Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 15 февраля 2013 года
Полный текст постановления изготовлен 22 февраля 2013 года
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Ждановой Л.И.
судей: Бородулиной И.И., Скачковой О.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Орловой Е.В. с использованием средств аудиозаписи
при участии:
от заявителя: Цапурина Л.И. на основании свидетельств от 25.01.2001 года и от 22.03.2012 года, Мещерякова Н.М. по доверенности от 17.10.2012 года (сроком на 3 года)
от заинтересованного лица: Афанасьева И.В. по доверенности от 28.12.2012 года N 02-11/011931 (сроком на 1 год), Васючка Е.М. по доверенности от 17.01.2012 года (сроком на 31.12.2013 года)
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Цапуриной Ларисы Ивановны
на решение Арбитражного суда Новосибирской области
от 14 ноября 2012 года по делу N А45-17493/2012 (судья Рубекина И.А.)
по заявлению индивидуального предпринимателя Цапуриной Ларисы Ивановны (ОГРИП 304546232200038 ИНН 543105139646)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Новосибирской области
о признании недействительным решения
установил:
Индивидуальный предприниматель Цапурина Лариса Ивановна (далее - заявитель, ИП Цапурина Л.И., предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Новосибирской области (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 60 от 10.02.2012 года о привлечении ИП Цапуриной Ларисы Ивановны к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления: недоимки в размере 316 868, 95 руб., в том числе: НДФЛ (с дохода предпринимателя) - 98955,28 рубля, НДС - 131 614,39 рубля, ЕСН (с дохода предпринимателя) - 58 663,59 рубля, ЕСН (агент) - 27 435,69 рубля; штрафов в размере 206 048,50 рубля, в том числе: по п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2008 год - 29 686, 50 руб., по п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДС 39 483,95 руб., по п. 1 ст. 119 НК РФ непредставление налоговой декларации по ЕСН (доход предпринимателя) 17599 руб.; по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ (агент) - 27 672,80 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ (с личного дохода предпринимателя) - 19 790,95 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в - 26 322,65 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН (с дохода предпринимателя) - 11 732,70 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН (в пользу физ. лиц) - 5 487,15 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ - 600 руб., по ст. 123 НК РФ за неправомерное не перечисление сумм НДФЛ агентом - 27 672,80 руб.; а также в части начисления пени по НДФЛ (доход предпринимателя) - 20 326,65 руб., НДФЛ (агент) - 15 089, 14 руб., НДС - 31946, 28 рубля, ЕСН (доход предпринимателя) - 14 186.43 руб., ЕСН (агент) - 6 871,46 рубля.
Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 14 ноября 2012 года заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Новосибирской области N 60 от 10.02.2012 в части доначисления НДФЛ в сумме 7 612 руб. 36 коп., НДС в сумме 1 651 руб. 86 коп., ЕСН в сумме 6 022 руб. 90 коп., соответствующих сумм пени по указанным налогам, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 522 руб. 47 коп. - за неуплату НДФЛ, в сумме 330 руб. 37 коп. - за неуплату НДС, 1 204 руб. 58 коп. - за неуплату ЕСН, штрафа по ст. 119 НК РФ в сумме 2 283 руб. 62 коп. по НДФЛ, 495 руб. 19 коп. по НДС, 1806 руб. 79 коп. по ЕСН; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 17 050 руб. 68 коп., за неуплату НДС в сумме 24 259 руб. 68 коп., за неуплату ЕСН в сумме 9 826 руб. 27 коп., за неуплату ЕСН (агент) 5121 руб. 34 коп., по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 25827 руб. 95 коп., по ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 560 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление деклараций по НДФЛ в сумме 25 576 руб. 03 коп., по НДС в сумме 36 389 руб. 50 коп., по ЕСН в сумме 14 739 руб. 40 коп., в остальной части в удовлетворении требований отказано.
Не согласившись с принятым судебным актом, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении уточненных требований заявителя.
Апеллянт считает вынесенное решение незаконным, необоснованным вследствие неполного выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела; недоказанности имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд посчитал установленными; несоответствия выводов, изложенных в решении обстоятельствам дела, нарушения и неправильного применением норм материального и процессуального права.
В обоснование апелляционной жалобы ее податель ссылается на то, что предпринимателем обоснованно применялась система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, так как им осуществлялась розничная торговля продуктами питания детскому дому и МОУ СОШ N 5, а не поставка товаров. Налоговым органом не представлено доказательств, что товары были приобретены для целей осуществления предпринимательской деятельности.
Подробно доводы заявителя изложены в апелляционной жалобе, письменном тексте выступлений в прениях.
Заявитель и его представитель заявителя в судебном заседании поддержали доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям. Кроме того, в апелляционном суде апеллянтом заявлено ходатайство о принятии в качестве дополнительных доказательств документов в подтверждение затрат, понесенных ИП Цапуриной Л.И. за период с 01.01.2008 г по 31.12.2010 года, на общую сумму 6 353 315,17 руб.; копии технического паспорта, заявлений Коноплевой В.В. и Трофимовой Е.Н.
Согласно разъяснениям Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащимся в пункте 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", поскольку суд апелляционной инстанции на основании статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) повторно рассматривает дело по имеющимся в материалах дела и дополнительно представленным доказательствам, то при решении вопроса о возможности принятия новых доказательств, в том числе приложенных к апелляционной жалобе или отзыву на апелляционную жалобу, он определяет, была ли у лица, представившего доказательства, возможность их представления в суд первой инстанции или заявитель не представил их по не зависящим от него уважительным причинам.
К числу уважительных причин, в частности, относятся: необоснованное отклонение судом первой инстанции ходатайств лиц, участвующих в деле, об истребовании дополнительных доказательств, о назначении экспертизы; принятие судом решения об отказе в удовлетворении иска (заявления) ввиду отсутствия права на иск, пропуска срока исковой давности или срока, установленного частью 4 статьи 198 Кодекса, без рассмотрения по существу заявленных требований; наличие в материалах дела протокола судебного заседания, оспариваемого лицом, участвующим в деле, в части отсутствия в нем сведений о ходатайствах или иных заявлениях, касающихся оценки доказательств.
Признание доказательства относимым и допустимым само по себе не является основанием для его принятия судом апелляционной инстанции.
В соответствии с частью 2 статьи 41 АПК РФ лица, участвующие в деле, должны добросовестно пользоваться принадлежащими им процессуальными правами; для лиц, допустивших злоупотребление процессуальными правами, наступают предусмотренные АПК РФ неблагоприятные последствия. Данные положения относятся также к вытекающему из принципа состязательности праву лиц, участвующих в деле, представлять доказательства арбитражному суду и другой стороне по делу и знакомиться с доказательствами, представленными другими лицами, участвующими в деле (часть 2 статьи 9, часть 1 статьи 41 АПК РФ). Указанные права гарантируются обязанностью участников процесса раскрывать доказательства до начала судебного разбирательства (часть 3 статьи 65 АПК РФ) и в порядке представления дополнительных доказательств в суд апелляционной инстанции, согласно которому такие доказательства принимаются судом, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, и суд признает эти причины уважительными (часть 2 статьи 268 АПК РФ).
В нарушение изложенного, податель жалобы, а также его представитель в судебном заседании, не указали уважительных причин невозможности представления перечисленных в приложении к апелляционной жалобе документов суду первой инстанции, а также документов, подтверждающих затраты предпринимателя, в связи с чем, ознакомившись с представленными апеллянтом документами, с учетом мнения представителя заинтересованного лица, возражавшего против удовлетворения заявленного ходатайства, принимая во внимания основания обращения апеллянта в суд с настоящим ходатайством, учитывая, что данные доказательства не были предметом исследования и оценки суда первой инстанции, объяснения Коноплевой В.В., и Трофимовой Е.Н., получены заявителем после вынесения обжалуемого решения, при этом Трофимова Е.Н. была допрошена судом первой инстанции, ходатайства о допросе Коноплевой В.В. апеллянтом в арбитражном суде не заявлялось, апелляционный суд, руководствуясь статьями 9, 41, 67, 266, 268 АПК РФ, не нашел правовых оснований для приобщения к материалам дела названных документов, что отражено в протоколе судебного заседания. Учитывая, что копия свидетельства о государственной регистрации права от 01.12.2005 года имеется в материалах дела, в дублировании данного документа отсутствует необходимость, апелляционный суд не усматривает основания для приобщения данного документа к материалам дела.
Заинтересованное лицо в отзыве на апелляционную жалобу и его представитель в судебном заседании возражают против ее доводов, считают решение законным обоснованным, просят оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Письменный отзыв приобщен к материалам дела.
Проверив материалы дела в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Новосибирской области от 14 ноября 2012 года не подлежащим отмене по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 3 по Новосибирской области проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Цапуриной Л.И., о чем составлен акт проверки N 60 от 27.12.2001 и вынесено решение от 10.02.2012 N 60 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение).
Указанным решением налогоплательщику начислены налоги в общей сумме 455 032,95 руб. (в том числе: налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 237 319,28 руб., единый социальный налог (далее - ЕСН) в размере 86 099,28 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 131 614,39 руб.), пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 88 419,96 руб., а также применены налоговые санкции, предусмотренные ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в размере 91 006,25 руб., ст. 119 НК РФ в размере 86 769,45 руб., п. 1 ст. 126 НК РФ в размере 600 руб., ст. 123 НК РФ в размере 27 672,80 руб. ИП Цапурниа Л.И. обратился в Управление ФНС по Новосибирской области с апелляционной жалобой на решение Межрайонной ИФНС России N 3 по Новосибирской области от 10.02.2012 N 60 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением УФНС по Новосибирской области N 186 от 12.04.2012 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Заявитель, считая решение Инспекции незаконным в части и нарушающим его права законные интересы, обратился в Арбитражный суд Новосибирской области с настоящим заявлением.
Отказывая частично в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции, указал, что реализация товара бюджетным учреждениям не является розничной торговлей и не подлежит обложению ЕНВД, что свидетельствует о правомерном начислении налога по общей системе налогообложения, соответствующих сумм пени и штрафа.
По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействия) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.
Инспекция в ходе проведения выездной налоговой проверки признала необоснованным применение предпринимателем специального налогового режима - ЕНВД в отношении реализации товаров бюджетным учреждениям и оспариваемым решением доначислила предпринимателю за 2008 - 2010 год налоги по общей системе налогообложения, начислила пени и штрафы. Налоговый орган пришел к выводу о том, что продажа предпринимателем товаров бюджетным учреждениям относится к оптовой торговле, поскольку осуществлялась на основании договоров поставки, муниципальных контрактов, товар доставлялся транспортом поставщика (предпринимателя), покупателям выставлялись счета-фактуры, оплата товаров производилась на расчетный счет предпринимателя.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие субъектом Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (подпункт 4 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ).
В соответствии со статьей 346.27 НК РФ (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ, действовавшего с 2006 года) под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.
Статьей 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Статьей 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является публичным договором.
Согласно статье 426 ГК РФ публичным договором признается договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится (розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.п.).
Если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (статья 493 ГК РФ).
В отличие от договора розничной купли-продажи по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).
Таким образом, в соответствии с прямым указанием закона правовой целью договора поставки является направленность не только на передачу права собственности или иного производного вещного права на товар на условиях возмездности, но и на использование приобретенного товара в предпринимательской деятельности и иных целях, не связанных с личным, семейным и иным подобным использованием.
Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18, квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).
Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 главы 30 ГК РФ).
Из данных разъяснений следует, что к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, т.е. не для последующей их реализации.
Одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ. Кроме того, розничная торговля характеризуется приобретением товара в торговой точке именно по розничной цене.
При этом следует иметь в виду, что НК РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).
В этих условиях, например, если при реализации товаров продавец выдает покупателю кассовый и (или) товарный чек или иной документ, подтверждающий оплату товара (например, эксплуатационную или гарантийную документацию на товар, в которой сделана отметка об оплате), то такая реализация признается розничной торговлей.
Если в целях реализации товаров, например, заключаются договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
Учитывая изложенное, деятельность по реализации товаров, в том числе бюджетным и некоммерческим организациям на основе договоров, содержащих признаки договора поставки, независимо от их наименования, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.
В этой связи, к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, то есть не для последующей реализации или использования в процессе осуществления предпринимательской или уставной деятельности.
Данные выводы согласуются со сложившейся судебной практикой по этому вопросу и правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 05.06.2011 N 1066/11, от 04.10.2011 N 5566/11.
Как установлено в ходе проверки в проверяемом периоде 2008 - 2010 гг. ИП Цапурина Л.И. получала доход от осуществляемых видов деятельности, не подпадающих под систему налогообложения в виде ЕНВД, а именно по договорам на поставку продуктов питания для муниципальных образовательных учреждений, муниципальным контрактам:
- договора на поставку продуктов питания для муниципальных образовательных учреждений - Муниципальной образовательное учреждение "Маслянинская средняя общеобразовательная школа N 5" (далее контрагент), муниципальные контракты с Муниципальным образовательным учреждением для детей - сирот и детей, оставшихся без попечения родителей "Маслянинский детский дом", (далее контрагент).
Контрагентами ИП Цапуриной Л.И. представлены указанные выше договоры и контракты. Факт заключения и исполнения данных договоров, контрактов апеллянтом не оспаривается.
К договору на поставку продуктов питания для муниципальных образовательных учреждений от 01.03.2010 приложена спецификация N 1 от 01.03.2010, к договору от 17.05.2010 приложена спецификация N 01 от 17.05.2010, к договору от 01.09.2010 приложена спецификация N 1 от 01.09.2010, к муниципальному контракту N 4 от 02.12.2008 приложена спецификация N 1 (приложение N 1 к контракту) от 02.12.2008. к муниципальному контракту N 37 от 06.07.2009 приложена спецификация N 1 (приложение N 1 к контракту) от 06.07.2009.
Муниципальными контрактами N 4 от 02.12.2008 г.. N 37 от 06.07.2009 г. предусмотрены следующие условия: поставщик обязуется поставлять продукты питания, согласно котировочной заявке (п. 1.1.), указан срок выполнения заказа (п. 1.2.), прописано место поставки товара - адрес покупателя (п. 1.3.), наименование, ассортимент и количество поставляемого товара определяется Спецификацией, являющейся неотъемлемой частью Контракта (п. 2.1.), оплата товара предусмотрена с рассрочкой платежа (п. 3.2.), указаны штрафные санкции за ненадлежащее исполнение обязательств (п. п. 4.1., 4.2., 4.4), как и сроки рассмотрения претензии (п. 7.2.).
Аналогичные условия предусмотрены и договорами на поставку продуктов питания для муниципальных образовательных учреждений с Муниципальным образовательным учреждением "Маслянинская средняя общеобразовательная школа N 5" от 01.03.2010 г., 17.05.2010 г., 01.09.2010 г.
Согласно договоров, заключенных между ИП Цапуриной Л.И. и Муниципальным образовательным учреждением Маслянинская средняя образовательная школа N 5 по поставки продуктов для муниципальных нужд образовательных учреждений от 01.03.2010, от 17.05.2010 и 01.09.2010 (далее - договоры), местом поставки товаров являлся адрес места нахождения заказчика: Новосибирская область, Маслянинский район, р.п. Маслянино, ул. Больничная, 50 "б" (пункт 1.3), в силу п. 2.2. и 2.4. договоров, обязательства поставщика по поставке продуктов питания считаются выполненными с момента передачи заказчику продуктов питания по адресу, указанному в п. 1.3. договора.
Понятие реализации товаров определено пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации. Так, реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары.
Согласно пункту 1 статьи 223 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.
Вещь считается врученной приобретателю, в силу пункта 1 статьи 224 Гражданского кодекса Российской Федерации, с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.
Учитывая условия договоров и контрактов, исходя из положений ст. 459 ГК РФ и вышеперечисленных норм права, в договорах поставки, представленных в ходе выездной налоговой проверки, переход права собственности на товар определен моментом исполнения обязательств поставщика по передаче товара заказчику по адресу, указанному в договорах и контрактах, в данном случае, адреса заказчика - покупателя.
Кроме того, пунктом 3.1. названных выше договоров и контрактов установлено, что в цену договора включаются расходы на доставку продуктов питания, что также подтверждает вывод Инспекции о том, что реализация в рамках указанных договоров осуществлялась вне стационарной торговой сети.
Доказательством того, что продажа осуществлялось Цапуриной Л.И. не через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети являются показания свидетеля - директора школы Митрюкова Е.В.. изложенные в протоколе допроса от 11.11.2011 г. N 64, в котором он указывает, что отгрузка и доставка товаров производилась силами работников и транспортом ИП Цапуриной Л.И.
Митрюков Е.В. л по ходатайству заявителя допрошен в судебном заседании суда первой инстанции 07.11.2012 и пояснил, что в проверяемый период 2008 2010 гг. работал учителем школы, о том, что в школу товар привозился транспортом Цапуриной Л.И. знает от прежнего директора школы, своего транспорта у школы нет и не было, работая учителем, он видел, что привозились продукты в столовую школы на разных машинах из магазина "Юлия", который находится примерно в 2 километрах от школы.
Налоговым органом по обстоятельствам заключения и исполнения договоров были также допрошены Чистоева Е.Г. - директор Маслянинского детского дома, показания которой отражены в протоколе допроса свидетеля N 61 от 11.11.2011, Показания Чистоевой Е.Г., о том, что покупка товаров по контрактам Муниципального образовательного учреждения для детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей "Маслянинский детский дом", осуществлялась по адресу объекта стационарной торговой сети - магазина "Юлия" транспортом детдома, обоснованно не приняты судом первой инстанции в качестве доказательств того, что имела быть место розничная купля-продажа, доставка товара осуществлялась силами детдома, поскольку Чистоева Е.Г. не подписывала спорные муниципальные контракты N 4 от 2.12.2008 и N 37 от 06.07.2009 и не являлась директором в проверяемом периоде, директором детдома являлась Ковтунова Е.А.
В судебном заседании были допрошены по ходатайству заявителя работники ИП Цапуриной Л.И. бухгалтер Мещерякова Н.М., которые пояснили, что товар забирался из магазина, представители муниципальных учреждений составляли предварительную заявку, через некоторое время приходили за товаром, который набирался работниками ИП Цапуриной Л.И. со склада либо иногда доставка осуществлялась силами предпринимателя. Так, бухгалтер Мещерякова Н.М. относительно реализации товара пояснила, что в магазин приходила завхоз детдома Ирина Борисовна, составляла письменно список, что нужно из товара представленного в магазине, ждала, когда продавцы наберут товар, приходили дети с детдома, помогали грузить товар, завхоз и дети приезжали на машине детдома и забирали товар, или возили товар работники предпринимателя, после чего составляли счета-фактуры, составляли договоры, перечисляли деньги. В магазине есть склад, она лично не участвовала в продаже товара, оформляла документы, пояснила относительно доставки товара, что, может быть, только несколько раз сами возили товар, когда машина у детдома сломалась. Заведующая отделом продуктов заявителя Трофимова Е.Н пояснила, что делались письменные заявки от детдома, школы, по заявкам товар набирался работниками магазина с полок и со складов, если требовался в больших количествах, то брали со склада, мелкий товар брали с полок магазина, если был в наличии. После чего звонили покупателям, они приезжали и забирали продукты, сами доставку не осуществляли, если только они просили по какой-то причине, отвозили. Товар набирала иногда она или работник склада.
Согласно свидетельству о государственной регистрации права N 54-АВ 677045 от 01.12.2005 г. Цапурина Л.И. является собственником здания магазина площадью 216 кв. м по адресу Новосибирская область, р.п. Маслянино, ул. Коммунистическая, д. 30-е. Указанное здание разделено на следующие помещения: склады холодного хранения, кабинеты бухгалтерии, теплые склады, помещения для приемки товара, котельную, кабинет директора, - торговые площади, в том числе, на которых ИП Цапуриной Л.И. осуществлялась розничная торговля (размером 35 кв. м). Факт наличия склада в торговой точке подтверждается также показаниями свидетелей Мещеряковой Н.М. и Трофимовой Е Н.
Таким образом, реализация товара со склада не может квалифицироваться как реализация через объект стационарной торговой сети и не является розничной.
В отличие от договора розничной купли-продажи, который является публичным договором, договор поставки по муниципальному контракту не носит признаков публичности, указанных в статье 426 ГК РФ, и согласно Закону N 94-ФЗ заключается в соответствии с результатами проведения конкурсов, аукционов, запросов котировок на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг конкретным потребителям. Согласно п. 2 ст. 525 ГК РФ к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки, если иное не предусмотрено правилами ГК РФ. Муниципальные контракты N 4 от 02.12.2008 и N 37 от 06.07.2009 (далее - контракты) заключены на основании котировочных заявок, предметом которых является поставка товаров, поименованных в спецификации. Согласно п. 1.3. названных выше контрактов местом поставки товаров является адрес места нахождения заказчика: Новосибирская область, Маслянинский район, р.п. Маслянино, ул. Парковая. 106.
Одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД. является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.
Статьей 431 ГК РФ установлено, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.
Условия спорных договоров, заключенных налогоплательщиком не отвечают признакам договоров розничной купли-продажи, а полностью соответствуют категории поставки. Стороны достигли согласия по всем существенным условиям; доказательств расторжения, признания недействительными договоров материалы дела не содержат. Кроме того, указанные договоры фактически исполнены, что свидетельствует об отсутствии каких-либо разногласий у участников сделок.
С учетом разъяснений Пленума ВАС РФ, изложенных в п. 5 Постановления от 22.10.1997 N 18, особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно ст. 120 ГК РФ для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретены для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Соответственно, деятельность по реализации товаров на основе муниципальных контрактов, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
Более того, по мнению апелляционного суда, договоры поставки заключенные ИП Цапуриной Л.И. с образовательными учреждениями, также содержат и другие специфические черты, которые законодатель относит к договорам поставки.
Так, например, договоры содержат предусмотренные статьей 513 ГК РФ обязанности покупателя или получателя товара совершить все необходимые действия, обеспечивающие принятия товаров, поставленных в соответствии с договором поставки (приемка по количеству и качеству); условие о недопоставки товара; замене товара ненадлежащего качества. В заключаемых предпринимателем договорах предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты. Также, договоры содержат указания на срок передачи товара, то есть момент заключения и исполнения договора не совпадает, что также характерно для договора поставки, а не розничной торговли.
Материалами дела подтверждается, что имелись спецификации на товар, товар заказывался в определенных количествах по заявкам, на оплату реализованного товара предпринимателем выставлялись счета-фактуры, оплата производилась в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя.
По своему смыслу спецификация не может существовать в отрыве от основного договора. Она призвана детализировать отдельные, излишне громоздкие положения договора поставки и является его неотъемлемой частью. Таким образом, наличие спецификаций к договорам является доказательством осуществления взаимоотношений в рамках договора поставки.
Ссылка апеллянта на, что спецификации, прилагаемые к договорам, не соответствуют критерию относимости как доказательств поставок в соответствии со ст. ст. 506, 508 ГК РФ апелляционным судом отклоняются, так как данными нормами не предусмотрены обязательные реквизиты для спецификаций, в том числе, выделение отдельной строкой сумм НДС, при этом стороны вправе при заключении договоров по свое усмотрению указывать необходимые для них реквизиты.
Как следует из материалов дела, заявитель как при апелляционном обжаловании решении Инспекции, так и суде первой инстанции отрицал сам факт наличия данных спецификаций. Таким образом, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, противоречат ранее заявленным доводам заявителя.
Кроме того, арбитражным судом обоснованно учтены такие факторы, свидетельствующие об осуществлении предпринимателем оптовой торговли, как длительные хозяйственные отношения с бюджетными учреждениями, регулярность и поставки товаров, специфика взаимоотношений поставщика и покупателя при приобретении реализуемых товаров.
Ссылка заявителя на показания завхозов Коноплевой В.В. и Федоровой В.В. апелляционным судом отклоняется, так как в материалах дела отсутствуют показания данных лиц, ходатайство о допросе Коноплевой В.В. и Федоровой В.В. в суде первой инстанции ИП Цапуриной Л.И. не заявлялось, в связи с чем, апелляционный отклонил за необоснованностью ходатайство апеллянта о приобщении к материалам дела письменного заявления Коноплевой В.В., так как заявителем не приведено убедительных доводов в обоснование невозможности заявления по уважительным, не зависящим от него, причинам, соответствующее ходатайство в суде первой инстанции.
Учитывая изложенные обстоятельства, апелляционный суд соглашается с выводам арбитражного суда о том, что в данном случае имела место реализация товаров не через объекты торговой сети, а путем доставки до покупателя транспортом заявителя, что следует из заключенных муниципальных контрактов и договоров на поставку продуктов для муниципальных образовательных учреждений, что также является основным признаком оптовой торговли.
Также судом обоснованно отмечено, что розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене с применением контрольно-кассовой техники либо по безналичной форме расчетов.
Вместе с тем, доказательств, подтверждающих реализацию товара через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, заявителем не представлено. При этом по условиям договоров, цена поставляемой продукции включает в себя цену поставляемого товара с учетом доставки покупателю, а также расходы на уплату налогов, сборов, связанные с исполнением договора (а не розничные цены). Счет-фактура не является документом, подтверждающим принятие денежных средств за соответствующий товар, что в силу статьи 493 ГК РФ обязательно при заключении договора розничной купли-продажи.
Суд, оценив имеющиеся в деле доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ с учетом пояснений сторон, пришел к правомерному выводу, что налоговый орган обоснованно доначислил предпринимателю налоги, подлежащие уплате в связи с применением общей системы налогообложения, начислил соответствующие пени и штрафы, так как отношения между предпринимателем и бюджетными учреждениями фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, в связи с чем, налоговый орган квалифицировал сделки купли-продажи как сделки по договорам поставки, которые не являются розничной торговлей и не подлежат обложению ЕНВД. При этом судом правомерно отмечено, что заключение договоров поставки с некоммерческими организациями, правового значения не имеет.
Следовательно, предприниматель обязан исчислить и уплатить НДФЛ. НДС и ЕСН с таких доходов, а также с сумм выплат, производимых в пользу наемных работников, взносы на обязательное пенсионное страхование.
Доводы апеллянта об отсутствии доказательств выполнения услуг перевозки, документов по перевозке был предметом исследования арбитражного суда и обоснованно им отклонен, поскольку в случае, когда транспортные средства используются организацией для ведения предпринимательской деятельности в сфере торговли и в соответствии с заключенным договором поставки или купли-продажи предусматривается обязанность продавца по доставке товара покупателю, при этом стоимость услуг по транспортировке товара входит в цену продаваемого товара (включена в его стоимость), доставка проданного товара покупателю собственным или арендованным транспортом продавца является составной частью деятельности организации по реализации товара и способом исполнения обязанности продавца по передаче товара покупателю в соответствии с п. 1 ст. 458 ГК РФ.
Данный вывод арбитражного суда не противоречит правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 04.10.2011 N 5566/11.
Как следует из оспариваемого решения, ИП Цапуриной Л.И. в ходе выездной проверки представлены первичные документы, подтверждающие приобретение в 2008 году продуктов питания, впоследствии реализованных МОУ "Маслянинский детский дом". С учетом требований, установленных главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, сумма расходов на приобретение продуктов питания для МОУ "Маслянинский детский дом" в 2008 году составила 74 763,98 руб., в 2009 году - 180 642,13 руб. Данные суммы были приняты Инспекцией в расходы при проверке и учтены при расчете налогов.
В суд первой инстанции, а также налоговому органу в ходе проверки, в подтверждение размера произведенных затрат на приобретение продуктов питания, заявителем представлены документы.
Суд первой инстанции, в соответствии с разъяснениями Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-О, пунктом 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", оценил представленные налогоплательщиком документы, и с учетом позиции налогового органа (реестр непринятых Инспекцией документов с причинами непринятия - л.д. 75 - 86 т. 12), признал обоснованными расходы она сумму 134 260,37 руб. за 2008, 196136,97 руб. за 2009 г., 19665,09 руб. за 2010 г., согласно представленного реестра (л.д. 70 - 74 т. 12), а также расходы по фактуре ТД Увалинский от 04.12.2008 г. на 1647 руб.
В остальной части, документы, представленные заявителем, не приняты арбитражным судом в качестве обоснованных и документально подтвержденных расходов, поскольку оформлены с нарушением действующего законодательства и не соответствуют требованиям, предъявляемым к первичным документам: документы не имеют реквизитов, подписей, чеки не приложены, факт оплаты отсутствует.
Расчет доначислений с учетом принятия судом и Инспекцией документов, представленных в ходе рассмотрения дела, представлен Инспекцией (л.д. 69 т. 12).
Размер доначисленных налогов, исходя из данного расчета (с учетом принятия расходов по фактуре ТД Увалинский от 04.12.2008 г. на 1162 руб.) составят к уплате: НДФЛ к уплате 91 342,92 руб., штраф по НДФЛ по ст. 119 НК РФ - 27402,88 руб., штраф по ст. 122 НК РФ по НДФЛ - 18268,58 руб., недоимка по НДС 129962,53 руб., штраф по ст. 119 НК РФ по НДС - 38988,76 руб., штраф по ст. 122 по НДС 25992,51 руб., ЕСН - недоимка 52 640,69 руб., штраф по ст. 119 НК РФ по ЕСН - 15792,21 руб., штраф по ст. 122 НК РФ по ЕСН 10528,14 руб. Недоимка и штрафы по НДФЛ (агент) и ЕСН (агент) не изменились по сравнению с данными, указанными в решении N 60 по итогам выездной проверки.
Исходя из изложенного, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Новосибирской области N 60 от 10.02.2012 в части доначисления НДФЛ в сумме 7 612 руб. 36 коп., НДС в сумме 1 651 руб. 86 коп., ЕСН в сумме 6 022 руб. 90 коп., соответствующих сумм пени по указанным налогам, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 522 руб. 47 коп. - за неуплату НДФЛ, в сумме 330 руб. 37 коп. - за неуплату НДС, 1 204 руб. 58 коп. - за неуплату ЕСН, штрафа по ст. 119 НК РФ в сумме 2 283 руб. 62 коп. по НДФЛ, 495 руб. 19 коп. по НДС, 1806 руб. 79 коп. по ЕСН правомерно признано арбитражным судом недействительным по основанию неполного учета в ходе проверки документально подтвержденных расходов заявителя на приобретение товаров для дальнейшей реализации.
Доводы заявителя о том, что приобретение продуктов в целях дальнейшей реализации школе и детдому, производилось за наличный расчет, без чеков ККМ, при покупке на рынке Левобережном, документы есть только те, которые давал продавец, обязанности вести весь учет у нее, как предпринимателя, применяющего ЕНВД, не имелось, документы не сохранялись, арбитражным судом обоснованно не приняты в качестве обоснования возможности принятия документов к учету при исчислении доначисленной суммы налогов.
В соответствии с п. 1 ст. 221, п. 3 ст. 237 НК РФ состав расходов, принимаемых к вычету по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, определяется налогоплательщиком в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. Согласно с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Поскольку формирование состава расходов и применение налоговых вычетов направлены на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика.
Документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение правомерности формирования состава расходов, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
Пунктом 2 статьи 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета расходов и доходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
Согласно Порядку учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04-430 (с учетом позиции, изложенной в решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2010 N ВАС-9939/10, далее - Порядок), учет доходов и расходов ведется на основе первичных учетных документов. Пунктом 9 Порядка предусмотрено, что выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. При этом первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации, документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах: наименование документа (формы); дату составления документа; при оформлении документа от имени: юридических лиц - наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН; индивидуальных предпринимателей - фамилия, имя, отчество, номер и дата выдачи документа о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, ИНН; физических лиц - фамилия, имя, отчество, наименование и данные документа, удостоверяющего личность, адрес места жительства, ИНН, если он имеется; содержание хозяйственной операции с измерителями в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления (для юридических лиц); личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.
При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как-то: товарному чеку, счету-фактуре, договору, торгово-закупочному акту, должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах. Первичные учетные документы (за исключением кассового чека) должны быть подписаны индивидуальным предпринимателем.
Помимо этого, в соответствии с п. 2.5 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденному Минфином СССР 29.07.1983 N 105 указано, что только при наличии в документах указанных реквизитов, документы имеют юридическую силу.
Следовательно, обязанность подтвердить право на расходы при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН. возлагается на налогоплательщика путем представления документов, соответствующих вышеприведенным требованиям. Однако только неукоснительное соблюдение налогоплательщиком обязанностей, возложенных на него подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ по ведению в установленном порядке учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; обеспечение в течение четырех лет сохранности данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплата (удержание) налогов гарантируют налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством. Предприниматель не обеспечил ведение учета доходов и расходов в том порядке, который установлен нормами законодательства, не обеспечил хранение документов в течение 4 лет, как того требует НК РФ, все указанное влечет для предпринимателя неблагоприятные налоговые последствия.
Каких-либо доводов в опровержение вышеприведенных выводов арбитражного суда, апелляционная жалоба не содержит, не приведено их в суде апелляционной инстанции заявителем и его представителем.
Так как выручка, полученная налогоплательщиком, от реализации продуктов питания на основании договоров поставки, муниципальных контрактов, путем перечисления средств на расчетный счет в банке, подлежала налогообложению в общеустановленном порядке, следовательно, согласно требованиям ст. 146 НК РФ ИП Цапурина Л.И. являлась плательщиком НДС.
Вместе с тем, ИП Цапурина Л.И. в нарушение требований пп. 1 ст. 146 НК РФ, ст. 153 НК РФ, п. 1 ст. 154 НК РФ, п. 1, 4 ст. 166 НК РФ исчисление и уплату НДС в проверяемом периоде не производила.
Доход, полученный от розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м, согласно требованиям гл. 26.3 НК РФ и Закона НСО N 142-03 от 16.10.03 г. (с изменениями и дополнениями), подпадает под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД).
В соответствии с требованием п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщикам, осуществляющим операции, как подлежащие налогообложению НДС, так и не облагаемые этим налогом в связи с уплатой ЕНВД, суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, подлежащих налогообложению, следует принимать к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ, а суммы налога по товарам (работам, услугам), используемым для операций, не облагаемых НДС в связи с уплатой ЕНВД, следует учитывать в стоимости этих товаров согласно п. 2 ст. 170 НК РФ. При этом в отношении указанных сумм налога в каждом налоговом периоде должен вестись раздельный учет.
Статьями 23, 80 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
Из материалов дела следует, арбитражным судом установлено и апеллянтом не оспаривается, что предпринимателем не представлены в налоговый орган налоговые декларации по НДС, ЕСН, НДФЛ, поскольку, как установлено налоговым органом, обязанность предпринимателя по уплате данных налогов у предпринимателя была, следовательно, и обязанность по предоставлению налоговых деклараций, свидетельствующих об исчислении ЕСН, НДФЛ и НДС имелась, но не была исполнена налогоплательщиком.
При таких обстоятельствах, обоснованным является вывод Инспекции о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 НК РФ, а также по ст. 126 НК РФ за непредставление расчетов по авансовым платежам по ЕСН.
Так как имело место занижение налогооблагаемой базы по указанным выше налогам и неуплата их в соответствующие бюджеты, также является правомерным привлечение предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, Кроме того, как установлено проверкой, налоговым агентом ИП Цапурина Л.И. совершено налоговое правонарушение, ответственность за которое предусмотрена ст. 123 НК РФ, а именно: неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный НК РФ срок налога в сумме 138 364 руб., удержанного и подлежащего перечислению налоговым агентом. Недоимка по НДФЛ (агент) не оспаривается 138 364 руб. По ст. 123 НК РФ установлено 6 случаев несвоевременного и неполного перечисления в бюджет удержанного НДФЛ с доходов физических лиц. В соответствии со ст. 75 НК РФ, за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начислена пеня.
Согласно п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика приведен в ст. 112 НК РФ, который не является исчерпывающим и в соответствии с п. п. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность и иные обстоятельства, круг которых не ограничен.
Учитывая, что в оспариваемом решении Инспекцией не исследовался вопрос о наличии смягчающих вину обстоятельств, апелляционный суд поддерживает вывод арбитражного суда о возможности снижения размера налоговых санкций.
При этом судом первой инстанции в качестве обстоятельств, смягчающих вину, учтены: совершение правонарушения впервые, наличие иждивенца - несовершеннолетней дочери, трудное финансовое положение предпринимателя, согласно данным о финансовых результатах деятельности за 2008 - 2010 в 2009, 2010 им получены убытки, несоразмерность штрафа обстоятельствам и последствиям совершенного правонарушения. Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации о требованиях справедливости и соразмерности при определении размера штрафных санкций, сформулированной в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, характера совершенного правонарушения, степени вины правонарушителя, суд, реализуя свое право, считает возможным уменьшить размер налоговых санкций в 15 раз.
По оспариваемому решению суммы штрафа составили 29686,50 руб. - по ст. 119 НК по НДФЛ, 19790,95 руб. - по НДФЛ по ст. 122 НК РФ, 39438,95 руб. по ст. 119 НК РФ по НДС, 26322,65 руб. по НДС по ст. 122 НК РФ, 17599 руб. по ст. 119 по ЕСН, 11732,70 руб. по ст. 122 по ЕСН, 27672,80 руб. по ст. 123 НК РФ по НДФЛ (агент), 5487,15 руб. по ЕСН (агент), 600 руб. по ст. 126 НК РФ.
Учитывая факт признания незаконным оспариваемого решения в части доначисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 522 руб. 47 коп. - за неуплату НДФЛ, в сумме 330 руб. 37 коп. - за неуплату НДС, 1 204 руб. 58 коп. - за неуплату ЕСН, штрафа по ст. 119 НК РФ в сумме 2 283 руб. 62 коп. - по НДФЛ, 495 руб. 19 коп. - по НДС, 1806 руб. 79 коп. - по ЕСН, размер штрафных санкций составил: штраф по НДФЛ по ст. 119 НК РФ - 27 402,88 руб., штраф по ст. 122 НК РФ по НДФЛ - 18 268,58 руб., штраф по ст. 119 НК РФ по НДС 38 988,76 руб., штраф по ст. 122 НК РФ по НДС 25 992,51 руб., штраф по ст. 119 НК РФ - 15 792, 21 руб. и штраф по ст. 122 НК РФ 10528,14 руб. по ЕСН, штраф по НДФЛ (агент) по ст. 123 НК РФ в сумме 27672,80 руб., штраф по ЕСН(агент) по ст. 122 НК РФ в сумме 5487,15 руб.,
Указанный размер уменьшен арбитражным судом в 15 раз, в связи с чем, решение Инспекции обоснованно признано недействительным в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 17 050 руб. 68 коп., за неуплату НДС в сумме 24 259 руб. 68 коп., за неуплату ЕСН в сумме 9 826 руб. 27 коп., за неуплату ЕСН (агент) 5121 руб. 34 коп., по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 25 827 руб. 95 коп., по ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 560 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление деклараций по НДФЛ в сумме 25 576 руб. 03 коп., по НДС в сумме 36 389 руб. 50 коп., по ЕСН в сумме 14 739 руб. 40 коп.
В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ правомерность начисления налогоплательщику пеней в оспариваемых суммах обусловлена неуплатой в установленные законом сроки причитающихся сумм налога.
В соответствии с п. 2 ст. 75 НК РФ при уплате налога с нарушением срока уплаты налогоплательщик уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных НК РФ.
Пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (п. 1 ст. 75 НК РФ).
Таким образом, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена обязанность по уплате налога.
В силу главы 11 НК РФ, ст. 75 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, подлежащие уплате помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
При этом, положениями ст. 75 НК РФ не предусмотрены основания освобождения налогоплательщика от уплаты пени в случае наличия смягчающих ответственность обстоятельств, поскольку пени не носят штрафного характера, в связи с чем, положения ст. ст. 112, 114 НК РФ не подлежат применению к начислению пени за несвоевременную уплату налога.
При таких обстоятельствах, Инспекцией правомерно в соответствии со ст. 75 НК РФ доначислены пени за несвоевременную уплату налога в установленные законодательством о налогах и сборах сроки уплаты налога.
Оценивая иные доводы апеллянта, суд апелляционной инстанции с учетом вышеизложенных норм права, фактических обстоятельств настоящего дела и содержания оспариваемого решения, также приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по указанным в ней причинам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений
В целом доводы апелляционной жалобы, направлены на переоценку правильно установленных и оцененных судом первой инстанции обстоятельств и доказательств по делу, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права, в связи с чем, оснований для отмены решения суда первой инстанции, в том числе и безусловных, установленных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у апелляционного суда не имеется.
В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по оплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на ее подателя, излишне уплаченная государственная пошлина по апелляционной жалобе - подлежит возврату заявителю из федерального бюджета (ст. 104 АПК РФ).
Руководствуясь статьей 104 пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Новосибирской области от 14 ноября 2012 года по делу N А45-17493/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Цапуриной Ларисе Ивановне из федерального бюджета излишне уплаченную чеку-ордеру от 18.01.2013 года государственную пошлину по апелляционной жалобе в размере 1000 рублей.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
Л.И.ЖДАНОВА
Судьи
И.И.БОРОДУЛИНА
О.А.СКАЧКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 22.02.2013 ПО ДЕЛУ N А45-17493/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 22 февраля 2013 г. по делу N А45-17493/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 15 февраля 2013 года
Полный текст постановления изготовлен 22 февраля 2013 года
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Ждановой Л.И.
судей: Бородулиной И.И., Скачковой О.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Орловой Е.В. с использованием средств аудиозаписи
при участии:
от заявителя: Цапурина Л.И. на основании свидетельств от 25.01.2001 года и от 22.03.2012 года, Мещерякова Н.М. по доверенности от 17.10.2012 года (сроком на 3 года)
от заинтересованного лица: Афанасьева И.В. по доверенности от 28.12.2012 года N 02-11/011931 (сроком на 1 год), Васючка Е.М. по доверенности от 17.01.2012 года (сроком на 31.12.2013 года)
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Цапуриной Ларисы Ивановны
на решение Арбитражного суда Новосибирской области
от 14 ноября 2012 года по делу N А45-17493/2012 (судья Рубекина И.А.)
по заявлению индивидуального предпринимателя Цапуриной Ларисы Ивановны (ОГРИП 304546232200038 ИНН 543105139646)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Новосибирской области
о признании недействительным решения
установил:
Индивидуальный предприниматель Цапурина Лариса Ивановна (далее - заявитель, ИП Цапурина Л.И., предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Новосибирской области (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 60 от 10.02.2012 года о привлечении ИП Цапуриной Ларисы Ивановны к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления: недоимки в размере 316 868, 95 руб., в том числе: НДФЛ (с дохода предпринимателя) - 98955,28 рубля, НДС - 131 614,39 рубля, ЕСН (с дохода предпринимателя) - 58 663,59 рубля, ЕСН (агент) - 27 435,69 рубля; штрафов в размере 206 048,50 рубля, в том числе: по п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2008 год - 29 686, 50 руб., по п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДС 39 483,95 руб., по п. 1 ст. 119 НК РФ непредставление налоговой декларации по ЕСН (доход предпринимателя) 17599 руб.; по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ (агент) - 27 672,80 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ (с личного дохода предпринимателя) - 19 790,95 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в - 26 322,65 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН (с дохода предпринимателя) - 11 732,70 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН (в пользу физ. лиц) - 5 487,15 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ - 600 руб., по ст. 123 НК РФ за неправомерное не перечисление сумм НДФЛ агентом - 27 672,80 руб.; а также в части начисления пени по НДФЛ (доход предпринимателя) - 20 326,65 руб., НДФЛ (агент) - 15 089, 14 руб., НДС - 31946, 28 рубля, ЕСН (доход предпринимателя) - 14 186.43 руб., ЕСН (агент) - 6 871,46 рубля.
Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 14 ноября 2012 года заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Новосибирской области N 60 от 10.02.2012 в части доначисления НДФЛ в сумме 7 612 руб. 36 коп., НДС в сумме 1 651 руб. 86 коп., ЕСН в сумме 6 022 руб. 90 коп., соответствующих сумм пени по указанным налогам, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 522 руб. 47 коп. - за неуплату НДФЛ, в сумме 330 руб. 37 коп. - за неуплату НДС, 1 204 руб. 58 коп. - за неуплату ЕСН, штрафа по ст. 119 НК РФ в сумме 2 283 руб. 62 коп. по НДФЛ, 495 руб. 19 коп. по НДС, 1806 руб. 79 коп. по ЕСН; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 17 050 руб. 68 коп., за неуплату НДС в сумме 24 259 руб. 68 коп., за неуплату ЕСН в сумме 9 826 руб. 27 коп., за неуплату ЕСН (агент) 5121 руб. 34 коп., по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 25827 руб. 95 коп., по ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 560 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление деклараций по НДФЛ в сумме 25 576 руб. 03 коп., по НДС в сумме 36 389 руб. 50 коп., по ЕСН в сумме 14 739 руб. 40 коп., в остальной части в удовлетворении требований отказано.
Не согласившись с принятым судебным актом, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении уточненных требований заявителя.
Апеллянт считает вынесенное решение незаконным, необоснованным вследствие неполного выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела; недоказанности имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд посчитал установленными; несоответствия выводов, изложенных в решении обстоятельствам дела, нарушения и неправильного применением норм материального и процессуального права.
В обоснование апелляционной жалобы ее податель ссылается на то, что предпринимателем обоснованно применялась система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, так как им осуществлялась розничная торговля продуктами питания детскому дому и МОУ СОШ N 5, а не поставка товаров. Налоговым органом не представлено доказательств, что товары были приобретены для целей осуществления предпринимательской деятельности.
Подробно доводы заявителя изложены в апелляционной жалобе, письменном тексте выступлений в прениях.
Заявитель и его представитель заявителя в судебном заседании поддержали доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям. Кроме того, в апелляционном суде апеллянтом заявлено ходатайство о принятии в качестве дополнительных доказательств документов в подтверждение затрат, понесенных ИП Цапуриной Л.И. за период с 01.01.2008 г по 31.12.2010 года, на общую сумму 6 353 315,17 руб.; копии технического паспорта, заявлений Коноплевой В.В. и Трофимовой Е.Н.
Согласно разъяснениям Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащимся в пункте 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", поскольку суд апелляционной инстанции на основании статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) повторно рассматривает дело по имеющимся в материалах дела и дополнительно представленным доказательствам, то при решении вопроса о возможности принятия новых доказательств, в том числе приложенных к апелляционной жалобе или отзыву на апелляционную жалобу, он определяет, была ли у лица, представившего доказательства, возможность их представления в суд первой инстанции или заявитель не представил их по не зависящим от него уважительным причинам.
К числу уважительных причин, в частности, относятся: необоснованное отклонение судом первой инстанции ходатайств лиц, участвующих в деле, об истребовании дополнительных доказательств, о назначении экспертизы; принятие судом решения об отказе в удовлетворении иска (заявления) ввиду отсутствия права на иск, пропуска срока исковой давности или срока, установленного частью 4 статьи 198 Кодекса, без рассмотрения по существу заявленных требований; наличие в материалах дела протокола судебного заседания, оспариваемого лицом, участвующим в деле, в части отсутствия в нем сведений о ходатайствах или иных заявлениях, касающихся оценки доказательств.
Признание доказательства относимым и допустимым само по себе не является основанием для его принятия судом апелляционной инстанции.
В соответствии с частью 2 статьи 41 АПК РФ лица, участвующие в деле, должны добросовестно пользоваться принадлежащими им процессуальными правами; для лиц, допустивших злоупотребление процессуальными правами, наступают предусмотренные АПК РФ неблагоприятные последствия. Данные положения относятся также к вытекающему из принципа состязательности праву лиц, участвующих в деле, представлять доказательства арбитражному суду и другой стороне по делу и знакомиться с доказательствами, представленными другими лицами, участвующими в деле (часть 2 статьи 9, часть 1 статьи 41 АПК РФ). Указанные права гарантируются обязанностью участников процесса раскрывать доказательства до начала судебного разбирательства (часть 3 статьи 65 АПК РФ) и в порядке представления дополнительных доказательств в суд апелляционной инстанции, согласно которому такие доказательства принимаются судом, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, и суд признает эти причины уважительными (часть 2 статьи 268 АПК РФ).
В нарушение изложенного, податель жалобы, а также его представитель в судебном заседании, не указали уважительных причин невозможности представления перечисленных в приложении к апелляционной жалобе документов суду первой инстанции, а также документов, подтверждающих затраты предпринимателя, в связи с чем, ознакомившись с представленными апеллянтом документами, с учетом мнения представителя заинтересованного лица, возражавшего против удовлетворения заявленного ходатайства, принимая во внимания основания обращения апеллянта в суд с настоящим ходатайством, учитывая, что данные доказательства не были предметом исследования и оценки суда первой инстанции, объяснения Коноплевой В.В., и Трофимовой Е.Н., получены заявителем после вынесения обжалуемого решения, при этом Трофимова Е.Н. была допрошена судом первой инстанции, ходатайства о допросе Коноплевой В.В. апеллянтом в арбитражном суде не заявлялось, апелляционный суд, руководствуясь статьями 9, 41, 67, 266, 268 АПК РФ, не нашел правовых оснований для приобщения к материалам дела названных документов, что отражено в протоколе судебного заседания. Учитывая, что копия свидетельства о государственной регистрации права от 01.12.2005 года имеется в материалах дела, в дублировании данного документа отсутствует необходимость, апелляционный суд не усматривает основания для приобщения данного документа к материалам дела.
Заинтересованное лицо в отзыве на апелляционную жалобу и его представитель в судебном заседании возражают против ее доводов, считают решение законным обоснованным, просят оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Письменный отзыв приобщен к материалам дела.
Проверив материалы дела в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Новосибирской области от 14 ноября 2012 года не подлежащим отмене по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 3 по Новосибирской области проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Цапуриной Л.И., о чем составлен акт проверки N 60 от 27.12.2001 и вынесено решение от 10.02.2012 N 60 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение).
Указанным решением налогоплательщику начислены налоги в общей сумме 455 032,95 руб. (в том числе: налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 237 319,28 руб., единый социальный налог (далее - ЕСН) в размере 86 099,28 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 131 614,39 руб.), пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 88 419,96 руб., а также применены налоговые санкции, предусмотренные ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в размере 91 006,25 руб., ст. 119 НК РФ в размере 86 769,45 руб., п. 1 ст. 126 НК РФ в размере 600 руб., ст. 123 НК РФ в размере 27 672,80 руб. ИП Цапурниа Л.И. обратился в Управление ФНС по Новосибирской области с апелляционной жалобой на решение Межрайонной ИФНС России N 3 по Новосибирской области от 10.02.2012 N 60 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением УФНС по Новосибирской области N 186 от 12.04.2012 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Заявитель, считая решение Инспекции незаконным в части и нарушающим его права законные интересы, обратился в Арбитражный суд Новосибирской области с настоящим заявлением.
Отказывая частично в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции, указал, что реализация товара бюджетным учреждениям не является розничной торговлей и не подлежит обложению ЕНВД, что свидетельствует о правомерном начислении налога по общей системе налогообложения, соответствующих сумм пени и штрафа.
По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействия) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.
Инспекция в ходе проведения выездной налоговой проверки признала необоснованным применение предпринимателем специального налогового режима - ЕНВД в отношении реализации товаров бюджетным учреждениям и оспариваемым решением доначислила предпринимателю за 2008 - 2010 год налоги по общей системе налогообложения, начислила пени и штрафы. Налоговый орган пришел к выводу о том, что продажа предпринимателем товаров бюджетным учреждениям относится к оптовой торговле, поскольку осуществлялась на основании договоров поставки, муниципальных контрактов, товар доставлялся транспортом поставщика (предпринимателя), покупателям выставлялись счета-фактуры, оплата товаров производилась на расчетный счет предпринимателя.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие субъектом Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (подпункт 4 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ).
В соответствии со статьей 346.27 НК РФ (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ, действовавшего с 2006 года) под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.
Статьей 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Статьей 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является публичным договором.
Согласно статье 426 ГК РФ публичным договором признается договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится (розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.п.).
Если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (статья 493 ГК РФ).
В отличие от договора розничной купли-продажи по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).
Таким образом, в соответствии с прямым указанием закона правовой целью договора поставки является направленность не только на передачу права собственности или иного производного вещного права на товар на условиях возмездности, но и на использование приобретенного товара в предпринимательской деятельности и иных целях, не связанных с личным, семейным и иным подобным использованием.
Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18, квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).
Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 главы 30 ГК РФ).
Из данных разъяснений следует, что к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, т.е. не для последующей их реализации.
Одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ. Кроме того, розничная торговля характеризуется приобретением товара в торговой точке именно по розничной цене.
При этом следует иметь в виду, что НК РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).
В этих условиях, например, если при реализации товаров продавец выдает покупателю кассовый и (или) товарный чек или иной документ, подтверждающий оплату товара (например, эксплуатационную или гарантийную документацию на товар, в которой сделана отметка об оплате), то такая реализация признается розничной торговлей.
Если в целях реализации товаров, например, заключаются договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
Учитывая изложенное, деятельность по реализации товаров, в том числе бюджетным и некоммерческим организациям на основе договоров, содержащих признаки договора поставки, независимо от их наименования, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.
В этой связи, к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, то есть не для последующей реализации или использования в процессе осуществления предпринимательской или уставной деятельности.
Данные выводы согласуются со сложившейся судебной практикой по этому вопросу и правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 05.06.2011 N 1066/11, от 04.10.2011 N 5566/11.
Как установлено в ходе проверки в проверяемом периоде 2008 - 2010 гг. ИП Цапурина Л.И. получала доход от осуществляемых видов деятельности, не подпадающих под систему налогообложения в виде ЕНВД, а именно по договорам на поставку продуктов питания для муниципальных образовательных учреждений, муниципальным контрактам:
- договора на поставку продуктов питания для муниципальных образовательных учреждений - Муниципальной образовательное учреждение "Маслянинская средняя общеобразовательная школа N 5" (далее контрагент), муниципальные контракты с Муниципальным образовательным учреждением для детей - сирот и детей, оставшихся без попечения родителей "Маслянинский детский дом", (далее контрагент).
Контрагентами ИП Цапуриной Л.И. представлены указанные выше договоры и контракты. Факт заключения и исполнения данных договоров, контрактов апеллянтом не оспаривается.
К договору на поставку продуктов питания для муниципальных образовательных учреждений от 01.03.2010 приложена спецификация N 1 от 01.03.2010, к договору от 17.05.2010 приложена спецификация N 01 от 17.05.2010, к договору от 01.09.2010 приложена спецификация N 1 от 01.09.2010, к муниципальному контракту N 4 от 02.12.2008 приложена спецификация N 1 (приложение N 1 к контракту) от 02.12.2008. к муниципальному контракту N 37 от 06.07.2009 приложена спецификация N 1 (приложение N 1 к контракту) от 06.07.2009.
Муниципальными контрактами N 4 от 02.12.2008 г.. N 37 от 06.07.2009 г. предусмотрены следующие условия: поставщик обязуется поставлять продукты питания, согласно котировочной заявке (п. 1.1.), указан срок выполнения заказа (п. 1.2.), прописано место поставки товара - адрес покупателя (п. 1.3.), наименование, ассортимент и количество поставляемого товара определяется Спецификацией, являющейся неотъемлемой частью Контракта (п. 2.1.), оплата товара предусмотрена с рассрочкой платежа (п. 3.2.), указаны штрафные санкции за ненадлежащее исполнение обязательств (п. п. 4.1., 4.2., 4.4), как и сроки рассмотрения претензии (п. 7.2.).
Аналогичные условия предусмотрены и договорами на поставку продуктов питания для муниципальных образовательных учреждений с Муниципальным образовательным учреждением "Маслянинская средняя общеобразовательная школа N 5" от 01.03.2010 г., 17.05.2010 г., 01.09.2010 г.
Согласно договоров, заключенных между ИП Цапуриной Л.И. и Муниципальным образовательным учреждением Маслянинская средняя образовательная школа N 5 по поставки продуктов для муниципальных нужд образовательных учреждений от 01.03.2010, от 17.05.2010 и 01.09.2010 (далее - договоры), местом поставки товаров являлся адрес места нахождения заказчика: Новосибирская область, Маслянинский район, р.п. Маслянино, ул. Больничная, 50 "б" (пункт 1.3), в силу п. 2.2. и 2.4. договоров, обязательства поставщика по поставке продуктов питания считаются выполненными с момента передачи заказчику продуктов питания по адресу, указанному в п. 1.3. договора.
Понятие реализации товаров определено пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации. Так, реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары.
Согласно пункту 1 статьи 223 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.
Вещь считается врученной приобретателю, в силу пункта 1 статьи 224 Гражданского кодекса Российской Федерации, с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.
Учитывая условия договоров и контрактов, исходя из положений ст. 459 ГК РФ и вышеперечисленных норм права, в договорах поставки, представленных в ходе выездной налоговой проверки, переход права собственности на товар определен моментом исполнения обязательств поставщика по передаче товара заказчику по адресу, указанному в договорах и контрактах, в данном случае, адреса заказчика - покупателя.
Кроме того, пунктом 3.1. названных выше договоров и контрактов установлено, что в цену договора включаются расходы на доставку продуктов питания, что также подтверждает вывод Инспекции о том, что реализация в рамках указанных договоров осуществлялась вне стационарной торговой сети.
Доказательством того, что продажа осуществлялось Цапуриной Л.И. не через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети являются показания свидетеля - директора школы Митрюкова Е.В.. изложенные в протоколе допроса от 11.11.2011 г. N 64, в котором он указывает, что отгрузка и доставка товаров производилась силами работников и транспортом ИП Цапуриной Л.И.
Митрюков Е.В. л по ходатайству заявителя допрошен в судебном заседании суда первой инстанции 07.11.2012 и пояснил, что в проверяемый период 2008 2010 гг. работал учителем школы, о том, что в школу товар привозился транспортом Цапуриной Л.И. знает от прежнего директора школы, своего транспорта у школы нет и не было, работая учителем, он видел, что привозились продукты в столовую школы на разных машинах из магазина "Юлия", который находится примерно в 2 километрах от школы.
Налоговым органом по обстоятельствам заключения и исполнения договоров были также допрошены Чистоева Е.Г. - директор Маслянинского детского дома, показания которой отражены в протоколе допроса свидетеля N 61 от 11.11.2011, Показания Чистоевой Е.Г., о том, что покупка товаров по контрактам Муниципального образовательного учреждения для детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей "Маслянинский детский дом", осуществлялась по адресу объекта стационарной торговой сети - магазина "Юлия" транспортом детдома, обоснованно не приняты судом первой инстанции в качестве доказательств того, что имела быть место розничная купля-продажа, доставка товара осуществлялась силами детдома, поскольку Чистоева Е.Г. не подписывала спорные муниципальные контракты N 4 от 2.12.2008 и N 37 от 06.07.2009 и не являлась директором в проверяемом периоде, директором детдома являлась Ковтунова Е.А.
В судебном заседании были допрошены по ходатайству заявителя работники ИП Цапуриной Л.И. бухгалтер Мещерякова Н.М., которые пояснили, что товар забирался из магазина, представители муниципальных учреждений составляли предварительную заявку, через некоторое время приходили за товаром, который набирался работниками ИП Цапуриной Л.И. со склада либо иногда доставка осуществлялась силами предпринимателя. Так, бухгалтер Мещерякова Н.М. относительно реализации товара пояснила, что в магазин приходила завхоз детдома Ирина Борисовна, составляла письменно список, что нужно из товара представленного в магазине, ждала, когда продавцы наберут товар, приходили дети с детдома, помогали грузить товар, завхоз и дети приезжали на машине детдома и забирали товар, или возили товар работники предпринимателя, после чего составляли счета-фактуры, составляли договоры, перечисляли деньги. В магазине есть склад, она лично не участвовала в продаже товара, оформляла документы, пояснила относительно доставки товара, что, может быть, только несколько раз сами возили товар, когда машина у детдома сломалась. Заведующая отделом продуктов заявителя Трофимова Е.Н пояснила, что делались письменные заявки от детдома, школы, по заявкам товар набирался работниками магазина с полок и со складов, если требовался в больших количествах, то брали со склада, мелкий товар брали с полок магазина, если был в наличии. После чего звонили покупателям, они приезжали и забирали продукты, сами доставку не осуществляли, если только они просили по какой-то причине, отвозили. Товар набирала иногда она или работник склада.
Согласно свидетельству о государственной регистрации права N 54-АВ 677045 от 01.12.2005 г. Цапурина Л.И. является собственником здания магазина площадью 216 кв. м по адресу Новосибирская область, р.п. Маслянино, ул. Коммунистическая, д. 30-е. Указанное здание разделено на следующие помещения: склады холодного хранения, кабинеты бухгалтерии, теплые склады, помещения для приемки товара, котельную, кабинет директора, - торговые площади, в том числе, на которых ИП Цапуриной Л.И. осуществлялась розничная торговля (размером 35 кв. м). Факт наличия склада в торговой точке подтверждается также показаниями свидетелей Мещеряковой Н.М. и Трофимовой Е Н.
Таким образом, реализация товара со склада не может квалифицироваться как реализация через объект стационарной торговой сети и не является розничной.
В отличие от договора розничной купли-продажи, который является публичным договором, договор поставки по муниципальному контракту не носит признаков публичности, указанных в статье 426 ГК РФ, и согласно Закону N 94-ФЗ заключается в соответствии с результатами проведения конкурсов, аукционов, запросов котировок на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг конкретным потребителям. Согласно п. 2 ст. 525 ГК РФ к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки, если иное не предусмотрено правилами ГК РФ. Муниципальные контракты N 4 от 02.12.2008 и N 37 от 06.07.2009 (далее - контракты) заключены на основании котировочных заявок, предметом которых является поставка товаров, поименованных в спецификации. Согласно п. 1.3. названных выше контрактов местом поставки товаров является адрес места нахождения заказчика: Новосибирская область, Маслянинский район, р.п. Маслянино, ул. Парковая. 106.
Одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД. является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.
Статьей 431 ГК РФ установлено, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.
Условия спорных договоров, заключенных налогоплательщиком не отвечают признакам договоров розничной купли-продажи, а полностью соответствуют категории поставки. Стороны достигли согласия по всем существенным условиям; доказательств расторжения, признания недействительными договоров материалы дела не содержат. Кроме того, указанные договоры фактически исполнены, что свидетельствует об отсутствии каких-либо разногласий у участников сделок.
С учетом разъяснений Пленума ВАС РФ, изложенных в п. 5 Постановления от 22.10.1997 N 18, особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно ст. 120 ГК РФ для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретены для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Соответственно, деятельность по реализации товаров на основе муниципальных контрактов, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
Более того, по мнению апелляционного суда, договоры поставки заключенные ИП Цапуриной Л.И. с образовательными учреждениями, также содержат и другие специфические черты, которые законодатель относит к договорам поставки.
Так, например, договоры содержат предусмотренные статьей 513 ГК РФ обязанности покупателя или получателя товара совершить все необходимые действия, обеспечивающие принятия товаров, поставленных в соответствии с договором поставки (приемка по количеству и качеству); условие о недопоставки товара; замене товара ненадлежащего качества. В заключаемых предпринимателем договорах предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты. Также, договоры содержат указания на срок передачи товара, то есть момент заключения и исполнения договора не совпадает, что также характерно для договора поставки, а не розничной торговли.
Материалами дела подтверждается, что имелись спецификации на товар, товар заказывался в определенных количествах по заявкам, на оплату реализованного товара предпринимателем выставлялись счета-фактуры, оплата производилась в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя.
По своему смыслу спецификация не может существовать в отрыве от основного договора. Она призвана детализировать отдельные, излишне громоздкие положения договора поставки и является его неотъемлемой частью. Таким образом, наличие спецификаций к договорам является доказательством осуществления взаимоотношений в рамках договора поставки.
Ссылка апеллянта на, что спецификации, прилагаемые к договорам, не соответствуют критерию относимости как доказательств поставок в соответствии со ст. ст. 506, 508 ГК РФ апелляционным судом отклоняются, так как данными нормами не предусмотрены обязательные реквизиты для спецификаций, в том числе, выделение отдельной строкой сумм НДС, при этом стороны вправе при заключении договоров по свое усмотрению указывать необходимые для них реквизиты.
Как следует из материалов дела, заявитель как при апелляционном обжаловании решении Инспекции, так и суде первой инстанции отрицал сам факт наличия данных спецификаций. Таким образом, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, противоречат ранее заявленным доводам заявителя.
Кроме того, арбитражным судом обоснованно учтены такие факторы, свидетельствующие об осуществлении предпринимателем оптовой торговли, как длительные хозяйственные отношения с бюджетными учреждениями, регулярность и поставки товаров, специфика взаимоотношений поставщика и покупателя при приобретении реализуемых товаров.
Ссылка заявителя на показания завхозов Коноплевой В.В. и Федоровой В.В. апелляционным судом отклоняется, так как в материалах дела отсутствуют показания данных лиц, ходатайство о допросе Коноплевой В.В. и Федоровой В.В. в суде первой инстанции ИП Цапуриной Л.И. не заявлялось, в связи с чем, апелляционный отклонил за необоснованностью ходатайство апеллянта о приобщении к материалам дела письменного заявления Коноплевой В.В., так как заявителем не приведено убедительных доводов в обоснование невозможности заявления по уважительным, не зависящим от него, причинам, соответствующее ходатайство в суде первой инстанции.
Учитывая изложенные обстоятельства, апелляционный суд соглашается с выводам арбитражного суда о том, что в данном случае имела место реализация товаров не через объекты торговой сети, а путем доставки до покупателя транспортом заявителя, что следует из заключенных муниципальных контрактов и договоров на поставку продуктов для муниципальных образовательных учреждений, что также является основным признаком оптовой торговли.
Также судом обоснованно отмечено, что розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене с применением контрольно-кассовой техники либо по безналичной форме расчетов.
Вместе с тем, доказательств, подтверждающих реализацию товара через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, заявителем не представлено. При этом по условиям договоров, цена поставляемой продукции включает в себя цену поставляемого товара с учетом доставки покупателю, а также расходы на уплату налогов, сборов, связанные с исполнением договора (а не розничные цены). Счет-фактура не является документом, подтверждающим принятие денежных средств за соответствующий товар, что в силу статьи 493 ГК РФ обязательно при заключении договора розничной купли-продажи.
Суд, оценив имеющиеся в деле доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ с учетом пояснений сторон, пришел к правомерному выводу, что налоговый орган обоснованно доначислил предпринимателю налоги, подлежащие уплате в связи с применением общей системы налогообложения, начислил соответствующие пени и штрафы, так как отношения между предпринимателем и бюджетными учреждениями фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, в связи с чем, налоговый орган квалифицировал сделки купли-продажи как сделки по договорам поставки, которые не являются розничной торговлей и не подлежат обложению ЕНВД. При этом судом правомерно отмечено, что заключение договоров поставки с некоммерческими организациями, правового значения не имеет.
Следовательно, предприниматель обязан исчислить и уплатить НДФЛ. НДС и ЕСН с таких доходов, а также с сумм выплат, производимых в пользу наемных работников, взносы на обязательное пенсионное страхование.
Доводы апеллянта об отсутствии доказательств выполнения услуг перевозки, документов по перевозке был предметом исследования арбитражного суда и обоснованно им отклонен, поскольку в случае, когда транспортные средства используются организацией для ведения предпринимательской деятельности в сфере торговли и в соответствии с заключенным договором поставки или купли-продажи предусматривается обязанность продавца по доставке товара покупателю, при этом стоимость услуг по транспортировке товара входит в цену продаваемого товара (включена в его стоимость), доставка проданного товара покупателю собственным или арендованным транспортом продавца является составной частью деятельности организации по реализации товара и способом исполнения обязанности продавца по передаче товара покупателю в соответствии с п. 1 ст. 458 ГК РФ.
Данный вывод арбитражного суда не противоречит правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 04.10.2011 N 5566/11.
Как следует из оспариваемого решения, ИП Цапуриной Л.И. в ходе выездной проверки представлены первичные документы, подтверждающие приобретение в 2008 году продуктов питания, впоследствии реализованных МОУ "Маслянинский детский дом". С учетом требований, установленных главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, сумма расходов на приобретение продуктов питания для МОУ "Маслянинский детский дом" в 2008 году составила 74 763,98 руб., в 2009 году - 180 642,13 руб. Данные суммы были приняты Инспекцией в расходы при проверке и учтены при расчете налогов.
В суд первой инстанции, а также налоговому органу в ходе проверки, в подтверждение размера произведенных затрат на приобретение продуктов питания, заявителем представлены документы.
Суд первой инстанции, в соответствии с разъяснениями Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-О, пунктом 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", оценил представленные налогоплательщиком документы, и с учетом позиции налогового органа (реестр непринятых Инспекцией документов с причинами непринятия - л.д. 75 - 86 т. 12), признал обоснованными расходы она сумму 134 260,37 руб. за 2008, 196136,97 руб. за 2009 г., 19665,09 руб. за 2010 г., согласно представленного реестра (л.д. 70 - 74 т. 12), а также расходы по фактуре ТД Увалинский от 04.12.2008 г. на 1647 руб.
В остальной части, документы, представленные заявителем, не приняты арбитражным судом в качестве обоснованных и документально подтвержденных расходов, поскольку оформлены с нарушением действующего законодательства и не соответствуют требованиям, предъявляемым к первичным документам: документы не имеют реквизитов, подписей, чеки не приложены, факт оплаты отсутствует.
Расчет доначислений с учетом принятия судом и Инспекцией документов, представленных в ходе рассмотрения дела, представлен Инспекцией (л.д. 69 т. 12).
Размер доначисленных налогов, исходя из данного расчета (с учетом принятия расходов по фактуре ТД Увалинский от 04.12.2008 г. на 1162 руб.) составят к уплате: НДФЛ к уплате 91 342,92 руб., штраф по НДФЛ по ст. 119 НК РФ - 27402,88 руб., штраф по ст. 122 НК РФ по НДФЛ - 18268,58 руб., недоимка по НДС 129962,53 руб., штраф по ст. 119 НК РФ по НДС - 38988,76 руб., штраф по ст. 122 по НДС 25992,51 руб., ЕСН - недоимка 52 640,69 руб., штраф по ст. 119 НК РФ по ЕСН - 15792,21 руб., штраф по ст. 122 НК РФ по ЕСН 10528,14 руб. Недоимка и штрафы по НДФЛ (агент) и ЕСН (агент) не изменились по сравнению с данными, указанными в решении N 60 по итогам выездной проверки.
Исходя из изложенного, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Новосибирской области N 60 от 10.02.2012 в части доначисления НДФЛ в сумме 7 612 руб. 36 коп., НДС в сумме 1 651 руб. 86 коп., ЕСН в сумме 6 022 руб. 90 коп., соответствующих сумм пени по указанным налогам, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 522 руб. 47 коп. - за неуплату НДФЛ, в сумме 330 руб. 37 коп. - за неуплату НДС, 1 204 руб. 58 коп. - за неуплату ЕСН, штрафа по ст. 119 НК РФ в сумме 2 283 руб. 62 коп. по НДФЛ, 495 руб. 19 коп. по НДС, 1806 руб. 79 коп. по ЕСН правомерно признано арбитражным судом недействительным по основанию неполного учета в ходе проверки документально подтвержденных расходов заявителя на приобретение товаров для дальнейшей реализации.
Доводы заявителя о том, что приобретение продуктов в целях дальнейшей реализации школе и детдому, производилось за наличный расчет, без чеков ККМ, при покупке на рынке Левобережном, документы есть только те, которые давал продавец, обязанности вести весь учет у нее, как предпринимателя, применяющего ЕНВД, не имелось, документы не сохранялись, арбитражным судом обоснованно не приняты в качестве обоснования возможности принятия документов к учету при исчислении доначисленной суммы налогов.
В соответствии с п. 1 ст. 221, п. 3 ст. 237 НК РФ состав расходов, принимаемых к вычету по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, определяется налогоплательщиком в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. Согласно с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Поскольку формирование состава расходов и применение налоговых вычетов направлены на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика.
Документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение правомерности формирования состава расходов, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
Пунктом 2 статьи 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета расходов и доходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
Согласно Порядку учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04-430 (с учетом позиции, изложенной в решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2010 N ВАС-9939/10, далее - Порядок), учет доходов и расходов ведется на основе первичных учетных документов. Пунктом 9 Порядка предусмотрено, что выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. При этом первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации, документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах: наименование документа (формы); дату составления документа; при оформлении документа от имени: юридических лиц - наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН; индивидуальных предпринимателей - фамилия, имя, отчество, номер и дата выдачи документа о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, ИНН; физических лиц - фамилия, имя, отчество, наименование и данные документа, удостоверяющего личность, адрес места жительства, ИНН, если он имеется; содержание хозяйственной операции с измерителями в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления (для юридических лиц); личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.
При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как-то: товарному чеку, счету-фактуре, договору, торгово-закупочному акту, должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах. Первичные учетные документы (за исключением кассового чека) должны быть подписаны индивидуальным предпринимателем.
Помимо этого, в соответствии с п. 2.5 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденному Минфином СССР 29.07.1983 N 105 указано, что только при наличии в документах указанных реквизитов, документы имеют юридическую силу.
Следовательно, обязанность подтвердить право на расходы при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН. возлагается на налогоплательщика путем представления документов, соответствующих вышеприведенным требованиям. Однако только неукоснительное соблюдение налогоплательщиком обязанностей, возложенных на него подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ по ведению в установленном порядке учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; обеспечение в течение четырех лет сохранности данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплата (удержание) налогов гарантируют налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством. Предприниматель не обеспечил ведение учета доходов и расходов в том порядке, который установлен нормами законодательства, не обеспечил хранение документов в течение 4 лет, как того требует НК РФ, все указанное влечет для предпринимателя неблагоприятные налоговые последствия.
Каких-либо доводов в опровержение вышеприведенных выводов арбитражного суда, апелляционная жалоба не содержит, не приведено их в суде апелляционной инстанции заявителем и его представителем.
Так как выручка, полученная налогоплательщиком, от реализации продуктов питания на основании договоров поставки, муниципальных контрактов, путем перечисления средств на расчетный счет в банке, подлежала налогообложению в общеустановленном порядке, следовательно, согласно требованиям ст. 146 НК РФ ИП Цапурина Л.И. являлась плательщиком НДС.
Вместе с тем, ИП Цапурина Л.И. в нарушение требований пп. 1 ст. 146 НК РФ, ст. 153 НК РФ, п. 1 ст. 154 НК РФ, п. 1, 4 ст. 166 НК РФ исчисление и уплату НДС в проверяемом периоде не производила.
Доход, полученный от розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м, согласно требованиям гл. 26.3 НК РФ и Закона НСО N 142-03 от 16.10.03 г. (с изменениями и дополнениями), подпадает под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД).
В соответствии с требованием п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщикам, осуществляющим операции, как подлежащие налогообложению НДС, так и не облагаемые этим налогом в связи с уплатой ЕНВД, суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, подлежащих налогообложению, следует принимать к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ, а суммы налога по товарам (работам, услугам), используемым для операций, не облагаемых НДС в связи с уплатой ЕНВД, следует учитывать в стоимости этих товаров согласно п. 2 ст. 170 НК РФ. При этом в отношении указанных сумм налога в каждом налоговом периоде должен вестись раздельный учет.
Статьями 23, 80 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
Из материалов дела следует, арбитражным судом установлено и апеллянтом не оспаривается, что предпринимателем не представлены в налоговый орган налоговые декларации по НДС, ЕСН, НДФЛ, поскольку, как установлено налоговым органом, обязанность предпринимателя по уплате данных налогов у предпринимателя была, следовательно, и обязанность по предоставлению налоговых деклараций, свидетельствующих об исчислении ЕСН, НДФЛ и НДС имелась, но не была исполнена налогоплательщиком.
При таких обстоятельствах, обоснованным является вывод Инспекции о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 НК РФ, а также по ст. 126 НК РФ за непредставление расчетов по авансовым платежам по ЕСН.
Так как имело место занижение налогооблагаемой базы по указанным выше налогам и неуплата их в соответствующие бюджеты, также является правомерным привлечение предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, Кроме того, как установлено проверкой, налоговым агентом ИП Цапурина Л.И. совершено налоговое правонарушение, ответственность за которое предусмотрена ст. 123 НК РФ, а именно: неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный НК РФ срок налога в сумме 138 364 руб., удержанного и подлежащего перечислению налоговым агентом. Недоимка по НДФЛ (агент) не оспаривается 138 364 руб. По ст. 123 НК РФ установлено 6 случаев несвоевременного и неполного перечисления в бюджет удержанного НДФЛ с доходов физических лиц. В соответствии со ст. 75 НК РФ, за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начислена пеня.
Согласно п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика приведен в ст. 112 НК РФ, который не является исчерпывающим и в соответствии с п. п. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность и иные обстоятельства, круг которых не ограничен.
Учитывая, что в оспариваемом решении Инспекцией не исследовался вопрос о наличии смягчающих вину обстоятельств, апелляционный суд поддерживает вывод арбитражного суда о возможности снижения размера налоговых санкций.
При этом судом первой инстанции в качестве обстоятельств, смягчающих вину, учтены: совершение правонарушения впервые, наличие иждивенца - несовершеннолетней дочери, трудное финансовое положение предпринимателя, согласно данным о финансовых результатах деятельности за 2008 - 2010 в 2009, 2010 им получены убытки, несоразмерность штрафа обстоятельствам и последствиям совершенного правонарушения. Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации о требованиях справедливости и соразмерности при определении размера штрафных санкций, сформулированной в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, характера совершенного правонарушения, степени вины правонарушителя, суд, реализуя свое право, считает возможным уменьшить размер налоговых санкций в 15 раз.
По оспариваемому решению суммы штрафа составили 29686,50 руб. - по ст. 119 НК по НДФЛ, 19790,95 руб. - по НДФЛ по ст. 122 НК РФ, 39438,95 руб. по ст. 119 НК РФ по НДС, 26322,65 руб. по НДС по ст. 122 НК РФ, 17599 руб. по ст. 119 по ЕСН, 11732,70 руб. по ст. 122 по ЕСН, 27672,80 руб. по ст. 123 НК РФ по НДФЛ (агент), 5487,15 руб. по ЕСН (агент), 600 руб. по ст. 126 НК РФ.
Учитывая факт признания незаконным оспариваемого решения в части доначисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 522 руб. 47 коп. - за неуплату НДФЛ, в сумме 330 руб. 37 коп. - за неуплату НДС, 1 204 руб. 58 коп. - за неуплату ЕСН, штрафа по ст. 119 НК РФ в сумме 2 283 руб. 62 коп. - по НДФЛ, 495 руб. 19 коп. - по НДС, 1806 руб. 79 коп. - по ЕСН, размер штрафных санкций составил: штраф по НДФЛ по ст. 119 НК РФ - 27 402,88 руб., штраф по ст. 122 НК РФ по НДФЛ - 18 268,58 руб., штраф по ст. 119 НК РФ по НДС 38 988,76 руб., штраф по ст. 122 НК РФ по НДС 25 992,51 руб., штраф по ст. 119 НК РФ - 15 792, 21 руб. и штраф по ст. 122 НК РФ 10528,14 руб. по ЕСН, штраф по НДФЛ (агент) по ст. 123 НК РФ в сумме 27672,80 руб., штраф по ЕСН(агент) по ст. 122 НК РФ в сумме 5487,15 руб.,
Указанный размер уменьшен арбитражным судом в 15 раз, в связи с чем, решение Инспекции обоснованно признано недействительным в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 17 050 руб. 68 коп., за неуплату НДС в сумме 24 259 руб. 68 коп., за неуплату ЕСН в сумме 9 826 руб. 27 коп., за неуплату ЕСН (агент) 5121 руб. 34 коп., по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 25 827 руб. 95 коп., по ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 560 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление деклараций по НДФЛ в сумме 25 576 руб. 03 коп., по НДС в сумме 36 389 руб. 50 коп., по ЕСН в сумме 14 739 руб. 40 коп.
В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ правомерность начисления налогоплательщику пеней в оспариваемых суммах обусловлена неуплатой в установленные законом сроки причитающихся сумм налога.
В соответствии с п. 2 ст. 75 НК РФ при уплате налога с нарушением срока уплаты налогоплательщик уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных НК РФ.
Пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (п. 1 ст. 75 НК РФ).
Таким образом, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена обязанность по уплате налога.
В силу главы 11 НК РФ, ст. 75 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, подлежащие уплате помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
При этом, положениями ст. 75 НК РФ не предусмотрены основания освобождения налогоплательщика от уплаты пени в случае наличия смягчающих ответственность обстоятельств, поскольку пени не носят штрафного характера, в связи с чем, положения ст. ст. 112, 114 НК РФ не подлежат применению к начислению пени за несвоевременную уплату налога.
При таких обстоятельствах, Инспекцией правомерно в соответствии со ст. 75 НК РФ доначислены пени за несвоевременную уплату налога в установленные законодательством о налогах и сборах сроки уплаты налога.
Оценивая иные доводы апеллянта, суд апелляционной инстанции с учетом вышеизложенных норм права, фактических обстоятельств настоящего дела и содержания оспариваемого решения, также приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по указанным в ней причинам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений
В целом доводы апелляционной жалобы, направлены на переоценку правильно установленных и оцененных судом первой инстанции обстоятельств и доказательств по делу, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права, в связи с чем, оснований для отмены решения суда первой инстанции, в том числе и безусловных, установленных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у апелляционного суда не имеется.
В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по оплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на ее подателя, излишне уплаченная государственная пошлина по апелляционной жалобе - подлежит возврату заявителю из федерального бюджета (ст. 104 АПК РФ).
Руководствуясь статьей 104 пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Новосибирской области от 14 ноября 2012 года по делу N А45-17493/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Цапуриной Ларисе Ивановне из федерального бюджета излишне уплаченную чеку-ордеру от 18.01.2013 года государственную пошлину по апелляционной жалобе в размере 1000 рублей.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
Л.И.ЖДАНОВА
Судьи
И.И.БОРОДУЛИНА
О.А.СКАЧКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)