на приобретение этих карт при налогообложении прибыли.
Реальный размер понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль по данному эпизоду правильно определен судом первой инстанции исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Исходя из расчета заявителя, затраты общества по приобретению карт экспресс-оплаты услуг связи Мегафон номиналом 150 рублей соответствуют рыночным ценам, сложившимся при реализации указанных карт на оптовом рынке в спорный период времени (цена приобретения карт у ООО "Атлант" в период с 20.10.2008 по 10.11.2008 составила 145 рублей 50 копеек, с 12.11.2008 по 09.02.2009-146 рублей 70 копеек). Согласно письму ОАО "Мегафон" от 04.02.2013 стоимость карты оплаты Мегафон 150 для юридических лиц за периоды с 01.01.2008 по 31.12.2008, с 01.01.2009 по 31.12.2009, с 01.01.2010 по 31.12.2010 равна номинальной стоимости карты оплаты, а именно 150 рублей.
Заявителем доказано соответствие цен, примененных по оспариваемым сделкам с ООО "Атлант" по поставке обществу товаров, рыночным ценам. Соответствие затрат ценам на товары, по которым они могли быть приобретены налогоплательщиком, свидетельствует об обоснованности учтенных обществом затрат, связанных с приобретением товаров.
Налоговый орган, в свою очередь, не опроверг и не обосновал возможность применения иных цен при приобретении товаров, несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов. Поскольку обществом доказана обоснованность затрат, связанных с приобретением карт экспресс-оплаты Мегафон 150, соответствие их рыночным ценам, то данные затраты общества подлежат включению в расходы при исчислении налога на прибыль.
С учетом изложенного, оспариваемым решением заявителю неправомерно предложено уплатить 6 165 365 рублей 03 копейки налога на прибыль, 1 430 636 рублей 15 копеек пени и 612 888 рублей 76 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса.
В апелляционной жалобе заявитель указывает, что реальность операций с ООО "Атлант" подтверждена решением вышестоящего налогового органа, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы на решение инспекции.
Данный довод общества не может быть принят во внимание, так как из решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 04.06.2012 N 2.12-15/08227 следует, что решение инспекции не содержит совокупности доказательств получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, полученной в рамках исполнения договора поставки от 20.10.2008 N 20/08 в связи с приобретением карт оплаты с серийными номерами в диапазоне 30098148000-30098157999, 30098158000-30098159999, 30106034000-30106043999). Следовательно, изменяя решение инспекции, вышестоящий орган исходил из фактического получения обществом карт оплаты указанных диапазонов и обоснованности расходов по их приобретению.
Выводы суда первой инстанции в части признания недействительным решения инспекции о доначислении налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду приобретения карт экспресс-оплаты Мегафон 150 не противоречат данному выводу вышестоящего налогового органа. Применение вычетов налога на добавленную стоимость по операциям с ООО "Атлант" не соответствует положениям статей 169, 171, 172 Кодекса, так как заявлены на основании первичных документов и счетов-фактур, содержащих недостоверную информации, при доказанности налоговым органом обстоятельств отсутствия соответствующих операций с ООО "Атлант" и необоснованности получения налоговой выгоды.
Доводы общества о том, что его вина в совершении правонарушения отсутствует, что исключает возможность привлечения его к налоговой ответственности, не принимается судом.
В соответствии со статьей 106 Кодекса основанием привлечения лица к налоговой ответственности является совершение им налогового правонарушения, которым признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
Вина организации в совершении налогового правонарушения согласно пункту 4 статьи 110 Кодекса определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.
Суд апелляционной инстанции считает, что инспекцией доказана вина заявителя в совершении правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса, так как должностные лица общества не проявили должной осмотрительности и осторожности при заключении сделок с ООО "Атлант", в отсутствие реальных операций с названным контрагентом необоснованно применили вычеты по налогам на прибыль и на добавленную стоимость, что повлекло неполную уплату названных налогов.
С учетом изложенного решение суда первой инстанции соответствует закону, установленным фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, поэтому отсутствуют основания для его отмены или изменения и удовлетворения апелляционной жалобы.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы общества по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на него, налоговый орган согласно подпункту 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Кодекса от уплаты государственной пошлины освобожден.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Красноярского края от "02" апреля 2013 года по делу N А33-10619/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Г.Н.БОРИСОВ
Судьи
Л.А.ДУНАЕВА
О.А.ИВАНЦОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРЕТЬЕГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 21.06.2013 ПО ДЕЛУ N А33-10619/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 июня 2013 г. по делу N А33-10619/2012
Резолютивная часть постановления объявлена "19" июня 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен "21" июня 2013 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Борисова Г.Н.,
судей: Дунаевой Л.А., Иванцовой О.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Хрущевой М.А.,
при участии в судебном заседании:
от заявителя (ООО "Мобильный Альянс") - Ивановой Н.А., представителя по доверенности от 23.12.2012 N 11,
от ответчика (Инспекции ФНС России по Советскому району г. Красноярска) - Гилевой Т.Б., представителя по доверенности от 09.01.2013 N 04/03, Бранченко С.И., представителя по доверенности от 19.06.2013,
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Мобильный Альянс" и Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска
на решение Арбитражного суда Красноярского края
от "02" апреля 2013 года по делу N А33-10619/2012, принятое судьей Куликовской Е.А.,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Мобильный Альянс", ОГРН 1062466146852, ИНН 2466141378 (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска, ОГРН 1042442640206, ИНН 2465087248 (далее - ответчик, инспекция) о признании недействительным решения от 21.03.2012 N 2.15-10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения части доначисления 6 308 986 рублей 93 копеек налога на прибыль, 1 464 078 рублей 86 копеек пени и 627 141 рубля 59 копеек штрафа по данному налогу, 5 119 817 рублей налога на добавленную стоимость, 1 651 861 рубля пени и 511 981 рубль 70 копеек штрафа по данному налогу.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 02 апреля 2013 года заявление удовлетворено частично. Признано недействительным решение инспекции от 21.03.2012 N 2.15-10 в части доначисления 6 165 365 рублей 03 копеек налога на прибыль, 1 430 636 рублей 15 копеек пени и 612 888 рублей 76 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). В остальной части заявленного требования отказано.
Заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении заявленного требования, принять новый судебный акт об удовлетворении заявления.
Из апелляционной жалобы заявителя следует, что выводы суда первой инстанции об отсутствии у ООО "Атлант" условий, необходимых для исполнения заключенных с заявителем агентского и субагентского договоров, отсутствии реального характера финансово-хозяйственных операций налогоплательщика с данным контрагентом, направленности действий последнего на получение необоснованной налоговой выгоды не соответствуют действительности. Отсутствие контрагента по месту государственной регистрации, отсутствие у него имущества и персонала, а также содержание показаний допрошенного в качестве свидетеля Прохожева С.И. не свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций между налогоплательщиком и контрагентом. Акты приема-передачи карт экспресс-оплаты услуг связи ЕТК и МТС от имени ООО "Атлант" подписаны надлежащим лицом. Обороты по реализации карт включены налогоплательщиком в налоговую базу при исчислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. Указание инспекции и суда на неполное перечисление ООО "Атлант" вознаграждения по агентским договорам не соответствует данным бухгалтерского учета налогоплательщика. Показания свидетелей Кравченко И.В. и Федулкина В.Б. являются ненадлежащими доказательствами отсутствия финансово-хозяйственных операций налогоплательщика с контрагентом ввиду неправильной постановки заданных им вопросов. Доставка карт осуществлялась поставщиком ООО "Атлант" на личном транспорте руководителя организации. Факт отгрузки товаров подтвержден представленными товарными накладными. Все документы от имени ООО "Атлант" подписаны Старовойтовым М.В., являвшимся в момент совершения сделок учредителем и руководителем контрагента. Заключение эксперта от 19.10.2011 N 1365 является недопустимым доказательством, поскольку получено с нарушением закона.
Также заявитель указывает, что решением вышестоящего налогового органа, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы на решение инспекции, была подтверждена реальность хозяйственных операций с ООО "Атлант"
Заявитель указывает, что вычеты по налогу на добавленную стоимость по хозяйственным операциям с ООО "Атлант" подтверждены исправленными счетами-фактурами. Судом надлежащим образом не оценены показания свидетеля Савватеевой Т.В, подтвердившей факт хозяйственных отношений между заявителем и ООО "Атлант" по поставке карт экспресс-оплаты.
По мнению налогоплательщика, налоговым органом не доказана вина заявителя в совершении правонарушения, что исключает возможность привлечения общества к налоговой ответственности.
Налоговый орган в представленном отзыве не согласился с доводами апелляционной жалобы заявителя, просит решение суда первой инстанции в обжалуемой заявителем части оставить без изменения, апелляционную жалобу общества - без удовлетворения.
Инспекция обратилась в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой не согласилась с решением суда в части удовлетворения заявленного требования в связи с выводом о реальности приобретения заявителем карт экспресс-оплаты. Жалоба налогового органа мотивирована тем, что из представленных налогоплательщиком документов невозможно установить, какие карты и с каким диапазоном серийных номеров были переданы обществу. Доказательства реализации карт с диапазонами, совпадающими с диапазонами карт, полученных заявителем от ООО Атлант", в материалы дела не представлены. Действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.
Общество в представленном отзыве не согласилось с доводами апелляционной жалобы налогового органа, просит решение суда первой инстанции в обжалуемой инспекцией части оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.
Апелляционные жалобы рассматриваются в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
На основании решения 10.05.2011 N 30 инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности заявителя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
По результатам проверки составлен акт от 05.12.2011 N 2.15-103, в котором установлено неправомерное отнесение налогоплательщиком в состав расходов по налогу на прибыль при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности за 2008 - 2009 годы стоимости карт экспресс-оплаты и вознаграждения по агентским договорам с ООО "Атлант". В связи с данными обстоятельствами инспекция пришла к выводу о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль и неуплате налога на прибыль организаций в сумме 6 912 749 рублей 64 копеек; неправомерном предъявление к вычету налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года, 1 квартал 2009 года по счетам-фактурам, выставленным ООО "Атлант", и неуплате налога на добавленную стоимость в сумме 5 609 936 рублей.
Налогоплательщиком представлены возражения на акт выездной налоговой проверки с дополнениями. Уведомлением от 16.03.2012 N 2.15-15/06096 налоговый орган известил заявителя о дате, месте и времени рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (21.03.2012).
Материалы выездной налоговой проверки с возражениями на акт выездной налоговой проверки, результатами дополнительных мероприятий налогового контроля рассмотрены в присутствии налогоплательщика.
Решением от 21.03.2012 N 2.15-10 заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в виде 560 933 рублей 60 копеек штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость, 687 517 рублей 87 копеек штрафа по налогу на прибыль. Данным решением заявителю также дополнительно начислены 5 609 936 рублей налога на добавленную стоимость, 1 813 625 рублей 56 копеек пени, 6 912 749 рублей 64 копейки налога на прибыль организаций, 1 603 385 рублей 20 копеек пени.
Налогоплательщик обжаловал решение инспекции от 21.03.2012 N 2.15-10 в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 04.06.2012 N 2.12-15/0827 апелляционная жалоба заявителя удовлетворена частично, решение инспекции изменено путем пересчета доначисленных сумм налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени, штрафа.
Общество обжаловало в судебном порядке решение инспекции от 21.03.2012 N 2.15-10 в части, оставленной без изменения вышестоящим налоговым органом, полагая, что налогоплательщиком подтверждены расходы по налогу на прибыль и вычеты по налогу на добавленную стоимость по хозяйственным операциям с ООО "Атлант".
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.
Из части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания недействительным решения налогового органа необходимо установить его несоответствие закону или иному нормативному правовому акту, нарушение этим решением прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.
Заявителем соблюден срок обжалования решения инспекции от 21.03.2012 N 2.15-10 в судебном порядке, учитывая, что решение N 2.12-15/0827 Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю по апелляционной жалобе налогоплательщика принято 04.06.2012, с заявлением в арбитражный суд общество обратилось 04.07.2012.
Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налогоплательщика о нарушении процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения. Нарушение инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки не установлено, налоговым органом соблюдены положения статей 100, 101 Кодекса о вручении обществу акта проверки, обеспечении его прав на представление возражений на акт, участие в рассмотрении материалов проверки и представление пояснений.
Суд апелляционной инстанции установил, что акт выездной налоговой проверки от 05.12.2011 N 2.15-103 вручен директору общества 07.12.2011, о чем свидетельствует отметка в акте о его получении. Налогоплательщиком 28.12.2011 в инспекцию были представлены возражения по данному акту. Рассмотрение материалов проверки и возражений налогоплательщика состоялось 30.12.2011 в присутствии представителя общества, ответчиком принято решение об отложении рассмотрения материалов проверки на 17.01.2012; инспекцией 17.01.2012 в присутствии представителя общества принято решение N 12 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией 16.02.2012 составлена справка, с которой 17.02.2012 ознакомлен представитель налогоплательщика. Инспекция ознакомила заявителя с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля 09.02.2012, 17.02.2012, 07.03.2012, 15.03.2012, 21.03.2012. Обществом 13.02.2012 в инспекцию представлено дополнение к возражениям на акт выездной проверки от 05.12.2011 N 2.15-103. Инспекцией 21.02.2012 в присутствии представителя общества рассмотрены материалы выездной налоговой проверки, возражения, дополнения к возражениям, а также документы, полученные в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Представителю налогоплательщика 21.02.2012 вручены копии документов, полученные инспекцией 20.02.2012 от ЗАО "Енисейтелеком", в количестве 6200 листов. Инспекцией принято решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 15.03.2012. При рассмотрении материалов проверки 15.03.2012 инспекцией было удовлетворено ходатайство общества об отложении рассмотрения материалов проверки в связи с необходимостью проведения анализа таблицы отражения серийных номеров карт оплаты ЕТК, которая была вручена представителю налогоплательщика 15.03.2012.
Уведомление о рассмотрении материалов проверки 16.03.2012 вручено представителю общества 15.03.2012. Рассмотрение материалов проверки состоялось 16.03.2012 в присутствии представителя общества. В связи с необходимостью проведения инспекцией анализа представленных налогоплательщиком пояснений ответчиком принято решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 21.03.2012. Уведомление о рассмотрении материалов проверки 21.03.2012 получено представителем заявителя Ивановой Н.А. 16.03.2012.
Налоговым органом 21.03.2012 в присутствии представителя общества Ивановой Н.А. рассмотрены материалы выездной налоговой проверки, материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, возражения налогоплательщика с дополнительными документами, дополнение к возражениям от 10.02.2012, ходатайство от 09.02.2012, принято решение N 2.15-10 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Таким образом, довод заявителя о нарушении инспекцией процедуры рассмотрения материалов и вынесения решения является несостоятельным.
В соответствии со статьей 143 Кодекса общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.
Статьей 173 Кодекса определено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса. Если суммы вычетов превышают сумму исчисленного налога, положительная разница подлежит возмещению в порядке статьи 176 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Пунктом 2 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Условия применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость определены пунктом 1 статьи 172 Кодекса, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Из содержания изложенных норм права следует, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.
Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10.
В силу пункта 1 статьи 246 Кодекса общество является плательщиком налога на прибыль организаций.
Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Под доходом от реализации понимается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (пункт 1 статьи 252 Кодекса).
Из содержания положений глав 21, 25 Кодекса, регулирующих порядок применения вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль по операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг), следует, что такие расходы и вычеты могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Предусмотренные статьей 169 Кодекса требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в пунктах 4 и 5 вышеназванного постановления также разъяснил, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.
Суд апелляционной инстанции установил, что заявителем на основании документов, полученных от ООО "Атлант" заявлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и включены затраты в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
Заявитель отнес на расходы по налогу на прибыль стоимость карт оплаты в 2008 году в сумме 16 535 827 рублей 70 копеек, в 2009 году - в сумме 14 002 646 рублей 95 копеек, заявил налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года в сумме 3 832 688 рублей 76 копеек, за 1 квартал 2009 года - в сумме 1 777 247 рублей 07 копеек, а также отнес на расходы вознаграждение по агентским договорам в 2008 году в размере 451 359 рублей 74 копеек, в 2009 году - в размере 176 476 рублей 28 копеек, к налоговым вычетам по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года - 81 244 рубля 76 копеек, за 1 квартал 2009 года - 31 765 рублей 72 копейки.
Из оспариваемого решения следует, что обществу отказано в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль на основании документов, выставленных ООО "Атлант", в связи с выводом об отсутствии реальных хозяйственных операцией между заявителем и данным контрагентом. Данный вывод налогового органа основан на следующих обстоятельствах, установленных при проведении мероприятий налогового контроля в отношении ООО "Атлант".
Заявителем и ООО "Атлант" заключены договор поставки от 20.10.2008 N 20/08, агентский договор от 01.08.2008 N 106/Э, субагентский договор от 01.08.2008 N 106 МТС/Э.
Согласно договору от 20.10.2008 N 20/08 ООО "Атлант" (поставщик) обязуется поставить товар, а ООО "Мобильный Альянс" (покупатель) принять и оплатить поставщику товар - карты "Мегафон" согласно выставляемым заявкам покупателя. Поставка карт выполняется в соответствии с заявками покупателя. Право собственности на карты, риск случайной утраты и повреждения карт переходят к покупателю с момента их получения со склада поставщика представителем покупателя и подписания им накладной (раздел 1 договора).
Пунктами 2.1.1, 2.1.3 договора установлено, что поставщик обязан рассмотреть заявку покупателя и с учетом наличия карт на складе поставщика принять и акцептовать заявку в течение одного рабочего дня с момента поступления заявки поставщику; передавать карты лицу, уполномоченному покупателем доверенностью, оформленной в порядке, предусмотренном действующим законодательством, по накладной с обязательным указанием наименования, номинальной стоимости карт, количества.
В силу пунктов 2.2, 3.1 договора покупатель обязан принимать от поставщика карты в количестве и номинальной стоимостью согласно заявкам по накладной, проверять при приемке качество, количество, номинальную стоимость, а также целостность защитной полосы на передаваемых картах, о чем делать соответствующую пометку в накладной, продавать карты по ценам, не выше установленной номинальной стоимости для каждого вида карт; перечислить на расчетный счет поставщика сумму, равную сумме заказа карт, согласно заявке покупателя.
В подтверждение обоснованности заявленных вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль налогоплательщиком представлены счета-фактуры, товарные накладные на передачу карт Мегафон 150 от ООО "Атлант", в которых указано наименование товара, количество, цена за единицу, но отсутствует информация по картам по диапазонам серийных номеров, в товарных накладных отсутствует пометка о целостности защитной полосы на передаваемых картах. По требованию инспекции общество не представило письменные заявки на поставку карт, письменные заказы карт в соответствии с заявками покупателя.
В подтверждение факта получения карт Мегафон 150 от ООО "Атлант" общество представило ответчику приходные ордера по форме N М-4, согласно которым заявитель оприходовал карты от ООО "Атлант" с указанием их серийных номеров. В обществе приход карт экспресс-оплаты осуществлялся по диапазонам серийных номеров, в разрезе контрагентов учет товарно-материальных ценностей не велся.
По требованиям инспекции от 04.07.2011 N 16/3431/э, от 08.02.2012 N 18/479/э ООО "Т-Пэй" представлены документы, касающиеся деятельности ООО "Атлант" и заявителя, в том числе агентские договоры от 01.08.2008 N 0300121 и от 01.03.2009 N 0300134, поручения, отчеты о выполнении поручений, оборотно-сальдовая ведомость по контрагентам с 01.01.2007 по 31.12.2009; акты приема-передачи непредактивированных карт, товарные накладные. По условиям агентского договора N 0300121, заключенного 01.08.2008 между ЗАО "Мобиком-Новосибирск" (оператор), от имени и по поручению которого действует ООО "Т-Пэй" (принципал), и ООО "Атлант" (агент), ООО "Атлант" по поручению ООО "Т-Пэй" обязуется совершать действия, направленные на организацию получения ООО "Т-Пэй" оплаты от плательщиков (любое лицо, вносящее платеж в пользу лица, оплачивающего и использующего услуги ЗАО "Мобиком-Новосибирск (оператор), на основании заключенного между абонентом и оператором договора по представлению услуг сотовой связи) за услуги оператора путем размещения агентом лично или через субагентскую сеть платежных карт (пункт 2.1. договора).
Исследовав поручения к агентскому договору от 01.08.2008 N 0300121, апелляционный суд установил, что серийные номера карт Мегафон 150, переданных ООО "Т-Пэй" ООО "Атлант" в соответствии с условиями агентского договора от 01.08.2008 N 0300121, не соответствуют серийным номерам карт (за исключением диапазонов: 300 98 148000 по 300 98 157999, 300 98 158000 по 300 98 159999, 301 06 034000 по 301 06 043999), отраженных в представленных налогоплательщиком приходных ордерах по форме N М-4.
Из материалов дела следует, что ООО "Атлант" перечислило Сибирскому филиалу ООО "Т-Пэй" по договору N 0300121 за карты экспресс-оплаты 18 401 500 рублей. Согласно выписке по расчетному счету ООО "Атлант", открытому в ООО КБ "Канский", за период с 23.07.2008 по 27.08.2009 пополнение расчетного счета происходило за счет перечисления денежных средств за строительные материалы, ремонтно-отделочные работы, карты оплаты Мегафон 150 от заявителя. Денежные средства перечислялись на покупку карт экспресс-оплаты заявителю и Сибирскому филиалу ООО "Т-Пэй" на покупку табачных изделий. Основным контрагентом являлся заявитель. Денежные средства поступали от организаций ООО "СтройСервис", ООО "СибМетЛес", ООО "ЯрСтрой", ООО "ЮТА" и в этот же день перечислялись на расчетный счет заявителя. По данным выписки о движении денежных средств на расчетном счете ООО "Атлант" расходы на обеспечение хозяйственной деятельности организации (выплата заработной платы, расходы на аренду офиса, складских помещений, оплату коммунальных услуг, аренду транспортных средств, командировочные расходы) отсутствуют. Перечисление денежных средств носило транзитный характер.
Из писем ООО "СтройСервис", ООО "СибМетЛес", ООО "ЯрСтрой", ООО "ЮТА", ООО "СПЕКТР", ООО "Технология", ООО "Перспектива", ООО "Селеста", адресованных директору филиала ООО "Т-Пэй", следует, что данные организации перечислили ООО "Т-Пэй" денежные средства за ООО "Атлант" в качестве оплаты по договору от 01.08.2008 N 0300121 в общей сумме 19 626 875 рублей. Кроме того, оплата за карты "Экспресс-оплата" за ООО "Атлант" Сибирскому филиалу ООО "Т-Пэй" в счет взаиморасчетов по договору от 20.10.2008 N 20/08 производилась заявителем (платежные поручения от 10.12.2008 N 1166, от 15.12.2008 N 01227, от 17.12.2008 N 01271, от 18.12.2008 N 1288, от 06.02.2009 N 275). Общая сумма, перечисленная за карты в адрес Сибирского филиала ООО "Т-Пэй" от имени ООО "Атлант" (с расчетного счета ООО "Атлант" и со счетов других юридических лиц), составила 38 028 375 рублей.
В соответствии с пунктом 2.1 агентского договора 01.03.2009 N 0300134, заключенного между ЗАО "Мобиком-Новосибирск" (оператор), от имени и по поручению которого действует ООО "Т-Пэй" (принципал), и ООО "Мобильный Альянс" (агент), ООО "Мобильный Альянс" по поручению ООО "Т-Пэй" обязуется совершать действия, направленные на организацию получения ООО "Т-Пэй" оплаты от плательщиков (любое лицо, вносящее платеж в пользу лица, оплачивающего и использующего услуги ЗАО "Мобиком-Новосибирск (оператор), на основании заключенного между абонентом и оператором договора по представлению услуг сотовой связи) за услуги оператора путем размещения агентом лично или через субагентскую сеть платежных карт.
ООО "Т-Пэй" представлены товарные накладные от 20.01.2009, 06.02.2009, 31.03.2009, 20.04.2009 на передачу картонных скретч-карт (без указания конкретного наименования товара) с указанием диапазонов карт 0 301 06 128000-0 103 06 177999, 0 301 10 151000-0 301 10 220999, оборотно-сальдовая ведомость по контрагентам с 01.01.2008-31.12.2010 в разрезе ООО "Мобильный Альянс"; приказ о приеме на работу Ермакова А.В. от 05.05.2008 N 12-К-Ц (трудовой договор от 05.05.2008 б/н), доверенность от 04.05.2008 N 5, выданная на Ермакова А.В. от имени ООО "Т-Пэй", доверенность от 29.08.2008 N 10, доверенность от 31.12.2008 N 21, акты приема-передачи непредактивированных карт на передачу агенту ООО "Мобильный Альянс".
Данные документы подтверждают передачу карт Мегафон 150 от ООО "Т-Пэй" по агентскому договору ООО "Мобильный Альянс" без участия ООО "Атлант".
По требованию инспекции от 23.06.2011 N 3536 товарно-транспортные накладные или иные сопроводительные документы, подтверждающие факт доставки карт "Мегафон" от поставщика и грузоотправителя ООО "Атлант" в адрес ООО "Мобильный Альянс", заявителем не представлены.
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что ООО "Атлант" зарегистрировано в качестве юридического лица 30.06.2008, руководителем и учредителем организации с 30.06.2008 по 09.03.2009 являлся Старовойтов Максим Васильевич (решение учредителя от 18.06.2008 N 1), с 10.03.2009 - Прохожев Сергей Иванович (решение от 11.03.2009 N 1). При регистрации в качестве основного вида деятельности обществом заявлена оптовая торговля производственным электрическим и электронным оборудованием, включая оборудование электросвязи; в качестве дополнительных - деятельность агентов по оптовой торговле табачными изделиями, деятельность агентов по оптовой торговле прочими товарами (выписка из Единого государственного реестра юридических лиц от 28.06.2011).
ООО "Атлант" зарегистрировано по адресу: г. Красноярск, ул. Краснодарская, д. 40А. По данному адресу организация никогда не находилась, что следует из пояснений владельцев здания ЗАО "КрасПТМ" от 15.07.2011 N 1841 и Неклюдовой Е.В. от 06.09.2011 N 2273.
Согласно информации, представленной Управлением Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии в письме от 12.07.2011 N 01/046/2011-705, у ООО "Атлант" на территории Красноярского края отсутствуют права на какие-либо объекты недвижимого имущества.
По сведениям информационной базы данных АМТС УГИБДД ГУВД по Красноярскому краю на 15.07.2011 за ООО "Атлант" транспортные средства не регистрировались (письмо Межмуниципального управления МВД России "Красноярское" ОГТО и РАМТСМТС от 09.07.2011 N 112/Р-5366).
Согласно Федеральной базе удаленного доступа организация не имеет зарегистрированной контрольно-кассовой техники.
В представленной в инспекцию отчетности по обязательному пенсионному страхованию численность работников ООО "Атлант" составила за 2008 год - 0 человек, за 2009 год- 0 человек.
Из заявления Старовойтова М.В. от 20.02.2012 следует, что за него доставку карт экспресс-оплаты осуществляли курьеры на основании выданной им доверенности. Из показаний свидетеля Савватеевой Т.В. (коммерческий директор общества), данных в судебном заседании 06.12.2012, следует, что коробки с картами привозил Старовойтов, он же подписывал документы, когда сдавал карты экспресс-оплаты.
Допрошенный в качестве свидетеля Старовойтов М.В. пояснил инспекции, что подавал документы на регистрацию ООО "Атлант", заключал договоры с ООО "Мобильный Альянс"; товар мог доставлять сам на личном автомобиле; товар приобретал у ООО "Т-Пэй". Доверенность на осуществление деятельности от имени ООО "Атлант" другим лицам не выписывал (протокол допроса от 14.07.2011 N 471); какой именно договор (купли-продажи, агентский) заключался с Сибирским филиалом ООО "Т-Пэй" Старовойтов М.В. не помнит, в штате ООО "Атлант" работники не состояли. Старовойтов М.В. не заключал какие-либо трудовые или гражданско-правовые договоры. Свидетель не смог пояснить, почему в документах, датированных числами позднее 10.03.2009, содержится его подпись (протокол допроса от 17.11.2011 N 839).
Представленные обществом на проверку счета-фактуры, товарные накладные от имени ООО "Атлант" подписаны Старовойтовым М.В. в качестве руководителя и главного бухгалтера данной организации.
Согласно заключению эксперта от 19.10.2011 N 1365 подписи в документах, представленных на исследование (счетах-фактурах, товарных накладных, договорах, актах приема-передачи, поручениях, отчетах о выполнении поручений), от имени руководителя ООО "Атлант" выполнены не Старовойтовым М.В., а иным лицом. Расшифровка подписей на счетах-фактурах, товарных накладных, поручениях, отчетах о выполнении поручений, выставленных в адрес ООО "Мобильный Альянс", выполнены не Старовойтовым М.В., а другими лицами.
Данная экспертиза проводилась в соответствии с требованиями статьи 95 Кодекса, положения которой не содержат требования о предупреждении эксперта об уголовной ответственности, в связи с чем отклоняется довод заявителя о том, что заключение эксперта от 19.10.2011 N 1365 является недопустимым доказательством.
Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки также установлено, что налогоплательщиком отнесены на расходы вознаграждения и заявлены вычеты по налогу на добавленную стоимость по агентскому договору от 01.08.2008 N 106/Э и субагентскому договору от 01.08.2008 N 106 МТС/Э, заключенным с ООО "Атлант".
Согласно агентскому договору от 01.08.2008 N 106/Э ООО "Атлант" (субагент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению ООО "Мобильный Альянс" (агент) юридические и иные действия от имени и за счет агента, связанные с реализацией карт "Экспресс-оплата" услуг связи (средство оплаты оказываемых ЕТК услуг подвижной радиотелефонной связи). Агент обязуется выплачивать субагенту вознаграждение в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим договором (раздел 2 договора).
Из условий агентского договора от 01.08.2008 N 106/Э следует, что ООО "Атлант" обязано принимать от ООО "Мобильный Альянс" карты в количестве и номинальной стоимостью согласно заявкам субагента по акту приема-передачи (пункт 3.3.2 договора); передавать карты покупателям - юридическим лицам или индивидуальным предпринимателям, за исключением субагентов, на основании договора, по акту приема-передачи с обязательным указанием наименования, серийного номера, количества, без выдачи контрагенту счета-фактуры или товарной накладной (пункт 3.3.4 договора); в трехдневный срок, по окончании отчетного периода, в письменной форме информировать агента о результатах продаж карт за истекший период с указанием количества и номинальной стоимости проданных карт (пункт 3.3.5 договора). Заявки на карты от ООО "Атлант" заявителем не представлены.
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что между ЗАО "Енисейтелеком" и ООО "Мобильный Альянс" заключен агентский договор от 01.07.2007 N 247/Э.
По требованию инспекции ЗАО "Енисейтелеком" представлены акты приема-передачи, требования-накладные, доверенности, из которых, а также анализа справок о доходах физических лиц (форма 2-НДФЛ) за 2008 - 2009 годы следует, что ЗАО "Енисейтелеком" по агентскому договору от 01.07.2007 N 247/Э передавало карты экспресс-оплаты в адрес ООО "Мобильный Альянс" по доверенностям, выданным физическим лицам, которые не являлись работниками ООО "Мобильный Альянс" и не проживали в г. Красноярске
По актам приема-передачи ООО "Атлант" по агентскому договору от 01.08.2008 N 106/Э переданы карты экспресс-оплаты на сумму 41 842 400 рублей. Согласно отчетам ООО "Атлант" карты реализованы на эту же сумму. Вместе с тем, на расчетный счет ООО "Мобильный Альянс" перечислено 32 822 333 рубля. В соответствии с условиями договора денежные средства перечисляются на расчетный счет агента. Не предусмотрены ни взаимозачеты, ни расчеты наличными денежными средствами. Следовательно, обязательства по перечислению на расчетный счет ООО "Мобильный Альянс" стоимости карт ООО "Атлант" не выполнены.
По условиям субагентского договора от 01.08.2008 N 106 МТС/Э ООО "Атлант" (субагент) обязуется за вознаграждение совершать от имени ООО "Мобильный Альянс" (агент) действия, связанные с реализацией карт оплаты (индивидуально-определенный носитель, исполняемый в виде пластиковой карты или в ином определяемом МТС виде, содержащей информацию, необходимую для проведения активации экспресс платежа, а также информацию о номинале экспресс платежа), а также совершать иные действия, предусмотренные настоящим договором, необходимые для исполнения указанных обязанностей (пункт 2.1 договора). Во исполнение поручения, указанного в пункте 2.1 настоящего договора субагент вправе заключать договоры с другими организациями (предприятиями - торговыми точками) на осуществление действий, связанных с реализацией карт оплаты. Субагент отвечает перед агентом за исполнение организациями (предприятиями - торговыми точками) обязательств, принятых ими в связи с заключением таких договоров. Субагент обязан письменно уведомить агента о факте заключения субагентского договора и местонахождении субагентских точек, реализующих карты оплаты, не позднее, чем за три рабочих дня до начала реализации карт оплаты на этих точках (пункт 2.2 договора).
Субагентским договором от 01.08.2008 N 106 МТС/Э предусмотрено, что ООО "Атлант" обязано принимать от ООО "Мобильный Альянс" карты в количестве и номинальной стоимостью согласно заявкам субагента по акту приема-передачи (пункт 3.3.3 договора); письменно сообщить ООО "Мобильный Альянс" о местонахождении пунктов, в которых будет осуществляться реализация карт (пункт 3.3.5 договора); перечислить на расчетный счет агента сумму, равную сумме заказа карт (пункт 4.1 договора); в последний месяц каждого квартала, независимо от обязанности, предусмотренной пунктом 4.1 договора, за три рабочих дня до окончания месяца перечислить на расчетный счет ООО "Мобильный Альянс" денежные средства, в сумме, равной сумме полученных субагентом карт на дату платежа (пункт 4.4 договора). Не позднее третьего числа месяца, следующего за отчетным, ООО "Атлант" (субагент) предоставляет ООО "Мобильный Альянс" (агенту) следующие документы: отчет о проданных в отчетном периоде картах, в котором указывает количество, номинальную стоимость проданных карт, а также сумму вознаграждения субагента за отчетный месяц, счет, счет-фактуру и акт на выполнение поручения в отчетном периоде (пункт 4.6 договора от 01.08.2008 N 106 МТС/Э).
В подтверждение факта исполнения условий данного договора обществом представлены акты оказанных услуг, счета-фактуры, которые частично подписаны неуполномоченным на то лицом. Так, счета-фактуры от 28.08.2009 N 103, от 31.03.2009 NN 173,174 и акты сдачи-приемки услуг (вознаграждения за март 2009 года) от 31.03.2009 NN 11,12, выставленные от имени ООО "Атлант" в адрес заявителя, подписаны руководителем и главным бухгалтером Старовойтовым М.В. Однако по сведениям Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Красноярскому краю руководителем ООО "Атлант" с 10.03.2009 являлся Прохожев С.И. Из протокола допроса Прохожева С.И. от 05.10.2011 N 713 следует, что ООО "Атлант" им не регистрировалось, договоры с ООО "Мобильный Альянс" он не заключал, документы от имени ООО "Атлант" (счета-фактуры, товарные накладные, договоры, акты приема-передачи) не подписывал.
Представленные обществом документы на агентское вознаграждение не отражают, какое количество карт оплаты и по какой цене реализовало ООО "Атлант", отчеты о реализации карт ООО "Атлант" не содержат дат.
Акты приема-передачи карт ЕТК и МТС со стороны ООО "Атлант" подписаны от имени Шестакова А.В. Заявителем представлена доверенность на Шестакова А.В., выданная ООО "Атлант". Вместе с тем, 14.07.2011 в ходе допроса Старовойтов М.В. показал, что доверенности на осуществление деятельности от имени ООО "Атлант" другим лицам не выдавал. При повторном допросе Старовойтов М.В. 17.11.2011 показал, что Шестаков А.В. ему знаком, доверенность, возможно, выдавал. Следовательно, показания свидетеля Старовойтова М.В. о выдаче доверенности Шестакову А.В. являются противоречивыми и не могут подтверждать данное обстоятельство. Также суд апелляционной инстанции учитывает, что Шестаков А.В. по повестке на допрос в налоговый орган не явился, по адресу регистрации не проживает.
Местонахождение пунктов реализации карт ООО "Атлант" инспекцией не установлено. Старовойтов М.В. в ходе допросов 14.07.2011 и 17.11.2011 подтверждал взаимоотношения с ООО "Мобильный Альянс", но не смог пояснить, кому были реализованы карты, полученные им в рамках агентского и субагентского договоров, каким образом он исчислял и получал вознаграждение по агентским договорам, сообщил об отсутствии в штате работников, отсутствии заключенных трудовых и гражданско-правовых договоров (протоколы допроса от 14.07.2011 N 471, от 17.11.2011 N 839).
Таким образом, счета-фактуры, представленные налогоплательщиком в подтверждение правомерности заявленных налоговых вычетов, не соответствуют требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 Кодекса, содержат недостоверные сведения, подписаны неустановленными лицами.
Учитывая, что у ООО "Атлант" отсутствовали условия, необходимые для исполнения агентского и субагентского договоров, реальность оказания услуг указанной организацией по данным договорам не подтверждена, документы содержат недостоверные сведения, инспекция правомерно отказала обществу в принятии расходов и вычетов налога на добавленную стоимость по этим операциям.
Общество считает, что реальность операций по исполнению агентского и субагентского договоров подтверждается включением стоимости реализованных карт операторов ЕТК и МТС в налоговую базу при исчислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. Данный довод не может быть принят во внимание, так как факт реализации и получение соответствующих карт экспресс-оплаты не оспаривается сторонами, однако материалами дела не подтверждается реализация этих карт через агента - ООО "Атлант", а, следовательно, обоснованность расходов на выплату агентского вознаграждения и применения вычетов налога на добавленную стоимость, начисленного на стоимость такого вознаграждения.
Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает, что ООО "Атлант" является недобросовестным налогоплательщиком, обороты по реализации карт экспресс-оплаты им при исчислении налогов на прибыль и на добавленную стоимость не учитывались.
Так, в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2008 год ООО "Атлант" доход от реализации отражен в сумме 239 259 рублей, что составляет 0,28% от сумм, поступивших на его расчетный счет в 2008 году. За 2009 год налоговая декларация представлена только за первый квартал, за второй квартал налоговая декларация не представлена, за третий квартал представлена с нулевыми показателями. Доход от реализации отражен в сумме 135 942 рубля, что составляет 0,4% от сумм, поступивших на расчетный счет в 2009 году.
Обществом не представлены доказательства проявления налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при совершении хозяйственных операций с названным контрагентом.
Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, но и личности лица, а также соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью. Соответственно, при заключении сделки заявитель должен был затребовать учредительные документы и убедиться в наличии у контрагентов статуса юридического лица, удостовериться в личности лица, действующего от имени данного юридического лица, а также о наличии у него соответствующих полномочий.
Также налогоплательщиком должны быть приведены доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставления обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, оборудования, персонала).
Отсутствие у спорного контрагента персонала и имущества, необходимых для поставки товаров, расходов на обеспечение хозяйственной деятельности и транзитный характер платежей, свидетельствуют об осуществлении им деятельности по предоставлению банковского счета для перечисления денежных средств другими лицами, что позволяет при значительном обороте денежных средств через банковский счет уплачивать минимальные суммы налогов. Данные обстоятельства в соответствии с пунктами 6 и 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 и в совокупности с обстоятельствами невозможности осуществления контрагентом хозяйственных операций также свидетельствуют о необоснованности полученной налоговой выгоды.
Учитывая, что в проверяемый период ООО "Атлант" не имело необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, представленные обществом счета-фактуры и другие документы содержат недостоверные сведения.
Доводы апелляционной жалобы заявителя о том, что отсутствие контрагента по месту государственной регистрации, отсутствие у него имущества и персонала, а также содержание показаний допрошенного в качестве свидетеля Прохожева С.И. не свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций между налогоплательщиком и контрагентом, не опровергают соответствующие выводы суда, основанные на оценке совокупности собранных по делу доказательств.
Также не принимается ссылка на налогоплательщика на представление 26.01.2012 в инспекцию вместе с возражениями на акт проверки исправленных путем замены оригиналов документов (счета-фактуры, товарные накладные, акты сдачи-приемки) по взаимоотношениям с ООО "Атлант".
Суд апелляционной инстанции учитывает, что налоговый учет осуществлялся заявителем на основании документов, представленных при проведении налоговой проверки. Из объяснений представителя заявителя следует, что исправленные документы были представлены Старовойтовым М.В после проведения налоговой проверки, однако на тот момент Старовойтов М.В. не являлся руководителем ООО "Атлант" и не обладал полномочиями по их подписанию.
Кроме того, произведенное исправление счетов-фактур и первичных документов путем их замены не повлекло изменения содержания соответствующих хозяйственных операций и существенных для налогового учета данных. Факт исправления счетов-фактур не влияет на вывод суда об отсутствии реальных хозяйственных операций и неподтверждении права заявителя на применение налоговых вычетов, основанный на оценке совокупности вышеизложенных обстоятельств. Налоговый орган доказал, что заявитель и его контрагент осуществляли документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды, поэтому последующее исправление счетов-фактур не свидетельствует о праве заявителя на применение налоговых вычетов.
Предусмотренный пунктом 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, порядок внесения изменений в счета-фактуры не предусматривает возможности устранения допущенных в счетах-фактурах ошибок путем их переоформления.
Таким образом, налоговый орган при рассмотрении материалов налоговой проверки обоснованно исходил из того, что переоформленные счета-фактуры, товарные накладные, акты сдачи-приемки имеют расхождения с первоначально представленными документами и не могут быть приняты в качестве документов, обосновывающих хозяйственные операции и право на применение налоговых вычетов.
С учетом изложенного, суд первой инстанции правильно отказал в удовлетворении требования общества в части доначисления по итогам налоговой проверки налога на добавленную стоимость по операциям приобретения карт экспресс-оплаты Мегафон у ООО "Атлант", налога на добавленную стоимость и налога на прибыль в связи с начислением агентского вознаграждения по агентскому и субагентскому договорам. По последнему эпизоду суд апелляционной инстанции учитывает, что реализация карт экспресс-оплаты ЕТК и МТС через агента не подтверждена, поэтому расходы на выплату агентского вознаграждения не основаны на оказании реальных услуг агента и не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.
Признавая необоснованным исключение инспекцией из состава расходов всей суммы затрат общества на приобретение карт экспресс-оплаты Мегафон, суд первой инстанции обоснованно учел следующее.
В соответствии с определением суда от 15.10.2012 об истребовании доказательств ФГУП "Госзнак" представлена информация об изготовленных и отгруженных в 2008 - 2009 годах картонных скретч-картах номиналом 150 рублей с товарными накладными, согласно которой карты диапазоном 0 301 04 120000-0 301 04 199999 были отгружены Сибирскому филиалу ООО "Т-Пэй" (товарная накладная от 12.11.2008 N 08/00022733), карты диапазоном 0 301 05 000000-0 301 05 099999, 0 301 06 016000-0 301 06 115999, 0 300 98 080000-0 300 98 179999, 0 300 97 000000-0 300 97 089999, 0 301 02 000000-0 301 02 079999, 0 301 04 000000-0 301 04 089999 были отгружены ООО "КрасКарт" (товарные накладные от 12.12.2008 N 08/00024336, от 19.01.2009 N 08/00000311, от 19.09.2008 N 08/00018608, от 25.08.2008 N 08/00016933, от 27.10.2008 N 08/00020546, от 12.11.2008 N 08/00022730), карты диапазоном 0 300 98 000000-0 300 98 079999 были отгружены индивидуальному предпринимателю Ермолаеву В.В. (товарная накладная от 22.09.2008 N 08/00018504), карты диапазоном 0 300 92 160000-0 300 92 189999 были отгружены индивидуальному предпринимателю Рябовой А.В. (товарная накладная от 22.05.2008 N 08/8356).
Из письма ОАО "Мегафон" от 12.03.2012 N 5/3-0-ВВ-исх-00016/12 следует, что карты Мегафон с диапазонами 300 98 142000-300 98 143999, 300 97 088000-300 97 089999, 300 98 150000-300 98 157999, 300 98 158000-300 98 159999, 301 06 036000-301 06 039999, 301 06 042000-301 06 043999, 301 06 044000-301 06 045999, 301 06 050000-301 06 051999 были переданы ООО "Атлант", которое может совершать реализацию указанных карт.
Из ответа ОАО "Мегафон" от 12.03.2012 N 5/3-0-ВВ-исх-00016/12 однозначно не следует, что карты реализовывались именно ООО "Атлант", являющемуся контрагентом заявителя. Вместе с тем, из поручения от 01.02.2012 N 644 об истребовании документов (информации) следует, что у ОАО "Мегафон" истребовались документы, касающиеся деятельности заявителя, диапазоны карт, переданные ООО "Атлант" от ОАО "Мегафон", соответствуют диапазонам карт, оприходованных налогоплательщиком.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 названного постановления установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
В связи с этим определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Следовательно, при принятии инспекцией решения, в котором установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.
В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.
Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.
Учитывая изложенные нормы права, правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и установленные по делу обстоятельства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что обществом доказана обоснованность затрат, связанных с приобретением товаров (карт экспресс-оплаты Мегафон 150), поскольку стоимость учтенных при налогообложении прибыли товаров определена в соответствии со сложившимися рыночными ценами на соответствующие товары.
Доводы апелляционной жалобы инспекции о том, что из представленных налогоплательщиком документов невозможно установить, какие карты и с каким диапазоном серийных номеров были переданы налогоплательщику, доказательства реализации карт с диапазонами, совпадающими с диапазонами карт, полученных заявителем от ООО "Атлант", в материалы дела не представлены, не опровергают данный вывод суда, основанный на применении правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12.
Налоговый орган по результатам проверки не установил отсутствие реализации обществом карт экспресс-оплаты услуг связи Мегафон номиналом 150 рублей и неправильное определение налогоплательщиком доходов, не доказал, что заявителем повторно учитывались расходы на приобретение этих карт при налогообложении прибыли.
Реальный размер понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль по данному эпизоду правильно определен судом первой инстанции исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Исходя из расчета заявителя, затраты общества по приобретению карт экспресс-оплаты услуг связи Мегафон номиналом 150 рублей соответствуют рыночным ценам, сложившимся при реализации указанных карт на оптовом рынке в спорный период времени (цена приобретения карт у ООО "Атлант" в период с 20.10.2008 по 10.11.2008 составила 145 рублей 50 копеек, с 12.11.2008 по 09.02.2009-146 рублей 70 копеек). Согласно письму ОАО "Мегафон" от 04.02.2013 стоимость карты оплаты Мегафон 150 для юридических лиц за периоды с 01.01.2008 по 31.12.2008, с 01.01.2009 по 31.12.2009, с 01.01.2010 по 31.12.2010 равна номинальной стоимости карты оплаты, а именно 150 рублей.
Заявителем доказано соответствие цен, примененных по оспариваемым сделкам с ООО "Атлант" по поставке обществу товаров, рыночным ценам. Соответствие затрат ценам на товары, по которым они могли быть приобретены налогоплательщиком, свидетельствует об обоснованности учтенных обществом затрат, связанных с приобретением товаров.
Налоговый орган, в свою очередь, не опроверг и не обосновал возможность применения иных цен при приобретении товаров, несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов. Поскольку обществом доказана обоснованность затрат, связанных с приобретением карт экспресс-оплаты Мегафон 150, соответствие их рыночным ценам, то данные затраты общества подлежат включению в расходы при исчислении налога на прибыль.
С учетом изложенного, оспариваемым решением заявителю неправомерно предложено уплатить 6 165 365 рублей 03 копейки налога на прибыль, 1 430 636 рублей 15 копеек пени и 612 888 рублей 76 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса.
В апелляционной жалобе заявитель указывает, что реальность операций с ООО "Атлант" подтверждена решением вышестоящего налогового органа, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы на решение инспекции.
Данный довод общества не может быть принят во внимание, так как из решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 04.06.2012 N 2.12-15/08227 следует, что решение инспекции не содержит совокупности доказательств получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, полученной в рамках исполнения договора поставки от 20.10.2008 N 20/08 в связи с приобретением карт оплаты с серийными номерами в диапазоне 30098148000-30098157999, 30098158000-30098159999, 30106034000-30106043999). Следовательно, изменяя решение инспекции, вышестоящий орган исходил из фактического получения обществом карт оплаты указанных диапазонов и обоснованности расходов по их приобретению.
Выводы суда первой инстанции в части признания недействительным решения инспекции о доначислении налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду приобретения карт экспресс-оплаты Мегафон 150 не противоречат данному выводу вышестоящего налогового органа. Применение вычетов налога на добавленную стоимость по операциям с ООО "Атлант" не соответствует положениям статей 169, 171, 172 Кодекса, так как заявлены на основании первичных документов и счетов-фактур, содержащих недостоверную информации, при доказанности налоговым органом обстоятельств отсутствия соответствующих операций с ООО "Атлант" и необоснованности получения налоговой выгоды.
Доводы общества о том, что его вина в совершении правонарушения отсутствует, что исключает возможность привлечения его к налоговой ответственности, не принимается судом.
В соответствии со статьей 106 Кодекса основанием привлечения лица к налоговой ответственности является совершение им налогового правонарушения, которым признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
Вина организации в совершении налогового правонарушения согласно пункту 4 статьи 110 Кодекса определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.
Суд апелляционной инстанции считает, что инспекцией доказана вина заявителя в совершении правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса, так как должностные лица общества не проявили должной осмотрительности и осторожности при заключении сделок с ООО "Атлант", в отсутствие реальных операций с названным контрагентом необоснованно применили вычеты по налогам на прибыль и на добавленную стоимость, что повлекло неполную уплату названных налогов.
С учетом изложенного решение суда первой инстанции соответствует закону, установленным фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, поэтому отсутствуют основания для его отмены или изменения и удовлетворения апелляционной жалобы.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы общества по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на него, налоговый орган согласно подпункту 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Кодекса от уплаты государственной пошлины освобожден.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Красноярского края от "02" апреля 2013 года по делу N А33-10619/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Г.Н.БОРИСОВ
Судьи
Л.А.ДУНАЕВА
О.А.ИВАНЦОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)