Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 18 февраля 2013 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 25 февраля 2013 г.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Холодной С.Т.,
судей Засыпкиной Т.С., Марчик Н.Ю.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Гараниной М.В.,
с участием:
от открытого акционерного общества "Татавтодор" - Далидан О.А., по доверенности от 09.01.2013 года, Сидуллин К.Н., по доверенности от 08.02.2013 года,
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан - Муртазин Р.Р., по доверенности от 24.11.2011 года,
от третьего лица - не явился, извещен,
рассмотрев в открытом судебном заседании 18 февраля 2013 года, в зале N 7, апелляционную жалобу
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань,
на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 07 декабря 2012 года по делу N А65-9855/2012, судья Хасанов А.Р.,
по заявлению открытого акционерного общества "Татавтодор", г. Казань, (ОГРН 1081690007068, ИНН 1660110241),
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, (ОГРН 1041621126755, ИНН 1655048573),
третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан,
о признании недействительным решения N 2-20 от 15.12.2011 г. в части,
установил:
Открытое акционерное общество "Татавтодор", г. Казань обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Набережные Челны Республики Татарстан о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2-20 от 15.12.2011 г. в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 575 216 руб. за 2008 год, пени и штраф по статье 122 НК РФ, предложения уплатить налог на прибыль в сумме 4 870 823 руб. за 2009 год, а также пени и штраф по статье 122 НК РФ.
Решением суда первой инстанции от 07 декабря 2012 года заявление удовлетворено.
Арбитражный суд признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2-20 от 15.12.2011 г. в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 575 216 руб. за 2008 год, а также пени и штраф по статье 122 НК РФ (п. 1.1.3. описательной части решения по эпизоду "амортизация имущества при присоединении"), предложения уплатить налог на прибыль в сумме 4 870 823 руб. за 2009 год, а также пени и штраф по статье 122 НК РФ (пп. 1.1.4, 1.1.5. решения по эпизоду "момент перехода права собственности на оборудование"), как не соответствующее требованиям налогового законодательства, и обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан устранить допущенные нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества "Татавтодор".
В апелляционной жалобе Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на то, что решение суда первой инстанции незаконно.
В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе в полном объеме.
Заявитель считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным по основаниям, изложенным в мотивированном отзыве от 12 февраля 2013 года.
Отмечает, что ответчик в жалобе указывает, что заявителем незаконно списаны в составе расходов по налогу на прибыль за 2008 г. амортизационные отчисления за декабрь 2008 г. в сумме 2 396 733,20 руб., что повлекло за собой доначисление обжалуемым решением налога на прибыль за 2008 г. в сумме 575 216 руб., а также соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
Между заявителем и ОАО "Дорожный сервис РТ" заключен договор о присоединении от 11.05.2008 г., согласно которого после завершения процесса реорганизации заявитель становится правопреемником ОАО "Дорожный сервис РТ".
Указывает, что 24.12.2008 между сторонами составлен уточненный передаточный акт, в соответствии с которым заявитель является правопреемником ОАО "Дорожный сервис РТ" в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами, со всеми изменениями в составе и стоимости имущества и обязательств ОАО "Дорожный сервис РТ", произошедшими после принятия акционером решения о реорганизации до момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности ОАО "Дорожный сервис РТ".
Согласно приложения N 1 к указанному передаточному акту от ОАО "Дорожный сервис РТ" заявителю были переданы основные средства на общую сумму 226 706 432,83 руб.
Отмечает, что 25.12.2008 г. в ЕГРЮЛ была внесена запись о прекращении деятельности ОАО "Дорожный сервис РТ" путем реорганизации в форме присоединения.
Амортизационные отчисления по переданным ОАО "Дорожный сервис РТ" основным средствам за декабрь 2008 г. в сумме 2 396 733,20 руб. были учтены заявителем в составе расходов по налогу на прибыль.
ОАО "Дорожный сервис РТ" амортизация за декабрь 2008 г. не начислялась.
Кодекс содержит общие и специальные нормы статьи 259 НК РФ, касающиеся начисления амортизации.
Специальные нормы, предусматривающие прекращение и последующее возобновление начисления амортизации при реорганизации налогоплательщиков юридических лиц, распространяются на присоединяющееся юридическое лицо (ОАО "Дорожный сервис РТ"), но не распространяются на присоединяющую организацию (Заявителя).
Специальная норма распространяется на ОАО "Дорожный сервис РТ", которое в соответствии с ней правомерно не начислило амортизацию за декабрь 2008 г.
В результате реорганизации в форме присоединения не учреждается и не образуется новой организации, подлежащей государственной регистрации.
Налогоплательщик, реорганизованный в форме присоединения, начисляет амортизацию непрерывно.
Арбитражной практикой подтверждаются выводы заявителя о том, что амортизация при реорганизации в форме присоединения начисляется присоединяющей организацией непрерывно, включая месяц, в котором завершена реорганизация.
По п. п. 1.1.4., 1.1.5 решения Ответчика (момент перехода права собственности на оборудование) отмечает, что заявителем были приобретены у компании "АММАН Асфальт ГмбХ" на основании рамочного договора N ZNK118/1 от 27.06.2008/01.07.2008 и договоров поставки, заключенных на его основании, 6 асфальтосмесительных установок.
Стоимость установок согласно контракту была выражена в иностранной валюте (евро), оплата производилась также в евро авансовыми платежами в сроки, согласованные в договоре.
Первоначальная стоимость установок была сформирована заявителем по состоянию на дату ввода их в эксплуатацию, так как эта дата является моментом перехода права собственности, после чего применена амортизационная премия и начаты рассчитываться амортизационные отчисления. Ответчик при проверке посчитал, что моментом перехода права собственности, на который и должна определяться первоначальная стоимость, является момент доставки установок в место их установки (Апастово, Арск и т.д.).
Заявитель считает, что протоколы прибытия установок подтверждают исключительно факт их прибытия в место монтажа, но не факт их передачи в собственность от продавца к заявителю. Право собственности, по мнению заявителя, на установки перешло к заявителю только в момент подписания протоколов готовности к эксплуатации, когда к заявителю перешли все риски, связанные с установками, а также право неограниченного использования этих установок.
Просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан отзыв на жалобу в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представило, в судебное заседание суда апелляционной инстанции не явилось, о дне и времени рассмотрения дела извещено надлежащим образом.
В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассмотрение дела проводится в отсутствие его представителей.
Проверив материалы дела, выслушав представителя заявителя и налогового органа, оценив имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.
Как установлено материалами дела налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2007 г. по 31.12.2009 г., по результатам которой составлен акт N 2-21 от 07.10.2011 г.
Налоговый орган, рассмотрев акт выездной налоговой проверки и возражения заявителя, принял решение N 2-20 от 15.12.2011 г. о привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (том 1 л.д. 13 - 95). Указанным решением заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в размере 889 258 руб., начислены пени по налогу на доходы физических лиц, налогу на прибыль, транспортному налогу в размере 424 135 руб., предложено уплатить недоимку по транспортному налогу, земельному налогу, налогу на прибыль в размере 5 611 848 руб.
Общество, не согласившись с указанным решением налогового органа, в порядке, предусмотренном статьями 101.2, 137, 139 НК РФ, обратилось в Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан было принято решение N 2.140-18/0043196 от 16.03.2012 г. об оставлении решения N 2-20 от 15.12.2011 г. налогового органа без изменения, а апелляционной жалобы - без удовлетворения (том 1 л.д. 96 - 99).
Заявитель, посчитав решение налогового органа в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 575 216 руб. за 2008 год, а также пени и штраф по статье 122 НК РФ (п. 1.1.3. описательной части решения "амортизация имущества при присоединении"), предложения уплатить налог на прибыль в сумме 4 870 823 руб. за 2009 год, а также пени и штраф по статье 122 НК РФ (п. п. 1.1.4, 1.1.5. решения "момент перехода права собственности на оборудование"), незаконным, нарушающим его права и экономические интересы, обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с настоящим заявлением.
07 декабря 2012 года Арбитражный суд Республики Татарстан принял обжалуемое решение.
Удовлетворяя требования заявителя, арбитражный суд правомерно руководствовался и обоснованно исходил из следующих обстоятельств.
Основанием для доначисления 575 216 руб. налога на прибыль за 2008 год, соответствующих сумм пени и налоговых санкций послужило неправомерное отнесение на расходы амортизационных отчислений в общей сумме 2 396 733,20 руб. (п. 1.1.3 решения).
Согласно позиции налогового органа амортизационные отчисления за декабрь 2008 г. по имуществу, полученному заявителем в порядке правопреемства от ОАО "Дорожный сервис РТ" при реорганизации в форме присоединения, не могли быть начислены и учтены при налогообложении прибыли заявителем, поскольку он не имел права собственности на это имущество до завершения реорганизации и внесения записи в ЕГРЮЛ, то есть до 25.12.2008 г., тогда как амортизируемым имуществом в силу пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ может быть только имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности.
При присоединении юридических лиц из периода расчета амортизации передаваемого имущества выпадает один месяц, когда амортизация у присоединяемого лица уже прекращена, а у реорганизованного лица еще не начата, в связи с чем начисленная заявителем амортизация за декабрь 2008 г. в отношении имущества, полученного от ОАО "Дорожный сервис РТ" в результате присоединения, необоснованно включена в расходы при исчислении налога на прибыль, в результате чего налогоплательщик обязан уплатить налог на прибыль за 2008 г.
Между ОАО "Татавтодор" и ОАО "Дорожный сервис РТ" был заключен договор о присоединении от 11.05.2008 г.
В соответствии с пунктом 5.1. Договора от 11 мая 2008 г. о присоединении ОАО Дорожный Сервис Республики Татарстан" к ОАО "Татавтодор" после завершения процесса реорганизации Основное общество становится правопреемником Присоединяемого общества по всем правам и обязательствам в соответствии с передаточным актом.
Основное общество становится правопреемником Присоединяемого общества по всем правам и обязательствам, в том числе с учетом изменений в имуществе и обязательствах Присоединяемого общества, возникших после даты утверждения единственным акционером Присоединяемого общества передаточного акта в результате текущей деятельности Присоединяемого общества.
В соответствии с пунктом 5.2 указанного договора реорганизация завершается с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности Присоединяемого общества.
Согласно свидетельству о внесении записи в ЕГРЮЛ о прекращении деятельности юридического лица путем реорганизации в форме присоединения N 2081690915997 от 25.12.2008 г. деятельность ОАО "Дорожный сервис РТ" прекращена 25.12.2008 г.
Согласно материалам дела 24.12.2008 г. между сторонами составлен уточненный передаточный акт, в соответствии с которым заявитель является правопреемником ОАО "Дорожный сервис РТ" в отношении всех его кредиторов и должников, включая оспариваемые обязательства, со всеми изменениями в составе и стоимости имущества и обязательств ОАО "Дорожный сервис РТ", произошедшими после принятия акционером решения о реорганизации до момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности ОАО "Дорожный сервис РТ".
Согласно приложению N 1 к указанному передаточному акту от ОАО "Дорожный сервис РТ" заявителю были переданы основные средства на общую сумму 226 706 432,83 руб.
В Единый государственный реестр юридических лиц 25.12 2008 года была внесена запись о прекращении деятельности ОАО "Дорожный сервис РТ" путем реорганизации в форме присоединения.
Амортизационные отчисления по переданным ОАО "Дорожный сервис РТ" основным средствам за декабрь 2008 г. в сумме 2 396 733,20 руб. были учтены заявителем в составе расходов по налогу на прибыль.
При этом ОАО "Дорожный сервис РТ" амортизация за декабрь 2008 г. не начислялась, что налоговым органом не оспаривается.
Однако, согласно доводам налогового органа, заявитель вправе был начать начислять амортизацию на основные средства, полученные при правопреемстве, только с января 2009 г., поскольку ранее не обладал правом собственности на них.
Указанный довод налогового органа является необоснованным.
Налоговый кодекс Российской Федерации содержит общие и специальные правила начисления амортизации.
Общие нормы содержатся в абзаце 1 пункта 1 статьи 259 НК РФ и предусматривают, что амортизация начисляется ежемесячно по каждому объекту основных средств (в редакции 2008 г.).
Абзацы 2 и 3 пункта 2 статьи 259 НК РФ предусматривают момент, с которого начинается и прекращается начисление амортизации.
В пункте 6 статьи 259 НК РФ содержатся специальные правила начисления амортизации, действующие при ликвидации, а также в ряде случаев реорганизации налогоплательщиков - юридических лиц.
В соответствии с пунктом 6 статьи 259 НК РФ, если организация в течение какого-либо календарного месяца была реорганизована или иначе преобразована таким образом, что в соответствии со статьей 55 НК РФ налоговый период для нее начинается либо заканчивается до окончания календарного месяца, то амортизация начисляется с учетом следующих особенностей: амортизация не начисляется ликвидируемой организацией с 1-го числа того месяца, в котором завершена ликвидация, а реорганизуемой организацией - с 1-го числа того месяца, в котором в установленном порядке завершена реорганизация; амортизация начисляется учреждаемой, образующейся в результате реорганизации организацией - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена ее государственная регистрация.
Таким образом, по общему правилу, в случае реорганизации юридических лиц амортизация не начисляется в течение месяца, когда завершена реорганизация и зарегистрировано новое юридическое лицо.
Как исключение из общего правила, реорганизация в форме присоединения не сопровождается перерывом в начислении амортизации в месяце завершения реорганизации.
Пункт 6 статьи 259 НК РФ не применяется к юридическим лицам, реорганизация которых происходит в форме присоединения.
Как следует из содержания пункта 6 статьи 259 НК РФ, положения этого пункта применяются только в том случае, если: в соответствии со статьей 55 НК РФ налоговый период для реорганизованной организации начинается либо заканчивается до окончания календарного месяца; организация, образующаяся в результате реорганизации, требует государственной регистрации.
Требования пункта 6 статьи 259 НК РФ не могут применяться к юридическим лицам, реорганизация которых происходит в форме присоединения, поскольку положения статьи 55 НК РФ не применяются к организациям, реорганизация которых происходит в форме присоединения, в силу прямого указания в законе.
Так, в соответствии пунктом 3 статьи 55 НК РФ, установленные данной нормой правила определения начала либо окончания налогового периода не применяются в отношении организаций, к которым присоединяются одна или несколько организаций.
Указанное обусловлено тем, что для юридических лиц, реорганизация которых происходит в форме присоединения, налоговый период не начинается и не заканчивается, а продолжается непрерывно.
При реорганизации в форме присоединения реорганизуемое юридическое лицо не учреждается и не образуется вновь. Организация, которая присоединяет к себе другие юридические лица, продолжает существовать, как ранее. Кроме того, требования о государственной регистрации юридического лица, реорганизация которого происходит в форме присоединения, также не установлены. При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица (пункт 5 статьи 16 Федеральный закон от 08.08.2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей").
Из чего следует, что относительно к юридическим лицам, к которым в порядке реорганизации присоединяются другие юридические лица, расчет суммы амортизации должен производиться без учета специальных норм пункта 6 статьи 259 НК РФ.
В данном случае необходимо руководствоваться общими требованиями абзаца 1 пункта 2 статьи 259 НК РФ, в соответствии с которым сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном настоящей статьей. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.
При этом начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.
Реорганизация в форме присоединения не является основанием для прекращения и последующего возобновления начисления амортизации по правилам пункта 2 статьи 259 НК РФ, поскольку не происходит выбытия основных средств, которые продолжают эксплуатироваться в непрерывном режиме правопреемником.
В силу чего, организация, присоединяющая к себе другие юридические лица, рассчитывает амортизацию непрерывно по общим правилам, установленным статьей 259 НК РФ.
Таким образом, статья 259 НК РФ не препятствует начислению амортизации по основным средствам, передаваемым в ходе реорганизации в форме присоединения, за тот месяц, в котором в установленном порядке завершена реорганизация.
Исходя из принципа универсальности правопреемства при реорганизации, право собственности присоединяющей организации на имущество присоединенного юридического лица не является новым, вновь возникшим правом, а переходит к этой организации в неизменном виде от присоединенного юридического лица, в том объеме и со всеми обременениями и сопутствующими правами и обязанностями, какие существовали у присоединенного юридического лица.
Правопреемник при реорганизации не приобретает право вновь, как при заключении сделки о приобретении имущества, а продолжает пользоваться правом, принадлежавшим ранее реорганизованному юридическому лицу, в том же порядке и на тех же условиях.
Таким образом, при присоединении ОАО "Дорожный сервис РТ" заявитель не просто приобрел право собственности на его имущество, а продолжил пользоваться уже возникшим у правопредшественника правом, а также всеми иными правами и обязанностями, связанными с имуществом, имевшимися у ОАО "Дорожный сервис РТ", в том числе и правом на начисление амортизации.
При этом Налоговый кодекс Российской Федерации также предусматривает универсальное правопреемство в налоговых правоотношениях при реорганизации.
В сфере налоговых правоотношений действуют те же принципы универсального правопреемства при реорганизации, что и в сфере гражданских отношений.
Таким образом, не обоснован довод о том, что заявитель не вправе был списать в расходы амортизацию по основным средствам ввиду отсутствия права собственности на это имущество. Следовательно, исключение сумм амортизации в размере 2 396 733,20 руб. из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, произведено налоговым органом незаконно.
Основанием для доначисления 4 068 989 руб. налога на прибыль за 2009 год, соответствующих сумм пени и штрафных санкций послужило неправомерное отнесение на расходы амортизационной премии, исчисленной в завышенных размерах, в сумме 20 344 946,13 руб. (пункт 1.1.4 решения).
Налоговым органом признан неправомерным учет в составе затрат по налогу на прибыль амортизационных отчислений, исчисленных в завышенном размере, в сумме 4 009 172,87 руб., что повлекло за собой доначисление налога на прибыль за 2009 г. в сумме 801 834 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций (пункт 1.1.5. решения).
Доводы налогового органа сводятся к тому, что дата перехода права собственности на оборудование, определенное заявителем на момент подписания протокола о готовности установки к эксплуатации, является неверной.
Дата перехода права собственности на оборудование должна определяться по правилам Инкотермс, в соответствии с которыми такой датой является момент ввоза оборудования в место назначения, определенное в договоре.
По мнению налогового органа, заявителем неверно определен момент, в который у него возникло право собственности на приобретенные основные средства, в связи с чем налогоплательщиком первоначальная стоимость этих основных средств была исчислена с применением неверного, более высокого курса евро. Право собственности у заявителя возникло в момент подписания протоколов прибытия асфальтосмесительных установок в пункт назначения на территории Российской Федерации, и именно на эту дату необходимо рассчитать первоначальную стоимость установок по курсу евро, действовавшему в указанный в протоколах прибытия день.
Согласно позиции налогового органа в соответствии с условиями договоров поставка осуществляется на условиях DDU (по ИНКОТЕРМС 2000), согласно которого продавец считается выполнившим свои обязанности с момента доставки товара в согласованный пункт в стране ввоза; установки прибыли в соответствующий пункт прибытия в дату, указанную в протоколах прибытия, когда они и были переданы от представителя фирмы "АММАНН Асфальт ГмбХ" представителю заявителя в собственность; в соответствии с параграфом 929 Германского Гражданского Уложения право собственности переходит в момент передачи вещи от собственника приобретателю.
Согласно материалам дела ОАО "Татавтодор" были приобретены у компании "АММАНН Асфальт ГмбХ" на основании рамочного договора N ZNK118/1 от 27.06.2008/01.07.2008 и договоров поставки, заключенных на его основании, 6 асфальтосмесительных установок.
Стоимость установок согласно контракту была выражена в иностранной валюте (евро), оплата производилась также в евро авансовыми платежами в сроки, согласованные в договоре.
Заявителем первоначальная стоимость установок была сформирована по состоянию на дату ввода их в эксплуатацию, так как эта дата, является моментом перехода права собственности, после чего применена амортизационная премия и начаты рассчитываться амортизационные отчисления.
В соответствии с пунктом 2 указанного рамочного договора продавец продает и осуществляет для покупателя поставку на условиях DDU (по Инкотермс-2000) на условиях настоящего рамочного договора и заключенных на его основе договоров поставок шести асфальтосмесительных установок "UNIVERSAL 240" производства фирмы "AMMAНН".
Согласно Инкотермс-2000 (Поставка без оплаты пошлин) продавец считается выполнившим свои обязанности с момента предоставления покупателю товара, не очищенного от таможенных пошлин, необходимых для ввоза товара, и не разгруженным с перевозочного средства, прибывшего в согласованный пункт назначения.
На продавца возлагаются все расходы и риски, связанные с передачей товара, а также оплата, если потребуется, иных сборов (сюда входит ответственность за выполнение таможенных формальностей и за риски, которые могут возникнуть в этот период, а также оплата таможенных пошлин, налогов и иных сборов), взимаемых при ввозе товара в страну назначения. На покупателя возлагаются сборы, расходы и риски, связанные с несвоевременным выполнением им таможенных формальностей, необходимых при ввозе товара.
При этом момент перехода права собственности не может быть установлен исходя из ссылки сторон договора на условия поставки DDU, поскольку в силу прямого указания правил толкования торговых терминов "Инкотермс 2000" ими не регулируется переход права собственности.
Согласно введению в Международные правила толкования торговых терминов "Инкотермс 2000" Инкотермс имеют дело с определенными обязанностями сторон - такими как обязанность продавца предоставить товар в распоряжение покупателя или передать ему его для перевозки или доставить его в пункт назначения, а также с распределением риска между сторонами в этих случаях.
Следовательно, определять момент перехода права собственности на товар необходимо из содержания иных условий договора, заключенного налогоплательщиком с поставщиком.
В соответствии с пунктом 20.3 рамочного договора N ZNK 118/1, заключенного между ОАО "Татавтодор" и Фирмой "АММАНН Асфальт Гмбх", правовые отношения между сторонами договора регулируются правом Федеративной Республики Германия.
Согласно § 929 Германского Гражданского Уложения, для передачи права собственности на движимую вещь необходимо, чтобы собственник передал отчуждаемую вещь приобретателю и оба они были согласны в том, что от одного к другому переходит право собственности. Если приобретатель уже владеет вещью, то достаточно одного соглашения о переходе права собственности.
При этом понятие "согласия", используемое в указанном Уложении, характеризует соглашение между сторонами сделки, в котором регулируется, как и в какой момент переходит на приобретателя собственность и следуемые из собственности права.
Несостоятелен довод ответчика о том, что право собственности возникло у заявителя в момент подписания сторонами договора протоколов прибытия установок в пункт назначения.
Поскольку согласно пункту 7.7. рамочного договора после прибытия каждой из установок обе стороны совместно проверяют на основе высланных упаковочных листов согласно пункту 7.5. настоящего рамочного договора и по упаковочным листам, проверенным и подтвержденным российскими таможенными органами, полноту комплектации упакованного груза. Если полнота комплектации прибывшей установки установлена, по прибытию каждой из установок составляется протокол, который подписывается присланным на место монтажа шеф-монтажником за продавца, господином Наилом Ярулловичем Хайрутдиновым или его представителем - со стороны покупателя. Подписание протоколов осуществляется в офисе покупателя в Казани. Данные протоколы не заменяют собой приемку в связи с обязанностью продавца по выполнению обязательства, а лишь являются предпосылкой для частичного снижения размера гарантии предварительного платежа согласно пункту 5.3. настоящего рамочного договора.
Таким образом, из условий договора следует, что протокол прибытия не оформляет собой передачу товара от продавца к покупателю и переход права собственности.
Указанным документом стороны лишь фиксируют прибытие установок в пункт назначения, а также полноту комплектации упакованного груза.
Тем не менее, рамочным договором N ZNK 118/1 и договорами поставки предусмотрена не просто поставка оборудования в ящиках в определенный пункт прибытия, а поставка именно смонтированного и полностью готового к промышленной эксплуатации оборудования. При этом, в обязанности продавца входит не только поставка установок, но и шеф-монтаж, руководство и надзор за вводом установок в эксплуатацию, инструктаж и обучение персонала заявителя.
Стоимость шеф-монтажа и пуска установок в эксплуатацию не выделена в отдельную услугу с отдельной стоимостью. Покупатель оплачивает полностью готовый к эксплуатации товар (установку).
Следовательно, продавец может считаться выполнившим свое обязательство по поставке оборудования только в тот момент, когда установка не просто прибыла в пункт назначения, но когда она полностью смонтирована и готова к промышленной эксплуатации.
Согласно п. п. 10.7 - 10.8. рамочного договора N ZNK118/1 от 27.06.2008/01.07.2008 готовность к эксплуатации соответствующей установки устанавливается сторонами совместно.
О готовности установки к эксплуатации составляется протокол, подписываемый обеими сторонами, с момента подписания которого последствия использования и все риски данной установки переходят на покупателя. С этого момента Покупатель может неограниченно использовать данную установку.
Таким образом, переход рисков, а также переход права неограниченного использования асфальтосмесительной установки в совокупности и характеризуют момент возникновения у приобретателя права собственности.
Следовательно, открытое акционерное общество "Татавтодор" правомерно определило момент перехода права собственности на дату подписания протоколов о готовности установки к эксплуатации.
Аналогичные выводы содержатся в обжалуемом решении суда первой инстанции.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и опровергающих выводы суда первой инстанции, апелляционная жалоба не содержит.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный и обоснованный вывод относительно наличия оснований для удовлетворения требований заявителя.
С учетом изложенного доводы, приведенные в апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, являются ошибочными и во внимание не принимаются.
Нарушений норм материального и процессуального права при вынесении обжалуемого судебного акта, являющихся в силу статей 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены или изменения судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 07 декабря 2012 года по делу N А65-9855/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.
Председательствующий
С.Т.ХОЛОДНАЯ
Судьи
Т.С.ЗАСЫПКИНА
Н.Ю.МАРЧИК
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ОДИННАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 25.02.2013 ПО ДЕЛУ N А65-9855/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 25 февраля 2013 г. по делу N А65-9855/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 18 февраля 2013 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 25 февраля 2013 г.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Холодной С.Т.,
судей Засыпкиной Т.С., Марчик Н.Ю.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Гараниной М.В.,
с участием:
от открытого акционерного общества "Татавтодор" - Далидан О.А., по доверенности от 09.01.2013 года, Сидуллин К.Н., по доверенности от 08.02.2013 года,
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан - Муртазин Р.Р., по доверенности от 24.11.2011 года,
от третьего лица - не явился, извещен,
рассмотрев в открытом судебном заседании 18 февраля 2013 года, в зале N 7, апелляционную жалобу
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань,
на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 07 декабря 2012 года по делу N А65-9855/2012, судья Хасанов А.Р.,
по заявлению открытого акционерного общества "Татавтодор", г. Казань, (ОГРН 1081690007068, ИНН 1660110241),
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, (ОГРН 1041621126755, ИНН 1655048573),
третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан,
о признании недействительным решения N 2-20 от 15.12.2011 г. в части,
установил:
Открытое акционерное общество "Татавтодор", г. Казань обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Набережные Челны Республики Татарстан о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2-20 от 15.12.2011 г. в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 575 216 руб. за 2008 год, пени и штраф по статье 122 НК РФ, предложения уплатить налог на прибыль в сумме 4 870 823 руб. за 2009 год, а также пени и штраф по статье 122 НК РФ.
Решением суда первой инстанции от 07 декабря 2012 года заявление удовлетворено.
Арбитражный суд признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2-20 от 15.12.2011 г. в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 575 216 руб. за 2008 год, а также пени и штраф по статье 122 НК РФ (п. 1.1.3. описательной части решения по эпизоду "амортизация имущества при присоединении"), предложения уплатить налог на прибыль в сумме 4 870 823 руб. за 2009 год, а также пени и штраф по статье 122 НК РФ (пп. 1.1.4, 1.1.5. решения по эпизоду "момент перехода права собственности на оборудование"), как не соответствующее требованиям налогового законодательства, и обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан устранить допущенные нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества "Татавтодор".
В апелляционной жалобе Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на то, что решение суда первой инстанции незаконно.
В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе в полном объеме.
Заявитель считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным по основаниям, изложенным в мотивированном отзыве от 12 февраля 2013 года.
Отмечает, что ответчик в жалобе указывает, что заявителем незаконно списаны в составе расходов по налогу на прибыль за 2008 г. амортизационные отчисления за декабрь 2008 г. в сумме 2 396 733,20 руб., что повлекло за собой доначисление обжалуемым решением налога на прибыль за 2008 г. в сумме 575 216 руб., а также соответствующих сумм пени и налоговых санкций.
Между заявителем и ОАО "Дорожный сервис РТ" заключен договор о присоединении от 11.05.2008 г., согласно которого после завершения процесса реорганизации заявитель становится правопреемником ОАО "Дорожный сервис РТ".
Указывает, что 24.12.2008 между сторонами составлен уточненный передаточный акт, в соответствии с которым заявитель является правопреемником ОАО "Дорожный сервис РТ" в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами, со всеми изменениями в составе и стоимости имущества и обязательств ОАО "Дорожный сервис РТ", произошедшими после принятия акционером решения о реорганизации до момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности ОАО "Дорожный сервис РТ".
Согласно приложения N 1 к указанному передаточному акту от ОАО "Дорожный сервис РТ" заявителю были переданы основные средства на общую сумму 226 706 432,83 руб.
Отмечает, что 25.12.2008 г. в ЕГРЮЛ была внесена запись о прекращении деятельности ОАО "Дорожный сервис РТ" путем реорганизации в форме присоединения.
Амортизационные отчисления по переданным ОАО "Дорожный сервис РТ" основным средствам за декабрь 2008 г. в сумме 2 396 733,20 руб. были учтены заявителем в составе расходов по налогу на прибыль.
ОАО "Дорожный сервис РТ" амортизация за декабрь 2008 г. не начислялась.
Кодекс содержит общие и специальные нормы статьи 259 НК РФ, касающиеся начисления амортизации.
Специальные нормы, предусматривающие прекращение и последующее возобновление начисления амортизации при реорганизации налогоплательщиков юридических лиц, распространяются на присоединяющееся юридическое лицо (ОАО "Дорожный сервис РТ"), но не распространяются на присоединяющую организацию (Заявителя).
Специальная норма распространяется на ОАО "Дорожный сервис РТ", которое в соответствии с ней правомерно не начислило амортизацию за декабрь 2008 г.
В результате реорганизации в форме присоединения не учреждается и не образуется новой организации, подлежащей государственной регистрации.
Налогоплательщик, реорганизованный в форме присоединения, начисляет амортизацию непрерывно.
Арбитражной практикой подтверждаются выводы заявителя о том, что амортизация при реорганизации в форме присоединения начисляется присоединяющей организацией непрерывно, включая месяц, в котором завершена реорганизация.
По п. п. 1.1.4., 1.1.5 решения Ответчика (момент перехода права собственности на оборудование) отмечает, что заявителем были приобретены у компании "АММАН Асфальт ГмбХ" на основании рамочного договора N ZNK118/1 от 27.06.2008/01.07.2008 и договоров поставки, заключенных на его основании, 6 асфальтосмесительных установок.
Стоимость установок согласно контракту была выражена в иностранной валюте (евро), оплата производилась также в евро авансовыми платежами в сроки, согласованные в договоре.
Первоначальная стоимость установок была сформирована заявителем по состоянию на дату ввода их в эксплуатацию, так как эта дата является моментом перехода права собственности, после чего применена амортизационная премия и начаты рассчитываться амортизационные отчисления. Ответчик при проверке посчитал, что моментом перехода права собственности, на который и должна определяться первоначальная стоимость, является момент доставки установок в место их установки (Апастово, Арск и т.д.).
Заявитель считает, что протоколы прибытия установок подтверждают исключительно факт их прибытия в место монтажа, но не факт их передачи в собственность от продавца к заявителю. Право собственности, по мнению заявителя, на установки перешло к заявителю только в момент подписания протоколов готовности к эксплуатации, когда к заявителю перешли все риски, связанные с установками, а также право неограниченного использования этих установок.
Просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан отзыв на жалобу в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представило, в судебное заседание суда апелляционной инстанции не явилось, о дне и времени рассмотрения дела извещено надлежащим образом.
В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассмотрение дела проводится в отсутствие его представителей.
Проверив материалы дела, выслушав представителя заявителя и налогового органа, оценив имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.
Как установлено материалами дела налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2007 г. по 31.12.2009 г., по результатам которой составлен акт N 2-21 от 07.10.2011 г.
Налоговый орган, рассмотрев акт выездной налоговой проверки и возражения заявителя, принял решение N 2-20 от 15.12.2011 г. о привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (том 1 л.д. 13 - 95). Указанным решением заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в размере 889 258 руб., начислены пени по налогу на доходы физических лиц, налогу на прибыль, транспортному налогу в размере 424 135 руб., предложено уплатить недоимку по транспортному налогу, земельному налогу, налогу на прибыль в размере 5 611 848 руб.
Общество, не согласившись с указанным решением налогового органа, в порядке, предусмотренном статьями 101.2, 137, 139 НК РФ, обратилось в Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан было принято решение N 2.140-18/0043196 от 16.03.2012 г. об оставлении решения N 2-20 от 15.12.2011 г. налогового органа без изменения, а апелляционной жалобы - без удовлетворения (том 1 л.д. 96 - 99).
Заявитель, посчитав решение налогового органа в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 575 216 руб. за 2008 год, а также пени и штраф по статье 122 НК РФ (п. 1.1.3. описательной части решения "амортизация имущества при присоединении"), предложения уплатить налог на прибыль в сумме 4 870 823 руб. за 2009 год, а также пени и штраф по статье 122 НК РФ (п. п. 1.1.4, 1.1.5. решения "момент перехода права собственности на оборудование"), незаконным, нарушающим его права и экономические интересы, обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с настоящим заявлением.
07 декабря 2012 года Арбитражный суд Республики Татарстан принял обжалуемое решение.
Удовлетворяя требования заявителя, арбитражный суд правомерно руководствовался и обоснованно исходил из следующих обстоятельств.
Основанием для доначисления 575 216 руб. налога на прибыль за 2008 год, соответствующих сумм пени и налоговых санкций послужило неправомерное отнесение на расходы амортизационных отчислений в общей сумме 2 396 733,20 руб. (п. 1.1.3 решения).
Согласно позиции налогового органа амортизационные отчисления за декабрь 2008 г. по имуществу, полученному заявителем в порядке правопреемства от ОАО "Дорожный сервис РТ" при реорганизации в форме присоединения, не могли быть начислены и учтены при налогообложении прибыли заявителем, поскольку он не имел права собственности на это имущество до завершения реорганизации и внесения записи в ЕГРЮЛ, то есть до 25.12.2008 г., тогда как амортизируемым имуществом в силу пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ может быть только имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности.
При присоединении юридических лиц из периода расчета амортизации передаваемого имущества выпадает один месяц, когда амортизация у присоединяемого лица уже прекращена, а у реорганизованного лица еще не начата, в связи с чем начисленная заявителем амортизация за декабрь 2008 г. в отношении имущества, полученного от ОАО "Дорожный сервис РТ" в результате присоединения, необоснованно включена в расходы при исчислении налога на прибыль, в результате чего налогоплательщик обязан уплатить налог на прибыль за 2008 г.
Между ОАО "Татавтодор" и ОАО "Дорожный сервис РТ" был заключен договор о присоединении от 11.05.2008 г.
В соответствии с пунктом 5.1. Договора от 11 мая 2008 г. о присоединении ОАО Дорожный Сервис Республики Татарстан" к ОАО "Татавтодор" после завершения процесса реорганизации Основное общество становится правопреемником Присоединяемого общества по всем правам и обязательствам в соответствии с передаточным актом.
Основное общество становится правопреемником Присоединяемого общества по всем правам и обязательствам, в том числе с учетом изменений в имуществе и обязательствах Присоединяемого общества, возникших после даты утверждения единственным акционером Присоединяемого общества передаточного акта в результате текущей деятельности Присоединяемого общества.
В соответствии с пунктом 5.2 указанного договора реорганизация завершается с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности Присоединяемого общества.
Согласно свидетельству о внесении записи в ЕГРЮЛ о прекращении деятельности юридического лица путем реорганизации в форме присоединения N 2081690915997 от 25.12.2008 г. деятельность ОАО "Дорожный сервис РТ" прекращена 25.12.2008 г.
Согласно материалам дела 24.12.2008 г. между сторонами составлен уточненный передаточный акт, в соответствии с которым заявитель является правопреемником ОАО "Дорожный сервис РТ" в отношении всех его кредиторов и должников, включая оспариваемые обязательства, со всеми изменениями в составе и стоимости имущества и обязательств ОАО "Дорожный сервис РТ", произошедшими после принятия акционером решения о реорганизации до момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности ОАО "Дорожный сервис РТ".
Согласно приложению N 1 к указанному передаточному акту от ОАО "Дорожный сервис РТ" заявителю были переданы основные средства на общую сумму 226 706 432,83 руб.
В Единый государственный реестр юридических лиц 25.12 2008 года была внесена запись о прекращении деятельности ОАО "Дорожный сервис РТ" путем реорганизации в форме присоединения.
Амортизационные отчисления по переданным ОАО "Дорожный сервис РТ" основным средствам за декабрь 2008 г. в сумме 2 396 733,20 руб. были учтены заявителем в составе расходов по налогу на прибыль.
При этом ОАО "Дорожный сервис РТ" амортизация за декабрь 2008 г. не начислялась, что налоговым органом не оспаривается.
Однако, согласно доводам налогового органа, заявитель вправе был начать начислять амортизацию на основные средства, полученные при правопреемстве, только с января 2009 г., поскольку ранее не обладал правом собственности на них.
Указанный довод налогового органа является необоснованным.
Налоговый кодекс Российской Федерации содержит общие и специальные правила начисления амортизации.
Общие нормы содержатся в абзаце 1 пункта 1 статьи 259 НК РФ и предусматривают, что амортизация начисляется ежемесячно по каждому объекту основных средств (в редакции 2008 г.).
Абзацы 2 и 3 пункта 2 статьи 259 НК РФ предусматривают момент, с которого начинается и прекращается начисление амортизации.
В пункте 6 статьи 259 НК РФ содержатся специальные правила начисления амортизации, действующие при ликвидации, а также в ряде случаев реорганизации налогоплательщиков - юридических лиц.
В соответствии с пунктом 6 статьи 259 НК РФ, если организация в течение какого-либо календарного месяца была реорганизована или иначе преобразована таким образом, что в соответствии со статьей 55 НК РФ налоговый период для нее начинается либо заканчивается до окончания календарного месяца, то амортизация начисляется с учетом следующих особенностей: амортизация не начисляется ликвидируемой организацией с 1-го числа того месяца, в котором завершена ликвидация, а реорганизуемой организацией - с 1-го числа того месяца, в котором в установленном порядке завершена реорганизация; амортизация начисляется учреждаемой, образующейся в результате реорганизации организацией - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена ее государственная регистрация.
Таким образом, по общему правилу, в случае реорганизации юридических лиц амортизация не начисляется в течение месяца, когда завершена реорганизация и зарегистрировано новое юридическое лицо.
Как исключение из общего правила, реорганизация в форме присоединения не сопровождается перерывом в начислении амортизации в месяце завершения реорганизации.
Пункт 6 статьи 259 НК РФ не применяется к юридическим лицам, реорганизация которых происходит в форме присоединения.
Как следует из содержания пункта 6 статьи 259 НК РФ, положения этого пункта применяются только в том случае, если: в соответствии со статьей 55 НК РФ налоговый период для реорганизованной организации начинается либо заканчивается до окончания календарного месяца; организация, образующаяся в результате реорганизации, требует государственной регистрации.
Требования пункта 6 статьи 259 НК РФ не могут применяться к юридическим лицам, реорганизация которых происходит в форме присоединения, поскольку положения статьи 55 НК РФ не применяются к организациям, реорганизация которых происходит в форме присоединения, в силу прямого указания в законе.
Так, в соответствии пунктом 3 статьи 55 НК РФ, установленные данной нормой правила определения начала либо окончания налогового периода не применяются в отношении организаций, к которым присоединяются одна или несколько организаций.
Указанное обусловлено тем, что для юридических лиц, реорганизация которых происходит в форме присоединения, налоговый период не начинается и не заканчивается, а продолжается непрерывно.
При реорганизации в форме присоединения реорганизуемое юридическое лицо не учреждается и не образуется вновь. Организация, которая присоединяет к себе другие юридические лица, продолжает существовать, как ранее. Кроме того, требования о государственной регистрации юридического лица, реорганизация которого происходит в форме присоединения, также не установлены. При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица (пункт 5 статьи 16 Федеральный закон от 08.08.2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей").
Из чего следует, что относительно к юридическим лицам, к которым в порядке реорганизации присоединяются другие юридические лица, расчет суммы амортизации должен производиться без учета специальных норм пункта 6 статьи 259 НК РФ.
В данном случае необходимо руководствоваться общими требованиями абзаца 1 пункта 2 статьи 259 НК РФ, в соответствии с которым сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном настоящей статьей. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.
При этом начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.
Реорганизация в форме присоединения не является основанием для прекращения и последующего возобновления начисления амортизации по правилам пункта 2 статьи 259 НК РФ, поскольку не происходит выбытия основных средств, которые продолжают эксплуатироваться в непрерывном режиме правопреемником.
В силу чего, организация, присоединяющая к себе другие юридические лица, рассчитывает амортизацию непрерывно по общим правилам, установленным статьей 259 НК РФ.
Таким образом, статья 259 НК РФ не препятствует начислению амортизации по основным средствам, передаваемым в ходе реорганизации в форме присоединения, за тот месяц, в котором в установленном порядке завершена реорганизация.
Исходя из принципа универсальности правопреемства при реорганизации, право собственности присоединяющей организации на имущество присоединенного юридического лица не является новым, вновь возникшим правом, а переходит к этой организации в неизменном виде от присоединенного юридического лица, в том объеме и со всеми обременениями и сопутствующими правами и обязанностями, какие существовали у присоединенного юридического лица.
Правопреемник при реорганизации не приобретает право вновь, как при заключении сделки о приобретении имущества, а продолжает пользоваться правом, принадлежавшим ранее реорганизованному юридическому лицу, в том же порядке и на тех же условиях.
Таким образом, при присоединении ОАО "Дорожный сервис РТ" заявитель не просто приобрел право собственности на его имущество, а продолжил пользоваться уже возникшим у правопредшественника правом, а также всеми иными правами и обязанностями, связанными с имуществом, имевшимися у ОАО "Дорожный сервис РТ", в том числе и правом на начисление амортизации.
При этом Налоговый кодекс Российской Федерации также предусматривает универсальное правопреемство в налоговых правоотношениях при реорганизации.
В сфере налоговых правоотношений действуют те же принципы универсального правопреемства при реорганизации, что и в сфере гражданских отношений.
Таким образом, не обоснован довод о том, что заявитель не вправе был списать в расходы амортизацию по основным средствам ввиду отсутствия права собственности на это имущество. Следовательно, исключение сумм амортизации в размере 2 396 733,20 руб. из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, произведено налоговым органом незаконно.
Основанием для доначисления 4 068 989 руб. налога на прибыль за 2009 год, соответствующих сумм пени и штрафных санкций послужило неправомерное отнесение на расходы амортизационной премии, исчисленной в завышенных размерах, в сумме 20 344 946,13 руб. (пункт 1.1.4 решения).
Налоговым органом признан неправомерным учет в составе затрат по налогу на прибыль амортизационных отчислений, исчисленных в завышенном размере, в сумме 4 009 172,87 руб., что повлекло за собой доначисление налога на прибыль за 2009 г. в сумме 801 834 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций (пункт 1.1.5. решения).
Доводы налогового органа сводятся к тому, что дата перехода права собственности на оборудование, определенное заявителем на момент подписания протокола о готовности установки к эксплуатации, является неверной.
Дата перехода права собственности на оборудование должна определяться по правилам Инкотермс, в соответствии с которыми такой датой является момент ввоза оборудования в место назначения, определенное в договоре.
По мнению налогового органа, заявителем неверно определен момент, в который у него возникло право собственности на приобретенные основные средства, в связи с чем налогоплательщиком первоначальная стоимость этих основных средств была исчислена с применением неверного, более высокого курса евро. Право собственности у заявителя возникло в момент подписания протоколов прибытия асфальтосмесительных установок в пункт назначения на территории Российской Федерации, и именно на эту дату необходимо рассчитать первоначальную стоимость установок по курсу евро, действовавшему в указанный в протоколах прибытия день.
Согласно позиции налогового органа в соответствии с условиями договоров поставка осуществляется на условиях DDU (по ИНКОТЕРМС 2000), согласно которого продавец считается выполнившим свои обязанности с момента доставки товара в согласованный пункт в стране ввоза; установки прибыли в соответствующий пункт прибытия в дату, указанную в протоколах прибытия, когда они и были переданы от представителя фирмы "АММАНН Асфальт ГмбХ" представителю заявителя в собственность; в соответствии с параграфом 929 Германского Гражданского Уложения право собственности переходит в момент передачи вещи от собственника приобретателю.
Согласно материалам дела ОАО "Татавтодор" были приобретены у компании "АММАНН Асфальт ГмбХ" на основании рамочного договора N ZNK118/1 от 27.06.2008/01.07.2008 и договоров поставки, заключенных на его основании, 6 асфальтосмесительных установок.
Стоимость установок согласно контракту была выражена в иностранной валюте (евро), оплата производилась также в евро авансовыми платежами в сроки, согласованные в договоре.
Заявителем первоначальная стоимость установок была сформирована по состоянию на дату ввода их в эксплуатацию, так как эта дата, является моментом перехода права собственности, после чего применена амортизационная премия и начаты рассчитываться амортизационные отчисления.
В соответствии с пунктом 2 указанного рамочного договора продавец продает и осуществляет для покупателя поставку на условиях DDU (по Инкотермс-2000) на условиях настоящего рамочного договора и заключенных на его основе договоров поставок шести асфальтосмесительных установок "UNIVERSAL 240" производства фирмы "AMMAНН".
Согласно Инкотермс-2000 (Поставка без оплаты пошлин) продавец считается выполнившим свои обязанности с момента предоставления покупателю товара, не очищенного от таможенных пошлин, необходимых для ввоза товара, и не разгруженным с перевозочного средства, прибывшего в согласованный пункт назначения.
На продавца возлагаются все расходы и риски, связанные с передачей товара, а также оплата, если потребуется, иных сборов (сюда входит ответственность за выполнение таможенных формальностей и за риски, которые могут возникнуть в этот период, а также оплата таможенных пошлин, налогов и иных сборов), взимаемых при ввозе товара в страну назначения. На покупателя возлагаются сборы, расходы и риски, связанные с несвоевременным выполнением им таможенных формальностей, необходимых при ввозе товара.
При этом момент перехода права собственности не может быть установлен исходя из ссылки сторон договора на условия поставки DDU, поскольку в силу прямого указания правил толкования торговых терминов "Инкотермс 2000" ими не регулируется переход права собственности.
Согласно введению в Международные правила толкования торговых терминов "Инкотермс 2000" Инкотермс имеют дело с определенными обязанностями сторон - такими как обязанность продавца предоставить товар в распоряжение покупателя или передать ему его для перевозки или доставить его в пункт назначения, а также с распределением риска между сторонами в этих случаях.
Следовательно, определять момент перехода права собственности на товар необходимо из содержания иных условий договора, заключенного налогоплательщиком с поставщиком.
В соответствии с пунктом 20.3 рамочного договора N ZNK 118/1, заключенного между ОАО "Татавтодор" и Фирмой "АММАНН Асфальт Гмбх", правовые отношения между сторонами договора регулируются правом Федеративной Республики Германия.
Согласно § 929 Германского Гражданского Уложения, для передачи права собственности на движимую вещь необходимо, чтобы собственник передал отчуждаемую вещь приобретателю и оба они были согласны в том, что от одного к другому переходит право собственности. Если приобретатель уже владеет вещью, то достаточно одного соглашения о переходе права собственности.
При этом понятие "согласия", используемое в указанном Уложении, характеризует соглашение между сторонами сделки, в котором регулируется, как и в какой момент переходит на приобретателя собственность и следуемые из собственности права.
Несостоятелен довод ответчика о том, что право собственности возникло у заявителя в момент подписания сторонами договора протоколов прибытия установок в пункт назначения.
Поскольку согласно пункту 7.7. рамочного договора после прибытия каждой из установок обе стороны совместно проверяют на основе высланных упаковочных листов согласно пункту 7.5. настоящего рамочного договора и по упаковочным листам, проверенным и подтвержденным российскими таможенными органами, полноту комплектации упакованного груза. Если полнота комплектации прибывшей установки установлена, по прибытию каждой из установок составляется протокол, который подписывается присланным на место монтажа шеф-монтажником за продавца, господином Наилом Ярулловичем Хайрутдиновым или его представителем - со стороны покупателя. Подписание протоколов осуществляется в офисе покупателя в Казани. Данные протоколы не заменяют собой приемку в связи с обязанностью продавца по выполнению обязательства, а лишь являются предпосылкой для частичного снижения размера гарантии предварительного платежа согласно пункту 5.3. настоящего рамочного договора.
Таким образом, из условий договора следует, что протокол прибытия не оформляет собой передачу товара от продавца к покупателю и переход права собственности.
Указанным документом стороны лишь фиксируют прибытие установок в пункт назначения, а также полноту комплектации упакованного груза.
Тем не менее, рамочным договором N ZNK 118/1 и договорами поставки предусмотрена не просто поставка оборудования в ящиках в определенный пункт прибытия, а поставка именно смонтированного и полностью готового к промышленной эксплуатации оборудования. При этом, в обязанности продавца входит не только поставка установок, но и шеф-монтаж, руководство и надзор за вводом установок в эксплуатацию, инструктаж и обучение персонала заявителя.
Стоимость шеф-монтажа и пуска установок в эксплуатацию не выделена в отдельную услугу с отдельной стоимостью. Покупатель оплачивает полностью готовый к эксплуатации товар (установку).
Следовательно, продавец может считаться выполнившим свое обязательство по поставке оборудования только в тот момент, когда установка не просто прибыла в пункт назначения, но когда она полностью смонтирована и готова к промышленной эксплуатации.
Согласно п. п. 10.7 - 10.8. рамочного договора N ZNK118/1 от 27.06.2008/01.07.2008 готовность к эксплуатации соответствующей установки устанавливается сторонами совместно.
О готовности установки к эксплуатации составляется протокол, подписываемый обеими сторонами, с момента подписания которого последствия использования и все риски данной установки переходят на покупателя. С этого момента Покупатель может неограниченно использовать данную установку.
Таким образом, переход рисков, а также переход права неограниченного использования асфальтосмесительной установки в совокупности и характеризуют момент возникновения у приобретателя права собственности.
Следовательно, открытое акционерное общество "Татавтодор" правомерно определило момент перехода права собственности на дату подписания протоколов о готовности установки к эксплуатации.
Аналогичные выводы содержатся в обжалуемом решении суда первой инстанции.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и опровергающих выводы суда первой инстанции, апелляционная жалоба не содержит.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный и обоснованный вывод относительно наличия оснований для удовлетворения требований заявителя.
С учетом изложенного доводы, приведенные в апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, являются ошибочными и во внимание не принимаются.
Нарушений норм материального и процессуального права при вынесении обжалуемого судебного акта, являющихся в силу статей 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены или изменения судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 07 декабря 2012 года по делу N А65-9855/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.
Председательствующий
С.Т.ХОЛОДНАЯ
Судьи
Т.С.ЗАСЫПКИНА
Н.Ю.МАРЧИК
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)