Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 15 июля 2013 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 19 июля 2013 г.
Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Токмаковой А.Н.,
судей Кравцовой Е.А., Лимонова И.В.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее - инспекция, налоговый орган, заявитель) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 23.01.2013 по делу N А76-19755/2012 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2013 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители:
- открытого акционерного общества "Копейский машиностроительный завод" (далее - общество, налогоплательщик, ОАО "КМЗ") - Зайцева Е.Ю. (доверенность от 14.05.2012 N 1/55юр), Казанцева О.П. (доверенность от 11.07.2013 N 1/юр);
- инспекции - Зайкова Д.И. (доверенность от 09.01.2013 N 03-07/249).
Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании незаконным решения инспекции от 25.06.2012 N 24 в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 688 430 руб., привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа за неуплату налога на прибыль за 2009 год в сумме 112 432 руб. 03 коп., начисления пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 275 260 руб. 74 коп. (с учетом принятых судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнений требований).
Решением суда от 23.01.2013 (судья Белый А.В.) заявленные требования удовлетворены.
Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2013 (судьи Тимохин О.Б., Кузнецов Ю.А., Малышева И.А.) решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, нарушение норм процессуального права, неполную оценку судами представленных доказательств.
Налоговый орган считает, что судами неправильно применены ст. 254, 318, 319 НК РФ (по первому эпизоду), т.к. применяемый обществом механизм распределении затрат на производство реализацию не содержит экономически обоснованных показателей и не обусловлен технологическим процессом, обществом к прямым расходам отнесена амортизация по нежилым зданиям, кранам и станкам, непосредственно не участвующим в технологическом процессе.
По мнению инспекции, суды пришли к ошибочному выводу о недействительности оспариваемого решения в части, связанной с определением дохода от операций по реализации ценных бумаг, тогда как инспекцией представлены доказательства отклонения фактических цен реализации ценных бумаг более чем на 20% от расчетной цены ценной бумаги, обоснования расчета доначисления налога на прибыль данными экспертного заключения, следовательно, п. 6 ст. 280 и ст. 40 НК РФ применены судами неправильно.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, по результатам которой составлен акт от 20.04.2012 N 12.
Решением от 25.06.2012 N 24 налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2009 г. в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 4 817 684 руб. 39 коп.; ему доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 - 3 кварталы 2008 г., 3 - 4 кварталы 2010 г. в сумме 5 083 791 руб.; доначислен налог на прибыль организаций за 2008 - 2009 гг. в сумме 37 006 593 руб. (общество оспаривает налог на прибыль в сумме 36 721 518 руб.); начислены пени по налогу на прибыль организаций в сумме 6 732 862 руб. 85 коп. (общество оспаривает в сумме 6 646 201 руб. 20 коп.), также установлено излишнее исчисление обществом НДС за 4 квартал 2008 г., за 1 квартал 2009 г. в размере 4 603 984 руб., налога на прибыль организаций за 2010 г. в сумме 3 085 866 руб., в том числе: в федеральный бюджет (далее - ФБ) в размере 308 587 руб., в бюджет субъекта РФ в размере 2 777 279 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 10.09.2012 N 16-07/002813 оспариваемое решение инспекции изменено в части налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, в остальной части решение налогового органа оставлено без изменения.
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.
Основанием для доначисления налога на прибыль послужили выводы инспекции о необходимости отнесения заработной платы рабочих общества, занятых в основных цехах N 1 - 16, амортизации по нежилым зданиям, кранам и станкам, непосредственно не участвующим в технологическом процессе, к прямым расходам.
Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из того, что на ОАО "КМЗ" разработаны отдельные учетные регистры для налогового учета расходов по ряду учетных участков, в том числе учет амортизации основных средств, учет расходов по оплате труда, учет иных расходов, в связи с чем налоговым органом незаконно начислен налог на прибыль организации; расхождение позиций налогового и бухгалтерского учета не является основанием признать примененный обществом порядок учета неправомерным, поскольку нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и налоговым законодательством установлены различные правила признания доходов и расходов.
В силу п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они понесены в рамках деятельности, направленной на получение дохода.
Следовательно, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.
Налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.
В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе данных регистров бухгалтерского учета и на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
В силу п. 1 ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета.
В определении от 4 июля 2007 года N 320-О-П "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса группы депутатов Государственной Думы о проверке конституционности абзацев второго и третьего п. 1 ст. 252 НК РФ" Конституционный Суд Российской Федерации указал, что законодатель оправданно предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся ли те или иные затраты к расходам в целях налогообложения или нет. Глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности. Этот же критерий прямо обозначен в абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Факт включения ряда затрат в состав расходов означает, что эти затраты по своей юридической и экономической природе уже признаны законодателем экономически обоснованными для целей налогообложения.
Понесенные налогоплательщиком расходы являются экономически оправданными, поскольку они обусловлены экономической деятельностью общества, направлены на получение дохода и связаны с хозяйственной деятельностью налогоплательщика.
Конечный финансовый результат хозяйственной деятельности организации формируется в виде прибыли или убытка, определяемого как разница между полученными доходами и произведенными расходами организации.
Согласно п. 7 ст. 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, который не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечислении налогов в бюджет.
Определением Конституционного Суда Российской Федерации N 301-О установлено, что наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Возникшие при этом споры подлежат разрешению арбитражным судом, который в том числе проверяет причины и фактические обстоятельства непредставления налогоплательщиком необходимых для представления налогоплательщиком необходимых для исчисления налога документов и принимает решение, исходя из того, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).
В силу ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону и иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.
Судами установлено, что согласно приказам "Об учетной политике предприятия" на 2008 г., 2009 г., 2010 г. от 29.12.2007 N 597, от 25.12.2008 N 1754к, от 29.12.2009 N 537 для целей налогообложения прибыли доходы определяются по методу начисления; прямые расходы учитываются на счете 20 "Затраты на производство", по которому формируется полная производственная себестоимость; косвенные расходы - на счетах 23, 25, 26, при этом счет 23 распределяется по счетам 20, 25, 26, счета 23, 25, 26 списываются в ДТ счета 20.
Согласно ст. 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений этой статьи НК РФ.
Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
К прямым расходам относят: материальные затраты, определяемые в соответствии с подп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ.
Налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.
В случае если в отношении отдельных видов расходов в соответствии с гл. 25 НК РФ предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения, то база для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. При этом по расходам налогоплательщика, связанным с добровольным страхованием (пенсионным обеспечением) своих работников, для определения предельной суммы расходов учитывается срок действия договора в налоговом периоде.
Довод инспекции о том, что обществом занижена налоговая база для целей налогообложения прибыли за 2008 - 2009 гг. отклонен судами как несостоятельный в связи со следующим.
Из представленных в материалы дела должностных инструкций, кодов категорий работающих, списка работников, усматривается, что они содержат сведения о фамилии, имени, отчестве работников, их должности и категории распределения заработной платы на счете бухгалтерского учета, что подтверждает занятость работников в технологическом процессе.
Суды также установили, что налоговый орган в 2008 году принял данные документы в полном объеме, а в 2009 году не принял без указания причин - в налоговый орган сдавался корректирующий расчет.
Из инвентарных карточек учета основных средств, паспортов и руководства по эксплуатации, письменных пояснений общества, анализа амортизируемого имущества следует, что из-за специфики изготовляемых изделий определить долю использования оборудования в себестоимости каждого вида продукции невозможно, поэтому амортизация такого оборудования относится к косвенным расходам, также к косвенным расходам относятся зданий, цехов, так как эксплуатация здания напрямую не влияет на производство предприятием продукции.
В п. 3.9 Положения о порядке учета основных средств определено, что при поступлении основных средств, специалист ОГТ присваивает код вида оборудования, согласно классификатору: 0 - оборудование, непосредственно принимающее участие в технологическом процессе; 1 - иное вспомогательное оборудование (в том числе оборудование, занятое как в основном производстве, так и вспомогательном).
Бухгалтер по учету основных средств в соответствии с присвоенным оборудованию коду производит отнесение начисленной амортизации на балансовые счета. При этом амортизация по оборудованию с кодом "0" относится в ДТ счета 20, а с кодом "1" на счета 23, 25, 29, в зависимости от принадлежности к структурному подразделению.
Судом апелляционной инстанции поддержан вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган в своем решении (стр. 55 - 60) указывает назначение цехов и находящегося в нем оборудования без привязки его к основному либо вспомогательному производству, без учета положений об учетной политике предприятия, положения об учете основных средств, классификатора основных средств.
Расхождение позиций налогового и бухгалтерского учета не является основанием признать примененный обществом порядок учета неправомерным, поскольку нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и налоговым законодательством установлены различные правила признания доходов и расходов. Кроме того, налогоплательщик учел имеющиеся несовпадения, предусмотрев, как это установлено ст. 313 НК РФ, отдельные учетные регистры для налогового учета расходов по ряду объектов.
Учитывая изложенное, заявленные требования в этой части удовлетворены обоснованно.
Как следует из материалов дела, общество (продавец) на основании договоров купли-продажи ценных бумаг от 14.05.2008 б/н реализовало акции эмитента ЗАО КБ "Ураллига", а именно:
1) Семеновой Вере Леонидовне:
- - обыкновенные именные бездокументарные акции (государственный номер 10101626В) в количестве 8 000 штук по цене 51,50 руб. за одну штуку (номинальная стоимость 50 руб.);
- - привилегированные именные бездокументарные акции с определенным размером дивиденда (государственный номер 20101626В) в количестве 13 штук по цене 51 500 руб. за одну штуку (номинальная стоимость 50 000 руб.).
- Денежные средства за приобретенные акции перечислены Семеновой В.Л. на расчетный счет ОАО "КМЗ" платежным поручением от 15.05.2008 N 217652 на сумму 1081 500 руб.;
- 2) Безносовой Инне Юрьевне:
- - обыкновенные именные бездокументарные акции (государственный номер 10101626В) в количестве 8 000 штук по цене 51,50 руб. за одну штуку (номинальная стоимость 50 руб.);
- - привилегированные именные бездокументарные акции с определенным размером дивиденда (государственный номер 20101626В) в количестве 12 штук по цене 51 500 руб. (номинальная стоимость 50 000 руб.).
Денежные средства за приобретенные акции перечислены Безносовой И.Ю. на расчетный счет ОАО "КМЗ" платежным поручением от 15.05.2008 N 217622 на сумму 1 030 000 руб.
Пунктом 6 статьи 280 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый налоговый период) установлено, что в отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации или иного выбытия данных ценных бумаг при выполнении хотя бы одного из следующих условий:
- 1) если фактическая цена соответствующей сделки находится в интервале цен по аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаге, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев;
- 2) если отклонение фактической цены соответствующей сделки находится в пределах 20 процентов в сторону повышения или понижения от средневзвешенной цены аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли на рынке ценных бумаг в соответствии с установленными им правилами по итогам торгов на дату заключения такой сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.
В случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20 процентов от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета. Для определения расчетной цены акции налогоплательщиком самостоятельно или с привлечением оценщика должны использоваться методы оценки стоимости, предусмотренные законодательством Российской Федерации, для определения расчетной цены долговой ценной бумаги может быть использована ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. В случае, когда налогоплательщик определяет расчетную цену акции самостоятельно, используемый метод оценки стоимости должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика.
Налоговым органом при проверке правильности определения дохода в соответствии со ст. 280 НК РФ в целях определения налогооблагаемой базы был применен метод оценки рыночной стоимости акций, основанный на расчете величины чистых активов, приходящихся на каждую акцию.
Налогоплательщик оспаривал как вывод инспекции об отклонении фактических цен реализации более чем на 20% от расчетной цены, так и правильность расчета доначислений.
Суды пришли к выводу, что инспекция не доказала размер доначислений по ценным бумагам, поскольку ею не соблюдены требования ст. 40 НК РФ при определении налоговой базы по данным сделкам, в экспертном заключении не учтены обстоятельства совершения сделок, влияющие на цену.
При рассмотрении спора судами учтена правовая позиция, изложенная в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 N 13860/03: НК РФ предписывает участникам налоговых правоотношений рассчитывать налоговые обязательства на основе рыночных цен с использованием установленных НК РФ методов расчета. На применение рыночных цен в целях определения налоговой базы ориентирует участников этих отношений и п. 6 ст. 274 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период).
В силу п. 1, 4 и 6 ст. 274 НК РФ налоговой базой по налогу на прибыль организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению; доходы, полученные в результате реализации товаров (работ, услуг), учитываются, если иное не предусмотрено НК РФ, исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ.
Из подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ следует, что реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав признается объектом обложения НДС.
На основании п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
В соответствии с подп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ установлено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
В силу п. 3 ст. 40 НК РФ в случаях, предусмотренных п. 2 ст. 40 НК РФ, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. При этом налоговый орган должен определить их рыночную стоимость с учетом положений, предусмотренных п. 4 - п. 11 ст. 40 НК РФ, а также обычных при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавок к цене или скидок.
Согласно п. 4 - 7 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки (при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться). Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения).
В силу п. 10 ст. 40 НК РФ для определения рыночной цены используются три метода: метод цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых условиях, основанный на информации о заключенных на момент реализации этого товара (работ, услуг) сделках; метод цены последующей реализации; затратный метод.
Названные методы могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) сделок по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ.
Методы определения рыночной цены в порядке ст. 40 НК РФ могут применяться только последовательно и только при невозможности использовать предыдущий метод.
Нарушение налоговым органом порядка определения рыночной стоимости товаров, работ или услуг является основанием для признания решения о доначислении налогов недействительным.
Судами установлено, что налоговый орган при определении расчетной цены акций применил метод стоимости чистых активов в качестве самостоятельного показателя.
В материалы дела представлен отчет ООО "ДОМ Оценки" от 01.04.2008 N 01/07-08-6007, составленный по заданию ОАО "КМЗ", из которого усматривается, что рыночная стоимость одной обыкновенной именной бездокументарной акции ЗАО "КБ "УРАЛЛИГА" оценивается в 57 руб. 95 коп., одна привилегированная именная бездокументарной акции ЗАО КБ "УРАЛЛИГА" оценивается в 57 887 руб. 37 коп.
В материалы дела также представлено заключение эксперта - индивидуального предпринимателя Ефременко Н.Н. от 20.06.2012 N 08/06/2012, составленного по заданию налогового органа, в котором указано, что рыночная стоимость одной обыкновенной именной бездокументарной акции ЗАО КБ "УРАЛЛИГА" оценивается в 167 руб. 74 коп., одна привилегированная именная бездокументарной акции ЗАО КБ "УРАЛЛИГА" оценивается в 167 780 руб. 82 коп.
Между тем из договоров купли-продажи акций от 14.05.2008 с Безносовой И.Ю. и Семеновой В.Л. следует, что обыкновенные именные бездокументарные акции проданы по цене 51 руб. 50 коп. (номинальная стоимость 50 руб.) за одну штуку, привилегированные именные бездокументарные акции проданы по цене 51 500 руб. (номинальная стоимость 50 000 руб.), что соответствует справке ЗАО КБ "УРАЛЛИГА" по сделкам с акциями банка за 2008 г., 2009 г., где указано, что обыкновенные именные бездокументарной акции ЗАО КБ "УРАЛЛИГА" реализовывались по цене 50 руб. - 51 руб. 50 коп., а привилегированные именные бездокументарные акции ЗАО КБ "УРАЛЛИГА" реализовывались по цене 50 000 руб. - 51 500 руб.
Доводы кассационной жалобы в данной части сводятся к наличию заключения эксперта как неоспоримому доказательству, направлены на переоценку материалов дела, вследствие чего не могут быть приняты судом.
При рассмотрении спора судами правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделаны правильные выводы по делу.
С учетом изложенного суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 23.01.2013 по делу N А76-19755/2012 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2013 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - без удовлетворения.
Председательствующий
А.Н.ТОКМАКОВА
Судьи
Е.А.КРАВЦОВА
И.В.ЛИМОНОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС УРАЛЬСКОГО ОКРУГА ОТ 19.07.2013 N Ф09-7324/13 ПО ДЕЛУ N А76-19755/2012
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 июля 2013 г. N Ф09-7324/13
Дело N А76-19755/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 15 июля 2013 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 19 июля 2013 г.
Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Токмаковой А.Н.,
судей Кравцовой Е.А., Лимонова И.В.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее - инспекция, налоговый орган, заявитель) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 23.01.2013 по делу N А76-19755/2012 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2013 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители:
- открытого акционерного общества "Копейский машиностроительный завод" (далее - общество, налогоплательщик, ОАО "КМЗ") - Зайцева Е.Ю. (доверенность от 14.05.2012 N 1/55юр), Казанцева О.П. (доверенность от 11.07.2013 N 1/юр);
- инспекции - Зайкова Д.И. (доверенность от 09.01.2013 N 03-07/249).
Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании незаконным решения инспекции от 25.06.2012 N 24 в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 688 430 руб., привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа за неуплату налога на прибыль за 2009 год в сумме 112 432 руб. 03 коп., начисления пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 275 260 руб. 74 коп. (с учетом принятых судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнений требований).
Решением суда от 23.01.2013 (судья Белый А.В.) заявленные требования удовлетворены.
Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2013 (судьи Тимохин О.Б., Кузнецов Ю.А., Малышева И.А.) решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, нарушение норм процессуального права, неполную оценку судами представленных доказательств.
Налоговый орган считает, что судами неправильно применены ст. 254, 318, 319 НК РФ (по первому эпизоду), т.к. применяемый обществом механизм распределении затрат на производство реализацию не содержит экономически обоснованных показателей и не обусловлен технологическим процессом, обществом к прямым расходам отнесена амортизация по нежилым зданиям, кранам и станкам, непосредственно не участвующим в технологическом процессе.
По мнению инспекции, суды пришли к ошибочному выводу о недействительности оспариваемого решения в части, связанной с определением дохода от операций по реализации ценных бумаг, тогда как инспекцией представлены доказательства отклонения фактических цен реализации ценных бумаг более чем на 20% от расчетной цены ценной бумаги, обоснования расчета доначисления налога на прибыль данными экспертного заключения, следовательно, п. 6 ст. 280 и ст. 40 НК РФ применены судами неправильно.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, по результатам которой составлен акт от 20.04.2012 N 12.
Решением от 25.06.2012 N 24 налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2009 г. в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 4 817 684 руб. 39 коп.; ему доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 - 3 кварталы 2008 г., 3 - 4 кварталы 2010 г. в сумме 5 083 791 руб.; доначислен налог на прибыль организаций за 2008 - 2009 гг. в сумме 37 006 593 руб. (общество оспаривает налог на прибыль в сумме 36 721 518 руб.); начислены пени по налогу на прибыль организаций в сумме 6 732 862 руб. 85 коп. (общество оспаривает в сумме 6 646 201 руб. 20 коп.), также установлено излишнее исчисление обществом НДС за 4 квартал 2008 г., за 1 квартал 2009 г. в размере 4 603 984 руб., налога на прибыль организаций за 2010 г. в сумме 3 085 866 руб., в том числе: в федеральный бюджет (далее - ФБ) в размере 308 587 руб., в бюджет субъекта РФ в размере 2 777 279 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 10.09.2012 N 16-07/002813 оспариваемое решение инспекции изменено в части налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, в остальной части решение налогового органа оставлено без изменения.
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.
Основанием для доначисления налога на прибыль послужили выводы инспекции о необходимости отнесения заработной платы рабочих общества, занятых в основных цехах N 1 - 16, амортизации по нежилым зданиям, кранам и станкам, непосредственно не участвующим в технологическом процессе, к прямым расходам.
Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из того, что на ОАО "КМЗ" разработаны отдельные учетные регистры для налогового учета расходов по ряду учетных участков, в том числе учет амортизации основных средств, учет расходов по оплате труда, учет иных расходов, в связи с чем налоговым органом незаконно начислен налог на прибыль организации; расхождение позиций налогового и бухгалтерского учета не является основанием признать примененный обществом порядок учета неправомерным, поскольку нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и налоговым законодательством установлены различные правила признания доходов и расходов.
В силу п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они понесены в рамках деятельности, направленной на получение дохода.
Следовательно, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.
Налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.
В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе данных регистров бухгалтерского учета и на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
В силу п. 1 ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета.
В определении от 4 июля 2007 года N 320-О-П "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса группы депутатов Государственной Думы о проверке конституционности абзацев второго и третьего п. 1 ст. 252 НК РФ" Конституционный Суд Российской Федерации указал, что законодатель оправданно предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся ли те или иные затраты к расходам в целях налогообложения или нет. Глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности. Этот же критерий прямо обозначен в абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Факт включения ряда затрат в состав расходов означает, что эти затраты по своей юридической и экономической природе уже признаны законодателем экономически обоснованными для целей налогообложения.
Понесенные налогоплательщиком расходы являются экономически оправданными, поскольку они обусловлены экономической деятельностью общества, направлены на получение дохода и связаны с хозяйственной деятельностью налогоплательщика.
Конечный финансовый результат хозяйственной деятельности организации формируется в виде прибыли или убытка, определяемого как разница между полученными доходами и произведенными расходами организации.
Согласно п. 7 ст. 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, который не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечислении налогов в бюджет.
Определением Конституционного Суда Российской Федерации N 301-О установлено, что наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Возникшие при этом споры подлежат разрешению арбитражным судом, который в том числе проверяет причины и фактические обстоятельства непредставления налогоплательщиком необходимых для представления налогоплательщиком необходимых для исчисления налога документов и принимает решение, исходя из того, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).
В силу ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону и иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.
Судами установлено, что согласно приказам "Об учетной политике предприятия" на 2008 г., 2009 г., 2010 г. от 29.12.2007 N 597, от 25.12.2008 N 1754к, от 29.12.2009 N 537 для целей налогообложения прибыли доходы определяются по методу начисления; прямые расходы учитываются на счете 20 "Затраты на производство", по которому формируется полная производственная себестоимость; косвенные расходы - на счетах 23, 25, 26, при этом счет 23 распределяется по счетам 20, 25, 26, счета 23, 25, 26 списываются в ДТ счета 20.
Согласно ст. 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений этой статьи НК РФ.
Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
К прямым расходам относят: материальные затраты, определяемые в соответствии с подп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ.
Налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.
В случае если в отношении отдельных видов расходов в соответствии с гл. 25 НК РФ предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения, то база для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. При этом по расходам налогоплательщика, связанным с добровольным страхованием (пенсионным обеспечением) своих работников, для определения предельной суммы расходов учитывается срок действия договора в налоговом периоде.
Довод инспекции о том, что обществом занижена налоговая база для целей налогообложения прибыли за 2008 - 2009 гг. отклонен судами как несостоятельный в связи со следующим.
Из представленных в материалы дела должностных инструкций, кодов категорий работающих, списка работников, усматривается, что они содержат сведения о фамилии, имени, отчестве работников, их должности и категории распределения заработной платы на счете бухгалтерского учета, что подтверждает занятость работников в технологическом процессе.
Суды также установили, что налоговый орган в 2008 году принял данные документы в полном объеме, а в 2009 году не принял без указания причин - в налоговый орган сдавался корректирующий расчет.
Из инвентарных карточек учета основных средств, паспортов и руководства по эксплуатации, письменных пояснений общества, анализа амортизируемого имущества следует, что из-за специфики изготовляемых изделий определить долю использования оборудования в себестоимости каждого вида продукции невозможно, поэтому амортизация такого оборудования относится к косвенным расходам, также к косвенным расходам относятся зданий, цехов, так как эксплуатация здания напрямую не влияет на производство предприятием продукции.
В п. 3.9 Положения о порядке учета основных средств определено, что при поступлении основных средств, специалист ОГТ присваивает код вида оборудования, согласно классификатору: 0 - оборудование, непосредственно принимающее участие в технологическом процессе; 1 - иное вспомогательное оборудование (в том числе оборудование, занятое как в основном производстве, так и вспомогательном).
Бухгалтер по учету основных средств в соответствии с присвоенным оборудованию коду производит отнесение начисленной амортизации на балансовые счета. При этом амортизация по оборудованию с кодом "0" относится в ДТ счета 20, а с кодом "1" на счета 23, 25, 29, в зависимости от принадлежности к структурному подразделению.
Судом апелляционной инстанции поддержан вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган в своем решении (стр. 55 - 60) указывает назначение цехов и находящегося в нем оборудования без привязки его к основному либо вспомогательному производству, без учета положений об учетной политике предприятия, положения об учете основных средств, классификатора основных средств.
Расхождение позиций налогового и бухгалтерского учета не является основанием признать примененный обществом порядок учета неправомерным, поскольку нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и налоговым законодательством установлены различные правила признания доходов и расходов. Кроме того, налогоплательщик учел имеющиеся несовпадения, предусмотрев, как это установлено ст. 313 НК РФ, отдельные учетные регистры для налогового учета расходов по ряду объектов.
Учитывая изложенное, заявленные требования в этой части удовлетворены обоснованно.
Как следует из материалов дела, общество (продавец) на основании договоров купли-продажи ценных бумаг от 14.05.2008 б/н реализовало акции эмитента ЗАО КБ "Ураллига", а именно:
1) Семеновой Вере Леонидовне:
- - обыкновенные именные бездокументарные акции (государственный номер 10101626В) в количестве 8 000 штук по цене 51,50 руб. за одну штуку (номинальная стоимость 50 руб.);
- - привилегированные именные бездокументарные акции с определенным размером дивиденда (государственный номер 20101626В) в количестве 13 штук по цене 51 500 руб. за одну штуку (номинальная стоимость 50 000 руб.).
- Денежные средства за приобретенные акции перечислены Семеновой В.Л. на расчетный счет ОАО "КМЗ" платежным поручением от 15.05.2008 N 217652 на сумму 1081 500 руб.;
- 2) Безносовой Инне Юрьевне:
- - обыкновенные именные бездокументарные акции (государственный номер 10101626В) в количестве 8 000 штук по цене 51,50 руб. за одну штуку (номинальная стоимость 50 руб.);
- - привилегированные именные бездокументарные акции с определенным размером дивиденда (государственный номер 20101626В) в количестве 12 штук по цене 51 500 руб. (номинальная стоимость 50 000 руб.).
Денежные средства за приобретенные акции перечислены Безносовой И.Ю. на расчетный счет ОАО "КМЗ" платежным поручением от 15.05.2008 N 217622 на сумму 1 030 000 руб.
Пунктом 6 статьи 280 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый налоговый период) установлено, что в отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации или иного выбытия данных ценных бумаг при выполнении хотя бы одного из следующих условий:
- 1) если фактическая цена соответствующей сделки находится в интервале цен по аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаге, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев;
- 2) если отклонение фактической цены соответствующей сделки находится в пределах 20 процентов в сторону повышения или понижения от средневзвешенной цены аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли на рынке ценных бумаг в соответствии с установленными им правилами по итогам торгов на дату заключения такой сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.
В случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20 процентов от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета. Для определения расчетной цены акции налогоплательщиком самостоятельно или с привлечением оценщика должны использоваться методы оценки стоимости, предусмотренные законодательством Российской Федерации, для определения расчетной цены долговой ценной бумаги может быть использована ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. В случае, когда налогоплательщик определяет расчетную цену акции самостоятельно, используемый метод оценки стоимости должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика.
Налоговым органом при проверке правильности определения дохода в соответствии со ст. 280 НК РФ в целях определения налогооблагаемой базы был применен метод оценки рыночной стоимости акций, основанный на расчете величины чистых активов, приходящихся на каждую акцию.
Налогоплательщик оспаривал как вывод инспекции об отклонении фактических цен реализации более чем на 20% от расчетной цены, так и правильность расчета доначислений.
Суды пришли к выводу, что инспекция не доказала размер доначислений по ценным бумагам, поскольку ею не соблюдены требования ст. 40 НК РФ при определении налоговой базы по данным сделкам, в экспертном заключении не учтены обстоятельства совершения сделок, влияющие на цену.
При рассмотрении спора судами учтена правовая позиция, изложенная в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 N 13860/03: НК РФ предписывает участникам налоговых правоотношений рассчитывать налоговые обязательства на основе рыночных цен с использованием установленных НК РФ методов расчета. На применение рыночных цен в целях определения налоговой базы ориентирует участников этих отношений и п. 6 ст. 274 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период).
В силу п. 1, 4 и 6 ст. 274 НК РФ налоговой базой по налогу на прибыль организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению; доходы, полученные в результате реализации товаров (работ, услуг), учитываются, если иное не предусмотрено НК РФ, исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ.
Из подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ следует, что реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав признается объектом обложения НДС.
На основании п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
В соответствии с подп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ установлено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
В силу п. 3 ст. 40 НК РФ в случаях, предусмотренных п. 2 ст. 40 НК РФ, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. При этом налоговый орган должен определить их рыночную стоимость с учетом положений, предусмотренных п. 4 - п. 11 ст. 40 НК РФ, а также обычных при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавок к цене или скидок.
Согласно п. 4 - 7 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки (при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться). Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения).
В силу п. 10 ст. 40 НК РФ для определения рыночной цены используются три метода: метод цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых условиях, основанный на информации о заключенных на момент реализации этого товара (работ, услуг) сделках; метод цены последующей реализации; затратный метод.
Названные методы могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) сделок по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ.
Методы определения рыночной цены в порядке ст. 40 НК РФ могут применяться только последовательно и только при невозможности использовать предыдущий метод.
Нарушение налоговым органом порядка определения рыночной стоимости товаров, работ или услуг является основанием для признания решения о доначислении налогов недействительным.
Судами установлено, что налоговый орган при определении расчетной цены акций применил метод стоимости чистых активов в качестве самостоятельного показателя.
В материалы дела представлен отчет ООО "ДОМ Оценки" от 01.04.2008 N 01/07-08-6007, составленный по заданию ОАО "КМЗ", из которого усматривается, что рыночная стоимость одной обыкновенной именной бездокументарной акции ЗАО "КБ "УРАЛЛИГА" оценивается в 57 руб. 95 коп., одна привилегированная именная бездокументарной акции ЗАО КБ "УРАЛЛИГА" оценивается в 57 887 руб. 37 коп.
В материалы дела также представлено заключение эксперта - индивидуального предпринимателя Ефременко Н.Н. от 20.06.2012 N 08/06/2012, составленного по заданию налогового органа, в котором указано, что рыночная стоимость одной обыкновенной именной бездокументарной акции ЗАО КБ "УРАЛЛИГА" оценивается в 167 руб. 74 коп., одна привилегированная именная бездокументарной акции ЗАО КБ "УРАЛЛИГА" оценивается в 167 780 руб. 82 коп.
Между тем из договоров купли-продажи акций от 14.05.2008 с Безносовой И.Ю. и Семеновой В.Л. следует, что обыкновенные именные бездокументарные акции проданы по цене 51 руб. 50 коп. (номинальная стоимость 50 руб.) за одну штуку, привилегированные именные бездокументарные акции проданы по цене 51 500 руб. (номинальная стоимость 50 000 руб.), что соответствует справке ЗАО КБ "УРАЛЛИГА" по сделкам с акциями банка за 2008 г., 2009 г., где указано, что обыкновенные именные бездокументарной акции ЗАО КБ "УРАЛЛИГА" реализовывались по цене 50 руб. - 51 руб. 50 коп., а привилегированные именные бездокументарные акции ЗАО КБ "УРАЛЛИГА" реализовывались по цене 50 000 руб. - 51 500 руб.
Доводы кассационной жалобы в данной части сводятся к наличию заключения эксперта как неоспоримому доказательству, направлены на переоценку материалов дела, вследствие чего не могут быть приняты судом.
При рассмотрении спора судами правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделаны правильные выводы по делу.
С учетом изложенного суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 23.01.2013 по делу N А76-19755/2012 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2013 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - без удовлетворения.
Председательствующий
А.Н.ТОКМАКОВА
Судьи
Е.А.КРАВЦОВА
И.В.ЛИМОНОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)