Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена "25" июля 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен "01" августа 2013 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Дунаевой Л.А.,
судей: Колесниковой Г.А., Морозовой Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Казенновой Е.С.,
при участии:
- от заявителя (открытого акционерного общества "Информационные спутниковые системы" имени академика М.Ф. Решетнева"): Стрельца В.В., представителя по доверенности от 20.05.2013 N 85-13; Трегубова Е.А., представителя по доверенности от 01.01.2012 N 36-12;
- от ответчика (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю): Тимофеевой Н.В., представителя по доверенности от 27.06.2013; Потылицыной О.А., представителя по доверенности от 27.06.2013,
рассмотрев апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю
на решение Арбитражного суда Красноярского края
от "12" апреля 2013 года по делу N А33-16624/2012, принятое судьей Щелоковой О.С.,
установил:
открытое акционерное общество "Информационные спутниковые системы" имени академика М.Ф. Решетнева" (далее - заявитель, общество, ОАО "ИСС") (ИНН 2452034898, ОГРН 1082452000290) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (далее - ответчик, налоговый орган, Инспекция) (ИНН 2465087255, ОГРН 1042442640217) с заявлением, измененным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения от 19.06.2012 N 3 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- - привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 5 019 590 рублей 71 копейка за неуплату налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль); в виде штрафа в размере 156 048 рублей 25 копеек за неуплату налога на имущество организаций (далее - налог на имущество);
- - доначисления пени по налогу на прибыль в сумме 4 265 851 рубль 18 копеек и пени по налогу на имущество в сумме 153 178 рублей 28 копеек;
- - предложения уплатить недоимку: по налогу на прибыль в сумме 25 097 953 рубля 56 копеек, в том числе: за 2008 год - 16 116 827 рублей 56 копеек, за 2009 год - 8 792 287 рублей, за 2010 год - 188 839 рублей; по налогу на имущество в сумме 780 241 рубль 27 копеек, в том числе: за 2009 год - 390 483 рубля 68 копеек, за 2010 год - 389 757 рублей 59 копеек.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 12 апреля 2013 года требования общества удовлетворены частично, признано недействительным решение Инспекции в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 5 019 590 рублей 71 копейка; доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 25 097 953 рубля 56 копеек и пени по налогу на прибыль в сумме 4 265 851 рубль 18 копеек.
Не согласившись с данным решением Арбитражного суда Красноярского края, налоговый орган обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявления отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований полностью ввиду следующих обстоятельств:
- - обществом неправомерно произведен учет расходов по изготовлению специальной оснастки (далее также - спецоснастка) в качестве косвенных расходов, а не прямых расходов по мере реализации готового продукта, поскольку выполнение соответствующих работ было обусловлено заключением соответствующих контрактов на выполнение опытно-конструкторских и научно-исследовательских работ, при этом выполнение работ по изготовлению спецоснастки являлось частью данных работ, их стоимость включена в стоимость заключенных контрактов, из данных бухгалтерского учета общества следует, что расходы по спецоснастке отражались обществом в составе готовой продукции по контрактам;
- - материалами дела подтверждается, что единственным производителем указанного товара поставки в адрес спорных контрагентов (обществ "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Интерсервис" и "Технопроект") не осуществлялись, следовательно, обществом не подтвержден факт поступления перфорированного сотового заполнителя;
- - выводы суда первой инстанции о рыночном характере цены приобретенного заявителем у спорных контрагентов перфорированного сотового заполнителя основаны на документах, признанных недостоверными, оформленных от имени спорных контрагентов, а также на документах общества "Куранты", содержащих сведения по цене, не соответствующей периоду спорных поставок.
Представители Инспекции в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.
Представители заявителя в судебном заседании с доводами Инспекции не согласились по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к нему.
Сторонами заявлены ходатайства о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств. Представители общества просили о приобщении к материалам дела копии ответа на запрос от 25.07.2013 N 1963/490, представители налогового органа заявили ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов, а именно: копии ответа на запрос от 20.05.2013 N 2ДП-3251; копии счета-фактуры от 21.08.2006 N 50; копии счета-фактуры от 23.06.2008 N 36; копии счета-фактуры от 19.12.2007 N 35; копии счета-фактуры от 23.09.2010 N 400; копии счета-фактуры от 04.08.2010 N 325; копии счета-фактуры от 05.04.2010 N 167.
Суд апелляционной инстанции, руководствуясь статьями 159, 184, 262, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, вынес протокольное определение об удовлетворении заявленных ходатайств о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяется в соответствии со статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в обжалуемой части в пределах доводов апелляционной жалобы налогового органа.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
Должностными лицами Инспекции на основании решения от 10.10.2011 N 25 проведена выездная налоговая проверка ОАО "ИСС" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 14.05.2012 N 3, согласно которому установлены следующие нарушения, допущенные со стороны общества:
- - неправомерное включение затрат по изготовлению и доработке собственными силами специальной оснастки в состав косвенных расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 - 2010 годы и, соответственно, неправомерное их отнесение в полном объеме к расходам отчетного периода, поскольку расходы по указанным работам подлежат отнесению к прямым расходам и учету в составе налогооблагаемой базы по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены;
- - неправомерное включение в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль за 2008 - 2010 годы затрат на приобретение перфорированного сотового заполнителя у обществ "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Интерсервис" и "Технопроект" в связи с тем, что выявленные в ходе проведения мероприятий налогового контроля обстоятельства не подтверждают реальность хозяйственных операций между обществом и названными контрагентами.
Уведомлением от 08.06.2012 N 2.8-35/03715 общество приглашено на 19.06.2012 для рассмотрения материалов выездной налоговой проверки; 04.06.2012 обществом в Инспекцию представлены возражения на акт проверки; 19.06.2012 рассмотрение материалов проверки состоялось при участии представителей общества (протокол от 19.06.2012).
Инспекцией по результатам рассмотрения акта, материалов проверки и возражений налогоплательщика 19.06.2012 принято решение от 19.06.2012 N 3 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", на основании которого обществу доначислены, в том числе оспариваемые им суммы налога на прибыль, соответствующие им суммы пени и штрафа.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 29.08.2012 N 2.12-15/13118 решение Инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.
ОАО "ИСС", считая решение от 19.06.2012 N 3 нарушающим его права и законные интересы, обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании данного ненормативного акта государственного органа недействительным в указанной части.
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не установил основания для отмены судебного акта в обжалуемой части.
При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции от 19.06.2012 N 3, вынесенного в порядке статьи 101 Кодекса, заявителем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 5 статьи 101.2 Кодекса, о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.
Проверив процедуру проведения выездной налоговой проверки в отношении заявителя и рассмотрения ее материалов, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о соблюдении процедуры и прав общества, установленных статьями 21, 100, 101 Кодекса, отсутствии со стороны Инспекции существенных нарушений процедуры проведения и рассмотрения материалов налоговой проверки.
Суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган не доказал законность решения от 19.06.2012 N 3 в оспариваемой части, исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, ОАО "ИСС" в проверенных налоговых периодах 2008 - 2010 годов являлось плательщиком налога на прибыль.
Объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций согласно статье 247 Кодекса является прибыль, представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Кодекса.
Статьей 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно оспариваемому решению Инспекции от 19.06.2012 N 3 в ходе выездной налоговой проверки установлено, что общество в 2008-2010 годах выполняло научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы в соответствии с контрактами, заключенными с Федеральным космическим агентством на выполнение опытно-конструкторских работ (договоры от 16.04.2003 N 307-Г013/03 (тема N 712); от 15.06.2009 N 307-Г037/09 (тема N 712); от 03.06.2005 N 307-5117/05 (тема N 757); от 19.02.2010 N 307-5117/10 (тема N 757); от 04.04.2007 N 307-8524/07 (тема N 790); от 17.02.2009 N 307-8524/09 (тема N 790), от 19.02.2010 N 307-8524/10 (тема N 790)); с Войсковой частью 53145 (договоры от 22.03.1993 N 12/93 (тема N 703); от 30.12.1996 N 8/96 (тема N 750); от 25.05.1992 N 59/92 (тема N 771), от 10.03.1989 N 15/89 (тема N 714), от 06.05.1991 N 24/91 (тема N 708), от 10.03.1989 N 13/89 (тема N 753)); с открытым акционерным обществом "Спутниковая система "Гонец" на выполнение опытно-конструкторских работ (договор от 13.03.2001 N 731/03 (тема N 731); с открытым акционерным обществом "Газпром космические системы" (договор от 28.05.2009 N И/261/ИСС-09 (тема N 785)) и иными заказчиками. В рамках исполнения названных контрактах общество также производило изготовление и доработку средств технологического оснащения (спецоснастка, специальная оснастка). Расходы по изготовлению и доработке специальной оснастки собственными силами в рамках государственных контрактов (договоров) ОАО "ИСС" включало в состав косвенных расходов за 2008-2010 годы и списывало их в момент передачи в основное производство.
Налоговый орган, доначисляя обществу налог на прибыль по указанному эпизоду, посчитал неправомерным включение соответствующих затрат на изготовление и доработку спецоснатки, данные затраты, по мнению Инспекции, подлежали учету как материальные затраты в составе прямых расходов при реализации конечного продукта. Свою позицию Инспекция, в первую очередь, обосновывает тем, что исходя из порядка выполнения работ, оформленных документов, в том числе документов бухгалтерского учета, выполнение работ по изготовлению спецоснастки вело к созданию самостоятельного продукта, включенного в часть единого процесса для достижения конечного результата по заключенным контрактам, сдача и приемка таких работ фактически осуществлялось в составе конечного продукта по контракту.
Согласно пункту 1 статьи 318 Кодекса, если налогоплательщик определяет расходы и доходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам могут быть отнесены: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 статьи 254 Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
В соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполненных работ, оказании услуг) и (или) образующих основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение комплектующих изделий, подвергшихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергшихся дополнительной обработке у налогоплательщика.
Исходя из буквального толкования понятия материальных расходов, данного в указанной выше норме, в соответствии с которой к прямым затратам относятся сырье и материалы, непосредственно участвующие в производстве продукции, являющиеся ее материальной основой либо являющиеся необходимым компонентом.
В рассматриваемом споре судом апелляционной инстанции установлено и налоговым органом в апелляционной жалобе признано, что произведенные обществом затраты по созданию спецоснатки приводят к созданию самостоятельного продукта, со своей сформированной себестоимостью согласно оформляемым по итогам работ сдаточным накладным. Следовательно, с учетом изложенного отсутствуют основания для определения изготовленной обществом спецоснастки в качестве указанных материальных расходов как сырья и материалов.
При этом в соответствии с положениями статьи 313 Кодекса налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета. Налогоплательщик самостоятельно организует систему налогового учета, исходя из принципа последовательности применения соответствующих норм и правил, т.е. от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.
Изложенное с учетом приведенного содержания статьи 318 Кодекса позволяет сделать вывод о том, что относимость затрат к прямым расходам осуществляется на основании организованного налогоплательщиком учета данных расходов и исходя из содержания данных затрат.
Как следует из материалов дела, в соответствии с пунктом 4.12 учетной политики ОАО "ИСС" для целей налогового учета за 2008, 2009, 2010 годы, утвержденной соответственно приказами генерального конструктора и генерального директора от 29.12.2007 N 3243, от 30.12.2008 N 2744 и от 29.12.2009 N 3564, к прямым расходам на производство продукции (работ, услуг) относятся:
- - сырье и материалы, используемые в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), отклонения от стоимости и налог на добавленную стоимость, относящиеся по ним в случаях, определенных статьей 170 Кодекса;
- - покупные комплектующие изделия, подвергающиеся монтажу, отклонения от стоимости и налог на добавленную стоимость, относящиеся по ним в случаях, определенных статьей 170 Кодекса;
- - расходы на оплату труда основного производственного персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг;
- - единый социальный налог, начисленный на указанные выше суммы расходов на оплату труда, включая взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
- - суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг;
- - работы и услуги контрагентов (соисполнителей) по научным договорам.
Прямые расходы относятся к расходам отчетного периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены.
Согласно пункту 4.13 учетной политики к косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, включая заработную плату вспомогательных рабочих, цехового и управленческого персонала, единый социальный налог, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на данные расходы по оплате труда, суммы начисленной амортизации по корпусам 2, 14, столовым 4 и 5.
В соответствии с пунктом 2.9 учетной политики фактическая себестоимость изготовления специальных инструментов, специальных приспособлений, специального оборудования (далее - специальной оснастки) учитывается на соответствующих субсчетах счета 23 "Вспомогательные производства" по прямым статьям затрат без накладных расходов. Стоимость специальной оснастки, предназначенной для индивидуальных заказов, полностью погашается в момент передачи в производство (эксплуатацию) соответствующей оснастки с одновременным аналитическим учетом на забалансовом счете 013 "Спецоснастка в эксплуатации".
Согласно установленному обществом порядку учета затрат в составе прямых и косвенных расходов в налоговом учете расходы по изготовлению и доработке специальной оснастки (для собственных нужд организации и в рамках выполнения работ по государственным контрактам (договорам) на выполнение выполненных работ) отражены заявителем в 2008 году в сумме 100 577 963 рубля 94 копейки, в 2009 году в сумме 140 965 293 рубля 48 копеек, в 2010 году в сумме 156 795 640 рублей 99 руб. в налоговых регистрах N 12 "Материальные расходы" и N 19/1 "Оценка расходов по изготовлению специальной оснастки, специальных инструментов, запасных частей, макетов".
В бухгалтерском учете операции по изготовлению и доработке специальной оснастки (для собственных нужд предприятия и в рамках выполнения работ по государственным контрактам (договорам) на выполнение работ) оформлены следующими бухгалтерскими проводками:
- - Д-т 10.10 "Спецприспособления и спецоснастка" К-т 23.2 "Затраты на изготовление спецоснастки, специнструмента, запасных частей" и Д-т 20 "Основное производство" К-т 10.10 "Спецприспособления и спецоснастка" - изготовление специальной оснастки для Заказчиков;
- - Д-т 20 "Основное производство" К-т 23.2 "Затраты на изготовление спецоснастки, специнструмента, запасных частей" - доработка специальной оснастки для Заказчиков;
- - Д-т 10.9.9 "Инвентарь, хозяйственные принадлежности, спецодежда в подразделениях" К-т 23.2 "Затраты на изготовление спецоснастки, специнструмента, запасных частей" и Д-т 25 "Общепроизводственные расходы", 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы" К-т 10.9.9 "Инвентарь, хозяйственные принадлежности, спецодежда в подразделениях" - изготовление специальной оснастки для собственных нужд предприятия;
- - Д-т 25 "Общепроизводственные расходы" К-т 23.1 "Затраты на доработку специальной оснастки (расходы участка подготовки производств)" - изготовление спецоснастки на участке подготовки производства;
- - Д-т 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" К-т 23.2 "Затраты на изготовление спецоснастки, специнструмента, запасных частей" - доработка, ремонт спецоснастки для собственных нужд предприятия.
Одновременно специальная оснастка, введенная в эксплуатацию, отражается на забалансовом счете 013 "Специальная оснастка в эксплуатации". Учет на забалансовом счете 013 "Специальная оснастка в эксплуатации" осуществляется в разрезе цехов и отделов. Данные по движению специальной оснастки отражаются в оборотной ведомости.
При формировании финансового результата по операциям изготовления и доработки специальной оснастки для нужд Заказчиков оформлены следующие бухгалтерские проводки:
- Д-т 90.2 "Продажи готовой продукции, работ и услуг завода" К-т 20 "Основное производство",
- Д-т 43 "Готовая продукция" К-т 20 "Основное производство" и Д-т 90.2 "Продажи готовой продукции, работ и услуг завода" К-т 43 "Готовая продукция" - по государственным контрактам, заключенным с Федеральным космическим агентством (ФКА) на разработку системы "Глонасс" (заказы 712, 716).
С учетом изложенного, учетная политика общества, определяющая порядок учета затрат на производство специальной оснастки в качестве косвенных затрат, не противоречит положениям статей 254, 318 Кодекса.
Довод Инспекции о том, что указанные проводки при формировании финансового результата, в частности корреспонденция счетов Д-т90/К-т43 подтверждает вывод о самостоятельном характере спецоснастки как готового продукта, не принимается судом апелляционной инстанции во внимание, поскольку данное обстоятельство само по себе не свидетельствует о характере произведенных затрат как прямых расходов.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что налоговый орган не доказал, что спецоснастка является предметом работ на создание научно-технической продукции в соответствии с контрактом, составляет неотъемлемую часть результата таких работ. Фактически спецоснастка является результатом работ вспомогательного производства, необходимым для изготовления продукции в рамках основного производства. Наличие связи между расходами общества на изготовление (доработку) спецоснастки и производством работ по контрактам (договорам) на создание научно-технической продукции, передача спецоснастки в составе конечного продукта не может служить основанием для отнесения спорных затрат в состав прямых расходов.
Доводы налогового органа со ссылкой на отдельные материалы дела, в частности ответы заказчиков по заключенным контрактам, программу работ самого общества отклоняются судом апелляционной инстанции как необоснованные, поскольку, как установлено судом апелляционной инстанции, из учетной политики общества, его бухгалтерского и налогового учета, а также существа производственного процесса следует, что обществом в результате выполненных его же отделом работ фактически создавалась самостоятельная продукция - спецоснастка в рамках вспомогательного производства, затраты по изготовлению которой не соответствуют признакам прямых расходов, установленных положениями статьи 318 Кодекса и подпунктам 1, 4 пункта 1 статьи 254 Кодекс.
При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления ОАО "ИСС" налога на прибыль за 2008, 2009, 2010 годы в сумме 22 980 235 рублей 86 копеек, пени в сумме 3 905 906 рублей 75 копеек и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 4 596 047 рублей 17 копеек.
В оспариваемым решении Инспекция пришла к выводу о необоснованном включении обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2008, 2009, 2010 годы, затрат в общей сумме 9 435 659 рублей 88 копеек, понесенных на приобретение товарно-материальных ценностей (перфорированного сотового заполнитель из алюминиевой фольги) у обществ "Комсервис" (ИНН 7713630216), "Оптима-Гарант" (ИНН 7713532138), "Промсистема" (ИНН 7713576061), "Инсервис" (ИНН 7724598275) и "Технопроект" (ИНН 7713583750).
Как указано выше, из содержания положений главы 25 Кодекса, регулирующих порядок подтверждения расходов по налогу на прибыль, следует, что понесенные затраты могут быть учтены налогоплательщиком в составе расходов при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовавшим в спорные периоды) все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.
В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В пунктах 4 и 5 вышеназванного постановления от 12.10.2006 N 53 Высший Арбитражный суд Российской Федерации указал, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
Из материалов дела следует, что ОАО "ИСС" в бухгалтерском и налоговом учете отражены операции по приобретению у обществ "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект" товарно-материальных ценностей (перфорированного сотового заполнителя из алюминиевой фольги).
Суд апелляционной инстанции, оценив в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании доказательств, представленные сторонами в материалы дела доказательства в их совокупности, пришел к следующим выводам относительно обстоятельств получения обществом необоснованной налоговой выгоды с указанными контрагентами.
В отношении названных контрагентов Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки при осуществлении мероприятий налогового контроля установлены обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии с их стороны признаков реальной предпринимательской деятельности, а также объективной возможности осуществления спорных хозяйственных операций и недостоверности сведений, отраженных в представленных заявителем документах, а именно:
- - у данных обществ в спорные периоды осуществления деятельности с заявителем (2008 - 2010 годы) отсутствовало имущество, в том числе транспорт, иное имущество, количество работников в спорный период составляло 1 человек или сведения в отношении работников не представлялись;
- - по месту регистрации в качестве юридических лиц не находились;
- - денежные средства, поступившие от заявителя на расчетный счет обществ, фактически были обналичены посредством физических и юридических лиц;
- - денежные средства поступали на расчетный счет за широкий спектр товаров и услуг, однако направление денежных средств для оплаты реального приобретения соответствующих товаров отсутствует;
- - общества в проверяемый период не осуществляли оплату аренды складских, офисных помещений, электроэнергии, выдачу заработной платы работникам, компенсацию командировочных расходов, то есть у рассматриваемого контрагента отсутствовала номенклатура расходов, свойственная для финансово-хозяйственной деятельности реально работающей организации.
Данные обстоятельства подтверждается следующими доказательствами, надлежащий характер которых заявителем не опровергнут: письмами инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве от 01.06.2009 N 21-12/28147, от 23.03.2009 N 21-12/13315, от 20.05.2011 N 21-12/21272, от 27.12.2011 N 27578, от 18.03.2009 N 21-12/12309, письмом инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по г. Москве от 01.06.2009 N 21-15/40511, уведомлениями Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по г. Москве от 02.11.2011 N 19/049/2011-365, N 19/049/2011-364, N 19/049/2011-367, N 19/049/2011-363, письмами Управления государственной инспекции безопасного дорожного движения Главного управления внутренних дел по г. Москве от 21.11.2011 N 45/15-3278, справкой от 05.11.2011, актам установления нахождения органов управления юридического лица от 29.07.2008, от 22.04.2008, от 19.04.2007, от 19.06.2008, письмами собственников зданий, помещений, в которых располагались спорные контрагенты.
Из изложенных обстоятельств следует, что спорные контрагенты не проявляли признаков хозяйствующих субъектов, осуществляющих и имеющих возможность осуществлять реальную предпринимательскую деятельность, в частности производить поставки и оказывать услуги заявителю, в том числе с привлечением третьих лиц.
Указанные обстоятельства подтверждаются также показаниями их руководителей и учредителей. Допрошенные в качестве свидетелей Волкова В.П. (протокол допроса от 23.11.2009), Волков А.Н. (протокол допроса от 09.07.2009 N 1433), Коротченков А.А. (выписка из протокола допроса свидетеля от 15.10.2009 N 142) дали показания о том, что к деятельности обществ "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Инсервис" соответственно они отношения не имеют, документы от имени названных обществ, в том числе по взаимоотношениям с заявителем не подписывали. Представленными в материалы дела заключениями эксперта от 26.03.2012 N 23/3, N 768, от 25.11.2009 N 766 подтверждается достоверность показаний допрошенных лиц в части неподписания документов.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу о неподтвержденности реальных хозяйственных операций между заявителем и названными обществами.
Суд апелляционной инстанции также считает, что ОАО "ИСС" не была проявлена должная осмотрительность при взаимодействии со спорными контрагентами в понимании, приведенном в пункте 10 названного постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, что подтверждается вышеизложенными фактическими обстоятельствами отсутствия поставки товаров и возможности их поставки, а также показаниями начальника управления материально-технического обеспечения общества (выписка из протокола допроса свидетеля от 30.11.2011) и инженера отдела N 731, занимающихся оформлением, поставкой и выдачей договоров с поставщиками, Гайсенок Г.А. (выписка из протокола допроса свидетеля от 20.01.2012), согласно которым договоры от спорных контрагентов, в частности основного поставщика ООО "Комсервис" был получен заявителем по почте, взаимоотношения осуществлялись посредством направления заявок в адрес поставщика факсимильной связью, мероприятия по сбору и анализу сведений в отношении указанного контрагента в целях установления его добросовестности, не проводились.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 названного постановления от 12.10.2006 N 53 указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 названного постановления установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.
В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.
Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.
Между тем налоговый орган оспаривает сам факт поступления перфорированного сотового заполнителя из алюминиевой фольги соответствующей марки, указанной в товарных накладных и счетах-фактурах от обществ "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект", ссылаясь на недостоверность документов по доставке указанного товара до общества, ответ общества с ограниченной ответственностью "НПП "НИТОМ" (Украина) от 19.01.2010 N 71, как единственного изготовителя соответствующего товара, об отсутствии поставок в адрес спорных контрагентов, письма Федеральной таможенной службы от 28.03.2011 N 27-2613, от 23.02.2011 N 27-08/1375 о непоступлении в адрес спорных контрагентов указанного товара через границу Российской Федерации.
Суд апелляционной инстанции не соглашается с доводами налогового органа, поскольку установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства нереальности хозяйственных операций между заявителем и обществами "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект" сами по себе не опровергают факт поступления в адрес общества соответствующего перфорированного сотового заполнителя из алюминиевой фольги, его использование в производственной деятельности общества для исполнения условий заключенных договоров, в том числе для выпуска конечной продукции. Данные обстоятельства, как следует из материалов дела и оспариваемого решения Инспекции, налоговым органом в ходе проверки не исследовались и не анализировались.
Общество, не соглашаясь с указанными доводами Инспекции, представило в материалы дела пояснения с приложением доказательств в их подтверждение, согласно которым данный товар соответствующей марки, заявленный как приобретенный у спорных контрагентов, использовался обществом в качестве сырья в производственном цикле. Из пояснений общества и представленных первичных учетных документов по движению указанного материала в обществе следует, что при поступлении сотового заполнителя на центральный склад материально-ответственному лицу склада оформляется накладная на сдачу грузов, прибывших в адрес предприятия. Товаросопроводительные документы на товар поступают в отдел снабжения для регистрации и составления приходного ордера (типовая межотраслевая форма N М-4, утвержденная постановлением Госкомстата России от 30.10.97 N 71а). После проверки соответствия марок и сортамента материала, государственных стандартов, технических условий и иных обозначений, указанных в приходном ордере, фактической поставке, а также количества и качества поступившего материала при отсутствии расхождений по документам с фактической поставкой, материально-ответственное лицо склада подписывает приходный ордер и передает его в бухгалтерию вместе с товаросопроводительными документами. При этом на каждую строку в приходном ордере материально-ответственным лицом склада заводится карточка учета материалов, в которой указываются: поставщик, дата прихода, номер приходного ордера, количество материала, номер партии (графа "Партия, плавка"), номера и вес пакетов, срок годности, а также другие реквизиты. В последующем товар, оприходованный на склад, по мере потребности в производстве выдается в цех на основании требования-накладной. После получения товара в цех материально-ответственное лицо цеха оформляет карточку учета материала, в которой указываются его характеристики, количество, сведения о партии материала. Сопроводительно-предъявительская карта оформляется при запуске детале-сборочной единицы, либо партии детале-сборочной единицы и сопровождает соответствующую детале-сборочную единицу на всех технологических операциях и циклах изготовления с момента запуска до момента комплектации в более крупный узел, сборку.
В отношении соответствующих поставок, заявленных от имени спорных контрагентов, обществом в материалы дела представлены указанные документы (приходные ордера, требования-накладные, карточки складского учета материалов), а также приемо-сдаточные акты с приложением калькуляции и расшифровки материальных затрат, содержащие сведения о первичных документах, подтверждающих поставку сотовых заполнителей марок 5056-2,5-23П, Амг2-Н-2,5-40П, 5056 - 2, 5 - 23П, Амг2-Н-2,5-20П, использованных в производстве.
Кроме того, обществом в материалы дела представлены паспорта соответствия на сотовые заполнители, утвержденные директором ООО НПП "НИТОМ" Сливинским В.И., с указанием наименования предприятия-изготовителя, материала, номера технических условий, номера партии, номеров сотовых пакетов, количества листов, даты изготовления, качественных характеристик, а также технические справки по обоснованию выбора марок сотовых заполнителей и поставщиках перфорированного алюминиевого сотового заполнителя.
В свою очередь налоговый орган соответствующие обстоятельства использования поступившего сотового заполнителя не опроверг. Доводы Инспекции со ссылкой на недостоверность и недостаточность как доказательств указанных паспортов и технических справок не принимаются судом во внимание, поскольку указанные документы в совокупности с вышеперечисленными доказательствами внутреннего учета движения поступившего сырья, подтверждают обстоятельства поступления в адрес общества заявленных партий перфорированного сотового заполнителя из алюминиевой фольги и его использование в производстве.
Суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что налогоплательщик подтвердил рыночный характер затрат на приобретение указанного сотового заполнителя, включенных в расходы, уменьшающие налоговую базу при исчислении налога на прибыль в проверяемый период.
Как следует из материалов дела, обществом осуществлялось приобретение сотового заполнителя марок 5056-2,5-23П, Амг2-Н-2,5-40П, 5056 - 2, 5 - 23П, Амг2-Н-2,5-20П в период с 2006 года по 2009 год в следующих диапазонах цен: 2006 год - от 3583 рублей до 4730 рублей, 2007 год - от 3583 рублей до 4730 рублей, 2008 год - от 3800 рублей до 4950 рублей, 2009 год - от 5400 рублей до 5550 рублей. Заявителем представлен анализ рыночной цены на перфорированный алюминиевый сотовый заполнитель, соответствующий требованиям ТУ 14311577.237-02, согласно которому цена сотового заполнителя, изготовленного ООО "НПП "НИТОМ", с учетом одной марки и характеристик ячейки, равна при поставке в спорный период разным компаниям. Кроме
того, обществом в подтверждение рыночного характера цены приобретения сотового заполнителя представлена информация от закрытого акционерного общества "Завод экспериментального машиностроения ракетно-космической корпорации "Энергия" имени С.П. Королева" (письмо от 25.07.2013 N 1963/490), согласно которой указанное общество в период с 2007 года по 2010 год осуществляло приобретение сотового заполнителя сплава Амг2-Н толщиной 0,030 мм у производителя ООО "НПП "НИТОМ" по цене 4500 рублей за кг в 2007 году, 4800 рублей в 2008 году и 6336 рублей в 2010 году.
С учетом изложенного и принимая во внимание, что ООО "НПП "НИТОМ" являлся единственным производителем соответствующего сотового заполнителя, у которого он мог быть приобретен, что налоговым органом не оспаривается, а также то, что обществом представлены доказательства приобретения сторонними организациями идентичных марок сотового заполнителя и цена приобретения соответствует диапазону цен приобретения у спорных контрагентов, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о рыночном характере цен спорных поставок.
Доводы налогового органа относительно недоказанности рыночного характера цен приобретения указанных товаров, о необоснованности принятия затрат общества, по существу, сводятся к обстоятельствам недобросовестности спорных контрагентов и отсутствия у них возможности осуществления спорных операций. Вместе с тем, как следует из вышеприведенных норм Кодекса и правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данные обстоятельства не исключают необходимости определения реальных налоговых обязательств налогоплательщика в условиях, когда затраты были произведены.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что налоговый орган не был ограничен в осуществлении проверки рыночности цен и их опровержении в порядке подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, а также с применением положений статьи 40 Кодекса, в том числе с использованием затратного метода. Однако ответчик не представил в материалы дела обоснования несоответствия таких цен рыночным.
Представленные налоговым органом в материалы дела ответ на запрос от 20.05.2013 N 2ДП-3251, поступивший от закрытого акционерного общества "Завод экспериментального машиностроения ракетно-космической корпорации "Энергия" имени С.П. Королева", и приложенные к нему счета-фактуры, согласно которым приобретение сотового заполнителя указанным обществом осуществлялось у спорных контрагентов, признанных "проблемными" - ООО "Комсервис" и ООО "Промсистема", не влияют на выводы суда о рыночном характере цен приобретения, так как не опровергают вышеизложенную информацию о приобретении сотового заполнителя у указанного производителя (ООО "НПП "НИТОМ"). Кроме того, к указанному запросу приложены счета-фактуры, выставленные от имени общества "КОММЕТПРОМ", согласно которым цена за единицу товара составила 6336 рублей, что не противоречит и с учетом периода поставок (2010 год) соответствует вышеуказанным ценам по спорным поставкам.
При изложенных обстоятельствах оспариваемое решение от 19.06.2012 N 3 о доначислении обществу налога на прибыль в сумме 25 097 953 рубля 56 копеек, пени в сумме
4 265 851 рубль 18 копеек, а также привлечении к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 5 019 590 рублей 71 копейка за неуплату налога на прибыль (пункт 1 статьи 122 Кодекса) правомерно судом первой инстанции в соответствии с пунктом 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации признано недействительным.
Таким образом, решение суда первой инстанции от 12 апреля 2013 года в обжалуемой части является законным и обоснованным, оснований для его отмены в указанной части в соответствии со статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом апелляционной инстанции не установлено.
В силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Кодекса ответчик освобожден от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Красноярского края от "12" апреля 2013 года по делу N А33-16624/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Л.А.ДУНАЕВА
Судьи
Г.А.КОЛЕСНИКОВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРЕТЬЕГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 01.08.2013 ПО ДЕЛУ N А33-16624/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 1 августа 2013 г. по делу N А33-16624/2012
Резолютивная часть постановления объявлена "25" июля 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен "01" августа 2013 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Дунаевой Л.А.,
судей: Колесниковой Г.А., Морозовой Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Казенновой Е.С.,
при участии:
- от заявителя (открытого акционерного общества "Информационные спутниковые системы" имени академика М.Ф. Решетнева"): Стрельца В.В., представителя по доверенности от 20.05.2013 N 85-13; Трегубова Е.А., представителя по доверенности от 01.01.2012 N 36-12;
- от ответчика (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю): Тимофеевой Н.В., представителя по доверенности от 27.06.2013; Потылицыной О.А., представителя по доверенности от 27.06.2013,
рассмотрев апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю
на решение Арбитражного суда Красноярского края
от "12" апреля 2013 года по делу N А33-16624/2012, принятое судьей Щелоковой О.С.,
установил:
открытое акционерное общество "Информационные спутниковые системы" имени академика М.Ф. Решетнева" (далее - заявитель, общество, ОАО "ИСС") (ИНН 2452034898, ОГРН 1082452000290) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (далее - ответчик, налоговый орган, Инспекция) (ИНН 2465087255, ОГРН 1042442640217) с заявлением, измененным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения от 19.06.2012 N 3 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- - привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 5 019 590 рублей 71 копейка за неуплату налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль); в виде штрафа в размере 156 048 рублей 25 копеек за неуплату налога на имущество организаций (далее - налог на имущество);
- - доначисления пени по налогу на прибыль в сумме 4 265 851 рубль 18 копеек и пени по налогу на имущество в сумме 153 178 рублей 28 копеек;
- - предложения уплатить недоимку: по налогу на прибыль в сумме 25 097 953 рубля 56 копеек, в том числе: за 2008 год - 16 116 827 рублей 56 копеек, за 2009 год - 8 792 287 рублей, за 2010 год - 188 839 рублей; по налогу на имущество в сумме 780 241 рубль 27 копеек, в том числе: за 2009 год - 390 483 рубля 68 копеек, за 2010 год - 389 757 рублей 59 копеек.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 12 апреля 2013 года требования общества удовлетворены частично, признано недействительным решение Инспекции в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 5 019 590 рублей 71 копейка; доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 25 097 953 рубля 56 копеек и пени по налогу на прибыль в сумме 4 265 851 рубль 18 копеек.
Не согласившись с данным решением Арбитражного суда Красноярского края, налоговый орган обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявления отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований полностью ввиду следующих обстоятельств:
- - обществом неправомерно произведен учет расходов по изготовлению специальной оснастки (далее также - спецоснастка) в качестве косвенных расходов, а не прямых расходов по мере реализации готового продукта, поскольку выполнение соответствующих работ было обусловлено заключением соответствующих контрактов на выполнение опытно-конструкторских и научно-исследовательских работ, при этом выполнение работ по изготовлению спецоснастки являлось частью данных работ, их стоимость включена в стоимость заключенных контрактов, из данных бухгалтерского учета общества следует, что расходы по спецоснастке отражались обществом в составе готовой продукции по контрактам;
- - материалами дела подтверждается, что единственным производителем указанного товара поставки в адрес спорных контрагентов (обществ "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Интерсервис" и "Технопроект") не осуществлялись, следовательно, обществом не подтвержден факт поступления перфорированного сотового заполнителя;
- - выводы суда первой инстанции о рыночном характере цены приобретенного заявителем у спорных контрагентов перфорированного сотового заполнителя основаны на документах, признанных недостоверными, оформленных от имени спорных контрагентов, а также на документах общества "Куранты", содержащих сведения по цене, не соответствующей периоду спорных поставок.
Представители Инспекции в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.
Представители заявителя в судебном заседании с доводами Инспекции не согласились по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к нему.
Сторонами заявлены ходатайства о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств. Представители общества просили о приобщении к материалам дела копии ответа на запрос от 25.07.2013 N 1963/490, представители налогового органа заявили ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов, а именно: копии ответа на запрос от 20.05.2013 N 2ДП-3251; копии счета-фактуры от 21.08.2006 N 50; копии счета-фактуры от 23.06.2008 N 36; копии счета-фактуры от 19.12.2007 N 35; копии счета-фактуры от 23.09.2010 N 400; копии счета-фактуры от 04.08.2010 N 325; копии счета-фактуры от 05.04.2010 N 167.
Суд апелляционной инстанции, руководствуясь статьями 159, 184, 262, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, вынес протокольное определение об удовлетворении заявленных ходатайств о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяется в соответствии со статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в обжалуемой части в пределах доводов апелляционной жалобы налогового органа.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
Должностными лицами Инспекции на основании решения от 10.10.2011 N 25 проведена выездная налоговая проверка ОАО "ИСС" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 14.05.2012 N 3, согласно которому установлены следующие нарушения, допущенные со стороны общества:
- - неправомерное включение затрат по изготовлению и доработке собственными силами специальной оснастки в состав косвенных расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 - 2010 годы и, соответственно, неправомерное их отнесение в полном объеме к расходам отчетного периода, поскольку расходы по указанным работам подлежат отнесению к прямым расходам и учету в составе налогооблагаемой базы по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены;
- - неправомерное включение в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль за 2008 - 2010 годы затрат на приобретение перфорированного сотового заполнителя у обществ "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Интерсервис" и "Технопроект" в связи с тем, что выявленные в ходе проведения мероприятий налогового контроля обстоятельства не подтверждают реальность хозяйственных операций между обществом и названными контрагентами.
Уведомлением от 08.06.2012 N 2.8-35/03715 общество приглашено на 19.06.2012 для рассмотрения материалов выездной налоговой проверки; 04.06.2012 обществом в Инспекцию представлены возражения на акт проверки; 19.06.2012 рассмотрение материалов проверки состоялось при участии представителей общества (протокол от 19.06.2012).
Инспекцией по результатам рассмотрения акта, материалов проверки и возражений налогоплательщика 19.06.2012 принято решение от 19.06.2012 N 3 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", на основании которого обществу доначислены, в том числе оспариваемые им суммы налога на прибыль, соответствующие им суммы пени и штрафа.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 29.08.2012 N 2.12-15/13118 решение Инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.
ОАО "ИСС", считая решение от 19.06.2012 N 3 нарушающим его права и законные интересы, обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании данного ненормативного акта государственного органа недействительным в указанной части.
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не установил основания для отмены судебного акта в обжалуемой части.
При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции от 19.06.2012 N 3, вынесенного в порядке статьи 101 Кодекса, заявителем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 5 статьи 101.2 Кодекса, о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.
Проверив процедуру проведения выездной налоговой проверки в отношении заявителя и рассмотрения ее материалов, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о соблюдении процедуры и прав общества, установленных статьями 21, 100, 101 Кодекса, отсутствии со стороны Инспекции существенных нарушений процедуры проведения и рассмотрения материалов налоговой проверки.
Суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган не доказал законность решения от 19.06.2012 N 3 в оспариваемой части, исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, ОАО "ИСС" в проверенных налоговых периодах 2008 - 2010 годов являлось плательщиком налога на прибыль.
Объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций согласно статье 247 Кодекса является прибыль, представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Кодекса.
Статьей 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно оспариваемому решению Инспекции от 19.06.2012 N 3 в ходе выездной налоговой проверки установлено, что общество в 2008-2010 годах выполняло научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы в соответствии с контрактами, заключенными с Федеральным космическим агентством на выполнение опытно-конструкторских работ (договоры от 16.04.2003 N 307-Г013/03 (тема N 712); от 15.06.2009 N 307-Г037/09 (тема N 712); от 03.06.2005 N 307-5117/05 (тема N 757); от 19.02.2010 N 307-5117/10 (тема N 757); от 04.04.2007 N 307-8524/07 (тема N 790); от 17.02.2009 N 307-8524/09 (тема N 790), от 19.02.2010 N 307-8524/10 (тема N 790)); с Войсковой частью 53145 (договоры от 22.03.1993 N 12/93 (тема N 703); от 30.12.1996 N 8/96 (тема N 750); от 25.05.1992 N 59/92 (тема N 771), от 10.03.1989 N 15/89 (тема N 714), от 06.05.1991 N 24/91 (тема N 708), от 10.03.1989 N 13/89 (тема N 753)); с открытым акционерным обществом "Спутниковая система "Гонец" на выполнение опытно-конструкторских работ (договор от 13.03.2001 N 731/03 (тема N 731); с открытым акционерным обществом "Газпром космические системы" (договор от 28.05.2009 N И/261/ИСС-09 (тема N 785)) и иными заказчиками. В рамках исполнения названных контрактах общество также производило изготовление и доработку средств технологического оснащения (спецоснастка, специальная оснастка). Расходы по изготовлению и доработке специальной оснастки собственными силами в рамках государственных контрактов (договоров) ОАО "ИСС" включало в состав косвенных расходов за 2008-2010 годы и списывало их в момент передачи в основное производство.
Налоговый орган, доначисляя обществу налог на прибыль по указанному эпизоду, посчитал неправомерным включение соответствующих затрат на изготовление и доработку спецоснатки, данные затраты, по мнению Инспекции, подлежали учету как материальные затраты в составе прямых расходов при реализации конечного продукта. Свою позицию Инспекция, в первую очередь, обосновывает тем, что исходя из порядка выполнения работ, оформленных документов, в том числе документов бухгалтерского учета, выполнение работ по изготовлению спецоснастки вело к созданию самостоятельного продукта, включенного в часть единого процесса для достижения конечного результата по заключенным контрактам, сдача и приемка таких работ фактически осуществлялось в составе конечного продукта по контракту.
Согласно пункту 1 статьи 318 Кодекса, если налогоплательщик определяет расходы и доходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам могут быть отнесены: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 статьи 254 Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
В соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполненных работ, оказании услуг) и (или) образующих основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение комплектующих изделий, подвергшихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергшихся дополнительной обработке у налогоплательщика.
Исходя из буквального толкования понятия материальных расходов, данного в указанной выше норме, в соответствии с которой к прямым затратам относятся сырье и материалы, непосредственно участвующие в производстве продукции, являющиеся ее материальной основой либо являющиеся необходимым компонентом.
В рассматриваемом споре судом апелляционной инстанции установлено и налоговым органом в апелляционной жалобе признано, что произведенные обществом затраты по созданию спецоснатки приводят к созданию самостоятельного продукта, со своей сформированной себестоимостью согласно оформляемым по итогам работ сдаточным накладным. Следовательно, с учетом изложенного отсутствуют основания для определения изготовленной обществом спецоснастки в качестве указанных материальных расходов как сырья и материалов.
При этом в соответствии с положениями статьи 313 Кодекса налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета. Налогоплательщик самостоятельно организует систему налогового учета, исходя из принципа последовательности применения соответствующих норм и правил, т.е. от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.
Изложенное с учетом приведенного содержания статьи 318 Кодекса позволяет сделать вывод о том, что относимость затрат к прямым расходам осуществляется на основании организованного налогоплательщиком учета данных расходов и исходя из содержания данных затрат.
Как следует из материалов дела, в соответствии с пунктом 4.12 учетной политики ОАО "ИСС" для целей налогового учета за 2008, 2009, 2010 годы, утвержденной соответственно приказами генерального конструктора и генерального директора от 29.12.2007 N 3243, от 30.12.2008 N 2744 и от 29.12.2009 N 3564, к прямым расходам на производство продукции (работ, услуг) относятся:
- - сырье и материалы, используемые в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), отклонения от стоимости и налог на добавленную стоимость, относящиеся по ним в случаях, определенных статьей 170 Кодекса;
- - покупные комплектующие изделия, подвергающиеся монтажу, отклонения от стоимости и налог на добавленную стоимость, относящиеся по ним в случаях, определенных статьей 170 Кодекса;
- - расходы на оплату труда основного производственного персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг;
- - единый социальный налог, начисленный на указанные выше суммы расходов на оплату труда, включая взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
- - суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг;
- - работы и услуги контрагентов (соисполнителей) по научным договорам.
Прямые расходы относятся к расходам отчетного периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены.
Согласно пункту 4.13 учетной политики к косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, включая заработную плату вспомогательных рабочих, цехового и управленческого персонала, единый социальный налог, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на данные расходы по оплате труда, суммы начисленной амортизации по корпусам 2, 14, столовым 4 и 5.
В соответствии с пунктом 2.9 учетной политики фактическая себестоимость изготовления специальных инструментов, специальных приспособлений, специального оборудования (далее - специальной оснастки) учитывается на соответствующих субсчетах счета 23 "Вспомогательные производства" по прямым статьям затрат без накладных расходов. Стоимость специальной оснастки, предназначенной для индивидуальных заказов, полностью погашается в момент передачи в производство (эксплуатацию) соответствующей оснастки с одновременным аналитическим учетом на забалансовом счете 013 "Спецоснастка в эксплуатации".
Согласно установленному обществом порядку учета затрат в составе прямых и косвенных расходов в налоговом учете расходы по изготовлению и доработке специальной оснастки (для собственных нужд организации и в рамках выполнения работ по государственным контрактам (договорам) на выполнение выполненных работ) отражены заявителем в 2008 году в сумме 100 577 963 рубля 94 копейки, в 2009 году в сумме 140 965 293 рубля 48 копеек, в 2010 году в сумме 156 795 640 рублей 99 руб. в налоговых регистрах N 12 "Материальные расходы" и N 19/1 "Оценка расходов по изготовлению специальной оснастки, специальных инструментов, запасных частей, макетов".
В бухгалтерском учете операции по изготовлению и доработке специальной оснастки (для собственных нужд предприятия и в рамках выполнения работ по государственным контрактам (договорам) на выполнение работ) оформлены следующими бухгалтерскими проводками:
- - Д-т 10.10 "Спецприспособления и спецоснастка" К-т 23.2 "Затраты на изготовление спецоснастки, специнструмента, запасных частей" и Д-т 20 "Основное производство" К-т 10.10 "Спецприспособления и спецоснастка" - изготовление специальной оснастки для Заказчиков;
- - Д-т 20 "Основное производство" К-т 23.2 "Затраты на изготовление спецоснастки, специнструмента, запасных частей" - доработка специальной оснастки для Заказчиков;
- - Д-т 10.9.9 "Инвентарь, хозяйственные принадлежности, спецодежда в подразделениях" К-т 23.2 "Затраты на изготовление спецоснастки, специнструмента, запасных частей" и Д-т 25 "Общепроизводственные расходы", 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы" К-т 10.9.9 "Инвентарь, хозяйственные принадлежности, спецодежда в подразделениях" - изготовление специальной оснастки для собственных нужд предприятия;
- - Д-т 25 "Общепроизводственные расходы" К-т 23.1 "Затраты на доработку специальной оснастки (расходы участка подготовки производств)" - изготовление спецоснастки на участке подготовки производства;
- - Д-т 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" К-т 23.2 "Затраты на изготовление спецоснастки, специнструмента, запасных частей" - доработка, ремонт спецоснастки для собственных нужд предприятия.
Одновременно специальная оснастка, введенная в эксплуатацию, отражается на забалансовом счете 013 "Специальная оснастка в эксплуатации". Учет на забалансовом счете 013 "Специальная оснастка в эксплуатации" осуществляется в разрезе цехов и отделов. Данные по движению специальной оснастки отражаются в оборотной ведомости.
При формировании финансового результата по операциям изготовления и доработки специальной оснастки для нужд Заказчиков оформлены следующие бухгалтерские проводки:
- Д-т 90.2 "Продажи готовой продукции, работ и услуг завода" К-т 20 "Основное производство",
- Д-т 43 "Готовая продукция" К-т 20 "Основное производство" и Д-т 90.2 "Продажи готовой продукции, работ и услуг завода" К-т 43 "Готовая продукция" - по государственным контрактам, заключенным с Федеральным космическим агентством (ФКА) на разработку системы "Глонасс" (заказы 712, 716).
С учетом изложенного, учетная политика общества, определяющая порядок учета затрат на производство специальной оснастки в качестве косвенных затрат, не противоречит положениям статей 254, 318 Кодекса.
Довод Инспекции о том, что указанные проводки при формировании финансового результата, в частности корреспонденция счетов Д-т90/К-т43 подтверждает вывод о самостоятельном характере спецоснастки как готового продукта, не принимается судом апелляционной инстанции во внимание, поскольку данное обстоятельство само по себе не свидетельствует о характере произведенных затрат как прямых расходов.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что налоговый орган не доказал, что спецоснастка является предметом работ на создание научно-технической продукции в соответствии с контрактом, составляет неотъемлемую часть результата таких работ. Фактически спецоснастка является результатом работ вспомогательного производства, необходимым для изготовления продукции в рамках основного производства. Наличие связи между расходами общества на изготовление (доработку) спецоснастки и производством работ по контрактам (договорам) на создание научно-технической продукции, передача спецоснастки в составе конечного продукта не может служить основанием для отнесения спорных затрат в состав прямых расходов.
Доводы налогового органа со ссылкой на отдельные материалы дела, в частности ответы заказчиков по заключенным контрактам, программу работ самого общества отклоняются судом апелляционной инстанции как необоснованные, поскольку, как установлено судом апелляционной инстанции, из учетной политики общества, его бухгалтерского и налогового учета, а также существа производственного процесса следует, что обществом в результате выполненных его же отделом работ фактически создавалась самостоятельная продукция - спецоснастка в рамках вспомогательного производства, затраты по изготовлению которой не соответствуют признакам прямых расходов, установленных положениями статьи 318 Кодекса и подпунктам 1, 4 пункта 1 статьи 254 Кодекс.
При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления ОАО "ИСС" налога на прибыль за 2008, 2009, 2010 годы в сумме 22 980 235 рублей 86 копеек, пени в сумме 3 905 906 рублей 75 копеек и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 4 596 047 рублей 17 копеек.
В оспариваемым решении Инспекция пришла к выводу о необоснованном включении обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2008, 2009, 2010 годы, затрат в общей сумме 9 435 659 рублей 88 копеек, понесенных на приобретение товарно-материальных ценностей (перфорированного сотового заполнитель из алюминиевой фольги) у обществ "Комсервис" (ИНН 7713630216), "Оптима-Гарант" (ИНН 7713532138), "Промсистема" (ИНН 7713576061), "Инсервис" (ИНН 7724598275) и "Технопроект" (ИНН 7713583750).
Как указано выше, из содержания положений главы 25 Кодекса, регулирующих порядок подтверждения расходов по налогу на прибыль, следует, что понесенные затраты могут быть учтены налогоплательщиком в составе расходов при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовавшим в спорные периоды) все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.
В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В пунктах 4 и 5 вышеназванного постановления от 12.10.2006 N 53 Высший Арбитражный суд Российской Федерации указал, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
Из материалов дела следует, что ОАО "ИСС" в бухгалтерском и налоговом учете отражены операции по приобретению у обществ "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект" товарно-материальных ценностей (перфорированного сотового заполнителя из алюминиевой фольги).
Суд апелляционной инстанции, оценив в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании доказательств, представленные сторонами в материалы дела доказательства в их совокупности, пришел к следующим выводам относительно обстоятельств получения обществом необоснованной налоговой выгоды с указанными контрагентами.
В отношении названных контрагентов Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки при осуществлении мероприятий налогового контроля установлены обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии с их стороны признаков реальной предпринимательской деятельности, а также объективной возможности осуществления спорных хозяйственных операций и недостоверности сведений, отраженных в представленных заявителем документах, а именно:
- - у данных обществ в спорные периоды осуществления деятельности с заявителем (2008 - 2010 годы) отсутствовало имущество, в том числе транспорт, иное имущество, количество работников в спорный период составляло 1 человек или сведения в отношении работников не представлялись;
- - по месту регистрации в качестве юридических лиц не находились;
- - денежные средства, поступившие от заявителя на расчетный счет обществ, фактически были обналичены посредством физических и юридических лиц;
- - денежные средства поступали на расчетный счет за широкий спектр товаров и услуг, однако направление денежных средств для оплаты реального приобретения соответствующих товаров отсутствует;
- - общества в проверяемый период не осуществляли оплату аренды складских, офисных помещений, электроэнергии, выдачу заработной платы работникам, компенсацию командировочных расходов, то есть у рассматриваемого контрагента отсутствовала номенклатура расходов, свойственная для финансово-хозяйственной деятельности реально работающей организации.
Данные обстоятельства подтверждается следующими доказательствами, надлежащий характер которых заявителем не опровергнут: письмами инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве от 01.06.2009 N 21-12/28147, от 23.03.2009 N 21-12/13315, от 20.05.2011 N 21-12/21272, от 27.12.2011 N 27578, от 18.03.2009 N 21-12/12309, письмом инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по г. Москве от 01.06.2009 N 21-15/40511, уведомлениями Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по г. Москве от 02.11.2011 N 19/049/2011-365, N 19/049/2011-364, N 19/049/2011-367, N 19/049/2011-363, письмами Управления государственной инспекции безопасного дорожного движения Главного управления внутренних дел по г. Москве от 21.11.2011 N 45/15-3278, справкой от 05.11.2011, актам установления нахождения органов управления юридического лица от 29.07.2008, от 22.04.2008, от 19.04.2007, от 19.06.2008, письмами собственников зданий, помещений, в которых располагались спорные контрагенты.
Из изложенных обстоятельств следует, что спорные контрагенты не проявляли признаков хозяйствующих субъектов, осуществляющих и имеющих возможность осуществлять реальную предпринимательскую деятельность, в частности производить поставки и оказывать услуги заявителю, в том числе с привлечением третьих лиц.
Указанные обстоятельства подтверждаются также показаниями их руководителей и учредителей. Допрошенные в качестве свидетелей Волкова В.П. (протокол допроса от 23.11.2009), Волков А.Н. (протокол допроса от 09.07.2009 N 1433), Коротченков А.А. (выписка из протокола допроса свидетеля от 15.10.2009 N 142) дали показания о том, что к деятельности обществ "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Инсервис" соответственно они отношения не имеют, документы от имени названных обществ, в том числе по взаимоотношениям с заявителем не подписывали. Представленными в материалы дела заключениями эксперта от 26.03.2012 N 23/3, N 768, от 25.11.2009 N 766 подтверждается достоверность показаний допрошенных лиц в части неподписания документов.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу о неподтвержденности реальных хозяйственных операций между заявителем и названными обществами.
Суд апелляционной инстанции также считает, что ОАО "ИСС" не была проявлена должная осмотрительность при взаимодействии со спорными контрагентами в понимании, приведенном в пункте 10 названного постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, что подтверждается вышеизложенными фактическими обстоятельствами отсутствия поставки товаров и возможности их поставки, а также показаниями начальника управления материально-технического обеспечения общества (выписка из протокола допроса свидетеля от 30.11.2011) и инженера отдела N 731, занимающихся оформлением, поставкой и выдачей договоров с поставщиками, Гайсенок Г.А. (выписка из протокола допроса свидетеля от 20.01.2012), согласно которым договоры от спорных контрагентов, в частности основного поставщика ООО "Комсервис" был получен заявителем по почте, взаимоотношения осуществлялись посредством направления заявок в адрес поставщика факсимильной связью, мероприятия по сбору и анализу сведений в отношении указанного контрагента в целях установления его добросовестности, не проводились.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 названного постановления от 12.10.2006 N 53 указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 названного постановления установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.
В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.
Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.
Между тем налоговый орган оспаривает сам факт поступления перфорированного сотового заполнителя из алюминиевой фольги соответствующей марки, указанной в товарных накладных и счетах-фактурах от обществ "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект", ссылаясь на недостоверность документов по доставке указанного товара до общества, ответ общества с ограниченной ответственностью "НПП "НИТОМ" (Украина) от 19.01.2010 N 71, как единственного изготовителя соответствующего товара, об отсутствии поставок в адрес спорных контрагентов, письма Федеральной таможенной службы от 28.03.2011 N 27-2613, от 23.02.2011 N 27-08/1375 о непоступлении в адрес спорных контрагентов указанного товара через границу Российской Федерации.
Суд апелляционной инстанции не соглашается с доводами налогового органа, поскольку установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства нереальности хозяйственных операций между заявителем и обществами "Комсервис", "Оптима-Гарант", "Промсистема", "Инсервис" и "Технопроект" сами по себе не опровергают факт поступления в адрес общества соответствующего перфорированного сотового заполнителя из алюминиевой фольги, его использование в производственной деятельности общества для исполнения условий заключенных договоров, в том числе для выпуска конечной продукции. Данные обстоятельства, как следует из материалов дела и оспариваемого решения Инспекции, налоговым органом в ходе проверки не исследовались и не анализировались.
Общество, не соглашаясь с указанными доводами Инспекции, представило в материалы дела пояснения с приложением доказательств в их подтверждение, согласно которым данный товар соответствующей марки, заявленный как приобретенный у спорных контрагентов, использовался обществом в качестве сырья в производственном цикле. Из пояснений общества и представленных первичных учетных документов по движению указанного материала в обществе следует, что при поступлении сотового заполнителя на центральный склад материально-ответственному лицу склада оформляется накладная на сдачу грузов, прибывших в адрес предприятия. Товаросопроводительные документы на товар поступают в отдел снабжения для регистрации и составления приходного ордера (типовая межотраслевая форма N М-4, утвержденная постановлением Госкомстата России от 30.10.97 N 71а). После проверки соответствия марок и сортамента материала, государственных стандартов, технических условий и иных обозначений, указанных в приходном ордере, фактической поставке, а также количества и качества поступившего материала при отсутствии расхождений по документам с фактической поставкой, материально-ответственное лицо склада подписывает приходный ордер и передает его в бухгалтерию вместе с товаросопроводительными документами. При этом на каждую строку в приходном ордере материально-ответственным лицом склада заводится карточка учета материалов, в которой указываются: поставщик, дата прихода, номер приходного ордера, количество материала, номер партии (графа "Партия, плавка"), номера и вес пакетов, срок годности, а также другие реквизиты. В последующем товар, оприходованный на склад, по мере потребности в производстве выдается в цех на основании требования-накладной. После получения товара в цех материально-ответственное лицо цеха оформляет карточку учета материала, в которой указываются его характеристики, количество, сведения о партии материала. Сопроводительно-предъявительская карта оформляется при запуске детале-сборочной единицы, либо партии детале-сборочной единицы и сопровождает соответствующую детале-сборочную единицу на всех технологических операциях и циклах изготовления с момента запуска до момента комплектации в более крупный узел, сборку.
В отношении соответствующих поставок, заявленных от имени спорных контрагентов, обществом в материалы дела представлены указанные документы (приходные ордера, требования-накладные, карточки складского учета материалов), а также приемо-сдаточные акты с приложением калькуляции и расшифровки материальных затрат, содержащие сведения о первичных документах, подтверждающих поставку сотовых заполнителей марок 5056-2,5-23П, Амг2-Н-2,5-40П, 5056 - 2, 5 - 23П, Амг2-Н-2,5-20П, использованных в производстве.
Кроме того, обществом в материалы дела представлены паспорта соответствия на сотовые заполнители, утвержденные директором ООО НПП "НИТОМ" Сливинским В.И., с указанием наименования предприятия-изготовителя, материала, номера технических условий, номера партии, номеров сотовых пакетов, количества листов, даты изготовления, качественных характеристик, а также технические справки по обоснованию выбора марок сотовых заполнителей и поставщиках перфорированного алюминиевого сотового заполнителя.
В свою очередь налоговый орган соответствующие обстоятельства использования поступившего сотового заполнителя не опроверг. Доводы Инспекции со ссылкой на недостоверность и недостаточность как доказательств указанных паспортов и технических справок не принимаются судом во внимание, поскольку указанные документы в совокупности с вышеперечисленными доказательствами внутреннего учета движения поступившего сырья, подтверждают обстоятельства поступления в адрес общества заявленных партий перфорированного сотового заполнителя из алюминиевой фольги и его использование в производстве.
Суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что налогоплательщик подтвердил рыночный характер затрат на приобретение указанного сотового заполнителя, включенных в расходы, уменьшающие налоговую базу при исчислении налога на прибыль в проверяемый период.
Как следует из материалов дела, обществом осуществлялось приобретение сотового заполнителя марок 5056-2,5-23П, Амг2-Н-2,5-40П, 5056 - 2, 5 - 23П, Амг2-Н-2,5-20П в период с 2006 года по 2009 год в следующих диапазонах цен: 2006 год - от 3583 рублей до 4730 рублей, 2007 год - от 3583 рублей до 4730 рублей, 2008 год - от 3800 рублей до 4950 рублей, 2009 год - от 5400 рублей до 5550 рублей. Заявителем представлен анализ рыночной цены на перфорированный алюминиевый сотовый заполнитель, соответствующий требованиям ТУ 14311577.237-02, согласно которому цена сотового заполнителя, изготовленного ООО "НПП "НИТОМ", с учетом одной марки и характеристик ячейки, равна при поставке в спорный период разным компаниям. Кроме
того, обществом в подтверждение рыночного характера цены приобретения сотового заполнителя представлена информация от закрытого акционерного общества "Завод экспериментального машиностроения ракетно-космической корпорации "Энергия" имени С.П. Королева" (письмо от 25.07.2013 N 1963/490), согласно которой указанное общество в период с 2007 года по 2010 год осуществляло приобретение сотового заполнителя сплава Амг2-Н толщиной 0,030 мм у производителя ООО "НПП "НИТОМ" по цене 4500 рублей за кг в 2007 году, 4800 рублей в 2008 году и 6336 рублей в 2010 году.
С учетом изложенного и принимая во внимание, что ООО "НПП "НИТОМ" являлся единственным производителем соответствующего сотового заполнителя, у которого он мог быть приобретен, что налоговым органом не оспаривается, а также то, что обществом представлены доказательства приобретения сторонними организациями идентичных марок сотового заполнителя и цена приобретения соответствует диапазону цен приобретения у спорных контрагентов, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о рыночном характере цен спорных поставок.
Доводы налогового органа относительно недоказанности рыночного характера цен приобретения указанных товаров, о необоснованности принятия затрат общества, по существу, сводятся к обстоятельствам недобросовестности спорных контрагентов и отсутствия у них возможности осуществления спорных операций. Вместе с тем, как следует из вышеприведенных норм Кодекса и правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данные обстоятельства не исключают необходимости определения реальных налоговых обязательств налогоплательщика в условиях, когда затраты были произведены.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что налоговый орган не был ограничен в осуществлении проверки рыночности цен и их опровержении в порядке подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, а также с применением положений статьи 40 Кодекса, в том числе с использованием затратного метода. Однако ответчик не представил в материалы дела обоснования несоответствия таких цен рыночным.
Представленные налоговым органом в материалы дела ответ на запрос от 20.05.2013 N 2ДП-3251, поступивший от закрытого акционерного общества "Завод экспериментального машиностроения ракетно-космической корпорации "Энергия" имени С.П. Королева", и приложенные к нему счета-фактуры, согласно которым приобретение сотового заполнителя указанным обществом осуществлялось у спорных контрагентов, признанных "проблемными" - ООО "Комсервис" и ООО "Промсистема", не влияют на выводы суда о рыночном характере цен приобретения, так как не опровергают вышеизложенную информацию о приобретении сотового заполнителя у указанного производителя (ООО "НПП "НИТОМ"). Кроме того, к указанному запросу приложены счета-фактуры, выставленные от имени общества "КОММЕТПРОМ", согласно которым цена за единицу товара составила 6336 рублей, что не противоречит и с учетом периода поставок (2010 год) соответствует вышеуказанным ценам по спорным поставкам.
При изложенных обстоятельствах оспариваемое решение от 19.06.2012 N 3 о доначислении обществу налога на прибыль в сумме 25 097 953 рубля 56 копеек, пени в сумме
4 265 851 рубль 18 копеек, а также привлечении к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 5 019 590 рублей 71 копейка за неуплату налога на прибыль (пункт 1 статьи 122 Кодекса) правомерно судом первой инстанции в соответствии с пунктом 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации признано недействительным.
Таким образом, решение суда первой инстанции от 12 апреля 2013 года в обжалуемой части является законным и обоснованным, оснований для его отмены в указанной части в соответствии со статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом апелляционной инстанции не установлено.
В силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Кодекса ответчик освобожден от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Красноярского края от "12" апреля 2013 года по делу N А33-16624/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Л.А.ДУНАЕВА
Судьи
Г.А.КОЛЕСНИКОВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)