Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 27 августа 2013 г.
Полный текст постановления изготовлен 30 августа 2013 г.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Тимохина О.Б.,
судей Кузнецова Ю.А., Толкунова В.М.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Свистун Н.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25 июня 2013 года по делу N А47-1251/2013 (судья Евдокимова Е.В.).
Индивидуальный предприниматель Федорова Елена Анатольевна (далее - заявитель, предприниматель, ИП Федорова, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган, МИФНС) о признании недействительным решения от 28.09.2012 N 70404 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также о взыскании судебных расходов в сумме 3 540 руб.
Решением суда от 25 июня 2013 года (резолютивная часть объявлена 21 июня 2013 года) заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить и принять по делу новый судебный акт.
Инспекция полагает, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права.
МИФНС считает, что основанием для доначисления единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) за 2 квартал 2011 г. в сумме 29 212 руб. послужило занижение физического показателя площади торгового места в мае - июне 2011 г. на 133, 9 кв. м. Налогоплательщиком неправомерно представлена уточненная налоговая декларация по ЕНВД за 2 квартал 2011 г. с суммой налога к уплате 0 руб., следовательно, инспекцией сделан вывод о занижении ИП Федоровой физического показателя. Представленные заявителем договоры безвозмездного пользования не принимаются во внимание в качестве инвентаризационных и правоустанавливающих документов, поскольку необходимую информацию о конструктивных особенностях и планировке помещения (его части), предоставляемого Алясову Д.С. и Калининой М.С. в безвозмездное пользование, они не содержат. Заявитель (арендатор) по условиям договора аренды нежилого помещения от 26.04.2011 N 5 не вправе в период действия данного договора без согласия индивидуального предпринимателя Ольшевской Л.А. (арендодатель) сдавать арендованную площадь в субаренду, следовательно, договоры безвозмездного пользования от 01.06.2011 N БП 19/06-11, N 20/06-11, заключенные с Алясовым Д.С. и Калининой М.С. (ссудополучатели), являются мнимыми, а действия по оформлению данных договоров имеют признаки согласованности, причиной которых является формальное оформление правоустанавливающих документов в целях минимизации налоговых платежей, а не для отражения реальной финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Протокол осмотра от 01.06.2012, подтверждает, что спорное помещение занимает налогоплательщик, о чем свидетельствуют ценники, подписанные ИП Федоровой. В протоколе осмотра, в части адреса осмотра арендованного имущества, произошла техническая ошибка, которая, по мнению налогового органа, не может свидетельствовать о недействительности данного документа и выводам, изложенным в нем. Налоговый орган критически относится к справке N 746 от 01.06.2011, считая, что справка носит информативный характер, схема составлена со слов заявителя, а осмотр специалистом ФГУП "Ростехинвентаризация-Федеральное БТИ" Сацюк Е.В. произведен ранее (25.06.2011), чем заключен договор (01.06.2011). Инспекция считает завышенными расходы на оплату услуг, понесенные заявителем за составление заявления в суд первой инстанции. Заявителю правомерно увеличен штраф на 100%, в связи с наличием обстоятельств, отягчающих ответственность.
От заявителя отзыв на апелляционную жалобу не поступил.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом - в судебное заседание их представители не явились. В соответствии со ст. 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ, Кодекс). АПК РФ дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие представителей сторон.
Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по ЕНВД за 2 квартал 2011 г., представленной 18.04.2011 заявителем (т. 1, л.д. 123-128; т. 2, л.д. 35-42).
По результатам проверки составлен акт от 30.07.2012 N 14-15/26744 ДСП и, с учетом возражений, принято решение от 28.09.2012 N 70404 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому предпринимателю предложено уплатить ЕНВД для отдельных видов деятельности в сумме 29 212 руб., а также соответствующие суммы пени в сумме 3 423 руб. 94 коп., штраф, предусмотренный п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в сумме 11 684 руб. 80 коп. (т. 1, л.д. 17-18, 19-22, 46-53, 73, 81-83; т. 2, л.д. 30).
Основанием для доначисления ЕНВД явился вывод инспекции о занижении физического показателя торгового зала на 134 кв. м, сделанного на основании протокола осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 01.06.2012 (т. 1, л.д. 84-87).
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в вышестоящий орган - Управление Федеральной налоговой службы по Оренбургской области (далее - УФНС, управление) с апелляционной жалобой (т. 1, л.д. 131-132; т. 2, л.д. 27-28).
Решением УФНС от 07.11.2012 N 16-15/13593 решение МИФНС оставлено без изменения (т. 1, л.д. 14-15, 42-45).
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в суд с заявлением по настоящему делу.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган не доказал факт осуществления налогоплательщиком во 2 квартале 2011 г. розничной торговли на арендованной по договору N 5 от 26.04.2011 площади размером 133,9 кв. м, а значит, и наличие оснований для начисления спорных сумм ЕНВД. Представленные МИФНС доказательства: акт осмотра, фотографии, план-схема не принимаются во внимание, поскольку, не соответствуют признаку относимости доказательств. Учитывая, что оспариваемое решение подлежит отмене по основаниям доначисления ЕНВД в сумме 29 212 рублей, то соответственно, привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа, является неправомерным независимо от его размера.
Также, оценив представленные предпринимателем доказательства (прейскурант цен на услуги юридической фирмы "Оренбург", каталог услуг Фонда информирования и поддержки налогоплательщиков, выписку из прейскуранта цен на юридические услуги ТПП Оренбургской области), суд, принимая во внимание степень сложности дела, пришел к выводу о разумности и доказанности заявленных предпринимателем расходов в сумме 3 540 рублей - обратного МИФНС не доказано.
Оценив в порядке ст. 71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.
В соответствии со ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
В силу ст. 92 НК РФ осмотр территорий, помещений налогоплательщика может быть произведен в ходе выездной налоговой проверки должностным лицом, осуществляющим налоговую проверку.
При проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель (п. 3 ст. 92 НК РФ).
В соответствии с подп. 6, 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
Согласно абз. 12 ст. 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
В соответствии со ст. 346.29 НК РФ объектом обложения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
В силу п. 3 ст. 346.29 НК РФ для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, физическим показателем является площадь торгового зала.
Под площадью торгового зала понимается часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов (ст. 346.27 НК РФ).
К правоустанавливающим и инвентаризационным документам относятся имеющиеся у налогоплательщика документы, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений объекта стационарной торговой сети (технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) и т.п.).
В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты понятия и термины других отраслей законодательства применяются в Налоговом кодексе Российской Федерации в том значении, в каком они используются в этих отраслях, лишь в случаях, когда они не определены непосредственно самим налоговым законодательством (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О).
Поскольку налоговое законодательство не содержит специального определения договора розничной купли-продажи, указанное понятие подлежит применению в том значении, в котором оно определено в гражданском законодательстве.
В силу п. 1 ст. 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе, приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
В соответствии с позицией, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1066/11, одним из основных условий, характеризующих торговлю как розничную, является приобретение товара именно в торговой точке (объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подп. 6, 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ) по розничной цене с применением контрольно-кассовой техники.
Обязательным признаком отнесения площадей к категории "площадь торгового зала" и учета их при исчислении ЕНВД является фактическое использование площадей при осуществлении торговли, что должно подтверждаться совокупностью доказательств.
Из материалов дела следует, что заявитель (арендатор) 26.04.2011 заключил договор N 5 аренды нежилого помещения с индивидуальным предпринимателем Ольшевской Л.А. (арендодатель) о передаче в аренду за плату нежилого помещения в Торговом Доме "ВиКо" по адресу: Оренбургская область, г. Бузулук, ул. Ленина, д. 44, общей площадью 133,9 кв. м, в состоянии, позволяющем его нормальную эксплуатацию, с целью использования - торговая площадь (т. 1, л.д. 27, 96-97).
Предпринимателем 18.04.2012 в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация по ЕНВД за 2 квартал 2011 г., в которой показатель площади торгового места по вышеуказанному адресу (г. Бузулук, ул. Ленина, д. 44, Торговый Дом "ВиКо") указан - 0 кв. м, обосновав его тем, что арендованная площадь (133,9 кв. м) ею не использовалась, поскольку, осуществлялись меры по открытию новых видов деятельности: розничная торговля чулочно-носочными изделиями (код ОКВЭД - 52.42.6) и розничная торговля различной домашней утварью, ножевыми изделиями, посудой, изделиями из стекла и керамики, в том числе, фарфора и фаянса (код ОКВЭД - 52.44.2), без открытия соответствующих видов деятельности розничная торговля на спорной площади не велась, что подтверждается свидетельством о внесении записи в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей (далее - ЕГРИП) 56 N 003246509, выпиской из ЕГРИП в отношении заявителя с указанием о вышеуказанных видах деятельности с 30.05.2011, а также объяснительной предпринимателя на имя руководителя инспекции (т. 1, л.д. 106, 123-128; т. 2, л.д. 29, 35-42).
Инспекция не представила доказательств того, что предпринимателем на указанной площади осуществлялась деятельность по розничной торговли.
01 июня 2011 года предприниматель деятельность по розничной торговле также не осуществляла на площади в 20 кв. м (133,9 кв. м - 73,6 кв. м- 40,3 кв. м). Остальная часть арендованной площади передана ею по договорам безвозмездного пользования N БП 19/06-11, N 20/06-11 Алясову Д.С. (73,6 кв. м), Калининой М.С. (40,3 кв. м) (т. 1, л.д. 28-29, 76-79).
Основанием для вынесения оспариваемого решения явился вывод налогового органа о том, что в качестве физического показателя "площадь торгового зала" при уплате ЕНВД предпринимателю следует учитывать всю площадь арендуемого торгового места (133,9 кв. м), в связи, с чем сумма ЕНВД к уплате составляет 29 212 руб.
Между тем, фактическое неиспользование Калининой М.С. и Алясовым Д.С. (40,3 кв. м и 73,6 кв. м соответственно) площади торгового места, предоставленной в безвозмездное пользование, безусловно, не свидетельствует об использовании этой площади заявителем в качестве объекта организации розничной торговли.
Предпринимателем при расчете ЕНВД при определении физического показателя "площадь торгового места" учитывалась только площадь, фактически используемая при розничной торговле.
Согласно протоколу допроса от 25.06.2012 свидетель Ольшевская Л.А. (арендодатель) пояснила, что ИП Федоровой предоставлен полностью весь зал 2-го этажа здания ТД "ВиКо", складские помещения в аренду не сдавались. Весь 2 квартал 2011 г. вся арендованная, согласно договору площадь, использовалась арендатором для осуществления розничной торговли. Арендная плата вносилась за всю арендованную площадь. При заключении договора мною оговорено использование помещения исключительно по прямому назначению - под торговую площадь. О заключенных договорах безвозмездного пользования нежилого помещения с Калининой М.С. и Алясовым Д.С. свидетель не знала (т. 1, л.д. 65-66, 102-103).
Данные показания не признаются достаточными и безусловными, поскольку, сведения, указанные свидетелями не позволяют сделать однозначный вывод о том, как именно использовалась заявителем спорная площадь.
Материалами дела подтверждено, что на основании решения руководителя Инспекции от 01.06.2012 N 000024 работниками налоговой инспекции (Заитовым М.Г., Болотиным А.В.), с участием понятых Горлова А.М. и Киреева В.М., в присутствии собственника помещения (Ольшевской Л.А.), 01.06.2012 произведен осмотр помещения торгового зала на 2 этаже в Торговом Доме "ВиКо" по адресу: Оренбургская область, г. Бузулук, ул. Чапаева, 44, о чем составлен протокол осмотра территории, помещений, документов, предметов от 01.06.2012 (т. 1, л.д. 84-85; т. 2, л.д. 13).
Как следует из данного документа, объектом осмотра является Торговый Дом "ВиКо" расположенный по адресу: г. Бузулук, ул. Чапаева, д. 44, принадлежащий Ольшевской Л.А., однако, в рамках данного дела заявителем оспаривается решение налогового органа в части использования заявителем размера торговой площади в Торговом Доме "ВиКо" по иному адресу: г. Бузулук, ул. Ленина, д. 44.
Суд правильно отметил, что представленный акт осмотра торгового зала датирован 01.06.2012, поэтому, установленные в нем факты не могут однозначно свидетельствовать об осуществлении розничной продажи товаров заявителем на арендованной площади в проверяемый налоговый период (2 квартал 2011 г.). Изображенные на фотографиях ценники подтверждают принадлежность ИП Федоровой только конкретных товаров (т. 1, л.д. 89-90).
При таких обстоятельствах представленные МИФНС доказательства: акт осмотра, фотографии, план-схема, не принимаются во внимание, поскольку они не соответствуют признаку относимости доказательств.
Следовательно, доводы подателя апелляционной жалобы отклоняются судом апелляционной инстанции, как несостоятельные.
Относительно довода налогового органа об увеличении штрафа заявителю на 100% в связи с наличием обстоятельств, отягчающих ответственность, апелляционный суд полагает следующее.
В силу п. 2 ст. 112 НК РФ, п. 4 ст. 114 НК РФ обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение; наличие такого обстоятельства влечет увеличение размера штрафа на 100%.
В соответствии с п. 3 ст. 112 НК РФ лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12-ти месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа.
Согласно постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 1400/10 увеличение на 100% размера штрафа допустимо только в том случае, когда лицо, привлекаемое к ответственности с учетом отягчающего ответственность обстоятельства, совершило правонарушение после привлечения его к ответственности за аналогичное правонарушение.
Следовательно, для установления наличия обстоятельства, отягчающего ответственность, позволяющего увеличить размер взыскиваемого штрафа на 100%, необходимо установить, что предпринимателем, привлекаемым к ответственности по ст. 122 НК РФ, ранее совершено аналогичное налоговое правонарушение, за которое оно привлекалось к налоговой ответственности по той же статье.
Согласно решению налогового органа от 19.07.2012 N 67135 предприниматель ранее привлекалась к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за аналогичное правонарушение (неуплата или неполная уплата налога (сбора) в результате занижения налоговой базы по ЕНВД за 4 квартал 2011 года). Указанное решение инспекции обжаловано в апелляционном порядке. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 22.08.2012 N 16-15/10225 решение инспекции в оспариваемой части оставлено без изменения и утверждено и, соответственно, заявитель считается подвергнутым налоговой санкции в период с 22.08.2012 по 22.08.2013. Оспариваемое решение датировано 28.09.2012, следовательно, в рассматриваемой ситуации у налогового органа имелись основания для увеличения размера штрафа на 100% по ст. 114 НК РФ.
Но, учитывая, что оспариваемое решение подлежит отмене по основаниям доначисления ЕНВД в сумме 29 212 рублей, то соответственно, привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа является неправомерным независимо от его размера, следовательно, довод налогового органа подлежит отклонению.
Также суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогового органа о том, что справка N 746 от 01.06.2011 ФГУП "Ростехинвентаризация-Федеральное БТИ" не является допустимым доказательством, поскольку материалами дела подтверждено иное (т. 1, л.д. 57-63, 74-75; т. 2, л.д. 31-32).
Суд апелляционной инстанции, оценивая протокол осмотра территории, помещений, документов, предметов от 01.06.2012, критически относится к доводу налогового органа о допущенной технической ошибке в адресе осматриваемого помещения, поскольку исправленного варианта данного протокола ни в суде первой инстанции, ни в суде апелляционной инстанции не представлено - также осмотр проведен в отсутствие заявителя (т. 1, л.д. 84-87).
Довод налогового органа о мнимости договоров безвозмездного пользования помещения, заключенных заявителем с Алясовым Д.С. и Калининой М.С., отклоняется судом апелляционной инстанции.
Согласно п. 1 ст. 170 ГК РФ, мнимой является сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия.
Для признания сделки недействительной (ничтожной) по этому основанию необходимо установить, что на момент совершения сделки стороны не намеревались создать правовые последствия, характерные для сделок данного вида.
Обязательным условием признания сделки мнимой является установление судом порочности воли каждой из ее сторон. Если хотя бы у одной из сторон имелась воля на создание правовых последствий от оспариваемой сделки, то мнимый характер сделки исключается.
Между тем инспекцией в ходе проверки в порядке ст. 90 НК РФ Алясов Д.С. и Калинина М.С. не допрошены, следовательно, однозначно сказать, что договоры безвозмездного использования носят мнимый характер, невозможно.
Также суд апелляционной инстанции также не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции в части судебных расходов.
Поскольку заявитель документально подтвердил понесенные расходы, представив подлинные документы, подтверждающие факт оказания юридических услуг по данному делу, а именно: договор об оказании услуг N 206 от 01.02.2013, заключенный между заявителем и Торгово-промышленной палатой Оренбургской области, где в п. 2.1 данного договора определена стоимость оказанных услуг за составление заявления, которая составляет 3 540 руб.; фискальный чек N 00000021 и квитанция к приходному кассовому ордеру N 94 от 28.02.2013 об оплате 3 540 руб. (т. 1, л.д. 129-143; т. 2, л.д. 2-5).
С учетом представленных документов, объема проделанной юридической работы у апелляционного суда не имеется оснований для вывода о чрезмерности и неразумности заявленной стоимости юридических услуг, в связи, с чем заявленная сумма обоснованно взыскана судом первой инстанции в полном объеме.
Судом первой инстанции при рассмотрении спора правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделаны правильные выводы по делу.
Правовых оснований для переоценки правильных выводов суда первой инстанции у апелляционного суда не имеется.
Нарушений норм процессуального права в силу ч. 3 и 4 ст. 270 АПК РФ, являющихся основанием для отмены судебного акта, не установлено.
При таких обстоятельствах апелляционная жалоба МИФНС удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь ст. 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25 июня 2013 года по делу N А47-1251/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 30.08.2013 N 18АП-7956/2013 ПО ДЕЛУ N А47-1251/2013
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 30 августа 2013 г. N 18АП-7956/2013
Дело N А47-1251/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 27 августа 2013 г.
Полный текст постановления изготовлен 30 августа 2013 г.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Тимохина О.Б.,
судей Кузнецова Ю.А., Толкунова В.М.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Свистун Н.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25 июня 2013 года по делу N А47-1251/2013 (судья Евдокимова Е.В.).
Индивидуальный предприниматель Федорова Елена Анатольевна (далее - заявитель, предприниматель, ИП Федорова, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган, МИФНС) о признании недействительным решения от 28.09.2012 N 70404 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также о взыскании судебных расходов в сумме 3 540 руб.
Решением суда от 25 июня 2013 года (резолютивная часть объявлена 21 июня 2013 года) заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить и принять по делу новый судебный акт.
Инспекция полагает, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права.
МИФНС считает, что основанием для доначисления единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) за 2 квартал 2011 г. в сумме 29 212 руб. послужило занижение физического показателя площади торгового места в мае - июне 2011 г. на 133, 9 кв. м. Налогоплательщиком неправомерно представлена уточненная налоговая декларация по ЕНВД за 2 квартал 2011 г. с суммой налога к уплате 0 руб., следовательно, инспекцией сделан вывод о занижении ИП Федоровой физического показателя. Представленные заявителем договоры безвозмездного пользования не принимаются во внимание в качестве инвентаризационных и правоустанавливающих документов, поскольку необходимую информацию о конструктивных особенностях и планировке помещения (его части), предоставляемого Алясову Д.С. и Калининой М.С. в безвозмездное пользование, они не содержат. Заявитель (арендатор) по условиям договора аренды нежилого помещения от 26.04.2011 N 5 не вправе в период действия данного договора без согласия индивидуального предпринимателя Ольшевской Л.А. (арендодатель) сдавать арендованную площадь в субаренду, следовательно, договоры безвозмездного пользования от 01.06.2011 N БП 19/06-11, N 20/06-11, заключенные с Алясовым Д.С. и Калининой М.С. (ссудополучатели), являются мнимыми, а действия по оформлению данных договоров имеют признаки согласованности, причиной которых является формальное оформление правоустанавливающих документов в целях минимизации налоговых платежей, а не для отражения реальной финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Протокол осмотра от 01.06.2012, подтверждает, что спорное помещение занимает налогоплательщик, о чем свидетельствуют ценники, подписанные ИП Федоровой. В протоколе осмотра, в части адреса осмотра арендованного имущества, произошла техническая ошибка, которая, по мнению налогового органа, не может свидетельствовать о недействительности данного документа и выводам, изложенным в нем. Налоговый орган критически относится к справке N 746 от 01.06.2011, считая, что справка носит информативный характер, схема составлена со слов заявителя, а осмотр специалистом ФГУП "Ростехинвентаризация-Федеральное БТИ" Сацюк Е.В. произведен ранее (25.06.2011), чем заключен договор (01.06.2011). Инспекция считает завышенными расходы на оплату услуг, понесенные заявителем за составление заявления в суд первой инстанции. Заявителю правомерно увеличен штраф на 100%, в связи с наличием обстоятельств, отягчающих ответственность.
От заявителя отзыв на апелляционную жалобу не поступил.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом - в судебное заседание их представители не явились. В соответствии со ст. 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ, Кодекс). АПК РФ дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие представителей сторон.
Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по ЕНВД за 2 квартал 2011 г., представленной 18.04.2011 заявителем (т. 1, л.д. 123-128; т. 2, л.д. 35-42).
По результатам проверки составлен акт от 30.07.2012 N 14-15/26744 ДСП и, с учетом возражений, принято решение от 28.09.2012 N 70404 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому предпринимателю предложено уплатить ЕНВД для отдельных видов деятельности в сумме 29 212 руб., а также соответствующие суммы пени в сумме 3 423 руб. 94 коп., штраф, предусмотренный п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в сумме 11 684 руб. 80 коп. (т. 1, л.д. 17-18, 19-22, 46-53, 73, 81-83; т. 2, л.д. 30).
Основанием для доначисления ЕНВД явился вывод инспекции о занижении физического показателя торгового зала на 134 кв. м, сделанного на основании протокола осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 01.06.2012 (т. 1, л.д. 84-87).
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в вышестоящий орган - Управление Федеральной налоговой службы по Оренбургской области (далее - УФНС, управление) с апелляционной жалобой (т. 1, л.д. 131-132; т. 2, л.д. 27-28).
Решением УФНС от 07.11.2012 N 16-15/13593 решение МИФНС оставлено без изменения (т. 1, л.д. 14-15, 42-45).
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в суд с заявлением по настоящему делу.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган не доказал факт осуществления налогоплательщиком во 2 квартале 2011 г. розничной торговли на арендованной по договору N 5 от 26.04.2011 площади размером 133,9 кв. м, а значит, и наличие оснований для начисления спорных сумм ЕНВД. Представленные МИФНС доказательства: акт осмотра, фотографии, план-схема не принимаются во внимание, поскольку, не соответствуют признаку относимости доказательств. Учитывая, что оспариваемое решение подлежит отмене по основаниям доначисления ЕНВД в сумме 29 212 рублей, то соответственно, привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа, является неправомерным независимо от его размера.
Также, оценив представленные предпринимателем доказательства (прейскурант цен на услуги юридической фирмы "Оренбург", каталог услуг Фонда информирования и поддержки налогоплательщиков, выписку из прейскуранта цен на юридические услуги ТПП Оренбургской области), суд, принимая во внимание степень сложности дела, пришел к выводу о разумности и доказанности заявленных предпринимателем расходов в сумме 3 540 рублей - обратного МИФНС не доказано.
Оценив в порядке ст. 71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.
В соответствии со ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
В силу ст. 92 НК РФ осмотр территорий, помещений налогоплательщика может быть произведен в ходе выездной налоговой проверки должностным лицом, осуществляющим налоговую проверку.
При проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель (п. 3 ст. 92 НК РФ).
В соответствии с подп. 6, 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
Согласно абз. 12 ст. 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
В соответствии со ст. 346.29 НК РФ объектом обложения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
В силу п. 3 ст. 346.29 НК РФ для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, физическим показателем является площадь торгового зала.
Под площадью торгового зала понимается часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов (ст. 346.27 НК РФ).
К правоустанавливающим и инвентаризационным документам относятся имеющиеся у налогоплательщика документы, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений объекта стационарной торговой сети (технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) и т.п.).
В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты понятия и термины других отраслей законодательства применяются в Налоговом кодексе Российской Федерации в том значении, в каком они используются в этих отраслях, лишь в случаях, когда они не определены непосредственно самим налоговым законодательством (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О).
Поскольку налоговое законодательство не содержит специального определения договора розничной купли-продажи, указанное понятие подлежит применению в том значении, в котором оно определено в гражданском законодательстве.
В силу п. 1 ст. 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе, приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
В соответствии с позицией, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1066/11, одним из основных условий, характеризующих торговлю как розничную, является приобретение товара именно в торговой точке (объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подп. 6, 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ) по розничной цене с применением контрольно-кассовой техники.
Обязательным признаком отнесения площадей к категории "площадь торгового зала" и учета их при исчислении ЕНВД является фактическое использование площадей при осуществлении торговли, что должно подтверждаться совокупностью доказательств.
Из материалов дела следует, что заявитель (арендатор) 26.04.2011 заключил договор N 5 аренды нежилого помещения с индивидуальным предпринимателем Ольшевской Л.А. (арендодатель) о передаче в аренду за плату нежилого помещения в Торговом Доме "ВиКо" по адресу: Оренбургская область, г. Бузулук, ул. Ленина, д. 44, общей площадью 133,9 кв. м, в состоянии, позволяющем его нормальную эксплуатацию, с целью использования - торговая площадь (т. 1, л.д. 27, 96-97).
Предпринимателем 18.04.2012 в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация по ЕНВД за 2 квартал 2011 г., в которой показатель площади торгового места по вышеуказанному адресу (г. Бузулук, ул. Ленина, д. 44, Торговый Дом "ВиКо") указан - 0 кв. м, обосновав его тем, что арендованная площадь (133,9 кв. м) ею не использовалась, поскольку, осуществлялись меры по открытию новых видов деятельности: розничная торговля чулочно-носочными изделиями (код ОКВЭД - 52.42.6) и розничная торговля различной домашней утварью, ножевыми изделиями, посудой, изделиями из стекла и керамики, в том числе, фарфора и фаянса (код ОКВЭД - 52.44.2), без открытия соответствующих видов деятельности розничная торговля на спорной площади не велась, что подтверждается свидетельством о внесении записи в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей (далее - ЕГРИП) 56 N 003246509, выпиской из ЕГРИП в отношении заявителя с указанием о вышеуказанных видах деятельности с 30.05.2011, а также объяснительной предпринимателя на имя руководителя инспекции (т. 1, л.д. 106, 123-128; т. 2, л.д. 29, 35-42).
Инспекция не представила доказательств того, что предпринимателем на указанной площади осуществлялась деятельность по розничной торговли.
01 июня 2011 года предприниматель деятельность по розничной торговле также не осуществляла на площади в 20 кв. м (133,9 кв. м - 73,6 кв. м- 40,3 кв. м). Остальная часть арендованной площади передана ею по договорам безвозмездного пользования N БП 19/06-11, N 20/06-11 Алясову Д.С. (73,6 кв. м), Калининой М.С. (40,3 кв. м) (т. 1, л.д. 28-29, 76-79).
Основанием для вынесения оспариваемого решения явился вывод налогового органа о том, что в качестве физического показателя "площадь торгового зала" при уплате ЕНВД предпринимателю следует учитывать всю площадь арендуемого торгового места (133,9 кв. м), в связи, с чем сумма ЕНВД к уплате составляет 29 212 руб.
Между тем, фактическое неиспользование Калининой М.С. и Алясовым Д.С. (40,3 кв. м и 73,6 кв. м соответственно) площади торгового места, предоставленной в безвозмездное пользование, безусловно, не свидетельствует об использовании этой площади заявителем в качестве объекта организации розничной торговли.
Предпринимателем при расчете ЕНВД при определении физического показателя "площадь торгового места" учитывалась только площадь, фактически используемая при розничной торговле.
Согласно протоколу допроса от 25.06.2012 свидетель Ольшевская Л.А. (арендодатель) пояснила, что ИП Федоровой предоставлен полностью весь зал 2-го этажа здания ТД "ВиКо", складские помещения в аренду не сдавались. Весь 2 квартал 2011 г. вся арендованная, согласно договору площадь, использовалась арендатором для осуществления розничной торговли. Арендная плата вносилась за всю арендованную площадь. При заключении договора мною оговорено использование помещения исключительно по прямому назначению - под торговую площадь. О заключенных договорах безвозмездного пользования нежилого помещения с Калининой М.С. и Алясовым Д.С. свидетель не знала (т. 1, л.д. 65-66, 102-103).
Данные показания не признаются достаточными и безусловными, поскольку, сведения, указанные свидетелями не позволяют сделать однозначный вывод о том, как именно использовалась заявителем спорная площадь.
Материалами дела подтверждено, что на основании решения руководителя Инспекции от 01.06.2012 N 000024 работниками налоговой инспекции (Заитовым М.Г., Болотиным А.В.), с участием понятых Горлова А.М. и Киреева В.М., в присутствии собственника помещения (Ольшевской Л.А.), 01.06.2012 произведен осмотр помещения торгового зала на 2 этаже в Торговом Доме "ВиКо" по адресу: Оренбургская область, г. Бузулук, ул. Чапаева, 44, о чем составлен протокол осмотра территории, помещений, документов, предметов от 01.06.2012 (т. 1, л.д. 84-85; т. 2, л.д. 13).
Как следует из данного документа, объектом осмотра является Торговый Дом "ВиКо" расположенный по адресу: г. Бузулук, ул. Чапаева, д. 44, принадлежащий Ольшевской Л.А., однако, в рамках данного дела заявителем оспаривается решение налогового органа в части использования заявителем размера торговой площади в Торговом Доме "ВиКо" по иному адресу: г. Бузулук, ул. Ленина, д. 44.
Суд правильно отметил, что представленный акт осмотра торгового зала датирован 01.06.2012, поэтому, установленные в нем факты не могут однозначно свидетельствовать об осуществлении розничной продажи товаров заявителем на арендованной площади в проверяемый налоговый период (2 квартал 2011 г.). Изображенные на фотографиях ценники подтверждают принадлежность ИП Федоровой только конкретных товаров (т. 1, л.д. 89-90).
При таких обстоятельствах представленные МИФНС доказательства: акт осмотра, фотографии, план-схема, не принимаются во внимание, поскольку они не соответствуют признаку относимости доказательств.
Следовательно, доводы подателя апелляционной жалобы отклоняются судом апелляционной инстанции, как несостоятельные.
Относительно довода налогового органа об увеличении штрафа заявителю на 100% в связи с наличием обстоятельств, отягчающих ответственность, апелляционный суд полагает следующее.
В силу п. 2 ст. 112 НК РФ, п. 4 ст. 114 НК РФ обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение; наличие такого обстоятельства влечет увеличение размера штрафа на 100%.
В соответствии с п. 3 ст. 112 НК РФ лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12-ти месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа.
Согласно постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 1400/10 увеличение на 100% размера штрафа допустимо только в том случае, когда лицо, привлекаемое к ответственности с учетом отягчающего ответственность обстоятельства, совершило правонарушение после привлечения его к ответственности за аналогичное правонарушение.
Следовательно, для установления наличия обстоятельства, отягчающего ответственность, позволяющего увеличить размер взыскиваемого штрафа на 100%, необходимо установить, что предпринимателем, привлекаемым к ответственности по ст. 122 НК РФ, ранее совершено аналогичное налоговое правонарушение, за которое оно привлекалось к налоговой ответственности по той же статье.
Согласно решению налогового органа от 19.07.2012 N 67135 предприниматель ранее привлекалась к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за аналогичное правонарушение (неуплата или неполная уплата налога (сбора) в результате занижения налоговой базы по ЕНВД за 4 квартал 2011 года). Указанное решение инспекции обжаловано в апелляционном порядке. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 22.08.2012 N 16-15/10225 решение инспекции в оспариваемой части оставлено без изменения и утверждено и, соответственно, заявитель считается подвергнутым налоговой санкции в период с 22.08.2012 по 22.08.2013. Оспариваемое решение датировано 28.09.2012, следовательно, в рассматриваемой ситуации у налогового органа имелись основания для увеличения размера штрафа на 100% по ст. 114 НК РФ.
Но, учитывая, что оспариваемое решение подлежит отмене по основаниям доначисления ЕНВД в сумме 29 212 рублей, то соответственно, привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа является неправомерным независимо от его размера, следовательно, довод налогового органа подлежит отклонению.
Также суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогового органа о том, что справка N 746 от 01.06.2011 ФГУП "Ростехинвентаризация-Федеральное БТИ" не является допустимым доказательством, поскольку материалами дела подтверждено иное (т. 1, л.д. 57-63, 74-75; т. 2, л.д. 31-32).
Суд апелляционной инстанции, оценивая протокол осмотра территории, помещений, документов, предметов от 01.06.2012, критически относится к доводу налогового органа о допущенной технической ошибке в адресе осматриваемого помещения, поскольку исправленного варианта данного протокола ни в суде первой инстанции, ни в суде апелляционной инстанции не представлено - также осмотр проведен в отсутствие заявителя (т. 1, л.д. 84-87).
Довод налогового органа о мнимости договоров безвозмездного пользования помещения, заключенных заявителем с Алясовым Д.С. и Калининой М.С., отклоняется судом апелляционной инстанции.
Согласно п. 1 ст. 170 ГК РФ, мнимой является сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия.
Для признания сделки недействительной (ничтожной) по этому основанию необходимо установить, что на момент совершения сделки стороны не намеревались создать правовые последствия, характерные для сделок данного вида.
Обязательным условием признания сделки мнимой является установление судом порочности воли каждой из ее сторон. Если хотя бы у одной из сторон имелась воля на создание правовых последствий от оспариваемой сделки, то мнимый характер сделки исключается.
Между тем инспекцией в ходе проверки в порядке ст. 90 НК РФ Алясов Д.С. и Калинина М.С. не допрошены, следовательно, однозначно сказать, что договоры безвозмездного использования носят мнимый характер, невозможно.
Также суд апелляционной инстанции также не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции в части судебных расходов.
Поскольку заявитель документально подтвердил понесенные расходы, представив подлинные документы, подтверждающие факт оказания юридических услуг по данному делу, а именно: договор об оказании услуг N 206 от 01.02.2013, заключенный между заявителем и Торгово-промышленной палатой Оренбургской области, где в п. 2.1 данного договора определена стоимость оказанных услуг за составление заявления, которая составляет 3 540 руб.; фискальный чек N 00000021 и квитанция к приходному кассовому ордеру N 94 от 28.02.2013 об оплате 3 540 руб. (т. 1, л.д. 129-143; т. 2, л.д. 2-5).
С учетом представленных документов, объема проделанной юридической работы у апелляционного суда не имеется оснований для вывода о чрезмерности и неразумности заявленной стоимости юридических услуг, в связи, с чем заявленная сумма обоснованно взыскана судом первой инстанции в полном объеме.
Судом первой инстанции при рассмотрении спора правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделаны правильные выводы по делу.
Правовых оснований для переоценки правильных выводов суда первой инстанции у апелляционного суда не имеется.
Нарушений норм процессуального права в силу ч. 3 и 4 ст. 270 АПК РФ, являющихся основанием для отмены судебного акта, не установлено.
При таких обстоятельствах апелляционная жалоба МИФНС удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь ст. 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25 июня 2013 года по делу N А47-1251/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
О.Б.ТИМОХИН
О.Б.ТИМОХИН
Судьи
Ю.А.КУЗНЕЦОВ
В.М.ТОЛКУНОВ
Ю.А.КУЗНЕЦОВ
В.М.ТОЛКУНОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)