Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 25 июня 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 28 июня 2013 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Винокур И.Г.
судей Н.В. Сулименко, Н.В. Шимбаревой
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания
Л.В. Михалицыной
при участии:
от Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю: представитель не явился,
от ИП Белоусова Станислава Геннадьевича: Васькова В.В., представитель по доверенности от 02.12.2013
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю
на решение Арбитражного суда Краснодарского края
от 18.03.2013 по делу N А32-49331/2011
об оспаривании решения налогового органа
по заявлению ИП Белоусова Станислава Геннадьевича
(ИНН 232000365000, ОГРНИП 304232023800012, г. Сочи)
к заинтересованному лицу Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю (ИНН 2319037129, ОГРН 1062319004472, г. Сочи)
принятое в составе судьи Боровика А.М.
установил:
Индивидуальный предприниматель Белоусов Станислав Геннадьевич (далее - предприниматель, заявитель) обратился с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю от 08.09.2011 г. N 18-29/59 (далее - налоговый орган, инспекция) о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
В процессе рассмотрения дела заявитель в порядке ст. 49 АПК РФ заявил ходатайство о частичном отказе от заявленных требований и просил прекратить производство в части оспаривания:
- - подпункта 1.3 пункта 1 решения о привлечении индивидуального предпринимателя Белоусова С.Г. к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное не перечисление налоговым агентом НДФЛ в 2009 году в виде штрафа в сумме 437 руб.;
- - подпункта 3 пункта 2 решения о начислении пени в сумме 364 руб. в связи с не перечислением налоговым агентом НДФЛ в 2009 году;
- - подпункта 3.1. подпункта 3.1. пункта 4 решения о начислении НДФЛ в сумме 2184 руб. не перечисленного налоговым агентом в 2009 году;
- - подпункта 3.2. подпункта 3.1. пункта 4 решения о наложении штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное не перечисление налоговым агентом НДФЛ в 2009 году в сумме 437 руб.;
- - подпункта 3.3. подпункта 3.1. пункта 4 решения о начислении пени в сумме 364 руб. в связи с не перечислением налоговым агентом НДФЛ в 2009 году.
Отказ от указанной части заявленных требований принят судом первой инстанции в силу ст. 49 АПК РФ.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 18.03.2013 по делу N А32-49331/2011 принят от заявителя частичный отказ от требований.
Прекращено производство по делу в части оспаривания:
- - подпункта 1.3 пункта 1 решения о привлечении к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за неправомерное не перечисление налоговым агентом НДФЛ в 2009 году в виде штрафа 437 рублей;
- - подпункта 3 пункта 2 решения о начислении пени в сумме 364 рубля в связи с не перечислением налоговым агентом НДФЛ в 2009 году;
- - подпункта 3.1 подпункта 3.1 пункта 4 решения о начислении НДФЛ в сумме 2184 рублей не перечисленного налоговым агентом в 2009 году;
- - подпункта 3.2. подпункта 3.1 пункта 4 решения о наложении штрафа по ст. 123 НК РФ за неправомерное не перечисление налоговым агентом НДФЛ в 2009 году в сумме 437 рублей;
- - подпункта 3.3 подпункта 3.1 пункта 4 решения о начислении пени в сумме 364 рубля в связи с не перечислением налоговым агентом НДФЛ в 2009 году.
Признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю от 08.09.2011 N 18-29/59 в части:
- - пункта 1 (за исключением п. п. 1.3);
- - пункта 2 (отказ в привлечении к ответственности);
- - пункта 2 (начисление пени) за исключением п. п. 3;
- - пункта 4 подпункта 3.1 (за исключением п. п. 3.1, 3.2, 3.3);
- - пункта 5.
Не согласившись с решением суда от 18.03.2013 по делу N А32-49331/2011 Межрайонная ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю обратилась в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и признать оспариваемое решение инспекции законным и обоснованным.
Мотивируя апелляционную жалобу, налоговый орган указал, что предпринимателем не подтверждены материальные расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН на сумму 7829924 руб. в 2007 году и на сумму 680522,0 руб. в 2008 году. Недостаток данных в отдельных документах предъявленных в банки на перевод средств за приобретенные овощи и фрукты не позволили в результате проверки установить их связь с расходами. Кроме того, предпринимателем завышены в учете расходы по товарам, полученным по ГТД 10318030/240107/00002010, по ГТД 10318030/300707/0002133, по ГТД 10318030/240707/0002117. Кроме того, решение суда принято с нарушением норм процессуального права, поскольку дело рассмотрено в отсутствие представителя налоговой инспекции, не извещенного надлежаще об отложении рассмотрения дела на указанную дату. Также безосновательно не рассмотрено судом ходатайство инспекции об обязании предпринимателя направить в ее адрес копии представленных в материалы дела документов, в результате чего инспекция не имела возможности сопоставить документы, представленные при проведении проверки и в ходе рассмотрения дела. Таким образом, налоговый орган считает, что судом нарушен процессуальный принцип состязательности, что является основанием для отмены решения суда.
Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Краснодарского края от 18.03.2013 по делу N А32-49331/2011 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебное заседание представитель налогового органа не явился, через канцелярию направил дополнение к апелляционной жалобе, которое приобщено судом к материалам дела.
Представитель ИП Белоусова Станислава Геннадьевича поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителя предпринимателя, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Белоусова С.Г. по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2007 г. по 31.12.2009 г.
По результатам налоговой проверки согласно ст. 89 НК РФ составлен акт выездной налоговой проверки от 04.08.2011 г. ДСП N 20-23/45.
Согласно акту выездной налоговой проверки от 04.08.2011 г. ДСП N 20-23/45 налоговый орган пришел к выводу о том, что Белоусовым С.Г. не подтверждены материальные расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН на сумму 7829924 руб. в 2007 году и на сумму 680522,0 руб. в 2008 году.
В связи с несогласием с выводами, сделанными проверяющим в акте выездной налоговой проверки от 04.08.2011 N 18-23/45 предпринимателем 26.08.2011 представлены возражения на указанный акт проверки с приложением расходных и других документов на 293 листах.
Представляемые к акту документы, подтверждающие факт несения расходов по приобретению реализуемой в дальнейшем плодоовощной продукции (первичные бухгалтерские, платежные и д. р.) сформированы отдельными группами вместе с отчетами по оплате, являющимися, по сути, перечнем расходных операций, сгруппированных следующим образом:
2007 год
1. Расходные документы, по приобретению у российских поставщиков плодоовощной продукции с отчетом по оплате (перечнем расходных операций) по расчетному счету в ООО КБ "Сочигазпромбанк" на сумму 20421849 руб. в т.ч.:
- - по 6-ти расходным операциям по оплате стоимости плодоовощной продукции предпринимателю Власову Е.В. на сумму 20237103 руб.;
- - по 1-й расходной операции по оплате стоимости плодоовощной продукции предпринимателю Леоновой Ю.М. на сумму 184746 руб.
2. Расходные документы, по приобретению у иностранных поставщиков плодоовощной продукции с отчетом по оплате (перечнем расходных операций) по расчетному счету в ООО КИИБ "Сочи" на сумму 28707289,81 руб. в т.ч.:
- - по 8-ми расходным операциям по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому контракту N 1 от 11.11.2006 г. с фирмой "DOGUS GIDA NAK.VE TIC.LTD.STL" на сумму 5891865,95 руб.;
- - по 10-ти расходным операциям по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому контракту N 3 от 23.11.2006 г. с фирмой "AHMET OZAL ERTEN SEB.MEY.UR.AMB. ITH.IHR.NAK.SAN.TIC.VE PAZ.LTD.STI" на сумму 3422805,01 руб.;
- - по 6-ти расходным операциям по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому договору купли-продажи N 1 от 11.11.2006 г. с фирмой "GOLDEN TARIM URUNLERI NAK VE DIS TIS LTD STI" на сумму 19392618,84 руб.
3. Расходные документы, по приобретению у иностранных поставщиков плодоовощной продукции с отчетом по оплате (перечнем расходных операций) по расчетному счету в ООО КБ "Сочигазпромбанк" на сумму 162489143,71 руб. в т.ч.:
- - по 41-ой расходной операции по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому договору купли-продажи N 5 от 15.12.2006 г. с фирмой "GOLDEN TARIM URUNLERI NAK. VE DIS TIC. LTD. STI." на сумму 128804243 руб.;
- - по 8-ми расходным операциям по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому контракту N 4 от 18.08.2005 г. с фирмой "ТОЯША ТАРИМ УРУН.- НАРЕНСИЙНЕ - АМБАЛАЙЛАМА ПАЗ ИТХ. - ИХР. САН. ТИДЖ. ЛТД. ШТИ." на сумму 24732679,39 руб.;
- - по 1-ой расходной операции по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому договору купли-продажи N 16 от 16,06,2006 г. с фирмой "AHMET OZAL ERTEN SEB.MEY.UR.AMB. ITH.IHR.NAK.SAN.TIC.VE PAZ.LTD.STI" на сумму 5663590,31 руб.
2008 год
1. Расходные документы, по приобретению у иностранных поставщиков плодоовощной продукции с отчетом по оплате (перечнем расходных операций) по расчетному счету в ООО КИИБ "Сочи" на сумму 9378753,88 руб. в т.ч.:
- - по 11-ти расходным операциям по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому договору купли-продажи N 7 от 10.01.2007 г. с фирмой "ULUKAN INC TIC LTD STI" на сумму 7807980,70 руб.;
- - по 1-ой расходной операции по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому договору купли-продажи N 1 (контракт) от 11.11.2006 г. с фирмой "DOGUS GIDA NAK.VE TIC.LTD.STL" на сумму 775402,13 руб.;
- - по 1-ой расходной операции по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому договору купли-продажи N 5 от 15.12.2006 г. с фирмой "AHMET OZAL ERTEN SEB.MEY.UR.AMB. ITH.IHR.NAK.SAN.TIC.VE PAZ.LTD.STI" на сумму 795371,06 руб.
2. Расходные документы, по приобретению у российских поставщиков плодоовощной продукции с отчетом по оплате (перечнем расходных операций) по расчетному счету в ООО КИИБ "Сочи" на сумму 791295,20 руб. в т.ч.:
- - по 1-ой расходной операции по оплате стоимости плодоовощной продукции предпринимателю Власову Е.В. на сумму 500000 руб.;
- - по 11-ти расходным операциям связанных оплатой аренды помещений и транспорта ООО "РОСИН" на сумму 211295 руб.;
- - по 2-м расходным операциям связанных с оплатой ЗАО "КУБАНЬГРУЗСЕРВИС" аренды помещений и транспорта на сумму 80000 руб.;
- Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю по итогам рассмотрения материалов проверки Белоусова С.Г. принято решение от 08.09.2011 г. N 18-29/59 о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которое вручено Белоусову С.Г. 15.09.2011.
Принимая решение от 08.09.2011 г. N 18-29/59 налоговый орган осуществил дополнительные начисления НДФЛ и ЕСН, пеней и штрафов в полном объеме, на основании акта выездной налоговой проверки 04.08.2011 г. N 18-23/45.
Предпринимателем Белоусовым С.Г. в соответствии с п. 5 ст. 101.2 НК РФ на не вступившее в законную силу решение от 08.09.2011 г. N 18-29/59 подана апелляционная жалоба б/н. от 28.09.2011.
Решением от 03.11.2011 г. N 20-13-1064 УФНС России по Краснодарскому краю в удовлетворении апелляционной жалобы предпринимателю Белоусову С.Г. отказано, решение Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю от 08.09.2011 г. N 18-29/59 утверждено в полном объеме.
Согласно решению от 08.09.2011 г. N 18-29/59 Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю общая сумма налоговых платежей (налоги, пени, штрафы) предъявленных индивидуальному предпринимателю Белоусову С.Г., составила 1921241 руб., состоящих из:
1. дополнительных начислений налогов в сумме 1333790 руб., в том числе:
- - налога на доходы физических лиц в сумме 1106358 руб. (в т.ч. 1017890 руб. за 2007 год, 88468 руб. за 2008 г.);
- - единый социальный налог в сумме 225248 руб.;
- - предъявлен к уплате удержанный, но не перечисленный НДФЛ в сумме 2184 руб.
2. дополнительных начислений пени в размере 561094 руб., в том числе:
- - пени по налогу на доходы физических лиц (по доначислениям за 2007 и 2008 год) в размере 476670 руб.;
- - пени по ЕСН в размере 84060 руб.;
- - пени по предъявленному к уплате удержанному, но не перечисленному в 2009 году НДФЛ в сумме 364 руб.
3. штрафных санкций в сумме 26357 руб., в том числе:
- - штраф по ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в сумме 17694 руб.;
- - штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в сумме 8226 руб.;
- - штраф по ст. 123 НК РФ за ненадлежащее исполнение обязанностей налогового агента по своевременному перечислению НДФЛ в сумме 437 руб.
Не согласившись с указанным решением инспекции, считая его незаконным и необоснованным, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением.
Оценив представленные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об обоснованном удовлетворении судом первой инстанции требований предпринимателя, исходя из следующего.
Согласно статьям 32 и 33 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а их должностные лица реализовывать полномочия налоговых органов.
Материалы выездной налоговой проверки должны содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, установленных в результате осуществления всех необходимых действий по осуществлению налогового контроля, позволяющих достоверно установить наличие того или иного юридического факта.
Как следует из материалов дела Белоусов С.Г. в 2007 и в 2008 годах для целей налогообложения НДФЛ и ЕСН применял кассовый метод признания расходов, согласно пункту 3 статьи 273 Налогового кодекса РФ.
В качестве расходов налогоплательщика признавались затраты после их фактической оплаты. Оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признавалось прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем указанных товаров (работ, услуг и имущественных прав) перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).
Доходы также формировались кассовым методом по мере поступления средств.
То есть заявителем применялся кассовый метод исходя из принципа - для целей НДФЛ доходы надо определять по получению, а расходы - по оплате.
В 2007 году предпринимателем Белоусовым С.Г. получены доходы в сумме - 200769497 руб., в т.ч. 199688496, 93 руб. доход от оптовой торговли, 1081000 руб. - доходы, полученные от деятельности переведенной на уплату единого налога на вмененный доход (общественное питание).
В 2008 году предпринимателем получены доходы в сумме - 10417144 руб., в т.ч. 9864144 руб. доход от оптовой торговли, 553000 руб. - доходы, полученные от деятельности переведенной на уплату единого налога на вмененный доход (автотранспортные услуги).
Доходы, полученные от оптовой торговли, заявлены в налоговых декларациях за 2007 год в сумме 199688496,93 руб. (декларации N 23287457), за 2008 год в сумме 9864144 руб. (декларации N 23272408).
Согласно пункту 2.1. и пункта 2.1.1 стр. 5 акта проверки от 04.08.2011 г. N 18-23/45 налоговый орган также указывает, что Белоусов С.Г. в 2007 году осуществлял два вида деятельности, по которым получил доход в сумме 200769497 руб., в том числе:
- - 199688497 руб. доход от деятельности по импорту овощей, фруктов, ягод и последующей их реализации оптом;
- - 1081000 доход по деятельности переведенной на уплату единого налога на вмененный доход (общественное питание).
Отклонений не установлено.
Согласно пункту 2.2.1 стр. 12 акта проверки от 04.08.2011 г. N 18-23/45 налоговый орган указывает, что Белоусов С.Г. в 2008 году осуществлял два вида деятельности, по которым получил доход в сумме 10417144 руб., в том числе:
- - 9864144 руб. доход от оптовой реализации;
- - 553000 доход по деятельности переведенной на уплату единого налога на вмененный доход (автотранспортные услуги).
Отклонений не установлено.
Таким образом, по итогам проведения выездной налоговой проверки проверяющим подтверждена достоверность сумм доходов в 2007 и 2008 годах указанных Белоусовым С.Г. в налоговых декларациях.
Расходы в 2007 году и в 2008 году сформированы из оплат российским и иностранным поставщикам за приобретенную плодоовощную продукцию, таможенной пошлины и таможенных сборов, услуг банка, арендной платы за помещения, за химический анализ качества продукции, за услуги по выгрузке, за услуги связи, за электроэнергию.
Согласно решению Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю от 08.09.2011 г. N 18-29/59 основанием для дополнительного начисления НДФЛ в сумме 1106358 руб., пени по НДФЛ в сумме 476670 руб., предъявления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в сумме 17694 руб., дополнительного начисления по ЕСН в сумме 225248 руб., пени по ЕСН в размере 84060 руб., предъявления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в сумме 8226 руб. послужила ссылка на отсутствии документального подтверждения материальных расходов в 2007 году на сумму 7829924 руб. и на сумму 680522 руб. в 2008 году.
По мнению налогового органа, предпринимателем Белоусовым С.Г. завышены профессиональные налоговые вычеты за счет завышения материальных расходов, поскольку документально не подтверждены расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН в 2007 году в сумме 7829924 руб., в 2008 году в сумме 680522 руб.
Из буквального содержания доводов налогового органа следует, что Белоусовым С.Г. на проверку, а также вместе с возражениями представлены документы в подтверждение осуществления расходов в 2007 году на сумму 191858572 руб., в 2008 году на сумму 9183622 руб.
Суд первой инстанции обоснованно не согласился с указанным выводом, исходя из следующего.
Как следует из реестра документов представленных к возражению по акту выездной налоговой проверки налогоплательщиком за 2007 год, не считая прочих расходов, подтверждающих документов в отношении материальных расходов по приобретению плодоовощной продукции представлено на сумму 211618282,5 руб., за 2008 год документы, подтверждающие расходы только по оплате плодоовощной продукции, представлены на сумму 10170049,08 руб.
В процессе судебного разбирательства налоговый орган правовую позицию изменил, и заявил о том, что проверкой не установлена связь отдельных расходов с доходами, поскольку в отдельных заявлениях предпринимателя, предъявленных в банки, на перевод средств в иностранной валюте иностранным продавцам, не указанны сведения по каким таможенным декларациям переводится оплата за овощи и фрукты, а указываются только контракты. Также налоговый орган привел дополнительные доводы о завышении в учете расходов по товарам, полученным по отдельным ГТД.
Не представление расходных документов в связи с их отсутствием и представление расходных документов (первичных бухгалтерских и платежных документов), которые, по мнению налогового органа, отражают расходные операции, не подлежащие включению в состав расходов соответствующего налогового периода, понятия не тождественные.
Доводы налогового органа в оспариваемом ненормативном акте как раз направлены на доказывание того, что налогоплательщик необоснованно заявляет неподтвержденные расходы.
Соответственно определяющим фактором необоснованности указывается их реальное отсутствие, что в данном случае налоговым органом не доказано.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, ни акт проверки от 04.08.2011 г. N 18-23/45, ни решение от 08.09.2011 г. N 18-29/59 не содержат данных о признании необоснованными каких либо платежей, отнесенных налогоплательщиком на расходы и представленных налоговому органу.
Налоговому органу в ходе проверки было известно об отнесении налогоплательщиком в состав материальных расходов по приобретению плодоовощной продукции в 2007 году затрат на сумму 211618282,5 руб., а в 2008 году затрат на сумму 10170049,08 руб.
Возможность учета тех или иных расходов для целей исчисления ЕСН, НДФЛ зависит от наличия у налогоплательщика надлежаще оформленных документов, подтверждающих произведенные им расходы, и позволяющих сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение конкретных товаров (работ, услуг) фактически понесены налогоплательщиком и связаны с предпринимательской деятельностью.
Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности вычетов при исчислении НДФЛ, ЕСН, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговых декларациях и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Согласно Постановлению Конституционного Суда РФ от 16.07.2004 г. N 14-П основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения, как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.
Следовательно, налоговый орган был обязан установить все фактические обстоятельства, связанные с правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов предпринимателем, в том числе, не ограничиваясь данными, отраженными налогоплательщиком в тетради учета доходов-расходов и налоговой декларации.
В Постановлении КС РФ от 13 марта 2008 года N 5-П разъяснено, что обеспечение неформального равенства граждан требует учета фактической способности гражданина (в зависимости от его заработка, дохода) к уплате публично-правовых обязательных платежей в соответствующем размере, возложенное на налогоплательщика бремя уплаты такого платежа, как НДФЛ, исходя из сущности данного вида налога и императивов, вытекающих непосредственно из Конституции РФ, должно определяться таким образом, чтобы валовой доход уменьшался на установленные законом налоговые вычеты, а налогом облагался бы так называемый чистый доход.
В соответствии с положениями Постановления КС РФ от 13 марта 2008 года N 5-П налоговые органы должны определять величину вычетов исходя из документов, представленных к возражениям на акт выездной налоговой проверки, не ограничиваясь данными, отраженными налогоплательщиком в налоговой декларации.
Согласно перечням представленных первичных документов, подтверждающих расходы предпринимателя, приобщенных судом к материалам дела, предпринимателем налоговому органу представлены документы, подтверждающие понесенные материальные расходы по 81 расходной операции осуществленной 2007 году на сумму 211618282,5 руб., и по 27 расходным операциям в 2008 году подтверждающие понесенные материальные расходы на сумму 10170049,08 руб.
Документы, подтверждающие фактическое приобретение продукции, и произведенных предпринимателем расходов, составлены надлежащим образом, все подлинники документов имеются в наличии и предоставлялись проверяющим.
Проверяющим представлены все документы, связанные с закупкой товара и полученные при приобретении продукции от иностранных поставщиков.
Налоговый орган обязан был проверить все расходные документы, связанные с осуществлением 81 расходной операции в 2007 году и 27 расходных операций в 2008 году, соотнеся их с данными оплаты за товар согласно расчетному счету.
Операции по оплате, будучи внешнеэкономическими, находились под валютным контролем, нарушений закона "О валютном регулировании и валютном контроле" со стороны предпринимателя Белоусова С.Г. допущено не было.
По всем внешнеэкономическим сделкам с иностранными контрагентами осуществлялась только поставка овощей, фруктов, ягод. Налогоплательщиком производилась оплата за поставленный товар, иных хозяйственных операций не осуществлялось. В судебном заседании представителем налогового органа подтверждено, что предпринимателем осуществлена оптовая реализация всей продукции, приобретенной по внешнеэкономическим сделкам.
Инспекция не оспаривает факт оплаты в 2007 году и 2008 году налогоплательщиком плодоовощной продукции в объеме, указанном в представленных документах.
Обязанность по доказыванию как наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, отсутствия реальности хозяйственных операций, на основании которых налогоплательщик претендует на налоговую выгоду, так и направленности действий налогоплательщика на необоснованное получение налоговой выгоды при осуществлении соответствующих хозяйственных операций, возложена на налоговые органы.
Налоговый орган не реализовал в полной и должной мере полномочия, предоставленные ему НК РФ, в целях полного и всестороннего сбора доказательственной базы по материалам выездной налоговой проверки, определения законного объема налогового обязательства и подтверждения законности произведенных доначислений.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган должным образом и надлежащими правовыми средствами не доказал неправильность исчисления заявителем НДФЛ в проверяемом периоде, в связи с чем установленный инспекцией объем налоговых обязанностей налогоплательщика нельзя признать надлежаще подтвержденным и обоснованным. В нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статей 101, 106, 108 НК РФ инспекцией не доказан размер вменяемого занижения налоговых баз по НДФЛ и, соответственно, размер доначисленного налога.
Налоговая инспекция не установила действительный объем налоговых обязательств индивидуального предпринимателя, что лишило суд возможности проверить правильность произведенных доначислений. Указанные обстоятельства повлекли за собой нарушение прав и законных интересов налогоплательщика.
В соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.
Как следует из акта проверки, налоговой инспекцией в текст акта проверки ссылки на платежные и первичные бухгалтерские документы не включались.
Имеются ссылки на приложение "Оплата, поступившая за товар и реализация товара в период 2007-2009 г.г. предпринимателем Белоусовым С.Г. ИНН 232000365000", в котором также нет ссылок на платежные и первичные бухгалтерские документы /т.1 л.д. 14-63/.
В соответствии с пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии) и привести дополнительные доводы, подтверждающие обоснованность своих возражений.
Поскольку при получении акта проверки с учетом приложения "Оплата, поступившая за товар и реализация товара в период 2007-2009 г.г. предпринимателем Белоусовым С.Г. ИНН 232000365000" налогоплательщик не мог определить, по каким документам налоговая инспекция сделала часть выводов, имеются ли у предпринимателя данные документы или нет, какие дополнительные документы ему следует представить, какие дополнительные пояснения, либо доводы привести, а как следует из текста возражений на акт проверки, такое намерение у предпринимателя имелось, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что налоговой инспекцией нарушено право предпринимателя на представление обоснованных возражений на акт проверки.
В силу пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статьей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Суд правильно установил, что налоговый орган ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении не указал, на основании каких именно первичных документов (актов выполненных работ (оказанных услуг), актов приема-передачи, счетов-фактур, платежных документов и т.п.) установлено расхождение с данными налоговой декларации.
Выводы заинтересованного лица по данному эпизоду сделаны на основании выборочного исследования части документации без анализа и изучения данных всех первичных документов, что противоречит положениям статей 54, 221, 247 - 249, 251, 252, 264 НК РФ.
Налоговый орган также не указал в решении, в результате каких взаимоотношений и с какими именно контрагентами возникло неверное отражение данных о сумме налоговой базы по НДФЛ.
Документальных доказательств, а именно первичных документов, подтверждающих факт необоснованного включения хозяйственных операций в состав расходов, заинтересованное лицо в оспариваемом решении не указало.
Поскольку отсутствует указание на документы, подтверждающие неверное отражение заявителем данных о размере налоговой базы по НДФЛ и ЕСН за 2007 и 2008 годы, налоговый орган не вправе утверждать о факте завышения вычетов по НДФЛ и ЕСН.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 10 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации", отсутствие указания на характер и обстоятельства вменяемого налогоплательщику правонарушения, ссылок на первичные бухгалтерские документы и иные сведения, на которых основаны выводы налогового органа, лишает налогоплательщика возможности обеспечить надлежащую защиту своих прав, не позволяет установить, какие конкретно факты были квалифицированы как налоговые правонарушения, определить их характер.
В решении также как и акте проверки, не имеется ссылок на платежные и первичные бухгалтерские документы, а имеются только суммовые показатели. Допущенные налоговой инспекцией нарушения требований к акту проверки и решению, не позволяют проверить, какие первичные документы налоговой инспекцией были приняты, а какие нет, достоверность расчетов налоговой инспекции, обоснованность определения размера недоимок по проверенным налогам, как следствие, обоснованность размера начисленных пеней и штрафов.
Вышеуказанные нарушения носят неустранимый характер и не позволяют преодолеть их при рассмотрении дела в суде.
Судом апелляционной инстанции не принимается во внимание ссылка инспекции на наличие к акту проверки приложения, в виде таблицы оплаты предпринимателем за товар и реализацию товара в период с 2007-2009, поскольку указанная таблица содержит в себе графы: наименование покупателя, ИНН, стоимость продаж без НДС, дата оплаты, количество, сумма НДС, дата реализации, сумма по счету-фактуре, реализация без НДС, % НДС по книге продаж, количество реализованного товара, себестоимость, таможенные сборы, НДС по таможне; при этом из указанной таблицы невозможно установить конкретные обстоятельства по произведенным хозяйственным операциям, отсутствуют указания на первичные документы, позволяющие проверить хозяйственную операцию, а также не указано, какие именно документы положены в основу выводов налогового органа. В графе торговая выручка отражены только номера ГТД и суммы.
Дополнительные пояснения, также как оспариваемый ненормативный акт и материалы проверки, основаны на принципе сбора претензий, которые, прежде всего, адресованы к порядку формирования и ведения учета доходов и расходов.
Обстоятельства, не исследованные в рамках выездной налоговой проверки не могут быть восполнены судом при рассмотрении дела о правомерности доначисления сумм налогов, начисления пени, привлечения к налоговой ответственности, поскольку суд не может подменять собой налоговый орган и в компетенцию суда не входят функции налогового контроля и дополнение материалов проверки новыми обстоятельствами.
В рассматриваемом случае, позиция о неподтвержденности расходов и отсутствие указаний в материалах проверки, в частности на то, какие расходные операции признаются подлежащими отнесению на расходы, а какие нет, не означает право налогового органа бесконечного предъявления претензий в судебных инстанциях ко всем расходным документам налогоплательщика за весь проверяемый период.
Сведения, приводимые налоговым органом только в суде, об обстоятельствах, не нашедших закрепления в материалах проверки не могут оцениваться судом при рассмотрении заявления налогоплательщика о законности оспариваемого решения инспекции, иное противоречило бы принципу правовой определенности и вело бы к преимущественному положению налоговых органов.
Суд первой инстанции обоснованно отклонил довод о том, что материалами проверки не установлена связь отдельных расходов с доходами, поскольку в отдельных документах, предъявленных в банки, на перевод средств отсутствуют расшифровки, по каким ГТД произведена оплата за приобретенные овощи и фрукты.
Необоснован также довод налогового органа о том, что некоторые представленные банковские платежные документы не позволяют установить связь с доходами, поскольку в пункте "назначение платежа" отсутствует ссылка на ГТД, а имеется только ссылка на Контракт.
Валютное законодательно не содержит норм, предусматривающих обязательное указание номеров ГТД, инвойсов, спецификаций в банковских документах.
Кроме того, в заявлениях на перевод N 39-40 от 29.06.2007 г., N 41 от 05.07.2007 г., N 42 от 10.07.2007 г., N 43 от 11.07.2007 г., N 44 от 12.07.2007 г., N 45 от 13.07.2007 г., N 46 от 19.07.2007 г., N 47 20.07.2007 г., указаны вид платежа "за товар", указанны даты и номера Контрактов, указанны номера паспортов сделок, что с достоверностью позволяет установить, что оплата совершена в рамках конкретных сделок по поставке овощей, фруктов, ягод.
Осуществление валютных операций регулируются Федеральным законом от 10.12.2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле".
На момент совершения операций порядок осуществления валютных операций юридическими лицами - резидентами в безналичном порядке установлен Инструкцией ЦБ РФ от 15.06.2004 N 117-И "О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации при осуществлении валютных операций, порядке учета уполномоченными банками валютных операций и оформления паспортов сделок" (далее - Инструкция N 117-И).
Согласно инструкции N 117-И в поле назначение платежа ни даты, ни номера контракта, ни номера ГТД, ни номеров инвойсов и спецификаций и т.д. и т.п. указывать не требуется.
Указание номеров ГТД носит информационный характер и может быть внесено в расчетный документ дополнительно, по желанию резидента, поскольку валютное законодательство этого не запрещает.
Уполномоченными банками ведутся паспорта сделок, и осуществляется контроль над проведением валютных операций.
В соответствии с п. 2.1 Положения Банка России от 01.06.2004 г. N 258-П "О порядке представления резидентами уполномоченным банкам подтверждающих документов и информации, связанных с проведением валютных операций с нерезидентами по внешнеэкономическим сделкам, и осуществления уполномоченными банками контроля за проведением валютных операций" (далее - Положение N 258-П) в банк представляются документы, подтверждающие приобретение имущества. К подтверждающим документам относятся документы, связанные с проведением валютных операций и подтверждающие ввоз товаров на таможенную территорию РФ или вывоз товаров с таможенной территории РФ, а также выполнение работ, оказание услуг, передачу информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них.
Довод налогового органа о том, что отсутствие в пункте "назначение платежа" ссылки на ГТД не позволяет установить связь с доходами, необоснован и логически не последователен, поскольку налоговый орган не отрицает, что оплачивалась реализуемая предпринимателем плодоовощная продукция. У инспекции имелась возможность достоверно идентифицировать каждый платеж по каждой поставке, поскольку заявителем, как в налоговую инспекцию, так и в материалы дела предоставлены ведомости банковского контроля, по которым все платежи идентифицируются с расшифровкой подтверждающих документов (раздел 3 ведомости).
Ведомостями банковского контроля также подтверждается, что по заключенным Белоусовым С.Г. внешнеэкономическим контрактам кроме приобретения овощей, фруктов и ягод иных хозяйственных операций не осуществлялось.
Заявителем пояснено, что предпринимателю никто не сообщал о необходимости указания в банковских документах номеров ГТД, либо номеров инвойсов и спецификаций. По пояснениям предпринимателя, в отдельных случаях это было неудобно, в частности по заявлению на перевод N 47 от 20.07.2007 г. оплата осуществлялась по 12-ти ГТД (последние номера ГТД - 0001296, 0001391, П001616, П001642, 0001649, 0001731, П001749, П001817, 0001832, 0001938, 0001948, 0002280) и они не поместились бы на бланк заявления на перевод.
Также заявить указал, что в случае если бы претензия об отсутствии в заявлениях на перевод ссылок на номера ГТД содержалась в акте проверки, им бы были даны пояснения о том по каким ГТД производилась оплата и каким образом их можно идентифицировать.
Заявителем представлены в материалы дела следующие документы: паспорт сделки N 06060003/0457/0009/2/0 и ведомость банковского контроля по паспорту сделки N 06060003/0457/0009/2/0, паспорт сделки N 07060001/0232/0000/2/0 и ведомость банковского контроля по паспорту сделки N 07060001/0232/0000/2/0, ГТД указанные в названных ведомостях банковского контроля, паспорт сделки N 05090002/0457/0009/2/0 и ведомость банковского контроля по паспорту сделки N 05090002/0457/0009/2/0 и ГТД указанные в ведомости банковского контроля, паспорт сделки N 07060002/0232/0000/2/0 и ведомость банковского контроля по паспорту сделки N 05090002/0457/0009/2/0.
Согласно имеющихся в материалах дела данных все расходные документы также представлялись как непосредственно налоговому органу, осуществлявшему выездную налоговую проверку, так вышестоящему налоговому органу вместе с апелляционной жалобой на решение инспекции.
В материалах проверки и оспариваемом решении от 08.09.2011 г. N 18-29/59 не приведено доводов относительно несоответствия представленных расходных документов критериям, указанным в статье 252 НК РФ, в связи с чем, суд первой инстанции правомерно исходил из обоснованности указанных расходов, их документальном подтверждении и направленности на получение дохода от предпринимательской деятельности.
Утверждая о необоснованном отнесении на расходы отдельных сумм, налоговый орган предъявляет претензии не к представленным налогоплательщиком расходным документам, а к организации порядка учета хозяйственных операций, согласно книге учета доходов расходов предпринимателя.
В частности инспекцией указано, что:
- "- по ГТД 10318030/240107/00002010 необоснованно списано на апельсины 18235,17 руб., поскольку по ГТД апельсины приобретены на суммы 439301,1 руб. и на расходы отнесена полная стоимость в сумме 439301,1 руб. включение в расходы на товар дополнительной суммы в размере 18235,17 руб. необоснованно;
- - по ГТД 10318030/240107/00002010 необоснованно списано на мандарины 22326,23 руб., поскольку по ГТД мандарины приобретены на суммы 456531,09 руб. и на расходы отнесена стоимость мандарин в сумме 4441120,85 руб. включение в расходы на данные мандарины дополнительной суммы в размере 6916,69 руб. необоснованно;
- - по ГТД 10318030/240107/00002010 необоснованно списано на лимоны 26835,73 руб., поскольку по ГТД лимоны приобретены на суммы 475909,52 руб. и на расходы отнесена полная стоимость лимонов в сумме 475909,52 руб. и включение в расходы на данные лимоны дополнительной суммы в размере 26835,73 руб. необоснованно".
Однако указанное свидетельствуют о том, что налоговый орган не разобрался в порядке отнесения расходов, не устанавливал фактический размер обязательств заявителя.
Судом первой инстанции правильно установлено, что суммы 18235,17 руб., 22326,23 руб. и 26835,73 руб. отнесенные на расходы в связи с приобретением апельсин, мандарин и лимонов согласно ГТД 10318030/240107/00002010 являются суммами таможенных пошлин и таможенного сбора, что подтверждено предпринимателем в ходе рассмотрения дела.
Согласно книге учета доходов и расходов, предпринимателем не выделялись отдельно таможенные пошлины и таможенные сборы, при этому учитывая их в стоимости приобретенного товара.
При получении товара по ГТД 10318030/240107/00002010 Белоусовым С.Г. уплачены: таможенные пошлины за апельсины в сумме 16473,79 руб., за мандарины в сумме 20496,47 руб., за лимоны в сумме 24927,57 руб., а также уплачен сбор за таможенное оформление в сумме 5500 руб.
При отнесении на расходы таможенный сбор распределен на три части и отнесен на стоимость каждого наименования полученного по ГТД 10318030/240107/00002010 товара пропорционально доле, рассчитанной как отношение стоимости отдельного товара к общей стоимости товаров полученных по данной ГТД.
Таким образом, по ГТД 10318030/240107/00002010:
- - на стоимость апельсинов отнесены таможенная пошлина и таможенный сбор на общую сумму 18235,17 руб. = 16473,79 + 1761,38 (1761,4 = 5500 Ч0, 320255);
- - на стоимость мандарин отнесены таможенная пошлина и таможенный сбор на общую сумму 22326,23 руб. = 20496,47 + 1829,76 (1829,8= 5500 Ч0, 332691);
- - на стоимость лимонов отнесены таможенная пошлина и таможенный сбор на общую сумму 26835,73 руб. = 24927,57 + 1908,8 (1908,8= 5500 Ч0, 347055);
- 1761, 4+1829, 8+1908, 8=5500 (руб.).
Аналогичные расчеты и по ГТД 10318030/300707/П002133.
При получении товара по ГТД 10318030/300707/П002133 Белоусовым С.Г. уплачены: таможенные пошлины за виноград 28396,50 руб., за черешню в сумме 2560,47 руб., а также уплачен сбор за таможенное оформление в сумме 2000 руб.:
- - на стоимость винограда отнесены таможенная пошлина и таможенный сбор на общую сумму 30231,08 руб. = 28396,50+1834,58 (1834,58=2000Ч0, 91729);
- - на стоимость черешни отнесены таможенная пошлина и таможенный сбор на общую сумму 2725,89 руб. = 2560,47+165,42 (165,42= 2000Ч0, 08271);
- 1834, 58 + 165, 42= 2000 (руб.).
Установленные факты подтверждаются непосредственно самими ГТД, в которых указана информация об уплате таможенной пошлины и таможенного сбора, в раздел 47 строка 10 - таможенный сбор, раздел 47 строка 20 - таможенная пошлина и квитанциями об уплате таможенной пошлины и таможенного сбора.
По остальным наименованиям полученного товара согласно грузовым таможенным декларациям информация аналогична.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством порядке, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Применительно к 2008 году в дополнительных пояснениях налоговым органом не приведено никаких доводов о том, какие из документов, подтверждающие расходы только непосредственно по оплате плодоовощной продукции в сумме 10170049,08 руб., являются необоснованными.
Из материалов проверки и оспариваемого ненормативного акта, невозможно установить, какие расходы из 10170049,08 руб. платежей осуществленных заявителем в 2008 году за поставленную продукцию признаются обоснованными, а какие нет.
Из приложения "Оплата, поступившая за товар и реализация товара в период 2007-2009 г.г. предпринимателем Белоусовым С.Г." можно определить отсутствие оплаты российским поставщикам, осуществленной в 2008 году.
Между тем, материалами дела подтверждено, что платежным поручением N 12 от 07.04.2008 г. произведена оплата за товар предпринимателю Власову Е.В. на сумму 500000 руб.
Какие иные расходные операции, осуществленные предпринимателем Белоусовым в 2008 году, не учитываются налоговым органом из приложения "Оплата, поступившая за товар и реализация товара в период 2007-2009 г.г. предпринимателем Белоусовым С.Г." установить невозможно.
Претензии к нарушению порядка ведения учета доходов и расходов не являются основанием для определения налоговых обязательств без учета фактически понесенных и документально подтвержденных расходов, что следует из содержания п. 1 ст. 31, ст. 221 Налогового кодекса РФ. Положения ст. 221 НК РФ не позволяют отказывать в праве на получение профессионального вычета, со ссылкой на ненадлежащую организацию порядка учета хозяйственных операций.
Налоговый орган в ходе выездной проверки проверяет правильность исчисления, полноты и своевременности уплаты налога за весь период, охваченный проверкой. В силу чего в ходе проверки должны быть выявлены не только факты занижения облагаемой налогом базы за определенные налоговые периоды, но и факты ее завышения.
Проводя выездную налоговую проверку, налоговый орган не воспользовался своими полномочиями, направленными на установление фактической обязанности налогоплательщика по уплате НДФЛ. Инспекцией не осуществлен анализ соответствующих расходов предпринимателя и не исследованы обстоятельства хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Также некорректны ссылки налогового органа на анализ бухгалтерского счета 41.1. Прежде всего, необходимо учесть, что согласно ст. 4 Федеральный закон от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действие законодательства о бухгалтерском учете не распространяется на индивидуальных предпринимателей.
Поскольку индивидуальные предприниматели не ведут бухгалтерский учет, юридическими фактами, подлежащими отражению в учете, согласно Порядку, будут доходы и расходы.
К предпринимателям, согласно требованиям учета доходов и расходов по НДФЛ, не применимы понятия - приходование товара и отгрузка (отпуск) товара. В частности товар может прийти в 2006 году, но оплата его стоимости поставщику и получение дохода с реализации товара произойдет в 2007 году, в тетради учета доходов-расходов данные по товару (доход-расход) отразятся исключительно в 2007 году, а по бухгалтерскому учету он должен быть оприходован в 2006 году.
Данные бухгалтерского счета 41.1 к предпринимателю не применимы, не могут надлежащим образом отражать реальные хозяйственные операции, подлежащие учету, согласно требованиям Порядка. Анализ счета 41.1 составлен аудитором, восстанавливающим учет доходов и расходов для собственных нужд, и не может быть признан ни официальным документом, ни источником информации.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному и неподлежащему переоценке выводу о том, что налоговым органом действительные обстоятельства в ходе проверки не установлены.
Расходы по приобретению плодоовощной продукции у российских и иностранных поставщиков, подтверждаются счетами-фактурами, платежными документами, заявлениями на перевод в иностранной валюте, мемориальными ордерами, ГТД, инвойсами, паспортами сделок, внешнеэкономическими контрактами, квитанциями, ведомостями банковского контроля, справками о валютных операциях, выписками банков и т.д.
Налоговый орган также не указал в решении, в результате каких взаимоотношений и с какими именно контрагентами возникло неверное отражение данных о сумме налоговой базы по НДФЛ.
Судом установлено, что в нарушение норм Налогового кодекса Российской Федерации в решении налогового органа, вывода о невозможности учета спорных расходов ни в каком из налоговых периодов в силу положений статьи 221 Налогового кодекса РФ в мотивировочной части решения не содержится.
Доводы налогового органа, обосновывающие доначисление ЕСН, идентичны доводам относительно доначисления НДФЛ.
Обязанность по доказыванию соответствия ненормативного правового акта закону и иному нормативному акту возлагается согласно статье 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ на налоговый орган.
Налоговым органом не представлены доказательства, позволяющие с достоверностью установить соответствие оспариваемого решения налоговому законодательству.
Позицию налогового органа о возможности включения предпринимателем в расходы стоимости приобретенных товаров исключительно в том налоговом периоде, в котором фактически получены доходы от реализации именно этих товаров, нельзя признать правомерной.
Согласно статье 207 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Согласно статье 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса РФ.
В силу статьи 221 Налогового кодекса РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Налогового кодекса РФ - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
Статья 252 Налогового кодекса РФ определяет, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В соответствии со статьей 236 Налогового кодекса РФ объектом обложения единым социальным налогом для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Согласно статье 237 Налогового кодекса РФ налоговая база налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному для плательщиков налога на прибыль.
Расходами в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.
При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога необходимо исходить из того, подтверждают ли представленные налогоплательщиком документы, произведенные им расходы или нет. То есть условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
Пунктом 2 статьи 54 Налогового кодекса РФ определено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден Приказом Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-94/430 от 13.08.2002 (далее - Порядок).
Согласно пункту 13 Порядка доходы и расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных Порядком.
В силу пункта 15 Порядка под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.
При этом согласно подпункту 1 пункта 15 Порядка стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг.
Трактуя подпункт 1 пункта 15 Порядка налоговые органы придерживаются точки зрения, что стоимость приобретенной продукции включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации этих товаров, выполнения работ, оказания услуг.
Прежде всего, диспозиция подпункта 1 пункта 15 Порядка не содержит словосочетание "этих товаров", исходя из принципа п. 7 ст. 3 НК РФ расширительное толкование нормы против налогоплательщика не допускается.
Поэтому, исходя из положений п. 15 Порядка следует, что в качестве условия для учета расходов в целях налогообложения предусмотрено получение дохода (в целом) от указанной деятельности, а не дохода от реализации конкретного товара, поскольку налоговая база исчисляется за определенный налоговый период, а не по отдельным хозяйственным операциям.
Применение налоговым органом положения о необходимости в качестве связи расходов с доходами дополнительного условия определяющее момент признания расходов и обусловливающее этот момент датой получения дохода также противоречит правовой позиции Конституционного суда РФ.
Законоположения о допустимости включения тех или иных затрат в состав расходов, а также пределы проверки правоприменительными органами связи таких расходов с доходом и их экономической целесообразности уже неоднократно являлись предметом анализа Конституционного Суда Российской Федерации (определения от 4 июня 2007 года N 320-О-П, от 4 июня 2007 года N 366-О-П, от 16 декабря 2008 года N 1072-О-О и от 1 октября 2009 года N 1270-О-О).
Налоговый кодекс РФ устанавливает определенную соотносимость доходов и расходов, и связь последних именно с деятельностью по получению дохода. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (статьи 253 - 255, 260 - 264 Налогового кодекса Российской Федерации). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Такой же позиции придерживается Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно указал, что связь определяется не датой получения дохода, а направленностью затрат на осуществление деятельности, направленной на получение дохода.
В решении от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, указал, что пункт 1 статьи 221 НК РФ, закрепляя положение об уменьшении индивидуальными предпринимателями полученного дохода на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, тем самым определяет общие условия признания расходов. Требование о непосредственной связи расходов с извлечением дохода не может рассматриваться как определяющее момент признания расходов и обусловливающее этот момент датой получения дохода. Данное условие направлено на закрепление общего требования об относимости расходов и их связи именно с предпринимательской деятельностью физического лица, зарегистрированного в этом качестве.
Подобное общее требование закреплено в отношении расходов не только индивидуальных предпринимателей, но и организаций. Пункт 1 статьи 252 НК РФ, определяя условия, которым должны соответствовать затраты организаций для признания их в качестве расходов, уменьшающих полученный доход (обоснованность, документальная подтвержденность), также устанавливает требование об относимости затрат, а именно о том, что они должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Индивидуальные предприниматели, избравшие кассовый метод признания доходов и расходов, согласно пункту 3 статьи 273 НК РФ вправе учесть для целей налогообложения понесенные расходы после их фактической оплаты.
При этом данная норма Налогового кодекса Российской Федерации не связывает момент учета расходов с датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены. Пункт 3 статьи 273 НК РФ в качестве общего правила устанавливает положение, определяющее период учета понесенных налогоплательщиком расходов моментом их оплаты или прекращения обязательства по оплате иным способом. При этом помимо названного общего требования об оплате есть только одно исключение - пункт 3 статьи 273 НК РФ только лишь для расходов по приобретению сырья и материалов (условие о списании сырья и материалов в производство), т.е., особое условие, наступление которого необходимо для признания данного вида расходов для целей налогообложения.
Используемый налоговым органом принцип учета расходов в момент получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены, характерен для метода начисления. Вместе с тем Высший Арбитражный Суд Российской Федерации разъяснил, что и при применении метода начисления согласно пункту 1 статьи 272, пункту 2 статьи 318 НК РФ в момент реализации товаров подлежит признанию лишь та часть расходов, связанных с производством реализованных товаров, которые в силу пункта 1 статьи 318 НК РФ относятся к категории прямых расходов.
Расходы на производство товаров, относящиеся к категории косвенных, согласно пункту 2 статьи 318 НК РФ, учитываются для целей налогообложения в полном объеме в периоде их осуществления с учетом соответствующих требований Налогового кодекса Российской Федерации.
С учетом изложенного Высший Арбитражный Суд Российской Федерации пришел к выводу, что, принимая приказ от 13.08.2002 г. (который был разработан в связи с введением в действие главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации, к положениям которой в части определения порядка определения расходов для целей налогообложения отсылает пункт 1 статьи 221 НК РФ), Минфин России и МНС России не вправе были устанавливать для индивидуальных предпринимателей, избравших кассовый метод учета доходов и расходов, предписания и дополнительные условия для признания расходов, не предусмотренные статьей 273 НК РФ.
Таким образом, требование налогового органа о включении предпринимателем в расходы стоимости приобретенных товаров исключительно в том налоговом периоде, в котором фактически были получены доходы от реализации этих товаров, нельзя признать правомерным.
Судом первой инстанции в оспариваемом решении дана надлежащая правовая оценка всем доводам налогового органа, в том числе отраженным в апелляционной жалобе и правомерно установлена их необоснованность.
Оценив доводы инспекции относительно нарушения судом первой инстанции норм процессуального законодательства, выразившихся, по мнению инспекции, в ненадлежащем извещении налогового органа о месте и времени проведения судебного разбирательства, а также нарушения принципа состязательности, вследствие не рассмотрения ходатайства об обязании предпринимателя направить проверяющему органу копий представленных в суд документов, суд апелляционной инстанции считает их необоснованными, исходя из следующего.
Получение налоговым органом определения об отложении судебного разбирательства на 11.03.2013 в день проведения судебного разбирательства, не свидетельствует о нарушении судом первой инстанции порядка извещения стороны о месте и времени проведения судебного заседания, поскольку налоговый орган, надлежаще извещен по правилам получения копии первого судебного акта суда первой инстанции по делу.
Согласно разъяснениям п. 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 17.02.2011 N 12 "О некоторых вопросах применения АПК РФ в редакции ФЗ от 27.07.2012 N 228-ФЗ "О внесении изменений в АПК РФ" суду апелляционной (кассационной) инстанции следует исходить из того, что извещение является надлежащим, если в материалах дела имеются документы, подтверждающие направление арбитражным судом лицу, участвующему в деле, копии первого судебного акта по делу в порядке, установленном статьей 122 АПК РФ, и ее получение адресатом (уведомление о вручении, расписка, иные документы согласно части 5 статьи 122 АПК РФ), либо иные доказательства получения лицами, участвующими в деле, информации о начавшемся процессе (часть 1 статьи 123 АПК РФ), либо документы, подтверждающие соблюдение одного или нескольких условий части 4 статьи 123 АПК РФ.
Налоговый орган надлежащим образом извещен о начавшемся процессе 17.01.2012 г. /т.1 л.д. 65/, в том числе путем размещения информации на официальном сайте Арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, представлял дополнительные пояснения от 23.01.2013 посредствам факсимильной связи и в силу части 6 статьи 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации несет риск наступления неблагоприятных последствий в результате непринятия мер по получению информации о движении дела наравне со всеми участниками процесса.
Согласно ч. 2 ст. 9 АПК РФ лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.
В равной степени несостоятелен довод инспекции о нарушении судом принципа состязательности, вследствие не рассмотрения ходатайства об обязании предпринимателя направить проверяющему органу копий представленных в суд документов.
Как следует из материалов дела, протокольным определением, отраженном в протоколе судебного заседания от 26.11.2012, суд отказал в удовлетворении указанного ходатайства, поскольку инспекцией не конкретизировано, какие именно документы у него отсутствуют, какие необходимо представить предпринимателю, а также указано на процессуальное право ознакомления с материалами дела.
Судом апелляционной инстанции установлено, что предпринимателем в материалы дела представлены те же документы, которые представлялись и в налоговый орган при заявлении возражений на акт проверки согласно реестру документов (т. 1 л.д. 47). Иные документы, которые не были представлены на рассмотрение в инспекцию, в материалы дела предпринимателем не представлялись. При этом налоговый орган не указал конкретно на документ, либо пакет документов с которыми инспекция не была ознакомлена.
При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что судебные заседания по делу неоднократно откладывались, и у инспекции имелась процессуальная возможность ознакомиться с материалами дела, однако таким правом она не воспользовалось вопреки соответствующему предложению суда первой инстанции.
Таким образом, доводы о процессуальных нарушениях, допущенных судом первой инстанции при принятии оспариваемого решения, не нашли своего подтверждения и подлежат отклонению.
Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.
Доводы апелляционной жалобы не опровергают правильность сделанных судом первой инстанции и подтвержденных материалами дела выводов.
Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.
Нарушений или неправильного применения норм материального или процессуального права, являющихся в силу статьи 270 АПК РФ основанием к отмене или изменению обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 18.03.2013 по делу N А32-49331/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
И.Г.ВИНОКУР
Судьи
Н.В.СУЛИМЕНКО
Н.В.ШИМБАРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 28.06.2013 N 15АП-7193/2013 ПО ДЕЛУ N А32-49331/2011
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 28 июня 2013 г. N 15АП-7193/2013
Дело N А32-49331/2011
Резолютивная часть постановления объявлена 25 июня 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 28 июня 2013 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Винокур И.Г.
судей Н.В. Сулименко, Н.В. Шимбаревой
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания
Л.В. Михалицыной
при участии:
от Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю: представитель не явился,
от ИП Белоусова Станислава Геннадьевича: Васькова В.В., представитель по доверенности от 02.12.2013
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю
на решение Арбитражного суда Краснодарского края
от 18.03.2013 по делу N А32-49331/2011
об оспаривании решения налогового органа
по заявлению ИП Белоусова Станислава Геннадьевича
(ИНН 232000365000, ОГРНИП 304232023800012, г. Сочи)
к заинтересованному лицу Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю (ИНН 2319037129, ОГРН 1062319004472, г. Сочи)
принятое в составе судьи Боровика А.М.
установил:
Индивидуальный предприниматель Белоусов Станислав Геннадьевич (далее - предприниматель, заявитель) обратился с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю от 08.09.2011 г. N 18-29/59 (далее - налоговый орган, инспекция) о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
В процессе рассмотрения дела заявитель в порядке ст. 49 АПК РФ заявил ходатайство о частичном отказе от заявленных требований и просил прекратить производство в части оспаривания:
- - подпункта 1.3 пункта 1 решения о привлечении индивидуального предпринимателя Белоусова С.Г. к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное не перечисление налоговым агентом НДФЛ в 2009 году в виде штрафа в сумме 437 руб.;
- - подпункта 3 пункта 2 решения о начислении пени в сумме 364 руб. в связи с не перечислением налоговым агентом НДФЛ в 2009 году;
- - подпункта 3.1. подпункта 3.1. пункта 4 решения о начислении НДФЛ в сумме 2184 руб. не перечисленного налоговым агентом в 2009 году;
- - подпункта 3.2. подпункта 3.1. пункта 4 решения о наложении штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное не перечисление налоговым агентом НДФЛ в 2009 году в сумме 437 руб.;
- - подпункта 3.3. подпункта 3.1. пункта 4 решения о начислении пени в сумме 364 руб. в связи с не перечислением налоговым агентом НДФЛ в 2009 году.
Отказ от указанной части заявленных требований принят судом первой инстанции в силу ст. 49 АПК РФ.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 18.03.2013 по делу N А32-49331/2011 принят от заявителя частичный отказ от требований.
Прекращено производство по делу в части оспаривания:
- - подпункта 1.3 пункта 1 решения о привлечении к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за неправомерное не перечисление налоговым агентом НДФЛ в 2009 году в виде штрафа 437 рублей;
- - подпункта 3 пункта 2 решения о начислении пени в сумме 364 рубля в связи с не перечислением налоговым агентом НДФЛ в 2009 году;
- - подпункта 3.1 подпункта 3.1 пункта 4 решения о начислении НДФЛ в сумме 2184 рублей не перечисленного налоговым агентом в 2009 году;
- - подпункта 3.2. подпункта 3.1 пункта 4 решения о наложении штрафа по ст. 123 НК РФ за неправомерное не перечисление налоговым агентом НДФЛ в 2009 году в сумме 437 рублей;
- - подпункта 3.3 подпункта 3.1 пункта 4 решения о начислении пени в сумме 364 рубля в связи с не перечислением налоговым агентом НДФЛ в 2009 году.
Признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю от 08.09.2011 N 18-29/59 в части:
- - пункта 1 (за исключением п. п. 1.3);
- - пункта 2 (отказ в привлечении к ответственности);
- - пункта 2 (начисление пени) за исключением п. п. 3;
- - пункта 4 подпункта 3.1 (за исключением п. п. 3.1, 3.2, 3.3);
- - пункта 5.
Не согласившись с решением суда от 18.03.2013 по делу N А32-49331/2011 Межрайонная ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю обратилась в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и признать оспариваемое решение инспекции законным и обоснованным.
Мотивируя апелляционную жалобу, налоговый орган указал, что предпринимателем не подтверждены материальные расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН на сумму 7829924 руб. в 2007 году и на сумму 680522,0 руб. в 2008 году. Недостаток данных в отдельных документах предъявленных в банки на перевод средств за приобретенные овощи и фрукты не позволили в результате проверки установить их связь с расходами. Кроме того, предпринимателем завышены в учете расходы по товарам, полученным по ГТД 10318030/240107/00002010, по ГТД 10318030/300707/0002133, по ГТД 10318030/240707/0002117. Кроме того, решение суда принято с нарушением норм процессуального права, поскольку дело рассмотрено в отсутствие представителя налоговой инспекции, не извещенного надлежаще об отложении рассмотрения дела на указанную дату. Также безосновательно не рассмотрено судом ходатайство инспекции об обязании предпринимателя направить в ее адрес копии представленных в материалы дела документов, в результате чего инспекция не имела возможности сопоставить документы, представленные при проведении проверки и в ходе рассмотрения дела. Таким образом, налоговый орган считает, что судом нарушен процессуальный принцип состязательности, что является основанием для отмены решения суда.
Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Краснодарского края от 18.03.2013 по делу N А32-49331/2011 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебное заседание представитель налогового органа не явился, через канцелярию направил дополнение к апелляционной жалобе, которое приобщено судом к материалам дела.
Представитель ИП Белоусова Станислава Геннадьевича поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителя предпринимателя, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Белоусова С.Г. по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2007 г. по 31.12.2009 г.
По результатам налоговой проверки согласно ст. 89 НК РФ составлен акт выездной налоговой проверки от 04.08.2011 г. ДСП N 20-23/45.
Согласно акту выездной налоговой проверки от 04.08.2011 г. ДСП N 20-23/45 налоговый орган пришел к выводу о том, что Белоусовым С.Г. не подтверждены материальные расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН на сумму 7829924 руб. в 2007 году и на сумму 680522,0 руб. в 2008 году.
В связи с несогласием с выводами, сделанными проверяющим в акте выездной налоговой проверки от 04.08.2011 N 18-23/45 предпринимателем 26.08.2011 представлены возражения на указанный акт проверки с приложением расходных и других документов на 293 листах.
Представляемые к акту документы, подтверждающие факт несения расходов по приобретению реализуемой в дальнейшем плодоовощной продукции (первичные бухгалтерские, платежные и д. р.) сформированы отдельными группами вместе с отчетами по оплате, являющимися, по сути, перечнем расходных операций, сгруппированных следующим образом:
2007 год
1. Расходные документы, по приобретению у российских поставщиков плодоовощной продукции с отчетом по оплате (перечнем расходных операций) по расчетному счету в ООО КБ "Сочигазпромбанк" на сумму 20421849 руб. в т.ч.:
- - по 6-ти расходным операциям по оплате стоимости плодоовощной продукции предпринимателю Власову Е.В. на сумму 20237103 руб.;
- - по 1-й расходной операции по оплате стоимости плодоовощной продукции предпринимателю Леоновой Ю.М. на сумму 184746 руб.
2. Расходные документы, по приобретению у иностранных поставщиков плодоовощной продукции с отчетом по оплате (перечнем расходных операций) по расчетному счету в ООО КИИБ "Сочи" на сумму 28707289,81 руб. в т.ч.:
- - по 8-ми расходным операциям по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому контракту N 1 от 11.11.2006 г. с фирмой "DOGUS GIDA NAK.VE TIC.LTD.STL" на сумму 5891865,95 руб.;
- - по 10-ти расходным операциям по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому контракту N 3 от 23.11.2006 г. с фирмой "AHMET OZAL ERTEN SEB.MEY.UR.AMB. ITH.IHR.NAK.SAN.TIC.VE PAZ.LTD.STI" на сумму 3422805,01 руб.;
- - по 6-ти расходным операциям по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому договору купли-продажи N 1 от 11.11.2006 г. с фирмой "GOLDEN TARIM URUNLERI NAK VE DIS TIS LTD STI" на сумму 19392618,84 руб.
3. Расходные документы, по приобретению у иностранных поставщиков плодоовощной продукции с отчетом по оплате (перечнем расходных операций) по расчетному счету в ООО КБ "Сочигазпромбанк" на сумму 162489143,71 руб. в т.ч.:
- - по 41-ой расходной операции по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому договору купли-продажи N 5 от 15.12.2006 г. с фирмой "GOLDEN TARIM URUNLERI NAK. VE DIS TIC. LTD. STI." на сумму 128804243 руб.;
- - по 8-ми расходным операциям по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому контракту N 4 от 18.08.2005 г. с фирмой "ТОЯША ТАРИМ УРУН.- НАРЕНСИЙНЕ - АМБАЛАЙЛАМА ПАЗ ИТХ. - ИХР. САН. ТИДЖ. ЛТД. ШТИ." на сумму 24732679,39 руб.;
- - по 1-ой расходной операции по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому договору купли-продажи N 16 от 16,06,2006 г. с фирмой "AHMET OZAL ERTEN SEB.MEY.UR.AMB. ITH.IHR.NAK.SAN.TIC.VE PAZ.LTD.STI" на сумму 5663590,31 руб.
2008 год
1. Расходные документы, по приобретению у иностранных поставщиков плодоовощной продукции с отчетом по оплате (перечнем расходных операций) по расчетному счету в ООО КИИБ "Сочи" на сумму 9378753,88 руб. в т.ч.:
- - по 11-ти расходным операциям по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому договору купли-продажи N 7 от 10.01.2007 г. с фирмой "ULUKAN INC TIC LTD STI" на сумму 7807980,70 руб.;
- - по 1-ой расходной операции по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому договору купли-продажи N 1 (контракт) от 11.11.2006 г. с фирмой "DOGUS GIDA NAK.VE TIC.LTD.STL" на сумму 775402,13 руб.;
- - по 1-ой расходной операции по оплате стоимости плодоовощной продукции по внешнеэкономическому договору купли-продажи N 5 от 15.12.2006 г. с фирмой "AHMET OZAL ERTEN SEB.MEY.UR.AMB. ITH.IHR.NAK.SAN.TIC.VE PAZ.LTD.STI" на сумму 795371,06 руб.
2. Расходные документы, по приобретению у российских поставщиков плодоовощной продукции с отчетом по оплате (перечнем расходных операций) по расчетному счету в ООО КИИБ "Сочи" на сумму 791295,20 руб. в т.ч.:
- - по 1-ой расходной операции по оплате стоимости плодоовощной продукции предпринимателю Власову Е.В. на сумму 500000 руб.;
- - по 11-ти расходным операциям связанных оплатой аренды помещений и транспорта ООО "РОСИН" на сумму 211295 руб.;
- - по 2-м расходным операциям связанных с оплатой ЗАО "КУБАНЬГРУЗСЕРВИС" аренды помещений и транспорта на сумму 80000 руб.;
- Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю по итогам рассмотрения материалов проверки Белоусова С.Г. принято решение от 08.09.2011 г. N 18-29/59 о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которое вручено Белоусову С.Г. 15.09.2011.
Принимая решение от 08.09.2011 г. N 18-29/59 налоговый орган осуществил дополнительные начисления НДФЛ и ЕСН, пеней и штрафов в полном объеме, на основании акта выездной налоговой проверки 04.08.2011 г. N 18-23/45.
Предпринимателем Белоусовым С.Г. в соответствии с п. 5 ст. 101.2 НК РФ на не вступившее в законную силу решение от 08.09.2011 г. N 18-29/59 подана апелляционная жалоба б/н. от 28.09.2011.
Решением от 03.11.2011 г. N 20-13-1064 УФНС России по Краснодарскому краю в удовлетворении апелляционной жалобы предпринимателю Белоусову С.Г. отказано, решение Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю от 08.09.2011 г. N 18-29/59 утверждено в полном объеме.
Согласно решению от 08.09.2011 г. N 18-29/59 Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю общая сумма налоговых платежей (налоги, пени, штрафы) предъявленных индивидуальному предпринимателю Белоусову С.Г., составила 1921241 руб., состоящих из:
1. дополнительных начислений налогов в сумме 1333790 руб., в том числе:
- - налога на доходы физических лиц в сумме 1106358 руб. (в т.ч. 1017890 руб. за 2007 год, 88468 руб. за 2008 г.);
- - единый социальный налог в сумме 225248 руб.;
- - предъявлен к уплате удержанный, но не перечисленный НДФЛ в сумме 2184 руб.
2. дополнительных начислений пени в размере 561094 руб., в том числе:
- - пени по налогу на доходы физических лиц (по доначислениям за 2007 и 2008 год) в размере 476670 руб.;
- - пени по ЕСН в размере 84060 руб.;
- - пени по предъявленному к уплате удержанному, но не перечисленному в 2009 году НДФЛ в сумме 364 руб.
3. штрафных санкций в сумме 26357 руб., в том числе:
- - штраф по ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в сумме 17694 руб.;
- - штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в сумме 8226 руб.;
- - штраф по ст. 123 НК РФ за ненадлежащее исполнение обязанностей налогового агента по своевременному перечислению НДФЛ в сумме 437 руб.
Не согласившись с указанным решением инспекции, считая его незаконным и необоснованным, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением.
Оценив представленные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об обоснованном удовлетворении судом первой инстанции требований предпринимателя, исходя из следующего.
Согласно статьям 32 и 33 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а их должностные лица реализовывать полномочия налоговых органов.
Материалы выездной налоговой проверки должны содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, установленных в результате осуществления всех необходимых действий по осуществлению налогового контроля, позволяющих достоверно установить наличие того или иного юридического факта.
Как следует из материалов дела Белоусов С.Г. в 2007 и в 2008 годах для целей налогообложения НДФЛ и ЕСН применял кассовый метод признания расходов, согласно пункту 3 статьи 273 Налогового кодекса РФ.
В качестве расходов налогоплательщика признавались затраты после их фактической оплаты. Оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признавалось прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем указанных товаров (работ, услуг и имущественных прав) перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).
Доходы также формировались кассовым методом по мере поступления средств.
То есть заявителем применялся кассовый метод исходя из принципа - для целей НДФЛ доходы надо определять по получению, а расходы - по оплате.
В 2007 году предпринимателем Белоусовым С.Г. получены доходы в сумме - 200769497 руб., в т.ч. 199688496, 93 руб. доход от оптовой торговли, 1081000 руб. - доходы, полученные от деятельности переведенной на уплату единого налога на вмененный доход (общественное питание).
В 2008 году предпринимателем получены доходы в сумме - 10417144 руб., в т.ч. 9864144 руб. доход от оптовой торговли, 553000 руб. - доходы, полученные от деятельности переведенной на уплату единого налога на вмененный доход (автотранспортные услуги).
Доходы, полученные от оптовой торговли, заявлены в налоговых декларациях за 2007 год в сумме 199688496,93 руб. (декларации N 23287457), за 2008 год в сумме 9864144 руб. (декларации N 23272408).
Согласно пункту 2.1. и пункта 2.1.1 стр. 5 акта проверки от 04.08.2011 г. N 18-23/45 налоговый орган также указывает, что Белоусов С.Г. в 2007 году осуществлял два вида деятельности, по которым получил доход в сумме 200769497 руб., в том числе:
- - 199688497 руб. доход от деятельности по импорту овощей, фруктов, ягод и последующей их реализации оптом;
- - 1081000 доход по деятельности переведенной на уплату единого налога на вмененный доход (общественное питание).
Отклонений не установлено.
Согласно пункту 2.2.1 стр. 12 акта проверки от 04.08.2011 г. N 18-23/45 налоговый орган указывает, что Белоусов С.Г. в 2008 году осуществлял два вида деятельности, по которым получил доход в сумме 10417144 руб., в том числе:
- - 9864144 руб. доход от оптовой реализации;
- - 553000 доход по деятельности переведенной на уплату единого налога на вмененный доход (автотранспортные услуги).
Отклонений не установлено.
Таким образом, по итогам проведения выездной налоговой проверки проверяющим подтверждена достоверность сумм доходов в 2007 и 2008 годах указанных Белоусовым С.Г. в налоговых декларациях.
Расходы в 2007 году и в 2008 году сформированы из оплат российским и иностранным поставщикам за приобретенную плодоовощную продукцию, таможенной пошлины и таможенных сборов, услуг банка, арендной платы за помещения, за химический анализ качества продукции, за услуги по выгрузке, за услуги связи, за электроэнергию.
Согласно решению Межрайонной ИФНС России N 7 по Краснодарскому краю от 08.09.2011 г. N 18-29/59 основанием для дополнительного начисления НДФЛ в сумме 1106358 руб., пени по НДФЛ в сумме 476670 руб., предъявления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в сумме 17694 руб., дополнительного начисления по ЕСН в сумме 225248 руб., пени по ЕСН в размере 84060 руб., предъявления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в сумме 8226 руб. послужила ссылка на отсутствии документального подтверждения материальных расходов в 2007 году на сумму 7829924 руб. и на сумму 680522 руб. в 2008 году.
По мнению налогового органа, предпринимателем Белоусовым С.Г. завышены профессиональные налоговые вычеты за счет завышения материальных расходов, поскольку документально не подтверждены расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН в 2007 году в сумме 7829924 руб., в 2008 году в сумме 680522 руб.
Из буквального содержания доводов налогового органа следует, что Белоусовым С.Г. на проверку, а также вместе с возражениями представлены документы в подтверждение осуществления расходов в 2007 году на сумму 191858572 руб., в 2008 году на сумму 9183622 руб.
Суд первой инстанции обоснованно не согласился с указанным выводом, исходя из следующего.
Как следует из реестра документов представленных к возражению по акту выездной налоговой проверки налогоплательщиком за 2007 год, не считая прочих расходов, подтверждающих документов в отношении материальных расходов по приобретению плодоовощной продукции представлено на сумму 211618282,5 руб., за 2008 год документы, подтверждающие расходы только по оплате плодоовощной продукции, представлены на сумму 10170049,08 руб.
В процессе судебного разбирательства налоговый орган правовую позицию изменил, и заявил о том, что проверкой не установлена связь отдельных расходов с доходами, поскольку в отдельных заявлениях предпринимателя, предъявленных в банки, на перевод средств в иностранной валюте иностранным продавцам, не указанны сведения по каким таможенным декларациям переводится оплата за овощи и фрукты, а указываются только контракты. Также налоговый орган привел дополнительные доводы о завышении в учете расходов по товарам, полученным по отдельным ГТД.
Не представление расходных документов в связи с их отсутствием и представление расходных документов (первичных бухгалтерских и платежных документов), которые, по мнению налогового органа, отражают расходные операции, не подлежащие включению в состав расходов соответствующего налогового периода, понятия не тождественные.
Доводы налогового органа в оспариваемом ненормативном акте как раз направлены на доказывание того, что налогоплательщик необоснованно заявляет неподтвержденные расходы.
Соответственно определяющим фактором необоснованности указывается их реальное отсутствие, что в данном случае налоговым органом не доказано.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, ни акт проверки от 04.08.2011 г. N 18-23/45, ни решение от 08.09.2011 г. N 18-29/59 не содержат данных о признании необоснованными каких либо платежей, отнесенных налогоплательщиком на расходы и представленных налоговому органу.
Налоговому органу в ходе проверки было известно об отнесении налогоплательщиком в состав материальных расходов по приобретению плодоовощной продукции в 2007 году затрат на сумму 211618282,5 руб., а в 2008 году затрат на сумму 10170049,08 руб.
Возможность учета тех или иных расходов для целей исчисления ЕСН, НДФЛ зависит от наличия у налогоплательщика надлежаще оформленных документов, подтверждающих произведенные им расходы, и позволяющих сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение конкретных товаров (работ, услуг) фактически понесены налогоплательщиком и связаны с предпринимательской деятельностью.
Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности вычетов при исчислении НДФЛ, ЕСН, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговых декларациях и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Согласно Постановлению Конституционного Суда РФ от 16.07.2004 г. N 14-П основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения, как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.
Следовательно, налоговый орган был обязан установить все фактические обстоятельства, связанные с правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов предпринимателем, в том числе, не ограничиваясь данными, отраженными налогоплательщиком в тетради учета доходов-расходов и налоговой декларации.
В Постановлении КС РФ от 13 марта 2008 года N 5-П разъяснено, что обеспечение неформального равенства граждан требует учета фактической способности гражданина (в зависимости от его заработка, дохода) к уплате публично-правовых обязательных платежей в соответствующем размере, возложенное на налогоплательщика бремя уплаты такого платежа, как НДФЛ, исходя из сущности данного вида налога и императивов, вытекающих непосредственно из Конституции РФ, должно определяться таким образом, чтобы валовой доход уменьшался на установленные законом налоговые вычеты, а налогом облагался бы так называемый чистый доход.
В соответствии с положениями Постановления КС РФ от 13 марта 2008 года N 5-П налоговые органы должны определять величину вычетов исходя из документов, представленных к возражениям на акт выездной налоговой проверки, не ограничиваясь данными, отраженными налогоплательщиком в налоговой декларации.
Согласно перечням представленных первичных документов, подтверждающих расходы предпринимателя, приобщенных судом к материалам дела, предпринимателем налоговому органу представлены документы, подтверждающие понесенные материальные расходы по 81 расходной операции осуществленной 2007 году на сумму 211618282,5 руб., и по 27 расходным операциям в 2008 году подтверждающие понесенные материальные расходы на сумму 10170049,08 руб.
Документы, подтверждающие фактическое приобретение продукции, и произведенных предпринимателем расходов, составлены надлежащим образом, все подлинники документов имеются в наличии и предоставлялись проверяющим.
Проверяющим представлены все документы, связанные с закупкой товара и полученные при приобретении продукции от иностранных поставщиков.
Налоговый орган обязан был проверить все расходные документы, связанные с осуществлением 81 расходной операции в 2007 году и 27 расходных операций в 2008 году, соотнеся их с данными оплаты за товар согласно расчетному счету.
Операции по оплате, будучи внешнеэкономическими, находились под валютным контролем, нарушений закона "О валютном регулировании и валютном контроле" со стороны предпринимателя Белоусова С.Г. допущено не было.
По всем внешнеэкономическим сделкам с иностранными контрагентами осуществлялась только поставка овощей, фруктов, ягод. Налогоплательщиком производилась оплата за поставленный товар, иных хозяйственных операций не осуществлялось. В судебном заседании представителем налогового органа подтверждено, что предпринимателем осуществлена оптовая реализация всей продукции, приобретенной по внешнеэкономическим сделкам.
Инспекция не оспаривает факт оплаты в 2007 году и 2008 году налогоплательщиком плодоовощной продукции в объеме, указанном в представленных документах.
Обязанность по доказыванию как наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, отсутствия реальности хозяйственных операций, на основании которых налогоплательщик претендует на налоговую выгоду, так и направленности действий налогоплательщика на необоснованное получение налоговой выгоды при осуществлении соответствующих хозяйственных операций, возложена на налоговые органы.
Налоговый орган не реализовал в полной и должной мере полномочия, предоставленные ему НК РФ, в целях полного и всестороннего сбора доказательственной базы по материалам выездной налоговой проверки, определения законного объема налогового обязательства и подтверждения законности произведенных доначислений.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган должным образом и надлежащими правовыми средствами не доказал неправильность исчисления заявителем НДФЛ в проверяемом периоде, в связи с чем установленный инспекцией объем налоговых обязанностей налогоплательщика нельзя признать надлежаще подтвержденным и обоснованным. В нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статей 101, 106, 108 НК РФ инспекцией не доказан размер вменяемого занижения налоговых баз по НДФЛ и, соответственно, размер доначисленного налога.
Налоговая инспекция не установила действительный объем налоговых обязательств индивидуального предпринимателя, что лишило суд возможности проверить правильность произведенных доначислений. Указанные обстоятельства повлекли за собой нарушение прав и законных интересов налогоплательщика.
В соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.
Как следует из акта проверки, налоговой инспекцией в текст акта проверки ссылки на платежные и первичные бухгалтерские документы не включались.
Имеются ссылки на приложение "Оплата, поступившая за товар и реализация товара в период 2007-2009 г.г. предпринимателем Белоусовым С.Г. ИНН 232000365000", в котором также нет ссылок на платежные и первичные бухгалтерские документы /т.1 л.д. 14-63/.
В соответствии с пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии) и привести дополнительные доводы, подтверждающие обоснованность своих возражений.
Поскольку при получении акта проверки с учетом приложения "Оплата, поступившая за товар и реализация товара в период 2007-2009 г.г. предпринимателем Белоусовым С.Г. ИНН 232000365000" налогоплательщик не мог определить, по каким документам налоговая инспекция сделала часть выводов, имеются ли у предпринимателя данные документы или нет, какие дополнительные документы ему следует представить, какие дополнительные пояснения, либо доводы привести, а как следует из текста возражений на акт проверки, такое намерение у предпринимателя имелось, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что налоговой инспекцией нарушено право предпринимателя на представление обоснованных возражений на акт проверки.
В силу пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статьей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Суд правильно установил, что налоговый орган ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении не указал, на основании каких именно первичных документов (актов выполненных работ (оказанных услуг), актов приема-передачи, счетов-фактур, платежных документов и т.п.) установлено расхождение с данными налоговой декларации.
Выводы заинтересованного лица по данному эпизоду сделаны на основании выборочного исследования части документации без анализа и изучения данных всех первичных документов, что противоречит положениям статей 54, 221, 247 - 249, 251, 252, 264 НК РФ.
Налоговый орган также не указал в решении, в результате каких взаимоотношений и с какими именно контрагентами возникло неверное отражение данных о сумме налоговой базы по НДФЛ.
Документальных доказательств, а именно первичных документов, подтверждающих факт необоснованного включения хозяйственных операций в состав расходов, заинтересованное лицо в оспариваемом решении не указало.
Поскольку отсутствует указание на документы, подтверждающие неверное отражение заявителем данных о размере налоговой базы по НДФЛ и ЕСН за 2007 и 2008 годы, налоговый орган не вправе утверждать о факте завышения вычетов по НДФЛ и ЕСН.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 10 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации", отсутствие указания на характер и обстоятельства вменяемого налогоплательщику правонарушения, ссылок на первичные бухгалтерские документы и иные сведения, на которых основаны выводы налогового органа, лишает налогоплательщика возможности обеспечить надлежащую защиту своих прав, не позволяет установить, какие конкретно факты были квалифицированы как налоговые правонарушения, определить их характер.
В решении также как и акте проверки, не имеется ссылок на платежные и первичные бухгалтерские документы, а имеются только суммовые показатели. Допущенные налоговой инспекцией нарушения требований к акту проверки и решению, не позволяют проверить, какие первичные документы налоговой инспекцией были приняты, а какие нет, достоверность расчетов налоговой инспекции, обоснованность определения размера недоимок по проверенным налогам, как следствие, обоснованность размера начисленных пеней и штрафов.
Вышеуказанные нарушения носят неустранимый характер и не позволяют преодолеть их при рассмотрении дела в суде.
Судом апелляционной инстанции не принимается во внимание ссылка инспекции на наличие к акту проверки приложения, в виде таблицы оплаты предпринимателем за товар и реализацию товара в период с 2007-2009, поскольку указанная таблица содержит в себе графы: наименование покупателя, ИНН, стоимость продаж без НДС, дата оплаты, количество, сумма НДС, дата реализации, сумма по счету-фактуре, реализация без НДС, % НДС по книге продаж, количество реализованного товара, себестоимость, таможенные сборы, НДС по таможне; при этом из указанной таблицы невозможно установить конкретные обстоятельства по произведенным хозяйственным операциям, отсутствуют указания на первичные документы, позволяющие проверить хозяйственную операцию, а также не указано, какие именно документы положены в основу выводов налогового органа. В графе торговая выручка отражены только номера ГТД и суммы.
Дополнительные пояснения, также как оспариваемый ненормативный акт и материалы проверки, основаны на принципе сбора претензий, которые, прежде всего, адресованы к порядку формирования и ведения учета доходов и расходов.
Обстоятельства, не исследованные в рамках выездной налоговой проверки не могут быть восполнены судом при рассмотрении дела о правомерности доначисления сумм налогов, начисления пени, привлечения к налоговой ответственности, поскольку суд не может подменять собой налоговый орган и в компетенцию суда не входят функции налогового контроля и дополнение материалов проверки новыми обстоятельствами.
В рассматриваемом случае, позиция о неподтвержденности расходов и отсутствие указаний в материалах проверки, в частности на то, какие расходные операции признаются подлежащими отнесению на расходы, а какие нет, не означает право налогового органа бесконечного предъявления претензий в судебных инстанциях ко всем расходным документам налогоплательщика за весь проверяемый период.
Сведения, приводимые налоговым органом только в суде, об обстоятельствах, не нашедших закрепления в материалах проверки не могут оцениваться судом при рассмотрении заявления налогоплательщика о законности оспариваемого решения инспекции, иное противоречило бы принципу правовой определенности и вело бы к преимущественному положению налоговых органов.
Суд первой инстанции обоснованно отклонил довод о том, что материалами проверки не установлена связь отдельных расходов с доходами, поскольку в отдельных документах, предъявленных в банки, на перевод средств отсутствуют расшифровки, по каким ГТД произведена оплата за приобретенные овощи и фрукты.
Необоснован также довод налогового органа о том, что некоторые представленные банковские платежные документы не позволяют установить связь с доходами, поскольку в пункте "назначение платежа" отсутствует ссылка на ГТД, а имеется только ссылка на Контракт.
Валютное законодательно не содержит норм, предусматривающих обязательное указание номеров ГТД, инвойсов, спецификаций в банковских документах.
Кроме того, в заявлениях на перевод N 39-40 от 29.06.2007 г., N 41 от 05.07.2007 г., N 42 от 10.07.2007 г., N 43 от 11.07.2007 г., N 44 от 12.07.2007 г., N 45 от 13.07.2007 г., N 46 от 19.07.2007 г., N 47 20.07.2007 г., указаны вид платежа "за товар", указанны даты и номера Контрактов, указанны номера паспортов сделок, что с достоверностью позволяет установить, что оплата совершена в рамках конкретных сделок по поставке овощей, фруктов, ягод.
Осуществление валютных операций регулируются Федеральным законом от 10.12.2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле".
На момент совершения операций порядок осуществления валютных операций юридическими лицами - резидентами в безналичном порядке установлен Инструкцией ЦБ РФ от 15.06.2004 N 117-И "О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации при осуществлении валютных операций, порядке учета уполномоченными банками валютных операций и оформления паспортов сделок" (далее - Инструкция N 117-И).
Согласно инструкции N 117-И в поле назначение платежа ни даты, ни номера контракта, ни номера ГТД, ни номеров инвойсов и спецификаций и т.д. и т.п. указывать не требуется.
Указание номеров ГТД носит информационный характер и может быть внесено в расчетный документ дополнительно, по желанию резидента, поскольку валютное законодательство этого не запрещает.
Уполномоченными банками ведутся паспорта сделок, и осуществляется контроль над проведением валютных операций.
В соответствии с п. 2.1 Положения Банка России от 01.06.2004 г. N 258-П "О порядке представления резидентами уполномоченным банкам подтверждающих документов и информации, связанных с проведением валютных операций с нерезидентами по внешнеэкономическим сделкам, и осуществления уполномоченными банками контроля за проведением валютных операций" (далее - Положение N 258-П) в банк представляются документы, подтверждающие приобретение имущества. К подтверждающим документам относятся документы, связанные с проведением валютных операций и подтверждающие ввоз товаров на таможенную территорию РФ или вывоз товаров с таможенной территории РФ, а также выполнение работ, оказание услуг, передачу информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них.
Довод налогового органа о том, что отсутствие в пункте "назначение платежа" ссылки на ГТД не позволяет установить связь с доходами, необоснован и логически не последователен, поскольку налоговый орган не отрицает, что оплачивалась реализуемая предпринимателем плодоовощная продукция. У инспекции имелась возможность достоверно идентифицировать каждый платеж по каждой поставке, поскольку заявителем, как в налоговую инспекцию, так и в материалы дела предоставлены ведомости банковского контроля, по которым все платежи идентифицируются с расшифровкой подтверждающих документов (раздел 3 ведомости).
Ведомостями банковского контроля также подтверждается, что по заключенным Белоусовым С.Г. внешнеэкономическим контрактам кроме приобретения овощей, фруктов и ягод иных хозяйственных операций не осуществлялось.
Заявителем пояснено, что предпринимателю никто не сообщал о необходимости указания в банковских документах номеров ГТД, либо номеров инвойсов и спецификаций. По пояснениям предпринимателя, в отдельных случаях это было неудобно, в частности по заявлению на перевод N 47 от 20.07.2007 г. оплата осуществлялась по 12-ти ГТД (последние номера ГТД - 0001296, 0001391, П001616, П001642, 0001649, 0001731, П001749, П001817, 0001832, 0001938, 0001948, 0002280) и они не поместились бы на бланк заявления на перевод.
Также заявить указал, что в случае если бы претензия об отсутствии в заявлениях на перевод ссылок на номера ГТД содержалась в акте проверки, им бы были даны пояснения о том по каким ГТД производилась оплата и каким образом их можно идентифицировать.
Заявителем представлены в материалы дела следующие документы: паспорт сделки N 06060003/0457/0009/2/0 и ведомость банковского контроля по паспорту сделки N 06060003/0457/0009/2/0, паспорт сделки N 07060001/0232/0000/2/0 и ведомость банковского контроля по паспорту сделки N 07060001/0232/0000/2/0, ГТД указанные в названных ведомостях банковского контроля, паспорт сделки N 05090002/0457/0009/2/0 и ведомость банковского контроля по паспорту сделки N 05090002/0457/0009/2/0 и ГТД указанные в ведомости банковского контроля, паспорт сделки N 07060002/0232/0000/2/0 и ведомость банковского контроля по паспорту сделки N 05090002/0457/0009/2/0.
Согласно имеющихся в материалах дела данных все расходные документы также представлялись как непосредственно налоговому органу, осуществлявшему выездную налоговую проверку, так вышестоящему налоговому органу вместе с апелляционной жалобой на решение инспекции.
В материалах проверки и оспариваемом решении от 08.09.2011 г. N 18-29/59 не приведено доводов относительно несоответствия представленных расходных документов критериям, указанным в статье 252 НК РФ, в связи с чем, суд первой инстанции правомерно исходил из обоснованности указанных расходов, их документальном подтверждении и направленности на получение дохода от предпринимательской деятельности.
Утверждая о необоснованном отнесении на расходы отдельных сумм, налоговый орган предъявляет претензии не к представленным налогоплательщиком расходным документам, а к организации порядка учета хозяйственных операций, согласно книге учета доходов расходов предпринимателя.
В частности инспекцией указано, что:
- "- по ГТД 10318030/240107/00002010 необоснованно списано на апельсины 18235,17 руб., поскольку по ГТД апельсины приобретены на суммы 439301,1 руб. и на расходы отнесена полная стоимость в сумме 439301,1 руб. включение в расходы на товар дополнительной суммы в размере 18235,17 руб. необоснованно;
- - по ГТД 10318030/240107/00002010 необоснованно списано на мандарины 22326,23 руб., поскольку по ГТД мандарины приобретены на суммы 456531,09 руб. и на расходы отнесена стоимость мандарин в сумме 4441120,85 руб. включение в расходы на данные мандарины дополнительной суммы в размере 6916,69 руб. необоснованно;
- - по ГТД 10318030/240107/00002010 необоснованно списано на лимоны 26835,73 руб., поскольку по ГТД лимоны приобретены на суммы 475909,52 руб. и на расходы отнесена полная стоимость лимонов в сумме 475909,52 руб. и включение в расходы на данные лимоны дополнительной суммы в размере 26835,73 руб. необоснованно".
Однако указанное свидетельствуют о том, что налоговый орган не разобрался в порядке отнесения расходов, не устанавливал фактический размер обязательств заявителя.
Судом первой инстанции правильно установлено, что суммы 18235,17 руб., 22326,23 руб. и 26835,73 руб. отнесенные на расходы в связи с приобретением апельсин, мандарин и лимонов согласно ГТД 10318030/240107/00002010 являются суммами таможенных пошлин и таможенного сбора, что подтверждено предпринимателем в ходе рассмотрения дела.
Согласно книге учета доходов и расходов, предпринимателем не выделялись отдельно таможенные пошлины и таможенные сборы, при этому учитывая их в стоимости приобретенного товара.
При получении товара по ГТД 10318030/240107/00002010 Белоусовым С.Г. уплачены: таможенные пошлины за апельсины в сумме 16473,79 руб., за мандарины в сумме 20496,47 руб., за лимоны в сумме 24927,57 руб., а также уплачен сбор за таможенное оформление в сумме 5500 руб.
При отнесении на расходы таможенный сбор распределен на три части и отнесен на стоимость каждого наименования полученного по ГТД 10318030/240107/00002010 товара пропорционально доле, рассчитанной как отношение стоимости отдельного товара к общей стоимости товаров полученных по данной ГТД.
Таким образом, по ГТД 10318030/240107/00002010:
- - на стоимость апельсинов отнесены таможенная пошлина и таможенный сбор на общую сумму 18235,17 руб. = 16473,79 + 1761,38 (1761,4 = 5500 Ч0, 320255);
- - на стоимость мандарин отнесены таможенная пошлина и таможенный сбор на общую сумму 22326,23 руб. = 20496,47 + 1829,76 (1829,8= 5500 Ч0, 332691);
- - на стоимость лимонов отнесены таможенная пошлина и таможенный сбор на общую сумму 26835,73 руб. = 24927,57 + 1908,8 (1908,8= 5500 Ч0, 347055);
- 1761, 4+1829, 8+1908, 8=5500 (руб.).
Аналогичные расчеты и по ГТД 10318030/300707/П002133.
При получении товара по ГТД 10318030/300707/П002133 Белоусовым С.Г. уплачены: таможенные пошлины за виноград 28396,50 руб., за черешню в сумме 2560,47 руб., а также уплачен сбор за таможенное оформление в сумме 2000 руб.:
- - на стоимость винограда отнесены таможенная пошлина и таможенный сбор на общую сумму 30231,08 руб. = 28396,50+1834,58 (1834,58=2000Ч0, 91729);
- - на стоимость черешни отнесены таможенная пошлина и таможенный сбор на общую сумму 2725,89 руб. = 2560,47+165,42 (165,42= 2000Ч0, 08271);
- 1834, 58 + 165, 42= 2000 (руб.).
Установленные факты подтверждаются непосредственно самими ГТД, в которых указана информация об уплате таможенной пошлины и таможенного сбора, в раздел 47 строка 10 - таможенный сбор, раздел 47 строка 20 - таможенная пошлина и квитанциями об уплате таможенной пошлины и таможенного сбора.
По остальным наименованиям полученного товара согласно грузовым таможенным декларациям информация аналогична.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством порядке, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Применительно к 2008 году в дополнительных пояснениях налоговым органом не приведено никаких доводов о том, какие из документов, подтверждающие расходы только непосредственно по оплате плодоовощной продукции в сумме 10170049,08 руб., являются необоснованными.
Из материалов проверки и оспариваемого ненормативного акта, невозможно установить, какие расходы из 10170049,08 руб. платежей осуществленных заявителем в 2008 году за поставленную продукцию признаются обоснованными, а какие нет.
Из приложения "Оплата, поступившая за товар и реализация товара в период 2007-2009 г.г. предпринимателем Белоусовым С.Г." можно определить отсутствие оплаты российским поставщикам, осуществленной в 2008 году.
Между тем, материалами дела подтверждено, что платежным поручением N 12 от 07.04.2008 г. произведена оплата за товар предпринимателю Власову Е.В. на сумму 500000 руб.
Какие иные расходные операции, осуществленные предпринимателем Белоусовым в 2008 году, не учитываются налоговым органом из приложения "Оплата, поступившая за товар и реализация товара в период 2007-2009 г.г. предпринимателем Белоусовым С.Г." установить невозможно.
Претензии к нарушению порядка ведения учета доходов и расходов не являются основанием для определения налоговых обязательств без учета фактически понесенных и документально подтвержденных расходов, что следует из содержания п. 1 ст. 31, ст. 221 Налогового кодекса РФ. Положения ст. 221 НК РФ не позволяют отказывать в праве на получение профессионального вычета, со ссылкой на ненадлежащую организацию порядка учета хозяйственных операций.
Налоговый орган в ходе выездной проверки проверяет правильность исчисления, полноты и своевременности уплаты налога за весь период, охваченный проверкой. В силу чего в ходе проверки должны быть выявлены не только факты занижения облагаемой налогом базы за определенные налоговые периоды, но и факты ее завышения.
Проводя выездную налоговую проверку, налоговый орган не воспользовался своими полномочиями, направленными на установление фактической обязанности налогоплательщика по уплате НДФЛ. Инспекцией не осуществлен анализ соответствующих расходов предпринимателя и не исследованы обстоятельства хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Также некорректны ссылки налогового органа на анализ бухгалтерского счета 41.1. Прежде всего, необходимо учесть, что согласно ст. 4 Федеральный закон от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действие законодательства о бухгалтерском учете не распространяется на индивидуальных предпринимателей.
Поскольку индивидуальные предприниматели не ведут бухгалтерский учет, юридическими фактами, подлежащими отражению в учете, согласно Порядку, будут доходы и расходы.
К предпринимателям, согласно требованиям учета доходов и расходов по НДФЛ, не применимы понятия - приходование товара и отгрузка (отпуск) товара. В частности товар может прийти в 2006 году, но оплата его стоимости поставщику и получение дохода с реализации товара произойдет в 2007 году, в тетради учета доходов-расходов данные по товару (доход-расход) отразятся исключительно в 2007 году, а по бухгалтерскому учету он должен быть оприходован в 2006 году.
Данные бухгалтерского счета 41.1 к предпринимателю не применимы, не могут надлежащим образом отражать реальные хозяйственные операции, подлежащие учету, согласно требованиям Порядка. Анализ счета 41.1 составлен аудитором, восстанавливающим учет доходов и расходов для собственных нужд, и не может быть признан ни официальным документом, ни источником информации.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному и неподлежащему переоценке выводу о том, что налоговым органом действительные обстоятельства в ходе проверки не установлены.
Расходы по приобретению плодоовощной продукции у российских и иностранных поставщиков, подтверждаются счетами-фактурами, платежными документами, заявлениями на перевод в иностранной валюте, мемориальными ордерами, ГТД, инвойсами, паспортами сделок, внешнеэкономическими контрактами, квитанциями, ведомостями банковского контроля, справками о валютных операциях, выписками банков и т.д.
Налоговый орган также не указал в решении, в результате каких взаимоотношений и с какими именно контрагентами возникло неверное отражение данных о сумме налоговой базы по НДФЛ.
Судом установлено, что в нарушение норм Налогового кодекса Российской Федерации в решении налогового органа, вывода о невозможности учета спорных расходов ни в каком из налоговых периодов в силу положений статьи 221 Налогового кодекса РФ в мотивировочной части решения не содержится.
Доводы налогового органа, обосновывающие доначисление ЕСН, идентичны доводам относительно доначисления НДФЛ.
Обязанность по доказыванию соответствия ненормативного правового акта закону и иному нормативному акту возлагается согласно статье 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ на налоговый орган.
Налоговым органом не представлены доказательства, позволяющие с достоверностью установить соответствие оспариваемого решения налоговому законодательству.
Позицию налогового органа о возможности включения предпринимателем в расходы стоимости приобретенных товаров исключительно в том налоговом периоде, в котором фактически получены доходы от реализации именно этих товаров, нельзя признать правомерной.
Согласно статье 207 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Согласно статье 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса РФ.
В силу статьи 221 Налогового кодекса РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Налогового кодекса РФ - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
Статья 252 Налогового кодекса РФ определяет, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В соответствии со статьей 236 Налогового кодекса РФ объектом обложения единым социальным налогом для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Согласно статье 237 Налогового кодекса РФ налоговая база налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному для плательщиков налога на прибыль.
Расходами в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.
При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога необходимо исходить из того, подтверждают ли представленные налогоплательщиком документы, произведенные им расходы или нет. То есть условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
Пунктом 2 статьи 54 Налогового кодекса РФ определено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден Приказом Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-94/430 от 13.08.2002 (далее - Порядок).
Согласно пункту 13 Порядка доходы и расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных Порядком.
В силу пункта 15 Порядка под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.
При этом согласно подпункту 1 пункта 15 Порядка стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг.
Трактуя подпункт 1 пункта 15 Порядка налоговые органы придерживаются точки зрения, что стоимость приобретенной продукции включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации этих товаров, выполнения работ, оказания услуг.
Прежде всего, диспозиция подпункта 1 пункта 15 Порядка не содержит словосочетание "этих товаров", исходя из принципа п. 7 ст. 3 НК РФ расширительное толкование нормы против налогоплательщика не допускается.
Поэтому, исходя из положений п. 15 Порядка следует, что в качестве условия для учета расходов в целях налогообложения предусмотрено получение дохода (в целом) от указанной деятельности, а не дохода от реализации конкретного товара, поскольку налоговая база исчисляется за определенный налоговый период, а не по отдельным хозяйственным операциям.
Применение налоговым органом положения о необходимости в качестве связи расходов с доходами дополнительного условия определяющее момент признания расходов и обусловливающее этот момент датой получения дохода также противоречит правовой позиции Конституционного суда РФ.
Законоположения о допустимости включения тех или иных затрат в состав расходов, а также пределы проверки правоприменительными органами связи таких расходов с доходом и их экономической целесообразности уже неоднократно являлись предметом анализа Конституционного Суда Российской Федерации (определения от 4 июня 2007 года N 320-О-П, от 4 июня 2007 года N 366-О-П, от 16 декабря 2008 года N 1072-О-О и от 1 октября 2009 года N 1270-О-О).
Налоговый кодекс РФ устанавливает определенную соотносимость доходов и расходов, и связь последних именно с деятельностью по получению дохода. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (статьи 253 - 255, 260 - 264 Налогового кодекса Российской Федерации). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Такой же позиции придерживается Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно указал, что связь определяется не датой получения дохода, а направленностью затрат на осуществление деятельности, направленной на получение дохода.
В решении от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, указал, что пункт 1 статьи 221 НК РФ, закрепляя положение об уменьшении индивидуальными предпринимателями полученного дохода на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, тем самым определяет общие условия признания расходов. Требование о непосредственной связи расходов с извлечением дохода не может рассматриваться как определяющее момент признания расходов и обусловливающее этот момент датой получения дохода. Данное условие направлено на закрепление общего требования об относимости расходов и их связи именно с предпринимательской деятельностью физического лица, зарегистрированного в этом качестве.
Подобное общее требование закреплено в отношении расходов не только индивидуальных предпринимателей, но и организаций. Пункт 1 статьи 252 НК РФ, определяя условия, которым должны соответствовать затраты организаций для признания их в качестве расходов, уменьшающих полученный доход (обоснованность, документальная подтвержденность), также устанавливает требование об относимости затрат, а именно о том, что они должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Индивидуальные предприниматели, избравшие кассовый метод признания доходов и расходов, согласно пункту 3 статьи 273 НК РФ вправе учесть для целей налогообложения понесенные расходы после их фактической оплаты.
При этом данная норма Налогового кодекса Российской Федерации не связывает момент учета расходов с датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены. Пункт 3 статьи 273 НК РФ в качестве общего правила устанавливает положение, определяющее период учета понесенных налогоплательщиком расходов моментом их оплаты или прекращения обязательства по оплате иным способом. При этом помимо названного общего требования об оплате есть только одно исключение - пункт 3 статьи 273 НК РФ только лишь для расходов по приобретению сырья и материалов (условие о списании сырья и материалов в производство), т.е., особое условие, наступление которого необходимо для признания данного вида расходов для целей налогообложения.
Используемый налоговым органом принцип учета расходов в момент получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены, характерен для метода начисления. Вместе с тем Высший Арбитражный Суд Российской Федерации разъяснил, что и при применении метода начисления согласно пункту 1 статьи 272, пункту 2 статьи 318 НК РФ в момент реализации товаров подлежит признанию лишь та часть расходов, связанных с производством реализованных товаров, которые в силу пункта 1 статьи 318 НК РФ относятся к категории прямых расходов.
Расходы на производство товаров, относящиеся к категории косвенных, согласно пункту 2 статьи 318 НК РФ, учитываются для целей налогообложения в полном объеме в периоде их осуществления с учетом соответствующих требований Налогового кодекса Российской Федерации.
С учетом изложенного Высший Арбитражный Суд Российской Федерации пришел к выводу, что, принимая приказ от 13.08.2002 г. (который был разработан в связи с введением в действие главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации, к положениям которой в части определения порядка определения расходов для целей налогообложения отсылает пункт 1 статьи 221 НК РФ), Минфин России и МНС России не вправе были устанавливать для индивидуальных предпринимателей, избравших кассовый метод учета доходов и расходов, предписания и дополнительные условия для признания расходов, не предусмотренные статьей 273 НК РФ.
Таким образом, требование налогового органа о включении предпринимателем в расходы стоимости приобретенных товаров исключительно в том налоговом периоде, в котором фактически были получены доходы от реализации этих товаров, нельзя признать правомерным.
Судом первой инстанции в оспариваемом решении дана надлежащая правовая оценка всем доводам налогового органа, в том числе отраженным в апелляционной жалобе и правомерно установлена их необоснованность.
Оценив доводы инспекции относительно нарушения судом первой инстанции норм процессуального законодательства, выразившихся, по мнению инспекции, в ненадлежащем извещении налогового органа о месте и времени проведения судебного разбирательства, а также нарушения принципа состязательности, вследствие не рассмотрения ходатайства об обязании предпринимателя направить проверяющему органу копий представленных в суд документов, суд апелляционной инстанции считает их необоснованными, исходя из следующего.
Получение налоговым органом определения об отложении судебного разбирательства на 11.03.2013 в день проведения судебного разбирательства, не свидетельствует о нарушении судом первой инстанции порядка извещения стороны о месте и времени проведения судебного заседания, поскольку налоговый орган, надлежаще извещен по правилам получения копии первого судебного акта суда первой инстанции по делу.
Согласно разъяснениям п. 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 17.02.2011 N 12 "О некоторых вопросах применения АПК РФ в редакции ФЗ от 27.07.2012 N 228-ФЗ "О внесении изменений в АПК РФ" суду апелляционной (кассационной) инстанции следует исходить из того, что извещение является надлежащим, если в материалах дела имеются документы, подтверждающие направление арбитражным судом лицу, участвующему в деле, копии первого судебного акта по делу в порядке, установленном статьей 122 АПК РФ, и ее получение адресатом (уведомление о вручении, расписка, иные документы согласно части 5 статьи 122 АПК РФ), либо иные доказательства получения лицами, участвующими в деле, информации о начавшемся процессе (часть 1 статьи 123 АПК РФ), либо документы, подтверждающие соблюдение одного или нескольких условий части 4 статьи 123 АПК РФ.
Налоговый орган надлежащим образом извещен о начавшемся процессе 17.01.2012 г. /т.1 л.д. 65/, в том числе путем размещения информации на официальном сайте Арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, представлял дополнительные пояснения от 23.01.2013 посредствам факсимильной связи и в силу части 6 статьи 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации несет риск наступления неблагоприятных последствий в результате непринятия мер по получению информации о движении дела наравне со всеми участниками процесса.
Согласно ч. 2 ст. 9 АПК РФ лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.
В равной степени несостоятелен довод инспекции о нарушении судом принципа состязательности, вследствие не рассмотрения ходатайства об обязании предпринимателя направить проверяющему органу копий представленных в суд документов.
Как следует из материалов дела, протокольным определением, отраженном в протоколе судебного заседания от 26.11.2012, суд отказал в удовлетворении указанного ходатайства, поскольку инспекцией не конкретизировано, какие именно документы у него отсутствуют, какие необходимо представить предпринимателю, а также указано на процессуальное право ознакомления с материалами дела.
Судом апелляционной инстанции установлено, что предпринимателем в материалы дела представлены те же документы, которые представлялись и в налоговый орган при заявлении возражений на акт проверки согласно реестру документов (т. 1 л.д. 47). Иные документы, которые не были представлены на рассмотрение в инспекцию, в материалы дела предпринимателем не представлялись. При этом налоговый орган не указал конкретно на документ, либо пакет документов с которыми инспекция не была ознакомлена.
При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что судебные заседания по делу неоднократно откладывались, и у инспекции имелась процессуальная возможность ознакомиться с материалами дела, однако таким правом она не воспользовалось вопреки соответствующему предложению суда первой инстанции.
Таким образом, доводы о процессуальных нарушениях, допущенных судом первой инстанции при принятии оспариваемого решения, не нашли своего подтверждения и подлежат отклонению.
Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.
Доводы апелляционной жалобы не опровергают правильность сделанных судом первой инстанции и подтвержденных материалами дела выводов.
Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.
Нарушений или неправильного применения норм материального или процессуального права, являющихся в силу статьи 270 АПК РФ основанием к отмене или изменению обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 18.03.2013 по делу N А32-49331/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
И.Г.ВИНОКУР
Судьи
Н.В.СУЛИМЕНКО
Н.В.ШИМБАРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)