Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ); Гражданско-правовой договор с работником; Трудовые отношения
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Морозовой Н.А., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) Михайловой Е.Ю. (доверенность от 09.01.2013 N 07-10/000050), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу Фомина А.А. (доверенность от 09.04.2013 N 03/05891), от индивидуального предпринимателя Жженых А.Л. - Котовой Е.В. (доверенность от 17.08.2013 N 77АБ0808584), рассмотрев 19.08.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2013 по делу N А56-51532/2012 (судьи Будылева М.В., Горбачева О.В., Семиглазов В.А.),
установил:
Индивидуальный предприниматель Жженых Андрей Любомирович, ОГРНИП 304143504100108, обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия), место нахождения: 677000, г. Якутск, 202-й мкр-н, д. 23 (далее - Инспекция N 5), от 15.05.2012 N 16/971 и требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу, место нахождения: 190103, Санкт-Петербург, Лермонтовский пр., д. 47А (далее - Инспекция N 9), от 06.08.2012 N 2691 в части переквалификации договоров на выполнение работ (оказание услуг), заключенных налогоплательщиком с индивидуальными предпринимателями, в трудовые договоры и доначисления 2 141 515 руб. единого социального налога (далее - ЕСН) за 2008 - 2009 годы, начисления 428 304 руб. штрафов по указанному налогу и 571 897 руб. пеней; начисления 219 342 руб. штрафов за неудержание и неперечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2009 год; 320 471 руб. пеней за неуплату НДФЛ за 2009 год; начисления 1 400 руб. штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за непредставление сведений по форме 2-НДФЛ.
Также заявитель просил при принятии решения в отношении эпизода, связанного с представлением уточненных налоговых деклараций, снизить размер штрафов, начисляемых по статье 122 НК РФ, с учетом смягчающих обстоятельств.
Решением от 27.11.2012 требования заявителя удовлетворены в части: решение и требование налоговых органов признаны недействительными в части начисления штрафов в сумме, превышающей 678 429 руб. 25 коп., по эпизоду, связанному с представлением уточненных налоговых деклараций по ЕСН и НДФЛ. В удовлетворении остальных требований отказано.
Постановлением апелляционного суда от 01.04.2013 решение суда отменено, требования предпринимателя удовлетворены в оспоренной части (по эпизодам переквалификации договоров и привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату НДФЛ и ЕСН за 2008 год).
В кассационной жалобе Инспекция N 5, ссылаясь на неправильное применение норм материального и процессуального права и несоответствие выводов апелляционного суда фактическим обстоятельствам дела, просит постановление от 01.04.2013 отменить, оставить в силе решение от 27.11.2012.
По мнению подателя жалобы, суд апелляционной инстанции не оценил в совокупности и взаимосвязи доводы налогового органа о том, что гражданско-правовые отношения между предпринимателем и его сотрудниками, работающими по гражданско-правовым договорам и имеющими статус индивидуальных предпринимателей, фактически скрывали трудовые отношения; подобные действия были направлены на получение предпринимателем необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогового бремени.
В судебном заседании представители Инспекций N 5 и 9 поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель предпринимателя возражал против ее удовлетворения.
В суд поступило ходатайство Инспекции N 5 о предоставлении копий аудиозаписей в целях их хранения во внутренних информационных ресурсах налогового органа.
Суд кассационной инстанции в удовлетворении ходатайства отказал, разъяснив право Инспекции обратиться в суд соответствующей инстанции для получения копии аудиозаписи.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией N 5 проведена выездная проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты предпринимателем налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.
По результатам проверки вынесено решение о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.05.2012 N 16/971, которым заявителю доначислено 2 195 911 руб. налогов, начислено 907 357 руб. пеней и 3 373 642 руб. штрафов.
Управление Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) решением от 30.07.2012 N 04-22/63/07867 оставило решение Инспекции N 5 без изменения.
Инспекция N 9 на основании вступившего в силу решения Инспекции N 5 выставила требование от 06.08.2012 N 2691.
Общество частично оспорило решение Инспекции N 5 и требование Инспекции N 9 в судебном порядке.
Суд первой инстанции удовлетворил требования заявителя в части признания недействительными решения и требования налоговых органов в отношении эпизода, связанного с привлечением к ответственности по статье 122 НК РФ за несвоевременную неуплату ЕСН и НДФЛ в общей сумме, превышающей 678 429 руб. 25 коп., признав наличие смягчающих ответственность обстоятельств. В удовлетворении остальных требований суд отказал, отметив, что установленные Инспекцией N 5 в ходе проверки обстоятельства в совокупности свидетельствуют о направленности действий предпринимателя и его сотрудников, зарегистрированных в качестве предпринимателей и заключивших гражданско-правовые договоры с Жженых А.Л., на получение необоснованной налоговой выгоды.
Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции и удовлетворил требования заявителя, указав, что обстоятельствами дела подтверждается заключение с работниками именно гражданско-правовых, а не трудовых договоров; Инспекция N 5 неправомерно привлекла предпринимателя к ответственности по статье 122 НК РФ в связи с подачей уточненных деклараций, поскольку на момент принятия решения налоговым органом истек трехлетний срок давности для привлечения к ответственности, предусмотренный статьей 113 НК РФ.
Суд кассационной инстанции, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения апелляционным судом норм материального и процессуального права, считает, что кассационная жалоба подлежит удовлетворению в части вопроса о применении срока исковой давности привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ по следующим основаниям.
Согласно статье 207 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками (статья 209 НК РФ). Обязанность исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц, возложена, по общему правилу, на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, на что указано в пункте 1 статьи 226 НК РФ. Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с указанной статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (пункт 2 статьи 226 НК РФ). Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226 НК РФ).
Объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков, к которым относится предприниматель Жженых А.Л. в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, признаются согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиком в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг.
Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база по ЕСН определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, не подлежащих налогообложению, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.
В соответствии с пунктом 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и ЕСН (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц).
Из материалов дела следует, что заявитель, осуществлявший деятельность по производству и реализации мясных и колбасных изделий, заключил с рядом индивидуальных предпринимателей (далее - работники-предприниматели) договоры оказания услуг и подряда на осуществление работ по изготовлению колбасной продукции, полуфабрикатов, услуг хранения.
Ежемесячно сторонами составлялись и подписывались акты приема предоставленных услуг, выполненных работ, предприниматель выплачивал работникам-предпринимателям вознаграждение в размере, пропорциональном объему выполненных работ (оказанных услуг).
Податель жалобы полагает, что регистрация работников в качестве индивидуальных предпринимателей и заключение с ними Жженых А.Л. гражданско-правовых договоров было совершено с целью получения необоснованной налоговой выгоды, уклонения от уплаты НДФЛ и ЕСН; фактически указанные отношения скрывают трудовые отношения. Налоговый орган ссылается на то, что физические лица зарегистрировались в качестве предпринимателей в одно время; после заключения договоров с сотрудниками как индивидуальными предпринимателями фактически их рабочее место и функции не изменились; работники-предприниматели не имели никаких источников дохода кроме отношений с Жженых А.Л., не осуществляли иной предпринимательской деятельности, участвовали в едином процессе изготовления готовой продукции, не имели собственных активов, оборотных средств; все расходы по изготовлению продукции нес Жженых А.Л., работники-предприниматели следовали его указаниям; работники-предприниматели подчинялись общему режиму работы, коллективно выполняли заявки предпринимателя; предприниматель обеспечивал работникам-предпринимателям нормальные условия работы, в том числе предоставлял отпуск.
Суд кассационной инстанции полагает, что апелляционный суд, оценив все доводы Инспекции и соотнеся их с материалами дела, обоснованно их отклонил.
То обстоятельство, что сотрудники были зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей в течение июня 2007 года, не свидетельствует о том, что целью их регистрации было уклонение от налогообложения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
Согласно статье 22.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" в числе прочих документов при государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя в регистрирующий орган представляется подписанное заявителем заявление о государственной регистрации по форме, утвержденной уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти.
Как обоснованно указал апелляционный суд, Инспекция N 5 не доказала, что физические лица зарегистрировались в качестве предпринимателей не по собственной воле, а по принуждению Жженых А.Л. То обстоятельство, что документы на регистрацию подавались от имени физических лиц доверенными лицами - Тарасовой Н.А. и Овчаренко С.В., не нарушает норм закона и не свидетельствует о наличии факта принуждения к регистрации.
Инспекция полагает, что деятельность работников-предпринимателей не соответствует критериям предпринимательской деятельности, их доход состоит из заработной платы, фактически данные лица осуществляли трудовые функции. При этом налоговый орган ссылается на допросы свидетелей о том, что оплата выполняемых работ (оказанных услуг) производилась в виде регулярных ежемесячных платежей, без учета конкретно выполненного объема работ, так как акты приема-сдачи работ подписывались в последний день каждого месяца, а также на заключение эксперта, который указал на невозможность производства готовой продукции отдельно взятым индивидуальным предпринимателем.
Апелляционный суд обоснованно пришел к выводу, что протоколы допроса свидетелей носят противоречивый характер и с достоверностью не подтверждают вывод налогового органа о наличии трудовых отношений.
Так, предприниматель Шмелев А.В. пояснил, что является индивидуальным предпринимателем (деятельность, связанная с производством и реализацией мясных и колбасных изделий); приобретение и реализацию товара не производил, в том числе и в проверяемом периоде; расходов, связанных с приобретением товара, и доходов от его перепродажи не получал; налоговые декларации заполнял и сдавал самостоятельно; работа у Жженых А.Л. (заказчика) являлась основной, постоянной и единственной; сырьем обеспечивал заказчик; работал по собственному распорядку дня; заработную плату получал ежеквартально исходя из объема выполненной работы; помимо заработной платы денежные средства, в том числе отпускные, не выплачивались; инвентарь использовал собственный (нож, перчатки, тазик и т.д.).
Предприниматели Климова А.В. и Яськова Е.А. на требование налогового органа представить документы по хозяйственной деятельности, связанной с заявителем, в письменном виде пояснили, что трудовой договор с Жженых А.Л. не заключали, рабочую одежду покупали самостоятельно, оплачиваемые отпуска и другие социальные гарантии им не предоставлялись, работали по свободному графику, получали денежное вознаграждение за оказанные услуги в соответствии с договорами возмездного оказания услуг.
При допросе предприниматель Куржумова Г.В. пояснила, что стала предпринимателем, так как ей было необходимо свободное время, она приходила по звонку, выполняла необходимый объем работы и уходила.
Чемезова Е.П. показала, что работала в бригаде по распорядку с 08 до 21.00, выполняя одну заявку; время работы учитывалось в журнале охраны; зарплата выдавалась ежемесячно и зависела от заявок Жженых А.Л.; ей предоставлялся отпуск 30 календарных дней.
Подлежит отклонению довод жалобы о том, что апелляционный суд, оценивая показания Шмелева А.В. и Куржумовой Г.В., не учел, что при допросе данных лиц присутствовал представитель по доверенности Федоров И.М., являющийся представителем и работником Жженых А.Л.
Присутствие представителя при допросе свидетеля не запрещено нормами законодательства, Инспекция не доказала, что показания данных лиц были недостоверны и даны под принуждением.
То обстоятельство, что Шмелев А.В. был допрошен сотрудниками Инспекции как физическое лицо, а не предприниматель, не опровергает достоверности его показаний о характере и порядке выполненной работы у Жженых А.Л. в проверяемый период.
Податель жалобы полагает, что указание на странице 8 постановления апелляционного суда на то, что после истечения действия договора подряда с Куржумовой Г.В. предприниматель заключил с ней трудовой договор от 01.07.2008, не соответствует действительности, поскольку 01.07.2008 Куржумова Г.В. заключила с предпринимателем договор подряда.
Указанный довод подлежит отклонению, так как указание апелляционного суда соответствует материалам дела. Из решения налогового органа видно, что Куржумова Г.В. 01.07.2008 как предприниматель заключила с Жженых А.Л. договор подряда на изготовление колбасной продукции, а как физическое лицо - трудовой договор на выполнение функций мастера цеха.
Регистрация лица в качестве индивидуального предпринимателя не исключает возможности заключение им трудового договора как физическим лицом.
Из материалов дела видно, что по истечении действия договора подряда с Рамазановым М.М. предприниматель также заключил с ним трудовой договор.
Следовательно, апелляционный суд обоснованно пришел к выводу, что указанные обстоятельства подтверждают отсутствие заинтересованности предпринимателя в переводе сотрудников в индивидуальные предприниматели.
Из материалов дела видно, что по трудовым договорам у предпринимателя работала незначительная часть сотрудников, часть гражданско-правовых договоров была заключена с работниками-предпринимателями. Преимущественно среди работников предпринимателя были физические лица, с которыми оформлялись гражданско-правовые договоры, при этом предприниматель удерживал и перечислял все установленные законодательством налоги.
Трудовые договоры предприниматель заключил только с теми работниками, отношения с которыми подпадают под действие Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ).
Количество работников-предпринимателей по отношению к общему количеству работников по трудовым и гражданско-правовым договорам в 2008 и 2009 годах составило 16% и 11% соответственно.
Следовательно, апелляционный суд правомерно отклонил довод Инспекции о направленности деятельности предпринимателя на получение необоснованной налоговой выгоды, на уклонение от уплаты налогов, злоупотребление налоговыми правами.
Более того, налоговый орган в своем решении не оспаривает характер заключенных предпринимателем гражданско-правовых договоров с физическими лицами, и предъявляет претензии не ко всем договорам, заключенным предпринимателем с работниками-предпринимателями, признавая часть из них соответствующими законодательству.
Следовательно, наблюдается некоторая непоследовательность налогового органа в подходе к переквалификации гражданско-правовых договоров в трудовые.
В статье 56 ТК РФ трудовой договор определяется как соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.
В силу пункта 2 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
Целью заключения как трудового, так и гражданско-правового договоров является привлечение лиц, способных выполнить задания заказчика, работодателя. Указанные договоры отличаются правовым регулированием возникающих отношений, а также целями их заключения. Так, личный характер выполнения работы, оплата процесса выполнения трудовых функций, наличие распорядка работы, организация трудового процесса, предоставление социальных гарантий характерны для трудового договора, а выполнение конкретных заданий заказчика, отсутствие четкого распорядка, возможность привлечения третьих лиц, оплата конкретного результата работы - для гражданско-правового договора.
Как установлено апелляционным судом, договоры, заключенные предпринимателем с работниками-предпринимателями, не содержат таких существенных элементов трудового договора, как место работы исполнителя, дата начала работы, наименования должности, специальности, профессии, режима работы и отдыха, видов и условий социального страхования, непосредственно связанных с трудовой деятельностью. Налоговый орган не представил локальных документов, регламентирующих взаимоотношения между Жженых А.Л. и работниками-предпринимателями, таких как табель учета рабочего времени; приказы о приеме на работу, об увольнении, о предоставлении отпусков, о выплате премий; графики работы; больничные листы и т.д.
Податель жалобы считает, что заключенные договоры подряда не соответствуют условиям гражданского законодательства, поскольку в них отсутствуют сроки выполнения конкретных работ; не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или ее отдельных этапов; нет отчетов об использовании материалов; предмет договоров сформулирован неконкретно.
Указанный довод подлежит отклонению.
Согласно статье 711 ГК РФ, если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок либо с согласия заказчика досрочно. Подрядчик вправе требовать выплаты ему аванса либо задатка.
Согласно материалам дела оплата работ, выполненных по договору, производилась по актам выполненных работ и по заключительным актам после их окончательной сдачи. Спорные договоры не содержат условий, обязывающих физических лиц соблюдать определенный режим работы и отдыха, подчиняться распоряжениям предпринимателя.
Из договоров подряда следует, что они заключались на конкретный срок, который и представлял собой срок выполнения работы.
Непредставление письменных отчетов об использовании материалов не свидетельствует о недействительности заключенных договоров.
Довод о неопределенности предмета договоров несостоятелен, в договорах указан их предмет вполне определенно, а также имеется ссылка на задания заказчика относительно конкретных работ.
Податель жалобы полагает, что экспертное заключение от 24.10.2011 по итогам проверки мясоперерабатывающего цеха подтверждает наличие трудовых отношений и осуществление работниками-предпринимателями единого процесса производства мясной и колбасной продукции.
Данный довод подлежит отклонению, поскольку прямо противоречит представленному в материалы дела заключению.
В акте проверки и заключении Главного специалиста Департамента пищевой и перерабатывающей промышленности Министерства сельского хозяйства и продовольственной политики Республики Саха (Якутия) Мендяровой Н.А. указано, что отдельно взятые индивидуальные предприниматели периодически привлекались к выполнению отдельных операций технологического процесса, а именно к разрубу говяжьих полутуш, изготовлению мясного фарша и т.д. Следовательно, определенные исполнители были задействованы на одном из этапов производства и не образовывали одно целое производство.
В заключении эксперта сделан вывод, что в колбасном цеху предпринимателя Жженых А.Л. не обнаружены признаки поточности производства и его нельзя отнести к разряду "единый производственный комплекс".
Как установлено апелляционным судом, налоговый орган не оспаривал, что все указанные в договорах возмездного указания услуг, подряда лица были зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей и в соответствии с действующим законодательством представляли в налоговый орган налоговую отчетность, самостоятельно уплачивали налоги.
Налоговый орган не представил доказательств наличия трудовых отношений между предпринимателями и физическими лицами, которые вошли в спорный расчет, на момент их регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей в 2007 году.
Имеющиеся в материалах дела договоры на выполнение работ (оказание услуг) и справки по форме 2-НДФЛ за 2007 год, из которых действительно следует, что с выплаченных с 01.01.2007 по 30.06.2007 доходов физическим лицам (впоследствии индивидуальным предпринимателям по оспариваемым договорам) предприниматель исчислил ЕСН и удержал НДФЛ по ставке 13% (налоговый агент). Однако в справках по форме 2-НДФЛ указано, что этим физическим лицам в 2007 году выплачивались доходы по коду "2010 - Выплаты по договорам гражданско-правового характера"; выплаты этим лицам по коду "2000 - Вознаграждение, получаемое налогоплательщиком за выполнение трудовых или иных обязанностей" в указанных справках отсутствуют. Налоговый орган не оспаривал представленные предпринимателем сведения в справках по форме 2-НДФЛ.
Таким образом, суд апелляционной инстанции, оценив в совокупности и взаимосвязи все обстоятельства дела, сделал обоснованный вывод о том, что Инспекция не представила достаточных доказательств, подтверждающих сокрытие трудовых отношений за существующими спорными отношениями между Жженых А.Л. и работниками-предпринимателями и направленность действий предпринимателя и его сотрудников на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогового бремени.
Доводы жалобы по указанному эпизоду фактически направлены на повторную оценку обстоятельств, ранее установленных судом апелляционной инстанции, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу статьи 286 АПК РФ.
При таком положении кассационная жалоба в указанной части удовлетворению не подлежит.
Кроме того, податель жалобы ссылается на то, что апелляционный суд сделал ошибочный вывод о пропуске Инспекцией N 5 срока давности привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ.
Суд кассационной инстанции считает довод Инспекции обоснованным.
Согласно материалам дела предприниматель в период выездной проверки обнаружил факты неотражения и неполноты отражения сведений в поданных им налоговых декларациях по ЕСН и НДФЛ за 2008 - 2009 годы, ведущие к занижению сумм налогов, подлежащих уплате, исчислил и уплатил недоплаченные суммы налогов, а также соответствующие им суммы пеней. Доплата соответствующих сумм налогов произведена в марте 2011 года.
Налоговый орган в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ привлек предпринимателя к ответственности в виде штрафов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 113 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).
В соответствии со статьями 216 и 240 НК РФ налоговым периодом как по НДФЛ, так и по ЕСН признается календарный год.
Апелляционный суд посчитал, что срок давности по ЕСН и НДФЛ за 2008 год подлежит исчислению с 01.01.2009, то есть со следующего дня после окончания налогового периода.
Указанный вывод апелляционного суда ошибочен.
Согласно пункту 2 статьи 113 НК РФ в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ, применяется исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.
Как разъяснено в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.09.2011 N 4134/11, таким налоговым периодом является период, предоставленный для исполнения соответствующей обязанности по уплате налога.
Поскольку уплата ЕСН и НДФЛ за 2008 год предусматривалась в 2009 году, то срок давности привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ подлежал исчислению с 01.01.2010.
Следовательно, на дату принятия Инспекцией решения по проверке (15.05.2012) срок давности привлечения к ответственности не истек.
Данный вывод был правомерно сделан судом первой инстанции.
Таким образом, апелляционный суд необоснованно отменил решение суда первой инстанции по данному эпизоду.
При таком положении постановление от 01.04.2013 следует отменить в части признания недействительными решения Инспекции N 5 от 15.05.2012 N 16/971 и требования Инспекции N 9 от 06.08.2012 N 2691 по эпизоду привлечения к ответственности за неуплату ЕСН и НДФЛ за 2008 год по статье 122 НК РФ и в указанной части оставить в силе решение от 27.11.2012.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 5 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2013 по делу N А56-51532/2012 отменить в части признания недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) от 15.05.2012 N 16/971 и требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу от 06.08.2012 N 2691 по эпизоду привлечения к ответственности за неуплату единого социального налога и налога на доходы физических лиц за 2008 год по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В указанной части оставить в силе решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 27.11.2012 по делу N А56-51532/2012.
В остальной части постановление от 01.04.2013 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) - без удовлетворения.
Председательствующий
Ю.А.РОДИН
Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 19.08.2013 ПО ДЕЛУ N А56-51532/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ); Гражданско-правовой договор с работником; Трудовые отношения
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 августа 2013 г. по делу N А56-51532/2012
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Морозовой Н.А., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) Михайловой Е.Ю. (доверенность от 09.01.2013 N 07-10/000050), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу Фомина А.А. (доверенность от 09.04.2013 N 03/05891), от индивидуального предпринимателя Жженых А.Л. - Котовой Е.В. (доверенность от 17.08.2013 N 77АБ0808584), рассмотрев 19.08.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2013 по делу N А56-51532/2012 (судьи Будылева М.В., Горбачева О.В., Семиглазов В.А.),
установил:
Индивидуальный предприниматель Жженых Андрей Любомирович, ОГРНИП 304143504100108, обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия), место нахождения: 677000, г. Якутск, 202-й мкр-н, д. 23 (далее - Инспекция N 5), от 15.05.2012 N 16/971 и требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу, место нахождения: 190103, Санкт-Петербург, Лермонтовский пр., д. 47А (далее - Инспекция N 9), от 06.08.2012 N 2691 в части переквалификации договоров на выполнение работ (оказание услуг), заключенных налогоплательщиком с индивидуальными предпринимателями, в трудовые договоры и доначисления 2 141 515 руб. единого социального налога (далее - ЕСН) за 2008 - 2009 годы, начисления 428 304 руб. штрафов по указанному налогу и 571 897 руб. пеней; начисления 219 342 руб. штрафов за неудержание и неперечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2009 год; 320 471 руб. пеней за неуплату НДФЛ за 2009 год; начисления 1 400 руб. штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за непредставление сведений по форме 2-НДФЛ.
Также заявитель просил при принятии решения в отношении эпизода, связанного с представлением уточненных налоговых деклараций, снизить размер штрафов, начисляемых по статье 122 НК РФ, с учетом смягчающих обстоятельств.
Решением от 27.11.2012 требования заявителя удовлетворены в части: решение и требование налоговых органов признаны недействительными в части начисления штрафов в сумме, превышающей 678 429 руб. 25 коп., по эпизоду, связанному с представлением уточненных налоговых деклараций по ЕСН и НДФЛ. В удовлетворении остальных требований отказано.
Постановлением апелляционного суда от 01.04.2013 решение суда отменено, требования предпринимателя удовлетворены в оспоренной части (по эпизодам переквалификации договоров и привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату НДФЛ и ЕСН за 2008 год).
В кассационной жалобе Инспекция N 5, ссылаясь на неправильное применение норм материального и процессуального права и несоответствие выводов апелляционного суда фактическим обстоятельствам дела, просит постановление от 01.04.2013 отменить, оставить в силе решение от 27.11.2012.
По мнению подателя жалобы, суд апелляционной инстанции не оценил в совокупности и взаимосвязи доводы налогового органа о том, что гражданско-правовые отношения между предпринимателем и его сотрудниками, работающими по гражданско-правовым договорам и имеющими статус индивидуальных предпринимателей, фактически скрывали трудовые отношения; подобные действия были направлены на получение предпринимателем необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогового бремени.
В судебном заседании представители Инспекций N 5 и 9 поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель предпринимателя возражал против ее удовлетворения.
В суд поступило ходатайство Инспекции N 5 о предоставлении копий аудиозаписей в целях их хранения во внутренних информационных ресурсах налогового органа.
Суд кассационной инстанции в удовлетворении ходатайства отказал, разъяснив право Инспекции обратиться в суд соответствующей инстанции для получения копии аудиозаписи.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией N 5 проведена выездная проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты предпринимателем налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.
По результатам проверки вынесено решение о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.05.2012 N 16/971, которым заявителю доначислено 2 195 911 руб. налогов, начислено 907 357 руб. пеней и 3 373 642 руб. штрафов.
Управление Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) решением от 30.07.2012 N 04-22/63/07867 оставило решение Инспекции N 5 без изменения.
Инспекция N 9 на основании вступившего в силу решения Инспекции N 5 выставила требование от 06.08.2012 N 2691.
Общество частично оспорило решение Инспекции N 5 и требование Инспекции N 9 в судебном порядке.
Суд первой инстанции удовлетворил требования заявителя в части признания недействительными решения и требования налоговых органов в отношении эпизода, связанного с привлечением к ответственности по статье 122 НК РФ за несвоевременную неуплату ЕСН и НДФЛ в общей сумме, превышающей 678 429 руб. 25 коп., признав наличие смягчающих ответственность обстоятельств. В удовлетворении остальных требований суд отказал, отметив, что установленные Инспекцией N 5 в ходе проверки обстоятельства в совокупности свидетельствуют о направленности действий предпринимателя и его сотрудников, зарегистрированных в качестве предпринимателей и заключивших гражданско-правовые договоры с Жженых А.Л., на получение необоснованной налоговой выгоды.
Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции и удовлетворил требования заявителя, указав, что обстоятельствами дела подтверждается заключение с работниками именно гражданско-правовых, а не трудовых договоров; Инспекция N 5 неправомерно привлекла предпринимателя к ответственности по статье 122 НК РФ в связи с подачей уточненных деклараций, поскольку на момент принятия решения налоговым органом истек трехлетний срок давности для привлечения к ответственности, предусмотренный статьей 113 НК РФ.
Суд кассационной инстанции, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения апелляционным судом норм материального и процессуального права, считает, что кассационная жалоба подлежит удовлетворению в части вопроса о применении срока исковой давности привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ по следующим основаниям.
Согласно статье 207 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками (статья 209 НК РФ). Обязанность исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц, возложена, по общему правилу, на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, на что указано в пункте 1 статьи 226 НК РФ. Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с указанной статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (пункт 2 статьи 226 НК РФ). Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226 НК РФ).
Объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков, к которым относится предприниматель Жженых А.Л. в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, признаются согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиком в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг.
Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база по ЕСН определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, не подлежащих налогообложению, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.
В соответствии с пунктом 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и ЕСН (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц).
Из материалов дела следует, что заявитель, осуществлявший деятельность по производству и реализации мясных и колбасных изделий, заключил с рядом индивидуальных предпринимателей (далее - работники-предприниматели) договоры оказания услуг и подряда на осуществление работ по изготовлению колбасной продукции, полуфабрикатов, услуг хранения.
Ежемесячно сторонами составлялись и подписывались акты приема предоставленных услуг, выполненных работ, предприниматель выплачивал работникам-предпринимателям вознаграждение в размере, пропорциональном объему выполненных работ (оказанных услуг).
Податель жалобы полагает, что регистрация работников в качестве индивидуальных предпринимателей и заключение с ними Жженых А.Л. гражданско-правовых договоров было совершено с целью получения необоснованной налоговой выгоды, уклонения от уплаты НДФЛ и ЕСН; фактически указанные отношения скрывают трудовые отношения. Налоговый орган ссылается на то, что физические лица зарегистрировались в качестве предпринимателей в одно время; после заключения договоров с сотрудниками как индивидуальными предпринимателями фактически их рабочее место и функции не изменились; работники-предприниматели не имели никаких источников дохода кроме отношений с Жженых А.Л., не осуществляли иной предпринимательской деятельности, участвовали в едином процессе изготовления готовой продукции, не имели собственных активов, оборотных средств; все расходы по изготовлению продукции нес Жженых А.Л., работники-предприниматели следовали его указаниям; работники-предприниматели подчинялись общему режиму работы, коллективно выполняли заявки предпринимателя; предприниматель обеспечивал работникам-предпринимателям нормальные условия работы, в том числе предоставлял отпуск.
Суд кассационной инстанции полагает, что апелляционный суд, оценив все доводы Инспекции и соотнеся их с материалами дела, обоснованно их отклонил.
То обстоятельство, что сотрудники были зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей в течение июня 2007 года, не свидетельствует о том, что целью их регистрации было уклонение от налогообложения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
Согласно статье 22.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" в числе прочих документов при государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя в регистрирующий орган представляется подписанное заявителем заявление о государственной регистрации по форме, утвержденной уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти.
Как обоснованно указал апелляционный суд, Инспекция N 5 не доказала, что физические лица зарегистрировались в качестве предпринимателей не по собственной воле, а по принуждению Жженых А.Л. То обстоятельство, что документы на регистрацию подавались от имени физических лиц доверенными лицами - Тарасовой Н.А. и Овчаренко С.В., не нарушает норм закона и не свидетельствует о наличии факта принуждения к регистрации.
Инспекция полагает, что деятельность работников-предпринимателей не соответствует критериям предпринимательской деятельности, их доход состоит из заработной платы, фактически данные лица осуществляли трудовые функции. При этом налоговый орган ссылается на допросы свидетелей о том, что оплата выполняемых работ (оказанных услуг) производилась в виде регулярных ежемесячных платежей, без учета конкретно выполненного объема работ, так как акты приема-сдачи работ подписывались в последний день каждого месяца, а также на заключение эксперта, который указал на невозможность производства готовой продукции отдельно взятым индивидуальным предпринимателем.
Апелляционный суд обоснованно пришел к выводу, что протоколы допроса свидетелей носят противоречивый характер и с достоверностью не подтверждают вывод налогового органа о наличии трудовых отношений.
Так, предприниматель Шмелев А.В. пояснил, что является индивидуальным предпринимателем (деятельность, связанная с производством и реализацией мясных и колбасных изделий); приобретение и реализацию товара не производил, в том числе и в проверяемом периоде; расходов, связанных с приобретением товара, и доходов от его перепродажи не получал; налоговые декларации заполнял и сдавал самостоятельно; работа у Жженых А.Л. (заказчика) являлась основной, постоянной и единственной; сырьем обеспечивал заказчик; работал по собственному распорядку дня; заработную плату получал ежеквартально исходя из объема выполненной работы; помимо заработной платы денежные средства, в том числе отпускные, не выплачивались; инвентарь использовал собственный (нож, перчатки, тазик и т.д.).
Предприниматели Климова А.В. и Яськова Е.А. на требование налогового органа представить документы по хозяйственной деятельности, связанной с заявителем, в письменном виде пояснили, что трудовой договор с Жженых А.Л. не заключали, рабочую одежду покупали самостоятельно, оплачиваемые отпуска и другие социальные гарантии им не предоставлялись, работали по свободному графику, получали денежное вознаграждение за оказанные услуги в соответствии с договорами возмездного оказания услуг.
При допросе предприниматель Куржумова Г.В. пояснила, что стала предпринимателем, так как ей было необходимо свободное время, она приходила по звонку, выполняла необходимый объем работы и уходила.
Чемезова Е.П. показала, что работала в бригаде по распорядку с 08 до 21.00, выполняя одну заявку; время работы учитывалось в журнале охраны; зарплата выдавалась ежемесячно и зависела от заявок Жженых А.Л.; ей предоставлялся отпуск 30 календарных дней.
Подлежит отклонению довод жалобы о том, что апелляционный суд, оценивая показания Шмелева А.В. и Куржумовой Г.В., не учел, что при допросе данных лиц присутствовал представитель по доверенности Федоров И.М., являющийся представителем и работником Жженых А.Л.
Присутствие представителя при допросе свидетеля не запрещено нормами законодательства, Инспекция не доказала, что показания данных лиц были недостоверны и даны под принуждением.
То обстоятельство, что Шмелев А.В. был допрошен сотрудниками Инспекции как физическое лицо, а не предприниматель, не опровергает достоверности его показаний о характере и порядке выполненной работы у Жженых А.Л. в проверяемый период.
Податель жалобы полагает, что указание на странице 8 постановления апелляционного суда на то, что после истечения действия договора подряда с Куржумовой Г.В. предприниматель заключил с ней трудовой договор от 01.07.2008, не соответствует действительности, поскольку 01.07.2008 Куржумова Г.В. заключила с предпринимателем договор подряда.
Указанный довод подлежит отклонению, так как указание апелляционного суда соответствует материалам дела. Из решения налогового органа видно, что Куржумова Г.В. 01.07.2008 как предприниматель заключила с Жженых А.Л. договор подряда на изготовление колбасной продукции, а как физическое лицо - трудовой договор на выполнение функций мастера цеха.
Регистрация лица в качестве индивидуального предпринимателя не исключает возможности заключение им трудового договора как физическим лицом.
Из материалов дела видно, что по истечении действия договора подряда с Рамазановым М.М. предприниматель также заключил с ним трудовой договор.
Следовательно, апелляционный суд обоснованно пришел к выводу, что указанные обстоятельства подтверждают отсутствие заинтересованности предпринимателя в переводе сотрудников в индивидуальные предприниматели.
Из материалов дела видно, что по трудовым договорам у предпринимателя работала незначительная часть сотрудников, часть гражданско-правовых договоров была заключена с работниками-предпринимателями. Преимущественно среди работников предпринимателя были физические лица, с которыми оформлялись гражданско-правовые договоры, при этом предприниматель удерживал и перечислял все установленные законодательством налоги.
Трудовые договоры предприниматель заключил только с теми работниками, отношения с которыми подпадают под действие Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ).
Количество работников-предпринимателей по отношению к общему количеству работников по трудовым и гражданско-правовым договорам в 2008 и 2009 годах составило 16% и 11% соответственно.
Следовательно, апелляционный суд правомерно отклонил довод Инспекции о направленности деятельности предпринимателя на получение необоснованной налоговой выгоды, на уклонение от уплаты налогов, злоупотребление налоговыми правами.
Более того, налоговый орган в своем решении не оспаривает характер заключенных предпринимателем гражданско-правовых договоров с физическими лицами, и предъявляет претензии не ко всем договорам, заключенным предпринимателем с работниками-предпринимателями, признавая часть из них соответствующими законодательству.
Следовательно, наблюдается некоторая непоследовательность налогового органа в подходе к переквалификации гражданско-правовых договоров в трудовые.
В статье 56 ТК РФ трудовой договор определяется как соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.
В силу пункта 2 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
Целью заключения как трудового, так и гражданско-правового договоров является привлечение лиц, способных выполнить задания заказчика, работодателя. Указанные договоры отличаются правовым регулированием возникающих отношений, а также целями их заключения. Так, личный характер выполнения работы, оплата процесса выполнения трудовых функций, наличие распорядка работы, организация трудового процесса, предоставление социальных гарантий характерны для трудового договора, а выполнение конкретных заданий заказчика, отсутствие четкого распорядка, возможность привлечения третьих лиц, оплата конкретного результата работы - для гражданско-правового договора.
Как установлено апелляционным судом, договоры, заключенные предпринимателем с работниками-предпринимателями, не содержат таких существенных элементов трудового договора, как место работы исполнителя, дата начала работы, наименования должности, специальности, профессии, режима работы и отдыха, видов и условий социального страхования, непосредственно связанных с трудовой деятельностью. Налоговый орган не представил локальных документов, регламентирующих взаимоотношения между Жженых А.Л. и работниками-предпринимателями, таких как табель учета рабочего времени; приказы о приеме на работу, об увольнении, о предоставлении отпусков, о выплате премий; графики работы; больничные листы и т.д.
Податель жалобы считает, что заключенные договоры подряда не соответствуют условиям гражданского законодательства, поскольку в них отсутствуют сроки выполнения конкретных работ; не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или ее отдельных этапов; нет отчетов об использовании материалов; предмет договоров сформулирован неконкретно.
Указанный довод подлежит отклонению.
Согласно статье 711 ГК РФ, если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок либо с согласия заказчика досрочно. Подрядчик вправе требовать выплаты ему аванса либо задатка.
Согласно материалам дела оплата работ, выполненных по договору, производилась по актам выполненных работ и по заключительным актам после их окончательной сдачи. Спорные договоры не содержат условий, обязывающих физических лиц соблюдать определенный режим работы и отдыха, подчиняться распоряжениям предпринимателя.
Из договоров подряда следует, что они заключались на конкретный срок, который и представлял собой срок выполнения работы.
Непредставление письменных отчетов об использовании материалов не свидетельствует о недействительности заключенных договоров.
Довод о неопределенности предмета договоров несостоятелен, в договорах указан их предмет вполне определенно, а также имеется ссылка на задания заказчика относительно конкретных работ.
Податель жалобы полагает, что экспертное заключение от 24.10.2011 по итогам проверки мясоперерабатывающего цеха подтверждает наличие трудовых отношений и осуществление работниками-предпринимателями единого процесса производства мясной и колбасной продукции.
Данный довод подлежит отклонению, поскольку прямо противоречит представленному в материалы дела заключению.
В акте проверки и заключении Главного специалиста Департамента пищевой и перерабатывающей промышленности Министерства сельского хозяйства и продовольственной политики Республики Саха (Якутия) Мендяровой Н.А. указано, что отдельно взятые индивидуальные предприниматели периодически привлекались к выполнению отдельных операций технологического процесса, а именно к разрубу говяжьих полутуш, изготовлению мясного фарша и т.д. Следовательно, определенные исполнители были задействованы на одном из этапов производства и не образовывали одно целое производство.
В заключении эксперта сделан вывод, что в колбасном цеху предпринимателя Жженых А.Л. не обнаружены признаки поточности производства и его нельзя отнести к разряду "единый производственный комплекс".
Как установлено апелляционным судом, налоговый орган не оспаривал, что все указанные в договорах возмездного указания услуг, подряда лица были зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей и в соответствии с действующим законодательством представляли в налоговый орган налоговую отчетность, самостоятельно уплачивали налоги.
Налоговый орган не представил доказательств наличия трудовых отношений между предпринимателями и физическими лицами, которые вошли в спорный расчет, на момент их регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей в 2007 году.
Имеющиеся в материалах дела договоры на выполнение работ (оказание услуг) и справки по форме 2-НДФЛ за 2007 год, из которых действительно следует, что с выплаченных с 01.01.2007 по 30.06.2007 доходов физическим лицам (впоследствии индивидуальным предпринимателям по оспариваемым договорам) предприниматель исчислил ЕСН и удержал НДФЛ по ставке 13% (налоговый агент). Однако в справках по форме 2-НДФЛ указано, что этим физическим лицам в 2007 году выплачивались доходы по коду "2010 - Выплаты по договорам гражданско-правового характера"; выплаты этим лицам по коду "2000 - Вознаграждение, получаемое налогоплательщиком за выполнение трудовых или иных обязанностей" в указанных справках отсутствуют. Налоговый орган не оспаривал представленные предпринимателем сведения в справках по форме 2-НДФЛ.
Таким образом, суд апелляционной инстанции, оценив в совокупности и взаимосвязи все обстоятельства дела, сделал обоснованный вывод о том, что Инспекция не представила достаточных доказательств, подтверждающих сокрытие трудовых отношений за существующими спорными отношениями между Жженых А.Л. и работниками-предпринимателями и направленность действий предпринимателя и его сотрудников на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогового бремени.
Доводы жалобы по указанному эпизоду фактически направлены на повторную оценку обстоятельств, ранее установленных судом апелляционной инстанции, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу статьи 286 АПК РФ.
При таком положении кассационная жалоба в указанной части удовлетворению не подлежит.
Кроме того, податель жалобы ссылается на то, что апелляционный суд сделал ошибочный вывод о пропуске Инспекцией N 5 срока давности привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ.
Суд кассационной инстанции считает довод Инспекции обоснованным.
Согласно материалам дела предприниматель в период выездной проверки обнаружил факты неотражения и неполноты отражения сведений в поданных им налоговых декларациях по ЕСН и НДФЛ за 2008 - 2009 годы, ведущие к занижению сумм налогов, подлежащих уплате, исчислил и уплатил недоплаченные суммы налогов, а также соответствующие им суммы пеней. Доплата соответствующих сумм налогов произведена в марте 2011 года.
Налоговый орган в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ привлек предпринимателя к ответственности в виде штрафов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 113 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).
В соответствии со статьями 216 и 240 НК РФ налоговым периодом как по НДФЛ, так и по ЕСН признается календарный год.
Апелляционный суд посчитал, что срок давности по ЕСН и НДФЛ за 2008 год подлежит исчислению с 01.01.2009, то есть со следующего дня после окончания налогового периода.
Указанный вывод апелляционного суда ошибочен.
Согласно пункту 2 статьи 113 НК РФ в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ, применяется исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.
Как разъяснено в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.09.2011 N 4134/11, таким налоговым периодом является период, предоставленный для исполнения соответствующей обязанности по уплате налога.
Поскольку уплата ЕСН и НДФЛ за 2008 год предусматривалась в 2009 году, то срок давности привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ подлежал исчислению с 01.01.2010.
Следовательно, на дату принятия Инспекцией решения по проверке (15.05.2012) срок давности привлечения к ответственности не истек.
Данный вывод был правомерно сделан судом первой инстанции.
Таким образом, апелляционный суд необоснованно отменил решение суда первой инстанции по данному эпизоду.
При таком положении постановление от 01.04.2013 следует отменить в части признания недействительными решения Инспекции N 5 от 15.05.2012 N 16/971 и требования Инспекции N 9 от 06.08.2012 N 2691 по эпизоду привлечения к ответственности за неуплату ЕСН и НДФЛ за 2008 год по статье 122 НК РФ и в указанной части оставить в силе решение от 27.11.2012.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 5 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2013 по делу N А56-51532/2012 отменить в части признания недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) от 15.05.2012 N 16/971 и требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу от 06.08.2012 N 2691 по эпизоду привлечения к ответственности за неуплату единого социального налога и налога на доходы физических лиц за 2008 год по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В указанной части оставить в силе решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 27.11.2012 по делу N А56-51532/2012.
В остальной части постановление от 01.04.2013 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) - без удовлетворения.
Председательствующий
Ю.А.РОДИН
Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)