Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 05 августа 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 08 августа 2013 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,
судей Малышева М.Б., Баканова В.В.,
при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Козмаевой Нины Александровны на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 29.04.2013 по делу N А47-14756/2012 (судья Лазебная Г.Н.).
В заседании приняли участие представители:
Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга - Касимова М.Р. (доверенность от 11.10.2010 N 10-12/15646), Чекмарева Н.Г. (доверенность от 21.12.2010 N 10-12/19287).
Индивидуальный предприниматель Козмаева Нина Александровна (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель, ИП Козмаева Н.А.) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 12.05.2012 N 02-49/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 1 178 813 рублей, по единому социальному налогу, подлежащему уплате в федеральный бюджет (далее - ЕСН) в сумме 181 356 рублей, по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 632 204 рублей, пени и штрафы в соответствующих суммах (с учетом уточнения требований, принятых судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, т. 9, л.д. 45).
Решением суда первой инстанции 29.04.2013 в удовлетворении заявленных требований предпринимателю отказано.
В апелляционной жалобе предприниматель просит отменить решение суда первой инстанции, в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, заявленные требования удовлетворить в полном объеме.
В обоснование доводов апелляционной жалобы налогоплательщик ссылается на недостаточность доказательств, подтверждающих получение ею необоснованной налоговой выгоды в связи с завышением вычетов по НДФЛ, ЕСН, НДС по взаимоотношениям с контрагентом - ООО "Стелла" (далее также - контрагент), поскольку в ходе налоговой проверки не опровергнуто использование приобретенных строительных материалов в деятельности предпринимателя по ремонту принадлежащего ей на праве аренды недвижимого имущества.
Также заявитель ссылается на недостоверность данных проведенной по поручению налогового органа экспертизы подлинности подписи директора ООО "Стелла" в виду использования для ее проведения копий документов.
В обоснование проявления ею должной степени осмотрительности при заключении договора поставки, предприниматель ссылается на проверку правоспособности ООО "Стелла" по данным Единого государственного реестра юридических лиц.
По мнению предпринимателя, нарушения налогового законодательства, допущенные контрагентом, равно как и наличие в первичных бухгалтерских документах недостоверных сведений, в связи с подписанием их неустановленными лицами, не могут вменяться в вину налогоплательщику при отсутствии доказательств его осведомленности о данных фактах.
Налоговым органом представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором отклонены ее доводы.
Так, инспекция ссылается на то, что первичные документы, оформленные от лица ООО "Стелла", содержат недостоверные сведения, в виду подписания неустановленным лицом, реальность операций с указанным контрагентом не подтверждена, поскольку его учредитель, отрицает причастность к деятельности данной организации, при этом налогоплательщик не представил необходимые документы, которые бы подтверждали реальный характер взаимоотношений, обосновывали бы разумную деловую цель привлечения данного контрагента, проявление осмотрительности.
По мнению инспекции, ООО "Стелла" в силу отсутствия материально-технической базы, персонала, руководящего аппарата и, соответственно, правоспособности, не могло осуществить заявленные операции.
Более того, налогоплательщиком не представлено доказательств фактического осуществления капитального ремонта, в спорных помещениях, с учетом того, что соответствующие изменения не отражены в технических документах на недвижимое имущество, договором аренды на предпринимателя не была возложена обязанность по проведению капитального ремонта, часть помещений сдавалась в то же время в аренду третьим лицам, остальные помещения не использовались в предпринимательской деятельности и по истечении непродолжительного времени после ремонта были снесены, что, в том числе, опровергает и целесообразность проведения их капитального ремонта.
К представленным предпринимателем в подтверждение проведения ремонта первичным бухгалтерским документам налоговый орган относится критически, в виду их составления самим заявителем.
Таким образом, как указывает налоговый орган, суд, оценив все доказательства в их совокупности и взаимосвязи в соответствии с требованиями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к правомерному выводу о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом; в судебное заседание заявитель не явился. С учетом мнения заинтересованного лица в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие заявителя.
В судебном заседании представители заинтересованного лица поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.
Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя по вопросам соблюдения налогового законодательства правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за 2008-2010 гг., по результатам которой составлен акт проверки от 07.03.2012 N 02-49/12 и вынесено решение от 12.05.2012 N 02-49/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, где налогоплательщику доначислены НДФЛ в сумме 1 334 789 рублей, ЕСН в сумме 184 424 рублей, НДС в сумме 1 632 204 рублей, соответствующие пени по указанным налогам в общей сумме 680 936,62 рублей и штрафы по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налогов в общей сумме 594 690,2 рублей.
Основанием для привлечения предпринимателя к налоговой ответственности явилось установление инспекцией неправомерного применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДФЛ, ЕСН, НДС на основании документов ООО "Стелла" в связи с отсутствием реальности хозяйственных взаимоотношений.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 09.08.2012 N 16-15/09657, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено.
Предприниматель, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта частично недействительным.
Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции пришел к выводу о представлении достаточных доказательств недобросовестности налогоплательщика и получении им необоснованной налоговой выгоды.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.
В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.
Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.
Согласно положениям подпункта 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ налогоплательщики, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисляют и уплачивают НДФЛ в отношении сумм доходов, полученных от осуществления такой деятельности.
Пунктами 1 и 3 статьи 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ, уменьшенные на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса.
В силу статьи 221 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют, в том числе, физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Кодекса.
Из положений пункта 3 статьи 237 и пункта 5 статьи 244 НК РФ следует, что расчет ЕСН по итогам налогового периода производится индивидуальным предпринимателем исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением.
Состав расходов при исчислении ЕСН также, как и при исчислении НДФЛ, определяется в порядке, установленном главой 25 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В силу статьи 9 Федерального закона Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.
Налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.
В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
В соответствии с п. 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.
Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Согласно п. 6 указанного постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В соответствии с п. 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В п. 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Таким образом, возможность применения налоговых вычетов по НДС обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии к вычету НДС, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.
При этом, как разъяснено в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.
Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.
При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.
Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.
Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых сумм вычетов налога на добавленную стоимость и расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).
Как следует из обжалуемого решения, инспекцией исключены из состава профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ и расходов по ЕСН затраты в сумме 9 067 796,32 рублей за 2009 год, и установлено завышение налоговых вычетов по НДС на сумму 1 632 204 рублей за налоговые периоды 2009 года по товарам (кирпич, песок, цемент), приобретенным у ООО "Стелла".
В качестве доказательств соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства.
В проверяемый период заявителем осуществлялась деятельности по сдаче в субаренду нежилого недвижимого имущества, сдаче в аренду собственных транспортных средств, стирке, химической чистке и окрашиванию текстильных и меховых изделий.
В рамках деятельности по сдаче в субаренду нежилого недвижимого имущества, ИП Козмаевой Н.А. осуществлялась передача в субаренду арендованного у Козмидиса Диониса Ивановича нежилого недвижимого имущества, находящегося по адресу: Оренбургская область, г. Бузулук, ул. Фрунзе, 7.
При этом Козмаева Н.А. и Козмидис Д.И. состоят в родстве, являются матерью и сыном.
Согласно заключенным договорам аренды от 01.01.2009 N 1, N 2, от 02.02.2009) арендодатель (Козмидис Д.И.) передает, а арендатор (ИП Козмаева Н.А.) принимает за плату во временное владение и пользование принадлежащее на праве собственности арендодателю имущество, расположенное по адресу Оренбургская область, г. Бузулук, ул. Фрунзе, 7, для осуществления предпринимательской деятельности, а именно:
- двухэтажное административно-бытовое здание площадью 911,3 кв. м литер ЕЕ1Е2Е3БВ5В6,
- одноэтажное нежилое кирпичное здание магазина площадью 152,7 кв. м литер Б1,
- помещение N 1 - минипекарня площадью 796,8 кв. м, расположенное на первом этаже одноэтажного здания литер ВВ1В2,
- помещение N 2 площадью 864,2 кв. м, расположенное на первом этаже одноэтажного здания литер ВВ1В2.
Кроме того, пунктом 4.2 указанных договоров предусмотрено, что индивидуальный предприниматель Козмаева Н.А. обязана нести расходы, возникающие в связи с коммерческой эксплуатацией арендованного помещения, в том числе, связанные с оплатой текущего ремонта и расходуемых в процессе эксплуатации материалов.
Таким образом, обязанность по проведению капитального ремонта на арендатора договорами аренды не возложена.
По утверждению предпринимателя, в 2009 году ею проведен капитальный и текущий ремонт арендованных помещений одноэтажного нежилого кирпичного здания магазина площадью 152,7 кв. м, литер Б1, помещения N 1, помещения N 2, расположенных на первом этаже одноэтажного здания литер ВВ1В2, в подтверждение чего в ходе выездной налоговой проверки представлены справки о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3), акты о приемке выполненных работ (КС-2) на общую сумму 10 700 000 рублей, подписанные от лица заказчика и подрядчика, ИП Козмаевой Н.А.
Позднее налогоплательщиком дополнительно представлены справки о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3), акты о приемке выполненных работ (КС-2), локальные сметные расчеты еще на общую сумму 21 010 314 рублей, также подписанные от лица заказчика и подрядчика Козмаевой Н.А.
Указанные расходы не отражены в бухгалтерской и налоговой отчетности предпринимателя.
В то же время предприниматель за 2009 год отразила профессиональные налоговые вычеты по НДФЛ и расходы по ЕСН в сумме 9 067 796,32 рублей, а также заявила вычеты по НДС в сумме 1 632 204 рублей по строительным материалам, приобретенным у ООО "Стелла", которые, по ее утверждению, были использованы для ремонта вышеуказанных арендованных помещений.
Так, между ИП Козмаевой Н.А. и ООО "Стелла" в проверяемый период заключены договоры поставки строительных материалов (кирпич керамический лицевой, кирпич керамический рядовой пустотелый, цемент, песок) от 20.01.2009, от 01.09.2009 и от 01.10.2009, согласно которым ООО "Стелла" (поставщик), в лице Широкова Олега Геннадьевича, обязуется поставить товар согласно прилагаемой спецификации, а ИП Козмаева Н.А. (покупатель) обязуется его принять и оплатить.
Также пунктом 4.2 указанных договоров предусмотрено, что отгрузка товара производится автомобильным транспортом покупателя (ИП Козмаевой Н.А.).
В качестве подтверждения финансово-хозяйственных взаимоотношений между ИП Козмаевой Н.А. и ООО "Стелла" заявителем представлены счета-фактуры, приходные кассовые ордера с приложенными кассовыми чеками ООО "Стелла" ИНН 6318175148, номер контрольно кассовой машины - 20407371 на оплату стоимости строительных материалов на общую сумму 10 700 000 рублей, в том числе НДС в сумме 1 632 203,68 рублей.
При этом как следует из представленных документов в период с 26.01.2009 по 18.12.2009 ежедневно ООО "Стелла" выставляло счета-фактуры ИП Козмаевой Н.А. на сумму 100 000 рублей, в том числе НДС в сумме 15 254,24 за строительные материалы, в свою очередь, Козмаева Н.А. оплачивала товар ежедневно наличными денежными средствами в суммах, не превышающих 100 000 рублей, что подтверждается приходными кассовыми ордерами с приложенными кассовыми чеками ООО "Стелла".
В результате собранных в ходе выездной налоговой проверки доказательств, представленных в материалы дела, инспекцией установлены следующие обстоятельства.
ООО "Стелла", ИНН 6318175148, юридический адрес: 443022, г. Самара, шоссе Заводское, 13Б, 1-34, состояло на налоговом учете в Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Самары с 01.11.2008 по 03.06.2011, прекратило свою деятельность в качестве юридического на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" от 08.08.2001 N 129-ФЗ, в связи с прекращением своей деятельности по решению регистрирующего органа.
ООО "Стелла" имеет 4 признака фирмы - "однодневки" (адрес "массовой" регистрации, "массовый" руководитель, "массовый" учредитель, "массовый" заявитель), при этом Широков Олег Геннадьевич, числящийся согласно данным ЕГРЮЛ, руководителем и учредителем и единственным работником ООО "Стелла", отрицает причастность к финансово-хозяйственной деятельности организации, ссылаясь на утерю паспорта. Кроме того, согласно данным удаленного доступа к федеральным информационным ресурсам, сопровождаемым Межрегиональной инспекцией ФНС России по ЦОД, Широков О.Г. является "массовым" учредителем и руководителем 30 организаций, в том числе ООО "Стелла".
Согласно заключению эксперта подписи от имени Широкова О.Г., расположенные в первичных бухгалтерских документах ООО "Стелла", выполнены не самим Широковым О.Г., а другим лицом.
ООО "Стелла" не имеет реальной возможности осуществлять поставку строительных материалов в силу отсутствия персонала, материально-технических ресурсов. В проверяемый период, указанный контрагент не располагал основными средствами, материалами, запасами, товарами и прочими оборотными средствами; налоговые декларации по налогу на имущество, транспортному налогу не представлялись. Численность составила 1 человек. Налоговая отчетность представлялась в инспекцию по месту учета с "нулевыми" показателями.
Согласно ЕГРЮЛ видом экономической деятельности ООО "Стелла" является оптовая торговля пивом.
По сообщению Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Самары за ООО "Стелла" контрольно-кассовая техника не зарегистрирована.
Инспекцией установлено несовпадение вида и марки кирпича, приобретенного согласно документам у ООО "Стелла" и использованного согласно актам выполненных работ при ремонте арендованных помещений.
Инспекцией в ходе проверки при осмотре территории по адресу: Оренбургская область, г. Бузулук, ул. Фрунзе, 7, помещения N 1, помещения N 2, расположенных на первом этаже одноэтажного здания, литер ВВ1В2, не обнаружены.
Как пояснил в ходе опроса собственник помещений Козмидис Д.И., в апреле 2011 года одноэтажное здание, литер ВВ1В2, было снесено, на его месте заложена кирпичная конструкция.
Исходя из указанных обстоятельств, налоговым органом был сделан вывод, что фактически ремонт арендуемых помещений предпринимателем в 2009 году не производился, соответственно сделка по приобретению строительных материалов носит фиктивный характер, направлена на создание формального документооборота в отсутствие реальных хозяйственных отношений между ее сторонами, в связи с чем налоговая выгода, полученная в связи с ее осуществлением, подлежит признанию необоснованной.
Учитывая вышеизложенные факты, установленные в ходе налоговой проверки, а также нормы права арбитражный апелляционный суд приходит к выводу, что представленные налоговом органом доказательства в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о создании предпринимателем фиктивного документооборота в отсутствие реальных хозяйственных отношений с заявленным контрагентом и, соответственно, получении в связи с этим необоснованной налоговой выгоды в виде занижения сумм, подлежащих уплате в бюджет, НДС, НДФЛ, ЕСН.
О получении налоговой выгоды указывают установленные в совокупности обстоятельства, указанные в п. п. 5, 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, а именно: создание организации незадолго до совершения спорной хозяйственной операции и прекращение ею деятельности сразу после ее завершения, невозможность реального осуществления контрагентом заявленных операций с учетом объема материальных ресурсов, экономически необходимых для выполнения спорных операций, отсутствие у него необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, а также отсутствие доказательств использования им привлеченных ресурсов (данные расчетного счета контрагента и федеральной информационной базы, показания руководителя контрагента), осуществление операции с организацией, находящейся не по месту нахождения налогоплательщика в другом регионе, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, при том, что для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций, использование особых форм расчетов, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Так, при проверке реальности поставки товаров суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что данный факт не может считаться подтвержденным надлежащими доказательствами в силу следующего.
Предпринимателем в опровержение позиции инспекции об отсутствии хозяйственных отношений с ООО "Стелла" и о совершении действий, направленных на необоснованное получение налоговой выгоды, не было приведено доводов в обоснование выбора данной организации в качестве контрагента, имея в виду, что, по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов и соответствующего опыта.
Так, в ходе опроса Козмаева Н.А. показала, что представитель ООО "Стелла" сам пришел к ней по адресу Оренбургская область, г. Бузулук, ул. Фрунзе, 7, и предложил поставить кирпич, цемент и песок.
Однако данные показания не объясняют, каким образом представитель ООО "Стелла", находящегося в ином субъекте Российской Федерации, мог узнать о том, что Козмаева Н.А. в тот момент нуждалась в данных строительных материалах.
Налогоплательщиком даны противоречивые показания относительно фактических обстоятельств хозяйственных операций с ООО "Стелла", которые опровергаются материалами дела.
Так Козмаева Н.А. не смогла указать лиц, с которыми контактировала в ходе совершения сделки, не представила доказательств совершения ею каких-либо действий, связанных с проверкой полномочий представителей ООО "Стелла", в то время как указанные обстоятельства, в первую очередь, подлежат установлению судом при проверке реальности хозяйственных операций и могли бы свидетельствовать о реальном характере взаимоотношений заявителя.
Согласно имеющимся в материалах дела письменным пояснениям предпринимателя от 14.02.2012 N 4 лично с руководителем ООО "Стелла" она не встречалась, только через представителя; правоустанавливающие документы не запрашивались; передача денежных средств, передача счетов-фактур ООО "Стелла" в адрес ИП Козмаевой Н.А. осуществлялись через представителя, приезжавшего с водителями КАМАЗов, который через несколько дней привозил квитанции к приходным кассовым ордерам с приложенными кассовыми чеками, документы, подтверждающие полномочия представителя ООО "Стелла" не проверялись, доставка товара осуществлялась транспортом поставщика, кирпич хранился на территории, прилегающей к ремонтируемым помещениям.
Однако, пунктом 4.2 договоров поставки было предусмотрено, что отгрузка товара производится автомобильным транспортом покупателя (ИП Козмаевой Н.А.), кроме того, договорами была оговорена форма оплаты - безналичная.
Действительно, в ходе рассмотрения судом первой инстанции настоящего дела, предпринимателем в материалы дела представлены дополнительные документы, подтверждающие, по мнению заявителя, реальность хозяйственных отношений, а именно дополнительные соглашения к договорам поставки от 20.01.2009 б/н, от 01.09.2009 б/н, от 01.10.2009 б/н, а также доверенность на имя Голова Виктора Анатольевича, на получение наличных денежных средств от имени ООО "Стелла".
Из содержания представленных в материалы дела дополнительных соглашений к договорам поставки следует, что стороны внесли изменения в пункты 4.2 договоров, согласно которым доставка товара осуществляется силам поставщика при наличии заявки со стороны покупателя, аналогичными силами осуществляется отгрузка и разгрузка.
Также договоры дополнены пунктом 5.2, из содержания которого следует, что оплата за товар может производиться в форме безналичных перечислений или наличных платежей в порядке, предусмотренном действующим законодательством, в том числе с помощью взаиморасчетов.
После изучения представленных дополнительных документов, налоговым органом в судебном заседании суда первой инстанции было заявлено ходатайство о фальсификации представленных доказательств, после чего заявитель, воспользовавшись правом, предусмотренным законом, заявил суду об исключении представленных в материалы указанных документов.
Таким образом, документальные доказательства изменений условий договора в части формы оплаты и условий о доставке товара, предпринимателем не представлено.
Кроме того, апелляционный суд отмечает, что по результатам проверки информации о выдаче ООО "Стелла" доверенности на имя Голова Виктора Анатольевича на получение денежных средств от предпринимателя инспекцией установлено, что последний был зарегистрирован на территории г. Самары, за пределы области не выезжал, водительского удостоверения и собственного транспортного средства в 2009 г. не имел, к ООО "Стелла" отношения не имел.
Также судом первой инстанции дана верная оценка использованию предпринимателем особых форм расчетов, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями), наличными денежными средствами по 100 000 рублей, ежедневно в течение 2009 г. с учетом того, что и ИП Козмаева Н.А. и ООО "Стелла" имели действующие на тот момент расчетные счета в банках.
Более того, с учетом сведений об отсутствии у ООО "Стелла" зарегистрированной кассовой техники, а также данных, полученных при проверке факта получения денежных средств Головым В.А., апелляционный суд не может считать факт передачи денежных средств ООО "Стелла" и, соответственно, несения предпринимателем расходов документально подтвержденным.
ООО "Стелла" не имело реальной возможности осуществлять поставку строительных материалов в силу отсутствия персонала, материально-технических ресурсов.
Более того, установленные в ходе проверки обстоятельства, свидетельствуют, что ООО "Стелла" фактической деятельности не осуществляло, так, начиная с 2010 года, отсутствовало движение денежных средств по расчетным счетам ООО "Стелла" в банке, в связи с чем в 2011 году данная организация была исключена из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа.
Также апелляционный суд считает, что судом первой инстанции сделан верный вывод о не подтверждении предпринимателем факта реального осуществления ремонтных работ в арендованных помещениях.
Как установлено инспекцией в ходе проверки и подтверждается материалами дела, помещения N 1, N 2, расположенные на первом этаже одноэтажного здания литер ВВ1В2, никогда в субаренду предпринимателем не передавались, на момент проверки фактически не существовали, по утверждению собственника были снесены в апреле 2011 года, то есть фактически через год после проведения ремонта, стоимостью 30 000 000 рублей, что не отвечает принципу разумности ведения предпринимательской деятельности.
Помещение одноэтажного нежилого кирпичного здания магазина площадью 152,7 кв. м литер Б1, согласно представленным в материалы дела договорам субаренды, в 2009 году было сдано нескольким предпринимателям, что фактически исключает одновременное проведение в указанном помещении капитального ремонта, который согласно актам выполненных работ был окончен только 30.09.2009.
Факт проведения капитального ремонта, изменение технических характеристик зданий и инвентаризационной стоимости не отражены в технических документах на указанные помещения, так изменения в технический паспорт здания литер ВВ1В2 с 2003 года не вносились.
Судом первой инстанции также дана верная оценка тому факту, что налогоплательщиком осуществлен учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, то есть учет расходов на приобретение материалов, в отсутствие какого-либо бухгалтерского или налогового учета операций по капитальному ремонту помещений, в ходе которого, по утверждению предпринимателя, спорные материалы использованы.
Акты о приемке выполненных работ по капитальному и текущему ремонту помещений подписаны только Козмаевой Н.А. - заказчиком и подрядчиком в одном лице.
При этом в проверяемый период у предпринимателя не имелось реальной возможности осуществлять ремонтно-строительные работы в силу отсутствия материально-технических ресурсов и квалифицированного персонала. Доказательств наличия соответствующей лицензии на выполнение ремонтно-строительных работ предпринимателем также не представлено.
К доводам предпринимателя об осуществлении капитального ремонта силами родственников, апелляционный суд относится критически.
Суд первой инстанции также дал верную оценку отсутствию в материалах дела документального подтверждения отгрузки (доставки) строительных материалов ООО "Стелла" в адрес ИП Козмаевой Н.А., поскольку, как уже отмечалось, из договоров поставки от 20.01.2009, 01.09.2009, 01.10.2009, заключенных предпринимателем с ООО "Стелла", следует, что отгрузка товара производится автомобильным транспортом покупателя, что, однако, противоречит письменным пояснениям ИП Козмаевой Н.А. от 14.02.2012 N 4, согласно которым обязанность по доставке строительных материалов возложена на ООО "Стелла".
Также налогоплательщиком не представлены какие-либо товаросопроводительные документы, в том числе внутренние, составляемые в подтверждение приемки товара, его движении внутри организации, которые бы могли подтвердить реальное движение товара от контрагента и его использование в производстве. При этом ссылка заявителя на то, что такие документы не велись, либо не сохранились не может быть принята судом апелляционной инстанции, поскольку как уже указывалось бремя доказывания заявленных расходов и вычетов возлагается на налогоплательщика, как лицо, претендующее на получение налоговой выгоды, соответственно, на него так же возлагается риск наступления неблагоприятных последствий в виде отказа в указанном праве, в случае нарушения им порядка учета и движения товара или утраты, или не составления каких-либо документов.
Действительно, сами по себе такие документы (документы складского учета, внутреннего движения товара, пропуска, доверенности представителей контрагентов, доказательства допуска с управлению строительной спецтехникой, прохождения инструктажа, медицинского освидетельствования водителей, ведения журнала строительных работ и прочее) не являются первичными бухгалтерскими документами, служащими основанием для принятия расходов и налоговых вычетов, однако указанные документы позволяют установить факт реальности движения товаров (работ, услуг) в целях признания полученной налогоплательщиком налоговой выгоды обоснованной либо необоснованной.
Полное отсутствие таких документов, при наличии лишь формально соответствующих требованиям налогового законодательства первичных бухгалтерских документов (счетов-фактур, товарных накладных, актов выполненных работ), в совокупности с иными доказательствами по делу (схемой расчетов, показаниями свидетелей, данными экспертизы, сведениями информационных ресурсов) свидетельствуют об отсутствии реальности заявленных хозяйственных операций и создании фиктивного документооборота.
Доводы предпринимателя о недостоверности выводов проведенной по поручению налогового органа экспертизы подлинности подписи директора ООО "Стелла" в виду использования для ее проведения копий документов апелляционным судом отклоняются, поскольку возможность проведения экспертизы по надлежаще заверенным копиям документов не исключена законодательством и зависит от вида экспертизы и методики исследования. Вместе с тем, эксперт вправе отказаться от дачи заключения, в случаях, если представленные ему материалы непригодны или недостаточны для дачи заключения.
То обстоятельство, что отказа эксперта не последовало и, что экспертом было произведено исследование, свидетельствует о том, что представленные на исследование материалы были достаточны для дачи заключения.
Таким образом, налоговым органом доказано отсутствие реальности осуществления ремонтных работ на арендованных предпринимателем объектах и, соответственно, приобретения строительных материалов, поэтому первичные бухгалтерские документы, составленные от лица ООО "Стелла", не могут подтверждать право на налоговый вычет по НДФЛ, НДС и расходы по ЕСН.
При разрешении данного дела, следует учитывать, что даже представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечет автоматического предоставления права на применение налоговых вычетов по НДФЛ, НДС и учет расходов по ЕСН, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также контрагентов.
Следовательно, указанные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о создании предпринимателем фиктивного документооборота, в отсутствие реальных хозяйственных отношений с ООО "Стелла", в связи с чем возложение бремени налоговой ответственности подлежит на лицо, воспользовавшееся услугами такой организации с целью получения необоснованной налоговой выгоды.
Анализ всех вышеизложенных обстоятельств, исследованных судом апелляционной инстанции в совокупности, свидетельствует об их противоречивости и недостоверности и указывает на невозможность реального осуществления спорных хозяйственных операций.
Поскольку отсутствуют доказательства использования реального товара в деятельности предпринимателя, а также в отсутствие доказательств фактического проведения работ, суд апелляционной инстанции не может признать право предпринимателя на учет расходов по НДФЛ и ЕСН на приобретение данных материалов в объеме, соответствующем рыночным ценам.
Соответственно, выводы суда первой инстанции в части признания налоговой выгоды необоснованной являются верными, соответствуют обстоятельствам дела и представленным в дело доказательствам.
При этом, учитывая характер правонарушения, совершенного обществом, выразившегося в умышленном создании условий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, суд апелляционной инстанции не усматривает смягчающих ответственность обстоятельств.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.
При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 29.04.2013 по делу N А47-14756/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Козмаевой Нины Александровны - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 08.08.2013 N 18АП-6334/2013 ПО ДЕЛУ N А47-14756/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 8 августа 2013 г. N 18АП-6334/2013
Дело N А47-14756/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 05 августа 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 08 августа 2013 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,
судей Малышева М.Б., Баканова В.В.,
при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Козмаевой Нины Александровны на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 29.04.2013 по делу N А47-14756/2012 (судья Лазебная Г.Н.).
В заседании приняли участие представители:
Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга - Касимова М.Р. (доверенность от 11.10.2010 N 10-12/15646), Чекмарева Н.Г. (доверенность от 21.12.2010 N 10-12/19287).
Индивидуальный предприниматель Козмаева Нина Александровна (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель, ИП Козмаева Н.А.) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 12.05.2012 N 02-49/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 1 178 813 рублей, по единому социальному налогу, подлежащему уплате в федеральный бюджет (далее - ЕСН) в сумме 181 356 рублей, по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 632 204 рублей, пени и штрафы в соответствующих суммах (с учетом уточнения требований, принятых судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, т. 9, л.д. 45).
Решением суда первой инстанции 29.04.2013 в удовлетворении заявленных требований предпринимателю отказано.
В апелляционной жалобе предприниматель просит отменить решение суда первой инстанции, в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, заявленные требования удовлетворить в полном объеме.
В обоснование доводов апелляционной жалобы налогоплательщик ссылается на недостаточность доказательств, подтверждающих получение ею необоснованной налоговой выгоды в связи с завышением вычетов по НДФЛ, ЕСН, НДС по взаимоотношениям с контрагентом - ООО "Стелла" (далее также - контрагент), поскольку в ходе налоговой проверки не опровергнуто использование приобретенных строительных материалов в деятельности предпринимателя по ремонту принадлежащего ей на праве аренды недвижимого имущества.
Также заявитель ссылается на недостоверность данных проведенной по поручению налогового органа экспертизы подлинности подписи директора ООО "Стелла" в виду использования для ее проведения копий документов.
В обоснование проявления ею должной степени осмотрительности при заключении договора поставки, предприниматель ссылается на проверку правоспособности ООО "Стелла" по данным Единого государственного реестра юридических лиц.
По мнению предпринимателя, нарушения налогового законодательства, допущенные контрагентом, равно как и наличие в первичных бухгалтерских документах недостоверных сведений, в связи с подписанием их неустановленными лицами, не могут вменяться в вину налогоплательщику при отсутствии доказательств его осведомленности о данных фактах.
Налоговым органом представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором отклонены ее доводы.
Так, инспекция ссылается на то, что первичные документы, оформленные от лица ООО "Стелла", содержат недостоверные сведения, в виду подписания неустановленным лицом, реальность операций с указанным контрагентом не подтверждена, поскольку его учредитель, отрицает причастность к деятельности данной организации, при этом налогоплательщик не представил необходимые документы, которые бы подтверждали реальный характер взаимоотношений, обосновывали бы разумную деловую цель привлечения данного контрагента, проявление осмотрительности.
По мнению инспекции, ООО "Стелла" в силу отсутствия материально-технической базы, персонала, руководящего аппарата и, соответственно, правоспособности, не могло осуществить заявленные операции.
Более того, налогоплательщиком не представлено доказательств фактического осуществления капитального ремонта, в спорных помещениях, с учетом того, что соответствующие изменения не отражены в технических документах на недвижимое имущество, договором аренды на предпринимателя не была возложена обязанность по проведению капитального ремонта, часть помещений сдавалась в то же время в аренду третьим лицам, остальные помещения не использовались в предпринимательской деятельности и по истечении непродолжительного времени после ремонта были снесены, что, в том числе, опровергает и целесообразность проведения их капитального ремонта.
К представленным предпринимателем в подтверждение проведения ремонта первичным бухгалтерским документам налоговый орган относится критически, в виду их составления самим заявителем.
Таким образом, как указывает налоговый орган, суд, оценив все доказательства в их совокупности и взаимосвязи в соответствии с требованиями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к правомерному выводу о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом; в судебное заседание заявитель не явился. С учетом мнения заинтересованного лица в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие заявителя.
В судебном заседании представители заинтересованного лица поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.
Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя по вопросам соблюдения налогового законодательства правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за 2008-2010 гг., по результатам которой составлен акт проверки от 07.03.2012 N 02-49/12 и вынесено решение от 12.05.2012 N 02-49/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, где налогоплательщику доначислены НДФЛ в сумме 1 334 789 рублей, ЕСН в сумме 184 424 рублей, НДС в сумме 1 632 204 рублей, соответствующие пени по указанным налогам в общей сумме 680 936,62 рублей и штрафы по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налогов в общей сумме 594 690,2 рублей.
Основанием для привлечения предпринимателя к налоговой ответственности явилось установление инспекцией неправомерного применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДФЛ, ЕСН, НДС на основании документов ООО "Стелла" в связи с отсутствием реальности хозяйственных взаимоотношений.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 09.08.2012 N 16-15/09657, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено.
Предприниматель, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта частично недействительным.
Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции пришел к выводу о представлении достаточных доказательств недобросовестности налогоплательщика и получении им необоснованной налоговой выгоды.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.
В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.
Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.
Согласно положениям подпункта 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ налогоплательщики, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисляют и уплачивают НДФЛ в отношении сумм доходов, полученных от осуществления такой деятельности.
Пунктами 1 и 3 статьи 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ, уменьшенные на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса.
В силу статьи 221 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют, в том числе, физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Кодекса.
Из положений пункта 3 статьи 237 и пункта 5 статьи 244 НК РФ следует, что расчет ЕСН по итогам налогового периода производится индивидуальным предпринимателем исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением.
Состав расходов при исчислении ЕСН также, как и при исчислении НДФЛ, определяется в порядке, установленном главой 25 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В силу статьи 9 Федерального закона Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.
Налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.
В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
В соответствии с п. 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.
Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Согласно п. 6 указанного постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В соответствии с п. 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В п. 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Таким образом, возможность применения налоговых вычетов по НДС обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии к вычету НДС, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.
При этом, как разъяснено в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.
Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.
При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.
Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.
Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых сумм вычетов налога на добавленную стоимость и расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).
Как следует из обжалуемого решения, инспекцией исключены из состава профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ и расходов по ЕСН затраты в сумме 9 067 796,32 рублей за 2009 год, и установлено завышение налоговых вычетов по НДС на сумму 1 632 204 рублей за налоговые периоды 2009 года по товарам (кирпич, песок, цемент), приобретенным у ООО "Стелла".
В качестве доказательств соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства.
В проверяемый период заявителем осуществлялась деятельности по сдаче в субаренду нежилого недвижимого имущества, сдаче в аренду собственных транспортных средств, стирке, химической чистке и окрашиванию текстильных и меховых изделий.
В рамках деятельности по сдаче в субаренду нежилого недвижимого имущества, ИП Козмаевой Н.А. осуществлялась передача в субаренду арендованного у Козмидиса Диониса Ивановича нежилого недвижимого имущества, находящегося по адресу: Оренбургская область, г. Бузулук, ул. Фрунзе, 7.
При этом Козмаева Н.А. и Козмидис Д.И. состоят в родстве, являются матерью и сыном.
Согласно заключенным договорам аренды от 01.01.2009 N 1, N 2, от 02.02.2009) арендодатель (Козмидис Д.И.) передает, а арендатор (ИП Козмаева Н.А.) принимает за плату во временное владение и пользование принадлежащее на праве собственности арендодателю имущество, расположенное по адресу Оренбургская область, г. Бузулук, ул. Фрунзе, 7, для осуществления предпринимательской деятельности, а именно:
- двухэтажное административно-бытовое здание площадью 911,3 кв. м литер ЕЕ1Е2Е3БВ5В6,
- одноэтажное нежилое кирпичное здание магазина площадью 152,7 кв. м литер Б1,
- помещение N 1 - минипекарня площадью 796,8 кв. м, расположенное на первом этаже одноэтажного здания литер ВВ1В2,
- помещение N 2 площадью 864,2 кв. м, расположенное на первом этаже одноэтажного здания литер ВВ1В2.
Кроме того, пунктом 4.2 указанных договоров предусмотрено, что индивидуальный предприниматель Козмаева Н.А. обязана нести расходы, возникающие в связи с коммерческой эксплуатацией арендованного помещения, в том числе, связанные с оплатой текущего ремонта и расходуемых в процессе эксплуатации материалов.
Таким образом, обязанность по проведению капитального ремонта на арендатора договорами аренды не возложена.
По утверждению предпринимателя, в 2009 году ею проведен капитальный и текущий ремонт арендованных помещений одноэтажного нежилого кирпичного здания магазина площадью 152,7 кв. м, литер Б1, помещения N 1, помещения N 2, расположенных на первом этаже одноэтажного здания литер ВВ1В2, в подтверждение чего в ходе выездной налоговой проверки представлены справки о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3), акты о приемке выполненных работ (КС-2) на общую сумму 10 700 000 рублей, подписанные от лица заказчика и подрядчика, ИП Козмаевой Н.А.
Позднее налогоплательщиком дополнительно представлены справки о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3), акты о приемке выполненных работ (КС-2), локальные сметные расчеты еще на общую сумму 21 010 314 рублей, также подписанные от лица заказчика и подрядчика Козмаевой Н.А.
Указанные расходы не отражены в бухгалтерской и налоговой отчетности предпринимателя.
В то же время предприниматель за 2009 год отразила профессиональные налоговые вычеты по НДФЛ и расходы по ЕСН в сумме 9 067 796,32 рублей, а также заявила вычеты по НДС в сумме 1 632 204 рублей по строительным материалам, приобретенным у ООО "Стелла", которые, по ее утверждению, были использованы для ремонта вышеуказанных арендованных помещений.
Так, между ИП Козмаевой Н.А. и ООО "Стелла" в проверяемый период заключены договоры поставки строительных материалов (кирпич керамический лицевой, кирпич керамический рядовой пустотелый, цемент, песок) от 20.01.2009, от 01.09.2009 и от 01.10.2009, согласно которым ООО "Стелла" (поставщик), в лице Широкова Олега Геннадьевича, обязуется поставить товар согласно прилагаемой спецификации, а ИП Козмаева Н.А. (покупатель) обязуется его принять и оплатить.
Также пунктом 4.2 указанных договоров предусмотрено, что отгрузка товара производится автомобильным транспортом покупателя (ИП Козмаевой Н.А.).
В качестве подтверждения финансово-хозяйственных взаимоотношений между ИП Козмаевой Н.А. и ООО "Стелла" заявителем представлены счета-фактуры, приходные кассовые ордера с приложенными кассовыми чеками ООО "Стелла" ИНН 6318175148, номер контрольно кассовой машины - 20407371 на оплату стоимости строительных материалов на общую сумму 10 700 000 рублей, в том числе НДС в сумме 1 632 203,68 рублей.
При этом как следует из представленных документов в период с 26.01.2009 по 18.12.2009 ежедневно ООО "Стелла" выставляло счета-фактуры ИП Козмаевой Н.А. на сумму 100 000 рублей, в том числе НДС в сумме 15 254,24 за строительные материалы, в свою очередь, Козмаева Н.А. оплачивала товар ежедневно наличными денежными средствами в суммах, не превышающих 100 000 рублей, что подтверждается приходными кассовыми ордерами с приложенными кассовыми чеками ООО "Стелла".
В результате собранных в ходе выездной налоговой проверки доказательств, представленных в материалы дела, инспекцией установлены следующие обстоятельства.
ООО "Стелла", ИНН 6318175148, юридический адрес: 443022, г. Самара, шоссе Заводское, 13Б, 1-34, состояло на налоговом учете в Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Самары с 01.11.2008 по 03.06.2011, прекратило свою деятельность в качестве юридического на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" от 08.08.2001 N 129-ФЗ, в связи с прекращением своей деятельности по решению регистрирующего органа.
ООО "Стелла" имеет 4 признака фирмы - "однодневки" (адрес "массовой" регистрации, "массовый" руководитель, "массовый" учредитель, "массовый" заявитель), при этом Широков Олег Геннадьевич, числящийся согласно данным ЕГРЮЛ, руководителем и учредителем и единственным работником ООО "Стелла", отрицает причастность к финансово-хозяйственной деятельности организации, ссылаясь на утерю паспорта. Кроме того, согласно данным удаленного доступа к федеральным информационным ресурсам, сопровождаемым Межрегиональной инспекцией ФНС России по ЦОД, Широков О.Г. является "массовым" учредителем и руководителем 30 организаций, в том числе ООО "Стелла".
Согласно заключению эксперта подписи от имени Широкова О.Г., расположенные в первичных бухгалтерских документах ООО "Стелла", выполнены не самим Широковым О.Г., а другим лицом.
ООО "Стелла" не имеет реальной возможности осуществлять поставку строительных материалов в силу отсутствия персонала, материально-технических ресурсов. В проверяемый период, указанный контрагент не располагал основными средствами, материалами, запасами, товарами и прочими оборотными средствами; налоговые декларации по налогу на имущество, транспортному налогу не представлялись. Численность составила 1 человек. Налоговая отчетность представлялась в инспекцию по месту учета с "нулевыми" показателями.
Согласно ЕГРЮЛ видом экономической деятельности ООО "Стелла" является оптовая торговля пивом.
По сообщению Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Самары за ООО "Стелла" контрольно-кассовая техника не зарегистрирована.
Инспекцией установлено несовпадение вида и марки кирпича, приобретенного согласно документам у ООО "Стелла" и использованного согласно актам выполненных работ при ремонте арендованных помещений.
Инспекцией в ходе проверки при осмотре территории по адресу: Оренбургская область, г. Бузулук, ул. Фрунзе, 7, помещения N 1, помещения N 2, расположенных на первом этаже одноэтажного здания, литер ВВ1В2, не обнаружены.
Как пояснил в ходе опроса собственник помещений Козмидис Д.И., в апреле 2011 года одноэтажное здание, литер ВВ1В2, было снесено, на его месте заложена кирпичная конструкция.
Исходя из указанных обстоятельств, налоговым органом был сделан вывод, что фактически ремонт арендуемых помещений предпринимателем в 2009 году не производился, соответственно сделка по приобретению строительных материалов носит фиктивный характер, направлена на создание формального документооборота в отсутствие реальных хозяйственных отношений между ее сторонами, в связи с чем налоговая выгода, полученная в связи с ее осуществлением, подлежит признанию необоснованной.
Учитывая вышеизложенные факты, установленные в ходе налоговой проверки, а также нормы права арбитражный апелляционный суд приходит к выводу, что представленные налоговом органом доказательства в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о создании предпринимателем фиктивного документооборота в отсутствие реальных хозяйственных отношений с заявленным контрагентом и, соответственно, получении в связи с этим необоснованной налоговой выгоды в виде занижения сумм, подлежащих уплате в бюджет, НДС, НДФЛ, ЕСН.
О получении налоговой выгоды указывают установленные в совокупности обстоятельства, указанные в п. п. 5, 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, а именно: создание организации незадолго до совершения спорной хозяйственной операции и прекращение ею деятельности сразу после ее завершения, невозможность реального осуществления контрагентом заявленных операций с учетом объема материальных ресурсов, экономически необходимых для выполнения спорных операций, отсутствие у него необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, а также отсутствие доказательств использования им привлеченных ресурсов (данные расчетного счета контрагента и федеральной информационной базы, показания руководителя контрагента), осуществление операции с организацией, находящейся не по месту нахождения налогоплательщика в другом регионе, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, при том, что для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций, использование особых форм расчетов, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Так, при проверке реальности поставки товаров суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что данный факт не может считаться подтвержденным надлежащими доказательствами в силу следующего.
Предпринимателем в опровержение позиции инспекции об отсутствии хозяйственных отношений с ООО "Стелла" и о совершении действий, направленных на необоснованное получение налоговой выгоды, не было приведено доводов в обоснование выбора данной организации в качестве контрагента, имея в виду, что, по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов и соответствующего опыта.
Так, в ходе опроса Козмаева Н.А. показала, что представитель ООО "Стелла" сам пришел к ней по адресу Оренбургская область, г. Бузулук, ул. Фрунзе, 7, и предложил поставить кирпич, цемент и песок.
Однако данные показания не объясняют, каким образом представитель ООО "Стелла", находящегося в ином субъекте Российской Федерации, мог узнать о том, что Козмаева Н.А. в тот момент нуждалась в данных строительных материалах.
Налогоплательщиком даны противоречивые показания относительно фактических обстоятельств хозяйственных операций с ООО "Стелла", которые опровергаются материалами дела.
Так Козмаева Н.А. не смогла указать лиц, с которыми контактировала в ходе совершения сделки, не представила доказательств совершения ею каких-либо действий, связанных с проверкой полномочий представителей ООО "Стелла", в то время как указанные обстоятельства, в первую очередь, подлежат установлению судом при проверке реальности хозяйственных операций и могли бы свидетельствовать о реальном характере взаимоотношений заявителя.
Согласно имеющимся в материалах дела письменным пояснениям предпринимателя от 14.02.2012 N 4 лично с руководителем ООО "Стелла" она не встречалась, только через представителя; правоустанавливающие документы не запрашивались; передача денежных средств, передача счетов-фактур ООО "Стелла" в адрес ИП Козмаевой Н.А. осуществлялись через представителя, приезжавшего с водителями КАМАЗов, который через несколько дней привозил квитанции к приходным кассовым ордерам с приложенными кассовыми чеками, документы, подтверждающие полномочия представителя ООО "Стелла" не проверялись, доставка товара осуществлялась транспортом поставщика, кирпич хранился на территории, прилегающей к ремонтируемым помещениям.
Однако, пунктом 4.2 договоров поставки было предусмотрено, что отгрузка товара производится автомобильным транспортом покупателя (ИП Козмаевой Н.А.), кроме того, договорами была оговорена форма оплаты - безналичная.
Действительно, в ходе рассмотрения судом первой инстанции настоящего дела, предпринимателем в материалы дела представлены дополнительные документы, подтверждающие, по мнению заявителя, реальность хозяйственных отношений, а именно дополнительные соглашения к договорам поставки от 20.01.2009 б/н, от 01.09.2009 б/н, от 01.10.2009 б/н, а также доверенность на имя Голова Виктора Анатольевича, на получение наличных денежных средств от имени ООО "Стелла".
Из содержания представленных в материалы дела дополнительных соглашений к договорам поставки следует, что стороны внесли изменения в пункты 4.2 договоров, согласно которым доставка товара осуществляется силам поставщика при наличии заявки со стороны покупателя, аналогичными силами осуществляется отгрузка и разгрузка.
Также договоры дополнены пунктом 5.2, из содержания которого следует, что оплата за товар может производиться в форме безналичных перечислений или наличных платежей в порядке, предусмотренном действующим законодательством, в том числе с помощью взаиморасчетов.
После изучения представленных дополнительных документов, налоговым органом в судебном заседании суда первой инстанции было заявлено ходатайство о фальсификации представленных доказательств, после чего заявитель, воспользовавшись правом, предусмотренным законом, заявил суду об исключении представленных в материалы указанных документов.
Таким образом, документальные доказательства изменений условий договора в части формы оплаты и условий о доставке товара, предпринимателем не представлено.
Кроме того, апелляционный суд отмечает, что по результатам проверки информации о выдаче ООО "Стелла" доверенности на имя Голова Виктора Анатольевича на получение денежных средств от предпринимателя инспекцией установлено, что последний был зарегистрирован на территории г. Самары, за пределы области не выезжал, водительского удостоверения и собственного транспортного средства в 2009 г. не имел, к ООО "Стелла" отношения не имел.
Также судом первой инстанции дана верная оценка использованию предпринимателем особых форм расчетов, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями), наличными денежными средствами по 100 000 рублей, ежедневно в течение 2009 г. с учетом того, что и ИП Козмаева Н.А. и ООО "Стелла" имели действующие на тот момент расчетные счета в банках.
Более того, с учетом сведений об отсутствии у ООО "Стелла" зарегистрированной кассовой техники, а также данных, полученных при проверке факта получения денежных средств Головым В.А., апелляционный суд не может считать факт передачи денежных средств ООО "Стелла" и, соответственно, несения предпринимателем расходов документально подтвержденным.
ООО "Стелла" не имело реальной возможности осуществлять поставку строительных материалов в силу отсутствия персонала, материально-технических ресурсов.
Более того, установленные в ходе проверки обстоятельства, свидетельствуют, что ООО "Стелла" фактической деятельности не осуществляло, так, начиная с 2010 года, отсутствовало движение денежных средств по расчетным счетам ООО "Стелла" в банке, в связи с чем в 2011 году данная организация была исключена из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа.
Также апелляционный суд считает, что судом первой инстанции сделан верный вывод о не подтверждении предпринимателем факта реального осуществления ремонтных работ в арендованных помещениях.
Как установлено инспекцией в ходе проверки и подтверждается материалами дела, помещения N 1, N 2, расположенные на первом этаже одноэтажного здания литер ВВ1В2, никогда в субаренду предпринимателем не передавались, на момент проверки фактически не существовали, по утверждению собственника были снесены в апреле 2011 года, то есть фактически через год после проведения ремонта, стоимостью 30 000 000 рублей, что не отвечает принципу разумности ведения предпринимательской деятельности.
Помещение одноэтажного нежилого кирпичного здания магазина площадью 152,7 кв. м литер Б1, согласно представленным в материалы дела договорам субаренды, в 2009 году было сдано нескольким предпринимателям, что фактически исключает одновременное проведение в указанном помещении капитального ремонта, который согласно актам выполненных работ был окончен только 30.09.2009.
Факт проведения капитального ремонта, изменение технических характеристик зданий и инвентаризационной стоимости не отражены в технических документах на указанные помещения, так изменения в технический паспорт здания литер ВВ1В2 с 2003 года не вносились.
Судом первой инстанции также дана верная оценка тому факту, что налогоплательщиком осуществлен учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, то есть учет расходов на приобретение материалов, в отсутствие какого-либо бухгалтерского или налогового учета операций по капитальному ремонту помещений, в ходе которого, по утверждению предпринимателя, спорные материалы использованы.
Акты о приемке выполненных работ по капитальному и текущему ремонту помещений подписаны только Козмаевой Н.А. - заказчиком и подрядчиком в одном лице.
При этом в проверяемый период у предпринимателя не имелось реальной возможности осуществлять ремонтно-строительные работы в силу отсутствия материально-технических ресурсов и квалифицированного персонала. Доказательств наличия соответствующей лицензии на выполнение ремонтно-строительных работ предпринимателем также не представлено.
К доводам предпринимателя об осуществлении капитального ремонта силами родственников, апелляционный суд относится критически.
Суд первой инстанции также дал верную оценку отсутствию в материалах дела документального подтверждения отгрузки (доставки) строительных материалов ООО "Стелла" в адрес ИП Козмаевой Н.А., поскольку, как уже отмечалось, из договоров поставки от 20.01.2009, 01.09.2009, 01.10.2009, заключенных предпринимателем с ООО "Стелла", следует, что отгрузка товара производится автомобильным транспортом покупателя, что, однако, противоречит письменным пояснениям ИП Козмаевой Н.А. от 14.02.2012 N 4, согласно которым обязанность по доставке строительных материалов возложена на ООО "Стелла".
Также налогоплательщиком не представлены какие-либо товаросопроводительные документы, в том числе внутренние, составляемые в подтверждение приемки товара, его движении внутри организации, которые бы могли подтвердить реальное движение товара от контрагента и его использование в производстве. При этом ссылка заявителя на то, что такие документы не велись, либо не сохранились не может быть принята судом апелляционной инстанции, поскольку как уже указывалось бремя доказывания заявленных расходов и вычетов возлагается на налогоплательщика, как лицо, претендующее на получение налоговой выгоды, соответственно, на него так же возлагается риск наступления неблагоприятных последствий в виде отказа в указанном праве, в случае нарушения им порядка учета и движения товара или утраты, или не составления каких-либо документов.
Действительно, сами по себе такие документы (документы складского учета, внутреннего движения товара, пропуска, доверенности представителей контрагентов, доказательства допуска с управлению строительной спецтехникой, прохождения инструктажа, медицинского освидетельствования водителей, ведения журнала строительных работ и прочее) не являются первичными бухгалтерскими документами, служащими основанием для принятия расходов и налоговых вычетов, однако указанные документы позволяют установить факт реальности движения товаров (работ, услуг) в целях признания полученной налогоплательщиком налоговой выгоды обоснованной либо необоснованной.
Полное отсутствие таких документов, при наличии лишь формально соответствующих требованиям налогового законодательства первичных бухгалтерских документов (счетов-фактур, товарных накладных, актов выполненных работ), в совокупности с иными доказательствами по делу (схемой расчетов, показаниями свидетелей, данными экспертизы, сведениями информационных ресурсов) свидетельствуют об отсутствии реальности заявленных хозяйственных операций и создании фиктивного документооборота.
Доводы предпринимателя о недостоверности выводов проведенной по поручению налогового органа экспертизы подлинности подписи директора ООО "Стелла" в виду использования для ее проведения копий документов апелляционным судом отклоняются, поскольку возможность проведения экспертизы по надлежаще заверенным копиям документов не исключена законодательством и зависит от вида экспертизы и методики исследования. Вместе с тем, эксперт вправе отказаться от дачи заключения, в случаях, если представленные ему материалы непригодны или недостаточны для дачи заключения.
То обстоятельство, что отказа эксперта не последовало и, что экспертом было произведено исследование, свидетельствует о том, что представленные на исследование материалы были достаточны для дачи заключения.
Таким образом, налоговым органом доказано отсутствие реальности осуществления ремонтных работ на арендованных предпринимателем объектах и, соответственно, приобретения строительных материалов, поэтому первичные бухгалтерские документы, составленные от лица ООО "Стелла", не могут подтверждать право на налоговый вычет по НДФЛ, НДС и расходы по ЕСН.
При разрешении данного дела, следует учитывать, что даже представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечет автоматического предоставления права на применение налоговых вычетов по НДФЛ, НДС и учет расходов по ЕСН, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также контрагентов.
Следовательно, указанные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о создании предпринимателем фиктивного документооборота, в отсутствие реальных хозяйственных отношений с ООО "Стелла", в связи с чем возложение бремени налоговой ответственности подлежит на лицо, воспользовавшееся услугами такой организации с целью получения необоснованной налоговой выгоды.
Анализ всех вышеизложенных обстоятельств, исследованных судом апелляционной инстанции в совокупности, свидетельствует об их противоречивости и недостоверности и указывает на невозможность реального осуществления спорных хозяйственных операций.
Поскольку отсутствуют доказательства использования реального товара в деятельности предпринимателя, а также в отсутствие доказательств фактического проведения работ, суд апелляционной инстанции не может признать право предпринимателя на учет расходов по НДФЛ и ЕСН на приобретение данных материалов в объеме, соответствующем рыночным ценам.
Соответственно, выводы суда первой инстанции в части признания налоговой выгоды необоснованной являются верными, соответствуют обстоятельствам дела и представленным в дело доказательствам.
При этом, учитывая характер правонарушения, совершенного обществом, выразившегося в умышленном создании условий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, суд апелляционной инстанции не усматривает смягчающих ответственность обстоятельств.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.
При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 29.04.2013 по делу N А47-14756/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Козмаевой Нины Александровны - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
Е.В.БОЯРШИНОВА
Судьи
М.Б.МАЛЫШЕВ
В.В.БАКАНОВ
М.Б.МАЛЫШЕВ
В.В.БАКАНОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)