Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 13 августа 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 16 августа 2013 года.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Рудых А.И.,
судей: Левошко А.Н., Парской Н.Н.,
при ведении протокола помощником судьи Саган А.В.,
при участии в открытом судебном заседании Арбитражного суда Забайкальского края, представителя общества с ограниченной ответственностью "ВитаФарм" - Курбатова Вадима Александровича (доверенность от 07.08.2013),
рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 13 февраля 2013 года по делу N А78-9893/2012 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 мая 2013 года тому же делу (суд первой инстанции: Новиченко О.В.; апелляционный суд: Никифорюк Е.О., Басаев Д.В., Ячменев Г.Г.),
установил:
общество с ограниченной ответственностью "ВитаФарм" (ОГРН 1087536003455, далее - ООО "ВитаФарм", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 07.08.2012 N 14-08/93 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 13 февраля 2013 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 мая 2013 года, заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части начисления 134 372 рублей недоимки по налогу на прибыль организаций за 2009 год, 30 112 рублей соответствующих сумм штрафов и 1 020 рублей пени по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).
Суды обязали налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "ВитаФарм". В удовлетворении остальной части требований отказано.
В части удовлетворенных требований по налогу на прибыль организаций в сумме 671 880 рублей судебные акты приняты со ссылкой на статьи 2 (пункт 3), 421, 431 - 432, 606 - 608 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 252 (пункт 1), 264 (подпункт 10 пункта 1) Налогового кодекса Российской Федерации, пункт 15 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2011 N 73 "Об отдельных вопросах практики применения правил Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре аренды" (далее - постановление N 73) и мотивированы наличием в 2009 году у ООО "ВитаФарм" с обществом с ограниченной ответственностью "Фэнгун" (далее - ООО "Фэнгун") реальных взаимоотношений по договору субаренды нежилых помещений, отсутствием в процессе его исполнения неясности по объекту аренды, иным существенным условиям договора и фактическим его исполнением сторонами, в том числе в части внесения арендных платежей, и отсутствием в связи этим оснований для признания договора незаключенным.
В кассационной жалобе инспекция просит проверить законность принятых судебных актов в части удовлетворенных требований по налогу на прибыль организаций, в связи с несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела.
Заявитель кассационной жалобы не согласен с выводом арбитражных судов о недоказанности налоговым органом отсутствия реальных взаимоотношений между ООО "ВитаФарм" и ООО "Фэнгун" по договору от 01.01.2009, полагает, что представленные налогоплательщиком доказательства не подтверждают наличие взаимоотношений по субаренде спорных нежилых помещений в 2009 году.
По мнению инспекции, представленный налогоплательщиком договор является незаключенным, так как в нем не согласованы такие существенные условия как размер арендной платы и индивидуально-определенное имущество (объект аренды), договор составлен для создания фиктивного документооборота, поэтому у субарендатора не возникло обязанности по внесению арендной платы и уменьшения налоговой базы.
ООО "ВитаФарм" в отзыве на кассационную жалобу ее доводы отклонило, сославшись на законность и обоснованность принятых судебных актов.
Присутствующий в судебном заседании представитель ООО "ВитаФарм" подтвердил доводы, изложенные в отзыве на кассационную жалобу.
Инспекция о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещена надлежащим образом (уведомление о вручении почтового отправления от 19.07.2013 N 06714), однако своего представителя в судебное заседания не направила.
Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как установлено судами и усматривается из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности ООО "ВитаФарм" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления), в том числе налога на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, по результатам которой составлен акт от 11.07.2012 N 14-08/77 и принято решение от 07.08.2012 N 14-08/93.
Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2009 год, в том числе в сумме 134 372 рублей, начисленную в связи с непринятием расходов в сумме 671 880 рублей по арендным платежам по договору от 01.01.2009, и соответствующие ей штраф и пени.
Основанием для начисления недоимки в сумме 134 372 рублей по налогу на прибыль организаций за 2009 год послужил вывод инспекции о фиктивности взаимоотношений между ООО "ВитаФарм" и ООО "Фэнгун" по договору от 01.01.2009 в связи с отсутствием согласования существенных условий.
Не согласившись с выводами инспекции, общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю с апелляционной жалобой, в удовлетворении которой решением от 24.09.2012 N 2.14-20/369-юл/10169 отказано.
Полагая решение инспекции несоответствующим законодательству и нарушающим его права и интересы, ООО "ВитаФарм" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Проверив правильность применения арбитражными судами норм материального и процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, и исходя из доводов кассационной жалобы и возражений на нее, кассационный суд приходит к следующему.
Арбитражные суды к правоотношениям сторон правильно применили положения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на прибыль организаций (статьи 246 - 333) и главы 4 Гражданского кодекса Российской Федерации об аренде (статьи 606 - 670), а также нормы главы 28 названного Кодекса ("Заключение договоров").
Из материалов дела следует, что основным спорным вопросом по делу является вопрос о заключенности (незаключенности) договора субаренды и наличия оснований для включения в расходы при исчислении налога на прибыль организаций уплачены по этому договору 671 880 рублей арендных платежей.
По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (статья 606 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Пунктом 2 статьи 615 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, в том числе право арендатора с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем). При этом к договорам субаренды применяются правила о договорах аренды, если иное не установлено законом или иными правовыми актами.
Представленный ООО "ВитаФарм" в обоснование несения расходов договор от 01.01.2009 правомерно квалифицирован судами как договор субаренды.
В соответствии с пунктом 3 статьи 607 Гражданского кодекса Российской Федерации в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды.
В силу пункта 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем условиям, имеющим существенное значение. При этом существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе либо иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
Рассматривая довод инспекции о незаключенности договора от 01.01.2009, арбитражные суды исследовали и оценили в совокупности имеющиеся в деле доказательства, в том числе условия договора, и установили, что передача спорных помещений от ООО "Фэнгун" к ООО "ВитаФарм" подтверждена актом от 05.01.2009 N 1, договор сторонами в 2009 году исполнялся без возражений и разногласий и гражданско-правовые отношения по нему к моменту их оценки уже прекратились.
При оценке условий договора судами положения статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации не нарушены.
При этом суды правильно учли разъяснения пункта 15 Постановления N 73 о том, что если арендуемая вещь в договоре аренды не индивидуализирована должным образом, однако договор фактически исполнялся сторонами и спор при передаче объекта аренды между сторонами отсутствовал, стороны не вправе его оспаривать по основанию, связанному с ненадлежащим описанием объекта аренды и ссылаться на его недействительность или незаключенность.
Поскольку налоговым органом доказательств неисполнения сторонами договора или его оспаривания не представлено, выводы судов о правомерности включения налогоплательщиком в сумму расходов по налогу на прибыль организаций затрат по субаренде спорных нежилых помещений и наличии оснований для удовлетворения требований в указанной части являются правильными и обоснованными.
Данные выводы соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств, при оценке которых требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражными судами не нарушены.
Нормы налогового и гражданского законодательства применены арбитражными судами правильно.
Довод налогового органа об отсутствии в 2009 году налогоплательщика по адресу г. Чита, ул. Кирова, строение 63, со ссылкой на составленный 20.06.2012 в ходе выездной налоговой проверки протокол осмотра N 69 рассмотрен и признан арбитражными судами несостоятельным со ссылкой на наличие в деле иных доказательств, подтверждающих фактическое нахождение ООО "ВитаФарм" по указанному адресу.
Оснований для иной оценки данного довода у кассационного суда не имеется.
Иные доводы инспекции о не соответствии выводов судов имеющимся в деле доказательствам повторяют доводы налогового органа, изложенные в отзыве на заявленные требования и апелляционной жалобе. Данные доводы были рассмотрены арбитражными судами первой и апелляционной инстанции и признаны не обоснованными со ссылкой на имеющиеся в деле доказательства.
Полномочия по переоценке доказательств и установлению фактических обстоятельств спора у кассационного суда отсутствуют в силу положений главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловными основаниями для отмены принятых судебных актов, кассационным судом не установлено.
По результатам рассмотрения кассационной жалобы Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к выводу о том, что обжалуемые решение и постановление основаны на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, приняты с соблюдением норм материального и процессуального права, в связи с чем на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат оставлению без изменения.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 13 февраля 2012 года по делу N А78-9893/2012 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 мая 2013 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
А.И.РУДЫХ
Судьи:
А.Н.ЛЕВОШКО
Н.Н.ПАРСКАЯ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА ОТ 16.08.2013 ПО ДЕЛУ N А78-9893/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 16 августа 2013 г. N А78-9893/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 13 августа 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 16 августа 2013 года.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Рудых А.И.,
судей: Левошко А.Н., Парской Н.Н.,
при ведении протокола помощником судьи Саган А.В.,
при участии в открытом судебном заседании Арбитражного суда Забайкальского края, представителя общества с ограниченной ответственностью "ВитаФарм" - Курбатова Вадима Александровича (доверенность от 07.08.2013),
рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 13 февраля 2013 года по делу N А78-9893/2012 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 мая 2013 года тому же делу (суд первой инстанции: Новиченко О.В.; апелляционный суд: Никифорюк Е.О., Басаев Д.В., Ячменев Г.Г.),
установил:
общество с ограниченной ответственностью "ВитаФарм" (ОГРН 1087536003455, далее - ООО "ВитаФарм", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 07.08.2012 N 14-08/93 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 13 февраля 2013 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 мая 2013 года, заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части начисления 134 372 рублей недоимки по налогу на прибыль организаций за 2009 год, 30 112 рублей соответствующих сумм штрафов и 1 020 рублей пени по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).
Суды обязали налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "ВитаФарм". В удовлетворении остальной части требований отказано.
В части удовлетворенных требований по налогу на прибыль организаций в сумме 671 880 рублей судебные акты приняты со ссылкой на статьи 2 (пункт 3), 421, 431 - 432, 606 - 608 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 252 (пункт 1), 264 (подпункт 10 пункта 1) Налогового кодекса Российской Федерации, пункт 15 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2011 N 73 "Об отдельных вопросах практики применения правил Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре аренды" (далее - постановление N 73) и мотивированы наличием в 2009 году у ООО "ВитаФарм" с обществом с ограниченной ответственностью "Фэнгун" (далее - ООО "Фэнгун") реальных взаимоотношений по договору субаренды нежилых помещений, отсутствием в процессе его исполнения неясности по объекту аренды, иным существенным условиям договора и фактическим его исполнением сторонами, в том числе в части внесения арендных платежей, и отсутствием в связи этим оснований для признания договора незаключенным.
В кассационной жалобе инспекция просит проверить законность принятых судебных актов в части удовлетворенных требований по налогу на прибыль организаций, в связи с несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела.
Заявитель кассационной жалобы не согласен с выводом арбитражных судов о недоказанности налоговым органом отсутствия реальных взаимоотношений между ООО "ВитаФарм" и ООО "Фэнгун" по договору от 01.01.2009, полагает, что представленные налогоплательщиком доказательства не подтверждают наличие взаимоотношений по субаренде спорных нежилых помещений в 2009 году.
По мнению инспекции, представленный налогоплательщиком договор является незаключенным, так как в нем не согласованы такие существенные условия как размер арендной платы и индивидуально-определенное имущество (объект аренды), договор составлен для создания фиктивного документооборота, поэтому у субарендатора не возникло обязанности по внесению арендной платы и уменьшения налоговой базы.
ООО "ВитаФарм" в отзыве на кассационную жалобу ее доводы отклонило, сославшись на законность и обоснованность принятых судебных актов.
Присутствующий в судебном заседании представитель ООО "ВитаФарм" подтвердил доводы, изложенные в отзыве на кассационную жалобу.
Инспекция о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещена надлежащим образом (уведомление о вручении почтового отправления от 19.07.2013 N 06714), однако своего представителя в судебное заседания не направила.
Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как установлено судами и усматривается из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности ООО "ВитаФарм" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления), в том числе налога на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, по результатам которой составлен акт от 11.07.2012 N 14-08/77 и принято решение от 07.08.2012 N 14-08/93.
Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2009 год, в том числе в сумме 134 372 рублей, начисленную в связи с непринятием расходов в сумме 671 880 рублей по арендным платежам по договору от 01.01.2009, и соответствующие ей штраф и пени.
Основанием для начисления недоимки в сумме 134 372 рублей по налогу на прибыль организаций за 2009 год послужил вывод инспекции о фиктивности взаимоотношений между ООО "ВитаФарм" и ООО "Фэнгун" по договору от 01.01.2009 в связи с отсутствием согласования существенных условий.
Не согласившись с выводами инспекции, общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю с апелляционной жалобой, в удовлетворении которой решением от 24.09.2012 N 2.14-20/369-юл/10169 отказано.
Полагая решение инспекции несоответствующим законодательству и нарушающим его права и интересы, ООО "ВитаФарм" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Проверив правильность применения арбитражными судами норм материального и процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, и исходя из доводов кассационной жалобы и возражений на нее, кассационный суд приходит к следующему.
Арбитражные суды к правоотношениям сторон правильно применили положения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на прибыль организаций (статьи 246 - 333) и главы 4 Гражданского кодекса Российской Федерации об аренде (статьи 606 - 670), а также нормы главы 28 названного Кодекса ("Заключение договоров").
Из материалов дела следует, что основным спорным вопросом по делу является вопрос о заключенности (незаключенности) договора субаренды и наличия оснований для включения в расходы при исчислении налога на прибыль организаций уплачены по этому договору 671 880 рублей арендных платежей.
По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (статья 606 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Пунктом 2 статьи 615 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, в том числе право арендатора с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем). При этом к договорам субаренды применяются правила о договорах аренды, если иное не установлено законом или иными правовыми актами.
Представленный ООО "ВитаФарм" в обоснование несения расходов договор от 01.01.2009 правомерно квалифицирован судами как договор субаренды.
В соответствии с пунктом 3 статьи 607 Гражданского кодекса Российской Федерации в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды.
В силу пункта 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем условиям, имеющим существенное значение. При этом существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе либо иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
Рассматривая довод инспекции о незаключенности договора от 01.01.2009, арбитражные суды исследовали и оценили в совокупности имеющиеся в деле доказательства, в том числе условия договора, и установили, что передача спорных помещений от ООО "Фэнгун" к ООО "ВитаФарм" подтверждена актом от 05.01.2009 N 1, договор сторонами в 2009 году исполнялся без возражений и разногласий и гражданско-правовые отношения по нему к моменту их оценки уже прекратились.
При оценке условий договора судами положения статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации не нарушены.
При этом суды правильно учли разъяснения пункта 15 Постановления N 73 о том, что если арендуемая вещь в договоре аренды не индивидуализирована должным образом, однако договор фактически исполнялся сторонами и спор при передаче объекта аренды между сторонами отсутствовал, стороны не вправе его оспаривать по основанию, связанному с ненадлежащим описанием объекта аренды и ссылаться на его недействительность или незаключенность.
Поскольку налоговым органом доказательств неисполнения сторонами договора или его оспаривания не представлено, выводы судов о правомерности включения налогоплательщиком в сумму расходов по налогу на прибыль организаций затрат по субаренде спорных нежилых помещений и наличии оснований для удовлетворения требований в указанной части являются правильными и обоснованными.
Данные выводы соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств, при оценке которых требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражными судами не нарушены.
Нормы налогового и гражданского законодательства применены арбитражными судами правильно.
Довод налогового органа об отсутствии в 2009 году налогоплательщика по адресу г. Чита, ул. Кирова, строение 63, со ссылкой на составленный 20.06.2012 в ходе выездной налоговой проверки протокол осмотра N 69 рассмотрен и признан арбитражными судами несостоятельным со ссылкой на наличие в деле иных доказательств, подтверждающих фактическое нахождение ООО "ВитаФарм" по указанному адресу.
Оснований для иной оценки данного довода у кассационного суда не имеется.
Иные доводы инспекции о не соответствии выводов судов имеющимся в деле доказательствам повторяют доводы налогового органа, изложенные в отзыве на заявленные требования и апелляционной жалобе. Данные доводы были рассмотрены арбитражными судами первой и апелляционной инстанции и признаны не обоснованными со ссылкой на имеющиеся в деле доказательства.
Полномочия по переоценке доказательств и установлению фактических обстоятельств спора у кассационного суда отсутствуют в силу положений главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловными основаниями для отмены принятых судебных актов, кассационным судом не установлено.
По результатам рассмотрения кассационной жалобы Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к выводу о том, что обжалуемые решение и постановление основаны на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, приняты с соблюдением норм материального и процессуального права, в связи с чем на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат оставлению без изменения.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 13 февраля 2012 года по делу N А78-9893/2012 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 мая 2013 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
А.И.РУДЫХ
Судьи:
А.Н.ЛЕВОШКО
Н.Н.ПАРСКАЯ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)