Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 20.03.2008 г.
Полный текст постановления изготовлен 27.03.2008 г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Скрынникова В.А.,
судей: Осиповой М.Б.,
Протасова А.И.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Овсянниковой Е.С.
при участии:
от налогового органа: Осипова В.А., заместителя начальника отдела, доверенность N 02-87/2293 от 12.03.2008, удостоверение <...>, Стрелковой Е.Н., главного специалиста-эксперта, доверенность N 02-87/998 от 03.03.2008 г., удостоверение <...>, Смольянинова В.В., государственного налогового инспектора, доверенность N 02-87/2018 от 03.03.2008 г., удостоверение <...>, Скогоревой Н.А., старшего государственного налогового инспектора, доверенность N 02-87/2070 от 03.03.2008., удостоверение <...>, Почикеева М.А. специалиста 1 разряда, доверенность N 02-87/2019 от 03.03.2008 г., паспорт <...>,
от налогоплательщика: Василевского М.В., представителя, доверенность б/н от 29.02.2008 г., паспорт <...>, Беседина Р.Б., финансового директора, доверенность б/н от 28.02.2004 г., паспорт <...>, Ишутина И.А., представителя, доверенность б/н от 28.02.2008 г., паспорт <...>, Бучнева А.Г., адвоката, доверенность б/н от 28.02.2008 г., удостоверение <...>,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы МИФНС России N 6 по Курской области и ОАО "Молконсервы" на решение Арбитражного суда Курской области от 26.12.2007 года по делу N А35-3313/07-С21 (судья Ольховиков А.Н.) по заявлению ОАО "Молконсервы" к МИФНС России N 6 по Курской области о признании недействительным ее решения N 06-28/6 от 15.06.2007 г.,
установил:
ОАО "Молконсервы" обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением о признании недействительным решения МИФНС России N 6 по Курской области N 06-28/6 от 15.06.2007 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Курской области от 26.12.2007 г. заявленные требования удовлетворены частично. Решение МИФНС России N 6 по Курской области N 06-28/6 от 15.06.2007 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части взыскания НДС в сумме 244422 руб., пени по НДС в сумме 30840 руб. 33 коп., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в сумме 48884 руб. 40 коп., пени по НДФЛ в сумме 1165949 руб. 70 коп., штрафа в сумме 516961 руб. 60 коп. по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление НДФЛ, ЕСН в сумме 7256553 руб. 03 коп., пени по ЕСН в сумме 2605173 руб. 45 коп., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в сумме 1267758 руб. 57 коп., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1696948 руб. 29 коп. (в том числе 1507650 руб. 27 коп. по страховой части и 189298 руб. 02 коп. по накопительной части), штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов налоговому органу сведений на граждан, получивших доход, в сумме 4150 руб., штрафа в сумме 15000 руб. по п. 3 ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов объектов налогообложения, итого в общей сумме 14852641,37 руб.
В удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения МИФНС России N 6 по Курской области от 16.06.2007 г. N 06-28/6 в части взыскания налога на прибыль в сумме 5653093 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 1217507 руб. 53 коп., штрафа в сумме 1130542 руб. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, НДС в сумме 2375637 руб., пени по НДС в сумме 299749 руб. 67 коп., штрафа в сумме 333737 руб. 60 коп. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС отказано.
МИФНС России N 6 по Курской области не согласилась с данным решением в части признания недействительным оспариваемого решения, в связи с чем обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в данной части отменить и вынести новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя.
ОАО "Молконсервы" также не согласились с данным решением в части отказа в удовлетворении заявленных требований, обратились с апелляционной жалобой, в которой просит соответственно отменить в данной части решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
Рассмотрение дела откладывалось.
В судебном заседании 13.03.2008 г. объявлялся перерыв до 20.03.2008 г. (с учетом выходных дней).
Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей сторон, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы апелляционных жалоб, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, МИФНС России N 6 по Курской области проведена выездная налоговая проверка ОАО "Молконсервы" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, по результатам которой составлен акт N 06-28/5 от 11.04.2007 г. и принято решение N 06-28/6 от 16.06.2007 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной: п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 1130542 руб., за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 382622 руб., за неуплату ЕСН в виде штрафа в сумме 1267758 руб. 57 коп., п. 1 ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление НДФЛ в виде штрафа в сумме 516961 руб. 60 коп., п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление сведений на граждан, получивших доход, в виде штрафа в сумме 4150 руб., п. 3 ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов объектов налогообложения в виде штрафа в сумме 15000 руб.
Кроме того, налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль в сумме 5653093 руб., НДС в сумме 2620059 руб., ЕСН в сумме 7256553 руб. 03 коп., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 1696948 руб. 29 коп., а также пени по налогу на прибыль в сумме 1217507 руб. 53 коп., пени по НДФЛ в сумме 1165949 руб. 70 коп., пени по НДС в сумме 330590 руб., пени по ЕСН в сумме 2605173 руб. 45 коп., пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 420320 руб. 47 коп.
Не согласившись с выводами налогового органа, изложенными в решении, ОАО "Молконсервы" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и, правильно применив нормы материального права, принял обоснованный судебный акт по существу спора.
Из оспариваемого решения усматривается, что основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 5653093 руб. и НДС в сумме 2354780 руб. послужили выводы налогового органа о неправомерном включении в расходы экономически необоснованных затрат по сделкам закупки сырья (сырого молока) через ряд перепродавцов: в 2004 году в сумме 12456387 руб. 64 коп. и в 2005 году в сумме 11094318 руб. 58 коп. Сумма экономически необоснованных затрат исчислена налоговым органом как разница между ценой приобретения сырого молока от перепродавца и ценой продажи сырого молока сельхозтоваропроизводителем, и исходя из суммы обоснованных затрат исчислена сумма налоговых вычетов по НДС. Налоговый орган посчитал, что ОАО "Молконсервы", действуя недобросовестно, создало условия для получения налоговой выгоды по налогу на прибыль в результате учета для целей налогообложения необоснованных расходов и по налогу на добавленную стоимость в результате необоснованного применения налоговых вычетов.
Рассматривая дело в указанной части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, использованных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса (п. 2 ст. 171 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты налога на добавленную стоимость производятся налогоплательщиком на основании счетов-фактур, полученных от продавцов товаров, работ и услуг, а также на основании документов, подтверждающих уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В п. 1 ст. 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как неоднократно указывал Высший Арбитражный Суд РФ, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
В постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
При этом, согласно позиции Высшего Арбитражного Суда РФ налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Согласно п. 6 названного постановления использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, взаимозависимость участников сделок сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 настоящего постановления могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В п. 10 постановления разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом, а также если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Как следует из материалов дела, ОАО "Молконсервы" в 2004 году приобретало продукцию (сырое молоко) по договору N 01-02/04 от 01.04.2004 г., заключенному с ООО "Конкорд" г. Москва. При этом ООО "Конкорд" не являлось производителем сырого молока, а приобретало его у ООО "Элитта", г. Москва, которое в свою очередь приобретало сырое молоко у сельхозтоваропроизводителей Касторенского района Курской области.
Из письма ИФНС России N 28 по г. Москве следует, что ООО "Конкорд" в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 год отразило выручку в сумме 27165 руб. При этом, за первое полугодие 2004 года на расчетный счет ООО "Конкорд" поступила выручка от реализации товаров в сумме 721299382 руб. В результате исследования бухгалтерской отчетности налоговый орган установил, что у ООО "Конкорд" отсутствуют основные средства - имущество, которое могло быть использовано в деятельности по закупке молока, отсутствует технический и управленческий персонал.
В отношении ООО "Элитта" ИФНС России N 28 по г. Москве на запрос МИФНС России N 6 по Курской области сообщено, что видом деятельности, осуществляемой данной организацией, является торговля автотранспортными средствами через агентов, 23.02.2007 г. организация снята с учета в связи с изменением места регистрации.
В результате проверки первичных документов налогоплательщика налоговым органом было установлено, что при заключении договоров с сельхозтоваропроизводителями, ООО "Конкорд" и ООО "Элитта" представлял Осипов Александр Михайлович, работавший в проверяемом периоде заместителем генерального директора ОАО "Молконсервы". Им же от имени ООО "Конкорд" и ООО "Элитта" подписаны счета-фактуры, товарно-транспортные накладные. Согласование цен на поставляемую продукцию происходило непосредственно с Осиповым А.М. Согласно объяснениям должностных лиц сельхозтоваропроизводителей (т. 4 л.д. 115-120), имея договорные отношения с ООО "Конкорд" и ООО "Элитта", молоко доставлялось непосредственно на приемный пункт на территории ОАО "Молконсервы".
У налогоплательщика изъяты две товарно-транспортные накладные от 30.04.2004 г. под номером 5 (т. 22 л.д. 3,4) на поставку от ООО "Конкорд" молока сырого. В одной из них отражен отпуск от продавца покупателю молока сырого в количестве 4613,47 кг по цене 6,0207 руб. на общую сумму 27776 руб. 32 коп., в другой отражен отпуск от продавца покупателю молока сырого в количестве 3064773,93 кг по цене 6,0207 руб. на общую сумму 25722647 руб. 60 коп. При этом во втором случае при математическом исчислении цены молока как частного от стоимости молока и его общего количества цена за килограмм составляет - 8,393 руб. По данной цене молоко учтено налогоплательщиком для целей налогового учета по счету 10 "Материалы".
Кроме того, при проверке у налогового органа имелся текст документа (без подписи автора) на бумажном носителе (т. 22 л.д. 2) с оглавлением "служебная", составленный от имени Корольковой Н.В. (директор ОАО "Молконсервы" в 2004 году) на имя Болдузева М.И. (член совета директоров ОАО "Молконсервы"), в котором идет речь о возможности неуплаты налога на прибыль путем увеличения цены на сырое молоко. Данный документ получен налоговым органом от УВД Курской области, проводившего проверку ОАО "Молконсервы". Также налоговый орган сослался на служебную записку Корольковой Н.В., в которой предлагается решить вопрос, связанный с минимизацией размера налога на прибыль.
В результате исследования файлов, восстановленных из системных блоков компьютеров ОАО "Молконсервы", налоговым органом получен документ в электронном виде - товарно-транспортная накладная от 30.04.2004 г. под номером 5 на поставку от ООО "Конкорд" ОАО "Молконсервы" молока сырого, соответствующий по содержанию документу на бумажном носителе с теми же реквизитами.
На основании указанных выше обстоятельств налоговый орган пришел к выводу о том, что ОАО "Молконсервы" привлекало формальных посредников, искусственно завышая цены приобретения товара. Грузоотправителями сырого молока являлись непосредственно сельхозтоваропроизводители, а через посредников проходил только документооборот и оборот денежных средств. Кроме того, изменение в первичные документы, т.е. корректировка цен на сырье, производилась самим ОАО "Молконсервы".
Суд первой инстанции исследовал доводы налогового органа и в совокупности признал их обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Суду апелляционной инстанции указанный вывод представляется правильным.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, для совершения спорных сделок у поставщиков ОАО "Молконсервы" отсутствовали необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. ОАО "Молконсервы" и его поставщики (ООО "Конкорд", ООО "Элитта", ООО "Каролина") действовали через одного представителя, являвшегося заместителем директора ОАО "Молконсервы", в силу чего, а также на основании п. 2 ст. 20 НК РФ являются взаимозависимыми лицами.
Сырое молоко является скоропортящимся продуктом, к которому применяются специальные требования по его хранению и транспортировке (ГОСТ Р 52054-2003). В частности, молоко сырое транспортируют специализированными транспортными средствами в соответствии с правилами перевозок скоропортящихся грузов в цистернах для пищевых жидкостей, металлических флягах и других видах тары, разрешенных органами здравоохранения России для контакта с молоком и молочными продуктами. Молоко транспортируют при его температуре от 2 до 8 градусов Цельсия не более 12 часов. Молоко у сдатчика хранят при температуре 4 плюс минус 2 градусов Цельсия не более 24 часов. При сдаче его на предприятия молочной промышленности температура должна быть не выше 8 градусов Цельсия.
Учитывая изложенное, руководство ОАО "Молконсервы" не могло не знать о том, что предприятия посредники не смогут обеспечить соответствующие условия транспортировки и хранения приобретаемого товара ввиду отсутствия у них соответствующих условий и специфики при обретаемого продукта.
Таким образом, деятельность как самого налогоплательщика, так и его контрагентов, связанная с приобретением сырого молока, обоснованно признана судом первой инстанции как деятельность, направленная на получение необоснованной налоговой выгоды.
Согласно п. 6 данного Постановления само по себе взаимозависимость участников сделок и иные обстоятельства не могут являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком налоговой выгоды.
Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.
По смыслу норм Налогового кодекса РФ, регулирующих основания и порядок возмещения налога на добавленную стоимость, с учетом правовой позиции, изложенной Конституционным Судом РФ в Постановлении от 20.02.2001 г. N 3-П и в Определении от 25.07.2001 г. N 138-О, право на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий вышеуказанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.
Ссылка налогоплательщика на то, что судом первой инстанции неправомерно принято в качестве доказательства заключение экспертно-криминалистического центра УВД Курской области о не соответствии подписей и оттисков печати на товарно-транспортных накладных, оформленных ОАО "Молконсервы" и ООО "Конкорд", отклоняется судом апелляционной инстанции.
Указанные обстоятельства имеют существенное значение при оценке обоснованности налоговой выгоды, заявленной налогоплательщиком, а заключение эксперта, полученное в рамках оперативно-розыскных мероприятий органами внутренних дел, письменным доказательством и подлежит оценке судом на ряду с другими доказательствами. Эксперт, давший заключение, предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения.
Согласно п. 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 20.12.2006 г. N 66 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе" данное заключение эксперта является иным документом, допускаемым в качестве доказательства в соответствии со ст. 89 АПК РФ.
Довод налогоплательщика о недоказанности экономической необоснованности понесенных им расходов также не принимается судом апелляционной инстанции.
Для признания тех или иных расходов экономически оправданными необходимо установление объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли.
Оценив все приведенные выше обстоятельства в совокупности и во взаимосвязи, как того требуют положения ст. 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что объективная связь между понесенными налогоплательщиком расходами и направленностью деятельности ОАО "Молконсервы" на получение прибыли отсутствует.
При таких обстоятельствах решение МИФНС России N 6 по Курской области от 16.06.2007 г. N 06-28/6 в части взыскания налога на прибыль в сумме 5653093 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 1217507 руб. 53 коп., штрафа в сумме 1130542 руб. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, НДС в сумме 2375637 руб., пени по НДС в сумме 299749 руб. 67 коп., штрафа в сумме 333737 руб. 60 коп. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС является законным и обоснованным.
Доначисление НДС в сумме 20856 руб. 17 коп., взыскание пени по НДС в сумме 650 руб. 36 коп. и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 4171 руб. 23 коп. фактически ОАО "Молконсервы" не оспаривается (письменное пояснение - т. 30 л.д. 140). Правовых обоснований незаконности начисления указанных сумм налога, пени и штрафа не приводится и в апелляционной жалобе.
Вместе с тем, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о неправомерности доначисления ОАО "Молконсервы" НДС в сумме 244422 руб., пени по НДС в сумме 30840 руб. 33 коп. и штрафа в сумме 48884 руб. 40 коп. в связи с завышением налоговых вычетов по приобретенному оборудованию у ООО "Виндеко".
В соответствии с п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, использованных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса (п. 2 ст. 171 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты налога на добавленную стоимость производятся налогоплательщиком на основании счетов-фактур, полученных от продавцов товаров, работ и услуг, а также на основании документов, подтверждающих уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, по договору купли-продажи оборудования от 12.07.2004 г. N 24-Д-05 ОАО "Молконсервы" приобрело у ООО "Виндеко" вакуум-выпарное устройство - "ВВУ Вигант-8000" стоимостью 1602326 руб. (в том числе НДС - 244422 руб.)
Представленные налогоплательщиком в подтверждение правомерности заявленных вычетов, документы (договор купли-продажи от 12.07.2004 г. N 24-Д-05, счет-фактура N 681 от 12.07.2004 г., оформление которого соответствует требованиям п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, товарно-транспортная накладная от 12.07.2004 г., акты приемки-передачи оборудования, инвентарная карточка учета основных средств, платежное поручение подтверждают факт приобретения, оплаты и принятия к учету спорного оборудования.
В силу позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 25.07.2001 г. N 138-О и Постановлении от 20.02.2001 г. N 3-П, право на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).
Как указано в Определении Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 г. N 329-О, налогоплательщик не должен нести ответственность за действия иных предприятий, которые участвуют в многостадийном процессе уплаты налога на добавленную стоимость в бюджет, а понятие "добросовестный налогоплательщик" не может истолковываться в значении, возлагающем на него какие-либо дополнительные обязанности вне требований законодательства, тем более что в соответствии с правовой позицией, неоднократно высказанной Конституционным Судом РФ (Постановление от 12.10.1998 г. N 24-П, Определение от 25.07.2001 г. N 138-О), в налоговом законодательстве установлена презумпция добросовестности налогоплательщика и обязанность по доказыванию обратного возлагается на налоговый орган.
Неисполнение контрагентами покупателя обязательств перед бюджетом по уплате налога на добавленную стоимость, непредставление ими в налоговый орган налоговой отчетности, отсутствие их по юридическому адресу, ненадлежащее оформление первичных документов не являются обстоятельствами, которыми обуславливается право налогоплательщика на применение вычетов налога на добавленную стоимость, уплаченного данному поставщику.
Ссылка налогового органа на документы, полученные из УНП УВД Курской области, и подтверждающие приобретение вакуум-выпарного устройства - "ВВУ Вигант-8000" у ЗАО "РудняКонсервМолоко", а не у ООО "Виндеко", не принимается судом апелляционной инстанции, так как указанных документов недостаточно для того, чтобы сделать вывод о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы и получения им необоснованной налоговой выгоды.
Материалы оперативно-розыскных мероприятий могут являться доказательствами по делу о налоговом правонарушении, однако подлежат оценке наряду с другими доказательствами.
В соответствии с п. 2 Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ.
Суд апелляционной инстанции, оценив представленные ОАО "Молконсервы" документы, считает что эти документы содержат достоверную информацию, подтверждают совершение налогоплательщиком хозяйственной операции с реальным товаром и им правомерно применены налоговые вычеты по НДС в спорной сумме.
В связи с этим у налогового органа отсутствуют законные основания для взыскания НДС в сумме 244422 руб., пени по НДС в сумме 30840 руб. 33 коп. и налоговых санкций в сумме 48884 руб. 40 коп.
Также является неправомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 120 НК РФ, за грубое нарушение правил учета доходов и расходов объектов налогообложения.
В соответствии с п. 7 ст. 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к налоговой ответственности.
Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении излагаются обстоятельства совершенного налогового правонарушения, как они установлены проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса РФ, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.
Как установлено п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований ст. 101 НК РФ может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом
В нарушение требований ст. 101 НК РФ описательная часть оспариваемого решения не содержит изложение обстоятельств совершенного налогового правонарушения, ответственность за которое установлена п. 3 ст. 120 НК РФ, не содержит указание на то, как было установлено проверкой данное правонарушение, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства. Ни в решении налогового органа, ни в акте проверки не указано, в чем заключается грубое нарушение правил учета доходов и расходов, объектов налогообложения, допущенное налогоплательщиком.
В соответствии со ст. 120 НК РФ под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика. Указанные деяния, повлекшие занижения налоговой базы влечет взыскание штрафа в размере 10 процентов от сумм неуплаченных налогов, но не менее 15000 руб.
Таким образом, налоговый орган обязан доказать не только факт совершения плательщиком грубого нарушения правил ведения бухгалтерского учета, но и то обстоятельство, что эти нарушения повлекли за собой занижение налогооблагаемой базы по НДС.
Как следует из резолютивной части оспариваемого решения налогового органа, нарушение правил учета доходов, расходов или объектов налогообложения, повлекло, по мнению налогового органа, занижение налоговой базы. Вместе с тем, ОАО "Молконсервы" привлечено к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату в результате занижения налоговой базы НДС, налога на прибыль, ЕСН, по ст. 123 НК РФ за неуплату НДФЛ.
Согласно п. 2 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.
Кроме того, согласно Определению Конституционного Суда РФ от 18.01.2001 г. N 6-О положения п. 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не могут применяться одновременно в качестве основания для привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий.
На основании изложенного суд первой инстанции сделал правильный вывод о неправомерности привлечения ОАО "Молконсервы" к налоговой ответственности по п. 3 ст. 120 НК РФ в виде штрафа в сумме 15000 руб.
В апелляционной жалобе МИФНС России N 6 по Курской области не приводит правовых оснований, по которым она не согласна с выводами суда в указанной части.
Основанием для взыскания пени по НДФЛ в сумме 1165949 руб. 70 коп., штрафа в сумме 516961 руб. 60 коп. по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц, взыскания ЕСН в сумме 7256553 руб. 03 коп., пени по ЕСН в сумме 2605173 руб. 45 коп., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в сумме 1267758 руб. 57 коп., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1696948 руб. 29 коп. (в том числе 1507650 руб. 27 коп. по страховой части и 189298 руб. 02 коп. по накопительной части), штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление сведений на граждан, получивших доход, в сумме 4150 руб., послужили выводы налогового органа о выдаче заработной платы в проверяемый период по двум ведомостям. Исходя из разницы выплат по официальной и "неофициальной" ведомостям, налоговым органом определена сумма неудержанного налога на доходы, доначислен ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. В связи с этим МИФНС России N 6 по Курской области посчитала, что ОАО "Молконсервы" в неполном объеме представлены сведения по форме 2-НДФЛ на 43-х работников в 2003 году, на 22-х работников в 2004 году, на 18 работников в 2005 году. Данное обстоятельство квалифицировано как непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля и применена ответственность в виде штрафа в сумме 4150 рублей по ст. 126 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводами налогового органа в указанной части по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 24, 226 НК РФ ОАО "Молконсервы" является налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц, а на основании ст. 23, 235 НК РФ - плательщиком единого социального налога.
Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.
Пункт 2 ст. 226 НК РФ предусматривает, что исчисление сумм и уплата НДФЛ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.
В соответствии с п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные гл. 24 "Единый социальный налог" НК РФ.
На основании п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
При этом налоговая база по ЕСН определяется как сумма вышеуказанных выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц (п. 1 ст. 237 НК РФ).
Таким образом, поскольку на основании ст. 224, 241 НК РФ сумма подлежащих уплате соответственно НДФЛ и ЕСН определяется исходя из налоговой базы по соответствующему налогу, налоговым органом при вынесении решения должен быть с достоверностью установлен источник выплаты доходов и определен размер налоговой базы для определения суммы налога, подлежащего доначислению, а также сумм налоговых санкций.
Как следует из решения N 06-28/6 от 15.06.2007 г. вывод о выплате неофициальной заработной платы сделан налоговым органом на основании документов, касающихся деятельности ОАО "Молконсервы", изъятых Управлением по налоговым преступлениям УВД Курской области на основании приказа N 88 от 03.10.2006 г. В распоряжение налогового органа были представлены ведомости на выдачу заработной платы за 2003-2005 годы, расходные кассовые ордера, переписка налогоплательщика с контрагентами, внутренние служебные записки. Также в основу вывода о выплате неофициальной заработной платы положены свидетельские показания 38-ми бывших и штатных работников ОАО "Молконсервы".
Вместе с тем, суд первой инстанции обоснованно не принял указанные выше документы в качестве доказательств.
В соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных названным Кодексом. При этом в соответствии с п. 1 ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.
Из материалов дела следует, что в ходе проведения проверки было опрошено 38 физических лиц - бывших и штатных работников ОАО "Молконсервы". Все опрошенные свидетели указали на получение заработной платы по двум ведомостям, однако указали при этом лишь ее приблизительный размер. То есть показания работников содержат неточности относительно фактических обстоятельств - размера дохода, в связи с чем, не могли быть использованы для расчета доначисленных сумм налогов и страховых взносов.
Кроме того, расчет доначисленного НДФЛ, ЕСН и страховых взносов произведен налоговым органом за 2003 год в отношении 591 работника (т. 30 л.д. 1-20), в 2004 году в отношении 535 работников (т. 29 л.д. 78-99), в 2005 году в отношении 628 работников (т. 29, л.д. 100-143), тогда как в качестве свидетелей опрошены лишь 38 работников. Опрос остальных работников по вопросам выплаты неофициальной зарплаты, в том числе работников, выполняющих аналогичную работу, МИФНС России N 6 по Курской области не производился.
В соответствии с п. 2 ст. 36 НК РФ в случае, если органами внутренних дел при выполнении возложенных на них задач выявлены обстоятельства, требующие совершения действий, отнесенных Налоговым кодексом Российской Федерации к компетенции налоговых органов, на них возлагается обязанность в десятидневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить необходимые материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения в соответствии с Инструкцией "О порядке направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения", утвержденной Приказом МВД РФ и МНС РФ от 22.01.2004 г. N 76/АС-3-06/37.
Материалы, полученные работниками органов внутренних дел в ходе проведения оперативно-розыскных мероприятий и переданные налоговым органам в порядке ст. 36 НК РФ, могут служить основанием для проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля, предусмотренных гл. 14 НК РФ.
Однако, эти материалы сами по себе не являются основанием для принятия налоговым органом решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности. Решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности должно основываться на доказательствах (сведениях), полученных и исследованных в рамках мероприятий налогового контроля теми должностными лицами, которые осуществляют налоговый контроль.
В соответствии с п. 1 ст. 1 Федерального закона РФ от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении. Согласно п. 1 ст. 9 указанного Закона первичные учетные документы, на основании которых ведется бухгалтерский учет, предназначены для оформления всех хозяйственных операций, проводимых организацией. Первичные учетные документы должны быть составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, либо содержать реквизиты, определенные пунктом 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете. Первичные документы составляются при совершении хозяйственных операций и непосредственно оформляют передачу товаров (работ, услуг).
Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами (п. 3 ст. 9 ФЗ "О бухгалтерском учете").
Таким образом, необходимым условием для квалификации первичного документа как исходящего от какой-либо организации (подтверждающего совершение хозяйственной операции) необходимо, чтобы документ соответствовал установленной форме, а также содержал подписи руководителя и главного бухгалтера.
Первичные документы, не подписанные главным бухгалтером, нельзя считать документами, исходящими от организации и содержащими информацию о движении имущества организации.
Так, расходные кассовые ордера, на которые ссылается налоговый орган в оспариваемом решении, не содержат подписи главного бухгалтера.
Ведомости, квалифицированные налоговым органом как ведомости на выдачу "неофициальной" заработной платы, не содержат указания на то, что выплата денежных средств произведена ОАО "Молконсервы".
В связи с этим данные документы на основании ч. 1 ст. 67 АПК РФ не могут быть приняты в качестве доказательств, содержащих сведения о движении имущества организации.
Кроме того, опровергая доводы налогового органа, ОАО "Молконсервы" ссылается на то, что оно не являлось источником выплаты дохода. Налогоплательщик указывает, что на общем собрании акционеров ОАО "Молконсервы" 11.04.2002 г. было принято решение о разработке программы по материальному стимулированию работников посредством предоставления материальной помощи. Положением о программе стимулирования работников ОАО "Молконсервы" были определены условия и порядок предоставления материальной помощи работникам. В рамках положения между акционером общества "Молконсервы" Sodelem Developments limited и генеральным директором общества были заключены договоры поручения, предметом которых являлось совершение юридических действий - выплат материальной помощи работникам ОАО "Молконсервы" за счет доверителя.
В нарушение п. 1 ст. 65 и п. 5 ст. 200 АПК РФ МИФНС России N 6 по Курской области доказательств, опровергающих указанные обстоятельства, не представлено.
В связи с этим, основания для взыскания сумм пени по НДФЛ в сумме 1165949 руб. 70 коп., штрафа в сумме 516961 руб. 60 коп. по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц, ЕСН в сумме 7256553 руб. 03 коп., пени по ЕСН в сумме 2605173 руб. 45 коп., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в сумме 1267758 руб. 57 коп., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1696948 руб. 29 коп. (в том числе 1507650 руб. 27 коп. по страховой части и 189298 руб. 02 коп. по накопительной части), штрафа в сумме 4150 руб. по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов (сведений на граждан, получивших доход) у налогового органа отсутствовали.
Оценив все обстоятельства дела в совокупности, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что Арбитражный суд Курской области обоснованно удовлетворил требования налогоплательщика в указанной части.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.
Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Курской области от 26.12.2007 г. по делу N А35-3313/07-С21 надлежит оставить без изменения, а апелляционные жалобы МИФНС России N 6 по Курской области и ОАО "Молконсервы" без удовлетворения.
В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ государственная пошлина, уплаченная ОАО "Молконсервы" по платежному поручению N 2 от 10.01.2008 г. и МИФНС России N 6 по Курской области по платежному поручению N 4 от 25.01.2008 г. при подаче апелляционных жалоб, возврату не подлежит.
Руководствуясь ст. ст. 110, 112, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Курской области от 26.12.2007 года по делу N А35-3313/07-С21 оставить без изменения, а апелляционные жалобы МИФНС России N 6 по Курской области и ОАО "Молконсервы" без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок.
Председательствующий судья
В.А.СКРЫННИКОВ
Судьи
М.Б.ОСИПОВА
А.И.ПРОТАСОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 27.03.2008 ПО ДЕЛУ N А35-3313/07-С21
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 27 марта 2008 г. по делу N А35-3313/07-С21
Резолютивная часть постановления объявлена 20.03.2008 г.
Полный текст постановления изготовлен 27.03.2008 г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Скрынникова В.А.,
судей: Осиповой М.Б.,
Протасова А.И.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Овсянниковой Е.С.
при участии:
от налогового органа: Осипова В.А., заместителя начальника отдела, доверенность N 02-87/2293 от 12.03.2008, удостоверение <...>, Стрелковой Е.Н., главного специалиста-эксперта, доверенность N 02-87/998 от 03.03.2008 г., удостоверение <...>, Смольянинова В.В., государственного налогового инспектора, доверенность N 02-87/2018 от 03.03.2008 г., удостоверение <...>, Скогоревой Н.А., старшего государственного налогового инспектора, доверенность N 02-87/2070 от 03.03.2008., удостоверение <...>, Почикеева М.А. специалиста 1 разряда, доверенность N 02-87/2019 от 03.03.2008 г., паспорт <...>,
от налогоплательщика: Василевского М.В., представителя, доверенность б/н от 29.02.2008 г., паспорт <...>, Беседина Р.Б., финансового директора, доверенность б/н от 28.02.2004 г., паспорт <...>, Ишутина И.А., представителя, доверенность б/н от 28.02.2008 г., паспорт <...>, Бучнева А.Г., адвоката, доверенность б/н от 28.02.2008 г., удостоверение <...>,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы МИФНС России N 6 по Курской области и ОАО "Молконсервы" на решение Арбитражного суда Курской области от 26.12.2007 года по делу N А35-3313/07-С21 (судья Ольховиков А.Н.) по заявлению ОАО "Молконсервы" к МИФНС России N 6 по Курской области о признании недействительным ее решения N 06-28/6 от 15.06.2007 г.,
установил:
ОАО "Молконсервы" обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением о признании недействительным решения МИФНС России N 6 по Курской области N 06-28/6 от 15.06.2007 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Курской области от 26.12.2007 г. заявленные требования удовлетворены частично. Решение МИФНС России N 6 по Курской области N 06-28/6 от 15.06.2007 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части взыскания НДС в сумме 244422 руб., пени по НДС в сумме 30840 руб. 33 коп., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в сумме 48884 руб. 40 коп., пени по НДФЛ в сумме 1165949 руб. 70 коп., штрафа в сумме 516961 руб. 60 коп. по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление НДФЛ, ЕСН в сумме 7256553 руб. 03 коп., пени по ЕСН в сумме 2605173 руб. 45 коп., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в сумме 1267758 руб. 57 коп., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1696948 руб. 29 коп. (в том числе 1507650 руб. 27 коп. по страховой части и 189298 руб. 02 коп. по накопительной части), штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов налоговому органу сведений на граждан, получивших доход, в сумме 4150 руб., штрафа в сумме 15000 руб. по п. 3 ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов объектов налогообложения, итого в общей сумме 14852641,37 руб.
В удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения МИФНС России N 6 по Курской области от 16.06.2007 г. N 06-28/6 в части взыскания налога на прибыль в сумме 5653093 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 1217507 руб. 53 коп., штрафа в сумме 1130542 руб. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, НДС в сумме 2375637 руб., пени по НДС в сумме 299749 руб. 67 коп., штрафа в сумме 333737 руб. 60 коп. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС отказано.
МИФНС России N 6 по Курской области не согласилась с данным решением в части признания недействительным оспариваемого решения, в связи с чем обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в данной части отменить и вынести новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя.
ОАО "Молконсервы" также не согласились с данным решением в части отказа в удовлетворении заявленных требований, обратились с апелляционной жалобой, в которой просит соответственно отменить в данной части решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
Рассмотрение дела откладывалось.
В судебном заседании 13.03.2008 г. объявлялся перерыв до 20.03.2008 г. (с учетом выходных дней).
Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей сторон, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы апелляционных жалоб, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, МИФНС России N 6 по Курской области проведена выездная налоговая проверка ОАО "Молконсервы" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, по результатам которой составлен акт N 06-28/5 от 11.04.2007 г. и принято решение N 06-28/6 от 16.06.2007 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной: п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 1130542 руб., за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 382622 руб., за неуплату ЕСН в виде штрафа в сумме 1267758 руб. 57 коп., п. 1 ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление НДФЛ в виде штрафа в сумме 516961 руб. 60 коп., п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление сведений на граждан, получивших доход, в виде штрафа в сумме 4150 руб., п. 3 ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов объектов налогообложения в виде штрафа в сумме 15000 руб.
Кроме того, налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль в сумме 5653093 руб., НДС в сумме 2620059 руб., ЕСН в сумме 7256553 руб. 03 коп., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 1696948 руб. 29 коп., а также пени по налогу на прибыль в сумме 1217507 руб. 53 коп., пени по НДФЛ в сумме 1165949 руб. 70 коп., пени по НДС в сумме 330590 руб., пени по ЕСН в сумме 2605173 руб. 45 коп., пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 420320 руб. 47 коп.
Не согласившись с выводами налогового органа, изложенными в решении, ОАО "Молконсервы" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и, правильно применив нормы материального права, принял обоснованный судебный акт по существу спора.
Из оспариваемого решения усматривается, что основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 5653093 руб. и НДС в сумме 2354780 руб. послужили выводы налогового органа о неправомерном включении в расходы экономически необоснованных затрат по сделкам закупки сырья (сырого молока) через ряд перепродавцов: в 2004 году в сумме 12456387 руб. 64 коп. и в 2005 году в сумме 11094318 руб. 58 коп. Сумма экономически необоснованных затрат исчислена налоговым органом как разница между ценой приобретения сырого молока от перепродавца и ценой продажи сырого молока сельхозтоваропроизводителем, и исходя из суммы обоснованных затрат исчислена сумма налоговых вычетов по НДС. Налоговый орган посчитал, что ОАО "Молконсервы", действуя недобросовестно, создало условия для получения налоговой выгоды по налогу на прибыль в результате учета для целей налогообложения необоснованных расходов и по налогу на добавленную стоимость в результате необоснованного применения налоговых вычетов.
Рассматривая дело в указанной части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, использованных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса (п. 2 ст. 171 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты налога на добавленную стоимость производятся налогоплательщиком на основании счетов-фактур, полученных от продавцов товаров, работ и услуг, а также на основании документов, подтверждающих уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В п. 1 ст. 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как неоднократно указывал Высший Арбитражный Суд РФ, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
В постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
При этом, согласно позиции Высшего Арбитражного Суда РФ налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Согласно п. 6 названного постановления использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, взаимозависимость участников сделок сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 настоящего постановления могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В п. 10 постановления разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом, а также если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Как следует из материалов дела, ОАО "Молконсервы" в 2004 году приобретало продукцию (сырое молоко) по договору N 01-02/04 от 01.04.2004 г., заключенному с ООО "Конкорд" г. Москва. При этом ООО "Конкорд" не являлось производителем сырого молока, а приобретало его у ООО "Элитта", г. Москва, которое в свою очередь приобретало сырое молоко у сельхозтоваропроизводителей Касторенского района Курской области.
Из письма ИФНС России N 28 по г. Москве следует, что ООО "Конкорд" в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 год отразило выручку в сумме 27165 руб. При этом, за первое полугодие 2004 года на расчетный счет ООО "Конкорд" поступила выручка от реализации товаров в сумме 721299382 руб. В результате исследования бухгалтерской отчетности налоговый орган установил, что у ООО "Конкорд" отсутствуют основные средства - имущество, которое могло быть использовано в деятельности по закупке молока, отсутствует технический и управленческий персонал.
В отношении ООО "Элитта" ИФНС России N 28 по г. Москве на запрос МИФНС России N 6 по Курской области сообщено, что видом деятельности, осуществляемой данной организацией, является торговля автотранспортными средствами через агентов, 23.02.2007 г. организация снята с учета в связи с изменением места регистрации.
В результате проверки первичных документов налогоплательщика налоговым органом было установлено, что при заключении договоров с сельхозтоваропроизводителями, ООО "Конкорд" и ООО "Элитта" представлял Осипов Александр Михайлович, работавший в проверяемом периоде заместителем генерального директора ОАО "Молконсервы". Им же от имени ООО "Конкорд" и ООО "Элитта" подписаны счета-фактуры, товарно-транспортные накладные. Согласование цен на поставляемую продукцию происходило непосредственно с Осиповым А.М. Согласно объяснениям должностных лиц сельхозтоваропроизводителей (т. 4 л.д. 115-120), имея договорные отношения с ООО "Конкорд" и ООО "Элитта", молоко доставлялось непосредственно на приемный пункт на территории ОАО "Молконсервы".
У налогоплательщика изъяты две товарно-транспортные накладные от 30.04.2004 г. под номером 5 (т. 22 л.д. 3,4) на поставку от ООО "Конкорд" молока сырого. В одной из них отражен отпуск от продавца покупателю молока сырого в количестве 4613,47 кг по цене 6,0207 руб. на общую сумму 27776 руб. 32 коп., в другой отражен отпуск от продавца покупателю молока сырого в количестве 3064773,93 кг по цене 6,0207 руб. на общую сумму 25722647 руб. 60 коп. При этом во втором случае при математическом исчислении цены молока как частного от стоимости молока и его общего количества цена за килограмм составляет - 8,393 руб. По данной цене молоко учтено налогоплательщиком для целей налогового учета по счету 10 "Материалы".
Кроме того, при проверке у налогового органа имелся текст документа (без подписи автора) на бумажном носителе (т. 22 л.д. 2) с оглавлением "служебная", составленный от имени Корольковой Н.В. (директор ОАО "Молконсервы" в 2004 году) на имя Болдузева М.И. (член совета директоров ОАО "Молконсервы"), в котором идет речь о возможности неуплаты налога на прибыль путем увеличения цены на сырое молоко. Данный документ получен налоговым органом от УВД Курской области, проводившего проверку ОАО "Молконсервы". Также налоговый орган сослался на служебную записку Корольковой Н.В., в которой предлагается решить вопрос, связанный с минимизацией размера налога на прибыль.
В результате исследования файлов, восстановленных из системных блоков компьютеров ОАО "Молконсервы", налоговым органом получен документ в электронном виде - товарно-транспортная накладная от 30.04.2004 г. под номером 5 на поставку от ООО "Конкорд" ОАО "Молконсервы" молока сырого, соответствующий по содержанию документу на бумажном носителе с теми же реквизитами.
На основании указанных выше обстоятельств налоговый орган пришел к выводу о том, что ОАО "Молконсервы" привлекало формальных посредников, искусственно завышая цены приобретения товара. Грузоотправителями сырого молока являлись непосредственно сельхозтоваропроизводители, а через посредников проходил только документооборот и оборот денежных средств. Кроме того, изменение в первичные документы, т.е. корректировка цен на сырье, производилась самим ОАО "Молконсервы".
Суд первой инстанции исследовал доводы налогового органа и в совокупности признал их обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Суду апелляционной инстанции указанный вывод представляется правильным.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, для совершения спорных сделок у поставщиков ОАО "Молконсервы" отсутствовали необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. ОАО "Молконсервы" и его поставщики (ООО "Конкорд", ООО "Элитта", ООО "Каролина") действовали через одного представителя, являвшегося заместителем директора ОАО "Молконсервы", в силу чего, а также на основании п. 2 ст. 20 НК РФ являются взаимозависимыми лицами.
Сырое молоко является скоропортящимся продуктом, к которому применяются специальные требования по его хранению и транспортировке (ГОСТ Р 52054-2003). В частности, молоко сырое транспортируют специализированными транспортными средствами в соответствии с правилами перевозок скоропортящихся грузов в цистернах для пищевых жидкостей, металлических флягах и других видах тары, разрешенных органами здравоохранения России для контакта с молоком и молочными продуктами. Молоко транспортируют при его температуре от 2 до 8 градусов Цельсия не более 12 часов. Молоко у сдатчика хранят при температуре 4 плюс минус 2 градусов Цельсия не более 24 часов. При сдаче его на предприятия молочной промышленности температура должна быть не выше 8 градусов Цельсия.
Учитывая изложенное, руководство ОАО "Молконсервы" не могло не знать о том, что предприятия посредники не смогут обеспечить соответствующие условия транспортировки и хранения приобретаемого товара ввиду отсутствия у них соответствующих условий и специфики при обретаемого продукта.
Таким образом, деятельность как самого налогоплательщика, так и его контрагентов, связанная с приобретением сырого молока, обоснованно признана судом первой инстанции как деятельность, направленная на получение необоснованной налоговой выгоды.
Согласно п. 6 данного Постановления само по себе взаимозависимость участников сделок и иные обстоятельства не могут являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком налоговой выгоды.
Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.
По смыслу норм Налогового кодекса РФ, регулирующих основания и порядок возмещения налога на добавленную стоимость, с учетом правовой позиции, изложенной Конституционным Судом РФ в Постановлении от 20.02.2001 г. N 3-П и в Определении от 25.07.2001 г. N 138-О, право на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий вышеуказанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.
Ссылка налогоплательщика на то, что судом первой инстанции неправомерно принято в качестве доказательства заключение экспертно-криминалистического центра УВД Курской области о не соответствии подписей и оттисков печати на товарно-транспортных накладных, оформленных ОАО "Молконсервы" и ООО "Конкорд", отклоняется судом апелляционной инстанции.
Указанные обстоятельства имеют существенное значение при оценке обоснованности налоговой выгоды, заявленной налогоплательщиком, а заключение эксперта, полученное в рамках оперативно-розыскных мероприятий органами внутренних дел, письменным доказательством и подлежит оценке судом на ряду с другими доказательствами. Эксперт, давший заключение, предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения.
Согласно п. 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 20.12.2006 г. N 66 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе" данное заключение эксперта является иным документом, допускаемым в качестве доказательства в соответствии со ст. 89 АПК РФ.
Довод налогоплательщика о недоказанности экономической необоснованности понесенных им расходов также не принимается судом апелляционной инстанции.
Для признания тех или иных расходов экономически оправданными необходимо установление объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли.
Оценив все приведенные выше обстоятельства в совокупности и во взаимосвязи, как того требуют положения ст. 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что объективная связь между понесенными налогоплательщиком расходами и направленностью деятельности ОАО "Молконсервы" на получение прибыли отсутствует.
При таких обстоятельствах решение МИФНС России N 6 по Курской области от 16.06.2007 г. N 06-28/6 в части взыскания налога на прибыль в сумме 5653093 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 1217507 руб. 53 коп., штрафа в сумме 1130542 руб. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, НДС в сумме 2375637 руб., пени по НДС в сумме 299749 руб. 67 коп., штрафа в сумме 333737 руб. 60 коп. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС является законным и обоснованным.
Доначисление НДС в сумме 20856 руб. 17 коп., взыскание пени по НДС в сумме 650 руб. 36 коп. и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 4171 руб. 23 коп. фактически ОАО "Молконсервы" не оспаривается (письменное пояснение - т. 30 л.д. 140). Правовых обоснований незаконности начисления указанных сумм налога, пени и штрафа не приводится и в апелляционной жалобе.
Вместе с тем, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о неправомерности доначисления ОАО "Молконсервы" НДС в сумме 244422 руб., пени по НДС в сумме 30840 руб. 33 коп. и штрафа в сумме 48884 руб. 40 коп. в связи с завышением налоговых вычетов по приобретенному оборудованию у ООО "Виндеко".
В соответствии с п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, использованных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса (п. 2 ст. 171 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты налога на добавленную стоимость производятся налогоплательщиком на основании счетов-фактур, полученных от продавцов товаров, работ и услуг, а также на основании документов, подтверждающих уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, по договору купли-продажи оборудования от 12.07.2004 г. N 24-Д-05 ОАО "Молконсервы" приобрело у ООО "Виндеко" вакуум-выпарное устройство - "ВВУ Вигант-8000" стоимостью 1602326 руб. (в том числе НДС - 244422 руб.)
Представленные налогоплательщиком в подтверждение правомерности заявленных вычетов, документы (договор купли-продажи от 12.07.2004 г. N 24-Д-05, счет-фактура N 681 от 12.07.2004 г., оформление которого соответствует требованиям п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, товарно-транспортная накладная от 12.07.2004 г., акты приемки-передачи оборудования, инвентарная карточка учета основных средств, платежное поручение подтверждают факт приобретения, оплаты и принятия к учету спорного оборудования.
В силу позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 25.07.2001 г. N 138-О и Постановлении от 20.02.2001 г. N 3-П, право на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).
Как указано в Определении Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 г. N 329-О, налогоплательщик не должен нести ответственность за действия иных предприятий, которые участвуют в многостадийном процессе уплаты налога на добавленную стоимость в бюджет, а понятие "добросовестный налогоплательщик" не может истолковываться в значении, возлагающем на него какие-либо дополнительные обязанности вне требований законодательства, тем более что в соответствии с правовой позицией, неоднократно высказанной Конституционным Судом РФ (Постановление от 12.10.1998 г. N 24-П, Определение от 25.07.2001 г. N 138-О), в налоговом законодательстве установлена презумпция добросовестности налогоплательщика и обязанность по доказыванию обратного возлагается на налоговый орган.
Неисполнение контрагентами покупателя обязательств перед бюджетом по уплате налога на добавленную стоимость, непредставление ими в налоговый орган налоговой отчетности, отсутствие их по юридическому адресу, ненадлежащее оформление первичных документов не являются обстоятельствами, которыми обуславливается право налогоплательщика на применение вычетов налога на добавленную стоимость, уплаченного данному поставщику.
Ссылка налогового органа на документы, полученные из УНП УВД Курской области, и подтверждающие приобретение вакуум-выпарного устройства - "ВВУ Вигант-8000" у ЗАО "РудняКонсервМолоко", а не у ООО "Виндеко", не принимается судом апелляционной инстанции, так как указанных документов недостаточно для того, чтобы сделать вывод о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы и получения им необоснованной налоговой выгоды.
Материалы оперативно-розыскных мероприятий могут являться доказательствами по делу о налоговом правонарушении, однако подлежат оценке наряду с другими доказательствами.
В соответствии с п. 2 Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ.
Суд апелляционной инстанции, оценив представленные ОАО "Молконсервы" документы, считает что эти документы содержат достоверную информацию, подтверждают совершение налогоплательщиком хозяйственной операции с реальным товаром и им правомерно применены налоговые вычеты по НДС в спорной сумме.
В связи с этим у налогового органа отсутствуют законные основания для взыскания НДС в сумме 244422 руб., пени по НДС в сумме 30840 руб. 33 коп. и налоговых санкций в сумме 48884 руб. 40 коп.
Также является неправомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 120 НК РФ, за грубое нарушение правил учета доходов и расходов объектов налогообложения.
В соответствии с п. 7 ст. 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к налоговой ответственности.
Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении излагаются обстоятельства совершенного налогового правонарушения, как они установлены проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса РФ, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.
Как установлено п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований ст. 101 НК РФ может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом
В нарушение требований ст. 101 НК РФ описательная часть оспариваемого решения не содержит изложение обстоятельств совершенного налогового правонарушения, ответственность за которое установлена п. 3 ст. 120 НК РФ, не содержит указание на то, как было установлено проверкой данное правонарушение, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства. Ни в решении налогового органа, ни в акте проверки не указано, в чем заключается грубое нарушение правил учета доходов и расходов, объектов налогообложения, допущенное налогоплательщиком.
В соответствии со ст. 120 НК РФ под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика. Указанные деяния, повлекшие занижения налоговой базы влечет взыскание штрафа в размере 10 процентов от сумм неуплаченных налогов, но не менее 15000 руб.
Таким образом, налоговый орган обязан доказать не только факт совершения плательщиком грубого нарушения правил ведения бухгалтерского учета, но и то обстоятельство, что эти нарушения повлекли за собой занижение налогооблагаемой базы по НДС.
Как следует из резолютивной части оспариваемого решения налогового органа, нарушение правил учета доходов, расходов или объектов налогообложения, повлекло, по мнению налогового органа, занижение налоговой базы. Вместе с тем, ОАО "Молконсервы" привлечено к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату в результате занижения налоговой базы НДС, налога на прибыль, ЕСН, по ст. 123 НК РФ за неуплату НДФЛ.
Согласно п. 2 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.
Кроме того, согласно Определению Конституционного Суда РФ от 18.01.2001 г. N 6-О положения п. 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не могут применяться одновременно в качестве основания для привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий.
На основании изложенного суд первой инстанции сделал правильный вывод о неправомерности привлечения ОАО "Молконсервы" к налоговой ответственности по п. 3 ст. 120 НК РФ в виде штрафа в сумме 15000 руб.
В апелляционной жалобе МИФНС России N 6 по Курской области не приводит правовых оснований, по которым она не согласна с выводами суда в указанной части.
Основанием для взыскания пени по НДФЛ в сумме 1165949 руб. 70 коп., штрафа в сумме 516961 руб. 60 коп. по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц, взыскания ЕСН в сумме 7256553 руб. 03 коп., пени по ЕСН в сумме 2605173 руб. 45 коп., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в сумме 1267758 руб. 57 коп., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1696948 руб. 29 коп. (в том числе 1507650 руб. 27 коп. по страховой части и 189298 руб. 02 коп. по накопительной части), штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление сведений на граждан, получивших доход, в сумме 4150 руб., послужили выводы налогового органа о выдаче заработной платы в проверяемый период по двум ведомостям. Исходя из разницы выплат по официальной и "неофициальной" ведомостям, налоговым органом определена сумма неудержанного налога на доходы, доначислен ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. В связи с этим МИФНС России N 6 по Курской области посчитала, что ОАО "Молконсервы" в неполном объеме представлены сведения по форме 2-НДФЛ на 43-х работников в 2003 году, на 22-х работников в 2004 году, на 18 работников в 2005 году. Данное обстоятельство квалифицировано как непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля и применена ответственность в виде штрафа в сумме 4150 рублей по ст. 126 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводами налогового органа в указанной части по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 24, 226 НК РФ ОАО "Молконсервы" является налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц, а на основании ст. 23, 235 НК РФ - плательщиком единого социального налога.
Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.
Пункт 2 ст. 226 НК РФ предусматривает, что исчисление сумм и уплата НДФЛ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.
В соответствии с п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные гл. 24 "Единый социальный налог" НК РФ.
На основании п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
При этом налоговая база по ЕСН определяется как сумма вышеуказанных выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц (п. 1 ст. 237 НК РФ).
Таким образом, поскольку на основании ст. 224, 241 НК РФ сумма подлежащих уплате соответственно НДФЛ и ЕСН определяется исходя из налоговой базы по соответствующему налогу, налоговым органом при вынесении решения должен быть с достоверностью установлен источник выплаты доходов и определен размер налоговой базы для определения суммы налога, подлежащего доначислению, а также сумм налоговых санкций.
Как следует из решения N 06-28/6 от 15.06.2007 г. вывод о выплате неофициальной заработной платы сделан налоговым органом на основании документов, касающихся деятельности ОАО "Молконсервы", изъятых Управлением по налоговым преступлениям УВД Курской области на основании приказа N 88 от 03.10.2006 г. В распоряжение налогового органа были представлены ведомости на выдачу заработной платы за 2003-2005 годы, расходные кассовые ордера, переписка налогоплательщика с контрагентами, внутренние служебные записки. Также в основу вывода о выплате неофициальной заработной платы положены свидетельские показания 38-ми бывших и штатных работников ОАО "Молконсервы".
Вместе с тем, суд первой инстанции обоснованно не принял указанные выше документы в качестве доказательств.
В соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных названным Кодексом. При этом в соответствии с п. 1 ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.
Из материалов дела следует, что в ходе проведения проверки было опрошено 38 физических лиц - бывших и штатных работников ОАО "Молконсервы". Все опрошенные свидетели указали на получение заработной платы по двум ведомостям, однако указали при этом лишь ее приблизительный размер. То есть показания работников содержат неточности относительно фактических обстоятельств - размера дохода, в связи с чем, не могли быть использованы для расчета доначисленных сумм налогов и страховых взносов.
Кроме того, расчет доначисленного НДФЛ, ЕСН и страховых взносов произведен налоговым органом за 2003 год в отношении 591 работника (т. 30 л.д. 1-20), в 2004 году в отношении 535 работников (т. 29 л.д. 78-99), в 2005 году в отношении 628 работников (т. 29, л.д. 100-143), тогда как в качестве свидетелей опрошены лишь 38 работников. Опрос остальных работников по вопросам выплаты неофициальной зарплаты, в том числе работников, выполняющих аналогичную работу, МИФНС России N 6 по Курской области не производился.
В соответствии с п. 2 ст. 36 НК РФ в случае, если органами внутренних дел при выполнении возложенных на них задач выявлены обстоятельства, требующие совершения действий, отнесенных Налоговым кодексом Российской Федерации к компетенции налоговых органов, на них возлагается обязанность в десятидневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить необходимые материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения в соответствии с Инструкцией "О порядке направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения", утвержденной Приказом МВД РФ и МНС РФ от 22.01.2004 г. N 76/АС-3-06/37.
Материалы, полученные работниками органов внутренних дел в ходе проведения оперативно-розыскных мероприятий и переданные налоговым органам в порядке ст. 36 НК РФ, могут служить основанием для проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля, предусмотренных гл. 14 НК РФ.
Однако, эти материалы сами по себе не являются основанием для принятия налоговым органом решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности. Решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности должно основываться на доказательствах (сведениях), полученных и исследованных в рамках мероприятий налогового контроля теми должностными лицами, которые осуществляют налоговый контроль.
В соответствии с п. 1 ст. 1 Федерального закона РФ от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении. Согласно п. 1 ст. 9 указанного Закона первичные учетные документы, на основании которых ведется бухгалтерский учет, предназначены для оформления всех хозяйственных операций, проводимых организацией. Первичные учетные документы должны быть составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, либо содержать реквизиты, определенные пунктом 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете. Первичные документы составляются при совершении хозяйственных операций и непосредственно оформляют передачу товаров (работ, услуг).
Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами (п. 3 ст. 9 ФЗ "О бухгалтерском учете").
Таким образом, необходимым условием для квалификации первичного документа как исходящего от какой-либо организации (подтверждающего совершение хозяйственной операции) необходимо, чтобы документ соответствовал установленной форме, а также содержал подписи руководителя и главного бухгалтера.
Первичные документы, не подписанные главным бухгалтером, нельзя считать документами, исходящими от организации и содержащими информацию о движении имущества организации.
Так, расходные кассовые ордера, на которые ссылается налоговый орган в оспариваемом решении, не содержат подписи главного бухгалтера.
Ведомости, квалифицированные налоговым органом как ведомости на выдачу "неофициальной" заработной платы, не содержат указания на то, что выплата денежных средств произведена ОАО "Молконсервы".
В связи с этим данные документы на основании ч. 1 ст. 67 АПК РФ не могут быть приняты в качестве доказательств, содержащих сведения о движении имущества организации.
Кроме того, опровергая доводы налогового органа, ОАО "Молконсервы" ссылается на то, что оно не являлось источником выплаты дохода. Налогоплательщик указывает, что на общем собрании акционеров ОАО "Молконсервы" 11.04.2002 г. было принято решение о разработке программы по материальному стимулированию работников посредством предоставления материальной помощи. Положением о программе стимулирования работников ОАО "Молконсервы" были определены условия и порядок предоставления материальной помощи работникам. В рамках положения между акционером общества "Молконсервы" Sodelem Developments limited и генеральным директором общества были заключены договоры поручения, предметом которых являлось совершение юридических действий - выплат материальной помощи работникам ОАО "Молконсервы" за счет доверителя.
В нарушение п. 1 ст. 65 и п. 5 ст. 200 АПК РФ МИФНС России N 6 по Курской области доказательств, опровергающих указанные обстоятельства, не представлено.
В связи с этим, основания для взыскания сумм пени по НДФЛ в сумме 1165949 руб. 70 коп., штрафа в сумме 516961 руб. 60 коп. по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц, ЕСН в сумме 7256553 руб. 03 коп., пени по ЕСН в сумме 2605173 руб. 45 коп., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в сумме 1267758 руб. 57 коп., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1696948 руб. 29 коп. (в том числе 1507650 руб. 27 коп. по страховой части и 189298 руб. 02 коп. по накопительной части), штрафа в сумме 4150 руб. по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов (сведений на граждан, получивших доход) у налогового органа отсутствовали.
Оценив все обстоятельства дела в совокупности, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что Арбитражный суд Курской области обоснованно удовлетворил требования налогоплательщика в указанной части.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.
Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Курской области от 26.12.2007 г. по делу N А35-3313/07-С21 надлежит оставить без изменения, а апелляционные жалобы МИФНС России N 6 по Курской области и ОАО "Молконсервы" без удовлетворения.
В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ государственная пошлина, уплаченная ОАО "Молконсервы" по платежному поручению N 2 от 10.01.2008 г. и МИФНС России N 6 по Курской области по платежному поручению N 4 от 25.01.2008 г. при подаче апелляционных жалоб, возврату не подлежит.
Руководствуясь ст. ст. 110, 112, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Курской области от 26.12.2007 года по делу N А35-3313/07-С21 оставить без изменения, а апелляционные жалобы МИФНС России N 6 по Курской области и ОАО "Молконсервы" без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок.
Председательствующий судья
В.А.СКРЫННИКОВ
Судьи
М.Б.ОСИПОВА
А.И.ПРОТАСОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)