Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 07 августа 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 14 августа 2013 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ивановой Н.А.,
судей Бояршиновой Е.В., Кузнецова Ю.А.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Тихоновой Ю.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 04.04.2013 по делу N А47-8864/2012 (судья Советова В.Ф.).
В заседании приняли участие представители:
- Индивидуального предпринимателя Тюриной Ирины Петровны - Клюева О.В. (доверенность от 03.09.2012), Ворона А.А. (доверенность от 25.10.2012 N В-16/12);
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Оренбургской области - Болдырева Л.М. (доверенность от 10.01.2013).
Индивидуальный предприниматель Тюрина Ирина Петровна (далее по тексту - заявитель, предприниматель, ИП Тюрина И.П.) обратилась в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Оренбургской области (далее по тексту - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция, МИФНС России N 2 по Оренбургской области) о признании недействительным решения N 6 от 16.03.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в размере 63 405 руб., в том числе по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 34 429 руб., налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 21 504 руб., единому социальному налогу (далее - ЕСН) в размере 7 472 руб.; начисления пени в сумме 33 249,23 руб., в том числе по НДС в сумме 23 757,17 руб., НДФЛ в сумме 7 005,07 руб., ЕСН в сумме 2 486,99 руб.; начисления недоимки в сумме 317 023 руб., в том числе по НДС в сумме 172 145 руб., НДФЛ в сумме 107 518 руб., ЕСН в сумме 37 360 руб. (с учетом уточненных требований принятых судом в соответствии со ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 04.04.2013 требования ИП Тюриной И.П. удовлетворены.
Не согласившись с вынесенным решением, налоговый орган обратился в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Оренбургской области от 04.04.2013 отменить.
В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган указывает на то, что предпринимателем в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ не признана объектом налогообложения реализация нефтепродуктов в сумме 1 128 513 руб. 58 коп. и не исчислен НДС в сумме 142 145 руб., а следовательно судом неправомерно сделан вывод о неубедительности правовой позиции налогового органа.
В ходе проведенных мероприятий налогового контроля в соответствии со ст. 93.1 НК РФ инспекцией был установлен факт реализации заявителем нефтепродуктов по безналичному расчету путем перечисления денежных средств на расчетный счет ИП Тюриной И.П. следующими организациями: Администрацией МО Шарлыкский сельсовет Шарлыкского района, ОВД по МО Шарлыкский район, Межрайонным отделением вневедомственной охраны при ОВД по МО Шарлыкский район Оренбургской области, ООО "Премиум Карт", Государственным учреждением "Государственная инспекция по охране окружающей среды Оренбургской области". При этом, с письменными возражениями заявителем, для подтверждения полученных доходов в инспекцию вновь представлена книга доход и расходов за 2009 год, в которой были произведены новые записи, а именно сведения в первой строке "Продано населению за наличный расчет", замазаны и сделаны дополнительные (новые) записи, содержащие ссылки на первичные документы, представленные вышеуказанными организациями в ходе выездной налоговой проверки. Вместе с тем, сумма выручки, указанная ИП Тюриной И.П. в книге доходов и расходов и книге продаж за 2009 год, не соответствует общей сумме по счетам-фактурам, представленным вышеуказанными организациями в ходе выездной налоговой проверки. Кроме того, указывает, что заявителем в ходе рассмотрения дела в суде представлен другой журнал кассира - операциониста. Данный журнал аккуратно, ровным почерком переписан и в нем сделаны новые записи.
Также инспекция указывает, что судом признано недействительным решение налогового органа N 6 от 16.03.2011 в части доначисления НДФЛ в сумме 107 518 руб., ЕСН в сумме 37 360 руб. Однако в указанные суммы входят доначисления 2008 года по НДФЛ -1 921,00 руб. и по ЕСН - 1 477,00 руб. В исковом же заявлении предприниматель приводит доводы и обоснование оспаривания сумм 2009 года и не приводит доводов относительно оспаривания сумм 2008 года. Следовательно, у суда не было правовых оснований признавать недействительным решение в части указанных сумм.
Инспекция так же не согласна с тем, что судом был восстановлен срок на обжалование решения, обстоятельств, являющихся препятствием своевременного обращения предпринимателя в суд, не приведено, и доказательств наличия препятствий для своевременного обращения в суд не представлено.
До судебного заседания от заявителя поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором ИП Тюрина И.П. не согласилась с доводами, изложенными в жалобе, сославшись на их недоказанность и противоречие нормам действующего законодательства. Полагает, что судом первой инстанции верно установлены все обстоятельства по делу, в связи с чем просит решение оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.
В соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункта 37 Регламента Арбитражных судов Российской Федерации на основании распоряжения председателя Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2013 в составе суда произведена замена судьи Малышевой И.А. на судью Бояршинову Е.В., рассмотрение апелляционной жалобы начато сначала.
В судебном заседании представители налогового органа и заявителя поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее.
Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя на предмет соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе: по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и единого социального налога (далее - ЕСН) за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.
По результатам проверки инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 29.12.2010 и принято решение от 16.03.2011 N 16 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым предпринимателю предложено уплатить недоимку НДС в сумме 172 145 руб., НДФЛ в размере 107 518 руб., ЕСН в размере 37 360 руб. Итого сумма недоимки по налогам составляет 317 023 руб. Начислены соответствующие суммы пеней в общем размере 33 249,23 руб., в том числе, по НДС в размере 23 757,17 руб., НДФЛ в размере 7 005,07 руб., ЕСН в сумме 2 486,99 руб. Налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2008 г. в виде штрафов в общем размере 4 000 рублей, по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 800 рублей, по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 34 429 руб., за неуплату или неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в размере 21 504 руб., за неуплату или неполную уплату ЕСН в виде штрафа в размере 7 472 руб. Итого размер штрафных санкций составляет 68 205 руб.
Основанием для доначисления предпринимателю спорных налогов послужил вывод налогового органа о занижении предпринимателем налоговой базы по НДС, НДФЛ, ЕСН за 2009 г. в результате неотражения дохода, поступившего на расчетный счет предпринимателя от контрагентов: Администрации МО Шарлыкский сельсовет Шарлыкского района, Межрайонного отделения вневедомственной охраны при ОВД по МО Шарлыкский район Оренбургской области, ООО "Премиум Карт", ОВД по МО Шарлыкский район, Государственного учреждения "Государственная инспекция по охране окружающей среды Оренбургской области". Доначисления НДФЛ за 2008 г. в сумме 1 921 руб., ЕСН за 2008 г. в сумме 1 477 руб., начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, произведено налоговым органом по основаниям не включения заявителем в налоговую базу дохода, полученного на расчетный счет от реализации нефтепродуктов.
Не согласившись с названным решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 10.05.2011 N 16-15/06196 решение налогового органа от 16.03.2011 N 5 оставлено без изменения, апелляционная жалоба предпринимателя без удовлетворения.
Не согласившись с принятым решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
Статьей 209 НК РФ установлено, что объектом налогообложения НДФЛ для физических лиц - резидентов Российской Федерации является доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Из содержания ст. 41 НК РФ следует, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами НК РФ "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций".
В силу п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
В ст. 236 НК РФ определено, что объектом налогообложения по ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Налоговая база по ЕСН для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением (п. 3 ст. 237 НК РФ).
При этом в состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.
В соответствии с ч. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из перечисленных норм следует, что возникновение обязанности по уплате налога на доходы физических лиц и единого социального налога зависит от фактического получения налогоплательщиком - индивидуальным предпринимателем дохода.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (работ, услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Частью 1 статьи 153 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
Согласно ч. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
В силу п. 4 ст. 166 НК РФ налогоплательщик обязан определить налоговую базу по НДС и исчислить общую сумму налога по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.
Согласно п. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
В силу п. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо, которые приняли такие акты и решения.
По итогам выездной проверки и проведенных мероприятий налогового контроля налоговый орган установил занижение предпринимателем налоговой базы по НДС за 2009 г. на сумму 1 128 513,58 руб. а также занижения сумм дохода при исчислении НДФЛ, ЕСН за 2009 г. на сумму 1 156 112 руб., поступивших на расчетный счет предпринимателя от контрагентов - Администрации МО Шарлыкский сельсовет Шарлыкского района, Межрайонного отделения вневедомственной охраны при ОВД по МО Шарлыкский район Оренбургской области, ООО "Премиум Карт", ОВД по МО Шарлыкский район, Государственного учреждения "Государственная инспекция по охране окружающей среды Оренбургской области".
В ходе проверки инспекцией выставлены требования о представлении документов (информации) N 292 от 10.09.2010 в адрес Администрации МО Шарлыкский сельсовет Шарлыкского района Оренбургской области, N 291 от 01.09.2010 в адрес Межрайонного отделения вневедомственной охраны при ОВД по МО Шарлыкский район Оренбургской области, N 290 от 10.09.2010 в адрес ОВД по МО Шарлыкский район Оренбургской области, и направлены поручения об истребовании документов (информации) в Инспекцию Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга в отношении Государственного учреждения "Государственная инспекция по охране окружающей среды Оренбургской области", в Инспекцию Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Оренбурга в отношении ООО "Премиум Карт".
Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что согласно условиям государственного контракта от 18.02.2009, заключенного ИП Тюриной И.П. (Поставщик) и Отделом внутренних дел по муниципальному образованию Шарлыкский район (Заказчик), Поставщик обязуется поставить, а Заказчик принять и оплатить продукцию, согласно Спецификации, являющейся неотъемлемой частью настоящего контракта. Поставщик обязуется принимать на АЗС и хранить безвозмездно разливной бензин поставляемый заказчику за счет федерального бюджета. Срок поставки продукции: до 30.06.2009 г. (пункт 2.2. контракта). Согласно пунктам 4.1, 4.2, 4.3, 4.4 государственного контракта порядок расчетов за поставку: покупатель производит расчет с продавцом за нефтепродукты через федеральное казначейство платежным поручением на счет ИП Тюриной И.П. на основании настоящего государственного контракта. Датой платежа считается дата поступления денежных средств на расчетный счет Поставщика. Порядок расчетов за поставку: в течение 60-ти дней согласно выставленным счетам - фактурам. Форма оплаты: безналичный расчет.
Согласно пунктам 1.1, 1.2 государственного контракта на поставку ГСМ для нужд Оренбургской области от 07.08.2009, заключенного ИП Тюриной И.П. (Поставщик) и Отделом внутренних дел по муниципальному образованию Шарлыкский район (Заказчик), Поставщик обязуется произвести отпуск, а Заказчик принять и оплатить продукцию, согласно Спецификации (Приложение N 1), являющейся неотъемлемой частью настоящего контракта. Поставщик обязуется принимать на АЗС и хранить безвозмездно разливной бензин поставляемый заказчику. Срок поставки товара: 3, 4 кварталы 2009 г. (пункт 2.2. контракта). Согласно пунктам 4.1, 4.2, 4.3, 4.4 государственного контракта порядок расчетов за поставку: расчет по факту поставки в течение 30 дней на основании счет - фактуры. Датой платежа считается дата поступления денежных средств на расчетный счет Поставщика. Форма оплаты: безналичный расчет. Источник финансирования: бюджет Оренбургской области.
Пунктами 1.1, 1.2 договора N 6 от 06.10.2009, заключенного ИП Тюриной И.П. (Продавец) и Отделом внутренних дел по муниципальному образованию Шарлыкский район (Покупатель), предусмотрено, что Продавец обязуется производить отпуск нефтепродуктов покупателю по талонам ОВД по муниципальному образованию Шарлыкский район с печатью и подписью начальника ОВД на АЗС, принадлежащей Продавцу. Образцы талонов ОВД предоставляются Продавцу ежемесячно. Продавец обязуется обеспечить беспрепятственную заправку автомашин Покупателя нефтепродуктами в необходимом количестве. Для получения нефтепродуктов на АЗС водитель Покупателя должен передать оператору АЗС талон с печатью ОВД и подписью начальника ОВД, с указанием в талоне количества и марки бензина. После того как оператор получает талон, он производит заправку автомашины в обычном порядке и выдает кассовый чек на отпущенное количество литров и сумму заправки. Согласно пунктам 2.1, 2.2, 2.5 договора Покупатель производит расчеты с Продавцом за нефтепродукты через федеральное казначейство платежными поручениями на счет индивидуального предпринимателя Тюриной И.П. на основании настоящего договора. Форма расчета - оплата на основании счета - фактуры, выданных Продавцом. 28 числа каждого месяца Продавец выдает Покупателю счет - фактуру на величину стоимости фактически выбранных Покупателем нефтепродуктов.
ИП Тюриной И.П. (Поставщик) и ООО "Премиум Карт" (Покупатель) заключен договор поставки нефтепродуктов от 01.04.2009 (в оспариваемом решении налогового органа указан договор N 57 от 10.01.2008, вместе с тем, налоговым органом в материалы дела представлена копия договора от 01.04.2009), согласно условиям которого Продавец обязуется поставить Покупателю товар (горюче - смазочные материалы, реализуемые через АЗС Поставщика, следующих видов: А-76, Аи-92, Аи-95, дизельное топливо, сжиженный газ) через систему "Petrol Plus" (система безналичных расчетов с использованием микропроцессорных пластиковых карт) путем его отпуска на АЗС, а Покупатель обязуется принять и оплатить Товар на условиях настоящего договора. Поставка товара производится путем выборки товара на АЗС грузополучателями. Поставщик обязан начать отпуск товара немедленно с момента сообщения Покупателем о перечислении аванса.
Пунктами 1.1, 2.1, 2.2, 2.5 договора N 1 от 1.02.2009, заключенного ИП Тюриной И.П. (Продавец) и Межрайонным отделением вневедомственной охраны при отделе внутренних дел по муниципальному образованию Шарлыкский район Оренбургской области (Покупатель), предусмотрено, что Продавец обязуется производить отпуск нефтепродуктов покупателю по талонам МОВО по МО Шарлыкский район с печатью и подписью начальника МОВО на АЗС, принадлежащей Продавцу. Образцы талонов МОВО предоставляются Продавцу ежемесячно. Покупатель производит расчеты с Продавцом за нефтепродукты через федеральное казначейство платежным поручением на счет индивидуального предпринимателя Тюриной И.П. на основании настоящего договора. Форма расчета - оплата на основании счета - фактуры, выданных Продавцом. 28 числа каждого месяца Продавец выдает Покупателю счет - фактуру на величину стоимости фактически выбранных Покупателем нефтепродуктов.
ИП Тюриной И.П. (Продавец) 10.11.2009 заключен договор купли-продажи с Администрацией муниципального образования Шарлыкский сельсовет Шарлыкского района (Покупатель), согласно которому Продавец продает, а Покупатель покупает продукцию согласно спецификации. Продукция оплачивается Покупателем путем перечисления денежных средств на расчетный счет Продавца (пункт 3.1 договора).
Также ИП Тюриной И.П. заключен договор купли-продажи от 05.06.2009 с Администрацией муниципального образования Шарлыкский сельсовет Шарлыкского района (Покупатель), на реализацию товаров согласно спецификации (т. 6 л.д. 132-133) и договор N 57 от 10.01.2008 на отпуск нефтепродуктов с Государственным учреждением "Государственная инспекция по охране окружающей среды Оренбургской области".
Заявитель, оспаривая решения налогового органа, указывает, что инспекция рассчитала полученный предпринимателем доход от реализации нефтепродуктов в двойном размере, как поступивший на расчетный счет в безналичном порядке, так и по фискальному отчету, ссылаются на невозможность отпуска нефтепродуктов без пробития чека ККТ.
Судом первой инстанции установлено, и не оспаривается налоговым органом, что вывод о занижении предпринимателем базы по НДС, сумм дохода при исчислении НДФЛ, ЕСН, сделан инспекцией на основании журнала кассира-операциониста, книги доходов за 2009 г., в котором налогоплательщиком отражена выручка от реализации ГСМ как поступившая за наличный расчет.
Однако указанные обстоятельства правомерно не были приняты судом первой инстанции по следующим основаниям.
Технические требования к электронным контрольно - кассовым машинам (ККМ) для осуществления денежных расчетов с населением в сфере торговли нефтепродуктами и газовым топливом, утверждены Решением ГМЭК от 28.11.1994 N АО-7-272. Данным документом установлено, что при отпуске нефтепродуктов должен оформляться чек ККМ (п. п. 1.4, 1.5, 1.7, 2.1.3, 2.2.4 Технических требований). Из содержания Технических требований следует, что отпуск на автозаправочных станциях нефтепродуктов по талонам без применения ККТ невозможен по той причине, что вся система отпуска и оплаты нефтепродуктов на автозаправочных станциях автоматизирована, соответствующие операции взаимосвязаны.
В соответствии с пунктом 2.2 Технических требований определен порядок отпуска нефтепродуктов в режиме послеоплаты, при этом допустима наличная, прямая и косвенная безналичная, а также смешанная оплата.
Согласно пункту 1.3 Технических требований отпуск нефтепродуктов должен производиться только по командам управления, поступающим от ККМ.
Пунктами 2.2.4, 2.2.5 Технических требований предусмотрено, что оформление чека за реализованные нефтепродукты осуществляется с автоматической установкой его реквизитов, при этом ККМ должна для каждого вида оплаты обеспечивать соответствующий учет.
Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении форм первичной учетной документации по учету торговых операций" утверждены унифицированные формы, которые являются обязательными при эксплуатации ККТ, в том числе, форма КМ-4 "Журнал кассира - операциониста".
Журнал кассира - операциониста согласно указанному постановлению применяется для учета денежных средств с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно - кассовых машин.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недоказанности инспекцией вывода о занижении налоговой базы по налогам только на основании указания предпринимателем данных выручки в книге кассира - операциониста, книге доходов как поступивших за наличный расчет, без проверки всего объема реализованных предпринимателем нефтепродуктов и размера полученной выручки от реализации нефтепродуктов как поступившей на расчетный счет предпринимателя, так и в кассу налогоплательщика. Исходя из анализа данных указанных в журнале кассира - операциониста, книги доходов за 2009 г., невозможно установить правильность исчисления налогоплательщиком налогов.
Кроме того, факт отпуска ГСМ по талонам подтверждается государственными контрактами, так пунктами 1.1, 1.2 договора N 6 от 06.10.2009, заключенного ИП Тюриной И.П. (Продавец) и Отделом внутренних дел по муниципальному образованию Шарлыкский район (Покупатель), пунктами 1.1 - 1.3 договора N 1 от 01.02.2009, заключенного ИП Тюриной И.П. (Продавец) и Межрайонным отделением вневедомственной охраны при отделе внутренних дел по муниципальному образованию Шарлыкский район Оренбургской области (Покупатель), предусмотрено, что Продавец обязуется производить отпуск нефтепродуктов покупателю по талонам ОВД по муниципальному образованию Шарлыкский район с печатью и подписью начальника ОВД на АЗС, принадлежащей Продавцу. Для получения нефтепродуктов на АЗС водитель Покупателя должен передать оператору АЗС талон с печатью ОВД и подписью начальника ОВД, с указанием в талоне количества и марки бензина. После того как оператор получает талон, он производит заправку автомашины в обычном порядке и выдает кассовый чек на отпущенное количество литров и сумму заправки.
В суд апелляционной инстанции предпринимателем представлены ответы Администрации МО Шарлыкский сельсовет Шарлыкского района, Межрайонного отделения вневедомственной охраны при ОВД по МО Шарлыкский район, ОВД по МО Шарлыкский район, в которых подтвержден факт отпуска ГСМ по талонам и выдача кассового чека на отпущенное количества литров ГСМ и сумму заправки.
Данный вопрос об отпуске ГСМ по талонам и выдаче кассового чека контрагентам инспекцией в ходе проверки не был исследован, данный вопрос у контрагентов не выяснялся.
Также заявителем в ходе рассмотрения в суде первой и апелляционной инстанции представлены пояснения, из которых следует, что по данным предпринимателя на расчетный счет поступили денежные средства в сумме 1 349 482,63 руб., при этом оплата по кассе прошла на сумму 1 333 591 руб., что меньше суммы по расчетному счету на сумму 15 891,63 руб. Как пояснил представитель заявителя данное расхождение связано с тем, что в адрес контрагента ООО "Премиум Карт" было отпущено ГСМ не на всю сумму, за предпринимателем числится задолженность. Данный вопрос инспекцией также в ходе проверки не был исследован.
Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Таким образом, в ненормативном правовом акте должны быть изложены все фактические и юридические аргументы, которые подтверждают выводы и решения, отражены имеющие значение для рассматриваемой ситуации факты, всесторонне и полно выясненные в процессе вынесения этого акта все имеющие значение обстоятельства, приведены доказательства в подтверждение выводов об установленных обстоятельствах, подтвержденные проверенными доказательствами, удовлетворяющими требованиям закона об их относимости и допустимости.
Из оспариваемого решения налогового органа следует, что в ходе выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что общая сумма доходов от предпринимательской деятельности, полученная налогоплательщиком от реализации нефтепродуктов на расчетный счет за 2008 г. составила 997 143,30 руб. Вместе с тем, расчет сумм НДФЛ и ЕСН произведен налоговым органом исходя из дохода от предпринимательской деятельности в размере 847 875,50 руб. Общая сумма доходов от предпринимательской деятельности, полученная налогоплательщиком от реализации нефтепродуктов на расчетный счет и в кассу налогоплательщика за 2009 г. составила 2 286 273,48 руб. Вместе с тем, расчет сумм НДФЛ и ЕСН произведен налоговым органом исходя из дохода от предпринимательской деятельности в размере 2 120 742 руб.
Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 14.07.2005 N 9-П, публично-правовая природа налоговых правоотношений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуются обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Данные функции относятся к досудебным стадиям производства и не могут быть выполнены судом. Это свидетельствует о том, что в основу ненормативного правового акта должен быть положен вывод, логически вытекающий из всех фактов, проверенных, исследованных и установленных в процессе рассмотренной ситуации.
Таким образом, отсутствие в оспариваемом решении налогового органа систематизированного изложения обстоятельств налогового правонарушения, выявленного выездной налоговой проверкой, а также ссылок на документы, подтверждающие данное обстоятельство, правомерно расценено судом первой инстанции как неполное исследование инспекцией фактических обстоятельств при проведении выездной налоговой проверки, влекущее частичную отмену ненормативного акта налогового органа.
Довод инспекции о пропуске заявителем срока обжалования решения налогового органа в судебном порядке отклоняется судом апелляционной инстанции в силу следующих обстоятельств.
В силу ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов; незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно ч. 4 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда организации стало известно о нарушении ее прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.
Установление критерия уважительности причин пропуска процессуального срока является прерогативой суда и определяется наличием объективных обстоятельств, подтвержденных соответствующими доказательствами.
Учитывая, что АПК РФ не содержит перечня причин, при наличии которых пропущенный процессуальный срок может быть восстановлен, право признания конкретной причины уважительной в результате ее оценки принадлежит суду.
При этом необходимо иметь в виду, что восстановление пропущенного срока на подачу заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) является правом, а не обязанностью суда, данный вопрос решается по усмотрению суда с учетом обстоятельств дела и на основании представленных доказательств.
В обоснование причин пропуска срока на обращение в суд заявитель указал, что решение УФНС по Оренбургской области по апелляционной жалобе предпринимателя на решение N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.03.2011, направлено в адрес предпринимателя почтовым отправлением и зарегистрировано почтовым отделением в получении 13.05.2011, что подтверждается представленной в материалы дела копией почтового конверта (номер 460021 35 00950 9). Вместе с тем, данное почтовое отправление получено неуполномоченным лицом (дочерью предпринимателя) и передано предпринимателю спустя год с момента вынесения решения вышестоящим налоговым органом.
Судом первой инстанции установлено, что ИП Тюриной И.П. направлен запрос в ФГУП "Почта России" о предоставлении сведений о том, кем и когда получено заказное письмо (номер 460021 35 00950 9).
Налоговым органом также в адрес ФГУП "Почта России" по Оренбургской области Шарлыкский почтамт направлен запрос N 03-05/10147 от 13.08.2012 и получен ответ с приложением объяснительных работников почтамта.
Из письменных объяснений работников УФПС Оренбургской области - филиал ФГУП "Почта России" следует, что работники почтамта фактически подтверждают факт невручения заказного отправления адресату с распиской в получении, указывая, что заказное письмо номер 460021 35 00950 9 от 11.05.2011 было опущено работником почтамта в почтовый ящик.
Доказательств, которые бы с бесспорностью свидетельствовали о том, что налогоплательщик получил решение УФНС по Оренбургской области по апелляционной жалобе предпринимателя на решение N 6 от 16.03.2011 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения 13.05.2011 г., в обоснование своих возражений против удовлетворения ходатайства заявителя о восстановлении пропущенного срока подачи заявлении в суд, налоговым органом не представлено.
Кроме того, право на судебную защиту относится к основным неотчуждаемым правам и свободам человека и одновременно выступает гарантией всех других прав и свобод (статья 46 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации).
Из приведенных конституционных положений и корреспондирующих им статьи 14 Международного пакта о гражданских и политических правах, статей 7, 8 и 10 Всеобщей декларации прав человека, статьи 6 Конвенции о защите прав человека и основных свобод, которые в силу статьи 15 (часть 4) Конституции Российской Федерации являются составной частью правовой системы Российской Федерации, следует, что правосудие по своей сути может признаваться таковым, только если оно отвечает требованиям справедливости и обеспечивает эффективное восстановление в правах.
Арбитражным судам с целью обеспечения соблюдения гарантий на равный доступ к правосудию следует учитывать недопустимость создания чрезмерных правовых или практических преград, излишне формализованных процедур принятия исковых заявлений и жалоб (информационное письмо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.12.1999 N С1-7/СМП-1341 "Об основных положениях, применяемых Европейским Судом по правам человека при защите имущественных прав и права на правосудие").
Таким образом, суд первой инстанции восстановил пропущенный процессуальный срок на подачу заявления по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании представленных в обоснование заявленного ходатайства доказательств.
При рассмотрении дела арбитражным судом первой инстанции установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства дела, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебном акте, основаны на имеющихся в деле доказательствах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству. Оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 04.04.2013 по делу N А47-8864/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Оренбургской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Оренбургской области.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 14.08.2013 N 18АП-5744/2013 ПО ДЕЛУ N А47-8864/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 14 августа 2013 г. N 18АП-5744/2013
Дело N А47-8864/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 07 августа 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 14 августа 2013 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ивановой Н.А.,
судей Бояршиновой Е.В., Кузнецова Ю.А.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Тихоновой Ю.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 04.04.2013 по делу N А47-8864/2012 (судья Советова В.Ф.).
В заседании приняли участие представители:
- Индивидуального предпринимателя Тюриной Ирины Петровны - Клюева О.В. (доверенность от 03.09.2012), Ворона А.А. (доверенность от 25.10.2012 N В-16/12);
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Оренбургской области - Болдырева Л.М. (доверенность от 10.01.2013).
Индивидуальный предприниматель Тюрина Ирина Петровна (далее по тексту - заявитель, предприниматель, ИП Тюрина И.П.) обратилась в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Оренбургской области (далее по тексту - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция, МИФНС России N 2 по Оренбургской области) о признании недействительным решения N 6 от 16.03.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в размере 63 405 руб., в том числе по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 34 429 руб., налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 21 504 руб., единому социальному налогу (далее - ЕСН) в размере 7 472 руб.; начисления пени в сумме 33 249,23 руб., в том числе по НДС в сумме 23 757,17 руб., НДФЛ в сумме 7 005,07 руб., ЕСН в сумме 2 486,99 руб.; начисления недоимки в сумме 317 023 руб., в том числе по НДС в сумме 172 145 руб., НДФЛ в сумме 107 518 руб., ЕСН в сумме 37 360 руб. (с учетом уточненных требований принятых судом в соответствии со ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 04.04.2013 требования ИП Тюриной И.П. удовлетворены.
Не согласившись с вынесенным решением, налоговый орган обратился в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Оренбургской области от 04.04.2013 отменить.
В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган указывает на то, что предпринимателем в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ не признана объектом налогообложения реализация нефтепродуктов в сумме 1 128 513 руб. 58 коп. и не исчислен НДС в сумме 142 145 руб., а следовательно судом неправомерно сделан вывод о неубедительности правовой позиции налогового органа.
В ходе проведенных мероприятий налогового контроля в соответствии со ст. 93.1 НК РФ инспекцией был установлен факт реализации заявителем нефтепродуктов по безналичному расчету путем перечисления денежных средств на расчетный счет ИП Тюриной И.П. следующими организациями: Администрацией МО Шарлыкский сельсовет Шарлыкского района, ОВД по МО Шарлыкский район, Межрайонным отделением вневедомственной охраны при ОВД по МО Шарлыкский район Оренбургской области, ООО "Премиум Карт", Государственным учреждением "Государственная инспекция по охране окружающей среды Оренбургской области". При этом, с письменными возражениями заявителем, для подтверждения полученных доходов в инспекцию вновь представлена книга доход и расходов за 2009 год, в которой были произведены новые записи, а именно сведения в первой строке "Продано населению за наличный расчет", замазаны и сделаны дополнительные (новые) записи, содержащие ссылки на первичные документы, представленные вышеуказанными организациями в ходе выездной налоговой проверки. Вместе с тем, сумма выручки, указанная ИП Тюриной И.П. в книге доходов и расходов и книге продаж за 2009 год, не соответствует общей сумме по счетам-фактурам, представленным вышеуказанными организациями в ходе выездной налоговой проверки. Кроме того, указывает, что заявителем в ходе рассмотрения дела в суде представлен другой журнал кассира - операциониста. Данный журнал аккуратно, ровным почерком переписан и в нем сделаны новые записи.
Также инспекция указывает, что судом признано недействительным решение налогового органа N 6 от 16.03.2011 в части доначисления НДФЛ в сумме 107 518 руб., ЕСН в сумме 37 360 руб. Однако в указанные суммы входят доначисления 2008 года по НДФЛ -1 921,00 руб. и по ЕСН - 1 477,00 руб. В исковом же заявлении предприниматель приводит доводы и обоснование оспаривания сумм 2009 года и не приводит доводов относительно оспаривания сумм 2008 года. Следовательно, у суда не было правовых оснований признавать недействительным решение в части указанных сумм.
Инспекция так же не согласна с тем, что судом был восстановлен срок на обжалование решения, обстоятельств, являющихся препятствием своевременного обращения предпринимателя в суд, не приведено, и доказательств наличия препятствий для своевременного обращения в суд не представлено.
До судебного заседания от заявителя поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором ИП Тюрина И.П. не согласилась с доводами, изложенными в жалобе, сославшись на их недоказанность и противоречие нормам действующего законодательства. Полагает, что судом первой инстанции верно установлены все обстоятельства по делу, в связи с чем просит решение оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.
В соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункта 37 Регламента Арбитражных судов Российской Федерации на основании распоряжения председателя Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2013 в составе суда произведена замена судьи Малышевой И.А. на судью Бояршинову Е.В., рассмотрение апелляционной жалобы начато сначала.
В судебном заседании представители налогового органа и заявителя поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее.
Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя на предмет соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе: по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и единого социального налога (далее - ЕСН) за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.
По результатам проверки инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 29.12.2010 и принято решение от 16.03.2011 N 16 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым предпринимателю предложено уплатить недоимку НДС в сумме 172 145 руб., НДФЛ в размере 107 518 руб., ЕСН в размере 37 360 руб. Итого сумма недоимки по налогам составляет 317 023 руб. Начислены соответствующие суммы пеней в общем размере 33 249,23 руб., в том числе, по НДС в размере 23 757,17 руб., НДФЛ в размере 7 005,07 руб., ЕСН в сумме 2 486,99 руб. Налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2008 г. в виде штрафов в общем размере 4 000 рублей, по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 800 рублей, по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 34 429 руб., за неуплату или неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в размере 21 504 руб., за неуплату или неполную уплату ЕСН в виде штрафа в размере 7 472 руб. Итого размер штрафных санкций составляет 68 205 руб.
Основанием для доначисления предпринимателю спорных налогов послужил вывод налогового органа о занижении предпринимателем налоговой базы по НДС, НДФЛ, ЕСН за 2009 г. в результате неотражения дохода, поступившего на расчетный счет предпринимателя от контрагентов: Администрации МО Шарлыкский сельсовет Шарлыкского района, Межрайонного отделения вневедомственной охраны при ОВД по МО Шарлыкский район Оренбургской области, ООО "Премиум Карт", ОВД по МО Шарлыкский район, Государственного учреждения "Государственная инспекция по охране окружающей среды Оренбургской области". Доначисления НДФЛ за 2008 г. в сумме 1 921 руб., ЕСН за 2008 г. в сумме 1 477 руб., начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, произведено налоговым органом по основаниям не включения заявителем в налоговую базу дохода, полученного на расчетный счет от реализации нефтепродуктов.
Не согласившись с названным решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 10.05.2011 N 16-15/06196 решение налогового органа от 16.03.2011 N 5 оставлено без изменения, апелляционная жалоба предпринимателя без удовлетворения.
Не согласившись с принятым решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
Статьей 209 НК РФ установлено, что объектом налогообложения НДФЛ для физических лиц - резидентов Российской Федерации является доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Из содержания ст. 41 НК РФ следует, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами НК РФ "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций".
В силу п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
В ст. 236 НК РФ определено, что объектом налогообложения по ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Налоговая база по ЕСН для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением (п. 3 ст. 237 НК РФ).
При этом в состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.
В соответствии с ч. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из перечисленных норм следует, что возникновение обязанности по уплате налога на доходы физических лиц и единого социального налога зависит от фактического получения налогоплательщиком - индивидуальным предпринимателем дохода.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (работ, услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Частью 1 статьи 153 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
Согласно ч. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
В силу п. 4 ст. 166 НК РФ налогоплательщик обязан определить налоговую базу по НДС и исчислить общую сумму налога по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.
Согласно п. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
В силу п. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо, которые приняли такие акты и решения.
По итогам выездной проверки и проведенных мероприятий налогового контроля налоговый орган установил занижение предпринимателем налоговой базы по НДС за 2009 г. на сумму 1 128 513,58 руб. а также занижения сумм дохода при исчислении НДФЛ, ЕСН за 2009 г. на сумму 1 156 112 руб., поступивших на расчетный счет предпринимателя от контрагентов - Администрации МО Шарлыкский сельсовет Шарлыкского района, Межрайонного отделения вневедомственной охраны при ОВД по МО Шарлыкский район Оренбургской области, ООО "Премиум Карт", ОВД по МО Шарлыкский район, Государственного учреждения "Государственная инспекция по охране окружающей среды Оренбургской области".
В ходе проверки инспекцией выставлены требования о представлении документов (информации) N 292 от 10.09.2010 в адрес Администрации МО Шарлыкский сельсовет Шарлыкского района Оренбургской области, N 291 от 01.09.2010 в адрес Межрайонного отделения вневедомственной охраны при ОВД по МО Шарлыкский район Оренбургской области, N 290 от 10.09.2010 в адрес ОВД по МО Шарлыкский район Оренбургской области, и направлены поручения об истребовании документов (информации) в Инспекцию Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга в отношении Государственного учреждения "Государственная инспекция по охране окружающей среды Оренбургской области", в Инспекцию Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Оренбурга в отношении ООО "Премиум Карт".
Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что согласно условиям государственного контракта от 18.02.2009, заключенного ИП Тюриной И.П. (Поставщик) и Отделом внутренних дел по муниципальному образованию Шарлыкский район (Заказчик), Поставщик обязуется поставить, а Заказчик принять и оплатить продукцию, согласно Спецификации, являющейся неотъемлемой частью настоящего контракта. Поставщик обязуется принимать на АЗС и хранить безвозмездно разливной бензин поставляемый заказчику за счет федерального бюджета. Срок поставки продукции: до 30.06.2009 г. (пункт 2.2. контракта). Согласно пунктам 4.1, 4.2, 4.3, 4.4 государственного контракта порядок расчетов за поставку: покупатель производит расчет с продавцом за нефтепродукты через федеральное казначейство платежным поручением на счет ИП Тюриной И.П. на основании настоящего государственного контракта. Датой платежа считается дата поступления денежных средств на расчетный счет Поставщика. Порядок расчетов за поставку: в течение 60-ти дней согласно выставленным счетам - фактурам. Форма оплаты: безналичный расчет.
Согласно пунктам 1.1, 1.2 государственного контракта на поставку ГСМ для нужд Оренбургской области от 07.08.2009, заключенного ИП Тюриной И.П. (Поставщик) и Отделом внутренних дел по муниципальному образованию Шарлыкский район (Заказчик), Поставщик обязуется произвести отпуск, а Заказчик принять и оплатить продукцию, согласно Спецификации (Приложение N 1), являющейся неотъемлемой частью настоящего контракта. Поставщик обязуется принимать на АЗС и хранить безвозмездно разливной бензин поставляемый заказчику. Срок поставки товара: 3, 4 кварталы 2009 г. (пункт 2.2. контракта). Согласно пунктам 4.1, 4.2, 4.3, 4.4 государственного контракта порядок расчетов за поставку: расчет по факту поставки в течение 30 дней на основании счет - фактуры. Датой платежа считается дата поступления денежных средств на расчетный счет Поставщика. Форма оплаты: безналичный расчет. Источник финансирования: бюджет Оренбургской области.
Пунктами 1.1, 1.2 договора N 6 от 06.10.2009, заключенного ИП Тюриной И.П. (Продавец) и Отделом внутренних дел по муниципальному образованию Шарлыкский район (Покупатель), предусмотрено, что Продавец обязуется производить отпуск нефтепродуктов покупателю по талонам ОВД по муниципальному образованию Шарлыкский район с печатью и подписью начальника ОВД на АЗС, принадлежащей Продавцу. Образцы талонов ОВД предоставляются Продавцу ежемесячно. Продавец обязуется обеспечить беспрепятственную заправку автомашин Покупателя нефтепродуктами в необходимом количестве. Для получения нефтепродуктов на АЗС водитель Покупателя должен передать оператору АЗС талон с печатью ОВД и подписью начальника ОВД, с указанием в талоне количества и марки бензина. После того как оператор получает талон, он производит заправку автомашины в обычном порядке и выдает кассовый чек на отпущенное количество литров и сумму заправки. Согласно пунктам 2.1, 2.2, 2.5 договора Покупатель производит расчеты с Продавцом за нефтепродукты через федеральное казначейство платежными поручениями на счет индивидуального предпринимателя Тюриной И.П. на основании настоящего договора. Форма расчета - оплата на основании счета - фактуры, выданных Продавцом. 28 числа каждого месяца Продавец выдает Покупателю счет - фактуру на величину стоимости фактически выбранных Покупателем нефтепродуктов.
ИП Тюриной И.П. (Поставщик) и ООО "Премиум Карт" (Покупатель) заключен договор поставки нефтепродуктов от 01.04.2009 (в оспариваемом решении налогового органа указан договор N 57 от 10.01.2008, вместе с тем, налоговым органом в материалы дела представлена копия договора от 01.04.2009), согласно условиям которого Продавец обязуется поставить Покупателю товар (горюче - смазочные материалы, реализуемые через АЗС Поставщика, следующих видов: А-76, Аи-92, Аи-95, дизельное топливо, сжиженный газ) через систему "Petrol Plus" (система безналичных расчетов с использованием микропроцессорных пластиковых карт) путем его отпуска на АЗС, а Покупатель обязуется принять и оплатить Товар на условиях настоящего договора. Поставка товара производится путем выборки товара на АЗС грузополучателями. Поставщик обязан начать отпуск товара немедленно с момента сообщения Покупателем о перечислении аванса.
Пунктами 1.1, 2.1, 2.2, 2.5 договора N 1 от 1.02.2009, заключенного ИП Тюриной И.П. (Продавец) и Межрайонным отделением вневедомственной охраны при отделе внутренних дел по муниципальному образованию Шарлыкский район Оренбургской области (Покупатель), предусмотрено, что Продавец обязуется производить отпуск нефтепродуктов покупателю по талонам МОВО по МО Шарлыкский район с печатью и подписью начальника МОВО на АЗС, принадлежащей Продавцу. Образцы талонов МОВО предоставляются Продавцу ежемесячно. Покупатель производит расчеты с Продавцом за нефтепродукты через федеральное казначейство платежным поручением на счет индивидуального предпринимателя Тюриной И.П. на основании настоящего договора. Форма расчета - оплата на основании счета - фактуры, выданных Продавцом. 28 числа каждого месяца Продавец выдает Покупателю счет - фактуру на величину стоимости фактически выбранных Покупателем нефтепродуктов.
ИП Тюриной И.П. (Продавец) 10.11.2009 заключен договор купли-продажи с Администрацией муниципального образования Шарлыкский сельсовет Шарлыкского района (Покупатель), согласно которому Продавец продает, а Покупатель покупает продукцию согласно спецификации. Продукция оплачивается Покупателем путем перечисления денежных средств на расчетный счет Продавца (пункт 3.1 договора).
Также ИП Тюриной И.П. заключен договор купли-продажи от 05.06.2009 с Администрацией муниципального образования Шарлыкский сельсовет Шарлыкского района (Покупатель), на реализацию товаров согласно спецификации (т. 6 л.д. 132-133) и договор N 57 от 10.01.2008 на отпуск нефтепродуктов с Государственным учреждением "Государственная инспекция по охране окружающей среды Оренбургской области".
Заявитель, оспаривая решения налогового органа, указывает, что инспекция рассчитала полученный предпринимателем доход от реализации нефтепродуктов в двойном размере, как поступивший на расчетный счет в безналичном порядке, так и по фискальному отчету, ссылаются на невозможность отпуска нефтепродуктов без пробития чека ККТ.
Судом первой инстанции установлено, и не оспаривается налоговым органом, что вывод о занижении предпринимателем базы по НДС, сумм дохода при исчислении НДФЛ, ЕСН, сделан инспекцией на основании журнала кассира-операциониста, книги доходов за 2009 г., в котором налогоплательщиком отражена выручка от реализации ГСМ как поступившая за наличный расчет.
Однако указанные обстоятельства правомерно не были приняты судом первой инстанции по следующим основаниям.
Технические требования к электронным контрольно - кассовым машинам (ККМ) для осуществления денежных расчетов с населением в сфере торговли нефтепродуктами и газовым топливом, утверждены Решением ГМЭК от 28.11.1994 N АО-7-272. Данным документом установлено, что при отпуске нефтепродуктов должен оформляться чек ККМ (п. п. 1.4, 1.5, 1.7, 2.1.3, 2.2.4 Технических требований). Из содержания Технических требований следует, что отпуск на автозаправочных станциях нефтепродуктов по талонам без применения ККТ невозможен по той причине, что вся система отпуска и оплаты нефтепродуктов на автозаправочных станциях автоматизирована, соответствующие операции взаимосвязаны.
В соответствии с пунктом 2.2 Технических требований определен порядок отпуска нефтепродуктов в режиме послеоплаты, при этом допустима наличная, прямая и косвенная безналичная, а также смешанная оплата.
Согласно пункту 1.3 Технических требований отпуск нефтепродуктов должен производиться только по командам управления, поступающим от ККМ.
Пунктами 2.2.4, 2.2.5 Технических требований предусмотрено, что оформление чека за реализованные нефтепродукты осуществляется с автоматической установкой его реквизитов, при этом ККМ должна для каждого вида оплаты обеспечивать соответствующий учет.
Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении форм первичной учетной документации по учету торговых операций" утверждены унифицированные формы, которые являются обязательными при эксплуатации ККТ, в том числе, форма КМ-4 "Журнал кассира - операциониста".
Журнал кассира - операциониста согласно указанному постановлению применяется для учета денежных средств с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно - кассовых машин.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недоказанности инспекцией вывода о занижении налоговой базы по налогам только на основании указания предпринимателем данных выручки в книге кассира - операциониста, книге доходов как поступивших за наличный расчет, без проверки всего объема реализованных предпринимателем нефтепродуктов и размера полученной выручки от реализации нефтепродуктов как поступившей на расчетный счет предпринимателя, так и в кассу налогоплательщика. Исходя из анализа данных указанных в журнале кассира - операциониста, книги доходов за 2009 г., невозможно установить правильность исчисления налогоплательщиком налогов.
Кроме того, факт отпуска ГСМ по талонам подтверждается государственными контрактами, так пунктами 1.1, 1.2 договора N 6 от 06.10.2009, заключенного ИП Тюриной И.П. (Продавец) и Отделом внутренних дел по муниципальному образованию Шарлыкский район (Покупатель), пунктами 1.1 - 1.3 договора N 1 от 01.02.2009, заключенного ИП Тюриной И.П. (Продавец) и Межрайонным отделением вневедомственной охраны при отделе внутренних дел по муниципальному образованию Шарлыкский район Оренбургской области (Покупатель), предусмотрено, что Продавец обязуется производить отпуск нефтепродуктов покупателю по талонам ОВД по муниципальному образованию Шарлыкский район с печатью и подписью начальника ОВД на АЗС, принадлежащей Продавцу. Для получения нефтепродуктов на АЗС водитель Покупателя должен передать оператору АЗС талон с печатью ОВД и подписью начальника ОВД, с указанием в талоне количества и марки бензина. После того как оператор получает талон, он производит заправку автомашины в обычном порядке и выдает кассовый чек на отпущенное количество литров и сумму заправки.
В суд апелляционной инстанции предпринимателем представлены ответы Администрации МО Шарлыкский сельсовет Шарлыкского района, Межрайонного отделения вневедомственной охраны при ОВД по МО Шарлыкский район, ОВД по МО Шарлыкский район, в которых подтвержден факт отпуска ГСМ по талонам и выдача кассового чека на отпущенное количества литров ГСМ и сумму заправки.
Данный вопрос об отпуске ГСМ по талонам и выдаче кассового чека контрагентам инспекцией в ходе проверки не был исследован, данный вопрос у контрагентов не выяснялся.
Также заявителем в ходе рассмотрения в суде первой и апелляционной инстанции представлены пояснения, из которых следует, что по данным предпринимателя на расчетный счет поступили денежные средства в сумме 1 349 482,63 руб., при этом оплата по кассе прошла на сумму 1 333 591 руб., что меньше суммы по расчетному счету на сумму 15 891,63 руб. Как пояснил представитель заявителя данное расхождение связано с тем, что в адрес контрагента ООО "Премиум Карт" было отпущено ГСМ не на всю сумму, за предпринимателем числится задолженность. Данный вопрос инспекцией также в ходе проверки не был исследован.
Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Таким образом, в ненормативном правовом акте должны быть изложены все фактические и юридические аргументы, которые подтверждают выводы и решения, отражены имеющие значение для рассматриваемой ситуации факты, всесторонне и полно выясненные в процессе вынесения этого акта все имеющие значение обстоятельства, приведены доказательства в подтверждение выводов об установленных обстоятельствах, подтвержденные проверенными доказательствами, удовлетворяющими требованиям закона об их относимости и допустимости.
Из оспариваемого решения налогового органа следует, что в ходе выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что общая сумма доходов от предпринимательской деятельности, полученная налогоплательщиком от реализации нефтепродуктов на расчетный счет за 2008 г. составила 997 143,30 руб. Вместе с тем, расчет сумм НДФЛ и ЕСН произведен налоговым органом исходя из дохода от предпринимательской деятельности в размере 847 875,50 руб. Общая сумма доходов от предпринимательской деятельности, полученная налогоплательщиком от реализации нефтепродуктов на расчетный счет и в кассу налогоплательщика за 2009 г. составила 2 286 273,48 руб. Вместе с тем, расчет сумм НДФЛ и ЕСН произведен налоговым органом исходя из дохода от предпринимательской деятельности в размере 2 120 742 руб.
Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 14.07.2005 N 9-П, публично-правовая природа налоговых правоотношений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуются обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Данные функции относятся к досудебным стадиям производства и не могут быть выполнены судом. Это свидетельствует о том, что в основу ненормативного правового акта должен быть положен вывод, логически вытекающий из всех фактов, проверенных, исследованных и установленных в процессе рассмотренной ситуации.
Таким образом, отсутствие в оспариваемом решении налогового органа систематизированного изложения обстоятельств налогового правонарушения, выявленного выездной налоговой проверкой, а также ссылок на документы, подтверждающие данное обстоятельство, правомерно расценено судом первой инстанции как неполное исследование инспекцией фактических обстоятельств при проведении выездной налоговой проверки, влекущее частичную отмену ненормативного акта налогового органа.
Довод инспекции о пропуске заявителем срока обжалования решения налогового органа в судебном порядке отклоняется судом апелляционной инстанции в силу следующих обстоятельств.
В силу ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов; незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно ч. 4 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда организации стало известно о нарушении ее прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.
Установление критерия уважительности причин пропуска процессуального срока является прерогативой суда и определяется наличием объективных обстоятельств, подтвержденных соответствующими доказательствами.
Учитывая, что АПК РФ не содержит перечня причин, при наличии которых пропущенный процессуальный срок может быть восстановлен, право признания конкретной причины уважительной в результате ее оценки принадлежит суду.
При этом необходимо иметь в виду, что восстановление пропущенного срока на подачу заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) является правом, а не обязанностью суда, данный вопрос решается по усмотрению суда с учетом обстоятельств дела и на основании представленных доказательств.
В обоснование причин пропуска срока на обращение в суд заявитель указал, что решение УФНС по Оренбургской области по апелляционной жалобе предпринимателя на решение N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.03.2011, направлено в адрес предпринимателя почтовым отправлением и зарегистрировано почтовым отделением в получении 13.05.2011, что подтверждается представленной в материалы дела копией почтового конверта (номер 460021 35 00950 9). Вместе с тем, данное почтовое отправление получено неуполномоченным лицом (дочерью предпринимателя) и передано предпринимателю спустя год с момента вынесения решения вышестоящим налоговым органом.
Судом первой инстанции установлено, что ИП Тюриной И.П. направлен запрос в ФГУП "Почта России" о предоставлении сведений о том, кем и когда получено заказное письмо (номер 460021 35 00950 9).
Налоговым органом также в адрес ФГУП "Почта России" по Оренбургской области Шарлыкский почтамт направлен запрос N 03-05/10147 от 13.08.2012 и получен ответ с приложением объяснительных работников почтамта.
Из письменных объяснений работников УФПС Оренбургской области - филиал ФГУП "Почта России" следует, что работники почтамта фактически подтверждают факт невручения заказного отправления адресату с распиской в получении, указывая, что заказное письмо номер 460021 35 00950 9 от 11.05.2011 было опущено работником почтамта в почтовый ящик.
Доказательств, которые бы с бесспорностью свидетельствовали о том, что налогоплательщик получил решение УФНС по Оренбургской области по апелляционной жалобе предпринимателя на решение N 6 от 16.03.2011 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения 13.05.2011 г., в обоснование своих возражений против удовлетворения ходатайства заявителя о восстановлении пропущенного срока подачи заявлении в суд, налоговым органом не представлено.
Кроме того, право на судебную защиту относится к основным неотчуждаемым правам и свободам человека и одновременно выступает гарантией всех других прав и свобод (статья 46 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации).
Из приведенных конституционных положений и корреспондирующих им статьи 14 Международного пакта о гражданских и политических правах, статей 7, 8 и 10 Всеобщей декларации прав человека, статьи 6 Конвенции о защите прав человека и основных свобод, которые в силу статьи 15 (часть 4) Конституции Российской Федерации являются составной частью правовой системы Российской Федерации, следует, что правосудие по своей сути может признаваться таковым, только если оно отвечает требованиям справедливости и обеспечивает эффективное восстановление в правах.
Арбитражным судам с целью обеспечения соблюдения гарантий на равный доступ к правосудию следует учитывать недопустимость создания чрезмерных правовых или практических преград, излишне формализованных процедур принятия исковых заявлений и жалоб (информационное письмо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.12.1999 N С1-7/СМП-1341 "Об основных положениях, применяемых Европейским Судом по правам человека при защите имущественных прав и права на правосудие").
Таким образом, суд первой инстанции восстановил пропущенный процессуальный срок на подачу заявления по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании представленных в обоснование заявленного ходатайства доказательств.
При рассмотрении дела арбитражным судом первой инстанции установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства дела, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебном акте, основаны на имеющихся в деле доказательствах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству. Оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 04.04.2013 по делу N А47-8864/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Оренбургской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Оренбургской области.
Председательствующий судья
Н.А.ИВАНОВА
Н.А.ИВАНОВА
Судьи
Е.В.БОЯРШИНОВА
Ю.А.КУЗНЕЦОВ
Е.В.БОЯРШИНОВА
Ю.А.КУЗНЕЦОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)