Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 23 апреля 2013 года
Полный текст постановления изготовлен 30 апреля 2013 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,
Судей В.Я. Голобородько, Н.О. Окуловой
при ведении протокола судебного заседания секретарем М.А. Прозоровской
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
ОАО "АКБ "Международный финансовый клуб"
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.02.2013
по делу N А40-135051/12-140-952, принятое судьей О.Ю. Паршуковой
по заявлению ОАО "АКБ "Международный финансовый клуб"
(ОГРН 10270700056977, 123317, г. Москва, Пресненская наб., д. 10)
к МИ ФНС России N 50 по г. Москве
(125373, г. Москва, Походный проезд, вл. 3А)
о признании недействительным решения
при участии в судебном заседании:
от заявителя - от заявителя - Волобуев А.С. по дов. N 103 от 20.08.2012; Ксенофонтова К.С. по дов. N 222 от 20.12.2012
от заинтересованного лица - Горчилин И.О. по дов. N 06-17/28795 от 02.10.2012
установил:
ОАО АКБ "Международный финансовый клуб" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИ ФНС России N 50 по г. Москве о признании недействительным решения от 12.07.2012 N 74 в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а также предложения представить уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2009 год на сумму 3 735 889 руб., за 2010 год на сумму 1 883 518 руб.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 27.02.2013 по делу N А40-135051/12-140-952 ОАО "АКБ "Международный финансовый клуб" отказано в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения от 12.07.2012 N 74 в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а также предложения представить уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2009 год на сумму 3 735 889 руб., за 2010 год на сумму 1 883 518 руб., в полном объеме.
Не согласившись с принятым решением, ОАО "АКБ "Международный финансовый клуб" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит полностью отменить решение суда, принять новый судебный акт. В апелляционной жалобе налогоплательщик указывает на ненадлежащее исследование судом первой инстанции фактических обстоятельств дела и отсутствие в решении суда надлежащей оценки доказательств по делу.
Налоговый орган, в свою очередь, представил отзыв на апелляционную жалобу инспекции.
Изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, руководствуясь ст. ст. 123, 156, 266 и 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, по результатам проведения выездной налоговой проверки инспекцией принято решения от 12.07.2012 N 74 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Проверкой установлено завышение убытка по налогу на прибыль организаций за 2010 год на сумму 1 883 518 руб. в результате невключения в состав доходов от реализации ценных бумаг сумм корректировок при реализации облигаций внешнего облигационного займа Российской Федерации ISIN: XS0114288789, далее - облигации RUSSIA 2030) по цене ниже минимальной цены, зарегистрированной организатором торговли (нарушение п. 5 ст. 280 НК РФ).
Банк в регистрах налогового учета за 4 квартал 2010 года самостоятельно квалифицировал данные сделки как операции с обращающимися ценными бумагами и при определении результата для целей налогообложения должен был руководствоваться п. 5 ст. 280 НК РФ, в котором указано, что в случае реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового результата принимается минимальная цена сделки на организованном рынке ценных бумаг.
Ценные бумаги, указанные в Приложении N 1 к акту проверки, были реализованы по цене 115.3025% от номинала, когда минимальная цена указанных бумаг на бирже ЗАО "ММВБ" составляла в момент заключения сделки 115.75% от номинала (Приложение N 2 к Акту проверки).
Таким образом, банк должен был скорректировать сумму выручки от реализации ценных бумаг на сумму превышения минимальной цены, зарегистрированной организатором торговли, над фактической - 1 883 518 руб.
В соответствии с п. 5 ст. 280 НК РФ рыночной ценой ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения признается фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (интервал цен) с указанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки. В случае совершения сделки через организатора торговли под датой совершения сделки следует понимать дату проведения торгов, на которых соответствующая сделка с ценной бумагой была заключена. В случае реализации ценной бумаги вне организованного рынка ценных бумаг датой совершения сделки считается дата определения всех существенных условий передачи ценной бумаги, то есть дата подписания договора.
Если по одной и той же ценной бумаге сделки на указанную дату совершались через двух и более организаторов торговли на рынке ценных бумаг, то налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать организатора торговли, значения интервала цен которого будут использованы для целей налогообложения.
При соблюдении налогоплательщиком порядка, изложенного выше, фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, находящаяся в соответствующем интервале цен, принимается для целей налогообложения в качестве рыночной цены.
При отсутствии информации об интервале цен у организаторов торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки налогоплательщик принимает интервал цен при реализации этих ценных бумаг по данным организаторов торговли на рынке ценных бумаг на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.
В случае реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового результата принимается минимальная цена сделки на организованном рынке ценных бумаг.
Реализованные банком облигации RUSSIA 2030 соответствуют условиям, установленным п. 3 ст. 280 НК РФ, так как названные ценные бумаги допущены к обращению российским организатором торговли в лице фондовой биржи, на сайте которой публикуются информация о ценах (в том числе минимальной, максимальной и средневзвешенной), даты проведения торгов, количество и объем сделок. Более того, банк самостоятельно квалифицировал данные операции как операции с обращающимися ценными бумагами. Поэтому доход по сделкам с еврооблигациями должен определяться по правилам п. 5 ст. 280 НК РФ.
Учитывая изложенное, Банк неправомерно завысил размер убытка при исчислении налога на прибыль организаций за 2010 год в результате невключения сумм корректировок при реализации облигаций RUSSIA 2030 по цене ниже минимальной цены, зарегистрированной организатором торговли. Данное нарушение подтверждается данными бухгалтерского и налогового учета за 2010 год.
В связи с нарушением п. 5 ст. 280 НК РФ, отсутствием корректировки фактической цены реализации до минимальной цены сделок, указанных в Приложении N 1, ОАО АКБ "МЕЖДУНАРОДНЫЙ ФИНАНСОВЫЙ КЛУБ" завысило размер убытка исчисленного в целях налогообложения, за 2010 год, на сумму 1 883 518 руб.
Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами установлены ст. 280 НК РФ и зависят от признания их обращающимися либо не обращающимися на рынке ценных бумаг. Ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг при одновременном соблюдении следующих условий: если они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством, если информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами, если по ним рассчитывается рыночная котировка, когда это предусмотрено соответствующим национальным законодательством. Под национальным законодательством понимается законодательство того государства, на территории которого осуществляется обращение ценных бумаг (заключение гражданско-правовых сделок, влекущих переход права собственности на ценные бумаги, в том числе и вне организованного рынка ценных бумаг).
Реализованные банком облигации RUSSIA 2030 соответствуют условиям, установленным п. 3 ст. 280 НК РФ, и самостоятельно квалифицированы банком как обращающиеся, что является основанием для применения п. 5 ст. 280 НК РФ для определения финансового результата в целях определения налоговой базы.
Спорные сделки осуществлены в 2010 году, в то время как выездная налоговая проверка проведена в 2012 году. Ни до проведения проверки (в течение двух лет), ни в ходе проверки банк не исправил указанную "ошибку" в регистрах налогового учета.
Согласно ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно. Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Следовательно, заявитель самостоятельно устанавливает критерии и ведет налоговый учет операций, на основании которого рассчитывает налоговую базу и уплачивает налоги.
Соответственно, признав в налоговом учете спорные ценные бумаги обращающимися, Банк обязан руководствоваться положениями п. 5 ст. 280 НК РФ для расчета налоговой базы по указанным операциям.
Судом апелляционной инстанции установлено завышение убытка по налогу на прибыль организаций за 2009 год в связи с неправомерным учетом заявителем для целей налогообложения прибыли расходов в виде доплат до фактического заработка в связи с временной нетрудоспособностью, превышающих установленный максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности. Банк учитывал в 2009 году в составе расходов суммы доплат работникам до среднего заработка на период временной нетрудоспособности, которые не предусмотрены действующим законодательством, общий размер которых составил 3 735 890 руб. 20 коп.
Согласно ст. 255 НК РФ в расходы на оплату труда, учитываемые организацией для целей налогообложения, включаются начисления стимулирующего характера; начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда; стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации коммунальных услуг, питания и продуктов; сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей, и в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о труде; расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска и др.
К расходам на оплату труда для целей налогообложения прибыли в соответствии с п. 15 ст. 255 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2009 году) относятся расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленные законодательством Российской Федерации.
Согласно пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2009 году) предусмотрено, что налоговая база по налогу на прибыль уменьшается на расходы работодателя по выплате пособия по временной трудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня трудоспособности работника в соответствии с законодательством Российской Федерации в части, не покрытой страховыми выплатами, произведенными работникам страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации на осуществление соответствующего вида деятельности, по договорам с работодателями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособности.
Следовательно, расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности учитываются в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только в случаях, когда специальными актами законодательства Российской Федерации предусмотрена обязанность работодателя в конкретных случаях производить данную доплату.
Согласно ст. 183 Трудового кодекса Российской Федерации при временной нетрудоспособности работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности. Размеры пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты устанавливаются федеральным законом.
Таким образом, ТК РФ не определяет обязанность работодателей по оплате за счет собственных средств пособия по нетрудоспособности сверх установленных, в связи с чем, Банк не должен был учитывать спорные расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, как не соответствующие требованиям ст. ст. 252, 255 НК РФ.
В главе 25 НК РФ предусмотрен открытый перечень затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль. В то же время затраты признаются обоснованными при условии, если они соответствуют критериям, установленным ст. 252 НК РФ, либо иным условиям, предусмотренным для конкретного вида расходов.
Согласно ст. 255 НК РФ в состав расходов налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательствами Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
В целях исчисления налога на прибыль расходы на оплату труда относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 2 п. 2 ст. 253 НК РФ).
Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, то расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений ст. 318 НК РФ. Сумма косвенных расходов, осуществленных в отчетном периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного периода, а сумма прямых расходов, произведенных в отчетном периоде, распределяется на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном периоде продукции.
Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ к прямым расходам относятся в том числе расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы страховых взносов. К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ.
К расходам на оплату труда для целей налогообложения прибыли в соответствии с п. 15 ст. 255 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2008 - 2009 годах) относятся расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленные законодательством Российской Федерации.
В силу пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2008 - 2010 годах) следует, что налоговая база по налогу на прибыль уменьшается на расходы работодателя по выплате пособия по временной трудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня трудоспособности работника в соответствии с законодательством Российской Федерации в части, не покрытой страховыми выплатами, произведенными работникам страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации на осуществление соответствующего вида деятельности, по договорам с работодателями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособности.
Следовательно, расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности учитываются в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только в случаях, когда специальными актами законодательства Российской Федерации предусмотрена обязанность работодателя в конкретных случаях производить данную доплату.
Согласно ст. 183 ТК РФ при временной нетрудоспособности работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности. Размеры пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты устанавливаются федеральным законом.
Таким образом, ТК РФ не определяет обязанность работодателей по оплате за счет собственных средств сверх установленных пособий по временной нетрудоспособности.
В силу п. 1 ст. 3 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" установлено, что финансовое обеспечение расходов на выплату страхового обеспечения застрахованным лицам осуществляется за счет средств бюджета Фонда социального страхования Российской Федерации, а также за счет средств страхователя в случаях, предусмотренных п. 2 указанной статьи.
В соответствии с п. 1 ст. 5 Федерального закона "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" обеспечение застрахованных лиц пособием по временной нетрудоспособности осуществляется в случаях:
- 1) утраты трудоспособности вследствие заболевания или травмы, в том числе в связи с операцией по искусственному прерыванию беременности или осуществлением экстракорпорального оплодотворения (далее - заболевание или травма);
- 2) необходимости осуществления ухода за больным членом семьи;
- 3) карантина застрахованного лица, а также карантина ребенка в возрасте до 7 лет, посещающего дошкольное образовательное учреждение, или другого члена семьи, признанного в установленном порядке недееспособным;
- 4) осуществления протезирования по медицинским показаниям в стационарном специализированном учреждении;
- 5) долечивания в установленном порядке в санаторно-курортных учреждениях, расположенных на территории Российской Федерации, непосредственно после стационарного лечения.
Пособие по временной нетрудоспособности выплачивается застрахованным лицам при наступлении случаев, указанных в п. 1 ст. 5 Федерального закона "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию", в период работы по трудовому договору, осуществления служебной или иной деятельности, в течение которого они подлежат обязательному социальному страхованию, а также в случаях, когда заболевание или травма наступили в течение 30 календарных дней со дня прекращения указанной работы или деятельности либо в период со дня заключения трудового договора до дня его аннулирования.
Подпунктом 1 пункта 2 статьи 3 Федерального закона "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) установлено, что пособие по временной нетрудоспособности в случаях, указанных в пп. 1 п. 1 ст. 5 данного Федерального закона, выплачивается застрахованным лицам (за исключением застрахованных лиц, указанных в п. 4 данной статьи) за первые два дня временной нетрудоспособности за счет средств работодателя, а за остальной период, начиная с 3-го дня временной нетрудоспособности - за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации.
Согласно пп. 2 п. 2 ст. 3 Федерального закона "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" установлено, что пособие по временной нетрудоспособности в случаях, предусмотренных пп. 2 - 5 п. 1 ст. 5 данного Федерального закона, выплачивается застрахованным лицам, добровольно вступившим в правоотношения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в соответствии со ст. 4.5 Закона N 255-ФЗ за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации с 1-го дня временной нетрудоспособности.
Согласно пп. 1 и 2 п. 1 ст. 12 Федерального закона от 21.07.2007 N 183-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов" максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) и максимальный размер пособия по беременности и родам за полный календарный месяц не может превышать в 2008 году 17 250 руб. и 23 400 руб. соответственно, в 2009 году 18 720 руб. и 25 390 руб. соответственно.
С 2010 года уже не устанавливаются максимальные размеры пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам и по уходу за ребенком, а вместо этого ограничен размер среднего заработка, исходя из которого определяется величина пособия.
В силу п. 15 ст. 255 НК РФ следует, что затраты на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности относятся к расходам на оплату труда при условии, что необходимость доплаты предусмотрена действующим законодательством.
Между тем в проверяемый период законодательством доплата работодателями пособия до фактического заработка в случае временной нетрудоспособности не предусмотрена, в связи с чем, общество не должно было учитывать спорные расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
Учет в составе расходов доплаты до фактического заработка в соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ противоречит нормам законодательства о налогах и сборах.
В соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором. Однако при применении названной нормы права следует учитывать, что отдельные виды расходов на оплату труда признаются расходами, не учитываемыми в целях налогообложения, в соответствии с п. 49 ст. 270 НК РФ, а именно любые расходы на оплату труда, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть расходы, которые не являются обоснованными, документально подтвержденными либо произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Исходя из положений ст. 252 НК РФ экономическая обоснованность расходов налогоплательщика обусловлена их соотносимостью с его деятельностью, осуществляемой в целях получения дохода. Доплаты до фактического заработка в связи с временной нетрудоспособностью непосредственно не связаны с выполнением сотрудниками трудовых обязанностей, выплачиваются за неотработанное время, следовательно, не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли, как не связанные с производственной деятельностью налогоплательщика.
Таким образом, суд апелляционной инстанции соглашается с позицией Арбитражного суда г. Москвы о том, что в нарушение п. 1 ст. 252, п. 15 ст. 255, пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ обществом включены в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, не установленные законодательством Российской Федерации, не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода, затраты по выплате до фактического заработка в связи с временной нетрудоспособностью, превышающих установленный законодательством максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, и, следовательно, завышен размер налогового убытка за 2009 год на сумму 3 735 890 руб. 20 коп.
В соответствии с п. 15 ст. 255 НК РФ к числу расходов на оплату труда при исчислении налога на прибыль относятся расходы на дату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации. Данная норма могла применяться до 01.01.2005 к случаям оплаты пособия по временной нетрудоспособности лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностям...".
Заявитель приводит довод о том, что возможно применение к рассматриваемым правоотношениям п. 25 ст. 255 НК РФ и не применение положений п. 15 ст. 255 НК РФ. В то же время заявитель не учитывает, что п. 15 ст. 255 НК РФ является специальным по отношению к п. 25 ст. 255 НК РФ, и содержит в себе специальное условие к его применению - законодательное закрепление обязанности работодателя к осуществлению доплаты работнику до среднего заработка в случае временной нетрудоспособности. При этом указанный довод Банка не соответствует сложившейся судебной практике.
Банк заявляет, что произведенные выплаты носят стимулирующий характер, поскольку позволяют снизить текучесть кадров, повышают лояльность работников, являются одной из мер социальной поддержки.
Данный довод заявителя отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку он противоречит действующему законодательству и материалам дела, так как по сути, банк заявляет о том, что производя доплату до среднего заработка в случае временной нетрудоспособности работника за неотработанное время, банк стимулирует работника к непосещению работы, что, по мнению заявителя.
Суд апелляционной инстанции указывает, что банк может установить подобные выплаты для своих работников, но в силу императивных норм налогового законодательства не вправе перекладывать собственные обязательства по данной выплате на бюджет Российской Федерации. Отнесение данных выплат на расходы по налогу на прибыль организаций уменьшает налоговую базу по указанному налогу, соответственно, бюджет не дополучает денежные средства и фактически опосредовано берет на себя обязательства работодателя, которые брать на себя не обязан.
Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что приведенные в апелляционной жалобе доводы не могут служить основанием для отмены решения, принятого Арбитражным судом г. Москвы. Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Основания для отмены решения суда отсутствуют.
На основании изложенного и руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.02.2013 по делу N А40-135051/12-140-952 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья
Р.Г.НАГАЕВ
Судьи
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО
Н.О.ОКУЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 30.04.2013 N 09АП-12231/2013 ПО ДЕЛУ N А40-135051/12-140-952
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 30 апреля 2013 г. N 09АП-12231/2013
Дело N А40-135051/12-140-952
Резолютивная часть постановления объявлена 23 апреля 2013 года
Полный текст постановления изготовлен 30 апреля 2013 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,
Судей В.Я. Голобородько, Н.О. Окуловой
при ведении протокола судебного заседания секретарем М.А. Прозоровской
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
ОАО "АКБ "Международный финансовый клуб"
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.02.2013
по делу N А40-135051/12-140-952, принятое судьей О.Ю. Паршуковой
по заявлению ОАО "АКБ "Международный финансовый клуб"
(ОГРН 10270700056977, 123317, г. Москва, Пресненская наб., д. 10)
к МИ ФНС России N 50 по г. Москве
(125373, г. Москва, Походный проезд, вл. 3А)
о признании недействительным решения
при участии в судебном заседании:
от заявителя - от заявителя - Волобуев А.С. по дов. N 103 от 20.08.2012; Ксенофонтова К.С. по дов. N 222 от 20.12.2012
от заинтересованного лица - Горчилин И.О. по дов. N 06-17/28795 от 02.10.2012
установил:
ОАО АКБ "Международный финансовый клуб" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИ ФНС России N 50 по г. Москве о признании недействительным решения от 12.07.2012 N 74 в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а также предложения представить уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2009 год на сумму 3 735 889 руб., за 2010 год на сумму 1 883 518 руб.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 27.02.2013 по делу N А40-135051/12-140-952 ОАО "АКБ "Международный финансовый клуб" отказано в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения от 12.07.2012 N 74 в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а также предложения представить уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2009 год на сумму 3 735 889 руб., за 2010 год на сумму 1 883 518 руб., в полном объеме.
Не согласившись с принятым решением, ОАО "АКБ "Международный финансовый клуб" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит полностью отменить решение суда, принять новый судебный акт. В апелляционной жалобе налогоплательщик указывает на ненадлежащее исследование судом первой инстанции фактических обстоятельств дела и отсутствие в решении суда надлежащей оценки доказательств по делу.
Налоговый орган, в свою очередь, представил отзыв на апелляционную жалобу инспекции.
Изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, руководствуясь ст. ст. 123, 156, 266 и 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, по результатам проведения выездной налоговой проверки инспекцией принято решения от 12.07.2012 N 74 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Проверкой установлено завышение убытка по налогу на прибыль организаций за 2010 год на сумму 1 883 518 руб. в результате невключения в состав доходов от реализации ценных бумаг сумм корректировок при реализации облигаций внешнего облигационного займа Российской Федерации ISIN: XS0114288789, далее - облигации RUSSIA 2030) по цене ниже минимальной цены, зарегистрированной организатором торговли (нарушение п. 5 ст. 280 НК РФ).
Банк в регистрах налогового учета за 4 квартал 2010 года самостоятельно квалифицировал данные сделки как операции с обращающимися ценными бумагами и при определении результата для целей налогообложения должен был руководствоваться п. 5 ст. 280 НК РФ, в котором указано, что в случае реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового результата принимается минимальная цена сделки на организованном рынке ценных бумаг.
Ценные бумаги, указанные в Приложении N 1 к акту проверки, были реализованы по цене 115.3025% от номинала, когда минимальная цена указанных бумаг на бирже ЗАО "ММВБ" составляла в момент заключения сделки 115.75% от номинала (Приложение N 2 к Акту проверки).
Таким образом, банк должен был скорректировать сумму выручки от реализации ценных бумаг на сумму превышения минимальной цены, зарегистрированной организатором торговли, над фактической - 1 883 518 руб.
В соответствии с п. 5 ст. 280 НК РФ рыночной ценой ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения признается фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (интервал цен) с указанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки. В случае совершения сделки через организатора торговли под датой совершения сделки следует понимать дату проведения торгов, на которых соответствующая сделка с ценной бумагой была заключена. В случае реализации ценной бумаги вне организованного рынка ценных бумаг датой совершения сделки считается дата определения всех существенных условий передачи ценной бумаги, то есть дата подписания договора.
Если по одной и той же ценной бумаге сделки на указанную дату совершались через двух и более организаторов торговли на рынке ценных бумаг, то налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать организатора торговли, значения интервала цен которого будут использованы для целей налогообложения.
При соблюдении налогоплательщиком порядка, изложенного выше, фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, находящаяся в соответствующем интервале цен, принимается для целей налогообложения в качестве рыночной цены.
При отсутствии информации об интервале цен у организаторов торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки налогоплательщик принимает интервал цен при реализации этих ценных бумаг по данным организаторов торговли на рынке ценных бумаг на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.
В случае реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового результата принимается минимальная цена сделки на организованном рынке ценных бумаг.
Реализованные банком облигации RUSSIA 2030 соответствуют условиям, установленным п. 3 ст. 280 НК РФ, так как названные ценные бумаги допущены к обращению российским организатором торговли в лице фондовой биржи, на сайте которой публикуются информация о ценах (в том числе минимальной, максимальной и средневзвешенной), даты проведения торгов, количество и объем сделок. Более того, банк самостоятельно квалифицировал данные операции как операции с обращающимися ценными бумагами. Поэтому доход по сделкам с еврооблигациями должен определяться по правилам п. 5 ст. 280 НК РФ.
Учитывая изложенное, Банк неправомерно завысил размер убытка при исчислении налога на прибыль организаций за 2010 год в результате невключения сумм корректировок при реализации облигаций RUSSIA 2030 по цене ниже минимальной цены, зарегистрированной организатором торговли. Данное нарушение подтверждается данными бухгалтерского и налогового учета за 2010 год.
В связи с нарушением п. 5 ст. 280 НК РФ, отсутствием корректировки фактической цены реализации до минимальной цены сделок, указанных в Приложении N 1, ОАО АКБ "МЕЖДУНАРОДНЫЙ ФИНАНСОВЫЙ КЛУБ" завысило размер убытка исчисленного в целях налогообложения, за 2010 год, на сумму 1 883 518 руб.
Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами установлены ст. 280 НК РФ и зависят от признания их обращающимися либо не обращающимися на рынке ценных бумаг. Ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг при одновременном соблюдении следующих условий: если они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством, если информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами, если по ним рассчитывается рыночная котировка, когда это предусмотрено соответствующим национальным законодательством. Под национальным законодательством понимается законодательство того государства, на территории которого осуществляется обращение ценных бумаг (заключение гражданско-правовых сделок, влекущих переход права собственности на ценные бумаги, в том числе и вне организованного рынка ценных бумаг).
Реализованные банком облигации RUSSIA 2030 соответствуют условиям, установленным п. 3 ст. 280 НК РФ, и самостоятельно квалифицированы банком как обращающиеся, что является основанием для применения п. 5 ст. 280 НК РФ для определения финансового результата в целях определения налоговой базы.
Спорные сделки осуществлены в 2010 году, в то время как выездная налоговая проверка проведена в 2012 году. Ни до проведения проверки (в течение двух лет), ни в ходе проверки банк не исправил указанную "ошибку" в регистрах налогового учета.
Согласно ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно. Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Следовательно, заявитель самостоятельно устанавливает критерии и ведет налоговый учет операций, на основании которого рассчитывает налоговую базу и уплачивает налоги.
Соответственно, признав в налоговом учете спорные ценные бумаги обращающимися, Банк обязан руководствоваться положениями п. 5 ст. 280 НК РФ для расчета налоговой базы по указанным операциям.
Судом апелляционной инстанции установлено завышение убытка по налогу на прибыль организаций за 2009 год в связи с неправомерным учетом заявителем для целей налогообложения прибыли расходов в виде доплат до фактического заработка в связи с временной нетрудоспособностью, превышающих установленный максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности. Банк учитывал в 2009 году в составе расходов суммы доплат работникам до среднего заработка на период временной нетрудоспособности, которые не предусмотрены действующим законодательством, общий размер которых составил 3 735 890 руб. 20 коп.
Согласно ст. 255 НК РФ в расходы на оплату труда, учитываемые организацией для целей налогообложения, включаются начисления стимулирующего характера; начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда; стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации коммунальных услуг, питания и продуктов; сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей, и в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о труде; расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска и др.
К расходам на оплату труда для целей налогообложения прибыли в соответствии с п. 15 ст. 255 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2009 году) относятся расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленные законодательством Российской Федерации.
Согласно пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2009 году) предусмотрено, что налоговая база по налогу на прибыль уменьшается на расходы работодателя по выплате пособия по временной трудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня трудоспособности работника в соответствии с законодательством Российской Федерации в части, не покрытой страховыми выплатами, произведенными работникам страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации на осуществление соответствующего вида деятельности, по договорам с работодателями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособности.
Следовательно, расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности учитываются в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только в случаях, когда специальными актами законодательства Российской Федерации предусмотрена обязанность работодателя в конкретных случаях производить данную доплату.
Согласно ст. 183 Трудового кодекса Российской Федерации при временной нетрудоспособности работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности. Размеры пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты устанавливаются федеральным законом.
Таким образом, ТК РФ не определяет обязанность работодателей по оплате за счет собственных средств пособия по нетрудоспособности сверх установленных, в связи с чем, Банк не должен был учитывать спорные расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, как не соответствующие требованиям ст. ст. 252, 255 НК РФ.
В главе 25 НК РФ предусмотрен открытый перечень затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль. В то же время затраты признаются обоснованными при условии, если они соответствуют критериям, установленным ст. 252 НК РФ, либо иным условиям, предусмотренным для конкретного вида расходов.
Согласно ст. 255 НК РФ в состав расходов налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательствами Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
В целях исчисления налога на прибыль расходы на оплату труда относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 2 п. 2 ст. 253 НК РФ).
Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, то расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений ст. 318 НК РФ. Сумма косвенных расходов, осуществленных в отчетном периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного периода, а сумма прямых расходов, произведенных в отчетном периоде, распределяется на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном периоде продукции.
Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ к прямым расходам относятся в том числе расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы страховых взносов. К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ.
К расходам на оплату труда для целей налогообложения прибыли в соответствии с п. 15 ст. 255 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2008 - 2009 годах) относятся расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленные законодательством Российской Федерации.
В силу пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2008 - 2010 годах) следует, что налоговая база по налогу на прибыль уменьшается на расходы работодателя по выплате пособия по временной трудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня трудоспособности работника в соответствии с законодательством Российской Федерации в части, не покрытой страховыми выплатами, произведенными работникам страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации на осуществление соответствующего вида деятельности, по договорам с работодателями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособности.
Следовательно, расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности учитываются в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только в случаях, когда специальными актами законодательства Российской Федерации предусмотрена обязанность работодателя в конкретных случаях производить данную доплату.
Согласно ст. 183 ТК РФ при временной нетрудоспособности работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности. Размеры пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты устанавливаются федеральным законом.
Таким образом, ТК РФ не определяет обязанность работодателей по оплате за счет собственных средств сверх установленных пособий по временной нетрудоспособности.
В силу п. 1 ст. 3 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" установлено, что финансовое обеспечение расходов на выплату страхового обеспечения застрахованным лицам осуществляется за счет средств бюджета Фонда социального страхования Российской Федерации, а также за счет средств страхователя в случаях, предусмотренных п. 2 указанной статьи.
В соответствии с п. 1 ст. 5 Федерального закона "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" обеспечение застрахованных лиц пособием по временной нетрудоспособности осуществляется в случаях:
- 1) утраты трудоспособности вследствие заболевания или травмы, в том числе в связи с операцией по искусственному прерыванию беременности или осуществлением экстракорпорального оплодотворения (далее - заболевание или травма);
- 2) необходимости осуществления ухода за больным членом семьи;
- 3) карантина застрахованного лица, а также карантина ребенка в возрасте до 7 лет, посещающего дошкольное образовательное учреждение, или другого члена семьи, признанного в установленном порядке недееспособным;
- 4) осуществления протезирования по медицинским показаниям в стационарном специализированном учреждении;
- 5) долечивания в установленном порядке в санаторно-курортных учреждениях, расположенных на территории Российской Федерации, непосредственно после стационарного лечения.
Пособие по временной нетрудоспособности выплачивается застрахованным лицам при наступлении случаев, указанных в п. 1 ст. 5 Федерального закона "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию", в период работы по трудовому договору, осуществления служебной или иной деятельности, в течение которого они подлежат обязательному социальному страхованию, а также в случаях, когда заболевание или травма наступили в течение 30 календарных дней со дня прекращения указанной работы или деятельности либо в период со дня заключения трудового договора до дня его аннулирования.
Подпунктом 1 пункта 2 статьи 3 Федерального закона "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) установлено, что пособие по временной нетрудоспособности в случаях, указанных в пп. 1 п. 1 ст. 5 данного Федерального закона, выплачивается застрахованным лицам (за исключением застрахованных лиц, указанных в п. 4 данной статьи) за первые два дня временной нетрудоспособности за счет средств работодателя, а за остальной период, начиная с 3-го дня временной нетрудоспособности - за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации.
Согласно пп. 2 п. 2 ст. 3 Федерального закона "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" установлено, что пособие по временной нетрудоспособности в случаях, предусмотренных пп. 2 - 5 п. 1 ст. 5 данного Федерального закона, выплачивается застрахованным лицам, добровольно вступившим в правоотношения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в соответствии со ст. 4.5 Закона N 255-ФЗ за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации с 1-го дня временной нетрудоспособности.
Согласно пп. 1 и 2 п. 1 ст. 12 Федерального закона от 21.07.2007 N 183-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов" максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) и максимальный размер пособия по беременности и родам за полный календарный месяц не может превышать в 2008 году 17 250 руб. и 23 400 руб. соответственно, в 2009 году 18 720 руб. и 25 390 руб. соответственно.
С 2010 года уже не устанавливаются максимальные размеры пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам и по уходу за ребенком, а вместо этого ограничен размер среднего заработка, исходя из которого определяется величина пособия.
В силу п. 15 ст. 255 НК РФ следует, что затраты на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности относятся к расходам на оплату труда при условии, что необходимость доплаты предусмотрена действующим законодательством.
Между тем в проверяемый период законодательством доплата работодателями пособия до фактического заработка в случае временной нетрудоспособности не предусмотрена, в связи с чем, общество не должно было учитывать спорные расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
Учет в составе расходов доплаты до фактического заработка в соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ противоречит нормам законодательства о налогах и сборах.
В соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором. Однако при применении названной нормы права следует учитывать, что отдельные виды расходов на оплату труда признаются расходами, не учитываемыми в целях налогообложения, в соответствии с п. 49 ст. 270 НК РФ, а именно любые расходы на оплату труда, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть расходы, которые не являются обоснованными, документально подтвержденными либо произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Исходя из положений ст. 252 НК РФ экономическая обоснованность расходов налогоплательщика обусловлена их соотносимостью с его деятельностью, осуществляемой в целях получения дохода. Доплаты до фактического заработка в связи с временной нетрудоспособностью непосредственно не связаны с выполнением сотрудниками трудовых обязанностей, выплачиваются за неотработанное время, следовательно, не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли, как не связанные с производственной деятельностью налогоплательщика.
Таким образом, суд апелляционной инстанции соглашается с позицией Арбитражного суда г. Москвы о том, что в нарушение п. 1 ст. 252, п. 15 ст. 255, пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ обществом включены в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, не установленные законодательством Российской Федерации, не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода, затраты по выплате до фактического заработка в связи с временной нетрудоспособностью, превышающих установленный законодательством максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, и, следовательно, завышен размер налогового убытка за 2009 год на сумму 3 735 890 руб. 20 коп.
В соответствии с п. 15 ст. 255 НК РФ к числу расходов на оплату труда при исчислении налога на прибыль относятся расходы на дату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации. Данная норма могла применяться до 01.01.2005 к случаям оплаты пособия по временной нетрудоспособности лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностям...".
Заявитель приводит довод о том, что возможно применение к рассматриваемым правоотношениям п. 25 ст. 255 НК РФ и не применение положений п. 15 ст. 255 НК РФ. В то же время заявитель не учитывает, что п. 15 ст. 255 НК РФ является специальным по отношению к п. 25 ст. 255 НК РФ, и содержит в себе специальное условие к его применению - законодательное закрепление обязанности работодателя к осуществлению доплаты работнику до среднего заработка в случае временной нетрудоспособности. При этом указанный довод Банка не соответствует сложившейся судебной практике.
Банк заявляет, что произведенные выплаты носят стимулирующий характер, поскольку позволяют снизить текучесть кадров, повышают лояльность работников, являются одной из мер социальной поддержки.
Данный довод заявителя отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку он противоречит действующему законодательству и материалам дела, так как по сути, банк заявляет о том, что производя доплату до среднего заработка в случае временной нетрудоспособности работника за неотработанное время, банк стимулирует работника к непосещению работы, что, по мнению заявителя.
Суд апелляционной инстанции указывает, что банк может установить подобные выплаты для своих работников, но в силу императивных норм налогового законодательства не вправе перекладывать собственные обязательства по данной выплате на бюджет Российской Федерации. Отнесение данных выплат на расходы по налогу на прибыль организаций уменьшает налоговую базу по указанному налогу, соответственно, бюджет не дополучает денежные средства и фактически опосредовано берет на себя обязательства работодателя, которые брать на себя не обязан.
Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что приведенные в апелляционной жалобе доводы не могут служить основанием для отмены решения, принятого Арбитражным судом г. Москвы. Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Основания для отмены решения суда отсутствуют.
На основании изложенного и руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.02.2013 по делу N А40-135051/12-140-952 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья
Р.Г.НАГАЕВ
Судьи
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО
Н.О.ОКУЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)