Судебные решения, арбитраж

ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРИНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 23.05.2013 ПО ДЕЛУ N А26-6647/2012

Разделы:
Транспортный налог

Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 23 мая 2013 г. по делу N А26-6647/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 16 мая 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 23 мая 2013 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Горбачевой О.В.
судей Будылевой М.В., Семиглазова В.А.
при ведении протокола судебного заседания: Брюхановой И.Г.
при участии:
от истца (заявителя): Петрусева Л.М. по доверенности от 05.04.2013 N 1/04, Колеушко Е.Б. по доверенности от 01.03.2013, N 1/03
от ответчика (должника): Бокша А.М. по доверенности от 09.01.2013
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-3277/2013) МИФНС N 10 по Республике Карелия
на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 20.12.2012 по делу N А26-6647/2012 (судья Е.И.Левичева), принятое
по заявлению ООО "Торговый дом "АСМК"
к МИФНС N 10 по Республике Карелия
о признании недействительным решения N 6 от 10.04.2012

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "АСМК" (ОГРН 1061039018754, место нахождения: Республика Карелия, г. Петрозаводск, набережная Варкауса, 1А, далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Карелия (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 6 от 10.04.2012.
Решением суда первой инстанции от 20.12.2012 заявленные обществом требования удовлетворены.
В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда первой инстанции отменить и отказать Обществу в удовлетворении требований, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам.
В связи с нахождением судьи Загараевой Л.П. в командировке, в соответствии с требованиями ст. 18 АПК РФ произведена замена состава суда. Судья Загараева Л.П. заменена на судью Семиглазова В.А.
Рассмотрение апелляционной жалобы начато с начала.
В судебном заседании представитель инспекции доводы по жалобе поддержал, настаивал на ее удовлетворении.
Представители Общества с жалобой не согласились по основаниям, изложенным в отзыве, просили решение суда оставить без изменения.
Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.
По итогам проверки составлен акт N 52 от 21.12.2011.
На акт проверки налогоплательщиком представлены возражения.
По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений на акт, материалов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией принято решение N 6 от 10.04.2012 года о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 411 113 рублей, неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 81 044 рубля.
Указанным решением Обществу доначислен налог на прибыль в сумме 5 623 788 рублей, пени по налогу на прибыль в сумме 1 506 068,30 рублей, НДС в сумме 674 111 рублей, пени по НДС в сумме 1 516 489,56 рублей, уменьшен излишне предъявленный к вычету НДС в сумме 4 297 502 рубля.
Апелляционная жалоба налогоплательщика решением Управления ФНС России по Республике Карелия от 18.06.2012 N 13-09/05829 оставлена без удовлетворения.
Считая решение инспекции не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, указал на наличие существенных нарушений, допущенных налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки, которые являются самостоятельным основанием для признания решения инспекции недействительным. Судом сделан вывод о том, что непредставление налогоплательщику документов, полученных Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки, в том числе первичных бухгалтерских документов заявителя, полученных от правоохранительных органов, а также документов, полученных в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля лишило Общество права в полном объеме представлять свои интересы про проведении контрольных мероприятий и представлять доводы в обоснование своей позиции. Суд также указал, что Инспекцией не представлены доказательства ознакомления представителями Общества с материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля.
Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене.
В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В силу п. 1, 6, 7 ст. 101 НК РФ рассмотрение материалов налоговой проверки включает в себя также и рассмотрение материалов, полученных налоговым органом в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.
Следовательно, нарушение права налогоплательщика на участие в процессе рассмотрения материалов проверки, в том числе, полученных в результате дополнительных мероприятий налогового контроля, и права на представление объяснений по результатам проведения таких дополнительных мероприятий, является существенным нарушением условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и безусловным основанием для отмены решения налогового органа судом в соответствии с абз. 2 п. 14 ст. 101 Кодекса.
В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования", далее - Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ) к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.
Материалами дела установлено, что инспекцией проведена проверка на основании документов, полученных от налогоплательщика, документов, полученных от следственных органов, изъятых у Общества по протоколу от 27.01.2010, по протоколу от 03.02.2011. В ходе проверки инспекцией получены выписки движения денежных средств по счетам налогоплательщика и контрагентов, а также проведены опросы руководителей контрагентов.
Акт проверки от 21.12.2011 с приложениями N 1, 2 на 8 листах вручен руководителю Общества 28.12.2011, что подтверждается отметкой в акте (л.д. 56 т. 2).
Поскольку книги продаж, книги покупок, счета-фактуры, договоры, полученные от следственных органов, ранее изъятых у Общества, принадлежат налогоплательщику, в силу п. 3.1 ст. 100 НК РФ предоставлению с актом проверки не подлежали.
По результатам рассмотрения возражений налогоплательщика (протокол от 09.02.2012 с участием представителя Общества по доверенности от 25.01.2012) налоговым органом принято решение N 2 от 09.02.2012 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
Указанное решение инспекции налогоплательщиком оспорено в судебном порядке. Решением арбитражного суда по делу N А26-2413/2012, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда, Обществу отказано в удовлетворении требований.
По итогам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, Общество было ознакомлено с полученными инспекцией доказательствами, что подтверждается Протоколом N 1 об ознакомлении проверяемого лица с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля от 05.03.2012.
Представитель Общества в протоколе N 1 указал, что с материалами ДМНК ознакомлена, в том числе с протоколами повторных допросов, получения ответов на повторные запросы.
При рассмотрении материалов выездной налоговой проверки представитель Общества заявил ходатайство о предоставлении 25 рабочих дней для предоставления возражений по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля (протокол рассмотрения материалов проверки от 06.03.2012).
Инспекцией в адрес Общества направлено извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 26.03.2012, которое получено представителем налогоплательщика Шевченко А.А., о чем имеется отметка в извещении.
Указанным извещением Общество уведомлено, что материалы проверки будут рассматриваться 05.04.2012
В связи с получение дополнительных ответов на запросы, 04.04.2012 налогоплательщик повторно ознакомлен в результатами дополнительных мероприятий налогового контроля, что подтверждается протоколом N 2 от 04.04.2012. Представитель Общества в протоколе указал, что не представлена выписка из ЕГРЮЛ на ООО "Равиа", а также указал на необходимость предоставления дополнительного времени для подготовки возражений на материалы дополнительной проверки.
При рассмотрении материалов выездной проверки 05.04.2012, представитель Общества был ознакомлен с дополнительно поступившими материалами, а именно ответом Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору Боломорского Управления "Ростехнадзор" от 01.03.2012, что подтверждается протоколом N 3 от 05.04.2012. В протоколе N 3 представитель Общества указал на необходимость представления дополнительного времени.
По результатам рассмотрения материалов проверки с участием представителя Общества, инспекцией было принято решение N 1 от 05.04.2012 об отложении рассмотрении материалов проверки до 10.04.2012 (протокол рассмотрения материалов проверки от 05.04.2012, решение N 1 от 05.04.2012).
10.04.2012 Обществом в инспекцию представлены возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля.
Возражения налогоплательщика, материалы выездной налоговой проверки, материалы дополнительных мероприятий налогового контроля рассмотрены с участием представителя налогоплательщика, что подтверждается протоколом от 10.04.2012. По итогам рассмотрения материалов инспекцией принято оспариваемое решение.
Представленные документы, подписанные представителем налогоплательщика подтверждают, что инспекцией соблюдены требования п. 3.1 ст. 100, п. 1, 6, 7 ст. 101 НК РФ, право налогоплательщика на участие в процессе рассмотрения материалов проверки, в том числе, полученных в результате дополнительных мероприятий налогового контроля, и права на представление объяснений по результатам проведения таких дополнительных мероприятий, не нарушено. Налогоплательщик неоднократно знакомился с материалами мероприятий налогового контроля, представлял возражения, участвовал в рассмотрении материалов выездной проверки, которое неоднократно откладывалось по ходатайству представителей Общества.
На основании вышеизложенного, апелляционный суд не находит в действиях инспекции существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения материалов проверки, являющихся основанием для признания решения инспекции недействительным.
Вывод суда первой инстанции о том, что изъятие правоохранительными органами документов у Общества произведено в нарушение требований Федерального закона от 12.08.1995 года N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" и Закона Российской Федерации от 18.04.1991 года N 1026-1 "О милиции" (действовавший в период изъятия документов - 2010 году) апелляционный суд признает ошибочным, поскольку оценка деятельности следственных органов не входит в компетенцию арбитражных судов. Так же в материалах дела отсутствуют доказательства оспаривания Обществом действий следственных органов по изъятию документов и соответствующие решения судов общей юрисдикции, уполномоченных рассматривать указанные споры.
Полученные инспекцией в ходе проверки документы от правоохранительных органов приобщены к материалам дела. При рассмотрении дела в суде первой и апелляционной инстанциях налогоплательщиком данные доказательства не оспорены, ходатайств о фальсификации доказательств не заявлено.
В связи с указанными обстоятельствами следует признать ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что отсутствие подробных описей изъятых документов не позволяет сделать вывод о том, какие именно документы были исследованы инспекцией в ходе проверки.
На основании вышеизложенного апелляционный суд считает вывод суда первой инстанции о нарушении инспекции существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки не соответствующим представленным в материалы дела доказательства, в связи с чем решение суда первой инстанции подлежит отмене.
1. В ходе проверки инспекцией произведено доначисление налога на прибыль за 2008 год в сумме 270 494 рубля НДС за 4 квартал 2008 года в сумме 584 543 рубля по эпизоду занижения налоговой базы по налогу на прибыль и НДС в результате занижения выручки на сумму 1 127 060 рублей по операции по реализации мазута ФГУП "75 АРЗ" МО РФ.
Материалами дела установлено, что 08.05.2008 между ООО "Атлас" (поставщик) и Обществом (покупатель) заключен договор N 005, согласно условий которого (приложение 2) поставщик обязался поставить Обществу мазут марки М-100 в количестве 500 тонн по цене 5500 рублей за тонну.
Факт поставки мазута в количестве 450,824 тонны на сумму 2 479 532 рубля с НДС подтвержден счетом-фактурой от 17.11.2008 N 08-11-17-002, товарной накладной от 17.11.2008 N 08-11-17-002.
Приобретенный мазут Обществом реализован ООО "Омега" в соответствии с договором от 05.11.2008 N 05-1108/01 на сумму 2 502 073,20 рублей.
ООО "Омега" в соответствии с договором от 06.11.2008 осуществило реализацию топлива ФГУП "75 АРЗ" МО РФ на сумму 3 382 004 рубля.
В выставленных по цепочке поставщиков и покупателей товарных накладных в качестве грузоотправителя указано ОАО "Уфимский НПЗ", а в качестве грузополучателя - ФГУП "75 АРЗ" МО РФ.
Поставленный товар оплачен в следующем порядке:
ФГУП "75 АРЗ" МО РФ - ООО "Омега" - Общество - ООО "Атлас". Факт поступления выручки от покупателей к поставщикам подтвержден и не оспаривается налоговым органом.
При проведении проверки, инспекция на основании анализа движения товара, показаний руководителя ООО "Омега", указавшего на бестоварность сделки по поставке мазута от налогоплательщика к ООО "Омега", сделал вывод о том, что мазут Обществом был реализован непосредственно ФГУП "75 АРЗ" МО РФ.
Поскольку ФГУП "75 АРЗ" МО РФ приобрело товар стоимостью 3 382 004 рубля, по мнению инспекции, указанная сумма в полном объеме является выручкой налогоплательщика.
В связи с тем, что Обществом по операции по реализации мазута отражена выручка, полученная от ООО "Омега" в сумме 2 502 073,20 рублей, налоговый орган сделал вывод о занижении доходов от реализации за 2008 год на сумму 1127 060 рублей, доначислив налога на прибыль в сумме 270 494 рубля и НДС в размере 584 543 рубля.
Апелляционный суд считает решение инспекции по данному эпизоду подлежащим признанию недействительным.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В силу пункта 2 статьи 153 и пункта 1 статьи 154 НК РФ поставщики определяют налоговую базу по операциям реализации товаров как стоимость этих товаров, исчисляемую из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 названного Кодекса, исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате товаров.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 названного Кодекса.
Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.
Как следует из пунктов 1 и 2 статьи 249 НК РФ, в целях главы 25 названного Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 названного Постановления установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
В силу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации и Постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Инспекция в ходе выездной налоговой проверки сделала вывод о том, что мазут, приобретенный Обществом у поставщика ООО "Атлас" в ноябре 2008 года, поставлен им напрямую ФГУП "75 АРЗ" МО РФ, минуя ООО "Омега".
При этом, при в ходе проверки покупатель - ФГУП "75 АРЗ" МО РФ представил документы на приобретение мазута именно у ООО "Омега" и не подтвердил наличия хозяйственных отношений по данной поставке с Обществом. Товар получен железнодорожным транспортом от грузоотправителя ОАО "Уфимский НПЗ", денежные средства ФГУП "75 АРЗ" МО РФ за товар перечислены на расчетный счет ООО "Омега".
Представленные в материалы дела первичные документы подтверждают, что приобретенный у поставщика товар реализован Обществом в ноябре 2008 года ООО "Омега", который самостоятельно реализовал мазут конечному покупателю.
Довод инспекции о бестоварности операции между Обществом и ООО "Омега" подлежит отклонению, поскольку фактически мазут был отгружен с ОАО "Уфимский НПЗ" в адрес ФГУП "75 АРЗ" МО РФ на основании цепочки договоров между поставщиками и покупателями, и в адрес ООО "Атлас", Общества, ООО "Омега" фактически не поступал. Однако данное обстоятельство не свидетельствует о бестоварности операций и не является основанием для включения Обществом в состав выручки от реализации суммы 1 127 060 рублей, полученной иным поставщиком.
При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает, что инспекцией в нарушение положений ст. 65, 200 АПК РФ не представлено доказательств, объективно свидетельствующих о том, что спорный мазут был реализован Обществом ФГУП "75 АРЗ" МО РФ, а, следовательно, отсутствуют правовые основания для доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 270 494 рубля, НДС в сумме 584 543 рубля, соответствующих пени и налоговых санкций.
2. В ходе проверки налоговым органом произведено доначисление налога на прибыль за 2008 год в сумме 635 390 рублей и НДС за 1 квартал 2008 года в сумме 476 542 рубля по операциям с ООО "Равиа" по хранению топлива.
Как следует из материалов дела между Обществом и ООО "Равиа" (поставщик) заключен договор на поставку бензина АИ-80 и оказание услуг по хранению нефтепродуктов.
В соответствии с регистрами бухгалтерского учета, счетами-фактурами Общество отразило услуги по хранению нефтепродуктов на общую сумму 2 647 458 рублей.
Налоговый орган, установив в ходе проверки, что операции между Обществом и ООО "Равиа" носили формальный характер, без реального исполнения обязательств по договору, исключило из состава расходов сумму 2 647 458 рублей, доначислив налог на прибыль в сумме 635 390 рублей и НДС в сумме 476 542 рубля.
При этом, апелляционным судом установлено, что затраты по услугам по хранению нефтепродуктов, отраженные в регистрах бухгалтерского учета, в сумме 2 647 458 рублей в состав расходов, по налогу на прибыль за 2008 год не включались, налоговые вычеты по данным операциям не применялись. В налоговых декларациях за 2008 год по налогу на прибыль и НДС спорные суммы не включены. Данные обстоятельства подтверждены налоговыми декларациями, книгами покупок.
Инспекция при рассмотрении дела в апелляционном суде не опровергла указанные обстоятельства.
На основании изложенного, учитывая, что налогоплательщик затраты по услугам хранения нефтепродуктов не учитывал при определении налоговой базы по налогу на прибыль и не применял в качестве налоговых вычетов по НДС, у налогового органа отсутствовали основания для доначисления налога на прибыль в сумме 635 390 рублей и НДС в сумме 476 542 рубля, соответствующих пени и налоговых санкций.
Решение инспекции по данному эпизоду подлежит признанию недействительным.
3. Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 2 916 864 рубля и НДС, начисления соответствующих пеней и штрафов послужили выводы инспекции о неправомерном применении обществом права на налоговые вычеты по НДС и отсутствии у него права учесть расходы при исчислении налога на прибыль по сделкам с поставщиками топлива (бензин, мазут) ООО "Равиа", ООО "Вастан", ООО "ТехСтрой-Онего", в связи с отсутствием документального подтверждения реальности осуществления хозяйственных операций, поскольку налогоплательщик и спорные контрагенты действовали согласованно, указанные организации не имели основных средств, транспорта, трудовых ресурсов, руководители поставщиков подтвердили факты бестоварности операций. Инспекция сделала вывод о том, что с контрагентами составлен формальный документооборот.
В подтверждение налоговых вычетов по НДС и расходов при исчислении налога на прибыль по сделкам с указанными контрагентами налогоплательщиком представлены: договоры, счета-фактуры, платежные документы об оплате топлива в безналичном порядке, ТН.
Согласно ст. 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.
На основании п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Плательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные ст. 171 Кодекса налоговые вычеты.
В силу ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.
Счета-фактуры подписываются руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (п. 6 ст. 169 Кодекса).
Счета-фактуры, составленные или выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5, 6 ст. 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Между тем ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.
Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. 5, 6 ст. 169 Кодекса, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.
Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.
Толкование ст. 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О, от 16.10.2003 N 329-О).
В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом (п. 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53).
В соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на этот орган.
Таким образом, инспекция должна представить доказательства, бесспорно подтверждающие, что действия налогоплательщика не имеют экономического обоснования, направлены исключительно на искусственное создание условий для возмещения НДС из бюджета, необоснованное включение произведенных расходов в состав затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль, то есть, являются недобросовестными.
Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных ст. 169 Кодекса, возлагается на продавца.
При соблюдении продавцом требований, предъявляемых к оформлению счетов-фактур, не имеется оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в указанных документах, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что покупатель знал либо должен был знать о представлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
Материалами дела установлено следующее.
15.08.2008 между Обществом (покупатель) и ООО "Вастан" (поставщик) заключен договор N 150908/01 на поставку дизельного топлива, согласно условий которого поставщик обязался отгрузить летнее дизельное топливо объемом 37340 литров по цене 24 руб./литр.
15.08.2008 между Обществом (покупатель) и ООО "Равиа" (поставщик) заключен договор N 150908/01 на поставку бензина АИ-80 и оказание услуг по хранению.
15.08.2008 между Обществом (покупатель) и ООО "ТехСтрой-Онего" (поставщик) заключен договор N 74 на поставку товара. Согласно приложению N 1 к договору поставщик обязался отгрузить мазут топочный марки М-100 в объеме 40 тонн по цене 8800 руб./литр.
В обоснование понесенных расходов и заявленных налоговых вычетов Обществом представлены в налоговый орган первичные учетные документы, счета-фактуры, ТН.
Расчеты частично произведены в безналичном порядке.
Имеется задолженность перед отдельными поставщиками.
Полученное Обществом топливо в дальнейшем было реализовано третьим лицам. Факт реализации топлива инспекцией не оспаривается. Операции по реализации топлива учтены обществом в составе доходов при исчислении налога на прибыль, оборот по реализации учтен при исчислении НДС.
Первичные документы и счета-фактуры от имени контрагента подписаны уполномоченным лицом.
Контрагенты зарегистрированы в установленном порядке, состоят на налоговом учете.
В обоснование отказа в применении налоговых вычетов и расходов инспекция указала на то обстоятельство, что операции с контрагентами носили формальный, бестоварный характер, перечисленные на расчетные счета поставщиков денежные средства обналичивались руководителями контрагентов, в бухгалтерском и налоговом учете контрагентов операции по реализации Обществу топлива не отражены, то есть создан формальный документооборот без реального осуществления операций.
В ходе проверки инспекцией установлено и подтверждено доказательствами, что контрагенты не могли осуществлять поставки товаров, предусмотренные договорами с Обществом, в силу отсутствия соответствующего персонала, обладающего необходимой профессиональной подготовкой, знаниями и опытом работы, а также отсутствием материальных, производственных и технических ресурсов.
Материалами дела подтверждено, что директором ООО "Вастан" и ООО "Равиа" являлся Овчинников С.В. В ходе опроса Овчинников С.В. подтвердил то обстоятельство, что являлся директором указанных контрагентов. Пояснил, что действительно заключались с Обществом договоры, выписывались счета-фактуры и товарные накладные, Оформленные документы направлялись налогоплательщику, который перечислял денежные средства на расчетный счет. По заключенным договорам фактических поставок не производилось. Поступившие средства частично обналичивались.
Факт получения денежных средств с расчетного счета в кассу контрагентов, выдача денег в подотчет Овчинникову С.В. и перечисление указанному лицу на карточку подтвержден выписками движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Вастан".
Расчетный счет ООО "Равиа" закрыт 07.02.2007, то есть до заключения договора с Обществом. Расчеты путем безналичного перечисления денежных средств с данным контрагентом не осуществлялись.
Материалами дела подтверждено, что директором ООО "ТехСтрой-Онего" являлся Габулаев А.С. В ходе опроса Габулаев А.С. подтвердил то обстоятельство, что являлся директором указанного контрагента. Пояснил, что действительно заключались с Обществом договоры, выписывались счета-фактуры и товарные накладные. Оформленные документы направлялись налогоплательщику, который перечислял денежные средства на расчетный счет. По заключенным договорам фактических поставок не производилось. Поступившие средства частично обналичивались.
Факт снятия наличных денежных средств по чекам Габулаевым А.С. (37% от общей суммы выручки поступившей на расчетный счет контрагента от различных плательщиков) подтвержден выписками движения денежных средств по расчетным счетам ООО "ТехСтрой-Онего".
По состоянию на 01.01.2010 согласно данных бухгалтерского учета задолженность Общества ООО "ТехСтрой-Онего" составила 1 208 970,40 рублей.
Согласно анализу движения денежных средств по расчетным счетам ООО "ТехСтрой-Онего", ООО "Вастан" указанным контрагентам средства поступали в том числе от организаций: ООО "Агросервис", ООО "Тарролина", ООО "Геборе", ООО "ГСМ Транс-Авто ТД", ООО "ГСМ Транс Сервис". Поступившие средства перечислялись контрагентами на счета различных организаций, в том числе и ООО "Агросервис", ООО "Тарролина", ООО "Геборе", ООО "ГСМ Транс-Авто ТД", ООО "ГСМ Транс Сервис".
Таким образом, из выписок движения денежных средств по счетам контрагентов можно сделать вывод о том, что перечисления денежных средств носили транзитный характер.
В проверяемом периоде штатная численность контрагентов составляла 1 человек. Все обязанности выполнялись директорами.
Совокупный анализ представленных в материалы дела доказательств свидетельствует об отсутствии факта реальной поставки ООО "Вастан", ООО "Равиа", ООО "ТехСтрой-Онего" топлива в адрес налогоплательщика.
Представленные первичные документы, а именно договоры, счета-фактуры, ТН содержат противоречивые сведения и не подтверждают реального исполнения сделок.
С учетом того обстоятельства, что контрагенты в связи с отсутствием персонала, основных средств, текущих общехозяйственных расходов, не имели объективной возможности для осуществления поставки топлива, а также принимая во внимания показания свидетелей отрицающих факт осуществления поставщиками реальной экономической деятельности, апелляционный суд считает правильным вывод налогового органа о неподтверждении Обществом факта приобретения топлива у ООО "Вастан", ООО "Равиа", ООО "ТехСтрой-Онего".
Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
При этом в пункте 7 названного Постановления указано, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
Из названных норм Кодекса и Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации следует, что определение размера налоговых обязательств, при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды, должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных Обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.
Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.
В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.
Указанный правовой подход определен в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 2341/12 от 03.07.2012.
Поскольку в ходе проверки подтвержден факт получения Обществом топлива и дальнейшей его реализации, налоговые обязательства по налогу на прибыль подлежат установлению исходя из рыночности цен, примененных в сделках с ООО "Вастан", ООО "Равиа", ООО "ТехСтрой-Онего".
Общество в качестве доказательств соответствия цен по сделкам со спорными контрагентами рыночному уровню цен представило справку Территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Республике Карелия.
Сопоставимый анализ указанных в справке цен и цены реализации контрагентами топлива позволяет сделать вывод о соответствии цены приобретения топлива рыночному уровню цен.
Таким образом, представленными Обществом в материалы дела доказательствами, подтверждено соответствие цены заключенных с контрагентами сделок рыночному уровню цен на соответствующие товары, работы, услуги.
Поскольку товар (топливо) получен, в дальнейшем реализован, что не оспаривается инспекцией, Общество понесло затраты по ценам, соответствующим рыночным, затраты по спорным операциям подлежат учету при исчислении налога на прибыль.
Налоговый орган в ходе рассмотрения дела в апелляционном суде не представил доказательства, опровергающие соответствие применяемых Обществом цен рыночным ценам.
При таких обстоятельствах, доначисление инспекцией налога на прибыль в сумме 564 591,56 рублей, начисления соответствующих пени и налоговых санкций не соответствует реальному размеру налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль.
На основании вышеизложенного решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 916 864 рублей, соответствующих пени и налоговых санкций подлежит признанию недействительным.
Вместе с тем, документальное обоснование права на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике, в связи с чем возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода исключается, о чем свидетельствует многочисленная судебная практика (Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2007 N 8686/07, от 09.11.2010 N 6961/10, от 09.03.2011 N 14473/10).
В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 2341/12 от 03.07.2012 также указано на невозможность определения суммы налоговых вычетов с применением п. 7 Постановления ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", а именно исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении:
- 1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;
- 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
Материалами дела установлено, что между Обществом и ООО "Вастан", ООО "Равиа", ООО "ТехСтрой-Онего" отсутствовали реальные хозяйственные операции.
Счета-фактуры, выставленные указанными контрагентами, содержат недостоверные сведения.
Установленные в ходе рассмотрения дела обстоятельства являются основанием для признания неправомерным применения налоговых вычетов по операциям с ООО "Вастан", ООО "Равиа", ООО "ТехСтрой-Онего".
Учитывая то обстоятельство, что Обществом не доказано право на применение налоговых вычетов по счетам-фактурам ООО "Вастан", ООО "Равиа", ООО "ТехСтрой-Онего", а определение налоговых вычетов расчетным путем противоречит положениям главы 21 НК РФ и правовой позиции ВАС РФ, апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения требований налогоплательщика о признании недействительным ненормативного акта инспекции в указанной части.
4. В ходе проверки инспекцией произведено доначисление Обществу налога на прибыль в сумме 3 170 615 рублей, НДС в сумме 2135 567 рублей, соответствующих пени и налоговых санкций по операциям с контрагентом ООО "Омега". Основанием для доначисления налогов, пени и санкций явился вывод налогового органа о неправомерном применении налоговых вычетов и необоснованном отнесении в состав расходов затрат, связанных с приобретением гранитных блоков у ООО "Омега".
Как установлено апелляционным судом на основании материалов дела, между Обществом (покупатель) и ООО "Омега" (поставщик) заключен договор N 01/10/08 от 01.10.2008, согласно условий которого поставщик обязался поставить, а покупатель принять и оплатить товар в соответствии со спецификацией.
Спецификацией N 1 к договору сторонами договора согласован товар, подлежащий поставке - гранитные блоки марки "Карелия Ред" и "Балтик Браун".
Инспекцией в ходе проверки установлено, что месторождения гранитов указанной марки находятся исключительно на территории Финляндии.
В подтверждение права на налоговый вычет по НДС и расходов Обществом представлены счета-фактуры, ТН.
Нормы Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе положения глав 21 и 25, связывают возникновение прав и обязанностей при исчислении и уплате в бюджет НДС и налога на прибыль с осуществлением налогоплательщиком реальных операций (фактов хозяйственной деятельности).
В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 названного Кодекса для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с этой главой.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 252 НК РФ).
Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит специальных требований к объему и видам первичных документов, на основании которых налогоплательщик вправе принять на учет приобретенные товары (работы, услуги). Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ понятие "первичные учетные документы" следует определять в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.
Требования к оформлению первичных документов содержатся в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Указанной нормой установлено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.
В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия указанных товаров на учет и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены обязательные для счета-фактуры реквизиты, а в пункте 6 этой статьи указано, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иным лицом, уполномоченным на то приказом по организации или доверенностью от имени организации.
В целях подтверждения правомерности включения затрат в расходы для целей налогообложения прибыли, а также предъявления к вычету сумм НДС, уплаченных поставщику, налогоплательщик обязан доказать осуществление им реальной предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода, наличие фактически произведенных расходов, представив документы, которые должны быть оформлены в соответствии с требованиями действующего законодательства и содержать достоверные сведения.
Поскольку формирование состава расходов и применение налоговых вычетов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика.
Документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение правомерности формирования состава расходов и применения вычетов по НДС, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
В соответствии с пунктом 4 Постановления N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Согласно пунктам 5 и 6 Постановления N 53 о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды могут также свидетельствовать: невозможность реального осуществления указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; совершения операций с товаром, который не производится или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета; наличие особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций; осуществление расчетов с использованием одного банка.
Согласно данным счетов-фактур, выставленных ООО "Омега", реализованные Обществу блоки импортированные по ГТД N 10210060/300908/0002010, 10210060/061008/0002040, 10210060/101008/0002070, 10210060/101008/0002071, 10210060/131008/0024269.
При этом, ГТД N 10210060/300908/0002010, согласно данных ФТС является экспортной, что исключает ввоз на территорию Российской Федерации товаров по данной декларации.
В соответствии с ответом Северо-Западного таможенного управления импортером по указанным ГТД являлось ЗАО "Стоун-Трейд".
Из анализа выписки движения денежных средств по расчетному счету ЗАО "Стоун-Трейд" инспекция определила покупателей импортированных гранитных блоков, в составе которых отсутствует ООО "Омега".
Доказательств поставки ЗАО "Стоун-Трейд" в адрес ООО "Омега" гранитных блоком в ходе проверки не получено.
В ходе проверки также установлено, что ООО "Омега" зарегистрировано в качестве юридического лица по адресу массовой регистрации. Основным видом деятельности ООО "Омега" в соответствии с данными ЕГРЮЛ является производство прочих строительных материалов.
У ООО "Омега" отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, объема материальных ресурсов, экономически необходимого для производства товара, выполнения работ или оказания услуг.
Так же отсутствуют общехозяйственные расходы ООО "Омега".
Руководителем ООО "Омега" является Брыкалов И.В.
В ходе опроса Брыкалов И.В. подтвердил, что в 2008 - 2009 годах работал в качестве учредителя, руководителя с правом первой подписи в ООО "Омега". На вопрос о поставщиках гранитных блоков отказался давать ответ. Пояснил, что с Обществом имели место бестоварные операции. По просьбе знакомого из ООО "Торговый дом АСМК" подписал документы о поставках гранитных блоков, поступившие денежные средства от Общества обналичивал и отдавал посреднику.
В ходе анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Омега" установлено, что с назначением платежа "гранитные блоки" в 2008 году денежные средства перечислены на расчетный счет ООО "Эксиом", в 2009 году - на счета ООО "Тарролина", ООО "Эксиом", ООО "ТехСтрой-Онего".
ООО "Эксиом" создано 26.06.2008. Учредителем и руководителем является Фомичев Д.А.. Сведения об имуществе, транспортных средствах, лицензиях отсутствуют. Среднесписочная численность 2 человека.
В ходе опроса Фомичев Д.А. показал, что в 2008 - 2009 годах ООО "Эксиом" осуществляло реализацию блоков, добытых на территории Российской Федерации. Блоки, импортированные из Финляндии, компанией не реализовывались.
Из анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "Эксиом" установлено, что с назначением платежа "гранитные блоки" денежные средства перечислялись ООО "Эвихон", ООО "Геборе" (директор Габулаев А.С.), ООО "ТехСтрой-Онего" (директор Габулаев А.С.), ООО "Тарролина", ООО "Агротехсервис", ООО "ТД Стелс".
Анализ движения денежных средств по счетам ООО "Эвихон", ООО "Геборе", ООО "ТехСтрой-Онего", ООО "Тарролина", ООО "Агротехсервис", ООО "ТД Стелс" свидетельствует либо об отсутствии платежей за блоки, либо о перечислении средств за блоки одним и тем же организациям по кругу.
На основании изложенного налоговый орган в ходе проверки пришел к обоснованному выводу о том, что перечисленные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций Общества с ООО "Омега", в отношении которых Обществом заявлен вычет по НДС и соответствующие расходы.
Выводы инспекции основаны на имеющихся в деле доказательствах.
Доводы Общества о допущенных налоговым органом нарушениях при получении доказательств подлежат отклонению исходя из следующего.
Действующее законодательство не содержит запретов на использование налоговым органом и арбитражным судом письменных доказательств, добытых в результате оперативно-розыскных мероприятий.
Кроме того, показания свидетелей оценены судом в совокупности с другими доказательствами по делу, которым они не противоречат.
Поскольку совокупность указанных выше обстоятельств позволяет сделать обоснованный вывод о неподтверждении Обществом реального исполнения ООО "Омега" обязательств по договору поставки, то поскольку налогоплательщик не подтвердил правомерности включения в состав расходов по налогу на прибыль и в состав вычетов затрат и НДС по первичным документам и счету-фактуре, выставленным ООО "Омега", требования о признании недействительным решения инспекции по данному эпизоду удовлетворению не подлежит.
При этом апелляционный суд руководствуется неоднократно высказанной позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации о том, что при проверке обоснованности применения вычетов по НДС судам следует исходить не только из формального соблюдения налогоплательщиком требований налогового законодательства Российской Федерации. При разрешении указанного вопроса следует учитывать, что представление необходимых документов не влечет автоматического применения налоговых вычетов, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций.
Обществом не представлено бесспорных доказательств, опровергающих выводы инспекции.
5. При проведении проверки инспекцией установлено необоснованное применение Обществом налоговых вычетов по НДС и принятие в состав расходов затрат по операциям с ООО "ТехЭнергоРесурс", что явилось основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 203 390 рублей, НДС в сумме 152 543 рубля, соответствующих пени и налоговых санкций.
Согласно статье 252 НК РФ при определении облагаемой налогом на прибыль базы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 названного Кодекса). Обязательным условием для признания указанных расходов в целях исчисления налога на прибыль является их соответствии критериям, установленным в статье 252 НК РФ: расходы должны быть обоснованными, документально подтвержденными и направленными на получение дохода. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Как указано в пункте 1 статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.
В соответствии со статьей 172 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.
Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией, достоверно свидетельствующей о факте совершения хозяйственной операции, лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг).
Из положений части 3 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) следует, что при оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления хозяйственных операций, необходима проверка их достоверности. То есть суд признает доказанной реальность осуществленных налогоплательщиком с контрагентом хозяйственных операций только в случае, если в ходе проверки и исследования всех представленных сторонами доказательств в совокупности выясняется, что содержащиеся в документах налогоплательщика сведения полны, достоверны и непротиворечивы.
Если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции с заявленным налогоплательщиком контрагентом не осуществлялись, в систему договорных отношений и взаиморасчетов вовлечены юридические лица, реально не осуществляющие предпринимательской деятельности, схема взаимодействия налогоплательщика с контрагентом указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суды не могут ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должны оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Основанием доначисления сумм налога на прибыль и НДС, пеней и штрафа по данному эпизоду явился вывод Инспекции о неправомерном учете Обществом в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, документально не подтвержденных расходов по аренде цистерны и необоснованном предъявлении к вычету НДС на основании счетов-фактур арендодателя.
Как следует из материалов дела 01.09.2008 между Обществом (субарендатор) и ООО "ТехЭнергоРесурс" (арендатор) заключен договор N 09/001 по условиям которого арендатор передает, а субарендатор принимает в субаренду с правом выкупа автоприцеп-цистерну 1999 года выписка, марка 96462-0000010, идентификационный номер Х 89964620ХОАЕ4063. По условиям договора доставка транспортного средства производится силами арендатора.
В соответствии с условиями договора арендатор обязался оформить право собственности в течение 4 квартала 2008 года.
Сумма арендных платежей за период сентябрь - декабрь 2008 года определена в размере 1 000 000 рублей, в том числе НДС.
После оплаты арендных платежей в течение 10 дней субарендатор выплачивает арендатору выкупную стоимость транспортного средства в размере 20 000 рублей.
Фактически договор субаренды действовал в период с сентября по декабрь 2008 года. Выкуп имущества не производился.
В обоснование применения налоговых вычетов и учета расходов Обществом представлены договор, акт приема передачи цистерны от 01.09.2008. Оплата за аренду произведена в размере 300 000 рублей.
Кредиторская задолженность по состоянию на 01.01.2010 составила 700 000 рублей.
Доказательства использования цистерны в хозяйственной деятельности Общества в материалы дела не предоставлено.
Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит императивной нормы, которая бы устанавливала, что не могут быть приняты к учету первичные документы с нарушением порядка оформления. Данные нарушения не могут служить основанием для отказа налогоплательщику в принятии к учету таких документов, поскольку они не свидетельствуют об отсутствии затрат как таковых.
Определяющим является то, что приобретенные товары (работы, услуги) используются в производственной деятельности и поставлены на учет. Именно эти факты имеют решающее значение для налогового учета и формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.
Вместе с тем при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы. Иными словами, условием для включения затрат в расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
В соответствии с пунктом 1 статьи 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Из совокупного толкования приведенных норм права следует, что в настоящем споре Общество как налогоплательщик на котором лежит бремя доказывания правомерности и обоснованности произведенных расходов и налоговых вычетов первичной документацией, достоверно свидетельствующей о факте совершения хозяйственной операции, должно доказать реальное платное приобретение права пользования арендованным имуществом.
Иными словами в данном случае фактическое использование спорного помещения не влечет автоматического признания правомерным включение в состав расходов уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль затрат по арендным платежам, поскольку право налогоплательщика на включение в состав затрат расходов по арендной плате, установленное главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, связано как с фактическим использованием недвижимого имущества, в рамках гражданско-правовой квалификацией заключенного договора аренды имущества, так и поставлено в прямую зависимость от возмездности приобретения права использования недвижимым имуществом для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и наличия у арендодателя прав на переданное в субаренду имущество.
Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно положениям которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения они должны соответствовать трем следующим условиям: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В данном случае в подтверждение факта передачи в аренду цистерны Обществом представлен акт приема-передачи от 01.09.2008.
При этом доказательств, использования имущества в деятельности, направленной на получение дохода, налогоплательщиком в материалы дела не представлено.
В качестве доказательств возмездного приобретения права пользования имуществом представлены выписки движения денежных средств по расчетному счету, подтверждающие факт несения расходов в размере 300 000 рублей и отражение в учете кредиторской задолженности в размере 700 000 рублей.
В ходе проверки инспекцией установлено, что автоприцеп-цистерна 1999 года выписка, марка 96462-0000010, идентификационный номер Х 89964620ХОАЕ4063 не принадлежит на праве собственности ООО "ТехЭнергоРесурс".
Органами Ростехнадзора лицензии на осуществление деятельности, связанной с эксплуатацией автоприцепа-цистерны (деятельность по перевозке, хранению ГСМ) ни Обществу, ни ООО "ТехЭнергоРесурс" не выдавались.
В 2008 году Обществом деятельность по перевозке ГСМ не осуществлялась (ответ ГИБДД УВД г. Петрозаводск).
Выписка движения денежных средств по расчетному счету ООО "ТехЭнергоРесурс" не содержит данных о несении арендатором расходов по аренде данного имущества.
Директор ООО "ТехЭнергоРесурс" Лунева И.А. в ходе опроса подтвердила факт подписания договора субаренды, акта приема-передачи, счетов-фактур, указав, что фактически цистерна не передавалась, услуги субаренды не оказывались.
Учитывая, то обстоятельство, что имущество не использовалось в хозяйственной деятельности налогоплательщика, правоспособность ООО "Техэнергоресурс" на заключение договора субаренды цистерны отсутствует, у арендатора отсутствуют расходы на аренду имущества, директор ООО "ТехЭнергоРесурс" отрицает факт предоставления имущества в субаренду, арендные платежи уплачены частично, апелляционный суд пришел к выводу о не доказанности Обществом факта реальности исполнения сторонами договоров субаренды автоцистерны.
Довод Общества о заинтересованности директора контрагента, отклоняются апелляционным судом.
Показания свидетелей, являясь одним из предусмотренных частью 2 статьи 64 АПК РФ доказательств, исследуются и оцениваются наряду с другими доказательствами по делу в соответствии с частью 4 статьи 71 АПК РФ При этом никакие доказательства в силу части 5 статьи 71 АПК РФ не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.
Поскольку Общество не представило доказательств, отвечающих требованиям принципов достаточности и допустимости, и свидетельствующих о реальности совершенных им хозяйственных операций по возмездному приобретению работ (услуг), а также доказательств того обстоятельства, что упомянутые операции в действительности совершались, вывод налогового органа о документальной неподтвержденности спорных расходов как понесенных именно в рамках сделки с конкретным контрагентом влечет отказ в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль со ссылкой на положения пункта 1 статьи 252 Кодекса.
При таких обстоятельствах апелляционный суд оценив в совокупности и взаимосвязи представленные сторонами доказательства считает, что затраты заявленные Обществом не отвечают требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем не могут быть включены в состав расходов уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
В Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.11.2008 N 7588/08 и от 11.11.2008 N 9299/08 сформулирована правовая позиция, согласно которой налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальность совершения конкретных хозяйственных операций.
В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007 N 9893/07 надзорная инстанция окончательно сформулировала императивное правило о недопустимости различной правовой оценки доказательств при решении вопроса, связанного с налогообложением прибыли и налоговыми вычетами по НДС. В названном Постановлении Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что использование права на налоговые вычеты, равно как и права уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов, поставлено в зависимость от подтверждения налогоплательщиком факта совершения реальной хозяйственной операции по реализации товаров. Поэтому признание судом обоснованным отказа налогового органа налогоплательщику в праве на налоговые вычеты по НДС по мотиву недостоверности представленных документов означает, по существу, что под сомнение поставлен факт реального осуществления сделки по реализации соответствующих товаров.
В данном случае в ходе судебного разбирательства установлено отсутствие у Общества права на уменьшение базы, облагаемой налогом на прибыль, на сумму затрат по сделке с ООО "ТехЭнергоРесурс" в связи с недоказанностью факта реального осуществления хозяйственных операций.
При таких обстоятельствах, требования Общества о признании недействительным решения инспекции по доначислению налога на прибыль и НДС, пени и штрафа по сделке с ООО "ТехЭнергоРесурс" удовлетворению не подлежат.
Апелляционный суд также считает, что в рассматриваемом случае Общество не проявило должную осмотрительность при выборе контрагента.
В заявлении Общество не приводит доводов в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, оборудования, персонала).
В данном случае Обществом не была проведена проверка правоспособности ООО "ТехЭнергоРесурс" на заключение договора субаренды на спорное имущество, в то время как в соответствии со статьей 618 ГК РФ право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику, арендодателями могут быть также лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду.
При заключении сделок общество должно было не только убедиться в наличии статуса юридического лица у контрагента, но и удостовериться в личности лица, действующего от имени данной организации, а также о наличии у него соответствующих полномочий. Поскольку заключался договор субаренды, то налогоплательщик должен был убедиться как в наличии у ООО "ТехЭнергоРесурс" права аренды на автоцистерны, так и в согласии собственника сдавать цистерны в субаренду.
6. Как следует из материалов дела оспариваемым решением Общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ за умышленную неполную уплату налога на прибыль и НДС.
Апелляционный суд считает, что решение инспекции в части привлечения Общества к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 492 157 рублей подлежит признанию недействительным в связи с необоснованной квалификацией действий налогоплательщика по обязательствам со всеми спорными контрагентами по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ.
Апелляционный суд не может согласиться с предложенной налоговым органом квалификацией выявленных нарушений по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, предусматривающей ответственность за умышленную неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), ввиду отсутствия бесспорных доказательств, свидетельствующих о наличии в действиях заявителя умысла как квалифицирующего признака данного состава налогового правонарушения.
Учитывая положения пункта 2 статьи 110 Налогового кодекса РФ, налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).
Налоговым органом в ходе проверки не собрано достаточных доказательств, подтверждающих участие налогоплательщика в схеме, направленной на уклонение от уплаты налогов, поскольку в деле отсутствуют документы, подтверждающие наличие отношений взаимозависимости между Обществом и спорными контрагентами, факты возврата налогоплательщику денежных средств, перечисленных субподрядчикам по спорным договорам, иные документы, однозначно подтверждающие злонамеренный характер действий Общества, то есть не доказан умышленных характер действий налогоплательщика, в связи с чем действия заявителя подлежали квалификации по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.
Поскольку арбитражные суды, разрешая дела о признании недействительными решений налоговых органов в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса РФ, оценивают законность принятого ненормативного правового акта и не являются органами, рассматривающими вопрос о привлечении к налоговой ответственности, к компетенции арбитражного суда не относится изменение квалификации выявленного правонарушения.
При таких обстоятельствах оспариваемое решение налогового органа следует признать недействительным в части начисления налоговых санкций по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость по мотиву неверной квалификации выявленного правонарушения.
Доводы инспекции о доказанности наличия в действиях налогоплательщика умысла со ссылкой на свидетельские показания, подлежат отклонению, поскольку иные доказательства, свидетельствующие как о получении от контрагентов денежных средств в качестве возврата ранее перечисленных на расчетные счета, так и подтверждающие созданием Обществом схемы и осуществление руководства действиями директоров контрагентов непосредственно должностными лицами налогоплательщика в ходе проверки не получены.
На основании изложенного требования Общества о признании недействительным решения инспекции подлежит удовлетворению частично.
Понесенные налогоплательщиком судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции в сумме 2 000 руб. подлежат взысканию с налогового органа в качестве судебных издержек, поскольку Налоговый кодекс РФ не урегулировал вопрос, при котором лицо, обратившееся в арбитражный суд, понесло судебные расходы, а проигравшей стороной является лицо, в силу Налогового кодекса РФ освобожденное от уплаты государственной пошлины.
Норма, согласно которой возмещение государственной пошлины должно производиться из федерального бюджета, также отсутствует, в связи с чем в таком случае следует руководствоваться общими положениями главы 9 Арбитражного процессуального кодекса РФ, где в статье 110 указано, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с другой стороны, что также соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Информационном письме от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".
Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда Республики Карелия от 20.12.2012 по делу N А26-6647/2012 отменить.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС N 10 по Республике Карелия от 10.04.2012 N 6 в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 822 748 рубля, НДС за 1 квартал 2008 года в сумме 476 542 руб., за 4 квартал 2008 года в сумме 584 543 рубля, соответствующих пеней, привлечения к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 411 113 рублей, за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 81 044 рубля.
В остальной части в удовлетворении требований отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС N 10 по Республике Карелия в пользу ООО "Торговый дом "АСМК" (ОГРН 1061039018754, место нахождения: Республика Карелия, г. Петрозаводск, набережная Варкауса, 1А) расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции в размере 2 000 рублей.

Председательствующий
О.В.ГОРБАЧЕВА

Судьи
М.В.БУДЫЛЕВА
В.А.СЕМИГЛАЗОВ

© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)