Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 01 августа 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 02 августа 2013 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Горбачевой О.В.
судей Будылевой М.В., Загараевой Л.П.
при ведении протокола судебного заседания: Брюхановой И.Г.
при участии:
от истца (заявителя): Никифорова И.А. по доверенности от 25.12.2012 N 12-25/12, Полунин А.А. по доверенности от 01.10.2012 N 10-01/12, Покрашинская С.А. по доверенности от 11.01.2013 N 04/01/2013
от ответчика (должника): не явился, извещен.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-14693/2013) УФНС России по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.05.2013 по делу N А56-78283/2012 (судья Д.А.Глумов), принятое
по заявлению ЗАО "НПО "Антивирал"
к УФНС России по Санкт-Петербургу
о признании недействительным решения
установил:
Закрытое акционерное общество "НПО "Антивирал" (ОГРН 1027806866977, место нахождения: Санкт-Петербург, ул. Инструментальная, 3, лит. Ш, пом. 1Н, далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу (далее - Управление, налоговый орган) от 13.09.2012 N 073 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения за исключением:
- - привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, с учетом уменьшения суммы начисленного штрафа с применением статей 112, 114 НК РФ;
- - предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 102 527,30 руб. по эпизоду включения в состав расходов затрат по договору с ООО "Группа ТБД", в сумме 109 464,01 руб., по эпизоду включения в состав расходов затрат по договору с ООО "Аптека 36,6";
- - начисления пеней на суммы признаваемых доначисленных налогов;
- - штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в размере 100 руб.
Решением суда первой инстанции от 22.05.2013 заявленные Обществом требования удовлетворены.
В апелляционной жалобе Управление, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам и неправильное применение судом норм материального права, просит решение суда первой инстанции отменить в части эпизодов:
- Пункт 1.2. решения - доначисление налога на прибыль за 2009 год в сумме 20 914 585,21 рубль, соответствующих пени;
- Пункты 1.3, 1.4. решения - доначисление налога на прибыль за 2009 год в сумме 9 522 452,30 рублей, соответствующих пени;
- Пункт 1.9. решения - доначисление налога на прибыль за 2009 год в сумме 2 846 050,72 рубля, соответствующих пени;
- Пункты 1.10, 2.3. решения - доначисление налога на прибыль за 2009 год в сумме 6 400 497,22 рублей, НДС в сумме 5 760 447,49 рублей, соответствующих пени;
- Пункты 1.11, 2.1 решения - доначисление налога на прибыль за 2009 год в сумме 3 914 458 рублей, НДС в сумме 1 957 229 рублей, соответствующих пени;
- Пункт 4 решения - снижение судом размера санкции по п. 1 ст. 126 НК РФ;
- Вывода суда о неправомерности проведения Управлением в отношении Общества повторной выездной проверки.
Представители Общества с доводами жалобы не согласились, просили решение суда оставить без изменения.
Управление, уведомленное о времени и месте рассмотрения жалобы надлежащим образом, своего представителя в судебное заседание не направило, что в силу ст. 156 АПК РФ не является процессуальным препятствием для рассмотрения жалобы по существу.
Возражений против рассмотрения дела в пределах доводов апелляционной жалобы сторонами не заявлено, в связи с чем, решение суда в апелляционном порядке рассматривается в обжалуемой части в соответствии с пунктом 5 статьи 268 АПК РФ.
Законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части проверены в апелляционном порядке.
Материалами дела установлено, что Управлением на основании решения от 28.11.2011 N 08/114 проведена повторная выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, а также по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, оформленная актом повторной выездной налоговой проверки от 06.07.2012 N 07/88.
На акт проверки Обществом представлены возражения.
По результатам рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика, иных материалов налоговой проверки, Управлением принято решение от 13.09.2012 N 073 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением Обществу доначислены налог на прибыль в сумме 61 799 393,10 рублей, пени в сумме 11 367 101,04 рублей, НДС в сумме 10 984 858 рублей, пени в сумме 478 803,55 рублей, НДФЛ в сумме 246 472 рубля, пени в сумме 65 769,54 рубля, налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 139 500 рублей.
Апелляционная жалоба налогоплательщика, решением Федеральной налоговой службы от 07.02.2013 N СА-4-9/1768@, частично удовлетворена. Решение Управления изменено путем отмены в части доначисления НДФЛ в сумме 243 284 руб. по пункту 3.2 решения Управления. В остальной части решение Управления оставлено без изменения.
Общество, считая решение Управления не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, указал на отсутствие у Управления правовых оснований для доначисления оспариваемых сумм налогов и пени.
Поскольку вывод арбитражного суда о необоснованности доначислений налога на прибыль, НДС, НДФЛ, соответствующих пеней по пунктам 1.1, 1.5, 1.6, 1.7., 1.8., 2.2., 3.2. сторонами не оспаривается, в силу ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, он не является предметом исследования и оценки апелляционного суда.
Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части.
1. По пункту 1.2. решения Управления.
Из пункта 1.2. решения Управления следует, что общество в нарушение пункта 18 статьи 250 НК РФ не включило в состав внереализационых доходов и не включило в налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2008 - 2009 года кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности перед организациями: ООО "Аврора", ООО "Северный Город", ООО "Универсал", ООО "Вега", ООО "Бионикс", ООО "Гриан", ООО "Славия", ООО "Гелиос", ООО "БалтМедСервис", ООО "Промбизнес", ООО "Грот" в сумме 102 141 649,32 руб., что повлекло за собой доначисление налога на прибыль организаций в сумме 20 914 585,21 руб., соответствующей суммы пени.
При проведении проверки Управлением было установлено, что у общества по состоянию на 01.01.2008 и на 01.01.2009 числится кредиторская задолженность по указанным выше организациям, которая не была погашена денежными средствами.
При проведении повторной проверки Обществом представлены соглашения о новации, а также акты приема-передачи векселей в счет погашения кредиторской задолженности.
В целях подтверждения кредиторской задолженности Обществом представлен акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 31.12.2007. Первичные документы, подтверждающие наличие кредиторской задолженности и справка к акту инвентаризации налогоплательщиком не представлены.
Инвентаризационные ведомости не содержат информации о моменте возникновения кредиторской задолженности.
Налоговый орган проанализировав представленные документы, пришел к выводу, что поскольку факт заключения Обществом с контрагентами соглашений о новации и передачи векселей не подтвержден в ходе проведения мероприятий налогового контроля, у Общества возникла обязанность по включению в 2008-2009 годах в состав внереализационных доходов кредиторскую задолженность по вышеуказанным контрагентам.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества по данному эпизоду указал, что инспекцией не представлено доказательств объективно свидетельствующих о незаключении с контрагентами соглашений о новации и передачи векселей. Кроме того, судом принято во внимание то обстоятельство, что по состоянию на 31.12.2007 Обществом с контрагентами подписаны акты сверок с указанием задолженности, что означает перерыв срока давности.
В силу пункта 1 статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации являются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Из пункта 1 статьи 248 НК РФ следует, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.
Согласно пункту 18 статьи 250 названного Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.
Согласно пункту 1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
Из содержания пункта 18 статьи 250 НК РФ в совокупности с пунктами 27 и 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, и положениями статей 8 и 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", регулирующими ведение бухгалтерского учета, вытекает обязанность налогоплательщика учесть суммы требований кредиторов, по которым истек срок исковой давности, в составе внереализационных доходов в определенный налоговый период (год истечения срока исковой давности), а не в произвольно выбранный налогоплательщиком.
Этот вывод согласуется с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлениях от 08.06.2010 N 17462/09 и от 22.02.2011 N 12572/10, согласно которой нарушение порядка инвентаризации обязательств в установленный законом срок и, как следствие, отсутствие соответствующего приказа не могут служить основанием для невключения в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.
В соответствии со статьями 195 и 196 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности устанавливается в три года.
В соответствии с пунктом 1 статьи 200 ГК РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. Изъятия из этого правила устанавливаются названным Кодексом и иными законами.
Согласно пункту 2 этой статьи по обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения.
По обязательствам, срок исполнения которых не определен либо определен моментом востребования, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства, а если должнику предоставляется льготный срок для исполнения такого требования, исчисление исковой давности начинается по окончании указанного срока.
В целях учета кредиторской задолженности для исчисления налога на прибыль под исковой давностью понимается срок, по истечении которого налогоплательщик, с которого кредитор не истребовал в судебном порядке указанную задолженность, обязан включить задолженность во внереализационные доходы в связи с утратой кредитором права на обращение в суд. При этом ни налоговым, ни бухгалтерским законодательством обязанность отражать задолженность в доходах не поставлена в зависимость от того, были или не были предприняты кредитором необходимые меры для ее взыскания.
В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие органы или должностное лицо.
Таким образом, обязанность по доказыванию обстоятельств, подтверждающих вывод Управления об истечении срока исковой давности по кредиторской задолженности, имевшейся у Общества перед ООО "Аврора", ООО "Северный Город", ООО "Универсал", ООО "Вега", ООО "Бионикс", ООО "Гриан", ООО "Славия", ООО "Гелиос", ООО "БалтМедСервис", ООО "Промбизнес", ООО "Грот" а также о правомерности включения ее в составе внереализационных доходов 2008-2009 годов, лежит на налоговом органе.
Согласно статье 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.
В материалы дела Обществом представлены акты сверки взаимных расчетов составленных по состоянию на 31.12.2007 (т. 3) с ООО "Аврора", ООО "Северный Город", ООО "Универсал", ООО "Вега", ООО "Бионикс", ООО "Гриан", ООО "Славия", ООО "Гелиос", ООО "БалтМедСервис", ООО "Промбизнес", ООО "Грот", в которых отражена задолженность Общества перед контрагентами по состоянию на 01.01.2007, платежи произведенные Обществом в 2007 году в счет уплаты задолженности, а также задолженность налогоплательщика по состоянию на 31.12.2007. В актах также отражен факт признания Обществом задолженности и обязательство по ее погашению в срок до 31.12.2009, 31.12.2010.
Согласно пункту 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными.
Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, о его изменениях, а также о финансовых результатах деятельности.
Согласно положениям статей 8 и 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), действовавшего в спорные налоговые периоды, организации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий. Аналогичное требование к срокам проведения инвентаризации предусмотрено пунктом 27 Положения по ведению бухгалтерского учета.
Форма акта сверки взаимных расчетов не установлена Законом N 129-ФЗ, следовательно, организация может самостоятельно ее утвердить. Однако для того, чтобы акт был признан в качестве относимого и допустимого доказательства, отражающего действительные обязательства сторон и их волеизъявление (в частности, должника на признание долга), он должен соответствовать требованиям статьи 9 названного Закона.
Во-первых, в акте сверки должно быть конкретизировано обязательство, из которого вытекает признаваемая задолженность. Иначе говоря, в акте сверки необходимо перечислить: реквизиты договора либо актов выполненных работ, товарных накладных, платежных документов (в случае если договор не заключался); даты возникновения задолженности (то есть срок внесения платежа, определяемый согласно требованиям закона либо условиям договора, начиная с которого платеж считается просроченным). Именно с этой даты начинает исчисляться срок исковой давности, поскольку согласно пункту 2 статьи 200 ГК РФ по обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения; сумму долга (указываются суммы конкретного обязательства, поскольку итоговое сальдо по расчетам между контрагентами не дает информации, о признании какого долга идет речь).
Во-вторых, в акте сверки должна быть указана дата его подписания должником. Это необходимо, поскольку перерыв в течение срока исковой давности может иметь место лишь в пределах срока давности, а не после его истечения (пункт 19 Постановления N 15/18).
В-третьих, акт сверки должен быть подписан уполномоченными лицами, либо единоличным исполнительным органом общества, либо представителем, действующим на основании выданной таким органом доверенности, в которой конкретно закреплены полномочия на то или иное действие.
Имеющиеся в материалах дела акты сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2007 не содержат всех необходимых сведений.
Вместе с тем, акты сверки содержат сведения о частичной оплате Обществом в 2007 году задолженности перед контрагентами, имеющейся по состоянию на 01.01.2007, а именно:
- ООО "Аврора" - произведена оплата 640 000 рублей, платежные поручения N 292 от 26.02.2007, N 336 от 07.03.2007, N 479 от 02.04.2007, N 563 от 18.04.2007;
- ООО "Северный Город" - произведена оплата в сумме 200 000 рублей, платежное поручение N 86 от 19.01.2007;
- ООО "Универсал" - произведена оплата в сумме 450 000 рублей, платежные поручения N 23 от 12.01.2007, N 74 от 18.01.2007, N 170 от 06.02.2007, N 191 от 12.02.2007;
- ООО "Бионикс" - произведена оплата в сумме 2 050 000 рублей, платежные поручения N 716 от 24.05.2007, N 756 от 07.06.2007, N 816 от 20.06.2007, N 1029 от 31.07.2007, N 1088 от 09.08.2007, N 1335 от 21.09.2007, N 1589 от 15.10.2007, N 1988 от 21.11.2007, N 2302 от 14.12.2007, N 2388 от 28.12.2007,
- ООО "Гриан" - произведена оплата 2 318 080 рублей, платежные поручения N 454 от 26.03.2007, N 514 от 09.04.2007, N 550 от 13.04.2007, N 570 от 19.04.2007, N 610 от 26.04.2007, N 784 от 13.06.2007;
- ООО "Славия" - произведена оплата 3 436 290 рублей, платежные поручения N 302 от 28.02.2007, N 362 от 14.03.2007, N 385 от 15.03.2007, N 400 от 16.03.2007, N 624 от 27.04.2007, N 642 от 03.05.2007, N 672 от 11.05.2007, N 888 от 04.07.2007;
- ООО "Гелиос" - произведена оплата в сумме 2 612 520 рублей, платежные поручения N 212 от 14.02.2007, N 235 от 16.02.2007, N 276 от 21.02.2007, N 282 от 26.02.2007, N 295 от 27.02.2007, N 301 от 28.02.2007, N 419 от 20.03.2007, N 424 от 21.03.2007;
- ООО "БалтМедСервис" произведена оплата в сумме 5 098 720 рублей, платежное поручение N 958 от 16.07.2007;
- ООО "Промбизнес" - произведена оплата в сумме 1 000 000 рублей, платежные поручения N 62 от 16.01.2007, N 73 от 18.01.2007, N 115 от 23.01.2007;
- ООО "Грот" - произведена оплата в общей сумме 2 376 219,15 рублей по платежным поручениям N 179 от 08.02.2007, N 189 от 09.02.2007, N 437 от 22.03.2007, N 529 от 11.04.2007, N 543 от 12.04.2007, N 555 от 17.04.2007, N 710 от 23.05.2007, N 736 от 01.06.2007, N 929 от 01.07.2007.
В соответствии с пунктом 20 совместного Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 12.11.2001 N 15 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2001 N 12 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности" (далее - Постановление N 15/12) к действиям, свидетельствующим о признании долга в целях перерыва течения срока исковой давности, исходя из конкретных обстоятельств, в частности, могут относиться: признание претензии; частичная уплата должником или с его согласия другим лицом основного долга и/или сумм санкций, равно как и частичное признание претензии об уплате основного долга, если последний имеет под собой только одно основание, а не складывается из различных оснований; уплата процентов по основному долгу; изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга, равно как и просьба должника о таком изменении договора (например, об отсрочке или рассрочке платежа); акцепт инкассового поручения.
Частичная оплата задолженности (должником или с его согласия другим лицом) до истечения срока исковой давности свидетельствует о признании обязанным лицом задолженности и, соответственно, об отсутствии у налогоплательщика обязанности включить в соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ в состав внереализационных доходов спорную сумму кредиторской задолженности в связи с перерывом течения срока исковой давности.
Поскольку налоговым органом в материалы дела не представлено доказательств, опровергающих факт частичной оплаты Обществом в 2007 году задолженности перед ООО "Аврора", ООО "Северный Город", ООО "Универсал", ООО "Вега", ООО "Бионикс", ООО "Гриан", ООО "Славия", ООО "Гелиос", ООО "БалтМедСервис", ООО "Промбизнес", ООО "Грот", следует признать, что в силу ст. 203 ГК РФ срок исковой давности по указанным обязательствам прервался и начал течь заново с 2007 года.
С учетом установленного ст. 196 ГК РФ срока исковой давности, обязательства по включению в соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности может возникнуть у Общества не ранее 2010 года.
При таких обстоятельствах у Управления отсутствовали правовые основания для включения в состав внереализационных доходов 2008-2009 годов спорной кредиторской задолженности перед ООО "Аврора", ООО "Северный Город", ООО "Универсал", ООО "Вега", ООО "Бионикс", ООО "Гриан", ООО "Славия", ООО "Гелиос", ООО "БалтМедСервис", ООО "Промбизнес", ООО "Грот".
Из представленного в материалы дела акта сверки с ООО "Вега" следует, что по состоянию на 01.01.2007 задолженность Общества перед данным контрагентом отсутствовала.
В 2007 году ООО "Вега" в адрес Общества осуществлены поставки на сумму 9 862 447,08 рублей. Обществом произведена частичная оплата товара на сумму 1 561 317,70 рублей. Задолженность Общества по состоянию на 31.01.2007 года составила 8 301 129,38 рублей.
Поскольку задолженность Общества перед ООО "Вега" возникла в 2007 году, срок исковой давности по указанному долгу истекает не ранее 2010 года, что также исключает обязанность налогоплательщика включить в состав внереализационных доходов 2008 и 2009 годов кредиторскую задолженность перед ООО "Вега".
В связи с тем, что срок исковой давности по состоянию на 2008, 2009 годы по спорной кредиторской задолженности не истек, суд первой инстанции обоснованно признал недействительным решение инспекции по данному эпизоду.
Поскольку срок исковой давности по спорной кредиторской задолженности по состоянию на 2008 - 2009 год не истек, доводы инспекции о неподписании контрагентами соглашений о новации, актов передачи векселей, ссылки на проведенные экспертизы, смерть руководителей ООО "Аврора" (20.09.2010), ООО "Северный город" (05.05.2007), ООО "Гриан" (08.08.2006), ООО "Славия" (16.07.2010) подлежат отклонению, как не имеющие правового значения для рассмотрения спора по данному эпизоду (неправомерное невключение в состав внереализационных доходов 2008 - 2009 годов кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности).
Доводы налогового органа о том, что наличие кредиторской задолженности не подтверждено ни при проведении проверки, ни при рассмотрении дела в суде, не является основанием для включения спорных сумм в состав внереализационных доходов.
Как следует из материалов дела в целях подтверждения кредиторской задолженности Обществом представлен акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 31.12.2007. Первичные документы, подтверждающие наличие кредиторской задолженности и справка к акту инвентаризации налогоплательщиком не представлены. Инвентаризационные ведомости не содержат информации о моменте возникновения кредиторской задолженности.
Проведенными в ходе мероприятий налогового контроля опросами физических лиц, числящихся в ЕГРЮЛ учредителями и руководителями ООО "Аврора", ООО "Северный Город", ООО "Универсал", ООО "Вега", ООО "Бионикс", ООО "Гриан", ООО "Славия", ООО "Гелиос", ООО "БалтМедСервис", ООО "Промбизнес", ООО "Грот", установлено, что все опрошенные лица отрицали как факт регистрации юридических лиц, так и факт осуществления хозяйственных операций от имени указанных контрагентов.
При этом, неподтверждение наличия кредиторской задолженности в связи с отсутствием реальных хозяйственных операций, является основанием для доначисления налога на прибыль в связи с завышением расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли того налогового периода к которым указанные расходы относились.
Поскольку кредиторская задолженность отражена в бухгалтерских регистрах Общества по состоянию на 31.12.2007, то есть возникла за пределами периода повторной выездной проверки (расходы налогоплательщиком учтены в более ранние периоды), у Управления отсутствовали правовые основания для начисления налога на прибыль за 2008 - 2009 годы и по данному основанию.
Следует отметить, что неподтверждение кредиторской задолженности не является основанием для включения ранее учтенных расходов в состав внереализационных доходов 2008 - 2009 годов по основанию, предусмотренному п. 18 ст. 250 НК РФ.
На основании изложенного, решение суда первой инстанции по данному эпизоду отмене или изменению не подлежит.
2. По пунктам 1.3., 1.4. решения Управления.
При проведении проверки Управлением был сделан вывод о неправомерном включении обществом в состав расходов затрат по договорам на проведение маркетинговых исследований от 14.01.2009 N 005/R/09 и от 15.01.2009 N 006/R/09 с FIOSEN BUSINESS LTD (Британские Виргинские острова) в 2009 году (доначислен налог на прибыль организаций в сумме 5 287 100,25 руб., соответствующая сумма пени), договору от 30.01.2009 N 0000014/R/09 с MERCUREY INVESTMENT CORP (Британские Виргинские острова) в 2009 году (доначислен налог на прибыль организаций в сумме 4 235 352,14 руб., соответствующая сумма пени).
По мнению Управления налогоплательщиком в ходе проверки не представлены доказательства реальности исполнения сделки и использования полученного результата. Кроме того, Управление указывает на наличие признаков преднамеренного формирования схем для получения необоснованной налоговой выгоды.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества по данному эпизоду, указал на то обстоятельство, что представленными в материалы дела доказательствами подтверждено наличие реальных хозяйственных операций между налогоплательщиком и контрагентами, в связи с чем у налогового органа отсутствовали правовые основания для отказа в принятии расходов по спорным операциям.
Материалами дела установлено, что обществом заключены договоры от 14.01.2009 N 005/R/09 и от 15.01.2009 N 006/R/09 с компанией FIOSEN BUSINESS LTD, договор от 30.01.2009 N 0000014/R/09 с компанией MERCUREY INVESTMENTS CORP. на проведение маркетинговых исследований, предметом которых являлось исследование зарубежных фармацевтических рынков, а также агентств и ведомств, занимающихся созданием и выводом на эти рынки новых фармацевтических продуктов; агентств, занимающихся методикой регистрации патентов и товарных знаков на территориях, маркетинг фармацевтических производств на предмет производства продукции на исследуемых территориях, а также изучение системы дистрибуции фармацевтической продукции, получение информации о спросе на фармацевтическую продукцию препаратов ОРВИ, уровне продаж в этой нише, информации о списке основных компаний-игроков, проработка стратегии выхода на рынки, налоговые и таможенные ограничения и преференции территорий исследования, емкость рынка территории исследования и перспективы их развития.
Предмет маркетинговых исследований соответствует видам деятельности общества, о намерениях общества осуществлять действия, направленные на реализацию фармацевтической продукции, свидетельствует также факт заблаговременной регистрации обществом товарного знака реализуемой продукции на территории Соединенных Штатов Америки, что подтверждено представленным в материалы дела сертификатом регистрации от 19.09.2007.
В подтверждение понесенных расходов в рамках проверки общество представило договоры, спецификации, акты об оказании услуг от 30.12.2009.
В рамках проведения контрольных мероприятий с целью подтверждения реальности хозяйственных операций между заявителем и иностранными контрагентами налоговым органом были установлены следующие обстоятельства.
- - отчеты об оказании маркетинговых услуг в ходе проверки не предоставлены;
- - результаты исследований фактически не использованы в деятельности Общества и не могут быть использованы в будущем, поскольку права на патенты, товарные знаки, регистрационные удостоверения лекарственных средств переданы ООО "АнвиЛаб" в 2011 году;
- - денежные средства в сумме 26 435 501,27 рублей перечисленные в 2010 году Обществом компании FIOSEN BUSINESS LTD в счет оплаты маркетинговых услуг, последним в 2012 году были перечислены ООО "Мегахаус", которое в свою очередь перечислило на расчетный счет Общества с назначением платежа "по договору займа";
- - денежные средства MERCUREY INVESTMENTS CORP за оказание маркетинговых услуг Обществом не перечислялись;
- - представленные в судебное заседание оглавления отчетов об оказании маркетинговых услуг не могут рассматриваться как отчеты о проделанных маркетинговых исследованиях. Информация, содержащаяся в работе, носит статистический характер и не является конкретной специальной рекомендацией для заявителя, работа не содержит информацию об исполнителе и заказчике исследований, отчеты идентичны исследованию The Pharmaceutical Market USA, имеющихся в свободных источниках сети Интернет. Отчет не мог быть составлен ранее 2012 г., так как при в работе имеются ссылки на президента Обаму и произведенные им реформы, в то время как Барак Обама стал президентом в 2009 году, а законопроект о медицинской реформе принят весной 2010 году.
Вышеуказанные обстоятельства, по мнению налогового органа, указывают в том числе на то, что исследование было проведено и опубликовано в 2011 - 2012 гг., следовательно, в 2009 иностранные контрагенты не могли составить данные отчеты.
Основываясь на указанных обстоятельствах, Управлением сделан вывод о том, что представленные Обществом документы по взаимоотношениям с FIOSEN BUSINESS LTD (Британские Виргинские острова), MERCUREY INVESTMENT CORP содержат недостоверные сведения, отчет был составлен в 2010-2012 годах путем корректировки общедоступных исследовательский сведений из сети Интернет, то есть отсутствует реальность хозяйственных операций.
Апелляционный суд находит выводы налогового органа несоответствующими, как нормативным актам, регулирующим правоотношения по налогу на прибыль, так и обстоятельствам дела.
В соответствии со статьей 252 НК РФ в целях главы 25 налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключении расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В пункте 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" особо указывается, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Аналогичная позиция выражена в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О, в котором указано, что налогоплательщик не может нести ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
Кроме того, арбитражный суд руководствуется правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007 N 9893/07, предусматривающей недопустимость формального подхода к правоотношениям такого рода, без исследования реальности хозяйственных операций и представления налоговым органом доказательств получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Следовательно, для признания за налогоплательщиком права отнесения расходов на затраты при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций.
Исходя из Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В то же время нарушение контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей само по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Обязанность налогового органа по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного правового акта предполагает представление суду сведений, с бесспорностью подтверждающих, что действия налогоплательщика направлены именно на получение необоснованной налоговой выгоды.
В оспариваемом решении налогового органа не содержится соответствующих доказательств и не установлено обстоятельств, свидетельствующих об искусственном создании заявителем совместно с его контрагентом условий для получения необоснованной налоговой выгоды.
Обоснованность расходов по налогу на прибыль организаций подтверждена представленными заявителем в материалы дела и в налоговый орган первичными документами: договорами, актами, отчетами.
Факт наличия у налогоплательщика результатов работ, выполненных спорными контрагентами, подтвержден материалами дела.
Оказание услуг в том числе подтверждено письмом FIOSEN BUSINESS LTD от 16.04.2013, в котором исполнитель услуг подтвердил факт их оказания.
Таким образом, налогоплательщик документально подтвердил обоснованность расходов с целью исчисления налога на прибыль по совершенным хозяйственным операциям в результате взаимоотношений со спорными контрагентами.
Доводы налогового органа о том, что Общество фактически не использовало в своей деятельности результаты исследования, подлежат отклонению.
Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П).
Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", согласно которому установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Поскольку заключение договоров на проведении маркетинговых исследований иностранного рынка сбыта направлено на получение дохода, путем расширение рынка, отсутствие реализации продукции в Евросоюзе, США, Канаде, связанное с рисковым характером такой деятельности, не является основанием для исключения затрат из состава расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.
Доводы инспекции о перечислении средств по "цепочке" контрагентов с последующим их возвратом налогоплательщику признаются апелляционным судом несостоятельными.
Как следует из материалов дела Обществом в июле 2010 года в счет оплаты услуг FIOSEN BUSINESS LTD перечислены денежные средства.
В феврале и апреле 2012 года (спустя более полутора лет) FIOSEN BUSINESS LTD совершило 2 операции по перечислению денежных средств на счет ООО "Мегахаус", которое в этот же период частично денежные средства перечислило налогоплательщику в качестве заемных.
Управление при проведении проверки расценило данные операции в качестве создания искусственной схемы, направленной на минимизацию базы по налогу на прибыль.
При этом, в ходе повторной налоговой проверки Управлением не проводились встречные мероприятия налогового контроля в отношении ООО "Мегахаус" с целью подтверждения оснований получения денежных средств от FIOSEN BUSINESS LTD.
Указанные обстоятельства налоговым органом не устанавливались.
Перечисление денежных средств по предполагаемой Управлением схеме не может быть признано установленным, поскольку отсутствуют доказательства объективно свидетельствующие о том, что Обществу в 2012 году ООО "Мегахаус" возвращены денежные средства перечисленные по иностранному контракту FIOSEN BUSINESS LTD в 2010 году, в том числе без обязательств по их возврату.
При таких обстоятельствах апелляционный суд признает недоказанным наличие в деятельности Общества искусственной схемы минимизации налоговых обязательств.
Следует отметить, что доводы Управления об аффилированности Общества и ООО "Мегахаус" являются несостоятельными.
В ходе повторной проверки установлено, что генеральным директором ООО "Мегахаус" с 04.07.2007 по настоящее время является Купсин Е.В., который с 09.06.2008 является также одном из учредителей компании.
В период с 19.04.2007 по 05.02.2008 генеральным директором Общества также являлся Купсин Е.В.
Вместе с тем, договоры с FIOSEN BUSINESS LTD заключены Обществом в январе 2009 года, денежные средств в счет оплаты услуг перечислены в июле 2010 года, заемные средства от ООО "Мегахаус" получены обществом в 2012 году.
В период с 2009 по 2012 годов Купсин Е.В. не занимал руководящие должности налогоплательщика и не являлся руководителем ООО "Мегахаус". Доказательств влияния указанного физического лица на принятие решений как Общества, так и ООО "Мегахаус" Управлением в материалы дела не представлено.
Следует также отметить, что Управлением в ходе проверки не получено доказательств, свидетельствующих о наличии каких-либо взаимоотношений между FIOSEN BUSINESS LTD и Купсиным Е.В.
Апелляционный суд находит несостоятельными доводы инспекции о том, что представленные отчеты не могут рассматриваться как отчет о проделанных маркетинговых исследованиях, так как информация, содержащаяся в работе, носит статистический характер и не является конкретной специальной рекомендацией для заявителя, информация имеется в свободном доступе в сети интернет.
Как следует из материалов дела, в качестве документов, подтверждающих выполнение маркетинговых услуг по договорам с FIOSEN BUSINESS LTD обществом представлен отчет (выдержки) о проведении маркетингового исследования, акты об оказании услуг, письмо FIOSEN BUSINESS LTD о выполнении работ. Отчет о проведении маркетингового исследования содержит результаты маркетинговых исследований по предмету и направлениям исследований, определенным в договорах на оказание маркетинговых услуг от 14.01.2009, 15.01.2009. Данный отчет является документом, содержащим основные выводы, полученные в ходе маркетингового исследования.
В апелляционной жалобе инспекция ссылается на то, что в настоящее время, в сети Интернет в свободном доступе имеются подобные исследования, следовательно, данная услуга не была оказана контрагентом общества.
Между тем, апелляционный суд считает, что наличие подобных исследований в настоящее время не доказывает наличие таких же исследований в 2009 года, когда Обществом в собственных интересах был заключен договор на проведение маркетингового исследования.
Апелляционный суд считает, что данные обстоятельства не могут являться основанием для признания расходов на получение данной информации, произведенных более трех лет назад, экономически необоснованными, поскольку инспекция не рассматривала актуальность найденной ею в бесплатном доступе в сети Интернет информации на момент несения налогоплательщиком расходов на ее получение.
Ссылки на президента Обама также не являются доказательством не выполнения услуг, так как могут свидетельствовать о доработке отчета исходя из изменившейся ситуации.
Расходы налогоплательщика по договорам со спорными контрагентами подтверждены предоставленными инспекции на проверку и в материалы настоящего дела документами. Все документы содержат необходимые обязательные реквизиты, перечень которых приведен в пункте 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", и в совокупности доказывают факты приобретения налогоплательщиком услуг, являющихся предметом договора, и их оплаты. Совокупность представленных документов, свидетельствует о реальности хозяйственных операций со спорными контрагентами.
Доказательств совершения заявителем и связанными с ним лицами лишенных экономического содержания согласованных умышленных действий, направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для незаконного принятия расходов по налогу на прибыль налоговым органом не представлено.
Поскольку инспекция не опровергла представленных обществом доказательств, свидетельствующих о реальности совершенных им хозяйственных операций, и не доказала того обстоятельства, что упомянутые операции в действительности не совершались, ее вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов как понесенных именно в рамках сделки с конкретным контрагентом, не влечет безусловного отказа в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль со ссылкой на положения пункта 1 статьи 252 НК РФ.
Проверив материалы дела по спорным контрагентам, апелляционный суд считает, что доводы налогового органа опровергаются представленными в материалы дела документами, полно и всесторонне исследованными судом первой инстанции. Суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суда первой инстанции.
3. По пункту 1.9. решения Управления.
В ходе проверки Управлением сделан вывод о том, что общество в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 252, пункта 4 статьи 264 НК РФ неправомерно включило в состав расходов за 2009 год, уменьшающих сумму доходов от реализации, стоимость услуг по договору от 26.05.2008 N МК-665/0508-1 с ООО "Максус" за размещение рекламно-информационных материалов в метрополитене в сумме 14 230 253,59 руб., что явилось основанием для доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2 846 050,72 руб., соответствующей пени.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества по данному эпизоду, указал, что произведенные Обществом расходы документально подтверждены и экономически обоснованы, в связи с чем, правомерно учтены налогоплательщиком в качестве расходов 2009 года.
Материалами дела установлено, что Обществом с ООО "Максус" заключен договор от 26.05.2008 N МК-665/0508-1, по условиям которого последний обязался за вознаграждение оказывать услуги по заключению от своего имени и за счет клиента сделок на производство и/или размещение рекламных материалов в средствах массовой информации (а также на любое иное распространение рекламной информации любыми иными законными способами), в том числе на производство и/или размещение спонсорских рекламных материалов, а также выполнять иные фактические и юридические действия, сопровождающие проведение рекламных кампаний заявителя.
В соответствии с приложениями к указанному договору, актами об оказании услуг, счетами-фактурами ООО "Максус" были оказаны обществу услуги по производству рекламных материалов, а также размещение рекламных материалов общества в г. Москва и в г. Санкт-Петербург, которые, в свою очередь, были оказаны ООО "Максус" ООО "Рекламное агентство "Проспект" и ООО "Альмакор Медиа Групп".
По мнению Управления, поскольку реклама размещалась в вагонах метрополитенов Москвы и Санкт-Петербурга, то она является нормируемой в соответствии с положениями пункта 4 статьи 264 НК РФ, а поскольку лимит нормируемой рекламы налогоплательщиком был исчерпан, то признание спорных расходов для целей налогообложения не правомерен.
В соответствии с пп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) для целей налогообложения принимаются расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 данной статьи.
Исходя из положений п. 4 ст. 264 Кодекса, к расходам организации на рекламу в целях настоящей главы относятся:
- 1) расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
- 2) расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
- 3) расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
Перечисленные выше расходы на рекламу принимаются полностью для целей налогообложения.
Все остальные затраты, носящие рекламный характер и не указанные в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 Кодекса, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 Кодекса.
Статьей 20 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" определены особенности рекламы на транспортных средствах.
В соответствии с пунктом 1 статьи 20 указанного Федерального закона размещение рекламы на транспортном средстве осуществляется на основании договора, заключаемого рекламодателем с собственником транспортного средства или уполномоченным им лицом либо с лицом, обладающим иным вещным правом на транспортное средство.
При этом в соответствии с кодом 60.21.23 Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2001 (КДЕС Ред. 1), принятого и введенного в действие Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст, деятельность метрополитена относится к деятельности прочего сухопутного транспорта разд. I "Транспорт и связь".
Исходя из вышеизложенного, расходы на рекламу в вагонах метрополитена, осуществляемую в соответствии с требованиями ст. 20 Закона N 38-ФЗ, относятся к расходам на рекламу на транспортных средствах, принимаемым для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, при условии их соответствия требованиям п. 1 ст. 252 Кодекса.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами дела доказательств заключения Обществом, либо ООО "Макрус" договоров с собственником транспортного средства или уполномоченным им лицом либо с лицом, обладающим иным вещным правом на транспортное средство, на размещение рекламы в ходе повторной выездной проверки Управлением не получено.
Санкт-Петербургский и Московский метрополитены не подтвердили ни наличие договорных отношений с Обществом и рекламодателем, ни факт размещения рекламы в вагонах.
Поскольку в материалы дела доказательства размещения рекламных материалов по договору с ООО "Макрус" в вагонах Московского и Санкт-Петербургского метрополитена не представлены, спорные расходы не являются нормированными, а относятся к расходам на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов, принимаемым для целей налогообложения в полном объеме.
Ссылки Управления на показания Роговой Е.В. (финансовый директор ООО "РА "Проспект") правомерно отклонены судом первой инстанции, поскольку в силу части 1 статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.
Документальные доказательства, подтверждающие показания Роговой Е.В. (договоры, акты и т.д.) в материалы дела не представлены.
Доводы налогового органа о том, что факт размещения рекламы в вагонах метрополитена подтверждается выпиской банка с расчетного счета ООО "Альмакор Медиа Групп", где в назначении платежа имеется указание на "оплата по счету за размещение РИМ ЗАО "НПО "Антивирал" стикеров для размещения метрополитене ...", "оплата за производство РИМ "Антигрипин Максимум" стикеров для размещения в Московском метрополитене", подлежит отклонению.
Факт размещения рекламных материалов в вагонах метрополитена может быть подтвержден только договором с собственником метрополитена (транспортного средства) и соответствующими актами, свидетельствующими о фактическом размещении рекламы. Назначение платежей, отраженное в выписке движения денежных средств по счетам третьих лиц, не является допустимым и относимым доказательством факт размещения рекламы в вагонах.
Поскольку Управлением не доказан факт размещения рекламы в вагонах метрополитена, спорные затраты относятся к расходам на световую и иную наружную рекламу, и правомерно в полном объеме приняты Обществом для целей налогообложения.
Основания для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду не имеется.
4. По пунктам 1.10., 2.3. решения Управления.
В ходе повторной проверки Управлением установлено, что общество в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 252 НК РФ неправомерно включило в состав расходов за 2009 год, уменьшающих сумму доходов от реализации, затраты по размещению рекламных услуг в сети Интернет в размере 32 002 486,08 руб., а также в нарушение статьи 169, пунктов 1 и 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ в 2009 году неправомерно применило налоговый вычет по НДС в сумме 5 760 447,49 руб. по счетам-фактурам от 31.12.2009 N 167 и от 31.12.2009 N 168, выставленных ООО "Медиа Солюшенс".
По данному эпизоду налогоплательщику доначислены налог на прибыль в сумме 6 400 497,22 руб., НДС в сумме 5 760 447,49 руб., соответствующие пени.
Как следует из материалов дела в соответствии с договором от 18.09.2009 N С-21А-2009 на оказание агентских услуг по размещению рекламы, заключенным между обществом и ООО "Медиа Солюшенс" (Исполнитель), последний обязался за вознаграждение, действуя в интересах заявителя (Заказчик), совершать от своего имени, но за счет Заказчика сделки по планированию и размещению рекламных материалов - "баннеров" (далее - Реклама) Заказчика на территории Российской Федерации в сети Интернет (в медиа-ресурсах сети Интернет), а также осуществлять иные действия, необходимые для исполнения поручений Заказчика в соответствии с условиями настоящего договора.
Согласно дополнительному соглашением (Медиа-План) N 1 от 23.09.2009 к указанному договору размещение рекламных материалов Заказчика осуществляется Исполнителем в соответствии со сроками, указанными в Медиа-плане, в период с 01.10.2009 по 31.12.2009. Исполнитель в соответствии с условиями дополнительного соглашения размещает рекламные материалы Заказчика согласно Медиа-плану на сайтах Bfm.ru, Rbc.ru, Rambler.ru. (далее - ресурсы).
В подтверждение обоснованности учета в составе расходов спорных затрат и применения налоговых вычетов по НДС Обществом представлены договор, дополнительное соглашение к нему, счета-фактуры от 31.12.2009 N 167 и от 31.12.2009 N 168, акт сдачи-приемки оказанных услуг от 31.12.2009 с приложением к нему (статистики) по размещению рекламных материалов на ресурсах, скриншотов с ресурсов, свидетельствующих о размещении рекламных материалов заявителя в соответствии с договором и соглашением к нему.
Налоговым органом возражений по порядку оформления указанных документов не заявлено, достоверность содержащихся в них сведений не оспорена.
ООО "Медиа Солюшенс" подтвердило наличие хозяйственных отношений с Обществом и факт размещения рекламных материалов в сети Интернет. В письме (л.д. 174 т. 3) ООО "Медиа Солюшенс" так же сообщило, что размещение осуществлялось не непосредственно агентом и не субагентами ООО "Консалдинговая компания "Руна", ООО "Астра-Лайн", а иными дополнительно привлеченными лицами, что не противоречит условиям заключенного агентского договора.
В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, либо для перепродажи.
Налоговые вычеты в силу п. 1 ст. 172 НК РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятие на учет указанных товаров (работ, услуг).
Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению при условии ее оформления в соответствии с пунктами 5, 6 данной статьи.
Исходя из ст. 169, 171, 172 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006) следует, что право налогоплательщика на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость поставлено в зависимость от соблюдения им следующих условий: товары, работы (услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ либо для перепродажи; предъявление поставщиком дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), соответствующей суммы налога; наличие счета-фактуры, оформленной с учетом требований п. 5, 6 ст. 169 НК РФ.
При этом требования законодательства о налогах и сборах относятся не только к наличию всех обязательных реквизитов в выставляемых в адрес налогоплательщика счетах-фактурах, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.
При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, гл. 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.
Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).
В то же время, поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком - организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
В соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ, п. 2 Определения Конституционного Суда РФ N 138-О от 25.07.2001 в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006, судебная практика разрешения налоговых споров также исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии со ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
В подтверждение факта оказания услуг Обществом представлены: счета-фактуры от 31.12.2009 N 167 и от 31.12.2009 N 168, акт сдачи-приемки оказанных услуг от 31.12.2009 с приложением к нему (статистики) по размещению рекламных материалов на ресурсах, скрин-шотов с ресурсов.
При этом из содержания указанных двусторонних актов следует, что оказанные услуги полностью удовлетворяют условиям договора, заказчик не имеет претензий и замечаний к качеству и содержанию услуг, предоставленных исполнителем.
Согласно позиции Минфина РФ, изложенной в Письме N 04-02-05/1/33 от 30.04.2004, акт оказания услуг является документом, подтверждающим расходы контрагента по гражданско-правовому договору.
Налоговым органом не доказано, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), либо налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При таких обстоятельствах, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что у Управления отсутствовали правовые основания для отказа в принятии расходов и налоговых вычетов по НДС по данному эпизоду.
Доводы апелляционной жалобы о недоказанности Обществом факта оказания услуг по размещению рекламы в сети интернет подлежат отклонению.
Как следует из материалов дела Управлением в ходе проведения повторной проверки сделаны запросы в ООО "Рамблер интернет Холдинг" и ООО "Рекламное агентство "Объединенные Медиа" на предмет подтверждения хозяйственных отношений с ООО "Медиа Солюшенс" по вопросам размещения рекламы.
ООО "Рамблер интернет Холдинг", ООО "Рекламное агентство "Объединенные Медиа" в ответ на запросы налогового органа сообщили, что в 2009 году взаимоотношений с ООО "Медиа Солюшенс" не имели.
Указанная информация явилась основанием для вывода об отсутствии факта оказания услуг.
Вместе с тем, налоговым органом не учтены следующие обстоятельства.
Из представленных в материалы дела доказательств следует, что в спорном периоде ООО "Медиа Солюшенс" были заключены договоры на размещение рекламы в сети интернет с ЗАО "ИнфоЦентр СПб", который в свою очередь являлся агентом ООО "ЭдЛайн".
При проведении первичной выездной налоговой проверки МИ ФНС России N 19 по СПб в адрес ЗАО "ИнфорЦентр СПб" было направлено требование о предоставлении документов по взаимоотношениям с ООО "Медиа Солюшенс" (агента Общества) по размещению бренда "Антигрипин" на площадках сайтах Rbc.ru (т. 10).
В ответ на требование о предоставлении документов ЗАО "ИнфорЦентр СПб" представило в налоговый орган копии договоров с ООО "Медиа Солюшенс", ООО "ЭдЛайн", агентские отчеты, акты на посредническое вознаграждение, счета-фактуры, книги покупок, книги продаж, оборотно-сальдовые ведомости, движения по счету, копии платежных документов, которые подтверждают как наличие хозяйственных правоотношений между ООО "Медиа Солюшенс" (агентом Общества) и ЗАО "ИнфорЦентр СПб" (агентом ООО "ЭдЛайн"), так и размещение ООО "ЭдЛайн" бренда "Антигрипин" на площадках сайтах Rbc.ru.
Указанные документы имелись в распоряжении Управления при проведении повторной выездной налоговой проверки, однако, не были учтены.
Требования о предоставлении документов ни в адрес ЗАО "ИнфорЦентр СПб", ни в адрес ООО "ЭдЛайн" не направлялись.
В запросах, направленных ООО "Рамблер интернет Холдинг" и ООО "Рекламное агентство "Объединенные Медиа" Управление не просило представить информацию о наличии хозяйственных отношений по размещению рекламы с ЗАО "ИнфорЦентр СПб", ООО "ЭдЛайн", так же как и предоставить информацию по размещению бренда "Антигрипин" на площадках сайтах в 2009 году.
При таких обстоятельствах, информация ООО "Рамблер интернет Холдинг" и ООО "Рекламное агентство "Объединенные Медиа" об отсутствии договорных отношений с ООО "Медиа Солюшенс" не свидетельствует об отсутствии факта оказания услуг по размещению рекламы в сети Интернет.
На основании изложенного доводы апелляционной жалобы Управления противоречат представленным в материалы дела доказательствам, в связи с чем подлежат отклонению.
Основания для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду отсутствуют.
5. По пунктам 1.11., 2.1. решения Управления.
В ходе проверки Управлением сделан вывод о том, что обществом в нарушение пункта 1 статьи 286 НК РФ занижена сумма налога на прибыль организаций, подлежащая уплате в бюджет за 2009 год, в размере 3 914 458 руб. по взаимоотношениям с ООО "МФФ "Аконит", а, кроме того, в нарушение пункта 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154 НК РФ занижена налоговая база по НДС при реализации продукции в размере 1 957 229 руб. по этому же контрагенту, что повлекло за собой доначисление НДС в размере 1 957 229 руб., а также соответствующие суммы пени по этим налогам.
Основанием для доначисления налога на прибыль и НДС по данному эпизоду явился вывод налогового органа о занижении выручки от реализации товаров ООО "МФФ "Аконит", в связи с неотражением отгрузки готовой продукции в бухгалтерском и налоговом учете по следующим товарным накладным и счетам-фактурам: от 09.11.2009 N 591 на сумму 2070433 руб. 85 коп.; от 11.11.2009 N 596 на сумму 1002152 руб. 60 коп.; от 13.11.2009 N 611 на сумму 2092064 руб.; от 18.11.2009 N 636 на сумму 1054469 руб. 60 коп.; от 24.11.2009 N 665 на сумму 1764157 руб. 80 коп.; от 25.11.2009 N 695 на сумму 433266 руб. 04 коп.; от 30.11.2009 N 711 на сумму 6546736 руб. 68 коп.; от 03.12.2009 N 716 на сумму 1256989 руб. 35 коп.; от 07.12.2009 N 719 на сумму 125120 руб.; от 10.12.2009 N 750 на сумму 2654155 руб. 50 коп.; от 11.12.2009 N 766 на сумму 2529973 руб. 85 коп.
Суд первой инстанции, признавая недействительным решение управления по данному эпизоду, указал, что фактически отгрузки по спорным товарным накладным и счетам-фактурам не осуществлялись, сформированные документы являлись повторными, оформление которых связано с изменением системы сбыта произведенной продукции.
Апелляционный суд не находит оснований для отмены решения по данному эпизоду.
В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Статьей 146 НК РФ установлено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Согласно пункту 1 статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
Пунктом 2 этой же статьи установлено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
Указанные в данном пункте доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.
Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.
Пунктом 1 статьи 249 НК РФ установлено, что в целях главы 25 Кодекса, доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ (пункты 2 и 3 статьи 249 НК РФ).
Материалами дела установлено, что Обществом осуществлялась отгрузка товара в адрес ООО "МФФ "Аконит" по договору N 82 от 20.11.2006 по октябрь 2009 года. Датой последней (прямой) отгрузки является 30.10.2009.
С 01.11.2009 продукция Общества поставлялась ООО "МФФ "Аконит" в рамках договора купли-продажи N 20/09 от 05.11.2009, заключенного с ООО "Лаборатория АНВИ" (агента Общества).
В связи с переходом на систему сбыта продукции через агента, изменилась и система учета.
При этом, при оформлении отгрузочных документов за период ноябрь - декабрь 2009 года было допущено двойное оформление, а именно одни и те же отгрузки оформлены как от Общества (поставщик), так и от агента ООО "Лаборатория АНВИ":
Поставщик - Общество Агент - ООО "Лаборатория АНВИ"
от 09.11.2009 N 591 на сумму 2070433,85 руб. 09.11.2009 N 26 на сумму 2070433,85 руб.
от 11.11.2009 N 596 на сумму 1002152,60 руб. от 11.11.2009 N 27 на сумму 1002152,60 руб.
- от 13.11.2009 N 611 на сумму 2092064 руб. от 13.11.2009 N 28 на сумму 2092064 руб.;
- от 18.11.2009 N 636 на сумму 1054469,60 руб. от 18.11.2009 N 29 на сумму 1054469,60 руб.
от 24.11.2009 N 665 на сумму 1764157,80 руб. от 24.11.2009 N 30 на сумму 1764157,80 руб.
от 25.11.2009 N 695 на сумму 433266,04 руб. от 25.11.2009 N 31 на сумму 433266,04 руб.
от 30.11.2009 N 711 на сумму 6546736,68 руб. от 30.11.2009 N 32 на сумму 6546736,68 руб.
03.12.2009 N 716 на сумму 1256989,35 руб. от 03.12.2009 N 33 на сумму 1256989,35 руб.
- от 07.12.2009 N 719 на сумму 125120 руб.; от 07.12.2009 N 34 на сумму 125120 руб.;
- от 10.12.2009 N 750 на сумму 2654155,50 руб. от 10.12.2009 N 35 на сумму 2654155,50 руб.
от 11.12.2009 N 766 на сумму 2529973,85 руб.
от 11.12.2009 N 36 на сумму 2529973,85 руб.
Установив факт двойного оформления документов на основании приказа от 03.02.2010 N 02/1, комплект отгрузочных документов оформленных от Общества был уничтожен, что подтверждается актом от 04.02.2010.
В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции проведена сверка товарных накладных и счетов-фактур по реализации товара ООО "МФФ "Аконит" через агента ООО "Лаборатория АНВИ" с товарными накладными и счетами-фактурами, полученными Управлением у ООО "МФФ "Аконит" (оформленными от имени Общества), как по их содержанию в части определения реализованной продукции, так и по суммовым значениям.
По итогам сверки в материалы дела представлен свод товарных накладных и счетов-фактур.
Анализ первичных документов свидетельствует, что содержание обоих комплектов отгрузочных документов идентично как по составу отгруженной продукции, так и по стоимости.
Обществом представлены в материалы дела документы, в том числе полученные от контрагента ООО "МФФ "Аконит", в том числе карточка субконто ООО "МФФ "Аконит" по клиенту Антивирал НПО ЗАО, акт уничтожения документов первичного учета от 26.07.2012, из которых следует, что ООО "МФФ "Аконит" подтвердил ошибочное наличие двойной записи в регистрах налогового и бухгалтерского учета по спорному эпизоду, и которые свидетельствуют об отсутствии отгрузки товара как со стороны заявителя, так и его принятия со стороны ООО "МФФ "Аконит".
Факт поставки продукции ООО "МФФ "Аконит" в период ноябрь - декабрь 2009 года только через агента ООО "Лаборатория АНВИ" (без прямых поставок) подтвержден и письмом контрагента (л.д. 178 т. 3).
Более того, в ходе мероприятий налогового контроля налоговым органом не установлен факт поступления ООО "МФФ "Аконит" продукции, как от Общества, так и от ООО "Лаборатория АНВИ", применения контрагентом налоговых вычетов и учета расходов как по счетам-фактурам и товарным накладным налогоплательщика, так и по документам ООО "Лаборатория АНВИ".
Представленные в материалы дела акты сверки задолженности между Обществом и ООО "МФФ "Аконит" свидетельствуют об отсутствии прямых отгрузок в период с 01.11.2009.
Поскольку представленными в материалы дела доказательствами не подтвержден факт прямых отгрузок Обществом в адрес ООО "МФФ "Аконит" товара по спорным ТН и с/ф, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что спорные отгрузочные документы являются повторными и не подтверждают факта занижения выручки от реализации товаров в период ноябрь - декабрь 2009 года.
Ссылки управления на то обстоятельство, что в книге продаж за 4 квартал 2009 года, регистрах налогового и бухгалтерского учета спорные счета-фактуры не отражены, подлежат отклонению, поскольку в регистрах налогового и бухгалтерского учета отражены отгрузки через агента ООО "Лаборатория АНВИ", и соответственно выручка от реализации товара по спорным операциям включена в состав налоговой базы как по налогу на прибыль, так и по НДС.
Доказательств, опровергающих отражение выручки от агента ООО "Лаборатория АНВИ" в спорный период в сумме 21 529 519,27 рублей, Управлением в материалы дела не представлено.
При таких обстоятельствах, учитывая установленный факт "задвоения" отгрузочных документов (ТН и с/ф), суд первой инстанции сделал правильный вывод о недоказанности факта занижения Обществом выручки от реализации товара.
6. По пункту 4. решения Управления.
Оспариваемым решением Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление налоговому органу 697 документов, в сумме 139 400 рублей.
Суд первой инстанции, применив положения ст. 112, 114 НК РФ признал недействительным решение налогового органа в части начисления штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в размере 69700 руб.
В апелляционной жалобе Управление не согласно с уменьшением налоговой санкции, считая, что ссылаясь на то, что решением от 27.04.2012 был продлен до 18.05.2012, и за повторным продлением Общество не обращалось.
Согласно частям 1 и 2 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в установленных НК РФ размерах.
Пунктом 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Приведенный в статье 112 НК РФ перечень смягчающих ответственность обстоятельств не является исчерпывающим.
Таким образом, положения статей 112 и 114 НК РФ предусматривают право суда устанавливать и учитывать обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, при наложении санкций за налоговые правонарушения в определенном законодательством о налогах и сборах порядке.
Согласно положениям пункта 3 статьи 114 НК РФ, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.
Пунктом 19 Постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации N 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 от 11 июня 1999 года "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" предусмотрено, что если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ.
Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
В данном случае судом первой инстанции при снижении санкции учтены большой объем истребуемых документов, а также о то обстоятельство, что налоговыми органами параллельно осуществлялось проведение двух налоговых проверок (повторной и плановой) за разные налоговые периоды, что возлагает на налогоплательщика дополнительную нагрузку.
Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, считает, что суд первой инстанции правомерно признал указанные обстоятельства в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения и уменьшил штрафные санкции по п. 1 ст. 126 НК РФ.
Основания для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду не имеется.
7. По вопросу о законности проведения Управлением повторной выездной налоговой проверки.
Из материалов дела усматривается, что Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Санкт-Петербургу в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления): налога на прибыль, НДС, ЕСН, страховых взносов обязательного пенсионного страхования, НДФЛ, земельного налога, налога на имущество предприятий, транспортного налога за период 2007-2009 года. По результатам проверки общество привлечено к налоговой ответственности (решение от 10.12.2010 N 10.14/0110 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения).
Указанное решение было исполнено заявителем своевременно и в полном объеме.
Решением от 28.11.2011 N 08/114135 Управление назначило проведение повторной налоговой проверки налогоплательщика в соответствии с подпунктом 1 пункта 10 статьи 89 НК РФ в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью Инспекции по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль, налога на имущество, транспортного налога, НДС, ЕСН, ЕНВД, НДФЛ за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.
Основание и порядок проведения повторной налоговой проверки регулируется положениями пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно названному пункту, повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.
При назначении повторной выездной налоговой проверки ограничения, указанные в пункте 5 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, не действуют.
Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.
В этом случае, как разъяснено Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении Президиума от 25.05.2010 N 17099/09, такая повторная налоговая проверка имеет целью обеспечение законности и обоснованности принимаемых нижестоящим налоговым органом решений.
Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.04.2012 N 15129/11, предметом контроля вышестоящим налоговым органом могут являться оценка эффективности проведения первоначальной проверки в части выявления нарушений налогового законодательства, а также сделанные в ходе данной проверки выводы об отсутствии таких нарушений.
Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П повторная выездная налоговая проверка недопустима, когда имеются основания полагать, что ее результаты могут вступить в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными не пересмотренным по установленной процессуальной процедуре судебным актом. Вместе с тем необходимо в каждом конкретном подобном случае исследовать вопрос о том, исключает или не исключает повторная выездная налоговая проверка принятие по ее результатам решения, вступающего в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными действующим судебным актом.
Таким образом, названная правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации не охватывает случаев, когда объективно исключена возможность возникновения указанных противоречий, в частности, если при рассмотрении другого дела суд не давал оценки доказательствам и фактическим обстоятельствам, а также сделанным инспекцией на их основе выводам, обоснованность и законность которых являются предметом контроля вышестоящего налогового органа при проведении повторной проверки. Кроме того, предметом контроля могут являться оценка эффективности проведения первоначальной проверки в части выявления нарушений налогового законодательства, а также сделанные в ходе данной проверки выводы об отсутствии таких нарушений.
Данная позиция изложена в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 14585/09, от 20.10.2010 N 7278/10.
При рассмотрении настоящего дела Управлением приведены доводы о том, что первоначальная проверка Общества являлась неэффективной, поскольку по итогам предпроверочного анализа деятельности организации установлены факты, позволившие предположить наличие в действиях налогоплательщика признаков схемы минимизации налогообложения, не установленные в ходе плановой проверки.
По мнению суда апелляционной инстанции, при рассмотрении вопроса о законности и обоснованности решения о проведении повторной выездной налоговой проверки не имеется оснований для вывода о том, что проверка имеет целью доначисление налогов по кругу тех обстоятельств и правонарушений, которые были выявлены в результате первоначальной налоговой проверки.
В материалы дела доказательства в опровержение того обстоятельства, что управлением при назначении повторной выездной налоговой проверки реализовывались задачи оценки эффективности проведения первоначальной проверки, не представлены.
При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает вывод суда первой инстанции о том, что повторная выездная налоговая проверка хотя и оформлена Управлением в порядке, предусмотренном пунктом 10 статьи 89 НК РФ, фактически таковой не являлась и назначена без законных к тому оснований, ошибочным.
Вместе с тем, данный вывод не привел к принятию неправильного решения, в связи с чем неправильное применение судом норм материального права в этой части не является основанием для отмены обжалуемого судебного акта.
При таких обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.
Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.05.2013 по делу N А56-78283/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Председательствующий
О.В.ГОРБАЧЕВА
Судьи
М.В.БУДЫЛЕВА
Л.П.ЗАГАРАЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРИНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 02.08.2013 ПО ДЕЛУ N А56-78283/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 2 августа 2013 г. по делу N А56-78283/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 01 августа 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 02 августа 2013 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Горбачевой О.В.
судей Будылевой М.В., Загараевой Л.П.
при ведении протокола судебного заседания: Брюхановой И.Г.
при участии:
от истца (заявителя): Никифорова И.А. по доверенности от 25.12.2012 N 12-25/12, Полунин А.А. по доверенности от 01.10.2012 N 10-01/12, Покрашинская С.А. по доверенности от 11.01.2013 N 04/01/2013
от ответчика (должника): не явился, извещен.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-14693/2013) УФНС России по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.05.2013 по делу N А56-78283/2012 (судья Д.А.Глумов), принятое
по заявлению ЗАО "НПО "Антивирал"
к УФНС России по Санкт-Петербургу
о признании недействительным решения
установил:
Закрытое акционерное общество "НПО "Антивирал" (ОГРН 1027806866977, место нахождения: Санкт-Петербург, ул. Инструментальная, 3, лит. Ш, пом. 1Н, далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу (далее - Управление, налоговый орган) от 13.09.2012 N 073 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения за исключением:
- - привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, с учетом уменьшения суммы начисленного штрафа с применением статей 112, 114 НК РФ;
- - предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 102 527,30 руб. по эпизоду включения в состав расходов затрат по договору с ООО "Группа ТБД", в сумме 109 464,01 руб., по эпизоду включения в состав расходов затрат по договору с ООО "Аптека 36,6";
- - начисления пеней на суммы признаваемых доначисленных налогов;
- - штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в размере 100 руб.
Решением суда первой инстанции от 22.05.2013 заявленные Обществом требования удовлетворены.
В апелляционной жалобе Управление, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам и неправильное применение судом норм материального права, просит решение суда первой инстанции отменить в части эпизодов:
- Пункт 1.2. решения - доначисление налога на прибыль за 2009 год в сумме 20 914 585,21 рубль, соответствующих пени;
- Пункты 1.3, 1.4. решения - доначисление налога на прибыль за 2009 год в сумме 9 522 452,30 рублей, соответствующих пени;
- Пункт 1.9. решения - доначисление налога на прибыль за 2009 год в сумме 2 846 050,72 рубля, соответствующих пени;
- Пункты 1.10, 2.3. решения - доначисление налога на прибыль за 2009 год в сумме 6 400 497,22 рублей, НДС в сумме 5 760 447,49 рублей, соответствующих пени;
- Пункты 1.11, 2.1 решения - доначисление налога на прибыль за 2009 год в сумме 3 914 458 рублей, НДС в сумме 1 957 229 рублей, соответствующих пени;
- Пункт 4 решения - снижение судом размера санкции по п. 1 ст. 126 НК РФ;
- Вывода суда о неправомерности проведения Управлением в отношении Общества повторной выездной проверки.
Представители Общества с доводами жалобы не согласились, просили решение суда оставить без изменения.
Управление, уведомленное о времени и месте рассмотрения жалобы надлежащим образом, своего представителя в судебное заседание не направило, что в силу ст. 156 АПК РФ не является процессуальным препятствием для рассмотрения жалобы по существу.
Возражений против рассмотрения дела в пределах доводов апелляционной жалобы сторонами не заявлено, в связи с чем, решение суда в апелляционном порядке рассматривается в обжалуемой части в соответствии с пунктом 5 статьи 268 АПК РФ.
Законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части проверены в апелляционном порядке.
Материалами дела установлено, что Управлением на основании решения от 28.11.2011 N 08/114 проведена повторная выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, а также по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, оформленная актом повторной выездной налоговой проверки от 06.07.2012 N 07/88.
На акт проверки Обществом представлены возражения.
По результатам рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика, иных материалов налоговой проверки, Управлением принято решение от 13.09.2012 N 073 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением Обществу доначислены налог на прибыль в сумме 61 799 393,10 рублей, пени в сумме 11 367 101,04 рублей, НДС в сумме 10 984 858 рублей, пени в сумме 478 803,55 рублей, НДФЛ в сумме 246 472 рубля, пени в сумме 65 769,54 рубля, налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 139 500 рублей.
Апелляционная жалоба налогоплательщика, решением Федеральной налоговой службы от 07.02.2013 N СА-4-9/1768@, частично удовлетворена. Решение Управления изменено путем отмены в части доначисления НДФЛ в сумме 243 284 руб. по пункту 3.2 решения Управления. В остальной части решение Управления оставлено без изменения.
Общество, считая решение Управления не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, указал на отсутствие у Управления правовых оснований для доначисления оспариваемых сумм налогов и пени.
Поскольку вывод арбитражного суда о необоснованности доначислений налога на прибыль, НДС, НДФЛ, соответствующих пеней по пунктам 1.1, 1.5, 1.6, 1.7., 1.8., 2.2., 3.2. сторонами не оспаривается, в силу ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, он не является предметом исследования и оценки апелляционного суда.
Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части.
1. По пункту 1.2. решения Управления.
Из пункта 1.2. решения Управления следует, что общество в нарушение пункта 18 статьи 250 НК РФ не включило в состав внереализационых доходов и не включило в налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2008 - 2009 года кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности перед организациями: ООО "Аврора", ООО "Северный Город", ООО "Универсал", ООО "Вега", ООО "Бионикс", ООО "Гриан", ООО "Славия", ООО "Гелиос", ООО "БалтМедСервис", ООО "Промбизнес", ООО "Грот" в сумме 102 141 649,32 руб., что повлекло за собой доначисление налога на прибыль организаций в сумме 20 914 585,21 руб., соответствующей суммы пени.
При проведении проверки Управлением было установлено, что у общества по состоянию на 01.01.2008 и на 01.01.2009 числится кредиторская задолженность по указанным выше организациям, которая не была погашена денежными средствами.
При проведении повторной проверки Обществом представлены соглашения о новации, а также акты приема-передачи векселей в счет погашения кредиторской задолженности.
В целях подтверждения кредиторской задолженности Обществом представлен акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 31.12.2007. Первичные документы, подтверждающие наличие кредиторской задолженности и справка к акту инвентаризации налогоплательщиком не представлены.
Инвентаризационные ведомости не содержат информации о моменте возникновения кредиторской задолженности.
Налоговый орган проанализировав представленные документы, пришел к выводу, что поскольку факт заключения Обществом с контрагентами соглашений о новации и передачи векселей не подтвержден в ходе проведения мероприятий налогового контроля, у Общества возникла обязанность по включению в 2008-2009 годах в состав внереализационных доходов кредиторскую задолженность по вышеуказанным контрагентам.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества по данному эпизоду указал, что инспекцией не представлено доказательств объективно свидетельствующих о незаключении с контрагентами соглашений о новации и передачи векселей. Кроме того, судом принято во внимание то обстоятельство, что по состоянию на 31.12.2007 Обществом с контрагентами подписаны акты сверок с указанием задолженности, что означает перерыв срока давности.
В силу пункта 1 статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации являются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Из пункта 1 статьи 248 НК РФ следует, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.
Согласно пункту 18 статьи 250 названного Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.
Согласно пункту 1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
Из содержания пункта 18 статьи 250 НК РФ в совокупности с пунктами 27 и 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, и положениями статей 8 и 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", регулирующими ведение бухгалтерского учета, вытекает обязанность налогоплательщика учесть суммы требований кредиторов, по которым истек срок исковой давности, в составе внереализационных доходов в определенный налоговый период (год истечения срока исковой давности), а не в произвольно выбранный налогоплательщиком.
Этот вывод согласуется с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлениях от 08.06.2010 N 17462/09 и от 22.02.2011 N 12572/10, согласно которой нарушение порядка инвентаризации обязательств в установленный законом срок и, как следствие, отсутствие соответствующего приказа не могут служить основанием для невключения в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.
В соответствии со статьями 195 и 196 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности устанавливается в три года.
В соответствии с пунктом 1 статьи 200 ГК РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. Изъятия из этого правила устанавливаются названным Кодексом и иными законами.
Согласно пункту 2 этой статьи по обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения.
По обязательствам, срок исполнения которых не определен либо определен моментом востребования, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства, а если должнику предоставляется льготный срок для исполнения такого требования, исчисление исковой давности начинается по окончании указанного срока.
В целях учета кредиторской задолженности для исчисления налога на прибыль под исковой давностью понимается срок, по истечении которого налогоплательщик, с которого кредитор не истребовал в судебном порядке указанную задолженность, обязан включить задолженность во внереализационные доходы в связи с утратой кредитором права на обращение в суд. При этом ни налоговым, ни бухгалтерским законодательством обязанность отражать задолженность в доходах не поставлена в зависимость от того, были или не были предприняты кредитором необходимые меры для ее взыскания.
В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие органы или должностное лицо.
Таким образом, обязанность по доказыванию обстоятельств, подтверждающих вывод Управления об истечении срока исковой давности по кредиторской задолженности, имевшейся у Общества перед ООО "Аврора", ООО "Северный Город", ООО "Универсал", ООО "Вега", ООО "Бионикс", ООО "Гриан", ООО "Славия", ООО "Гелиос", ООО "БалтМедСервис", ООО "Промбизнес", ООО "Грот" а также о правомерности включения ее в составе внереализационных доходов 2008-2009 годов, лежит на налоговом органе.
Согласно статье 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.
В материалы дела Обществом представлены акты сверки взаимных расчетов составленных по состоянию на 31.12.2007 (т. 3) с ООО "Аврора", ООО "Северный Город", ООО "Универсал", ООО "Вега", ООО "Бионикс", ООО "Гриан", ООО "Славия", ООО "Гелиос", ООО "БалтМедСервис", ООО "Промбизнес", ООО "Грот", в которых отражена задолженность Общества перед контрагентами по состоянию на 01.01.2007, платежи произведенные Обществом в 2007 году в счет уплаты задолженности, а также задолженность налогоплательщика по состоянию на 31.12.2007. В актах также отражен факт признания Обществом задолженности и обязательство по ее погашению в срок до 31.12.2009, 31.12.2010.
Согласно пункту 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными.
Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, о его изменениях, а также о финансовых результатах деятельности.
Согласно положениям статей 8 и 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), действовавшего в спорные налоговые периоды, организации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий. Аналогичное требование к срокам проведения инвентаризации предусмотрено пунктом 27 Положения по ведению бухгалтерского учета.
Форма акта сверки взаимных расчетов не установлена Законом N 129-ФЗ, следовательно, организация может самостоятельно ее утвердить. Однако для того, чтобы акт был признан в качестве относимого и допустимого доказательства, отражающего действительные обязательства сторон и их волеизъявление (в частности, должника на признание долга), он должен соответствовать требованиям статьи 9 названного Закона.
Во-первых, в акте сверки должно быть конкретизировано обязательство, из которого вытекает признаваемая задолженность. Иначе говоря, в акте сверки необходимо перечислить: реквизиты договора либо актов выполненных работ, товарных накладных, платежных документов (в случае если договор не заключался); даты возникновения задолженности (то есть срок внесения платежа, определяемый согласно требованиям закона либо условиям договора, начиная с которого платеж считается просроченным). Именно с этой даты начинает исчисляться срок исковой давности, поскольку согласно пункту 2 статьи 200 ГК РФ по обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения; сумму долга (указываются суммы конкретного обязательства, поскольку итоговое сальдо по расчетам между контрагентами не дает информации, о признании какого долга идет речь).
Во-вторых, в акте сверки должна быть указана дата его подписания должником. Это необходимо, поскольку перерыв в течение срока исковой давности может иметь место лишь в пределах срока давности, а не после его истечения (пункт 19 Постановления N 15/18).
В-третьих, акт сверки должен быть подписан уполномоченными лицами, либо единоличным исполнительным органом общества, либо представителем, действующим на основании выданной таким органом доверенности, в которой конкретно закреплены полномочия на то или иное действие.
Имеющиеся в материалах дела акты сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2007 не содержат всех необходимых сведений.
Вместе с тем, акты сверки содержат сведения о частичной оплате Обществом в 2007 году задолженности перед контрагентами, имеющейся по состоянию на 01.01.2007, а именно:
- ООО "Аврора" - произведена оплата 640 000 рублей, платежные поручения N 292 от 26.02.2007, N 336 от 07.03.2007, N 479 от 02.04.2007, N 563 от 18.04.2007;
- ООО "Северный Город" - произведена оплата в сумме 200 000 рублей, платежное поручение N 86 от 19.01.2007;
- ООО "Универсал" - произведена оплата в сумме 450 000 рублей, платежные поручения N 23 от 12.01.2007, N 74 от 18.01.2007, N 170 от 06.02.2007, N 191 от 12.02.2007;
- ООО "Бионикс" - произведена оплата в сумме 2 050 000 рублей, платежные поручения N 716 от 24.05.2007, N 756 от 07.06.2007, N 816 от 20.06.2007, N 1029 от 31.07.2007, N 1088 от 09.08.2007, N 1335 от 21.09.2007, N 1589 от 15.10.2007, N 1988 от 21.11.2007, N 2302 от 14.12.2007, N 2388 от 28.12.2007,
- ООО "Гриан" - произведена оплата 2 318 080 рублей, платежные поручения N 454 от 26.03.2007, N 514 от 09.04.2007, N 550 от 13.04.2007, N 570 от 19.04.2007, N 610 от 26.04.2007, N 784 от 13.06.2007;
- ООО "Славия" - произведена оплата 3 436 290 рублей, платежные поручения N 302 от 28.02.2007, N 362 от 14.03.2007, N 385 от 15.03.2007, N 400 от 16.03.2007, N 624 от 27.04.2007, N 642 от 03.05.2007, N 672 от 11.05.2007, N 888 от 04.07.2007;
- ООО "Гелиос" - произведена оплата в сумме 2 612 520 рублей, платежные поручения N 212 от 14.02.2007, N 235 от 16.02.2007, N 276 от 21.02.2007, N 282 от 26.02.2007, N 295 от 27.02.2007, N 301 от 28.02.2007, N 419 от 20.03.2007, N 424 от 21.03.2007;
- ООО "БалтМедСервис" произведена оплата в сумме 5 098 720 рублей, платежное поручение N 958 от 16.07.2007;
- ООО "Промбизнес" - произведена оплата в сумме 1 000 000 рублей, платежные поручения N 62 от 16.01.2007, N 73 от 18.01.2007, N 115 от 23.01.2007;
- ООО "Грот" - произведена оплата в общей сумме 2 376 219,15 рублей по платежным поручениям N 179 от 08.02.2007, N 189 от 09.02.2007, N 437 от 22.03.2007, N 529 от 11.04.2007, N 543 от 12.04.2007, N 555 от 17.04.2007, N 710 от 23.05.2007, N 736 от 01.06.2007, N 929 от 01.07.2007.
В соответствии с пунктом 20 совместного Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 12.11.2001 N 15 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2001 N 12 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности" (далее - Постановление N 15/12) к действиям, свидетельствующим о признании долга в целях перерыва течения срока исковой давности, исходя из конкретных обстоятельств, в частности, могут относиться: признание претензии; частичная уплата должником или с его согласия другим лицом основного долга и/или сумм санкций, равно как и частичное признание претензии об уплате основного долга, если последний имеет под собой только одно основание, а не складывается из различных оснований; уплата процентов по основному долгу; изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга, равно как и просьба должника о таком изменении договора (например, об отсрочке или рассрочке платежа); акцепт инкассового поручения.
Частичная оплата задолженности (должником или с его согласия другим лицом) до истечения срока исковой давности свидетельствует о признании обязанным лицом задолженности и, соответственно, об отсутствии у налогоплательщика обязанности включить в соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ в состав внереализационных доходов спорную сумму кредиторской задолженности в связи с перерывом течения срока исковой давности.
Поскольку налоговым органом в материалы дела не представлено доказательств, опровергающих факт частичной оплаты Обществом в 2007 году задолженности перед ООО "Аврора", ООО "Северный Город", ООО "Универсал", ООО "Вега", ООО "Бионикс", ООО "Гриан", ООО "Славия", ООО "Гелиос", ООО "БалтМедСервис", ООО "Промбизнес", ООО "Грот", следует признать, что в силу ст. 203 ГК РФ срок исковой давности по указанным обязательствам прервался и начал течь заново с 2007 года.
С учетом установленного ст. 196 ГК РФ срока исковой давности, обязательства по включению в соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности может возникнуть у Общества не ранее 2010 года.
При таких обстоятельствах у Управления отсутствовали правовые основания для включения в состав внереализационных доходов 2008-2009 годов спорной кредиторской задолженности перед ООО "Аврора", ООО "Северный Город", ООО "Универсал", ООО "Вега", ООО "Бионикс", ООО "Гриан", ООО "Славия", ООО "Гелиос", ООО "БалтМедСервис", ООО "Промбизнес", ООО "Грот".
Из представленного в материалы дела акта сверки с ООО "Вега" следует, что по состоянию на 01.01.2007 задолженность Общества перед данным контрагентом отсутствовала.
В 2007 году ООО "Вега" в адрес Общества осуществлены поставки на сумму 9 862 447,08 рублей. Обществом произведена частичная оплата товара на сумму 1 561 317,70 рублей. Задолженность Общества по состоянию на 31.01.2007 года составила 8 301 129,38 рублей.
Поскольку задолженность Общества перед ООО "Вега" возникла в 2007 году, срок исковой давности по указанному долгу истекает не ранее 2010 года, что также исключает обязанность налогоплательщика включить в состав внереализационных доходов 2008 и 2009 годов кредиторскую задолженность перед ООО "Вега".
В связи с тем, что срок исковой давности по состоянию на 2008, 2009 годы по спорной кредиторской задолженности не истек, суд первой инстанции обоснованно признал недействительным решение инспекции по данному эпизоду.
Поскольку срок исковой давности по спорной кредиторской задолженности по состоянию на 2008 - 2009 год не истек, доводы инспекции о неподписании контрагентами соглашений о новации, актов передачи векселей, ссылки на проведенные экспертизы, смерть руководителей ООО "Аврора" (20.09.2010), ООО "Северный город" (05.05.2007), ООО "Гриан" (08.08.2006), ООО "Славия" (16.07.2010) подлежат отклонению, как не имеющие правового значения для рассмотрения спора по данному эпизоду (неправомерное невключение в состав внереализационных доходов 2008 - 2009 годов кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности).
Доводы налогового органа о том, что наличие кредиторской задолженности не подтверждено ни при проведении проверки, ни при рассмотрении дела в суде, не является основанием для включения спорных сумм в состав внереализационных доходов.
Как следует из материалов дела в целях подтверждения кредиторской задолженности Обществом представлен акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 31.12.2007. Первичные документы, подтверждающие наличие кредиторской задолженности и справка к акту инвентаризации налогоплательщиком не представлены. Инвентаризационные ведомости не содержат информации о моменте возникновения кредиторской задолженности.
Проведенными в ходе мероприятий налогового контроля опросами физических лиц, числящихся в ЕГРЮЛ учредителями и руководителями ООО "Аврора", ООО "Северный Город", ООО "Универсал", ООО "Вега", ООО "Бионикс", ООО "Гриан", ООО "Славия", ООО "Гелиос", ООО "БалтМедСервис", ООО "Промбизнес", ООО "Грот", установлено, что все опрошенные лица отрицали как факт регистрации юридических лиц, так и факт осуществления хозяйственных операций от имени указанных контрагентов.
При этом, неподтверждение наличия кредиторской задолженности в связи с отсутствием реальных хозяйственных операций, является основанием для доначисления налога на прибыль в связи с завышением расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли того налогового периода к которым указанные расходы относились.
Поскольку кредиторская задолженность отражена в бухгалтерских регистрах Общества по состоянию на 31.12.2007, то есть возникла за пределами периода повторной выездной проверки (расходы налогоплательщиком учтены в более ранние периоды), у Управления отсутствовали правовые основания для начисления налога на прибыль за 2008 - 2009 годы и по данному основанию.
Следует отметить, что неподтверждение кредиторской задолженности не является основанием для включения ранее учтенных расходов в состав внереализационных доходов 2008 - 2009 годов по основанию, предусмотренному п. 18 ст. 250 НК РФ.
На основании изложенного, решение суда первой инстанции по данному эпизоду отмене или изменению не подлежит.
2. По пунктам 1.3., 1.4. решения Управления.
При проведении проверки Управлением был сделан вывод о неправомерном включении обществом в состав расходов затрат по договорам на проведение маркетинговых исследований от 14.01.2009 N 005/R/09 и от 15.01.2009 N 006/R/09 с FIOSEN BUSINESS LTD (Британские Виргинские острова) в 2009 году (доначислен налог на прибыль организаций в сумме 5 287 100,25 руб., соответствующая сумма пени), договору от 30.01.2009 N 0000014/R/09 с MERCUREY INVESTMENT CORP (Британские Виргинские острова) в 2009 году (доначислен налог на прибыль организаций в сумме 4 235 352,14 руб., соответствующая сумма пени).
По мнению Управления налогоплательщиком в ходе проверки не представлены доказательства реальности исполнения сделки и использования полученного результата. Кроме того, Управление указывает на наличие признаков преднамеренного формирования схем для получения необоснованной налоговой выгоды.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества по данному эпизоду, указал на то обстоятельство, что представленными в материалы дела доказательствами подтверждено наличие реальных хозяйственных операций между налогоплательщиком и контрагентами, в связи с чем у налогового органа отсутствовали правовые основания для отказа в принятии расходов по спорным операциям.
Материалами дела установлено, что обществом заключены договоры от 14.01.2009 N 005/R/09 и от 15.01.2009 N 006/R/09 с компанией FIOSEN BUSINESS LTD, договор от 30.01.2009 N 0000014/R/09 с компанией MERCUREY INVESTMENTS CORP. на проведение маркетинговых исследований, предметом которых являлось исследование зарубежных фармацевтических рынков, а также агентств и ведомств, занимающихся созданием и выводом на эти рынки новых фармацевтических продуктов; агентств, занимающихся методикой регистрации патентов и товарных знаков на территориях, маркетинг фармацевтических производств на предмет производства продукции на исследуемых территориях, а также изучение системы дистрибуции фармацевтической продукции, получение информации о спросе на фармацевтическую продукцию препаратов ОРВИ, уровне продаж в этой нише, информации о списке основных компаний-игроков, проработка стратегии выхода на рынки, налоговые и таможенные ограничения и преференции территорий исследования, емкость рынка территории исследования и перспективы их развития.
Предмет маркетинговых исследований соответствует видам деятельности общества, о намерениях общества осуществлять действия, направленные на реализацию фармацевтической продукции, свидетельствует также факт заблаговременной регистрации обществом товарного знака реализуемой продукции на территории Соединенных Штатов Америки, что подтверждено представленным в материалы дела сертификатом регистрации от 19.09.2007.
В подтверждение понесенных расходов в рамках проверки общество представило договоры, спецификации, акты об оказании услуг от 30.12.2009.
В рамках проведения контрольных мероприятий с целью подтверждения реальности хозяйственных операций между заявителем и иностранными контрагентами налоговым органом были установлены следующие обстоятельства.
- - отчеты об оказании маркетинговых услуг в ходе проверки не предоставлены;
- - результаты исследований фактически не использованы в деятельности Общества и не могут быть использованы в будущем, поскольку права на патенты, товарные знаки, регистрационные удостоверения лекарственных средств переданы ООО "АнвиЛаб" в 2011 году;
- - денежные средства в сумме 26 435 501,27 рублей перечисленные в 2010 году Обществом компании FIOSEN BUSINESS LTD в счет оплаты маркетинговых услуг, последним в 2012 году были перечислены ООО "Мегахаус", которое в свою очередь перечислило на расчетный счет Общества с назначением платежа "по договору займа";
- - денежные средства MERCUREY INVESTMENTS CORP за оказание маркетинговых услуг Обществом не перечислялись;
- - представленные в судебное заседание оглавления отчетов об оказании маркетинговых услуг не могут рассматриваться как отчеты о проделанных маркетинговых исследованиях. Информация, содержащаяся в работе, носит статистический характер и не является конкретной специальной рекомендацией для заявителя, работа не содержит информацию об исполнителе и заказчике исследований, отчеты идентичны исследованию The Pharmaceutical Market USA, имеющихся в свободных источниках сети Интернет. Отчет не мог быть составлен ранее 2012 г., так как при в работе имеются ссылки на президента Обаму и произведенные им реформы, в то время как Барак Обама стал президентом в 2009 году, а законопроект о медицинской реформе принят весной 2010 году.
Вышеуказанные обстоятельства, по мнению налогового органа, указывают в том числе на то, что исследование было проведено и опубликовано в 2011 - 2012 гг., следовательно, в 2009 иностранные контрагенты не могли составить данные отчеты.
Основываясь на указанных обстоятельствах, Управлением сделан вывод о том, что представленные Обществом документы по взаимоотношениям с FIOSEN BUSINESS LTD (Британские Виргинские острова), MERCUREY INVESTMENT CORP содержат недостоверные сведения, отчет был составлен в 2010-2012 годах путем корректировки общедоступных исследовательский сведений из сети Интернет, то есть отсутствует реальность хозяйственных операций.
Апелляционный суд находит выводы налогового органа несоответствующими, как нормативным актам, регулирующим правоотношения по налогу на прибыль, так и обстоятельствам дела.
В соответствии со статьей 252 НК РФ в целях главы 25 налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключении расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В пункте 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" особо указывается, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Аналогичная позиция выражена в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О, в котором указано, что налогоплательщик не может нести ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
Кроме того, арбитражный суд руководствуется правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007 N 9893/07, предусматривающей недопустимость формального подхода к правоотношениям такого рода, без исследования реальности хозяйственных операций и представления налоговым органом доказательств получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Следовательно, для признания за налогоплательщиком права отнесения расходов на затраты при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций.
Исходя из Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В то же время нарушение контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей само по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Обязанность налогового органа по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного правового акта предполагает представление суду сведений, с бесспорностью подтверждающих, что действия налогоплательщика направлены именно на получение необоснованной налоговой выгоды.
В оспариваемом решении налогового органа не содержится соответствующих доказательств и не установлено обстоятельств, свидетельствующих об искусственном создании заявителем совместно с его контрагентом условий для получения необоснованной налоговой выгоды.
Обоснованность расходов по налогу на прибыль организаций подтверждена представленными заявителем в материалы дела и в налоговый орган первичными документами: договорами, актами, отчетами.
Факт наличия у налогоплательщика результатов работ, выполненных спорными контрагентами, подтвержден материалами дела.
Оказание услуг в том числе подтверждено письмом FIOSEN BUSINESS LTD от 16.04.2013, в котором исполнитель услуг подтвердил факт их оказания.
Таким образом, налогоплательщик документально подтвердил обоснованность расходов с целью исчисления налога на прибыль по совершенным хозяйственным операциям в результате взаимоотношений со спорными контрагентами.
Доводы налогового органа о том, что Общество фактически не использовало в своей деятельности результаты исследования, подлежат отклонению.
Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П).
Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", согласно которому установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Поскольку заключение договоров на проведении маркетинговых исследований иностранного рынка сбыта направлено на получение дохода, путем расширение рынка, отсутствие реализации продукции в Евросоюзе, США, Канаде, связанное с рисковым характером такой деятельности, не является основанием для исключения затрат из состава расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.
Доводы инспекции о перечислении средств по "цепочке" контрагентов с последующим их возвратом налогоплательщику признаются апелляционным судом несостоятельными.
Как следует из материалов дела Обществом в июле 2010 года в счет оплаты услуг FIOSEN BUSINESS LTD перечислены денежные средства.
В феврале и апреле 2012 года (спустя более полутора лет) FIOSEN BUSINESS LTD совершило 2 операции по перечислению денежных средств на счет ООО "Мегахаус", которое в этот же период частично денежные средства перечислило налогоплательщику в качестве заемных.
Управление при проведении проверки расценило данные операции в качестве создания искусственной схемы, направленной на минимизацию базы по налогу на прибыль.
При этом, в ходе повторной налоговой проверки Управлением не проводились встречные мероприятия налогового контроля в отношении ООО "Мегахаус" с целью подтверждения оснований получения денежных средств от FIOSEN BUSINESS LTD.
Указанные обстоятельства налоговым органом не устанавливались.
Перечисление денежных средств по предполагаемой Управлением схеме не может быть признано установленным, поскольку отсутствуют доказательства объективно свидетельствующие о том, что Обществу в 2012 году ООО "Мегахаус" возвращены денежные средства перечисленные по иностранному контракту FIOSEN BUSINESS LTD в 2010 году, в том числе без обязательств по их возврату.
При таких обстоятельствах апелляционный суд признает недоказанным наличие в деятельности Общества искусственной схемы минимизации налоговых обязательств.
Следует отметить, что доводы Управления об аффилированности Общества и ООО "Мегахаус" являются несостоятельными.
В ходе повторной проверки установлено, что генеральным директором ООО "Мегахаус" с 04.07.2007 по настоящее время является Купсин Е.В., который с 09.06.2008 является также одном из учредителей компании.
В период с 19.04.2007 по 05.02.2008 генеральным директором Общества также являлся Купсин Е.В.
Вместе с тем, договоры с FIOSEN BUSINESS LTD заключены Обществом в январе 2009 года, денежные средств в счет оплаты услуг перечислены в июле 2010 года, заемные средства от ООО "Мегахаус" получены обществом в 2012 году.
В период с 2009 по 2012 годов Купсин Е.В. не занимал руководящие должности налогоплательщика и не являлся руководителем ООО "Мегахаус". Доказательств влияния указанного физического лица на принятие решений как Общества, так и ООО "Мегахаус" Управлением в материалы дела не представлено.
Следует также отметить, что Управлением в ходе проверки не получено доказательств, свидетельствующих о наличии каких-либо взаимоотношений между FIOSEN BUSINESS LTD и Купсиным Е.В.
Апелляционный суд находит несостоятельными доводы инспекции о том, что представленные отчеты не могут рассматриваться как отчет о проделанных маркетинговых исследованиях, так как информация, содержащаяся в работе, носит статистический характер и не является конкретной специальной рекомендацией для заявителя, информация имеется в свободном доступе в сети интернет.
Как следует из материалов дела, в качестве документов, подтверждающих выполнение маркетинговых услуг по договорам с FIOSEN BUSINESS LTD обществом представлен отчет (выдержки) о проведении маркетингового исследования, акты об оказании услуг, письмо FIOSEN BUSINESS LTD о выполнении работ. Отчет о проведении маркетингового исследования содержит результаты маркетинговых исследований по предмету и направлениям исследований, определенным в договорах на оказание маркетинговых услуг от 14.01.2009, 15.01.2009. Данный отчет является документом, содержащим основные выводы, полученные в ходе маркетингового исследования.
В апелляционной жалобе инспекция ссылается на то, что в настоящее время, в сети Интернет в свободном доступе имеются подобные исследования, следовательно, данная услуга не была оказана контрагентом общества.
Между тем, апелляционный суд считает, что наличие подобных исследований в настоящее время не доказывает наличие таких же исследований в 2009 года, когда Обществом в собственных интересах был заключен договор на проведение маркетингового исследования.
Апелляционный суд считает, что данные обстоятельства не могут являться основанием для признания расходов на получение данной информации, произведенных более трех лет назад, экономически необоснованными, поскольку инспекция не рассматривала актуальность найденной ею в бесплатном доступе в сети Интернет информации на момент несения налогоплательщиком расходов на ее получение.
Ссылки на президента Обама также не являются доказательством не выполнения услуг, так как могут свидетельствовать о доработке отчета исходя из изменившейся ситуации.
Расходы налогоплательщика по договорам со спорными контрагентами подтверждены предоставленными инспекции на проверку и в материалы настоящего дела документами. Все документы содержат необходимые обязательные реквизиты, перечень которых приведен в пункте 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", и в совокупности доказывают факты приобретения налогоплательщиком услуг, являющихся предметом договора, и их оплаты. Совокупность представленных документов, свидетельствует о реальности хозяйственных операций со спорными контрагентами.
Доказательств совершения заявителем и связанными с ним лицами лишенных экономического содержания согласованных умышленных действий, направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для незаконного принятия расходов по налогу на прибыль налоговым органом не представлено.
Поскольку инспекция не опровергла представленных обществом доказательств, свидетельствующих о реальности совершенных им хозяйственных операций, и не доказала того обстоятельства, что упомянутые операции в действительности не совершались, ее вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов как понесенных именно в рамках сделки с конкретным контрагентом, не влечет безусловного отказа в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль со ссылкой на положения пункта 1 статьи 252 НК РФ.
Проверив материалы дела по спорным контрагентам, апелляционный суд считает, что доводы налогового органа опровергаются представленными в материалы дела документами, полно и всесторонне исследованными судом первой инстанции. Суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суда первой инстанции.
3. По пункту 1.9. решения Управления.
В ходе проверки Управлением сделан вывод о том, что общество в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 252, пункта 4 статьи 264 НК РФ неправомерно включило в состав расходов за 2009 год, уменьшающих сумму доходов от реализации, стоимость услуг по договору от 26.05.2008 N МК-665/0508-1 с ООО "Максус" за размещение рекламно-информационных материалов в метрополитене в сумме 14 230 253,59 руб., что явилось основанием для доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2 846 050,72 руб., соответствующей пени.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества по данному эпизоду, указал, что произведенные Обществом расходы документально подтверждены и экономически обоснованы, в связи с чем, правомерно учтены налогоплательщиком в качестве расходов 2009 года.
Материалами дела установлено, что Обществом с ООО "Максус" заключен договор от 26.05.2008 N МК-665/0508-1, по условиям которого последний обязался за вознаграждение оказывать услуги по заключению от своего имени и за счет клиента сделок на производство и/или размещение рекламных материалов в средствах массовой информации (а также на любое иное распространение рекламной информации любыми иными законными способами), в том числе на производство и/или размещение спонсорских рекламных материалов, а также выполнять иные фактические и юридические действия, сопровождающие проведение рекламных кампаний заявителя.
В соответствии с приложениями к указанному договору, актами об оказании услуг, счетами-фактурами ООО "Максус" были оказаны обществу услуги по производству рекламных материалов, а также размещение рекламных материалов общества в г. Москва и в г. Санкт-Петербург, которые, в свою очередь, были оказаны ООО "Максус" ООО "Рекламное агентство "Проспект" и ООО "Альмакор Медиа Групп".
По мнению Управления, поскольку реклама размещалась в вагонах метрополитенов Москвы и Санкт-Петербурга, то она является нормируемой в соответствии с положениями пункта 4 статьи 264 НК РФ, а поскольку лимит нормируемой рекламы налогоплательщиком был исчерпан, то признание спорных расходов для целей налогообложения не правомерен.
В соответствии с пп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) для целей налогообложения принимаются расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 данной статьи.
Исходя из положений п. 4 ст. 264 Кодекса, к расходам организации на рекламу в целях настоящей главы относятся:
- 1) расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
- 2) расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
- 3) расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
Перечисленные выше расходы на рекламу принимаются полностью для целей налогообложения.
Все остальные затраты, носящие рекламный характер и не указанные в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 Кодекса, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 Кодекса.
Статьей 20 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" определены особенности рекламы на транспортных средствах.
В соответствии с пунктом 1 статьи 20 указанного Федерального закона размещение рекламы на транспортном средстве осуществляется на основании договора, заключаемого рекламодателем с собственником транспортного средства или уполномоченным им лицом либо с лицом, обладающим иным вещным правом на транспортное средство.
При этом в соответствии с кодом 60.21.23 Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2001 (КДЕС Ред. 1), принятого и введенного в действие Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст, деятельность метрополитена относится к деятельности прочего сухопутного транспорта разд. I "Транспорт и связь".
Исходя из вышеизложенного, расходы на рекламу в вагонах метрополитена, осуществляемую в соответствии с требованиями ст. 20 Закона N 38-ФЗ, относятся к расходам на рекламу на транспортных средствах, принимаемым для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, при условии их соответствия требованиям п. 1 ст. 252 Кодекса.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами дела доказательств заключения Обществом, либо ООО "Макрус" договоров с собственником транспортного средства или уполномоченным им лицом либо с лицом, обладающим иным вещным правом на транспортное средство, на размещение рекламы в ходе повторной выездной проверки Управлением не получено.
Санкт-Петербургский и Московский метрополитены не подтвердили ни наличие договорных отношений с Обществом и рекламодателем, ни факт размещения рекламы в вагонах.
Поскольку в материалы дела доказательства размещения рекламных материалов по договору с ООО "Макрус" в вагонах Московского и Санкт-Петербургского метрополитена не представлены, спорные расходы не являются нормированными, а относятся к расходам на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов, принимаемым для целей налогообложения в полном объеме.
Ссылки Управления на показания Роговой Е.В. (финансовый директор ООО "РА "Проспект") правомерно отклонены судом первой инстанции, поскольку в силу части 1 статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.
Документальные доказательства, подтверждающие показания Роговой Е.В. (договоры, акты и т.д.) в материалы дела не представлены.
Доводы налогового органа о том, что факт размещения рекламы в вагонах метрополитена подтверждается выпиской банка с расчетного счета ООО "Альмакор Медиа Групп", где в назначении платежа имеется указание на "оплата по счету за размещение РИМ ЗАО "НПО "Антивирал" стикеров для размещения метрополитене ...", "оплата за производство РИМ "Антигрипин Максимум" стикеров для размещения в Московском метрополитене", подлежит отклонению.
Факт размещения рекламных материалов в вагонах метрополитена может быть подтвержден только договором с собственником метрополитена (транспортного средства) и соответствующими актами, свидетельствующими о фактическом размещении рекламы. Назначение платежей, отраженное в выписке движения денежных средств по счетам третьих лиц, не является допустимым и относимым доказательством факт размещения рекламы в вагонах.
Поскольку Управлением не доказан факт размещения рекламы в вагонах метрополитена, спорные затраты относятся к расходам на световую и иную наружную рекламу, и правомерно в полном объеме приняты Обществом для целей налогообложения.
Основания для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду не имеется.
4. По пунктам 1.10., 2.3. решения Управления.
В ходе повторной проверки Управлением установлено, что общество в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 252 НК РФ неправомерно включило в состав расходов за 2009 год, уменьшающих сумму доходов от реализации, затраты по размещению рекламных услуг в сети Интернет в размере 32 002 486,08 руб., а также в нарушение статьи 169, пунктов 1 и 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ в 2009 году неправомерно применило налоговый вычет по НДС в сумме 5 760 447,49 руб. по счетам-фактурам от 31.12.2009 N 167 и от 31.12.2009 N 168, выставленных ООО "Медиа Солюшенс".
По данному эпизоду налогоплательщику доначислены налог на прибыль в сумме 6 400 497,22 руб., НДС в сумме 5 760 447,49 руб., соответствующие пени.
Как следует из материалов дела в соответствии с договором от 18.09.2009 N С-21А-2009 на оказание агентских услуг по размещению рекламы, заключенным между обществом и ООО "Медиа Солюшенс" (Исполнитель), последний обязался за вознаграждение, действуя в интересах заявителя (Заказчик), совершать от своего имени, но за счет Заказчика сделки по планированию и размещению рекламных материалов - "баннеров" (далее - Реклама) Заказчика на территории Российской Федерации в сети Интернет (в медиа-ресурсах сети Интернет), а также осуществлять иные действия, необходимые для исполнения поручений Заказчика в соответствии с условиями настоящего договора.
Согласно дополнительному соглашением (Медиа-План) N 1 от 23.09.2009 к указанному договору размещение рекламных материалов Заказчика осуществляется Исполнителем в соответствии со сроками, указанными в Медиа-плане, в период с 01.10.2009 по 31.12.2009. Исполнитель в соответствии с условиями дополнительного соглашения размещает рекламные материалы Заказчика согласно Медиа-плану на сайтах Bfm.ru, Rbc.ru, Rambler.ru. (далее - ресурсы).
В подтверждение обоснованности учета в составе расходов спорных затрат и применения налоговых вычетов по НДС Обществом представлены договор, дополнительное соглашение к нему, счета-фактуры от 31.12.2009 N 167 и от 31.12.2009 N 168, акт сдачи-приемки оказанных услуг от 31.12.2009 с приложением к нему (статистики) по размещению рекламных материалов на ресурсах, скриншотов с ресурсов, свидетельствующих о размещении рекламных материалов заявителя в соответствии с договором и соглашением к нему.
Налоговым органом возражений по порядку оформления указанных документов не заявлено, достоверность содержащихся в них сведений не оспорена.
ООО "Медиа Солюшенс" подтвердило наличие хозяйственных отношений с Обществом и факт размещения рекламных материалов в сети Интернет. В письме (л.д. 174 т. 3) ООО "Медиа Солюшенс" так же сообщило, что размещение осуществлялось не непосредственно агентом и не субагентами ООО "Консалдинговая компания "Руна", ООО "Астра-Лайн", а иными дополнительно привлеченными лицами, что не противоречит условиям заключенного агентского договора.
В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, либо для перепродажи.
Налоговые вычеты в силу п. 1 ст. 172 НК РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятие на учет указанных товаров (работ, услуг).
Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению при условии ее оформления в соответствии с пунктами 5, 6 данной статьи.
Исходя из ст. 169, 171, 172 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006) следует, что право налогоплательщика на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость поставлено в зависимость от соблюдения им следующих условий: товары, работы (услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ либо для перепродажи; предъявление поставщиком дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), соответствующей суммы налога; наличие счета-фактуры, оформленной с учетом требований п. 5, 6 ст. 169 НК РФ.
При этом требования законодательства о налогах и сборах относятся не только к наличию всех обязательных реквизитов в выставляемых в адрес налогоплательщика счетах-фактурах, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.
При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, гл. 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.
Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).
В то же время, поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком - организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
В соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ, п. 2 Определения Конституционного Суда РФ N 138-О от 25.07.2001 в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006, судебная практика разрешения налоговых споров также исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии со ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
В подтверждение факта оказания услуг Обществом представлены: счета-фактуры от 31.12.2009 N 167 и от 31.12.2009 N 168, акт сдачи-приемки оказанных услуг от 31.12.2009 с приложением к нему (статистики) по размещению рекламных материалов на ресурсах, скрин-шотов с ресурсов.
При этом из содержания указанных двусторонних актов следует, что оказанные услуги полностью удовлетворяют условиям договора, заказчик не имеет претензий и замечаний к качеству и содержанию услуг, предоставленных исполнителем.
Согласно позиции Минфина РФ, изложенной в Письме N 04-02-05/1/33 от 30.04.2004, акт оказания услуг является документом, подтверждающим расходы контрагента по гражданско-правовому договору.
Налоговым органом не доказано, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), либо налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При таких обстоятельствах, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что у Управления отсутствовали правовые основания для отказа в принятии расходов и налоговых вычетов по НДС по данному эпизоду.
Доводы апелляционной жалобы о недоказанности Обществом факта оказания услуг по размещению рекламы в сети интернет подлежат отклонению.
Как следует из материалов дела Управлением в ходе проведения повторной проверки сделаны запросы в ООО "Рамблер интернет Холдинг" и ООО "Рекламное агентство "Объединенные Медиа" на предмет подтверждения хозяйственных отношений с ООО "Медиа Солюшенс" по вопросам размещения рекламы.
ООО "Рамблер интернет Холдинг", ООО "Рекламное агентство "Объединенные Медиа" в ответ на запросы налогового органа сообщили, что в 2009 году взаимоотношений с ООО "Медиа Солюшенс" не имели.
Указанная информация явилась основанием для вывода об отсутствии факта оказания услуг.
Вместе с тем, налоговым органом не учтены следующие обстоятельства.
Из представленных в материалы дела доказательств следует, что в спорном периоде ООО "Медиа Солюшенс" были заключены договоры на размещение рекламы в сети интернет с ЗАО "ИнфоЦентр СПб", который в свою очередь являлся агентом ООО "ЭдЛайн".
При проведении первичной выездной налоговой проверки МИ ФНС России N 19 по СПб в адрес ЗАО "ИнфорЦентр СПб" было направлено требование о предоставлении документов по взаимоотношениям с ООО "Медиа Солюшенс" (агента Общества) по размещению бренда "Антигрипин" на площадках сайтах Rbc.ru (т. 10).
В ответ на требование о предоставлении документов ЗАО "ИнфорЦентр СПб" представило в налоговый орган копии договоров с ООО "Медиа Солюшенс", ООО "ЭдЛайн", агентские отчеты, акты на посредническое вознаграждение, счета-фактуры, книги покупок, книги продаж, оборотно-сальдовые ведомости, движения по счету, копии платежных документов, которые подтверждают как наличие хозяйственных правоотношений между ООО "Медиа Солюшенс" (агентом Общества) и ЗАО "ИнфорЦентр СПб" (агентом ООО "ЭдЛайн"), так и размещение ООО "ЭдЛайн" бренда "Антигрипин" на площадках сайтах Rbc.ru.
Указанные документы имелись в распоряжении Управления при проведении повторной выездной налоговой проверки, однако, не были учтены.
Требования о предоставлении документов ни в адрес ЗАО "ИнфорЦентр СПб", ни в адрес ООО "ЭдЛайн" не направлялись.
В запросах, направленных ООО "Рамблер интернет Холдинг" и ООО "Рекламное агентство "Объединенные Медиа" Управление не просило представить информацию о наличии хозяйственных отношений по размещению рекламы с ЗАО "ИнфорЦентр СПб", ООО "ЭдЛайн", так же как и предоставить информацию по размещению бренда "Антигрипин" на площадках сайтах в 2009 году.
При таких обстоятельствах, информация ООО "Рамблер интернет Холдинг" и ООО "Рекламное агентство "Объединенные Медиа" об отсутствии договорных отношений с ООО "Медиа Солюшенс" не свидетельствует об отсутствии факта оказания услуг по размещению рекламы в сети Интернет.
На основании изложенного доводы апелляционной жалобы Управления противоречат представленным в материалы дела доказательствам, в связи с чем подлежат отклонению.
Основания для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду отсутствуют.
5. По пунктам 1.11., 2.1. решения Управления.
В ходе проверки Управлением сделан вывод о том, что обществом в нарушение пункта 1 статьи 286 НК РФ занижена сумма налога на прибыль организаций, подлежащая уплате в бюджет за 2009 год, в размере 3 914 458 руб. по взаимоотношениям с ООО "МФФ "Аконит", а, кроме того, в нарушение пункта 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154 НК РФ занижена налоговая база по НДС при реализации продукции в размере 1 957 229 руб. по этому же контрагенту, что повлекло за собой доначисление НДС в размере 1 957 229 руб., а также соответствующие суммы пени по этим налогам.
Основанием для доначисления налога на прибыль и НДС по данному эпизоду явился вывод налогового органа о занижении выручки от реализации товаров ООО "МФФ "Аконит", в связи с неотражением отгрузки готовой продукции в бухгалтерском и налоговом учете по следующим товарным накладным и счетам-фактурам: от 09.11.2009 N 591 на сумму 2070433 руб. 85 коп.; от 11.11.2009 N 596 на сумму 1002152 руб. 60 коп.; от 13.11.2009 N 611 на сумму 2092064 руб.; от 18.11.2009 N 636 на сумму 1054469 руб. 60 коп.; от 24.11.2009 N 665 на сумму 1764157 руб. 80 коп.; от 25.11.2009 N 695 на сумму 433266 руб. 04 коп.; от 30.11.2009 N 711 на сумму 6546736 руб. 68 коп.; от 03.12.2009 N 716 на сумму 1256989 руб. 35 коп.; от 07.12.2009 N 719 на сумму 125120 руб.; от 10.12.2009 N 750 на сумму 2654155 руб. 50 коп.; от 11.12.2009 N 766 на сумму 2529973 руб. 85 коп.
Суд первой инстанции, признавая недействительным решение управления по данному эпизоду, указал, что фактически отгрузки по спорным товарным накладным и счетам-фактурам не осуществлялись, сформированные документы являлись повторными, оформление которых связано с изменением системы сбыта произведенной продукции.
Апелляционный суд не находит оснований для отмены решения по данному эпизоду.
В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Статьей 146 НК РФ установлено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Согласно пункту 1 статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
Пунктом 2 этой же статьи установлено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
Указанные в данном пункте доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.
Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.
Пунктом 1 статьи 249 НК РФ установлено, что в целях главы 25 Кодекса, доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ (пункты 2 и 3 статьи 249 НК РФ).
Материалами дела установлено, что Обществом осуществлялась отгрузка товара в адрес ООО "МФФ "Аконит" по договору N 82 от 20.11.2006 по октябрь 2009 года. Датой последней (прямой) отгрузки является 30.10.2009.
С 01.11.2009 продукция Общества поставлялась ООО "МФФ "Аконит" в рамках договора купли-продажи N 20/09 от 05.11.2009, заключенного с ООО "Лаборатория АНВИ" (агента Общества).
В связи с переходом на систему сбыта продукции через агента, изменилась и система учета.
При этом, при оформлении отгрузочных документов за период ноябрь - декабрь 2009 года было допущено двойное оформление, а именно одни и те же отгрузки оформлены как от Общества (поставщик), так и от агента ООО "Лаборатория АНВИ":
Поставщик - Общество Агент - ООО "Лаборатория АНВИ"
от 09.11.2009 N 591 на сумму 2070433,85 руб. 09.11.2009 N 26 на сумму 2070433,85 руб.
от 11.11.2009 N 596 на сумму 1002152,60 руб. от 11.11.2009 N 27 на сумму 1002152,60 руб.
- от 13.11.2009 N 611 на сумму 2092064 руб. от 13.11.2009 N 28 на сумму 2092064 руб.;
- от 18.11.2009 N 636 на сумму 1054469,60 руб. от 18.11.2009 N 29 на сумму 1054469,60 руб.
от 24.11.2009 N 665 на сумму 1764157,80 руб. от 24.11.2009 N 30 на сумму 1764157,80 руб.
от 25.11.2009 N 695 на сумму 433266,04 руб. от 25.11.2009 N 31 на сумму 433266,04 руб.
от 30.11.2009 N 711 на сумму 6546736,68 руб. от 30.11.2009 N 32 на сумму 6546736,68 руб.
03.12.2009 N 716 на сумму 1256989,35 руб. от 03.12.2009 N 33 на сумму 1256989,35 руб.
- от 07.12.2009 N 719 на сумму 125120 руб.; от 07.12.2009 N 34 на сумму 125120 руб.;
- от 10.12.2009 N 750 на сумму 2654155,50 руб. от 10.12.2009 N 35 на сумму 2654155,50 руб.
от 11.12.2009 N 766 на сумму 2529973,85 руб.
от 11.12.2009 N 36 на сумму 2529973,85 руб.
Установив факт двойного оформления документов на основании приказа от 03.02.2010 N 02/1, комплект отгрузочных документов оформленных от Общества был уничтожен, что подтверждается актом от 04.02.2010.
В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции проведена сверка товарных накладных и счетов-фактур по реализации товара ООО "МФФ "Аконит" через агента ООО "Лаборатория АНВИ" с товарными накладными и счетами-фактурами, полученными Управлением у ООО "МФФ "Аконит" (оформленными от имени Общества), как по их содержанию в части определения реализованной продукции, так и по суммовым значениям.
По итогам сверки в материалы дела представлен свод товарных накладных и счетов-фактур.
Анализ первичных документов свидетельствует, что содержание обоих комплектов отгрузочных документов идентично как по составу отгруженной продукции, так и по стоимости.
Обществом представлены в материалы дела документы, в том числе полученные от контрагента ООО "МФФ "Аконит", в том числе карточка субконто ООО "МФФ "Аконит" по клиенту Антивирал НПО ЗАО, акт уничтожения документов первичного учета от 26.07.2012, из которых следует, что ООО "МФФ "Аконит" подтвердил ошибочное наличие двойной записи в регистрах налогового и бухгалтерского учета по спорному эпизоду, и которые свидетельствуют об отсутствии отгрузки товара как со стороны заявителя, так и его принятия со стороны ООО "МФФ "Аконит".
Факт поставки продукции ООО "МФФ "Аконит" в период ноябрь - декабрь 2009 года только через агента ООО "Лаборатория АНВИ" (без прямых поставок) подтвержден и письмом контрагента (л.д. 178 т. 3).
Более того, в ходе мероприятий налогового контроля налоговым органом не установлен факт поступления ООО "МФФ "Аконит" продукции, как от Общества, так и от ООО "Лаборатория АНВИ", применения контрагентом налоговых вычетов и учета расходов как по счетам-фактурам и товарным накладным налогоплательщика, так и по документам ООО "Лаборатория АНВИ".
Представленные в материалы дела акты сверки задолженности между Обществом и ООО "МФФ "Аконит" свидетельствуют об отсутствии прямых отгрузок в период с 01.11.2009.
Поскольку представленными в материалы дела доказательствами не подтвержден факт прямых отгрузок Обществом в адрес ООО "МФФ "Аконит" товара по спорным ТН и с/ф, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что спорные отгрузочные документы являются повторными и не подтверждают факта занижения выручки от реализации товаров в период ноябрь - декабрь 2009 года.
Ссылки управления на то обстоятельство, что в книге продаж за 4 квартал 2009 года, регистрах налогового и бухгалтерского учета спорные счета-фактуры не отражены, подлежат отклонению, поскольку в регистрах налогового и бухгалтерского учета отражены отгрузки через агента ООО "Лаборатория АНВИ", и соответственно выручка от реализации товара по спорным операциям включена в состав налоговой базы как по налогу на прибыль, так и по НДС.
Доказательств, опровергающих отражение выручки от агента ООО "Лаборатория АНВИ" в спорный период в сумме 21 529 519,27 рублей, Управлением в материалы дела не представлено.
При таких обстоятельствах, учитывая установленный факт "задвоения" отгрузочных документов (ТН и с/ф), суд первой инстанции сделал правильный вывод о недоказанности факта занижения Обществом выручки от реализации товара.
6. По пункту 4. решения Управления.
Оспариваемым решением Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление налоговому органу 697 документов, в сумме 139 400 рублей.
Суд первой инстанции, применив положения ст. 112, 114 НК РФ признал недействительным решение налогового органа в части начисления штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в размере 69700 руб.
В апелляционной жалобе Управление не согласно с уменьшением налоговой санкции, считая, что ссылаясь на то, что решением от 27.04.2012 был продлен до 18.05.2012, и за повторным продлением Общество не обращалось.
Согласно частям 1 и 2 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в установленных НК РФ размерах.
Пунктом 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Приведенный в статье 112 НК РФ перечень смягчающих ответственность обстоятельств не является исчерпывающим.
Таким образом, положения статей 112 и 114 НК РФ предусматривают право суда устанавливать и учитывать обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, при наложении санкций за налоговые правонарушения в определенном законодательством о налогах и сборах порядке.
Согласно положениям пункта 3 статьи 114 НК РФ, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.
Пунктом 19 Постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации N 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 от 11 июня 1999 года "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" предусмотрено, что если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ.
Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
В данном случае судом первой инстанции при снижении санкции учтены большой объем истребуемых документов, а также о то обстоятельство, что налоговыми органами параллельно осуществлялось проведение двух налоговых проверок (повторной и плановой) за разные налоговые периоды, что возлагает на налогоплательщика дополнительную нагрузку.
Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, считает, что суд первой инстанции правомерно признал указанные обстоятельства в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения и уменьшил штрафные санкции по п. 1 ст. 126 НК РФ.
Основания для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду не имеется.
7. По вопросу о законности проведения Управлением повторной выездной налоговой проверки.
Из материалов дела усматривается, что Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Санкт-Петербургу в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления): налога на прибыль, НДС, ЕСН, страховых взносов обязательного пенсионного страхования, НДФЛ, земельного налога, налога на имущество предприятий, транспортного налога за период 2007-2009 года. По результатам проверки общество привлечено к налоговой ответственности (решение от 10.12.2010 N 10.14/0110 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения).
Указанное решение было исполнено заявителем своевременно и в полном объеме.
Решением от 28.11.2011 N 08/114135 Управление назначило проведение повторной налоговой проверки налогоплательщика в соответствии с подпунктом 1 пункта 10 статьи 89 НК РФ в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью Инспекции по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль, налога на имущество, транспортного налога, НДС, ЕСН, ЕНВД, НДФЛ за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.
Основание и порядок проведения повторной налоговой проверки регулируется положениями пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно названному пункту, повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.
При назначении повторной выездной налоговой проверки ограничения, указанные в пункте 5 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, не действуют.
Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.
В этом случае, как разъяснено Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении Президиума от 25.05.2010 N 17099/09, такая повторная налоговая проверка имеет целью обеспечение законности и обоснованности принимаемых нижестоящим налоговым органом решений.
Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.04.2012 N 15129/11, предметом контроля вышестоящим налоговым органом могут являться оценка эффективности проведения первоначальной проверки в части выявления нарушений налогового законодательства, а также сделанные в ходе данной проверки выводы об отсутствии таких нарушений.
Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П повторная выездная налоговая проверка недопустима, когда имеются основания полагать, что ее результаты могут вступить в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными не пересмотренным по установленной процессуальной процедуре судебным актом. Вместе с тем необходимо в каждом конкретном подобном случае исследовать вопрос о том, исключает или не исключает повторная выездная налоговая проверка принятие по ее результатам решения, вступающего в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными действующим судебным актом.
Таким образом, названная правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации не охватывает случаев, когда объективно исключена возможность возникновения указанных противоречий, в частности, если при рассмотрении другого дела суд не давал оценки доказательствам и фактическим обстоятельствам, а также сделанным инспекцией на их основе выводам, обоснованность и законность которых являются предметом контроля вышестоящего налогового органа при проведении повторной проверки. Кроме того, предметом контроля могут являться оценка эффективности проведения первоначальной проверки в части выявления нарушений налогового законодательства, а также сделанные в ходе данной проверки выводы об отсутствии таких нарушений.
Данная позиция изложена в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 14585/09, от 20.10.2010 N 7278/10.
При рассмотрении настоящего дела Управлением приведены доводы о том, что первоначальная проверка Общества являлась неэффективной, поскольку по итогам предпроверочного анализа деятельности организации установлены факты, позволившие предположить наличие в действиях налогоплательщика признаков схемы минимизации налогообложения, не установленные в ходе плановой проверки.
По мнению суда апелляционной инстанции, при рассмотрении вопроса о законности и обоснованности решения о проведении повторной выездной налоговой проверки не имеется оснований для вывода о том, что проверка имеет целью доначисление налогов по кругу тех обстоятельств и правонарушений, которые были выявлены в результате первоначальной налоговой проверки.
В материалы дела доказательства в опровержение того обстоятельства, что управлением при назначении повторной выездной налоговой проверки реализовывались задачи оценки эффективности проведения первоначальной проверки, не представлены.
При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает вывод суда первой инстанции о том, что повторная выездная налоговая проверка хотя и оформлена Управлением в порядке, предусмотренном пунктом 10 статьи 89 НК РФ, фактически таковой не являлась и назначена без законных к тому оснований, ошибочным.
Вместе с тем, данный вывод не привел к принятию неправильного решения, в связи с чем неправильное применение судом норм материального права в этой части не является основанием для отмены обжалуемого судебного акта.
При таких обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.
Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.05.2013 по делу N А56-78283/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Председательствующий
О.В.ГОРБАЧЕВА
Судьи
М.В.БУДЫЛЕВА
Л.П.ЗАГАРАЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)