Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 12 августа 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 15 августа 2013 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,
судей Баканова В.В., Малышева М.Б.,
при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 29.04.2013 по делу N А07-23378/2011 (судья Давлеткулова Г.А.).
В заседании приняли участие представители:
обществу с ограниченной ответственностью Холдинг "Юнал-Инвест" - Хоменко С.В. (доверенность от 21.01.2013 N ЮИ-ДОВ/1),
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - Исламгулова Э.Р. (доверенность от 08.07.2013 N 11-12/09088), Осипова Т.Н. (доверенность от 25.03.2013 N 11-12/04057), Лазарева С.Н. (доверенность от 15.01.2013 N 11-08/00246), Хусниярова Г.С. (доверенность от 15.01.2013 N 11-08/00236).
Общество с ограниченной ответственностью Холдинг "Юнал-Инвест" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО Холдинг "Юнал-Инвест") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан от 05.10.2011 N 06-11/111 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 10 226 576 рублей, налога на прибыль в размере 13 120 856 рублей, налога на доходы физических лиц в размере 832 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по налогу на добавленную стоимость и по налогу на прибыль, по ст. 123 НК РФ по налогу на доходы физических лиц (с учетом отказа от требований и уточнения заявленных требований).
Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 30.05.2012 заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 3 146 681 рублей, соответствующей суммы пени, налога на прибыль в сумме 4 195 815 рублей, соответствующей суммы пени; налога на доходы физических лиц в сумме 832 рублей, соответствующей суммы пени по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). В удовлетворении остальной части требований заявителю отказано.
Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2012 решение суда отменено в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 32 560 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа, налога на прибыль в сумме 37 657 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа. В указанной части решение налоговой инспекции признано судом апелляционной инстанции недействительным. В остальной части решение Арбитражного суда Республики Башкортостан оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 26.12.2012 N Ф09-12543/12 названные судебные акты отменены в части отказа в удовлетворении заявленных обществом требований. В отмененной части дело передано на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Башкортостан. Федеральный арбитражный суд Уральского округа указал на то, что вывод судов о недобросовестности налогоплательщика сделан по неполно исследованным обстоятельствам по делу. Судами надлежаще не исследованы и документально не подтверждены неправомерные действия самого налогоплательщика, не опровергнуто действительное наличие товара и реальность выполненных работ. Действительный размер налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций не определен, документы об уплате НДС контрагенту не исследовались, в связи с чем, судебные акты в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции о доначислении налога на прибыль организаций по взаимоотношениям со спорным контрагентом, начисления соответствующих пеней и штрафа не отвечают требованиям законности и обоснованности и подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение.
При новом рассмотрении дела решением арбитражного суда первой инстанции от 29.04.2013 заявленные требования удовлетворены, признано недействительным решение инспекции в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 7 047 335 рублей, налога на прибыль в размере 8 887 384 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость и по налогу на прибыль.
В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда первой инстанции, в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, неправильным применением норм материального права, в удовлетворении заявленных требований отказать.
В обоснование доводов апелляционной жалобы заинтересованное лицо ссылается на получение обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с завышением расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по взаимоотношениям с контрагентом - обществом с ограниченной ответственностью "МашПроект" (далее - ООО "МашПроект", контрагент), поскольку в ходе налоговой проверки реальность поставки товаров и выполнение работ данным контрагентом не подтверждена, первичные документы, оформленные от лица данной организации, содержат недостоверные сведения, установлена подконтрольность ООО "МашПроект" заявителю и использование последним реквизитов ООО "МашПроект" исключительно для уменьшения доходов и получения, в связи с этим необоснованной налоговой выгоды.
Таким образом, как указывает налоговый орган, суд не оценил все доказательства в их совокупности и взаимосвязи в соответствии с требованиями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором отклонены доводы инспекции.
Так, налогоплательщик ссылается на то, что материалами налоговой проверки не опровергается реальность поставки товара, а также его дальнейшее использование в хозяйственной деятельности в заявленных объемах, равно как и не опровергнут факт выполнения работ контрагентом и передачу их результата заказчикам, что исключает возможность отказа в праве на принятие расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по формальному мотиву наличия недостатков в оформлении документов.
При этом налоговым органом не представлено бесспорных доказательств, свидетельствующих об осведомленности заявителя о нарушениях налогового законодательства, допущенных контрагентом.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.
Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам соблюдения налогового законодательства правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период 2007-2009 гг., по результатам которой составлен акт проверки от 27.07.2011 N 06-07/74 и вынесено решение 05.10.2011 N 06-11/111 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены НДС в сумме 10 571 017 рублей, налог на прибыль в сумме 13 580 109 рублей, пени по НДС, по налогу на прибыль, НДФЛ в общей сумме 8 068 409 рублей, штрафы по п. 1 ст. 122 НК РФ, ст. 123 НК РФ в общей сумме 2 936 581 рублей.
Основанием для привлечения общества к налоговой ответственности явилось установление инспекцией неправомерного занижения налоговой базы по налогу на прибыль и НДС, а также неправомерное применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС и принятие расходов по налогу на прибыль на основании документов ООО "Машпроект" в связи с отсутствием реальных хозяйственных взаимоотношений с указанным контрагентом, несоблюдением обществом требований ст. 146, 169, 171, 172, 249, 252 НК РФ и направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды с использованием документов и расчетных счетов фиктивной организации для сокрытия и уменьшения доходов.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 28.11.2011 N 629/06, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено.
Общество, полагая, что решения инспекции не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акт недействительным.
Удовлетворяя при новом рассмотрении требования общества, суд первой инстанции признал недоказанным факт отсутствия реальности взаимоотношений заявителя с ООО "Машпроект" и направленности умысла заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды путем получения незаконного права на вычет НДС.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции не соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.
В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.
Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
В соответствии со ст. 248 к доходам в целях настоящей главы относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).
Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ с учетом положений главы 25 НК РФ.
Доходом от реализации, согласно ст. 249 НК РФ признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В силу статьи 9 Федерального закона Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.
Налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.
В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Кроме того, в соответствии с п. 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.
Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Согласно п. 6 указанного постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В соответствии с п. 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В п. 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О суммы НДС, уплаченные поставщикам продукции, подлежат возмещению из бюджета при условии добросовестности действий налогоплательщика. При злоупотреблении правом арбитражный суд может отказать лицу в защите принадлежащего ему права.
Таким образом, возможность применения налоговых вычетов по НДС обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии к вычету НДС, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.
При этом, как разъяснено в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09 доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.
Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком (подрядчиком).
При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.
Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.
Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых сумм вычетов налога на добавленную стоимость по операциям приобретения товаров (работ, услуг).
О недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.
В ходе проведенных мероприятий налогового контроля по взаимоотношениям ООО Холдинг "Юнал-Инвест" с ООО "МашПроект" установлено следующее.
На поручение от 26.11.2010 N 16392 в Инспекцию Федеральной налоговой службы N 8 по г. Москве истребовать у ООО "МашПроект" документы по взаимоотношениям с ООО Холдинг "Юнал-Инвест" получен ответ N 23660/21 от 17.12.2010 о том, что инспекцией выставлено требование о предоставлении документов (информации). Контактный телефонный номер, указанный в учредительных документах, не принадлежит ООО "МашПроект". Последняя бухгалтерская отчетность организации была представлена по состоянию на 01.04.2010, последняя декларация по НДС - 1 квартал 2010 г. Декларации по НДС и по налогу на прибыль "нулевые". Основной вид деятельности ООО "МашПроект" - деятельность агентов по торговле пищевыми продуктами.
Документы, подтверждающие взаимоотношения ООО "МашПроект" с ООО Холдинг "Юнал-Инвест", от контрагента не представлены.
Согласно данным федеральных информационных ресурсов имущество, транспорт у ООО "МашПроект" отсутствуют. Справки по форме 2-НДФЛ данной организацией не представлялись.
На официальном сайте Федерального государственного учреждения Федерального лицензионного центра при Госстрое www.flc.ru, а также на официальном сайте ФНС www.nalog.ru на ООО "МашПроект" лицензии, в том числе, на строительную деятельность, не зарегистрированы.
Согласно ответу ФГУ "Федеральный лицензионный центр при Госстрое" ООО "МашПроект" по вопросу лицензирования в лицензирующий орган не обращались.
В соответствии с регистрационными документами учредителем и генеральным директором ООО "МашПроект" являлся Тепленичев Антон Андреевич. На поручение о допросе руководителя ООО "МашПроект" в Межрайонную ИФНС России N 12 по Вологодской области получен ответ, к которому приложено объяснение Тепленичева А.А. от 29.08.2008 о том, что весной 2004 года он потерял паспорт в г. Москве. По приезду домой, в г. Череповец написал заявление об утере паспорта и осенью получил новый. Никогда не был руководителем какой-либо организации. Никаких счетов в банках не открывал. Доверенностей от своего имени не выписывал. Никаких бухгалтерских и налоговых документов не подписывал.
В ходе проверки в соответствии со ст. 95 НК РФ инспекцией вынесено постановление от 16.09.2011 N 06-10/2/60 о проведении почерковедческой экспертизы. Согласно заключению эксперта N 223/05-2011 от 28.09.2011 подписи от имени руководителя ООО "МашПроект" Тепленичева А.А. на первичных документах выполнены другим лицом с подражанием подписи.
Из анализа банковской выписки движения денежных средств по расчетному счету ООО "МашПроект", представленной ООО КБ "Регионфинансбанк", следует, что с расчетного счета ООО "Машпроект" денежные средства на выдачу заработной платы, на хозяйственные нужды организации, в том числе на аренду офисных и складских помещений не снимались и не перечислялись. В основном денежные средства перечислены юридическим лицам за товар, сахар, муку, и прочее.
Денежные средства с расчетного счета ООО "МашПроект" перечислялись в основном ООО "Максимал", ООО "Диамант", ИП Кузьминых, ЗАО "Техпромсервис".
Согласно ответу Межрайонной ИФНС N 14 по Республике Татарстан (вх.N 16992 от 29.04.2011) ООО "Максимал" состоит на учете с 11.09.2008. Сведения о транспортных средствах, имуществе отсутствуют. Основной вид деятельности - деятельность агентов по оптовой торговле пищевыми продуктами. С момента постановки на учет ООО "Максимал" отчетность не представляет. По данным территориального органа Пенсионного фонда численность организации в 2007 г.- 1 чел., 2008 г.- 1 чел.
На поручение о допросе руководителя ООО "Максимал" Дмитриева Марата Александровича получен ответ о направлении повестки на допрос в адрес руководителя. Информация о проведении допроса не получена.
На запрос ОАО "Сбербанк России" представлена выписка по расчетному счету ООО "Максимал". Расчетный счет N 40702810306000105107 открыт 26.03.2007, закрыт 04.09.2008. Анализ выписки показал, что денежные средства в основном перечисляются физическим лицам на карточные счета, ЗАО "Объединенная система моментальных платежей". Перечисления за найм персонала, транспортные услуги, на хозяйственные нужды организации, в том числе на аренду офисных и складских помещений отсутствуют. Расходные операции по расчетному счету свидетельствуют о том, что они направлены не на осуществление финансово-хозяйственной деятельности, а на выведение денежных средств из оборота.
По показаниям руководителя ООО "Диамант" Никитина Александра Сергеевича (протокол допроса N 2 от 27.04.2011, полученный из МИФНС России N 35 по РБ) предприятие ООО "МашПроект" не помнит, с руководителем ООО "МашПроект" Тепленичевым Антоном Андреевичем лично не знаком. По словам Никитина А.С. ООО Холдинг "Юнал-Инвест" и его руководитель Шакиров Альберт Климович ему знакомы. С руководителем они земляки, встречаются как на работе, так и в неформальной обстановке.
Индивидуальный предприниматель Кузьминых Андрей Александрович оповещен явкой на допрос, но в назначенное время не явился. С расчетного счета ИП Кузьминых денежные средства израсходованы на пластиковые карты физических лиц, ООО "Благо-Продукт Урал", ИНН 0277062857, директором которого является Кузьминых Андрей Александрович и другим юридическим лицам.
ЗАО "Техпромсервис" является контрагентом ООО "МашПроект" и налогоплательщика. Согласно представленным документам (договоры займа, платежные поручения) по требованию N 556 от 01.12.2010, выставленному ЗАО "Техпромсервис", ООО Холдинг "Юнал-Инвест" неоднократно выступал заимодавцем по отношению к заемщику - ЗАО "Техпромсервис". Заемщик возвращал суммы займа и проценты за пользование суммой. При этом директор ЗАО "Техпромсервис" Юнусов О.В. является братом Шакирова А.К. (исполнительный директор ООО Холдинг "Юнал-Инвест").
Анализ движения денежных средств показал, что общество "МашПроект" направляло поступившие от налогоплательщика денежные средства за продукты питания, либо организации с признаками "однодневки" (ООО "Максимал"), либо организации-контрагенту налогоплательщика (ЗАО "Техпромсервис"), либо организации, руководитель которой контактирует с налогоплательщиком (ООО "Диамант").
Согласно представленным банком сведениям, ООО "МашПроект" был открыт банковский счет, не по местонахождению организации (г. Москва), а в г. Уфе. Счет в ООО Уфимский филиал Центркомбанка был открыт лично исполнительным директором ООО Холдинг "Юнал-Инвест" Шакировым А.К., представлявшим интересы ООО "МашПроект" на основании доверенности от 17.10.2008.
При этом согласно показаниям Шакирова А.К., он с руководителем контрагента не встречался, с сотрудниками общества "МашПроект" общался только по телефону, виделся с курьером, документы у курьера не спрашивал. Договоры с обществом "МашПроект" подписывал в г. Москве, в ресторане с курьером.
Открытый ООО "МашПроект" счет в ООО Уфимский филиал Центркомбанка 28.10.2008 был закрыт 10.08.2010. За период 2008-2009 гг. согласно сведениям о движении денежных средств по указанному счету его контрагентами являлись только 2 лица - ООО Холдинг "Юнал-Инвест" и ООО "Титан".
В ходе проверки инспекцией проведен допрос Зверева Д.Г., заместителя исполнительного директора ООО Холдинг "Юнал-Инвест" в проверяемом периоде, который показал, что работы ООО "МашПроект" не выполняло, лицензий не имело, печать ООО "Машпроект" он видел у исполнительного директора Шакирова А.К.
Также Зверев Д.Г. показал, что для того, что бы обналичить денежные средства со счета ООО "МашПроект", поступившие от ООО "Холдинг "Юнал-Инвест", Шакиров А.К. созванивался с Юнусовой Екатериной - женой Юнусова О.В. (директор ЗАО "Техпромсервис"), который является братом Шакирова А.К., она, в свою очередь, с помощью "Клиент-Банк" производила платежи. ЗАО "Техпромсервис" расположено на одном этаже с ООО Холдинг "Юнал-Инвест", в соседнем офисе.
В ходе проведения УНП МВД по Республике Башкортостан оперативно-розыскных мероприятий в офисе налогоплательщика обнаружены и изъяты документы по взаимоотношениям ООО "МашПроект" с Мишкинским ДРСУ ГУП "Башкиравтодор".
Соответственно наличие в офисе заявителя документов ООО "МашПроект" по взаимоотношениям, не связанным с ООО Холдинг "Юнал-Инвест", в совокупности с показаниями Зверев Д.Г., а также доказательствами номинальности ООО "МашПроект", а также фактом открытия расчетного счета ООО "МашПроект" лично исполнительным директором общества Шакировым А.К., осуществлением ООО "МашПроект" операцией преимущественно только с ЗАО "Техпромсервис" и ООО Холдинг "Юнал-Инвест" свидетельствуют о подконтрольности ООО "МашПроект" заявителю и взаимозависимому с ним лицу - ЗАО "Техпромсервис", а также использовании реквизитов ООО "МашПроект" и его расчетного счета исключительно для создания условий для получения необоснованной налоговой выгоды, а не осуществления реальных хозяйственных отношений.
Об указанных обстоятельствах свидетельствует, в том числе, открытие расчетного счета ООО "МашПроект" в г. Уфе незадолго до совершения спорных операций, проведение по нему операций только с заявителем.
При этом суд первой инстанции в нарушение требований ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отклонил каждое доказательство, представленное налоговым органом в отдельности, не оценив их в совокупности и взаимосвязи, тем самым, нарушив требования процессуального законодательства в части оценки доказательств, что привело к несоответствию сделанных судом первой инстанции выводов обстоятельствам дела и является основанием для отмены решения.
В связи с этим, апелляционный суд не может признать реальными заявленные обществом операции с ООО "МашПроект" и приходит к выводу о необходимости определения налоговых обязательств общества, исходя из подлинного экономического содержания соответствующих операций, как-то установлено п. 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
Как следует из обжалуемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 3 691 525 рублей и НДС за тот же период в сумме 2 768 644 рублей послужил вывод инспекции о необоснованном занижении налоговой базы в связи с не включением в нее дохода от реализации двух вертолетных двигателей по договору купли-продажи от 29.10.2008 N 16/08, заключенному обществом с ОАО "Климов", на сумму 18 150 000 рублей (в том числе НДС в сумме 2 768 644 рублей).
Так, общество не включило указанную сумму (15 381 356 рублей) в доход от реализации, ссылаясь на наличие договора комиссии от 03.10.2008 N 62/2008, заключенному между ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (комиссионер) и ООО "МашПроект" (комитент), на продажу указанных авиадвигателей.
Действительно, в силу п. 1 ст. 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении указанных договоров.
Обязанность же по налогообложению дохода, полученному в ходе исполнения поручения, возникает у комитента, которым в данном случае выступает ООО "МашПроект", последнее, однако, доход от реализации вертолетных двигателей по договору купли-продажи от 29.10.2008 N 16/08 в налоговой отчетности не отразило.
Следовательно, с учетом сделанных выше выводов о номинальном характере ООО "МашПроект", а также положений п. 1 ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, апелляционный суд исходит из того, что договор комиссии от 03.10.2008 N 62/2008, заключенный между ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (комиссионер) и ООО "МашПроект" (комитент), является мнимой сделкой, поскольку совершен лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, в силу чего - ничтожен.
Соответственно в таком случае обязанность по включению дохода от реализации двигателей в рамках договора купли-продажи от 29.10.2008 N 16/08 возлагается непосредственно на ООО Холдинг "Юнал-Инвест", которое и признается выгодоприобретателем по данному договору.
При этом в силу ст. 247, п. 1 ст. 252 НК РФ и постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" определение размера налоговых обязательств при наличии сомнении в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Таким образом, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались выводы о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
Указанный подход, изложенный в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, применим к ситуации осуществления налогоплательщиком реальных хозяйственных операций с контрагентом и несения им в связи с этим реальных расходов.
Соответственно в данном случае с учетом реального движения товара в рамках договора купли-продажи от 29.10.2008 N 16/08, заключенного обществом с ОАО "Климов", в качестве реально понесенных налогоплательщиком расходов апелляционный суд может признать только расходы на приобретение двух вертолетных двигателей.
При этом бремя доказывания несения расходов в объеме. соответствующем рыночным ценам, исходя из позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, возлагается на налогоплательщика.
Подход, изложенный в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, не может быть направлен на защиту интересов недобросовестного налогоплательщика и, по существу, легализации фиктивных (непонесенных) расходов, иное приведет к возможности налогоплательщику получить необоснованную налоговую выгоду путем получения в суде права на учет расходов, которые он фактически не нес.
При проверке источника получения обществом спорных двигателей судом апелляционной инстанции установлено, что в декабре 2007 года, то есть незадолго до спорных операций, ООО "МашПроект" приобрело два двигателя ТВ3-117ВК у ООО "Титан" за 10 011 134 рублей (в том числе НДС в сумме 1 527 122,14 рублей), что подтверждается выпиской с расчетного счета ООО "МашПроект" за 12.12.2007.
Поскольку ссылка общества на получение двигателей от ООО "МашПроект" в рамках договора комиссии опровергнута, с учетом номинальности и подконтрольности ООО "МашПроект" заявителю, суд считает возможным признать в качестве расходов самого общества расходы, отраженные по расчетному счету ООО "МашПроект" на приобретение двигателей в период, предшествующий их реализации ОАО "Климов", то есть в сумме 8 484 012 рублей (без учета НДС).
Ссылка общества на то, что ООО "МашПроект" приобрело двигатели у ЗАО "Техпромсервис" судом апелляционной инстанции также отклоняется, поскольку в данном случае ЗАО "Техпромсервис" произведен возврат ранее приобретенных у ООО "МашПроект" двигателей для придания реальности хозяйственной операции, только для видимости таковой.
По мнению суда апелляционной инстанции отношения между ЗАО "Техпромсервис" и ООО "МашПроект", оформленные договором купли-продажи, в рамках которого произведен возврат, направлены исключительно на создание видимости легального происхождения двигателей.
Как установлено апелляционным судом, приобретение ООО "МашПроект" двигателей у ООО "Титан" произведено в тот же период, когда спорные двигатели, прошедшие капитальный ремонт на ОАО "АРЗ" были направлены в адрес ЗАО "Прана-авиа" 17.12.2007, в связи с чем суд апелляционной инстанции считает возможным признать расходы на приобретение двигателей ООО "МашПроект" двигателей у ООО "Титан" расходами самого налогоплательщика, понесенными в связи с реализацией двигателей ОАО "Климов".
Представленные обществом сведения о цене двигателей, реализованных ОАО "Мотор Сич" российским компаниям, не могут быть приняты поскольку значительно превышают цену аналогичных двигателей, реализованных заявителем в адрес ОАО "Климов".
С учетом предоставления права на учет расходов на приобретение двигателя в сумме 8 484 012 рублей, налоговым органом подлежал доначислению налог на прибыль организаций за 2008 год в сумме 1 655 363 рублей ((15 381 356 рублей - 8 484 012 рублей)*24%), соответственно, по данной сделке неправомерно доначислен налоговым органом налог на прибыль за 2008 год в сумме 2 036 162 рублей.
Право на вычет по НДС носит заявительный характер и в отсутствие соответствующих документов (счетов-фактур, товарных накладных, подтверждающих принятие товара на учет) не может быть предоставлено.
Таким образом, в данном случае налоговым органом правомерно в связи занижением налоговой базы по сделке по реализации заявителем в адрес ОАО "Климов" двух вертолетных двигателей были начислены обществу налог на прибыль организаций за 2008 год в сумме 1 655 363 рублей и НДС за 2008 год в сумме 2 768 644 рублей.
Как следует из обжалуемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 965 101 рублей, за 2009 год в сумме 619 487 рублей и НДС за 2008 год в сумме 723 825 рублей, за 2009 год в сумме 850 рублей послужил вывод инспекции о необоснованном занижении налоговой базы в связи с не включением в нее дохода от выполнения подрядных работ в рамках договора строительного подряда от 13.10.2008 N 15/08, заключенному обществом (подрядчик) с ООО "Дэниа Сибус ПМ Лимитед" (заказчик), на устройство монолитного железобетонного каркаса здания, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Зарубина, 167.
Согласно указанному договору ООО Холдинг "Юнал-Инвест" в 2008 г. выполнил общестроительные работы на сумму 4 957 928 рублей, в 2009 г. - 4 725 289 рублей, однако не отразил указанные суммы в налоговой базе по налогу на прибыль и НДС, ссылаясь на наличие договора комиссии от 06.10.2008 N 63/2008, согласно которому ООО "МашПроект" (комитент) доверяет совершать сделки на выполнение подрядных и субподрядных работ (по устройству монолитного железобетонного каркаса здания, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Зарубина, 167) ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (комиссионер).
Действительно, в силу п. 1 ст. 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении указанных договоров.
Обязанность же по налогообложению дохода, полученного в ходе исполнения поручения, возникает у комитента, которым в данном случае выступает ООО "МашПроект", которое, однако, доход от выполнения подрядных работ по договору строительного подряда от 13.10.2008 N 15/08 в налоговой отчетности не отразило.
Однако, с учетом сделанных выше выводов о номинальном характере ООО "МашПроект", а также положений п. 1 ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, апелляционный суд исходит из того, что договор комиссии от 06.10.2008 N 63/2008, заключенный между ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (комиссионер) и ООО "МашПроект" (комитент), является мнимой сделкой, поскольку совершен лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, в силу чего - ничтожен.
Соответственно в таком случае обязанность по включению дохода от реализации подрядных работ в рамках договора строительного подряда от 13.10.2008 N 15/08 возлагается на ООО Холдинг "Юнал-Инвест", которое и признается выгодоприобретателем по данному договору.
В то же время, как уже указывалось, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнении в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Поскольку доказательств привлечения для выполнения спорных работ реальных субподрядных организаций налогоплательщиком не представлено, то апелляционный суд приходит к выводу, что работы в рамках договора строительного подряда от 13.10.2008 N 15/08 выполнены силами налогоплательщика, что, однако, не исключает его право учесть дополнительно понесенные, документально подтвержденные, но не отраженные в его бухгалтерском и налоговом учете фактические расходы, в связи с выполнением подрядных работ, таких как - расходы на выплату заработной платы дополнительно привлеченным работникам, уплату соответствующих налогов, сборов, на питание работников и прочее, которые согласно документам были перевыставлены ООО "МашПроект" в рамках ничтожного договора комиссии.
Так, в результате сверки, проведенной налоговым органом и обществом, установлены суммы расходов на выплату заработной платы, уплаты налогов и питание дополнительно нанятых работников для выполнения подрядных работ по договору с ООО "Дэниа Сибус ПМ Лимитед".
Так, согласно дополнениям к апелляционной жалобе от 26.07.2013 инспекцией признаны расходы общества на выплату заработной платы дополнительным работникам в 2008 году в сумме 504 880 рублей, за 2009 год в сумме 976 387 рублей, на уплату единого социального налога за 2008 год в сумме 135 812,58 рублей, за 2009 год в сумме 262 647,84 рублей.
Кроме того, как следует из материалов дела согласно п. 4.1.9 договора строительного подряда от 13.10.2008 N 15/08, заключенному обществом (подрядчик) с ООО "Дэниа Сибус ПМ Лимитед" (заказчик), последний обязан обеспечить питание работников ООО Холдинг "Юнал-Инвест" из расчета 150 рублей на одного работника в день.
ООО "Дэниа Сибус ПМ Лимитед" во исполнение данного условия договора перечисляло ООО Холдинг "Юнал-Инвест" денежные средства в 2008-2009 годах на питание работников в составе оплаты по договору подряда от 13.10.2008 N 15/08, в том числе в сумме 180 381 рублей в 2008 году, в сумме 754 650 рублей в 2009 году.
В свою очередь, ООО Холдинг "Юнал-Инвест" оплату питания в сумме 180 381 рублей включило в налоговую базу и в расходы в 2008 году. Соответственно налоговым органом в 2008 году самостоятельное включение данной суммы в налоговую базу, равно как и отказ в принятии расходов не производился.
Учитывая, что общество самостоятельно учло расходы на питание в составе расходов по налогу на прибыль, оснований предоставлять данное право повторно суд апелляционной инстанции не усматривает.
Таким образом, дополнительно принимаемые апелляционным судом расходы за 2008 год составляют 640 692,58 рублей (504 880 рублей + 135 812,58 рублей).
Налог на прибыль, подлежащий доначислению общества за 2008 год, определен апелляционным судом в размере 811 335 рублей ((4 021 253 рублей - 640 692,58 рублей)*24%).
И, напротив, денежные средства в сумме 754 650 рублей, полученные заявителем от ООО "Дэниа Сибус ПМ Лимитед" на питание в 2009 году, не были налогоплательщиком самостоятельно включены ни в состав доходов и налоговой базы, ни в состав расходов.
Соответственно налоговый орган, включив 754 650 рублей, полученные заявителем от ООО "Дэниа Сибус ПМ Лимитед" в состав выручки по налогу на прибыль, должен был предоставить обществу право на учет фактически понесенных им расходов на питание работников в 2009 году в сумме 616 906 рублей.
Таким образом, дополнительно принимаемые апелляционным судом расходы за 2009 год составляют 1 855 941 рублей (976 387 рублей + 262 647,84 рублей + 616 906 рублей).
Налог на прибыль, подлежащий доначислению общества за 2009 год, определен апелляционным судом в размере 248 299 рублей ((4 725 289 рублей - 1 855 941 рублей)*20%).
Следовательно, в данном случае налоговым органом правомерно в связи занижением налоговой базы были начислены обществу налог на прибыль организаций за 2008 год в сумме 811 335 рублей, за 2009 год в сумме 248 299 рублей и НДС за 2008 год в сумме 723 825 рублей, за 2009 год в сумме 850 рублей.
Как следует из обжалуемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 550 244 рублей и НДС за 2008 год в сумме 733 662 рублей послужил вывод инспекции о необоснованном завышении расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "МашПроект" (субподрядчик) в рамках договора от 21.11.2008 N 68 на выполнение строительных работ для ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (генподрядчик) на территории Ханты-Мансийского автономного округа на объекте - инженерные сети к жилым домам.
С учетом сделанных выше выводов о номинальном характере ООО "МашПроект", а также положений п. 1 ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, апелляционный суд исходит из того, что договор от 21.11.2008 N 68 на выполнение строительных работ, заключенный между ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (генподрядчик) и ООО "МашПроект" (субподрядчик), является мнимой сделкой, поскольку совершен лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, в силу чего - ничтожен.
Поскольку доказательств привлечения для выполнения спорных работ реальных субподрядных организаций налогоплательщиком не представлено, апелляционный суд приходит к выводу, что работы в рамках договора от 21.11.2008 N 68 на выполнение строительных работ выполнены силами налогоплательщика, соответственно понесенные в связи его выполнением расходы (на оплату труда собственных работников и прочее) уже учтены налогоплательщиком, соответственно налоговый орган правомерно отказал обществу в признании в полном объеме заявленных расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС в рамках ничтожного договора с ООО "МашПроект".
Таким образом, налоговым органом правомерно доначислен обществу налог на прибыль за 2008 год в сумме 550 244 рублей и НДС за 2008 год в сумме 733 662 рублей.
Как следует из обжалуемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 579 661 рублей и НДС за 2008 год в сумме 434 746 рублей послужил вывод инспекции о необоснованном завышении расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "МашПроект" (субподрядчик) в рамках договора от 23.09.2008 N 30 на выполнение работ по ремонту артезианской скважины для ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (генподрядчик) на территории Ханты-Мансийского автономного округа.
С учетом сделанных выше выводов о номинальном характере ООО "МашПроект", а также положений п. 1 ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, апелляционный суд исходит из того, что договор от 23.09.2008 N 30 на выполнение работ по ремонту артезианской скважины, заключенный между ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (генподрядчик) и ООО "МашПроект" (субподрядчик), является мнимой сделкой, поскольку совершен лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, в силу чего ничтожен.
Поскольку доказательств привлечения для выполнения спорных работ реальных субподрядных организаций налогоплательщиком не представлено, то апелляционный суд приходит к выводу, что работы в рамках договора от 23.09.2008 N 30 по ремонту артезианской скважины выполнены силами налогоплательщика, соответственно понесенные в связи его выполнением расходы (на оплату труда собственных работников и прочее) уже учтены налогоплательщиком, соответственно налоговый орган правомерно отказал обществу в признании в полном объеме заявленных расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС в рамках ничтожного договора с ООО "МашПроект".
Таким образом, в данном случае налоговым органом правомерно в связи занижением налоговой базы были начислены обществу налог на прибыль за 2008 год в сумме 579 661 рублей и НДС за 2008 год в сумме 434 746 рублей.
Как следует из обжалуемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 2 335 606 рублей и НДС за 2008 год в сумме 1 751 704 рублей послужил вывод инспекции о необоснованном завышении расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "МашПроект" (поставщик) в рамках договоров поставки от 02.06.2008 N 18 (доначисленный налог на прибыль составил 1 405 234 рублей), от 09.06.2008 N 21 (доначисленный налог на прибыль составил 930 372 рублей)на поставку строительных материалов.
С учетом сделанных выше выводов о номинальном характере ООО "МашПроект", апелляционный суд приходит к выводу, что налогоплательщик правомерно лишен налоговым органом права на налоговые вычеты по НДС в сумме 1 751 704 рублей, в виду несоблюдения им требований ст. 169, 172 НК РФ в части достоверности представленных в подтверждение вычетов документов.
В то же время, налоговым органом факт оприходования и использования товара в предпринимательской деятельности (строительстве) в заявленных объемах не опровергнут.
Анализ внутреннего движения товара у налогоплательщика, который бы позволил предположить, что спорные объемы товара фактически не приобретены, не оприходованы и не использованы в предпринимательской деятельности, инспекцией не произведен, факты поступления аналогичного товара от иных поставщиков также в решении не зафиксированы.
Инспекция не оспаривает фактическую потребность общества в приобретенном количестве товара для использования в основной деятельности.
Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
Указанный подход, изложенный в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, применим к изложенной ситуации.
У суда апелляционной инстанции в данном случае нет оснований сомневаться, что заявленные обществом расходы на приобретение материалов определены в размере, соответствующем уровню рыночных цен на соответствующие материалы, в связи с чем суд считает возможным предоставить обществу право на их учет в полном объеме, в связи с чем признать неправомерным доначисление обществу налога на прибыль за 2008 год в сумме 2 335 606 рублей и, соответственно признать неправомерным начисление обществу налога на прибыль по данным сделкам.
В то же время доначисление НДС за 2008 год в сумме 1 751 704 рублей произведено налоговым органом правомерно в связи с недостоверностью представленных в подтверждение права на вычет первичных документов.
Таким образом, налоговым органом неправомерно без учета фактически понесенных обществом расходов доначислен налог на прибыль за 2008 год в сумме 4 525 534 рублей (2 036 162 рублей + 153 766 рублей + 2 335 606 (1 405 234 рублей + 930 372 рублей)), за 2009 год в сумме 371 188 рублей, соответствующей пени и штрафов за неполную уплату налога на прибыль по п. 1 ст. 122 НК РФ, в указанной части решение инспекции подлежит признанию недействительным.
Учитывая вышеизложенное, решение суда первой инстанции подлежит отмене, в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 29.04.2013 по делу N А07-23378/2011 отменить.
Удовлетворить требования общества с ограниченной ответственностью Холдинг "Юнал-Инвест" в части.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан от 05.10.2011 N 06-11/111 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 4 525 534 рублей, за 2009 год в сумме 371 188 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В остальной части в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью Холдинг "Юнал-Инвест" отказать.
Обеспечительные меры, введенные определением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 28.12.2011, в виде приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан от 05.10.2011 N 06-11/111 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, отменить.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 15.08.2013 N 18АП-6333/2013 ПО ДЕЛУ N А07-23378/2011
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 15 августа 2013 г. N 18АП-6333/2013
Дело N А07-23378/2011
Резолютивная часть постановления объявлена 12 августа 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 15 августа 2013 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,
судей Баканова В.В., Малышева М.Б.,
при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 29.04.2013 по делу N А07-23378/2011 (судья Давлеткулова Г.А.).
В заседании приняли участие представители:
обществу с ограниченной ответственностью Холдинг "Юнал-Инвест" - Хоменко С.В. (доверенность от 21.01.2013 N ЮИ-ДОВ/1),
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - Исламгулова Э.Р. (доверенность от 08.07.2013 N 11-12/09088), Осипова Т.Н. (доверенность от 25.03.2013 N 11-12/04057), Лазарева С.Н. (доверенность от 15.01.2013 N 11-08/00246), Хусниярова Г.С. (доверенность от 15.01.2013 N 11-08/00236).
Общество с ограниченной ответственностью Холдинг "Юнал-Инвест" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО Холдинг "Юнал-Инвест") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан от 05.10.2011 N 06-11/111 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 10 226 576 рублей, налога на прибыль в размере 13 120 856 рублей, налога на доходы физических лиц в размере 832 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по налогу на добавленную стоимость и по налогу на прибыль, по ст. 123 НК РФ по налогу на доходы физических лиц (с учетом отказа от требований и уточнения заявленных требований).
Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 30.05.2012 заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 3 146 681 рублей, соответствующей суммы пени, налога на прибыль в сумме 4 195 815 рублей, соответствующей суммы пени; налога на доходы физических лиц в сумме 832 рублей, соответствующей суммы пени по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). В удовлетворении остальной части требований заявителю отказано.
Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2012 решение суда отменено в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 32 560 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа, налога на прибыль в сумме 37 657 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа. В указанной части решение налоговой инспекции признано судом апелляционной инстанции недействительным. В остальной части решение Арбитражного суда Республики Башкортостан оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 26.12.2012 N Ф09-12543/12 названные судебные акты отменены в части отказа в удовлетворении заявленных обществом требований. В отмененной части дело передано на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Башкортостан. Федеральный арбитражный суд Уральского округа указал на то, что вывод судов о недобросовестности налогоплательщика сделан по неполно исследованным обстоятельствам по делу. Судами надлежаще не исследованы и документально не подтверждены неправомерные действия самого налогоплательщика, не опровергнуто действительное наличие товара и реальность выполненных работ. Действительный размер налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций не определен, документы об уплате НДС контрагенту не исследовались, в связи с чем, судебные акты в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции о доначислении налога на прибыль организаций по взаимоотношениям со спорным контрагентом, начисления соответствующих пеней и штрафа не отвечают требованиям законности и обоснованности и подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение.
При новом рассмотрении дела решением арбитражного суда первой инстанции от 29.04.2013 заявленные требования удовлетворены, признано недействительным решение инспекции в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 7 047 335 рублей, налога на прибыль в размере 8 887 384 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость и по налогу на прибыль.
В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда первой инстанции, в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, неправильным применением норм материального права, в удовлетворении заявленных требований отказать.
В обоснование доводов апелляционной жалобы заинтересованное лицо ссылается на получение обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с завышением расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по взаимоотношениям с контрагентом - обществом с ограниченной ответственностью "МашПроект" (далее - ООО "МашПроект", контрагент), поскольку в ходе налоговой проверки реальность поставки товаров и выполнение работ данным контрагентом не подтверждена, первичные документы, оформленные от лица данной организации, содержат недостоверные сведения, установлена подконтрольность ООО "МашПроект" заявителю и использование последним реквизитов ООО "МашПроект" исключительно для уменьшения доходов и получения, в связи с этим необоснованной налоговой выгоды.
Таким образом, как указывает налоговый орган, суд не оценил все доказательства в их совокупности и взаимосвязи в соответствии с требованиями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором отклонены доводы инспекции.
Так, налогоплательщик ссылается на то, что материалами налоговой проверки не опровергается реальность поставки товара, а также его дальнейшее использование в хозяйственной деятельности в заявленных объемах, равно как и не опровергнут факт выполнения работ контрагентом и передачу их результата заказчикам, что исключает возможность отказа в праве на принятие расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по формальному мотиву наличия недостатков в оформлении документов.
При этом налоговым органом не представлено бесспорных доказательств, свидетельствующих об осведомленности заявителя о нарушениях налогового законодательства, допущенных контрагентом.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.
Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам соблюдения налогового законодательства правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период 2007-2009 гг., по результатам которой составлен акт проверки от 27.07.2011 N 06-07/74 и вынесено решение 05.10.2011 N 06-11/111 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены НДС в сумме 10 571 017 рублей, налог на прибыль в сумме 13 580 109 рублей, пени по НДС, по налогу на прибыль, НДФЛ в общей сумме 8 068 409 рублей, штрафы по п. 1 ст. 122 НК РФ, ст. 123 НК РФ в общей сумме 2 936 581 рублей.
Основанием для привлечения общества к налоговой ответственности явилось установление инспекцией неправомерного занижения налоговой базы по налогу на прибыль и НДС, а также неправомерное применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС и принятие расходов по налогу на прибыль на основании документов ООО "Машпроект" в связи с отсутствием реальных хозяйственных взаимоотношений с указанным контрагентом, несоблюдением обществом требований ст. 146, 169, 171, 172, 249, 252 НК РФ и направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды с использованием документов и расчетных счетов фиктивной организации для сокрытия и уменьшения доходов.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 28.11.2011 N 629/06, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено.
Общество, полагая, что решения инспекции не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акт недействительным.
Удовлетворяя при новом рассмотрении требования общества, суд первой инстанции признал недоказанным факт отсутствия реальности взаимоотношений заявителя с ООО "Машпроект" и направленности умысла заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды путем получения незаконного права на вычет НДС.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции не соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.
В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.
Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
В соответствии со ст. 248 к доходам в целях настоящей главы относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).
Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ с учетом положений главы 25 НК РФ.
Доходом от реализации, согласно ст. 249 НК РФ признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В силу статьи 9 Федерального закона Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.
Налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.
В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Кроме того, в соответствии с п. 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.
Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Согласно п. 6 указанного постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В соответствии с п. 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В п. 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О суммы НДС, уплаченные поставщикам продукции, подлежат возмещению из бюджета при условии добросовестности действий налогоплательщика. При злоупотреблении правом арбитражный суд может отказать лицу в защите принадлежащего ему права.
Таким образом, возможность применения налоговых вычетов по НДС обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии к вычету НДС, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.
При этом, как разъяснено в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09 доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.
Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком (подрядчиком).
При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.
Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.
Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых сумм вычетов налога на добавленную стоимость по операциям приобретения товаров (работ, услуг).
О недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.
В ходе проведенных мероприятий налогового контроля по взаимоотношениям ООО Холдинг "Юнал-Инвест" с ООО "МашПроект" установлено следующее.
На поручение от 26.11.2010 N 16392 в Инспекцию Федеральной налоговой службы N 8 по г. Москве истребовать у ООО "МашПроект" документы по взаимоотношениям с ООО Холдинг "Юнал-Инвест" получен ответ N 23660/21 от 17.12.2010 о том, что инспекцией выставлено требование о предоставлении документов (информации). Контактный телефонный номер, указанный в учредительных документах, не принадлежит ООО "МашПроект". Последняя бухгалтерская отчетность организации была представлена по состоянию на 01.04.2010, последняя декларация по НДС - 1 квартал 2010 г. Декларации по НДС и по налогу на прибыль "нулевые". Основной вид деятельности ООО "МашПроект" - деятельность агентов по торговле пищевыми продуктами.
Документы, подтверждающие взаимоотношения ООО "МашПроект" с ООО Холдинг "Юнал-Инвест", от контрагента не представлены.
Согласно данным федеральных информационных ресурсов имущество, транспорт у ООО "МашПроект" отсутствуют. Справки по форме 2-НДФЛ данной организацией не представлялись.
На официальном сайте Федерального государственного учреждения Федерального лицензионного центра при Госстрое www.flc.ru, а также на официальном сайте ФНС www.nalog.ru на ООО "МашПроект" лицензии, в том числе, на строительную деятельность, не зарегистрированы.
Согласно ответу ФГУ "Федеральный лицензионный центр при Госстрое" ООО "МашПроект" по вопросу лицензирования в лицензирующий орган не обращались.
В соответствии с регистрационными документами учредителем и генеральным директором ООО "МашПроект" являлся Тепленичев Антон Андреевич. На поручение о допросе руководителя ООО "МашПроект" в Межрайонную ИФНС России N 12 по Вологодской области получен ответ, к которому приложено объяснение Тепленичева А.А. от 29.08.2008 о том, что весной 2004 года он потерял паспорт в г. Москве. По приезду домой, в г. Череповец написал заявление об утере паспорта и осенью получил новый. Никогда не был руководителем какой-либо организации. Никаких счетов в банках не открывал. Доверенностей от своего имени не выписывал. Никаких бухгалтерских и налоговых документов не подписывал.
В ходе проверки в соответствии со ст. 95 НК РФ инспекцией вынесено постановление от 16.09.2011 N 06-10/2/60 о проведении почерковедческой экспертизы. Согласно заключению эксперта N 223/05-2011 от 28.09.2011 подписи от имени руководителя ООО "МашПроект" Тепленичева А.А. на первичных документах выполнены другим лицом с подражанием подписи.
Из анализа банковской выписки движения денежных средств по расчетному счету ООО "МашПроект", представленной ООО КБ "Регионфинансбанк", следует, что с расчетного счета ООО "Машпроект" денежные средства на выдачу заработной платы, на хозяйственные нужды организации, в том числе на аренду офисных и складских помещений не снимались и не перечислялись. В основном денежные средства перечислены юридическим лицам за товар, сахар, муку, и прочее.
Денежные средства с расчетного счета ООО "МашПроект" перечислялись в основном ООО "Максимал", ООО "Диамант", ИП Кузьминых, ЗАО "Техпромсервис".
Согласно ответу Межрайонной ИФНС N 14 по Республике Татарстан (вх.N 16992 от 29.04.2011) ООО "Максимал" состоит на учете с 11.09.2008. Сведения о транспортных средствах, имуществе отсутствуют. Основной вид деятельности - деятельность агентов по оптовой торговле пищевыми продуктами. С момента постановки на учет ООО "Максимал" отчетность не представляет. По данным территориального органа Пенсионного фонда численность организации в 2007 г.- 1 чел., 2008 г.- 1 чел.
На поручение о допросе руководителя ООО "Максимал" Дмитриева Марата Александровича получен ответ о направлении повестки на допрос в адрес руководителя. Информация о проведении допроса не получена.
На запрос ОАО "Сбербанк России" представлена выписка по расчетному счету ООО "Максимал". Расчетный счет N 40702810306000105107 открыт 26.03.2007, закрыт 04.09.2008. Анализ выписки показал, что денежные средства в основном перечисляются физическим лицам на карточные счета, ЗАО "Объединенная система моментальных платежей". Перечисления за найм персонала, транспортные услуги, на хозяйственные нужды организации, в том числе на аренду офисных и складских помещений отсутствуют. Расходные операции по расчетному счету свидетельствуют о том, что они направлены не на осуществление финансово-хозяйственной деятельности, а на выведение денежных средств из оборота.
По показаниям руководителя ООО "Диамант" Никитина Александра Сергеевича (протокол допроса N 2 от 27.04.2011, полученный из МИФНС России N 35 по РБ) предприятие ООО "МашПроект" не помнит, с руководителем ООО "МашПроект" Тепленичевым Антоном Андреевичем лично не знаком. По словам Никитина А.С. ООО Холдинг "Юнал-Инвест" и его руководитель Шакиров Альберт Климович ему знакомы. С руководителем они земляки, встречаются как на работе, так и в неформальной обстановке.
Индивидуальный предприниматель Кузьминых Андрей Александрович оповещен явкой на допрос, но в назначенное время не явился. С расчетного счета ИП Кузьминых денежные средства израсходованы на пластиковые карты физических лиц, ООО "Благо-Продукт Урал", ИНН 0277062857, директором которого является Кузьминых Андрей Александрович и другим юридическим лицам.
ЗАО "Техпромсервис" является контрагентом ООО "МашПроект" и налогоплательщика. Согласно представленным документам (договоры займа, платежные поручения) по требованию N 556 от 01.12.2010, выставленному ЗАО "Техпромсервис", ООО Холдинг "Юнал-Инвест" неоднократно выступал заимодавцем по отношению к заемщику - ЗАО "Техпромсервис". Заемщик возвращал суммы займа и проценты за пользование суммой. При этом директор ЗАО "Техпромсервис" Юнусов О.В. является братом Шакирова А.К. (исполнительный директор ООО Холдинг "Юнал-Инвест").
Анализ движения денежных средств показал, что общество "МашПроект" направляло поступившие от налогоплательщика денежные средства за продукты питания, либо организации с признаками "однодневки" (ООО "Максимал"), либо организации-контрагенту налогоплательщика (ЗАО "Техпромсервис"), либо организации, руководитель которой контактирует с налогоплательщиком (ООО "Диамант").
Согласно представленным банком сведениям, ООО "МашПроект" был открыт банковский счет, не по местонахождению организации (г. Москва), а в г. Уфе. Счет в ООО Уфимский филиал Центркомбанка был открыт лично исполнительным директором ООО Холдинг "Юнал-Инвест" Шакировым А.К., представлявшим интересы ООО "МашПроект" на основании доверенности от 17.10.2008.
При этом согласно показаниям Шакирова А.К., он с руководителем контрагента не встречался, с сотрудниками общества "МашПроект" общался только по телефону, виделся с курьером, документы у курьера не спрашивал. Договоры с обществом "МашПроект" подписывал в г. Москве, в ресторане с курьером.
Открытый ООО "МашПроект" счет в ООО Уфимский филиал Центркомбанка 28.10.2008 был закрыт 10.08.2010. За период 2008-2009 гг. согласно сведениям о движении денежных средств по указанному счету его контрагентами являлись только 2 лица - ООО Холдинг "Юнал-Инвест" и ООО "Титан".
В ходе проверки инспекцией проведен допрос Зверева Д.Г., заместителя исполнительного директора ООО Холдинг "Юнал-Инвест" в проверяемом периоде, который показал, что работы ООО "МашПроект" не выполняло, лицензий не имело, печать ООО "Машпроект" он видел у исполнительного директора Шакирова А.К.
Также Зверев Д.Г. показал, что для того, что бы обналичить денежные средства со счета ООО "МашПроект", поступившие от ООО "Холдинг "Юнал-Инвест", Шакиров А.К. созванивался с Юнусовой Екатериной - женой Юнусова О.В. (директор ЗАО "Техпромсервис"), который является братом Шакирова А.К., она, в свою очередь, с помощью "Клиент-Банк" производила платежи. ЗАО "Техпромсервис" расположено на одном этаже с ООО Холдинг "Юнал-Инвест", в соседнем офисе.
В ходе проведения УНП МВД по Республике Башкортостан оперативно-розыскных мероприятий в офисе налогоплательщика обнаружены и изъяты документы по взаимоотношениям ООО "МашПроект" с Мишкинским ДРСУ ГУП "Башкиравтодор".
Соответственно наличие в офисе заявителя документов ООО "МашПроект" по взаимоотношениям, не связанным с ООО Холдинг "Юнал-Инвест", в совокупности с показаниями Зверев Д.Г., а также доказательствами номинальности ООО "МашПроект", а также фактом открытия расчетного счета ООО "МашПроект" лично исполнительным директором общества Шакировым А.К., осуществлением ООО "МашПроект" операцией преимущественно только с ЗАО "Техпромсервис" и ООО Холдинг "Юнал-Инвест" свидетельствуют о подконтрольности ООО "МашПроект" заявителю и взаимозависимому с ним лицу - ЗАО "Техпромсервис", а также использовании реквизитов ООО "МашПроект" и его расчетного счета исключительно для создания условий для получения необоснованной налоговой выгоды, а не осуществления реальных хозяйственных отношений.
Об указанных обстоятельствах свидетельствует, в том числе, открытие расчетного счета ООО "МашПроект" в г. Уфе незадолго до совершения спорных операций, проведение по нему операций только с заявителем.
При этом суд первой инстанции в нарушение требований ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отклонил каждое доказательство, представленное налоговым органом в отдельности, не оценив их в совокупности и взаимосвязи, тем самым, нарушив требования процессуального законодательства в части оценки доказательств, что привело к несоответствию сделанных судом первой инстанции выводов обстоятельствам дела и является основанием для отмены решения.
В связи с этим, апелляционный суд не может признать реальными заявленные обществом операции с ООО "МашПроект" и приходит к выводу о необходимости определения налоговых обязательств общества, исходя из подлинного экономического содержания соответствующих операций, как-то установлено п. 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
Как следует из обжалуемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 3 691 525 рублей и НДС за тот же период в сумме 2 768 644 рублей послужил вывод инспекции о необоснованном занижении налоговой базы в связи с не включением в нее дохода от реализации двух вертолетных двигателей по договору купли-продажи от 29.10.2008 N 16/08, заключенному обществом с ОАО "Климов", на сумму 18 150 000 рублей (в том числе НДС в сумме 2 768 644 рублей).
Так, общество не включило указанную сумму (15 381 356 рублей) в доход от реализации, ссылаясь на наличие договора комиссии от 03.10.2008 N 62/2008, заключенному между ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (комиссионер) и ООО "МашПроект" (комитент), на продажу указанных авиадвигателей.
Действительно, в силу п. 1 ст. 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении указанных договоров.
Обязанность же по налогообложению дохода, полученному в ходе исполнения поручения, возникает у комитента, которым в данном случае выступает ООО "МашПроект", последнее, однако, доход от реализации вертолетных двигателей по договору купли-продажи от 29.10.2008 N 16/08 в налоговой отчетности не отразило.
Следовательно, с учетом сделанных выше выводов о номинальном характере ООО "МашПроект", а также положений п. 1 ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, апелляционный суд исходит из того, что договор комиссии от 03.10.2008 N 62/2008, заключенный между ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (комиссионер) и ООО "МашПроект" (комитент), является мнимой сделкой, поскольку совершен лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, в силу чего - ничтожен.
Соответственно в таком случае обязанность по включению дохода от реализации двигателей в рамках договора купли-продажи от 29.10.2008 N 16/08 возлагается непосредственно на ООО Холдинг "Юнал-Инвест", которое и признается выгодоприобретателем по данному договору.
При этом в силу ст. 247, п. 1 ст. 252 НК РФ и постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" определение размера налоговых обязательств при наличии сомнении в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Таким образом, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались выводы о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
Указанный подход, изложенный в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, применим к ситуации осуществления налогоплательщиком реальных хозяйственных операций с контрагентом и несения им в связи с этим реальных расходов.
Соответственно в данном случае с учетом реального движения товара в рамках договора купли-продажи от 29.10.2008 N 16/08, заключенного обществом с ОАО "Климов", в качестве реально понесенных налогоплательщиком расходов апелляционный суд может признать только расходы на приобретение двух вертолетных двигателей.
При этом бремя доказывания несения расходов в объеме. соответствующем рыночным ценам, исходя из позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, возлагается на налогоплательщика.
Подход, изложенный в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, не может быть направлен на защиту интересов недобросовестного налогоплательщика и, по существу, легализации фиктивных (непонесенных) расходов, иное приведет к возможности налогоплательщику получить необоснованную налоговую выгоду путем получения в суде права на учет расходов, которые он фактически не нес.
При проверке источника получения обществом спорных двигателей судом апелляционной инстанции установлено, что в декабре 2007 года, то есть незадолго до спорных операций, ООО "МашПроект" приобрело два двигателя ТВ3-117ВК у ООО "Титан" за 10 011 134 рублей (в том числе НДС в сумме 1 527 122,14 рублей), что подтверждается выпиской с расчетного счета ООО "МашПроект" за 12.12.2007.
Поскольку ссылка общества на получение двигателей от ООО "МашПроект" в рамках договора комиссии опровергнута, с учетом номинальности и подконтрольности ООО "МашПроект" заявителю, суд считает возможным признать в качестве расходов самого общества расходы, отраженные по расчетному счету ООО "МашПроект" на приобретение двигателей в период, предшествующий их реализации ОАО "Климов", то есть в сумме 8 484 012 рублей (без учета НДС).
Ссылка общества на то, что ООО "МашПроект" приобрело двигатели у ЗАО "Техпромсервис" судом апелляционной инстанции также отклоняется, поскольку в данном случае ЗАО "Техпромсервис" произведен возврат ранее приобретенных у ООО "МашПроект" двигателей для придания реальности хозяйственной операции, только для видимости таковой.
По мнению суда апелляционной инстанции отношения между ЗАО "Техпромсервис" и ООО "МашПроект", оформленные договором купли-продажи, в рамках которого произведен возврат, направлены исключительно на создание видимости легального происхождения двигателей.
Как установлено апелляционным судом, приобретение ООО "МашПроект" двигателей у ООО "Титан" произведено в тот же период, когда спорные двигатели, прошедшие капитальный ремонт на ОАО "АРЗ" были направлены в адрес ЗАО "Прана-авиа" 17.12.2007, в связи с чем суд апелляционной инстанции считает возможным признать расходы на приобретение двигателей ООО "МашПроект" двигателей у ООО "Титан" расходами самого налогоплательщика, понесенными в связи с реализацией двигателей ОАО "Климов".
Представленные обществом сведения о цене двигателей, реализованных ОАО "Мотор Сич" российским компаниям, не могут быть приняты поскольку значительно превышают цену аналогичных двигателей, реализованных заявителем в адрес ОАО "Климов".
С учетом предоставления права на учет расходов на приобретение двигателя в сумме 8 484 012 рублей, налоговым органом подлежал доначислению налог на прибыль организаций за 2008 год в сумме 1 655 363 рублей ((15 381 356 рублей - 8 484 012 рублей)*24%), соответственно, по данной сделке неправомерно доначислен налоговым органом налог на прибыль за 2008 год в сумме 2 036 162 рублей.
Право на вычет по НДС носит заявительный характер и в отсутствие соответствующих документов (счетов-фактур, товарных накладных, подтверждающих принятие товара на учет) не может быть предоставлено.
Таким образом, в данном случае налоговым органом правомерно в связи занижением налоговой базы по сделке по реализации заявителем в адрес ОАО "Климов" двух вертолетных двигателей были начислены обществу налог на прибыль организаций за 2008 год в сумме 1 655 363 рублей и НДС за 2008 год в сумме 2 768 644 рублей.
Как следует из обжалуемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 965 101 рублей, за 2009 год в сумме 619 487 рублей и НДС за 2008 год в сумме 723 825 рублей, за 2009 год в сумме 850 рублей послужил вывод инспекции о необоснованном занижении налоговой базы в связи с не включением в нее дохода от выполнения подрядных работ в рамках договора строительного подряда от 13.10.2008 N 15/08, заключенному обществом (подрядчик) с ООО "Дэниа Сибус ПМ Лимитед" (заказчик), на устройство монолитного железобетонного каркаса здания, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Зарубина, 167.
Согласно указанному договору ООО Холдинг "Юнал-Инвест" в 2008 г. выполнил общестроительные работы на сумму 4 957 928 рублей, в 2009 г. - 4 725 289 рублей, однако не отразил указанные суммы в налоговой базе по налогу на прибыль и НДС, ссылаясь на наличие договора комиссии от 06.10.2008 N 63/2008, согласно которому ООО "МашПроект" (комитент) доверяет совершать сделки на выполнение подрядных и субподрядных работ (по устройству монолитного железобетонного каркаса здания, расположенного по адресу: г. Саратов, ул. Зарубина, 167) ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (комиссионер).
Действительно, в силу п. 1 ст. 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении указанных договоров.
Обязанность же по налогообложению дохода, полученного в ходе исполнения поручения, возникает у комитента, которым в данном случае выступает ООО "МашПроект", которое, однако, доход от выполнения подрядных работ по договору строительного подряда от 13.10.2008 N 15/08 в налоговой отчетности не отразило.
Однако, с учетом сделанных выше выводов о номинальном характере ООО "МашПроект", а также положений п. 1 ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, апелляционный суд исходит из того, что договор комиссии от 06.10.2008 N 63/2008, заключенный между ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (комиссионер) и ООО "МашПроект" (комитент), является мнимой сделкой, поскольку совершен лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, в силу чего - ничтожен.
Соответственно в таком случае обязанность по включению дохода от реализации подрядных работ в рамках договора строительного подряда от 13.10.2008 N 15/08 возлагается на ООО Холдинг "Юнал-Инвест", которое и признается выгодоприобретателем по данному договору.
В то же время, как уже указывалось, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнении в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Поскольку доказательств привлечения для выполнения спорных работ реальных субподрядных организаций налогоплательщиком не представлено, то апелляционный суд приходит к выводу, что работы в рамках договора строительного подряда от 13.10.2008 N 15/08 выполнены силами налогоплательщика, что, однако, не исключает его право учесть дополнительно понесенные, документально подтвержденные, но не отраженные в его бухгалтерском и налоговом учете фактические расходы, в связи с выполнением подрядных работ, таких как - расходы на выплату заработной платы дополнительно привлеченным работникам, уплату соответствующих налогов, сборов, на питание работников и прочее, которые согласно документам были перевыставлены ООО "МашПроект" в рамках ничтожного договора комиссии.
Так, в результате сверки, проведенной налоговым органом и обществом, установлены суммы расходов на выплату заработной платы, уплаты налогов и питание дополнительно нанятых работников для выполнения подрядных работ по договору с ООО "Дэниа Сибус ПМ Лимитед".
Так, согласно дополнениям к апелляционной жалобе от 26.07.2013 инспекцией признаны расходы общества на выплату заработной платы дополнительным работникам в 2008 году в сумме 504 880 рублей, за 2009 год в сумме 976 387 рублей, на уплату единого социального налога за 2008 год в сумме 135 812,58 рублей, за 2009 год в сумме 262 647,84 рублей.
Кроме того, как следует из материалов дела согласно п. 4.1.9 договора строительного подряда от 13.10.2008 N 15/08, заключенному обществом (подрядчик) с ООО "Дэниа Сибус ПМ Лимитед" (заказчик), последний обязан обеспечить питание работников ООО Холдинг "Юнал-Инвест" из расчета 150 рублей на одного работника в день.
ООО "Дэниа Сибус ПМ Лимитед" во исполнение данного условия договора перечисляло ООО Холдинг "Юнал-Инвест" денежные средства в 2008-2009 годах на питание работников в составе оплаты по договору подряда от 13.10.2008 N 15/08, в том числе в сумме 180 381 рублей в 2008 году, в сумме 754 650 рублей в 2009 году.
В свою очередь, ООО Холдинг "Юнал-Инвест" оплату питания в сумме 180 381 рублей включило в налоговую базу и в расходы в 2008 году. Соответственно налоговым органом в 2008 году самостоятельное включение данной суммы в налоговую базу, равно как и отказ в принятии расходов не производился.
Учитывая, что общество самостоятельно учло расходы на питание в составе расходов по налогу на прибыль, оснований предоставлять данное право повторно суд апелляционной инстанции не усматривает.
Таким образом, дополнительно принимаемые апелляционным судом расходы за 2008 год составляют 640 692,58 рублей (504 880 рублей + 135 812,58 рублей).
Налог на прибыль, подлежащий доначислению общества за 2008 год, определен апелляционным судом в размере 811 335 рублей ((4 021 253 рублей - 640 692,58 рублей)*24%).
И, напротив, денежные средства в сумме 754 650 рублей, полученные заявителем от ООО "Дэниа Сибус ПМ Лимитед" на питание в 2009 году, не были налогоплательщиком самостоятельно включены ни в состав доходов и налоговой базы, ни в состав расходов.
Соответственно налоговый орган, включив 754 650 рублей, полученные заявителем от ООО "Дэниа Сибус ПМ Лимитед" в состав выручки по налогу на прибыль, должен был предоставить обществу право на учет фактически понесенных им расходов на питание работников в 2009 году в сумме 616 906 рублей.
Таким образом, дополнительно принимаемые апелляционным судом расходы за 2009 год составляют 1 855 941 рублей (976 387 рублей + 262 647,84 рублей + 616 906 рублей).
Налог на прибыль, подлежащий доначислению общества за 2009 год, определен апелляционным судом в размере 248 299 рублей ((4 725 289 рублей - 1 855 941 рублей)*20%).
Следовательно, в данном случае налоговым органом правомерно в связи занижением налоговой базы были начислены обществу налог на прибыль организаций за 2008 год в сумме 811 335 рублей, за 2009 год в сумме 248 299 рублей и НДС за 2008 год в сумме 723 825 рублей, за 2009 год в сумме 850 рублей.
Как следует из обжалуемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 550 244 рублей и НДС за 2008 год в сумме 733 662 рублей послужил вывод инспекции о необоснованном завышении расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "МашПроект" (субподрядчик) в рамках договора от 21.11.2008 N 68 на выполнение строительных работ для ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (генподрядчик) на территории Ханты-Мансийского автономного округа на объекте - инженерные сети к жилым домам.
С учетом сделанных выше выводов о номинальном характере ООО "МашПроект", а также положений п. 1 ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, апелляционный суд исходит из того, что договор от 21.11.2008 N 68 на выполнение строительных работ, заключенный между ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (генподрядчик) и ООО "МашПроект" (субподрядчик), является мнимой сделкой, поскольку совершен лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, в силу чего - ничтожен.
Поскольку доказательств привлечения для выполнения спорных работ реальных субподрядных организаций налогоплательщиком не представлено, апелляционный суд приходит к выводу, что работы в рамках договора от 21.11.2008 N 68 на выполнение строительных работ выполнены силами налогоплательщика, соответственно понесенные в связи его выполнением расходы (на оплату труда собственных работников и прочее) уже учтены налогоплательщиком, соответственно налоговый орган правомерно отказал обществу в признании в полном объеме заявленных расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС в рамках ничтожного договора с ООО "МашПроект".
Таким образом, налоговым органом правомерно доначислен обществу налог на прибыль за 2008 год в сумме 550 244 рублей и НДС за 2008 год в сумме 733 662 рублей.
Как следует из обжалуемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 579 661 рублей и НДС за 2008 год в сумме 434 746 рублей послужил вывод инспекции о необоснованном завышении расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "МашПроект" (субподрядчик) в рамках договора от 23.09.2008 N 30 на выполнение работ по ремонту артезианской скважины для ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (генподрядчик) на территории Ханты-Мансийского автономного округа.
С учетом сделанных выше выводов о номинальном характере ООО "МашПроект", а также положений п. 1 ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, апелляционный суд исходит из того, что договор от 23.09.2008 N 30 на выполнение работ по ремонту артезианской скважины, заключенный между ООО Холдинг "Юнал-Инвест" (генподрядчик) и ООО "МашПроект" (субподрядчик), является мнимой сделкой, поскольку совершен лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, в силу чего ничтожен.
Поскольку доказательств привлечения для выполнения спорных работ реальных субподрядных организаций налогоплательщиком не представлено, то апелляционный суд приходит к выводу, что работы в рамках договора от 23.09.2008 N 30 по ремонту артезианской скважины выполнены силами налогоплательщика, соответственно понесенные в связи его выполнением расходы (на оплату труда собственных работников и прочее) уже учтены налогоплательщиком, соответственно налоговый орган правомерно отказал обществу в признании в полном объеме заявленных расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС в рамках ничтожного договора с ООО "МашПроект".
Таким образом, в данном случае налоговым органом правомерно в связи занижением налоговой базы были начислены обществу налог на прибыль за 2008 год в сумме 579 661 рублей и НДС за 2008 год в сумме 434 746 рублей.
Как следует из обжалуемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 2 335 606 рублей и НДС за 2008 год в сумме 1 751 704 рублей послужил вывод инспекции о необоснованном завышении расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "МашПроект" (поставщик) в рамках договоров поставки от 02.06.2008 N 18 (доначисленный налог на прибыль составил 1 405 234 рублей), от 09.06.2008 N 21 (доначисленный налог на прибыль составил 930 372 рублей)на поставку строительных материалов.
С учетом сделанных выше выводов о номинальном характере ООО "МашПроект", апелляционный суд приходит к выводу, что налогоплательщик правомерно лишен налоговым органом права на налоговые вычеты по НДС в сумме 1 751 704 рублей, в виду несоблюдения им требований ст. 169, 172 НК РФ в части достоверности представленных в подтверждение вычетов документов.
В то же время, налоговым органом факт оприходования и использования товара в предпринимательской деятельности (строительстве) в заявленных объемах не опровергнут.
Анализ внутреннего движения товара у налогоплательщика, который бы позволил предположить, что спорные объемы товара фактически не приобретены, не оприходованы и не использованы в предпринимательской деятельности, инспекцией не произведен, факты поступления аналогичного товара от иных поставщиков также в решении не зафиксированы.
Инспекция не оспаривает фактическую потребность общества в приобретенном количестве товара для использования в основной деятельности.
Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
Указанный подход, изложенный в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, применим к изложенной ситуации.
У суда апелляционной инстанции в данном случае нет оснований сомневаться, что заявленные обществом расходы на приобретение материалов определены в размере, соответствующем уровню рыночных цен на соответствующие материалы, в связи с чем суд считает возможным предоставить обществу право на их учет в полном объеме, в связи с чем признать неправомерным доначисление обществу налога на прибыль за 2008 год в сумме 2 335 606 рублей и, соответственно признать неправомерным начисление обществу налога на прибыль по данным сделкам.
В то же время доначисление НДС за 2008 год в сумме 1 751 704 рублей произведено налоговым органом правомерно в связи с недостоверностью представленных в подтверждение права на вычет первичных документов.
Таким образом, налоговым органом неправомерно без учета фактически понесенных обществом расходов доначислен налог на прибыль за 2008 год в сумме 4 525 534 рублей (2 036 162 рублей + 153 766 рублей + 2 335 606 (1 405 234 рублей + 930 372 рублей)), за 2009 год в сумме 371 188 рублей, соответствующей пени и штрафов за неполную уплату налога на прибыль по п. 1 ст. 122 НК РФ, в указанной части решение инспекции подлежит признанию недействительным.
Учитывая вышеизложенное, решение суда первой инстанции подлежит отмене, в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 29.04.2013 по делу N А07-23378/2011 отменить.
Удовлетворить требования общества с ограниченной ответственностью Холдинг "Юнал-Инвест" в части.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан от 05.10.2011 N 06-11/111 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 4 525 534 рублей, за 2009 год в сумме 371 188 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В остальной части в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью Холдинг "Юнал-Инвест" отказать.
Обеспечительные меры, введенные определением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 28.12.2011, в виде приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан от 05.10.2011 N 06-11/111 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, отменить.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
Е.В.БОЯРШИНОВА
Судьи
В.В.БАКАНОВ
М.Б.МАЛЫШЕВ
В.В.БАКАНОВ
М.Б.МАЛЫШЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)