Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 15 апреля 2013 г.
Полный текст постановления изготовлен 22 апреля 2013 г.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующий Колупаева Л.А.
судьи: Кривошеина С.В., Журавлева В.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Горецкой О.Ю.
с использованием средств аудиозаписи
при участии:
- от заявителя: Малиновская Н.В. по доверенности от 05.12.2012; Северина Н.В. по доверенности от 04.03.2013; Карташева В.В. по доверенности от 21.08.2012;
- от заинтересованных лиц:
- Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 6 по Томской области: Самохвалова Л.А. по доверенности от 15.02.2013; Горшунова И.А. по доверенности от 17.10.12;
- Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Томску: Горшунова И.А. по доверенности от 17.10.2013;
- третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Томской области: Горшунова И.А. по доверенности от 09.01.2013,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Томской области
на решение Арбитражного суда Томской области от 10.01.2013
по делу N А67-4722/2012 (судья Ю.М. Сулимская)
по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Томская нефть" (ОГРН 1117017010945 ИНН 7017287178)
- к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Томской области;
- Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску
третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Томской области
о признании недействительными ненормативных правовых актов,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Дуклинское" (далее - заявитель, общество, ООО "Дуклинское", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Томской области с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов Межрайонной инспекции ФНС России N 6 по Томской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, МИФНС N 6), Инспекции ФНС России по г. Томску (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, ИФНС по г. Томску) и обязании устранить допущенные нарушения.
Определением суда от 06.07.2012 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено УФНС России по Томской области (далее - налоговый орган, Управление).
Определением суда от 07.12.2012 в связи с реорганизацией произведена замена лица на стороне заявителя по делу N А67-4722/2012, а именно, ООО "Дуклинское" заменено на ООО "Томская нефть".
Решением Арбитражного суда Томской области от 10 января 2013 года заявленные требования удовлетворены частично.
Признано недействительным решение МИФНС N 6 от 30.12.2011 N 25/ВНП об отказе в привлечении ООО "Дуклинское" к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения от 11.04.2012 N 131 Управления ФНС России по Томской области в части:
- пункта 2 о начислении пени по состоянию на 30.12.2011 в размере 1 358 899,33 руб., в том числе, - по налогу на добавленную стоимость в размере 1 192 654,12 руб.; - по налогу на прибыль организаций ТБ - 121 180,06 руб.; - по налогу на прибыль организаций ФБ - 45 047,60 руб.; - по НДФЛ (налоговый агент) - 13,56 руб.;
- пункта 3.1. об уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 5 798 100 руб., в том числе: за январь 2007 года в сумме 264 319 руб.; за март 2007 года в сумме 542 428 руб.; за апрель 2007 года в сумме 553 390 руб.; за май 2007 года в сумме 479 858 руб.; за июнь 2007 года в сумме 360 557 руб.; за июль 2007 года в сумме 531 647 руб.; за август 2007 года в сумме 361 248 руб.; за сентябрь 2007 года в сумме 365 296 руб.; за октябрь 2007 года в сумме 231 832 руб.; за ноябрь 2007 года в сумме 710 343 руб.; за декабрь 2007 года в сумме 953 239 руб.; за январь 2007 года в сумме 63 570 руб.; за февраль 2007 года в сумме 210 366 руб.; за октябрь 2007 года в сумме 170007 руб.;
- пункта 3.2. об уплате пеней, указанных в пункте 2 решения;
- пункта 3.3. об уменьшении убытков по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 22 283 206 руб. за 2007 год;
- пункта 4 о внесении необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета.
Также признаны недействительными требования Инспекции ФНС России по г. Томску
- - N 6877 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.04.2012, в части предложения уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 45 047, 60 руб., 121 180, 06 руб., НДС в сумме 5 354 157 руб., пени по НДС в сумме 1 192 654,12 руб., пени по НДФЛ в сумме 13,56 руб.;
- - N 6878 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.04.2012 в полном объеме;
- - N 5307 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 10.05.2012 в полном объеме;
- - N 7482 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 07.06.2012 в полном объеме.
Межрайонная инспекцию ФНС России N 6 по Томской области обязана устранить допущенные пунктами 2, 3 и 4 Решения от 30.12.2011 N 25/ВНП (в редакции решения N 131 от 11.04.2012 Управления ФНС России по Томской области) нарушения прав и законных интересов заявителя.
Инспекция ФНС России по г. Томску обязана устранить нарушения прав и законных интересов Заявителя, допущенные требованиями N 6877, N 6878 по состоянию на 18.04.2012, N 5307 по состоянию на 10.05.2012, N 7482 по состоянию на 07.06.2012.
В пользу ООО "Томская нефть" с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Томской области взысканы судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 2 000 руб., а с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску взысканы судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 8 000 руб.
Не согласившись с принятым решением суда МИФНС N 6 обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой указывает на неполное исследование судом фактических обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов суда имеющимся в деле обстоятельствам, нарушение судом норм материального права которые привели, по мнению апеллянта, к вынесению судом неправомерного судебного акта, просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт.
В обоснование заявленных доводов апелляционной жалобы МИФНС N 6 указывает следующее:
- в части занижения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на стоимость реализованных на безвозмездной основе товаров в связи с необоснованным применением понижающего коэффициента 0,9 (передача нефти в абсолютном выражении в количестве 119 тонн) выводы суда основаны только на пояснениях представителей заявителя, которые приняты судом ввиду отсутствия приборов учета в пункте сдачи нефти в адрес исполнителя (ОАО "Томскнефть ВНК), при этом правомерность передачи нефти по резервной схеме предполагающей измерение жидкости мерным лотом после закачки жидкости в резервуар не подтверждена со стороны заявителя надлежащим образом, ввиду непредставления налогоплательщиком в порядке статьи 65 АПК РФ доказательств, подтверждающих наличие каких-либо фактических потерь и документов, подтверждающих выявление нарушений в целях правового обоснования применения понижающего коэффициента на стадии передачи нефти исполнителю, а не на стадии ее добычи. Из содержания первичных бухгалтерских документов следует, что ОАО "Томскнефть" ВНК фактически принято нефти больше, чем последним сдано в АК "Транснефть", показатели количества нефти, отраженные в актах фактически являются точными величинами, а не расчетными. Разница между поступившей нефтью и переданной нефтью, т.е. остаток нефти приходящейся на понижающий коэффициент не возвращен налогоплательщику, т.е. остался у переработчика, следовательно, в силу подп. 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ указанный объем нефти - 126 тонн (119 +7) приравнивается к реализованному объеме нефти со стороны налогоплательщика и должен был быть обложен налогом на добавленную стоимость, в связи с чем, имеет место и неправильное применение судом норм материального права и неполное исследование доказательств, имеющихся в материалах дела.
- - в части расходов налогоплательщика, понесенных в рамках агентского договора с ОАО "Мохтикнефть", а также правомерности заявленных вычетов по НДС, выводы суда о соответствии представленных документов требованиям пункта 1 статьи 252 и пункта 1 статьи 172 НК РФ противоречат имеющимся в деле доказательствам, т.к. при распределении услуг агента по месторождениям невозможно выявить суть совершенной хозяйственной операции, характеризующей фактически оказанные услуги и их объем, следовательно, является правомерным вывод налогового органа о том, что при выявленной налоговым органом взаимозависимости сторон договора, влияющей на результат сделок, налогоплательщиком не доказана реальность оказанной агентом агентской услуги в заявленном объеме;
- - в части расходов налогоплательщика понесенных в рамках договора по управлению производством по договору с ОАО "Мохтикнефть" от 01.01.2007 N 3-Д судом не учтено, что сторонами договора не согласовано существенное условие договора, касающееся цены договора, представленные налогоплательщиком акта приема-сдачи услуг и счета-фактуры не отражают сущности оказанных в рамках договора услуг, при наличии взаимозависимости, представленные документы не подтверждают реальность оказанных услуг, т.к. по ним невозможно установить объем принятых (оказанных) услуг, их конкретный перечень; правомерность заявленного вычета по НДС не подтверждена обществом документально, т.к. представленные акты выполненных работ не содержат сведения по представленным услугам, не подтверждены первичными документами, позволяющими идентифицировать объем услуг;
- - в части признания недействительными требований ИФНС по г. Томску, в силу вышеизложенных доводов, выводы суда не основаны на имеющихся в деле доказательствах.
Подробно доводы апеллянта изложены в апелляционной жалобе.
Представитель МИФНС N 6 в судебном заседании суда апелляционной инстанции поддержала доводы апелляционной жалобы в полном объеме, настаивала на ее удовлетворении, уточнив, что выводы суда касательно признания недействительным оспариваемого решения налогового органа о начислении пеней по НДФЛ в размере 13, 56 руб. апеллянтом не оспариваются и не имеется возражений против проверки законности и обоснованности судебного акта только в оспариваемой части в пределах доводов апелляционной жалобы; представитель ИФНС России по г. Томску и Управления ФНС России по Томской области поддержала позицию МИФНС N 6 в пределах доводов, изложенных в апелляционной жалобе.
ООО "Томская нефть" в отзыве на апелляционную жалобу и его представители в судебном заседании просили судебный акт первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, указывая на необоснованность доводов налогового органа, а равно изучение судом первой инстанции всех доводов Инспекции, которым судом дана всесторонняя и надлежащая оценка.
Письменный отзыв приобщен судебной коллегией к материалам дела в порядке статьи 262 АПК РФ.
Определяя пределы рассмотрения настоящего дела, суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.
При применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду: если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения против проверки судебного акта в соответствующей части, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта только в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ (пункт 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции").
Исходя из доводов апелляционной жалобы и отзыва на жалобу суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность обжалуемого судебного акта только в оспариваемой части.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ, заслушав представителей участвующих в деле лиц, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене либо изменению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела ООО "Дуклинское" было зарегистрировано в качестве юридического лица за ОГРН 1035402488362.
МИФНС N 6 в отношении ООО "Дуклинское" была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на добычу полезных ископаемых, единого налога на вмененный доход, налога на имущество организаций, транспортного налога, водного налога, регулярных платежей, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, земельного налога за период с 01.01.2007 по 31.12.2007, налога на доходы физических лиц в качестве налогового агента за период с 15.04.2008 по 27.12.2010 По результатам проверки составлен Акт N 12 от 21.10.2011 (т. 3 л.д. 1 - 132).
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений, представленных обществом на акт проверки, налоговым органом принято Решение от 30.12.2011 N 25/ВНП "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (далее - Решение Инспекции).
ООО "Дуклинское" в порядке статей 139 и 101.2 НК РФ обратилось в Управление ФНС России по Томской области с апелляционной жалобой на решение от 30.12.2011 N 25/ВНП. Решением УФНС России по Томской области от 11.04.2012 N 131 в решение Инспекции внесены изменения.
В соответствии с резолютивной частью Решения Инспекции от 30.12.2011 N 25/ВНП (в редакции Решения УФНС России по Томской области от 11.04.2012 N 131):
1. Отказано в привлечении к налоговой ответственности.
2. Начислены пени по состоянию на 30.12.2011 в размере 1 358 899,33 руб.:
- - по налогу на добавленную стоимость в размере 1 192 654,12 руб.;
- - по налогу на прибыль организаций ТБ - 121 180,06 руб.;
- - по налогу на прибыль организаций ФБ - 45 047,60 руб.;
- - по НДФЛ (налоговый агент) - 17,55 руб.
- 3.1. Предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 5 798 100 руб., в том числе: за январь 2007 года в сумме 264 319 руб.; за март 2007 года в сумме 542 428 руб.; за апрель 2007 года в сумме 553 390 руб.; за май 2007 года в сумме 479 858 руб.; за июнь 2007 года в сумме 360 557 руб.; за июль 2007 года в сумме 531 647 руб.; за август 2007 года в сумме 361 248 руб.; за сентябрь 2007 года в сумме 365 296 руб.; за октябрь 2007 года в сумме 231 832 руб.; за ноябрь 2007 года в сумме 710 343 руб.; за декабрь 2007 года в сумме 953 239 руб.; за январь 2007 года в сумме 63 570 руб.; за февраль 2007 года в сумме 210 366 руб.; за октябрь 2007 года в сумме 170 007 руб.;
- 3.2. Предложено уплатить пени, указанные в пункте 2 решения;
- 3.3. Предложено уменьшить убытки по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 22 283 206 руб. за 2007 год;
- 4. Предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
ИФНС России по г. Томску направила в адрес общества:
- - требование N 6877 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.04.2012 (далее - требование N 6877), согласно которому общество поставлено в известность о том, что за ним числится задолженность по Решению Инспекции от 30.12.2011 N 25/ВНП, и на основании действующего в Российской Федерации законодательства оно обязано уплатить недоимку в сумме 5 354 157,00 руб., пени в сумме 1 358 899,33 руб., начисленные по указанному решению Инспекции;
- - требование N 6878 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.04.2012, (далее - требование N 6878), согласно которому общество поставлено в известность о том, что за ним числится задолженность по Решению Инспекции от 30.12.2011 N 25/ВНП, и на основании действующего в Российской Федерации законодательства оно обязано уплатить недоимку в сумме 443 943,00 руб., начисленную по указанному решению Инспекции;
- - требование N 5307 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 10.05.2012 (далее - требование N 5307), согласно которому общество поставлено в известность о том, что за ним числится задолженность по Решению Инспекции от 30.12.2011 N 25/ВНП, и на основании действующего в Российской Федерации законодательства оно обязано уплатить пени в сумме 120 828,84 руб., начисленные по указанному решению Инспекции;
- - требование N 7482 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 07.06.2012 (далее - требование N 7482), согласно которому общество поставлено в известность о том, что за ним числится задолженность и на основании действующего в Российской Федерации законодательства оно обязано уплатить пени в сумме 3 520, 96 руб., начисленные по решению Инспекции от 30.12.2011 N 25/ВНП.
ООО "Дуклинское" полагая, что вышеуказанные ненормативные правовые акты не соответствуют закону и нарушают права и законные интересы общества в сфере предпринимательской деятельности, незаконно возлагают на него дополнительные обязанности по уплате налогов, пени, штрафов, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением, в котором просит признать недействительным решение Инспекции от 30.12.2011 N 25/ВНП об отказе в привлечении ООО "Дуклинское" к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения от 11.04.2012 N 131 Управления ФНС России по Томской области), в части:
Пункта 2 о начислении пени по состоянию на 30.12.2011 в размере 1358899,33 руб., в том числе:
- - по налогу на добавленную стоимость в размере 1 192 654,12 руб.;
- - по налогу на прибыль организаций ТБ - 121 180,06 руб.;
- - по налогу на прибыль организаций ФБ - 45 047,60 руб.;
- - по НДФЛ (налоговый агент) - 13,56 руб.
Пункта 3.1. об уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 5 798 100 руб., в том числе: за январь 2007 года в сумме 264 319 руб.; за март 2007 года в сумме 542 428 руб.; за апрель 2007 года в сумме 553 390 руб.; за май 2007 года в сумме 479 858 руб.; за июнь 2007 года в сумме 360 557 руб.; за июль 2007 года в сумме 531 647 руб.; за август 2007 года в сумме 361 248 руб.; за сентябрь 2007 года в сумме 365 296 руб.; за октябрь 2007 года в сумме 231 832 руб.; за ноябрь 2007 года в сумме 710 343 руб.; за декабрь 2007 года в сумме 953 239 руб.; за январь 2007 года в сумме 63570 руб.; за февраль 2007 года в сумме 210 366 руб.; за октябрь 2007 года в сумме 170 007 руб.
Пункта 3.2. об уплате пени, указанных в пункте 2 решения Инспекции.
Пункта 3.3. об уменьшении убытков по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 22 283 206 руб. за 2007 год.
Пункта 4. О внесении необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета.
Кроме этого, заявитель просил признать недействительными требования Инспекции ФНС России по г. Томску
- - N 6877 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.04.2012, в части предложения уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 45 047, 60 руб., 121 180, 06 руб., НДС в сумме 5 354 157 руб., пени по НДС в сумме 1 192 654,12 руб., пени по НДФЛ в сумме 13,56 руб.;
- - N 6878 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.04.2012 в полном объеме;
- - N 5307 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 10.05.2012 в полном объеме;
- - N 7482 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 07.06.2012 в полном объеме.
Решением от 10.01.2013 Арбитражный суд Томской области заявленные обществом требования удовлетворил, признав недействительными решение и требования налоговых органов в оспариваемой налогоплательщиком части.
Апелляционная инстанция, повторно рассматривая дело по имеющимся в деле доказательствам в порядке главы 34 АПК РФ, считает решение суда в оспариваемой части законным и обоснованным, поддерживает выводы суда первой инстанции, в связи с чем, отклоняет доводы апелляционной жалобы, при этом исходит из следующих норм права и обстоятельств по делу.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.
В силу части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.
По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.
В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Общество в силу статей 143, 246 НК РФ в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на добавленную стоимость и на прибыль организаций.
В соответствии со статьей 247 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
В соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки.
В силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ).
При оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления хозяйственных операций, необходима проверка также и их достоверности (часть 3 статьи 71 АПК РФ).
Пункт 1 статьи 54 НК РФ предусматривает, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Согласно статье 1 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в редакции закона, действующей в проверяемом периоде) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Одной из задач бухгалтерского учета является обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами.
Для реализации данной задачи в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено требование, согласно которому все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами (первичными учетными документами).
Часть 4 данной статьи содержит положение о том, что своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.
Таким образом, представляемые налогоплательщиками документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налогов на прибыль, на добавленную стоимость должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.
Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, в силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности, данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.
Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 этого же Определения Конституционного Суда Российской Федерации, название статьи 172 НК РФ - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно последний выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.
Невыполнение налогоплательщиком условий, касающихся достоверности сведений, является основанием для вывода о неверном определении налогооблагаемой базы, неполной уплате налога и основанием для привлечения к налоговой ответственности.
Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При этом налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").
Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления N 53).
В соответствии с пунктом 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности.
По смыслу положений пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Следовательно, обязанность по доказыванию факта недобросовестности возлагается на налоговый орган. Кроме того, в силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ именно налоговый орган должен доказать наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия обжалуемого решения.
Вместе с тем в силу этой части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
Данное правило в рассматриваемой ситуации означает, что налоговый орган должен доказать наличие оснований, по которым налогоплательщик не имеет права на принятие в расходы сумм понесенных затрат и заявленных налоговых вычетов по НДС по сделкам с контрагентами, а налогоплательщик, в свою очередь, должен доказать правомерность принятия сумм на расходы, заявленных вычетов, то есть доказать, что представленные им первичные бухгалтерские документы подтверждают реальные хозяйственные операции.
В свою очередь, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.
Из содержания норм Налогового кодекса Российской Федерации с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 15.02.2005 N 93-О, следует вывод о том, что обязанность подтверждать обоснованность расходов, а также правомерность применения вычетов по налогу на добавленную стоимость первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, (работ услуг), поскольку именно он выступает субъектом, исчисляющим итоговую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.
Таким образом, именно налогоплательщик обязан представить в установленном порядке документы, подтверждающие обоснованность заявленных расходов, а налоговый орган обязан документально подтвердить правомерность отказа по принятию затрат в состав расходов.
В части выводов налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на стоимость реализованных на безвозмездной основе товаров суд апелляционной инстанции отмечает следующее.
Как следует из материалов дела и установлено судом ООО "Дуклинское" (Заказчик) заключило Договор с ОАО "Томскнефть" ВНК (Исполнитель) на прием, подготовку и перекачку нефти N ПН-04-07 от 01.01.2007 (в редакции дополнительных соглашений N N 1 от 22.05.2007, 2 от 01.97.2007, 3 от 01.12.2007) (далее - Договор N ПН-04-07 - т. 12 л.д. 1 - 12).
Согласно условиям пункта 1.1. договора ПН-04-07 Исполнитель производит, а Заказчик оплачивает прием, подготовку и сдачу в систему магистральных нефтепроводов нефти, добываемой Заказчиком на Дуклинском месторождении.
Исходя из предмета договора ПН-04-07 Исполнитель обязался осуществлять прием нефти Заказчика на пункте приема в объеме, согласованном сторонами, осуществлять контроль качества, соответствующего требованиям ГОСТ Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия", и коммерческий учет. Кроме того, Исполнитель должен подготавливать и перекачивать принятую нефть Заказчика в соответствии с ГОСТ Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия" и сдавать в систему магистральных нефтепроводов на СИКН N 573 на ПСП "Раскино".
Как следует из пункта 1.2 Договора ПН-04-07 прием-передача нефти от ООО "Дуклинское" ОАО "Томскнефть" ВНК для оказания услуг осуществляется по резервной схеме сдачи-приемки нефти, включающей в себя стальной вертикальный РВС-5000 N 13 с обвязкой, дренажную емкость ЕПП-50 м куб. с насосами НВ 50/50 (2 шт.), находящиеся на территории УПН "Пионерная" ЦППН-4. Пунктом сдачи нефти ООО "Дуклинское" в систему магистральных нефтепроводов является коммерческий узел учета нефти N 573 ПСП "Раскино".
В ходе судебного разбирательства судом первой инстанции установлено, что резервная схема подразумевает систему, применяемую для измерения массы нефти косвенным методом статистических измерений массы, данный метод основан на измерениях плотности и объема нефти в мерах вместимости. Указанное условие согласовано сторонами из-за отсутствия приборов учета в пункте сдачи нефти Исполнителю.
Поскольку для оказания Исполнителем услуг нефть передается и учитывается не по приборам учета, а по резервной схеме, предполагающей измерение жидкости мерным лотом после закачки жидкости в резервуар, то пунктом 6.2.1 Договора N ПН-04-07 стороны установили, что при расчете принятой от ООО "Дуклинское" по резервной схеме сдачи-приема нефти (пункт 1.2. договора) для расчета массы нефти применяется понижающий коэффициент 0,9.
В соответствии с пунктом 1.5 Договора ПН-04-07 прием и учет нефти, передаваемой Заказчиком Исполнителю, осуществляется согласно утвержденного сторонами "Регламента взаимоотношений между ОАО "Томскнефть ВНК" и ООО "Дуклинское" (далее - Регламент) (т. 12 л.д. 13 - 27).
Пунктом 3.6.1 Регламента после определения массы сданной партии нефти за вычетом технологических потерь, персоналом УПН "Пионерное" определяется масса нефти брутто с учетом понижающего коэффициента.
Поскольку в силу положений пункта 5.2 Государственного стандарта РФ ГОСТ Р 51858-2002 нефть при приеме в систему трубопроводного транспорта должна соответствовать установленным требованиям по химическому составу, исходя из условий заключенного договора ОАО "Томскнефть" ВНК как исполнителя по договору N ПН-04-07 от 01.01.2007 разделены на два этапа:
- - приемка сырой нефти (содержащей балласт сверх допустимой для товарной нефти нормы), который завершается составлением сторонами акта приемки-передачи на УПН "Пионерный" с указанием расчетной массы нефти нетто (тонны), которая содержится в переданной партии нефтесодержащей жидкости (сырой нефти) при доведении ее до требований ГОСТа Р 51858-2002 - товарной нефти (первый этап);
- - переработка нефти (удаление сверхнормативного балласта - доведение состава нефти до требований ГОСТа Р 51858-2002 - товарной нефти) и сдача переработанной (товарной) нефти в систему магистральных нефтепроводов ОАО АК "Транснефть" с показателями качества товарной нефти по ГОСТ Р 51858-2002, по завершении которого составляется акт приема-передачи нефти на СИКН N 573 на ПСП "Раскино".
В данном случае, проанализировав условия договора ПН-04-07, суд установил, что действительная воля сторон (ООО "Дуклинское" и ОАО "Томскнефть" ВНК) при заключении и исполнении договора ПН-04-07 означает применение соответствующего понижающего коэффициента, при невозможности использовать средства измерения, что в рассматриваемом случае, при сдаче-приеме нефти по резервной схеме применение понижающего коэффициента является обязательным, поскольку по условиям заключенного договора ООО "Дуклинское" передает ОАО "Томскнефть" ВНК сырую нефть (жидкая природная ископаемая смесь углеводородов широкого физико-химического состава, содержащая свободный и растворенный газ, воду, минеральные соли, механические примеси) для проведении ее подготовки Исполнителем, под которой понимаются технологические операции по стабилизации и освобождению нефти, извлеченной из недр от излишнего балласта (воды и растворенных в ней веществ) до требуемого качества в соответствии с ГОСТ Р 51858-2002, когда в результате проведенной подготовки из сырой нефти получается товарная нефть, то есть нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная до уровня содержания балласта, соответствующего требованиям ГОСТ Р 51858-2002, которая и передается в систему магистральных нефтепроводов.
При этом арбитражный суд, отклоняя доводы Инспекция о том, что в данном случае при переработке и сдаче переработанной нефти (после приемки сырой нефти и доведении ее до товарной нефти) происходит безусловное изъятие части уже подготовленной нефти у общества путем применения к уже подготовленной товарной нефти по ГОСТ Р 51858 понижающего коэффициента, правомерно исходил из того, что налоговым органом не представлено доказательств получения от налогоплательщика ОАО "Томскнефть" ВНК спорного количества нефти или приобретения исполнителем по договору ПН-04-07 права собственности на тот объем нефти, которое Инспекцией квалифицируется как безвозмездная передача, или иным из способов, предусмотренных действующим законодательством, указав, что само по себе применение налогоплательщиком понижающего коэффициента (методику расчета которого Инспекция поставила под сомнение), не подтверждает доводы Инспекции о возникновении у налогоплательщика объекта обложения НДС в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ.
Так, имеющиеся в материалах дела двусторонние акты приема-передачи подтверждают факт передачи налогоплательщиком в 2007 году на подготовку в ОАО "Томскнефть ВНК" 16 917 тонн нефти и сдачи в систему ОАО АК "Транснефть" 16 917 тонн нефти, что также следует из актов приема-передачи нефти (сдача по резервуарам), актам приема-сдачи нефти по СИКН, исполнительными балансами нефти за соответствующий месяц.
Кроме того, как следует из паспортов качества неподготовленной нефти к промежуточным актам приема-сдачи нефти по резервуарам (т. 13, л.д. 127 - 150, т. 14 л.д. 1, 2) и паспортов качества товарной нефти к актам приема-сдачи нефти (сдача по СИКН), нефтесодержащая жидкость, которая передавалась от ООО "Дуклинское" к ОАО "Томскнефть" ВНК по своим качественным характеристикам - в т.ч. массовой доле воды и массовой концентрации хлористых солей - не соответствовала требованиям ГОСТ Р 51858-2002, а качество подготовленной (товарной) нефти, которая сдавалась в систему АК "Транснефть", находилось в пределах, указанных требований. Таким образом, актами приемки-сдачи нефти, оформленным между ООО "Дуклинское" и ОАО "Томскнефть" ВНК на ПСП "Пионерный" зафиксирован объем принятой Исполнителем от Заказчика сырой нефти (нефтесодержащей жидкости), подлежащей промысловой подготовке, и установлена расчетная масса товарной нефти нетто, которая могла быть получена из сырой нефти и, соответственно, впоследствии подлежала сдаче в систему магистральных нефтепроводов.
В связи с изложенным судом правомерно отклонен довод налогового органа (т. 14 л.д. 38) о том, что вышеуказанные акты подтверждают передачу товарной нефти ОАО "Томскнефть" ВНК и подтверждают переход права собственности на товарную нефть (соответствующую ГОСТ Р 51858-2002) как необоснованный и противоречащий доказательствам, имеющимся в материалах дела, поскольку судом установлено и следует из представленных документов, что у ОАО "Томскнефть ВНК" не образовывалось "излишков" нефти, так как, исходя из балансов нефти ОАО "Томскнефть ВНК" за рассматриваемый период, а также актов приема-передачи нефти между ООО "Дуклинское" и ОАО "Томскнефть ВНК", иных документов ОАО "Томскнефть" ВНК видно, что ОАО "Томскнефть" ВНК не получено от налогоплательщика нефти больше, чем им фактически сдано в АК "Транснефть" (т. 11 л.д. 191 - 225). Применительно к указанному судом обоснованно отмечено, что перечисленные обстоятельства не опровергнуты налоговым органом (в том числе, со ссылками на пункт 5 исполнительных балансов нефти), поскольку данный показатель - это нефть, потерянная в результате применения понижающих коэффициентов при сдаче на подготовку, которая не реализовывалась, а продажа нефти осуществлялась после переработки и соответствующей подготовки. Кроме того, судом указано, что из пункта 5 исполнительного баланса следует, что указанные потери нефти это потери нефти собственной добычи (п. п. 5.1), а не переданной на переработку, как полагает налоговый орган, обстоятельств того, что у налогоплательщика отсутствовали потери в указанной объеме при добыче собственной нефти, Инспекцией не устанавливались и не исследовались.
В данной случае доводы Инспекции об отсутствии доказательств, связанных с массой передаваемой и принимаемой нефти независимо от ее качества, с моментом применения понижающего коэффициента; применении такого коэффициента не к массе нефти брутто содержащей балласт, а к массе нефти определенной уже за минусом балласта, а равно доводы о том, что нефть не возвращается ООО "Дуклинское" в виде отходов, связанных с подготовкой нефти к передаче в систему магистральных нефтепроводов, что объем нефти, приходящийся на понижающий коэффициент, остается у ОАО "Томскнефть ВНК", стоимость услуг зависит от объема нефти, сданного в систему магистральных нефтепроводов, что в совокупности доказывает безвозмездную передачу нефти, признаются апелляционным судом необоснованными, поскольку налоговым органом ставится под сомнение правомерность применения понижающего коэффициента, методика применения которого имеет значение для исчисления налога на добычу полезных ископаемых. При этом, понижающий коэффициент, характеризующий степень выработанности и влияющий на количество добытого полезного ископаемого прямым либо косвенным (расчетным) методом, в том числе методика применения понижающего коэффициента к массе нефти брутто либо к массе нефти, определенной за минусом балласта, применительно к добытому объему нефти, Инспекцией не проверялся, объемы добытой и сданной в резервуар для подготовки и переработки нефти, не анализировался; те нормативные акты, на которые ссылается налоговый орган при применении понижающего коэффициента ГОСТ Р 51858-2002, измерение количества сырой нефти с применением СИКН как прямым, так и косвенным методами измерений, посредством измерения температуры и давления нефти, отбор проб, определение плотности нефти и содержания в нефти воды, измерение брутто нефти (Приказ Министерства промышленности и энергетики Российской Федерации от 31.03.2005 N 69) имеют отношение к расчету и количеству добычи нефти, и не могут подтверждать обстоятельства возникновения объекта обложения НДС применительно к абзацу 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ.
Согласно первичным документам, имеющимся в материалах дела, всего за 2007 год налогоплательщиком было передано на подготовку в ОАО "Томскнефть" ВНК 16 917 тонн нефти, которым в систему нефтепроводов ОАО АК "Транснефть" передано также 16 917 тонн нефти, что следует из актов приема сдачи нефти (сдача по резервуарам (т. 12 л.д. 30, 31, 40, 41, 50, 51, 60, 61, 70, 71, 80, 81, 90 - 92, 103 - 105, 116, 117, 126, 127, 136, 137, 146, 147), актами приема-сдачи нефти по СИКН (т. 12 л.д. 34, 36, 44, 46, 54, 56, 64, 66, 74, 76, 84, 86, 95, 97, 99, 108, 110, 112, 120, 122, 130, 132, 140, 142, 150, 152, 154), а также исполнительными балансами нефти за соответствующий месяц 2007 года (т. 12 л.д. 32, 42, 52, 62, 72, 82, 93, 106, 118, 128, 138, 148), документами, полученными от ОАО "Томскнефть" ВНК в ответ на запрос общества от 15.05.2012 (исх. N 40) (т. 11 л.д. 192), от 10.10.2011 (исх. N 01-42/591 (т. 11. л.д. 190 - 191).
Доказательств, опровергающих указанные обстоятельства, налоговым органом не представлено.
Таким образом, налоговым органом не представлено доказательств того, что ОАО "Томскнефть" ВНК получило спорное количество нефти (126 тонн) от ООО "Дуклинское" или приобрело право собственности на указанный объем нефти, который Инспекцией квалифицируется как безвозмездная передача или приобрело нефть в собственность иным способов, предусмотренным действующим законодательством, а само по себе применение понижающего коэффициента как таковое, методику расчета которого Инспекция поставила под сомнение, не подтверждает доводы Инспекции о возникновении у налогоплательщика объекта обложения.
В связи с чем, вывод налогового органа о занижении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в результате применения понижающего коэффициента, предусмотренного договором N ПН-04-07 от 01.01.2007 не соответствует положениям главы 21 НК РФ, с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 03.07.2008 N 630-О-П, законных оснований для признания данного вывода суда первой инстанции необоснованным у суда апелляционной инстанции не имеется.
В силу абзаца 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг). Передающая сторона обязана исчислить НДС при безвозмездной передаче товара как при его реализации. При этом, при реализации товаров на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ (исходя из рыночных цен), с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 2 статьи 154 НК РФ).
Установив, что в силу статьи 146 НК РФ (с учетом установленных обстоятельств) по рассматриваемому эпизоду отсутствует объект налогообложения, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что решение налогового органа об установлении недоимки по НДС по указанному МИФНС N 6 основанию в спорной сумме является незаконным.
Довод налогового органа о том, что по указанному эпизоду судом не применены нормы пункта 2 статьи 154 НК РФ отклоняется апелляционным судом как неправомерный и противоречащий как нормам материального права (пункт 1 статьи 146, статьи 153, 154 НК РФ), так и имеющимся в материалах дела доказательствам, опровергается содержанием обжалуемого судебного акта.
Поддерживая правомерность выводов суда первой инстанции в вышеуказанной части, апелляционная коллегия учитывает позицию судов по аналогичным делам N N А67-3986/2012 и А67-4719/2012, в рамках которых установлено, что в силу статьи 146 НК РФ по аналогичным обстоятельствам у налогоплательщиков (ООО "Грушевое", ООО "Федюшкинское")отсутствует объект налогообложения.
По эпизоду, связанному с расходами налогоплательщика в рамках агентского договора, заключенного с ОАО "Мохтикнефть" от 01.01.2007 N 1-Д (далее - Агентский договор), суд апелляционной инстанции отмечает следующее.
Как установлено судом между ООО "Дуклинское" (принципал) и ОАО "Мохтикнефть" Агентский договор заключен с целью разработки Дуклинского нефтяного месторождения и выполнения лицензионного соглашения об условиях пользования недрами ОАО "Мотикнефть" (т. 4 л.д. 1 - 4).
Согласно условиям пункта 1.1 Агентского договора Агент обязуется за вознаграждение от своего имени, но за счет Принципала совершать юридические и иные действия по заключению и исполнению договоров, необходимых для эксплуатации Дуклинского нефтяного месторождения, в том числе договоров на бурение скважин, договоров строительного подряда, договоров на оказание геолого-разведочных и геофизических услуг, выполнение проектов горных отводов и иных договоров, необходимых для эксплуатации вышеперечисленного месторождения.
В силу условия пункта 2.1.1. Агентского договора, Агент обязан самостоятельно осуществлять поиск и выбор контрагентов и заключать договоры, предусмотренные настоящим Договором, на наиболее выгодных для Принципала условиях, отвечающих обычаям делового оборота и практике, сложившейся на рынке соответствующих работ и услуг, в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим Договором.
По условиям пунктов 3.1., 3.2. вышеуказанного договора (в редакции дополнительного соглашения от 19.01.2007) Агент ежемесячно представляет Принципалу письменный отчет о выполнении поручений Принципала, и счет-фактуру не позднее 10 (десятого) числа месяца, следующего за отчетным месяцем; отчет Агента должен содержать следующие сведения: указание на настоящий договор; объем работ и услуг, выполненных и оказанных в отчетном месяце по договорам, заключенным Агентом во исполнение настоящего Договора. К отчету должны быть приложены оригиналы или надлежащим образом заверенные копии документов, подтверждающих сведения, содержащиеся в отчете, а также расходы Агента, включенные в отчет (т. 4 л.д. 5).
Основанием для принятия оспариваемого решения налогового органа по указанному эпизоду послужили следующие обстоятельства, установленные в ходе налоговой проверки: отчеты агента не отвечают требованиям агентского договора от 01.01.2007 N 1-Д и пункту 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"; первичные документы, подтверждающие объем оказанных услуг именно для ООО "Дуклинское", не представлены; представленные расшифровки к актам выполненных работ оформлены ненадлежащим образом, не являются первичными документами исходя из норм действующего законодательства, т.к. не позволяют сделать вывод о том, каким образом агент выделил суммы, приходящиеся на ООО "Дуклинское" из общего объема выполненных работ, оказанных услуг контрагентами, в связи с чем, налогоплательщик, по мнению Инспекции, не обосновал относимость приобретенных посредством агентских договоров товаров (работ, услуг) для эксплуатации Дуклинского нефтяного месторождения и не подтвердил право на применение налоговой выгоды.
Как следует из материалов дела для подтверждения обоснованности расходов и налоговых вычетов по Агентскому договору налогоплательщиком в материалы дела представлены:
- - утвержденные обществом отчеты агента и расшифровки к отчету агента за соответствующий период, содержащие ссылки на реквизиты выставленных контрагентами счетов-фактур, наименование оказанных услуг, суммы затрат с НДС, приходящиеся на месторождение Дуклинское по каждому отдельному счету-фактуре, суммы НДС по затратам месторождения Дуклинское также по каждому счету-фактуре (т. 4, л.д. 8 - 10, 71 - 73, 142 - 144; т. 5, л.д. 35 - 37, 96 - 98; т. 6, л.д. 5 - 8, 73 - 75, 138 - 140; т. 7, л.д. 2 - 4, 81 - 84; т. 8, л.д. 3 - 6, 92 - 95);
- - счета-фактуры, выставленные агентом в адрес заявителя, содержащие перечень и реквизиты счетов-фактур, выставленных контрагентами за оказанные по месторождению Дуклинское услуги, содержащие наименование соответствующих услуг контрагентов, суммы затрат с НДС, приходящиеся на месторождение Дуклинское по каждому счету-фактуре контрагента с указанием отдельно суммы НДС и суммы без НДС по каждому счету-фактуре контрагента (т. 4, л.д. 6 - 7, 69 - 70, 140 - 141; т. 5, л.д. 33 - 34, 94 - 95; т. 6, л.д. 3 - 4, 72, 136 - 137; т. 7, л.д. 1, 79 - 80; т. 8, л.д. 1 - 2, 90 - 91);
- - документы, подтверждающие сведения, включенные в отчеты агента, а именно: акты выполненных работ, акты сдачи-приемки оказанных услуг и счета-фактуры субконтрагентов;
- - реестры распределения затрат, составленные и подписанные ответственными специалистами агента на основании учетных данных агента, применительно к счетам-фактурам субконтрагентов, с указанием доли расходов агента, приходящихся на общество, а также расшифровки к актам субконтрагентов (в случаях, когда ведение учета соответствующих затрат силами агента было затруднительно), подписанные должностными лицами субконтрагентов содержащие подробную информацию о реквизитах конкретных актов и счетов-фактур субконтрагентов; наименование оказанных услуг; ссылки на конкретные суммы затрат и НДС с данных затрат, приходящихся на месторождение Дуклинское;
- - документы бухгалтерского учета Агента (ОАО "Мохтикнефть") и Принципала (ООО "Дуклинское"), подтверждающие факт принятия к учету спорных сумм ООО "Дуклинское";
- - письмо от 02.10.12 N 490 ОАО "Мохтикнефть", подтверждающее факт распределения понесенных Агентом затрат между несколькими Принципалами в объемах, соответствующих фактически выполненным работам, оказанным услугам и исключающих возможность причинения ущерба бюджету (приобщенное к материалам дела 03.10.2012).
Удовлетворяя заявленные требования по рассматриваемому эпизоду, суд первой инстанции, исследовав условия Агентского договора, представленную в обоснование понесенных расходов совокупность вышеуказанных документов, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные в указанные части доказательства по делу, руководствуясь положениями статей 171, 172, 247, 252 НК РФ, статьи 1008 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете", правовой позицией, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пришел к выводу об обоснованности и документальной подтвержденности заявителем понесенных расходов, соблюдения им условий для применения налоговых вычетов.
В данном эпизоде судом установлено и материалами дела подтверждается, что с учетом условий заключенного Агентского договора отчеты агента, расшифровки к отчетам агента по понесенным затратам, оказанным услугам по видам работ, услуг, приобретенных товаров, приложенные к расшифровке документы, выставленные в адрес агента третьими лицами, являются первичными документами, подтверждающими оказание услуг принципалу, на основании которого данные услуги приняты налогоплательщиком на учет; в представленных в материалы дела отчетах агента содержатся необходимые реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете", позволяющие идентифицировать виды и объем оказанных Агентом (ОАО Мохтикнефть") услуг.
Доводы апелляционной жалобы налогового органа о невозможности установления, каким образом агент выделил сумму расходов (в составе которых учтен НДС), приходящуюся на ООО "Дуклинское", из общего объема выполненных работ, как правильно отмечено судом, безусловно не свидетельствует об отсутствии заявленных налогоплательщиком расходов, исходя из того, что Инспекцией не оспаривается сам факт выполнения работ и оказания услуг и, соответственно, несение определенных расходов, а равно несения таких расходов в целях осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности; представленные документы в совокупности позволяют с достоверностью установить, какая часть затрат и сумм НДС, приходящихся на данные затраты, относятся именно к месторождению Дуклинское; в данном случае ОАО "Мохтикнефть" (агент) оказывал услуги налогоплательщику, действуя в отношениях с другими лицами (субконтрагентами) от своего имени и приобретая все права и обязанности по договорам, заключенным в интересах налогоплательщика; в какие-либо отношения непосредственно с налогоплательщиком субконтрагенты не вступали, в связи с чем, являлось обоснованным оформление первичных учетных документов (актов выполненных работ, актов сдачи-приемки оказанных услуг и т.п.) именно между агентом и субконтрагентами, и подтверждении субконтрагентами выполнения таких работ, оказание услуг для агента (поскольку стороной в договорах с субконтрагентами выступало не ООО "Дуклинское", а действующий по его поручению Агент - ОАО "Мохтикнефть").
В нарушение положений статьи 65, пункта 5 статьи 200 АПК РФ налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих, что конкретные суммы затрат, указанные в отчетах и счетах-фактурах Агента были отнесены на ООО "Дуклинское" необоснованно или не соответствуют реальной доле расходов, приходящейся именно на ООО "Дуклинское", или доказательств того, что услуги, предъявленные для оплаты ООО "Дуклинское", были оказаны иным лицам, с которыми у ОАО "Мохтикнефть" были заключены аналогичные агентские договоры.
В указанной части доводы апеллянта имеют голословный характер, отклоняются апелляционной коллегией, поскольку не содержат ссылок на конкретные документы, расчеты, суммы, а представленные налогоплательщиком расшифровки к актам выполненных работ в совокупности с отчетами агента, а также счетами-фактурами агента, реестрами распределения затрат и первичными документами, оформленными при приобретении товаров (работ, услуг) агентом у организаций, являвшихся исполнителями услуг, позволяют проверить правильность принятия к бухгалтерскому учету товаров (работ, услуг), приобретенных Агентом для общества во исполнение Агентского договора.
С учетом названных обстоятельств, апелляционный суд приходит к выводу, что общая сумма расходов, перевыставленных ОАО "Мохтикнефть" в адрес различных принципалов, составляет сумму расходов, предъявленных ранее ОАО "Мохтикнефть" контрагентами, при этом в адрес ООО "Дуклинское" в проверяемом периоде перевыставлялась только та сумма расходов, которая фактически относилась к его месторождению.
Вопреки мнению апеллянта, доказательств иного материалы дела не содержат, совокупность доказательств, свидетельствующая об обоснованности доводов апеллянта в указанной части налоговым органом при проведении проверки не была добыта и не была положена в основу оспариваемого решения, следовательно, выводы суда первой инстанции в указанной части являются правильными и у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для его отмены или изменения.
Ссылка апеллянта на установленную взаимозависимость Агента и принципала, которая влияет на результат сделки, признается судом апелляционной инстанции несостоятельной.
В соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого. Согласно пункту 2 статьи 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Пунктом 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судам необходимо иметь в виду, что такое обстоятельство как взаимозависимость участников сделок само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако, указанное обстоятельство в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Вместе с тем, Инспекцией в ходе проверки не было установлена совокупность обстоятельств, указанных в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, позволяющих усомниться в нереальности хозяйственных операций по оказанию услуг ОАО "Мохтикнефть" по Агентскому договору.
В указанной части вывод суда первой инстанции о правомерности включения в состав расходов и заявления налогового вычета в рамках Агентского договора от 01.01.2007 N 1-Д является законным, соответствует фактическим обстоятельствам, судом правильно применены нормы материального права.
Указанный подход, согласуется с позицией судов по аналогичным делам N N А67-3986/2012 и А67-4719/2012, опровергая позицию апеллянта о получении налогоплательщиком по указанному эпизоду необоснованной налоговой выгоды.
По эпизоду заключения между ООО "Дуклинское" и ОАО "Мохтикнефть" договора на оказание услуг по управлению производством N 3-Д от 01.01.2007 (далее по тексту - Договор управления) апелляционный суд отмечает следующее.
Как следует из условий пункта 1.1. вышеуказанного Договора управления N 3-Д ОАО "Мохтикнефть" (Исполнитель) обязуется по заданию Заказчика в течение 2007 года самостоятельно или с привлечением третьих лиц оказывать последнему услуги по управлению производством, а именно: составление производственного плана и отчетов о его исполнении; оформление первичных финансовых и бухгалтерских документов; ведение бухгалтерского учета; составление бухгалтерской, налоговой, статистической и финансовой отчетности; осуществление планирования и прогнозирования показателей деятельности Заказчика; проведение экономического и финансового анализов деятельности Заказчика; оптимизация финансовых потоков; оказание консультационных и информационных услуг с оказанием научно-методической и практической помощи; оказание юридических услуг; оказание услуг по работе с персоналом Заказчика; оказание услуг по настройке и технической поддержке системного и прикладного программного обеспечения, техническому обслуживанию компьютерного парка, оргтехники и средств связи Заказчика; организация и ведение делопроизводства.
Как установлено судом, следует из пояснений заявителя, в том числе в суде апелляционной инстанции, Договор управления был сторонами заключен в связи с отсутствием у общества собственного персонала, а также недостаточностью материально-технической базы. В рамках указанного договора ОАО "Мохтикнефть" оказывало услуги и выполняло следующие работы: планирование и прогнозирование показателей деятельности, оказаны юридические услуги, организовано делопроизводство, оформление первичных финансовых и бухгалтерских документов, составление бухгалтерской, налоговой, статистической и финансовой отчетности.
Как следует из материалов дела, в рамках Договора управления, ОАО "Мохтикнефть" заявителю выставлены счета-фактуры, сторонами договора составлены и подписаны акты выполненных работ, отчеты об оказанных услугах. Услуги по ведению бухгалтерского учета, делопроизводства, юридические услуги были фактически оказаны ОАО "Мохтикнефть" в рамках заключенного Договора управления от 01.01.2007, у заказчика отсутствовали какие-либо претензии или нарекания по исполнению данного договора, перечень и объем услуг поименован в соответствующих ежемесячных отчетах об оказанных услугах, факт оказания услуг также подтверждается письмом ОАО "Мохтикнефть" (т. 9 л.д. 1 - 30); реальность несения расходов по Договору управления следует из платежных поручений (т. 12 л.д. 156 - 180).
Стоимость услуг по управлению производством определена сторонами Договора управления исходя из соответствующих сведений, указанных в актах, в связи с чем, довод налогового органа о невозможности определения фактической стоимости помесячно оказываемых услуг, опровергается имеющимися материалами дела.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией. В соответствии с правовой позицией Конституционного суда РФ, изложенной в Постановлении от 14.07.2003 N 12-П нормы налогового законодательства должны быть гармонизированы с диспозитивными нормами гражданского законодательства, которые предусматривают возможность использования документов, подтверждающих сложившиеся правоотношения.
Отказ налогоплательщику в принятии вычетов по основанию, указанному в оспариваемом решении - по причине отсутствия экономической оправданности, без учета фактически сложившихся гражданско-правовых отношений, свидетельствует о формальном подходе к решению вопроса об условиях реализации налогоплательщиком соответствующего права, что приводит к его существенному ущемлению. У налогового органа отсутствуют полномочия, позволяющих оценивать произведенные Обществом расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности без представления на то соответствующих доказательств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Исходя из доказанности факта оказания спорных услуг, принимая во внимание, что ОАО "Мохтикнефть" выручку, получаемую от оказания услуг по Договору управления, отразило у себя в учете, уплатило соответствующие налоги, при неустановлении схем уклонения контрагента от налогообложения, а равно при непредставлении налоговым органом доказательств, что данные работы производились ООО "Дуклинское" самостоятельно либо оказаны заявителю иным лицом, при отсутствии претензий у сторон Договора управления о ненадлежащем его исполнении, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о незаконности выводов налогового органа в указанной части, в связи с чем отнесение на расходы обществом сумм, уплаченных ОАО "Мохтикнефть" за оказанные услуги в рамках Договора управления само по себе не означает получения заявителем необоснованной налоговой выгоды; приобретение услуг по Договору управления, направленное на осуществление заявителем операций, признаваемых объектом налогообложения налогом на прибыль организаций, НДС и документально подтвержденное представленными заявителем документами, является экономически оправданным, что дает право на применение соответствующих налоговых вычетов.
Действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Доказательств обратного налоговым органом в порядке соблюдения положений статьи 65 АПК РФ в материалы дела не представлено.
Доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе по рассматриваемому эпизоду со ссылкой на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, по существу не опровергают указанные выше выводы суда относительно имеющихся в деле доказательств и установленных обстоятельств по делу.
С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции поддерживает выводы судов обеих инстанций о недоказанности налоговым органом факта несовершения спорных операций, что действия налогоплательщика и агента по Договору управления были направлены не на осуществление реальной хозяйственной деятельности, а на создание условий для получения необоснованной налоговой выгоды со стороны налогоплательщика.
Поскольку оспариваемые заявителем требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа выставлены в порядке статей 69, 70 НК РФ на основании незаконного решения Инспекции, судом указанные требования правомерно признаны недействительными в оспариваемой части.
Все обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, а также доводы Инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, были предметом исследования суда первой инстанции, и им дана надлежащая правовая оценка, соответствующая требованиям, предусмотренным статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, нарушений норм материально и процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.
Поскольку налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины на основании пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, вопрос о распределении расходов по государственной пошлине судом апелляционной инстанции не рассматривался.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Седьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Томской области от 10 января 2013 года по делу N А67-4722/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
Л.А.КОЛУПАЕВА
Судьи
С.В.КРИВОШЕИНА
В.А.ЖУРАВЛЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 22.04.2013 ПО ДЕЛУ N А67-4722/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 22 апреля 2013 г. по делу N А67-4722/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 15 апреля 2013 г.
Полный текст постановления изготовлен 22 апреля 2013 г.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующий Колупаева Л.А.
судьи: Кривошеина С.В., Журавлева В.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Горецкой О.Ю.
с использованием средств аудиозаписи
при участии:
- от заявителя: Малиновская Н.В. по доверенности от 05.12.2012; Северина Н.В. по доверенности от 04.03.2013; Карташева В.В. по доверенности от 21.08.2012;
- от заинтересованных лиц:
- Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 6 по Томской области: Самохвалова Л.А. по доверенности от 15.02.2013; Горшунова И.А. по доверенности от 17.10.12;
- Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Томску: Горшунова И.А. по доверенности от 17.10.2013;
- третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Томской области: Горшунова И.А. по доверенности от 09.01.2013,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Томской области
на решение Арбитражного суда Томской области от 10.01.2013
по делу N А67-4722/2012 (судья Ю.М. Сулимская)
по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Томская нефть" (ОГРН 1117017010945 ИНН 7017287178)
- к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Томской области;
- Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску
третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Томской области
о признании недействительными ненормативных правовых актов,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Дуклинское" (далее - заявитель, общество, ООО "Дуклинское", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Томской области с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов Межрайонной инспекции ФНС России N 6 по Томской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, МИФНС N 6), Инспекции ФНС России по г. Томску (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, ИФНС по г. Томску) и обязании устранить допущенные нарушения.
Определением суда от 06.07.2012 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено УФНС России по Томской области (далее - налоговый орган, Управление).
Определением суда от 07.12.2012 в связи с реорганизацией произведена замена лица на стороне заявителя по делу N А67-4722/2012, а именно, ООО "Дуклинское" заменено на ООО "Томская нефть".
Решением Арбитражного суда Томской области от 10 января 2013 года заявленные требования удовлетворены частично.
Признано недействительным решение МИФНС N 6 от 30.12.2011 N 25/ВНП об отказе в привлечении ООО "Дуклинское" к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения от 11.04.2012 N 131 Управления ФНС России по Томской области в части:
- пункта 2 о начислении пени по состоянию на 30.12.2011 в размере 1 358 899,33 руб., в том числе, - по налогу на добавленную стоимость в размере 1 192 654,12 руб.; - по налогу на прибыль организаций ТБ - 121 180,06 руб.; - по налогу на прибыль организаций ФБ - 45 047,60 руб.; - по НДФЛ (налоговый агент) - 13,56 руб.;
- пункта 3.1. об уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 5 798 100 руб., в том числе: за январь 2007 года в сумме 264 319 руб.; за март 2007 года в сумме 542 428 руб.; за апрель 2007 года в сумме 553 390 руб.; за май 2007 года в сумме 479 858 руб.; за июнь 2007 года в сумме 360 557 руб.; за июль 2007 года в сумме 531 647 руб.; за август 2007 года в сумме 361 248 руб.; за сентябрь 2007 года в сумме 365 296 руб.; за октябрь 2007 года в сумме 231 832 руб.; за ноябрь 2007 года в сумме 710 343 руб.; за декабрь 2007 года в сумме 953 239 руб.; за январь 2007 года в сумме 63 570 руб.; за февраль 2007 года в сумме 210 366 руб.; за октябрь 2007 года в сумме 170007 руб.;
- пункта 3.2. об уплате пеней, указанных в пункте 2 решения;
- пункта 3.3. об уменьшении убытков по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 22 283 206 руб. за 2007 год;
- пункта 4 о внесении необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета.
Также признаны недействительными требования Инспекции ФНС России по г. Томску
- - N 6877 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.04.2012, в части предложения уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 45 047, 60 руб., 121 180, 06 руб., НДС в сумме 5 354 157 руб., пени по НДС в сумме 1 192 654,12 руб., пени по НДФЛ в сумме 13,56 руб.;
- - N 6878 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.04.2012 в полном объеме;
- - N 5307 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 10.05.2012 в полном объеме;
- - N 7482 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 07.06.2012 в полном объеме.
Межрайонная инспекцию ФНС России N 6 по Томской области обязана устранить допущенные пунктами 2, 3 и 4 Решения от 30.12.2011 N 25/ВНП (в редакции решения N 131 от 11.04.2012 Управления ФНС России по Томской области) нарушения прав и законных интересов заявителя.
Инспекция ФНС России по г. Томску обязана устранить нарушения прав и законных интересов Заявителя, допущенные требованиями N 6877, N 6878 по состоянию на 18.04.2012, N 5307 по состоянию на 10.05.2012, N 7482 по состоянию на 07.06.2012.
В пользу ООО "Томская нефть" с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Томской области взысканы судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 2 000 руб., а с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску взысканы судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 8 000 руб.
Не согласившись с принятым решением суда МИФНС N 6 обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой указывает на неполное исследование судом фактических обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов суда имеющимся в деле обстоятельствам, нарушение судом норм материального права которые привели, по мнению апеллянта, к вынесению судом неправомерного судебного акта, просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт.
В обоснование заявленных доводов апелляционной жалобы МИФНС N 6 указывает следующее:
- в части занижения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на стоимость реализованных на безвозмездной основе товаров в связи с необоснованным применением понижающего коэффициента 0,9 (передача нефти в абсолютном выражении в количестве 119 тонн) выводы суда основаны только на пояснениях представителей заявителя, которые приняты судом ввиду отсутствия приборов учета в пункте сдачи нефти в адрес исполнителя (ОАО "Томскнефть ВНК), при этом правомерность передачи нефти по резервной схеме предполагающей измерение жидкости мерным лотом после закачки жидкости в резервуар не подтверждена со стороны заявителя надлежащим образом, ввиду непредставления налогоплательщиком в порядке статьи 65 АПК РФ доказательств, подтверждающих наличие каких-либо фактических потерь и документов, подтверждающих выявление нарушений в целях правового обоснования применения понижающего коэффициента на стадии передачи нефти исполнителю, а не на стадии ее добычи. Из содержания первичных бухгалтерских документов следует, что ОАО "Томскнефть" ВНК фактически принято нефти больше, чем последним сдано в АК "Транснефть", показатели количества нефти, отраженные в актах фактически являются точными величинами, а не расчетными. Разница между поступившей нефтью и переданной нефтью, т.е. остаток нефти приходящейся на понижающий коэффициент не возвращен налогоплательщику, т.е. остался у переработчика, следовательно, в силу подп. 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ указанный объем нефти - 126 тонн (119 +7) приравнивается к реализованному объеме нефти со стороны налогоплательщика и должен был быть обложен налогом на добавленную стоимость, в связи с чем, имеет место и неправильное применение судом норм материального права и неполное исследование доказательств, имеющихся в материалах дела.
- - в части расходов налогоплательщика, понесенных в рамках агентского договора с ОАО "Мохтикнефть", а также правомерности заявленных вычетов по НДС, выводы суда о соответствии представленных документов требованиям пункта 1 статьи 252 и пункта 1 статьи 172 НК РФ противоречат имеющимся в деле доказательствам, т.к. при распределении услуг агента по месторождениям невозможно выявить суть совершенной хозяйственной операции, характеризующей фактически оказанные услуги и их объем, следовательно, является правомерным вывод налогового органа о том, что при выявленной налоговым органом взаимозависимости сторон договора, влияющей на результат сделок, налогоплательщиком не доказана реальность оказанной агентом агентской услуги в заявленном объеме;
- - в части расходов налогоплательщика понесенных в рамках договора по управлению производством по договору с ОАО "Мохтикнефть" от 01.01.2007 N 3-Д судом не учтено, что сторонами договора не согласовано существенное условие договора, касающееся цены договора, представленные налогоплательщиком акта приема-сдачи услуг и счета-фактуры не отражают сущности оказанных в рамках договора услуг, при наличии взаимозависимости, представленные документы не подтверждают реальность оказанных услуг, т.к. по ним невозможно установить объем принятых (оказанных) услуг, их конкретный перечень; правомерность заявленного вычета по НДС не подтверждена обществом документально, т.к. представленные акты выполненных работ не содержат сведения по представленным услугам, не подтверждены первичными документами, позволяющими идентифицировать объем услуг;
- - в части признания недействительными требований ИФНС по г. Томску, в силу вышеизложенных доводов, выводы суда не основаны на имеющихся в деле доказательствах.
Подробно доводы апеллянта изложены в апелляционной жалобе.
Представитель МИФНС N 6 в судебном заседании суда апелляционной инстанции поддержала доводы апелляционной жалобы в полном объеме, настаивала на ее удовлетворении, уточнив, что выводы суда касательно признания недействительным оспариваемого решения налогового органа о начислении пеней по НДФЛ в размере 13, 56 руб. апеллянтом не оспариваются и не имеется возражений против проверки законности и обоснованности судебного акта только в оспариваемой части в пределах доводов апелляционной жалобы; представитель ИФНС России по г. Томску и Управления ФНС России по Томской области поддержала позицию МИФНС N 6 в пределах доводов, изложенных в апелляционной жалобе.
ООО "Томская нефть" в отзыве на апелляционную жалобу и его представители в судебном заседании просили судебный акт первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, указывая на необоснованность доводов налогового органа, а равно изучение судом первой инстанции всех доводов Инспекции, которым судом дана всесторонняя и надлежащая оценка.
Письменный отзыв приобщен судебной коллегией к материалам дела в порядке статьи 262 АПК РФ.
Определяя пределы рассмотрения настоящего дела, суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.
При применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду: если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения против проверки судебного акта в соответствующей части, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта только в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ (пункт 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции").
Исходя из доводов апелляционной жалобы и отзыва на жалобу суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность обжалуемого судебного акта только в оспариваемой части.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ, заслушав представителей участвующих в деле лиц, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене либо изменению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела ООО "Дуклинское" было зарегистрировано в качестве юридического лица за ОГРН 1035402488362.
МИФНС N 6 в отношении ООО "Дуклинское" была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на добычу полезных ископаемых, единого налога на вмененный доход, налога на имущество организаций, транспортного налога, водного налога, регулярных платежей, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, земельного налога за период с 01.01.2007 по 31.12.2007, налога на доходы физических лиц в качестве налогового агента за период с 15.04.2008 по 27.12.2010 По результатам проверки составлен Акт N 12 от 21.10.2011 (т. 3 л.д. 1 - 132).
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений, представленных обществом на акт проверки, налоговым органом принято Решение от 30.12.2011 N 25/ВНП "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (далее - Решение Инспекции).
ООО "Дуклинское" в порядке статей 139 и 101.2 НК РФ обратилось в Управление ФНС России по Томской области с апелляционной жалобой на решение от 30.12.2011 N 25/ВНП. Решением УФНС России по Томской области от 11.04.2012 N 131 в решение Инспекции внесены изменения.
В соответствии с резолютивной частью Решения Инспекции от 30.12.2011 N 25/ВНП (в редакции Решения УФНС России по Томской области от 11.04.2012 N 131):
1. Отказано в привлечении к налоговой ответственности.
2. Начислены пени по состоянию на 30.12.2011 в размере 1 358 899,33 руб.:
- - по налогу на добавленную стоимость в размере 1 192 654,12 руб.;
- - по налогу на прибыль организаций ТБ - 121 180,06 руб.;
- - по налогу на прибыль организаций ФБ - 45 047,60 руб.;
- - по НДФЛ (налоговый агент) - 17,55 руб.
- 3.1. Предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 5 798 100 руб., в том числе: за январь 2007 года в сумме 264 319 руб.; за март 2007 года в сумме 542 428 руб.; за апрель 2007 года в сумме 553 390 руб.; за май 2007 года в сумме 479 858 руб.; за июнь 2007 года в сумме 360 557 руб.; за июль 2007 года в сумме 531 647 руб.; за август 2007 года в сумме 361 248 руб.; за сентябрь 2007 года в сумме 365 296 руб.; за октябрь 2007 года в сумме 231 832 руб.; за ноябрь 2007 года в сумме 710 343 руб.; за декабрь 2007 года в сумме 953 239 руб.; за январь 2007 года в сумме 63 570 руб.; за февраль 2007 года в сумме 210 366 руб.; за октябрь 2007 года в сумме 170 007 руб.;
- 3.2. Предложено уплатить пени, указанные в пункте 2 решения;
- 3.3. Предложено уменьшить убытки по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 22 283 206 руб. за 2007 год;
- 4. Предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
ИФНС России по г. Томску направила в адрес общества:
- - требование N 6877 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.04.2012 (далее - требование N 6877), согласно которому общество поставлено в известность о том, что за ним числится задолженность по Решению Инспекции от 30.12.2011 N 25/ВНП, и на основании действующего в Российской Федерации законодательства оно обязано уплатить недоимку в сумме 5 354 157,00 руб., пени в сумме 1 358 899,33 руб., начисленные по указанному решению Инспекции;
- - требование N 6878 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.04.2012, (далее - требование N 6878), согласно которому общество поставлено в известность о том, что за ним числится задолженность по Решению Инспекции от 30.12.2011 N 25/ВНП, и на основании действующего в Российской Федерации законодательства оно обязано уплатить недоимку в сумме 443 943,00 руб., начисленную по указанному решению Инспекции;
- - требование N 5307 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 10.05.2012 (далее - требование N 5307), согласно которому общество поставлено в известность о том, что за ним числится задолженность по Решению Инспекции от 30.12.2011 N 25/ВНП, и на основании действующего в Российской Федерации законодательства оно обязано уплатить пени в сумме 120 828,84 руб., начисленные по указанному решению Инспекции;
- - требование N 7482 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 07.06.2012 (далее - требование N 7482), согласно которому общество поставлено в известность о том, что за ним числится задолженность и на основании действующего в Российской Федерации законодательства оно обязано уплатить пени в сумме 3 520, 96 руб., начисленные по решению Инспекции от 30.12.2011 N 25/ВНП.
ООО "Дуклинское" полагая, что вышеуказанные ненормативные правовые акты не соответствуют закону и нарушают права и законные интересы общества в сфере предпринимательской деятельности, незаконно возлагают на него дополнительные обязанности по уплате налогов, пени, штрафов, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением, в котором просит признать недействительным решение Инспекции от 30.12.2011 N 25/ВНП об отказе в привлечении ООО "Дуклинское" к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения от 11.04.2012 N 131 Управления ФНС России по Томской области), в части:
Пункта 2 о начислении пени по состоянию на 30.12.2011 в размере 1358899,33 руб., в том числе:
- - по налогу на добавленную стоимость в размере 1 192 654,12 руб.;
- - по налогу на прибыль организаций ТБ - 121 180,06 руб.;
- - по налогу на прибыль организаций ФБ - 45 047,60 руб.;
- - по НДФЛ (налоговый агент) - 13,56 руб.
Пункта 3.1. об уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 5 798 100 руб., в том числе: за январь 2007 года в сумме 264 319 руб.; за март 2007 года в сумме 542 428 руб.; за апрель 2007 года в сумме 553 390 руб.; за май 2007 года в сумме 479 858 руб.; за июнь 2007 года в сумме 360 557 руб.; за июль 2007 года в сумме 531 647 руб.; за август 2007 года в сумме 361 248 руб.; за сентябрь 2007 года в сумме 365 296 руб.; за октябрь 2007 года в сумме 231 832 руб.; за ноябрь 2007 года в сумме 710 343 руб.; за декабрь 2007 года в сумме 953 239 руб.; за январь 2007 года в сумме 63570 руб.; за февраль 2007 года в сумме 210 366 руб.; за октябрь 2007 года в сумме 170 007 руб.
Пункта 3.2. об уплате пени, указанных в пункте 2 решения Инспекции.
Пункта 3.3. об уменьшении убытков по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 22 283 206 руб. за 2007 год.
Пункта 4. О внесении необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета.
Кроме этого, заявитель просил признать недействительными требования Инспекции ФНС России по г. Томску
- - N 6877 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.04.2012, в части предложения уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 45 047, 60 руб., 121 180, 06 руб., НДС в сумме 5 354 157 руб., пени по НДС в сумме 1 192 654,12 руб., пени по НДФЛ в сумме 13,56 руб.;
- - N 6878 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 18.04.2012 в полном объеме;
- - N 5307 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 10.05.2012 в полном объеме;
- - N 7482 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 07.06.2012 в полном объеме.
Решением от 10.01.2013 Арбитражный суд Томской области заявленные обществом требования удовлетворил, признав недействительными решение и требования налоговых органов в оспариваемой налогоплательщиком части.
Апелляционная инстанция, повторно рассматривая дело по имеющимся в деле доказательствам в порядке главы 34 АПК РФ, считает решение суда в оспариваемой части законным и обоснованным, поддерживает выводы суда первой инстанции, в связи с чем, отклоняет доводы апелляционной жалобы, при этом исходит из следующих норм права и обстоятельств по делу.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.
В силу части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.
По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.
В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Общество в силу статей 143, 246 НК РФ в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на добавленную стоимость и на прибыль организаций.
В соответствии со статьей 247 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
В соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки.
В силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ).
При оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления хозяйственных операций, необходима проверка также и их достоверности (часть 3 статьи 71 АПК РФ).
Пункт 1 статьи 54 НК РФ предусматривает, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Согласно статье 1 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в редакции закона, действующей в проверяемом периоде) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Одной из задач бухгалтерского учета является обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами.
Для реализации данной задачи в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено требование, согласно которому все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами (первичными учетными документами).
Часть 4 данной статьи содержит положение о том, что своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.
Таким образом, представляемые налогоплательщиками документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налогов на прибыль, на добавленную стоимость должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.
Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, в силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности, данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.
Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 этого же Определения Конституционного Суда Российской Федерации, название статьи 172 НК РФ - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно последний выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.
Невыполнение налогоплательщиком условий, касающихся достоверности сведений, является основанием для вывода о неверном определении налогооблагаемой базы, неполной уплате налога и основанием для привлечения к налоговой ответственности.
Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При этом налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").
Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления N 53).
В соответствии с пунктом 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности.
По смыслу положений пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Следовательно, обязанность по доказыванию факта недобросовестности возлагается на налоговый орган. Кроме того, в силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ именно налоговый орган должен доказать наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия обжалуемого решения.
Вместе с тем в силу этой части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
Данное правило в рассматриваемой ситуации означает, что налоговый орган должен доказать наличие оснований, по которым налогоплательщик не имеет права на принятие в расходы сумм понесенных затрат и заявленных налоговых вычетов по НДС по сделкам с контрагентами, а налогоплательщик, в свою очередь, должен доказать правомерность принятия сумм на расходы, заявленных вычетов, то есть доказать, что представленные им первичные бухгалтерские документы подтверждают реальные хозяйственные операции.
В свою очередь, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.
Из содержания норм Налогового кодекса Российской Федерации с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 15.02.2005 N 93-О, следует вывод о том, что обязанность подтверждать обоснованность расходов, а также правомерность применения вычетов по налогу на добавленную стоимость первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, (работ услуг), поскольку именно он выступает субъектом, исчисляющим итоговую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.
Таким образом, именно налогоплательщик обязан представить в установленном порядке документы, подтверждающие обоснованность заявленных расходов, а налоговый орган обязан документально подтвердить правомерность отказа по принятию затрат в состав расходов.
В части выводов налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на стоимость реализованных на безвозмездной основе товаров суд апелляционной инстанции отмечает следующее.
Как следует из материалов дела и установлено судом ООО "Дуклинское" (Заказчик) заключило Договор с ОАО "Томскнефть" ВНК (Исполнитель) на прием, подготовку и перекачку нефти N ПН-04-07 от 01.01.2007 (в редакции дополнительных соглашений N N 1 от 22.05.2007, 2 от 01.97.2007, 3 от 01.12.2007) (далее - Договор N ПН-04-07 - т. 12 л.д. 1 - 12).
Согласно условиям пункта 1.1. договора ПН-04-07 Исполнитель производит, а Заказчик оплачивает прием, подготовку и сдачу в систему магистральных нефтепроводов нефти, добываемой Заказчиком на Дуклинском месторождении.
Исходя из предмета договора ПН-04-07 Исполнитель обязался осуществлять прием нефти Заказчика на пункте приема в объеме, согласованном сторонами, осуществлять контроль качества, соответствующего требованиям ГОСТ Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия", и коммерческий учет. Кроме того, Исполнитель должен подготавливать и перекачивать принятую нефть Заказчика в соответствии с ГОСТ Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия" и сдавать в систему магистральных нефтепроводов на СИКН N 573 на ПСП "Раскино".
Как следует из пункта 1.2 Договора ПН-04-07 прием-передача нефти от ООО "Дуклинское" ОАО "Томскнефть" ВНК для оказания услуг осуществляется по резервной схеме сдачи-приемки нефти, включающей в себя стальной вертикальный РВС-5000 N 13 с обвязкой, дренажную емкость ЕПП-50 м куб. с насосами НВ 50/50 (2 шт.), находящиеся на территории УПН "Пионерная" ЦППН-4. Пунктом сдачи нефти ООО "Дуклинское" в систему магистральных нефтепроводов является коммерческий узел учета нефти N 573 ПСП "Раскино".
В ходе судебного разбирательства судом первой инстанции установлено, что резервная схема подразумевает систему, применяемую для измерения массы нефти косвенным методом статистических измерений массы, данный метод основан на измерениях плотности и объема нефти в мерах вместимости. Указанное условие согласовано сторонами из-за отсутствия приборов учета в пункте сдачи нефти Исполнителю.
Поскольку для оказания Исполнителем услуг нефть передается и учитывается не по приборам учета, а по резервной схеме, предполагающей измерение жидкости мерным лотом после закачки жидкости в резервуар, то пунктом 6.2.1 Договора N ПН-04-07 стороны установили, что при расчете принятой от ООО "Дуклинское" по резервной схеме сдачи-приема нефти (пункт 1.2. договора) для расчета массы нефти применяется понижающий коэффициент 0,9.
В соответствии с пунктом 1.5 Договора ПН-04-07 прием и учет нефти, передаваемой Заказчиком Исполнителю, осуществляется согласно утвержденного сторонами "Регламента взаимоотношений между ОАО "Томскнефть ВНК" и ООО "Дуклинское" (далее - Регламент) (т. 12 л.д. 13 - 27).
Пунктом 3.6.1 Регламента после определения массы сданной партии нефти за вычетом технологических потерь, персоналом УПН "Пионерное" определяется масса нефти брутто с учетом понижающего коэффициента.
Поскольку в силу положений пункта 5.2 Государственного стандарта РФ ГОСТ Р 51858-2002 нефть при приеме в систему трубопроводного транспорта должна соответствовать установленным требованиям по химическому составу, исходя из условий заключенного договора ОАО "Томскнефть" ВНК как исполнителя по договору N ПН-04-07 от 01.01.2007 разделены на два этапа:
- - приемка сырой нефти (содержащей балласт сверх допустимой для товарной нефти нормы), который завершается составлением сторонами акта приемки-передачи на УПН "Пионерный" с указанием расчетной массы нефти нетто (тонны), которая содержится в переданной партии нефтесодержащей жидкости (сырой нефти) при доведении ее до требований ГОСТа Р 51858-2002 - товарной нефти (первый этап);
- - переработка нефти (удаление сверхнормативного балласта - доведение состава нефти до требований ГОСТа Р 51858-2002 - товарной нефти) и сдача переработанной (товарной) нефти в систему магистральных нефтепроводов ОАО АК "Транснефть" с показателями качества товарной нефти по ГОСТ Р 51858-2002, по завершении которого составляется акт приема-передачи нефти на СИКН N 573 на ПСП "Раскино".
В данном случае, проанализировав условия договора ПН-04-07, суд установил, что действительная воля сторон (ООО "Дуклинское" и ОАО "Томскнефть" ВНК) при заключении и исполнении договора ПН-04-07 означает применение соответствующего понижающего коэффициента, при невозможности использовать средства измерения, что в рассматриваемом случае, при сдаче-приеме нефти по резервной схеме применение понижающего коэффициента является обязательным, поскольку по условиям заключенного договора ООО "Дуклинское" передает ОАО "Томскнефть" ВНК сырую нефть (жидкая природная ископаемая смесь углеводородов широкого физико-химического состава, содержащая свободный и растворенный газ, воду, минеральные соли, механические примеси) для проведении ее подготовки Исполнителем, под которой понимаются технологические операции по стабилизации и освобождению нефти, извлеченной из недр от излишнего балласта (воды и растворенных в ней веществ) до требуемого качества в соответствии с ГОСТ Р 51858-2002, когда в результате проведенной подготовки из сырой нефти получается товарная нефть, то есть нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная до уровня содержания балласта, соответствующего требованиям ГОСТ Р 51858-2002, которая и передается в систему магистральных нефтепроводов.
При этом арбитражный суд, отклоняя доводы Инспекция о том, что в данном случае при переработке и сдаче переработанной нефти (после приемки сырой нефти и доведении ее до товарной нефти) происходит безусловное изъятие части уже подготовленной нефти у общества путем применения к уже подготовленной товарной нефти по ГОСТ Р 51858 понижающего коэффициента, правомерно исходил из того, что налоговым органом не представлено доказательств получения от налогоплательщика ОАО "Томскнефть" ВНК спорного количества нефти или приобретения исполнителем по договору ПН-04-07 права собственности на тот объем нефти, которое Инспекцией квалифицируется как безвозмездная передача, или иным из способов, предусмотренных действующим законодательством, указав, что само по себе применение налогоплательщиком понижающего коэффициента (методику расчета которого Инспекция поставила под сомнение), не подтверждает доводы Инспекции о возникновении у налогоплательщика объекта обложения НДС в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ.
Так, имеющиеся в материалах дела двусторонние акты приема-передачи подтверждают факт передачи налогоплательщиком в 2007 году на подготовку в ОАО "Томскнефть ВНК" 16 917 тонн нефти и сдачи в систему ОАО АК "Транснефть" 16 917 тонн нефти, что также следует из актов приема-передачи нефти (сдача по резервуарам), актам приема-сдачи нефти по СИКН, исполнительными балансами нефти за соответствующий месяц.
Кроме того, как следует из паспортов качества неподготовленной нефти к промежуточным актам приема-сдачи нефти по резервуарам (т. 13, л.д. 127 - 150, т. 14 л.д. 1, 2) и паспортов качества товарной нефти к актам приема-сдачи нефти (сдача по СИКН), нефтесодержащая жидкость, которая передавалась от ООО "Дуклинское" к ОАО "Томскнефть" ВНК по своим качественным характеристикам - в т.ч. массовой доле воды и массовой концентрации хлористых солей - не соответствовала требованиям ГОСТ Р 51858-2002, а качество подготовленной (товарной) нефти, которая сдавалась в систему АК "Транснефть", находилось в пределах, указанных требований. Таким образом, актами приемки-сдачи нефти, оформленным между ООО "Дуклинское" и ОАО "Томскнефть" ВНК на ПСП "Пионерный" зафиксирован объем принятой Исполнителем от Заказчика сырой нефти (нефтесодержащей жидкости), подлежащей промысловой подготовке, и установлена расчетная масса товарной нефти нетто, которая могла быть получена из сырой нефти и, соответственно, впоследствии подлежала сдаче в систему магистральных нефтепроводов.
В связи с изложенным судом правомерно отклонен довод налогового органа (т. 14 л.д. 38) о том, что вышеуказанные акты подтверждают передачу товарной нефти ОАО "Томскнефть" ВНК и подтверждают переход права собственности на товарную нефть (соответствующую ГОСТ Р 51858-2002) как необоснованный и противоречащий доказательствам, имеющимся в материалах дела, поскольку судом установлено и следует из представленных документов, что у ОАО "Томскнефть ВНК" не образовывалось "излишков" нефти, так как, исходя из балансов нефти ОАО "Томскнефть ВНК" за рассматриваемый период, а также актов приема-передачи нефти между ООО "Дуклинское" и ОАО "Томскнефть ВНК", иных документов ОАО "Томскнефть" ВНК видно, что ОАО "Томскнефть" ВНК не получено от налогоплательщика нефти больше, чем им фактически сдано в АК "Транснефть" (т. 11 л.д. 191 - 225). Применительно к указанному судом обоснованно отмечено, что перечисленные обстоятельства не опровергнуты налоговым органом (в том числе, со ссылками на пункт 5 исполнительных балансов нефти), поскольку данный показатель - это нефть, потерянная в результате применения понижающих коэффициентов при сдаче на подготовку, которая не реализовывалась, а продажа нефти осуществлялась после переработки и соответствующей подготовки. Кроме того, судом указано, что из пункта 5 исполнительного баланса следует, что указанные потери нефти это потери нефти собственной добычи (п. п. 5.1), а не переданной на переработку, как полагает налоговый орган, обстоятельств того, что у налогоплательщика отсутствовали потери в указанной объеме при добыче собственной нефти, Инспекцией не устанавливались и не исследовались.
В данной случае доводы Инспекции об отсутствии доказательств, связанных с массой передаваемой и принимаемой нефти независимо от ее качества, с моментом применения понижающего коэффициента; применении такого коэффициента не к массе нефти брутто содержащей балласт, а к массе нефти определенной уже за минусом балласта, а равно доводы о том, что нефть не возвращается ООО "Дуклинское" в виде отходов, связанных с подготовкой нефти к передаче в систему магистральных нефтепроводов, что объем нефти, приходящийся на понижающий коэффициент, остается у ОАО "Томскнефть ВНК", стоимость услуг зависит от объема нефти, сданного в систему магистральных нефтепроводов, что в совокупности доказывает безвозмездную передачу нефти, признаются апелляционным судом необоснованными, поскольку налоговым органом ставится под сомнение правомерность применения понижающего коэффициента, методика применения которого имеет значение для исчисления налога на добычу полезных ископаемых. При этом, понижающий коэффициент, характеризующий степень выработанности и влияющий на количество добытого полезного ископаемого прямым либо косвенным (расчетным) методом, в том числе методика применения понижающего коэффициента к массе нефти брутто либо к массе нефти, определенной за минусом балласта, применительно к добытому объему нефти, Инспекцией не проверялся, объемы добытой и сданной в резервуар для подготовки и переработки нефти, не анализировался; те нормативные акты, на которые ссылается налоговый орган при применении понижающего коэффициента ГОСТ Р 51858-2002, измерение количества сырой нефти с применением СИКН как прямым, так и косвенным методами измерений, посредством измерения температуры и давления нефти, отбор проб, определение плотности нефти и содержания в нефти воды, измерение брутто нефти (Приказ Министерства промышленности и энергетики Российской Федерации от 31.03.2005 N 69) имеют отношение к расчету и количеству добычи нефти, и не могут подтверждать обстоятельства возникновения объекта обложения НДС применительно к абзацу 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ.
Согласно первичным документам, имеющимся в материалах дела, всего за 2007 год налогоплательщиком было передано на подготовку в ОАО "Томскнефть" ВНК 16 917 тонн нефти, которым в систему нефтепроводов ОАО АК "Транснефть" передано также 16 917 тонн нефти, что следует из актов приема сдачи нефти (сдача по резервуарам (т. 12 л.д. 30, 31, 40, 41, 50, 51, 60, 61, 70, 71, 80, 81, 90 - 92, 103 - 105, 116, 117, 126, 127, 136, 137, 146, 147), актами приема-сдачи нефти по СИКН (т. 12 л.д. 34, 36, 44, 46, 54, 56, 64, 66, 74, 76, 84, 86, 95, 97, 99, 108, 110, 112, 120, 122, 130, 132, 140, 142, 150, 152, 154), а также исполнительными балансами нефти за соответствующий месяц 2007 года (т. 12 л.д. 32, 42, 52, 62, 72, 82, 93, 106, 118, 128, 138, 148), документами, полученными от ОАО "Томскнефть" ВНК в ответ на запрос общества от 15.05.2012 (исх. N 40) (т. 11 л.д. 192), от 10.10.2011 (исх. N 01-42/591 (т. 11. л.д. 190 - 191).
Доказательств, опровергающих указанные обстоятельства, налоговым органом не представлено.
Таким образом, налоговым органом не представлено доказательств того, что ОАО "Томскнефть" ВНК получило спорное количество нефти (126 тонн) от ООО "Дуклинское" или приобрело право собственности на указанный объем нефти, который Инспекцией квалифицируется как безвозмездная передача или приобрело нефть в собственность иным способов, предусмотренным действующим законодательством, а само по себе применение понижающего коэффициента как таковое, методику расчета которого Инспекция поставила под сомнение, не подтверждает доводы Инспекции о возникновении у налогоплательщика объекта обложения.
В связи с чем, вывод налогового органа о занижении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в результате применения понижающего коэффициента, предусмотренного договором N ПН-04-07 от 01.01.2007 не соответствует положениям главы 21 НК РФ, с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 03.07.2008 N 630-О-П, законных оснований для признания данного вывода суда первой инстанции необоснованным у суда апелляционной инстанции не имеется.
В силу абзаца 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг). Передающая сторона обязана исчислить НДС при безвозмездной передаче товара как при его реализации. При этом, при реализации товаров на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ (исходя из рыночных цен), с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 2 статьи 154 НК РФ).
Установив, что в силу статьи 146 НК РФ (с учетом установленных обстоятельств) по рассматриваемому эпизоду отсутствует объект налогообложения, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что решение налогового органа об установлении недоимки по НДС по указанному МИФНС N 6 основанию в спорной сумме является незаконным.
Довод налогового органа о том, что по указанному эпизоду судом не применены нормы пункта 2 статьи 154 НК РФ отклоняется апелляционным судом как неправомерный и противоречащий как нормам материального права (пункт 1 статьи 146, статьи 153, 154 НК РФ), так и имеющимся в материалах дела доказательствам, опровергается содержанием обжалуемого судебного акта.
Поддерживая правомерность выводов суда первой инстанции в вышеуказанной части, апелляционная коллегия учитывает позицию судов по аналогичным делам N N А67-3986/2012 и А67-4719/2012, в рамках которых установлено, что в силу статьи 146 НК РФ по аналогичным обстоятельствам у налогоплательщиков (ООО "Грушевое", ООО "Федюшкинское")отсутствует объект налогообложения.
По эпизоду, связанному с расходами налогоплательщика в рамках агентского договора, заключенного с ОАО "Мохтикнефть" от 01.01.2007 N 1-Д (далее - Агентский договор), суд апелляционной инстанции отмечает следующее.
Как установлено судом между ООО "Дуклинское" (принципал) и ОАО "Мохтикнефть" Агентский договор заключен с целью разработки Дуклинского нефтяного месторождения и выполнения лицензионного соглашения об условиях пользования недрами ОАО "Мотикнефть" (т. 4 л.д. 1 - 4).
Согласно условиям пункта 1.1 Агентского договора Агент обязуется за вознаграждение от своего имени, но за счет Принципала совершать юридические и иные действия по заключению и исполнению договоров, необходимых для эксплуатации Дуклинского нефтяного месторождения, в том числе договоров на бурение скважин, договоров строительного подряда, договоров на оказание геолого-разведочных и геофизических услуг, выполнение проектов горных отводов и иных договоров, необходимых для эксплуатации вышеперечисленного месторождения.
В силу условия пункта 2.1.1. Агентского договора, Агент обязан самостоятельно осуществлять поиск и выбор контрагентов и заключать договоры, предусмотренные настоящим Договором, на наиболее выгодных для Принципала условиях, отвечающих обычаям делового оборота и практике, сложившейся на рынке соответствующих работ и услуг, в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим Договором.
По условиям пунктов 3.1., 3.2. вышеуказанного договора (в редакции дополнительного соглашения от 19.01.2007) Агент ежемесячно представляет Принципалу письменный отчет о выполнении поручений Принципала, и счет-фактуру не позднее 10 (десятого) числа месяца, следующего за отчетным месяцем; отчет Агента должен содержать следующие сведения: указание на настоящий договор; объем работ и услуг, выполненных и оказанных в отчетном месяце по договорам, заключенным Агентом во исполнение настоящего Договора. К отчету должны быть приложены оригиналы или надлежащим образом заверенные копии документов, подтверждающих сведения, содержащиеся в отчете, а также расходы Агента, включенные в отчет (т. 4 л.д. 5).
Основанием для принятия оспариваемого решения налогового органа по указанному эпизоду послужили следующие обстоятельства, установленные в ходе налоговой проверки: отчеты агента не отвечают требованиям агентского договора от 01.01.2007 N 1-Д и пункту 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"; первичные документы, подтверждающие объем оказанных услуг именно для ООО "Дуклинское", не представлены; представленные расшифровки к актам выполненных работ оформлены ненадлежащим образом, не являются первичными документами исходя из норм действующего законодательства, т.к. не позволяют сделать вывод о том, каким образом агент выделил суммы, приходящиеся на ООО "Дуклинское" из общего объема выполненных работ, оказанных услуг контрагентами, в связи с чем, налогоплательщик, по мнению Инспекции, не обосновал относимость приобретенных посредством агентских договоров товаров (работ, услуг) для эксплуатации Дуклинского нефтяного месторождения и не подтвердил право на применение налоговой выгоды.
Как следует из материалов дела для подтверждения обоснованности расходов и налоговых вычетов по Агентскому договору налогоплательщиком в материалы дела представлены:
- - утвержденные обществом отчеты агента и расшифровки к отчету агента за соответствующий период, содержащие ссылки на реквизиты выставленных контрагентами счетов-фактур, наименование оказанных услуг, суммы затрат с НДС, приходящиеся на месторождение Дуклинское по каждому отдельному счету-фактуре, суммы НДС по затратам месторождения Дуклинское также по каждому счету-фактуре (т. 4, л.д. 8 - 10, 71 - 73, 142 - 144; т. 5, л.д. 35 - 37, 96 - 98; т. 6, л.д. 5 - 8, 73 - 75, 138 - 140; т. 7, л.д. 2 - 4, 81 - 84; т. 8, л.д. 3 - 6, 92 - 95);
- - счета-фактуры, выставленные агентом в адрес заявителя, содержащие перечень и реквизиты счетов-фактур, выставленных контрагентами за оказанные по месторождению Дуклинское услуги, содержащие наименование соответствующих услуг контрагентов, суммы затрат с НДС, приходящиеся на месторождение Дуклинское по каждому счету-фактуре контрагента с указанием отдельно суммы НДС и суммы без НДС по каждому счету-фактуре контрагента (т. 4, л.д. 6 - 7, 69 - 70, 140 - 141; т. 5, л.д. 33 - 34, 94 - 95; т. 6, л.д. 3 - 4, 72, 136 - 137; т. 7, л.д. 1, 79 - 80; т. 8, л.д. 1 - 2, 90 - 91);
- - документы, подтверждающие сведения, включенные в отчеты агента, а именно: акты выполненных работ, акты сдачи-приемки оказанных услуг и счета-фактуры субконтрагентов;
- - реестры распределения затрат, составленные и подписанные ответственными специалистами агента на основании учетных данных агента, применительно к счетам-фактурам субконтрагентов, с указанием доли расходов агента, приходящихся на общество, а также расшифровки к актам субконтрагентов (в случаях, когда ведение учета соответствующих затрат силами агента было затруднительно), подписанные должностными лицами субконтрагентов содержащие подробную информацию о реквизитах конкретных актов и счетов-фактур субконтрагентов; наименование оказанных услуг; ссылки на конкретные суммы затрат и НДС с данных затрат, приходящихся на месторождение Дуклинское;
- - документы бухгалтерского учета Агента (ОАО "Мохтикнефть") и Принципала (ООО "Дуклинское"), подтверждающие факт принятия к учету спорных сумм ООО "Дуклинское";
- - письмо от 02.10.12 N 490 ОАО "Мохтикнефть", подтверждающее факт распределения понесенных Агентом затрат между несколькими Принципалами в объемах, соответствующих фактически выполненным работам, оказанным услугам и исключающих возможность причинения ущерба бюджету (приобщенное к материалам дела 03.10.2012).
Удовлетворяя заявленные требования по рассматриваемому эпизоду, суд первой инстанции, исследовав условия Агентского договора, представленную в обоснование понесенных расходов совокупность вышеуказанных документов, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные в указанные части доказательства по делу, руководствуясь положениями статей 171, 172, 247, 252 НК РФ, статьи 1008 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете", правовой позицией, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пришел к выводу об обоснованности и документальной подтвержденности заявителем понесенных расходов, соблюдения им условий для применения налоговых вычетов.
В данном эпизоде судом установлено и материалами дела подтверждается, что с учетом условий заключенного Агентского договора отчеты агента, расшифровки к отчетам агента по понесенным затратам, оказанным услугам по видам работ, услуг, приобретенных товаров, приложенные к расшифровке документы, выставленные в адрес агента третьими лицами, являются первичными документами, подтверждающими оказание услуг принципалу, на основании которого данные услуги приняты налогоплательщиком на учет; в представленных в материалы дела отчетах агента содержатся необходимые реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете", позволяющие идентифицировать виды и объем оказанных Агентом (ОАО Мохтикнефть") услуг.
Доводы апелляционной жалобы налогового органа о невозможности установления, каким образом агент выделил сумму расходов (в составе которых учтен НДС), приходящуюся на ООО "Дуклинское", из общего объема выполненных работ, как правильно отмечено судом, безусловно не свидетельствует об отсутствии заявленных налогоплательщиком расходов, исходя из того, что Инспекцией не оспаривается сам факт выполнения работ и оказания услуг и, соответственно, несение определенных расходов, а равно несения таких расходов в целях осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности; представленные документы в совокупности позволяют с достоверностью установить, какая часть затрат и сумм НДС, приходящихся на данные затраты, относятся именно к месторождению Дуклинское; в данном случае ОАО "Мохтикнефть" (агент) оказывал услуги налогоплательщику, действуя в отношениях с другими лицами (субконтрагентами) от своего имени и приобретая все права и обязанности по договорам, заключенным в интересах налогоплательщика; в какие-либо отношения непосредственно с налогоплательщиком субконтрагенты не вступали, в связи с чем, являлось обоснованным оформление первичных учетных документов (актов выполненных работ, актов сдачи-приемки оказанных услуг и т.п.) именно между агентом и субконтрагентами, и подтверждении субконтрагентами выполнения таких работ, оказание услуг для агента (поскольку стороной в договорах с субконтрагентами выступало не ООО "Дуклинское", а действующий по его поручению Агент - ОАО "Мохтикнефть").
В нарушение положений статьи 65, пункта 5 статьи 200 АПК РФ налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих, что конкретные суммы затрат, указанные в отчетах и счетах-фактурах Агента были отнесены на ООО "Дуклинское" необоснованно или не соответствуют реальной доле расходов, приходящейся именно на ООО "Дуклинское", или доказательств того, что услуги, предъявленные для оплаты ООО "Дуклинское", были оказаны иным лицам, с которыми у ОАО "Мохтикнефть" были заключены аналогичные агентские договоры.
В указанной части доводы апеллянта имеют голословный характер, отклоняются апелляционной коллегией, поскольку не содержат ссылок на конкретные документы, расчеты, суммы, а представленные налогоплательщиком расшифровки к актам выполненных работ в совокупности с отчетами агента, а также счетами-фактурами агента, реестрами распределения затрат и первичными документами, оформленными при приобретении товаров (работ, услуг) агентом у организаций, являвшихся исполнителями услуг, позволяют проверить правильность принятия к бухгалтерскому учету товаров (работ, услуг), приобретенных Агентом для общества во исполнение Агентского договора.
С учетом названных обстоятельств, апелляционный суд приходит к выводу, что общая сумма расходов, перевыставленных ОАО "Мохтикнефть" в адрес различных принципалов, составляет сумму расходов, предъявленных ранее ОАО "Мохтикнефть" контрагентами, при этом в адрес ООО "Дуклинское" в проверяемом периоде перевыставлялась только та сумма расходов, которая фактически относилась к его месторождению.
Вопреки мнению апеллянта, доказательств иного материалы дела не содержат, совокупность доказательств, свидетельствующая об обоснованности доводов апеллянта в указанной части налоговым органом при проведении проверки не была добыта и не была положена в основу оспариваемого решения, следовательно, выводы суда первой инстанции в указанной части являются правильными и у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для его отмены или изменения.
Ссылка апеллянта на установленную взаимозависимость Агента и принципала, которая влияет на результат сделки, признается судом апелляционной инстанции несостоятельной.
В соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого. Согласно пункту 2 статьи 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Пунктом 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судам необходимо иметь в виду, что такое обстоятельство как взаимозависимость участников сделок само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако, указанное обстоятельство в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Вместе с тем, Инспекцией в ходе проверки не было установлена совокупность обстоятельств, указанных в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, позволяющих усомниться в нереальности хозяйственных операций по оказанию услуг ОАО "Мохтикнефть" по Агентскому договору.
В указанной части вывод суда первой инстанции о правомерности включения в состав расходов и заявления налогового вычета в рамках Агентского договора от 01.01.2007 N 1-Д является законным, соответствует фактическим обстоятельствам, судом правильно применены нормы материального права.
Указанный подход, согласуется с позицией судов по аналогичным делам N N А67-3986/2012 и А67-4719/2012, опровергая позицию апеллянта о получении налогоплательщиком по указанному эпизоду необоснованной налоговой выгоды.
По эпизоду заключения между ООО "Дуклинское" и ОАО "Мохтикнефть" договора на оказание услуг по управлению производством N 3-Д от 01.01.2007 (далее по тексту - Договор управления) апелляционный суд отмечает следующее.
Как следует из условий пункта 1.1. вышеуказанного Договора управления N 3-Д ОАО "Мохтикнефть" (Исполнитель) обязуется по заданию Заказчика в течение 2007 года самостоятельно или с привлечением третьих лиц оказывать последнему услуги по управлению производством, а именно: составление производственного плана и отчетов о его исполнении; оформление первичных финансовых и бухгалтерских документов; ведение бухгалтерского учета; составление бухгалтерской, налоговой, статистической и финансовой отчетности; осуществление планирования и прогнозирования показателей деятельности Заказчика; проведение экономического и финансового анализов деятельности Заказчика; оптимизация финансовых потоков; оказание консультационных и информационных услуг с оказанием научно-методической и практической помощи; оказание юридических услуг; оказание услуг по работе с персоналом Заказчика; оказание услуг по настройке и технической поддержке системного и прикладного программного обеспечения, техническому обслуживанию компьютерного парка, оргтехники и средств связи Заказчика; организация и ведение делопроизводства.
Как установлено судом, следует из пояснений заявителя, в том числе в суде апелляционной инстанции, Договор управления был сторонами заключен в связи с отсутствием у общества собственного персонала, а также недостаточностью материально-технической базы. В рамках указанного договора ОАО "Мохтикнефть" оказывало услуги и выполняло следующие работы: планирование и прогнозирование показателей деятельности, оказаны юридические услуги, организовано делопроизводство, оформление первичных финансовых и бухгалтерских документов, составление бухгалтерской, налоговой, статистической и финансовой отчетности.
Как следует из материалов дела, в рамках Договора управления, ОАО "Мохтикнефть" заявителю выставлены счета-фактуры, сторонами договора составлены и подписаны акты выполненных работ, отчеты об оказанных услугах. Услуги по ведению бухгалтерского учета, делопроизводства, юридические услуги были фактически оказаны ОАО "Мохтикнефть" в рамках заключенного Договора управления от 01.01.2007, у заказчика отсутствовали какие-либо претензии или нарекания по исполнению данного договора, перечень и объем услуг поименован в соответствующих ежемесячных отчетах об оказанных услугах, факт оказания услуг также подтверждается письмом ОАО "Мохтикнефть" (т. 9 л.д. 1 - 30); реальность несения расходов по Договору управления следует из платежных поручений (т. 12 л.д. 156 - 180).
Стоимость услуг по управлению производством определена сторонами Договора управления исходя из соответствующих сведений, указанных в актах, в связи с чем, довод налогового органа о невозможности определения фактической стоимости помесячно оказываемых услуг, опровергается имеющимися материалами дела.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией. В соответствии с правовой позицией Конституционного суда РФ, изложенной в Постановлении от 14.07.2003 N 12-П нормы налогового законодательства должны быть гармонизированы с диспозитивными нормами гражданского законодательства, которые предусматривают возможность использования документов, подтверждающих сложившиеся правоотношения.
Отказ налогоплательщику в принятии вычетов по основанию, указанному в оспариваемом решении - по причине отсутствия экономической оправданности, без учета фактически сложившихся гражданско-правовых отношений, свидетельствует о формальном подходе к решению вопроса об условиях реализации налогоплательщиком соответствующего права, что приводит к его существенному ущемлению. У налогового органа отсутствуют полномочия, позволяющих оценивать произведенные Обществом расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности без представления на то соответствующих доказательств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Исходя из доказанности факта оказания спорных услуг, принимая во внимание, что ОАО "Мохтикнефть" выручку, получаемую от оказания услуг по Договору управления, отразило у себя в учете, уплатило соответствующие налоги, при неустановлении схем уклонения контрагента от налогообложения, а равно при непредставлении налоговым органом доказательств, что данные работы производились ООО "Дуклинское" самостоятельно либо оказаны заявителю иным лицом, при отсутствии претензий у сторон Договора управления о ненадлежащем его исполнении, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о незаконности выводов налогового органа в указанной части, в связи с чем отнесение на расходы обществом сумм, уплаченных ОАО "Мохтикнефть" за оказанные услуги в рамках Договора управления само по себе не означает получения заявителем необоснованной налоговой выгоды; приобретение услуг по Договору управления, направленное на осуществление заявителем операций, признаваемых объектом налогообложения налогом на прибыль организаций, НДС и документально подтвержденное представленными заявителем документами, является экономически оправданным, что дает право на применение соответствующих налоговых вычетов.
Действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Доказательств обратного налоговым органом в порядке соблюдения положений статьи 65 АПК РФ в материалы дела не представлено.
Доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе по рассматриваемому эпизоду со ссылкой на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, по существу не опровергают указанные выше выводы суда относительно имеющихся в деле доказательств и установленных обстоятельств по делу.
С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции поддерживает выводы судов обеих инстанций о недоказанности налоговым органом факта несовершения спорных операций, что действия налогоплательщика и агента по Договору управления были направлены не на осуществление реальной хозяйственной деятельности, а на создание условий для получения необоснованной налоговой выгоды со стороны налогоплательщика.
Поскольку оспариваемые заявителем требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа выставлены в порядке статей 69, 70 НК РФ на основании незаконного решения Инспекции, судом указанные требования правомерно признаны недействительными в оспариваемой части.
Все обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, а также доводы Инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, были предметом исследования суда первой инстанции, и им дана надлежащая правовая оценка, соответствующая требованиям, предусмотренным статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, нарушений норм материально и процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.
Поскольку налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины на основании пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, вопрос о распределении расходов по государственной пошлине судом апелляционной инстанции не рассматривался.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Седьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Томской области от 10 января 2013 года по делу N А67-4722/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
Л.А.КОЛУПАЕВА
Судьи
С.В.КРИВОШЕИНА
В.А.ЖУРАВЛЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)