Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ОАО "Ангелинский элеватор", ст. Старонижестеблиевская обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с иском к Инспекции МНС России по Красноармейскому району о признании недействительным отказа ответчика, изложенного в письме от 20.06.02 N 2.1-1609, в зачете суммы излишне уплаченного налога на прибыль в части местного бюджета за 2000-2001 годы в размере 3 574 292 рублей, в счет уплаты налога на прибыль в части местного бюджета на очередные налоговые периоды и об обязании ответчика произвести зачет излишне уплаченного налога на прибыль в части местного бюджета за 2000-2001 годы в размере 3 574 292 рублей в счет уплаты налога на прибыль в части местного бюджета на очередные налоговые периоды.
Решением от 01-04.10.02 исковые требования удовлетворены.
Решение мотивировано тем, что ставка налога на прибыль, зачисляемого в бюджет Краснодарского края, законодательным органом субъекта Российской Федерации не установлена, поскольку правовая природа и анализ Законов Краснодарского края "О краевом бюджете на 1999 год", "О краевом бюджете на 2000 год", "О краевом бюджете на 2001 год" относит эти нормы не к налоговому, а к бюджетному законодательству края. Кроме того, в краевых законодательных актах не установлен размер налоговой ставки, так как предусматривается, что норма закона должна быть конкретной, а не относительной. Истцом соблюдены нормы статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации при зачете излишне уплаченного налога.
Постановлением апелляционной инстанции от 03.12.02 решение суда от 01-04.10.02 отменено, в удовлетворении заявленных требований отказано. Отменяя решение суда первой инстанции, апелляционная инстанция исходила из того, что законодатель не изменил на 2000 и 2001 годы действовавшую с апреля 1999 года ставку налога на прибыль в части, подлежащей зачислению в краевой бюджет. Истец не представил доказательств излишней уплаты налога на прибыль, что является согласно статье 78 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимым условием для зачета налоговых платежей. В доход федерального бюджета взыскана госпошлина в размере 500 рублей.
ОАО "Ангелинский элеватор", не согласившись с постановлением апелляционной инстанции от 03.12.02 Арбитражного суда Краснодарского края, обратилось в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит его отменить и оставить в силе решение суда от 01-04.10.02.
Заявитель полагает, что при принятии постановления судом нарушены нормы материального права. Законодательным органом Краснодарского края нормативный акт налогового законодательства, устанавливающий ставку налога на прибыль, зачисляемого в бюджет Краснодарского края на 2000 и 2001 годы не принят. Апелляционной инстанцией дано неправильное толкование пункта 15 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.01 N 5 и не применен, подлежащий применению пункт 46 данного Постановления.
В судебном заседании представители заявителя поддержали доводы кассационной жалобы.
Представитель налогового органа, просил постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, полагая, что оно законно и обоснованно.
Исследовав материалы дела и выслушав представителей сторон, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит ввиду следующего.
Как следует из материалов дела, ОАО "Ангелинский элеватор" поставлено на налоговый учет по месту нахождения - в Госналогинспекции по Красноармейскому району (ИМНС России по Красноармейскому району).
13 июня 2002 года истец обратился в ИМНС России по Красноармейскому району с заявлением о зачете излишне уплаченного налога на прибыль в части зачисляемой в местный бюджет в сумме 3 574 292 рублей, полагая, что он ошибочно исчислил и уплатил налог на прибыль в указанной сумме в бюджет Красноармейского района, на основании Законов Краснодарского края "О краевом бюджете на 2000 год" и "О краевом бюджете на 2001 год", исходя из ставки 19 процентов от дохода общества, согласно которым вся сумма налога на прибыль краевого бюджета перечисляется в бюджет муниципального образования.
Письмом N 2.1-1609 от 20.06.02 Инспекция МНС России по Красноармейскому району сообщила о невозможности проведения зачета в сумме 3 574 292 рублей налога на прибыль, подлежащего перечислению в местный бюджет, в связи тем, что по лицевому счету налогоплательщика суммы излишне уплаченного налога на прибыль, зачисляемого в бюджет муниципального образования не установлено.
Отказ в проведении вышеуказанного зачета послужил основанием для обращения общества в суд с иском о признании недействительным отказа ответчика, изложенного в письме от 20.06.02 N 2.1-1609, в зачете суммы излишне уплаченного налога на прибыль в части местного бюджета за 2000-2001 годы в размере 3 574 292 рублей, в счет уплаты налога на прибыль в части местного бюджета на очередные налоговые периоды и об обязании ответчика произвести зачет излишне уплаченного налога на прибыль в части местного бюджета за 2000-2001 годы в размере 3 574 292 рублей в счет уплаты налога на прибыль в части местного бюджета на очередные налоговые периоды.
Действовавшим в спорный период Законом Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" ставка налога на прибыль предприятий и организаций, зачисляемого в федеральный бюджет была установлена в размере 11 процентов. Указанным Законом предусматривалось, что в бюджеты субъектов Российской Федерации зачисляется налог на прибыль предприятий и организаций по ставкам, устанавливаемым законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации, в размере не свыше 19 процентов (пункт 1 статьи 5 Закона).
Законом Краснодарского края от 13 мая 1999 года N 182-КЗ "О краевом бюджете на 1999 год" установлено, что в консолидированный бюджет края зачисляется налог на прибыль (доход) предприятий и организаций - в 1 квартале 1999 года в размере 22 процентов доходов, а с 1 апреля 1999 года в размере 19 процентов доходов.
Согласно Закону Краснодарского края от 15 февраля 2000 года N 238-КЗ "О краевом бюджете на 2000 год" доходы краевого бюджета на 2000 год формируются за счет налога на прибыль предприятий и организаций - по установленным ставкам и в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 3).
Статьей 3 Закона Краснодарского края от 07 марта 2001 N 344-КЗ "О краевом бюджете на 2001 год" установлено, что доходы краевого бюджета на 2001 год формируются за счет налога на прибыль предприятий и организаций - по установленным ставкам и в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Отказывая истцу в удовлетворении заявленных требований, суд апелляционной инстанции правильно применил нормы материального права и пришел к обоснованному выводу о том, что у ОАО "Ангелинский элеватор" отсутствуют основания для зачета сумм налога на прибыль, уплаченных в бюджет Краснодарского края, поскольку им не доказан факт излишней уплаты данного налога.
При этом суд апелляционной инстанции правомерно указал, что в соответствии со статьей 2 Налогового кодекса Российской Федерации законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Согласно пункту 4 статьи 1 Налогового кодекса Российской Федерации законодательство субъектов Российской Федерации о налогах и сборах состоит из законов и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах субъектов Российской Федерации, принятых в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.
Пунктом 15 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что до момента введения в действие соответствующих глав части второй Налогового кодекса Российской Федерации, судам надлежит применять принятые в установленном порядке нормы закона, регулирующие налоговые правоотношения, независимо от того, в какой законодательный акт они включены: связанный или не связанный в целом с вопросами налогообложения.
Налог на прибыль является федеральным налогом и в соответствии с Законом Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" в спорном периоде подлежал уплате предприятиями в размере не более 30 процентов от доходов, из них в федеральный бюджет уплате подлежали 11 процентов дохода, а в краевой не более 19 процентов дохода. Субъектом Российской Федерации в спорном периоде не был принят закон, которым бы ставка налога на прибыль, подлежащего уплате в краевой бюджет была снижена по сравнению со ставкой, указанной в вышеназванном Федеральном Законе и Законе Краснодарского края "О краевом бюджете на 1999 год". Закон Краснодарского края "О краевом бюджете на 1999 год" содержит нормы, регулирующие налоговые отношения в части установления ставки налога на прибыль, подлежащего зачислению в краевой бюджет, в размере 19 процентов доходов.
Довод истца о том, что Законы Краснодарского края "О краевом бюджете на 2000 год" и "О краевом бюджете на 2001 год" не устанавливают конкретной ставки налога на прибыль не принят кассационной инстанцией. В соответствии с Законами Краснодарского края "О краевом бюджете на 2000 год" и "О краевом бюджете на 2001 год" доходы краевого бюджета на 2000-2001 годы формируются за счет налога на прибыль (доход) предприятий и организаций по установленным ставкам и в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 3 Законов), то есть законодатель не изменил на 2000-2001 годы действовавшую с апреля 1999 года, в соответствии с Федеральным Законом и Законом Краснодарского края "О краевом бюджете на 1999 год", ставку налога на прибыль в части, подлежащей зачислению в краевой бюджет в размере 19 процентов.
Исчисление и уплата налога на прибыль в части краевого бюджета в 2000-2001 годах произведена ОАО "Ангелинский элеватор" в размере (19 процентов от дохода), установленном субъектом Российской Федерации с апреля 1999 года (Закон Краснодарского края "О краевом бюджете на 1999 год") и в соответствии с действовавшими в спорном периоде Законом Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", Законами Краснодарском края "О краевом бюджете на 2000 год" и "О краевом бюджете на 2001 год", что подтверждено в судебном заседании кассационной инстанции представителем истца.
Таким образом, в спорном периоде подлежал уплате и фактически уплачен истцом налог на прибыль в части краевого бюджета в размере 19 процентов дохода.
В соответствии со статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации зачету в счет будущих налоговых платежей подлежат излишне уплаченные суммы налогов.
Истец не представил суду доказательств излишней уплаты налога на прибыль в части краевого бюджета в 2000-2001 годах (статья 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), а потому у суда отсутствовали основания для удовлетворения его исковых требований.
В связи с вышеизложенным у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены постановления апелляционной инстанции.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановление апелляционной инстанции от 03.12.02 Арбитражного суда Краснодарского края по делу N А32-13408/2002-48/416 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА ОТ 06.02.2003 N Ф08-156/03-41А ПО ДЕЛУ N А32-13408/2002-48/416
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 6 февраля 2003 г. N Ф08-156/03-41А
Дело N А32-13408/2002-48/416
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Рудь Г.В., судей Бобровой В.А. (докладчика) и Пальцевой И.В., при участии в судебном заседании от истца - открытого акционерного общества "Ангелинский элеватор", ст. Старонижестеблиевская, - Смотрова В.А. (доверенность от 06.02.02), Половинкиной Е.И. (доверенность от 04.02.03 N 55), от ответчика - Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноармейскому району, ст. Полтавская, - Волковой Р.И. (доверенность от 08.01.03 N 2.1-19), рассмотрев кассационную жалобу ОАО "Ангелинский элеватор" на постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Краснодарского края от 03.12.02 (судьи Мицкевич С.Р., Козубова М.Г., Буренков Л.В.) по делу N А32-13408/2002-48/416, установил следующее.ОАО "Ангелинский элеватор", ст. Старонижестеблиевская обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с иском к Инспекции МНС России по Красноармейскому району о признании недействительным отказа ответчика, изложенного в письме от 20.06.02 N 2.1-1609, в зачете суммы излишне уплаченного налога на прибыль в части местного бюджета за 2000-2001 годы в размере 3 574 292 рублей, в счет уплаты налога на прибыль в части местного бюджета на очередные налоговые периоды и об обязании ответчика произвести зачет излишне уплаченного налога на прибыль в части местного бюджета за 2000-2001 годы в размере 3 574 292 рублей в счет уплаты налога на прибыль в части местного бюджета на очередные налоговые периоды.
Решением от 01-04.10.02 исковые требования удовлетворены.
Решение мотивировано тем, что ставка налога на прибыль, зачисляемого в бюджет Краснодарского края, законодательным органом субъекта Российской Федерации не установлена, поскольку правовая природа и анализ Законов Краснодарского края "О краевом бюджете на 1999 год", "О краевом бюджете на 2000 год", "О краевом бюджете на 2001 год" относит эти нормы не к налоговому, а к бюджетному законодательству края. Кроме того, в краевых законодательных актах не установлен размер налоговой ставки, так как предусматривается, что норма закона должна быть конкретной, а не относительной. Истцом соблюдены нормы статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации при зачете излишне уплаченного налога.
Постановлением апелляционной инстанции от 03.12.02 решение суда от 01-04.10.02 отменено, в удовлетворении заявленных требований отказано. Отменяя решение суда первой инстанции, апелляционная инстанция исходила из того, что законодатель не изменил на 2000 и 2001 годы действовавшую с апреля 1999 года ставку налога на прибыль в части, подлежащей зачислению в краевой бюджет. Истец не представил доказательств излишней уплаты налога на прибыль, что является согласно статье 78 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимым условием для зачета налоговых платежей. В доход федерального бюджета взыскана госпошлина в размере 500 рублей.
ОАО "Ангелинский элеватор", не согласившись с постановлением апелляционной инстанции от 03.12.02 Арбитражного суда Краснодарского края, обратилось в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит его отменить и оставить в силе решение суда от 01-04.10.02.
Заявитель полагает, что при принятии постановления судом нарушены нормы материального права. Законодательным органом Краснодарского края нормативный акт налогового законодательства, устанавливающий ставку налога на прибыль, зачисляемого в бюджет Краснодарского края на 2000 и 2001 годы не принят. Апелляционной инстанцией дано неправильное толкование пункта 15 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.01 N 5 и не применен, подлежащий применению пункт 46 данного Постановления.
В судебном заседании представители заявителя поддержали доводы кассационной жалобы.
Представитель налогового органа, просил постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, полагая, что оно законно и обоснованно.
Исследовав материалы дела и выслушав представителей сторон, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит ввиду следующего.
Как следует из материалов дела, ОАО "Ангелинский элеватор" поставлено на налоговый учет по месту нахождения - в Госналогинспекции по Красноармейскому району (ИМНС России по Красноармейскому району).
13 июня 2002 года истец обратился в ИМНС России по Красноармейскому району с заявлением о зачете излишне уплаченного налога на прибыль в части зачисляемой в местный бюджет в сумме 3 574 292 рублей, полагая, что он ошибочно исчислил и уплатил налог на прибыль в указанной сумме в бюджет Красноармейского района, на основании Законов Краснодарского края "О краевом бюджете на 2000 год" и "О краевом бюджете на 2001 год", исходя из ставки 19 процентов от дохода общества, согласно которым вся сумма налога на прибыль краевого бюджета перечисляется в бюджет муниципального образования.
Письмом N 2.1-1609 от 20.06.02 Инспекция МНС России по Красноармейскому району сообщила о невозможности проведения зачета в сумме 3 574 292 рублей налога на прибыль, подлежащего перечислению в местный бюджет, в связи тем, что по лицевому счету налогоплательщика суммы излишне уплаченного налога на прибыль, зачисляемого в бюджет муниципального образования не установлено.
Отказ в проведении вышеуказанного зачета послужил основанием для обращения общества в суд с иском о признании недействительным отказа ответчика, изложенного в письме от 20.06.02 N 2.1-1609, в зачете суммы излишне уплаченного налога на прибыль в части местного бюджета за 2000-2001 годы в размере 3 574 292 рублей, в счет уплаты налога на прибыль в части местного бюджета на очередные налоговые периоды и об обязании ответчика произвести зачет излишне уплаченного налога на прибыль в части местного бюджета за 2000-2001 годы в размере 3 574 292 рублей в счет уплаты налога на прибыль в части местного бюджета на очередные налоговые периоды.
Действовавшим в спорный период Законом Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" ставка налога на прибыль предприятий и организаций, зачисляемого в федеральный бюджет была установлена в размере 11 процентов. Указанным Законом предусматривалось, что в бюджеты субъектов Российской Федерации зачисляется налог на прибыль предприятий и организаций по ставкам, устанавливаемым законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации, в размере не свыше 19 процентов (пункт 1 статьи 5 Закона).
Законом Краснодарского края от 13 мая 1999 года N 182-КЗ "О краевом бюджете на 1999 год" установлено, что в консолидированный бюджет края зачисляется налог на прибыль (доход) предприятий и организаций - в 1 квартале 1999 года в размере 22 процентов доходов, а с 1 апреля 1999 года в размере 19 процентов доходов.
Согласно Закону Краснодарского края от 15 февраля 2000 года N 238-КЗ "О краевом бюджете на 2000 год" доходы краевого бюджета на 2000 год формируются за счет налога на прибыль предприятий и организаций - по установленным ставкам и в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 3).
Статьей 3 Закона Краснодарского края от 07 марта 2001 N 344-КЗ "О краевом бюджете на 2001 год" установлено, что доходы краевого бюджета на 2001 год формируются за счет налога на прибыль предприятий и организаций - по установленным ставкам и в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Отказывая истцу в удовлетворении заявленных требований, суд апелляционной инстанции правильно применил нормы материального права и пришел к обоснованному выводу о том, что у ОАО "Ангелинский элеватор" отсутствуют основания для зачета сумм налога на прибыль, уплаченных в бюджет Краснодарского края, поскольку им не доказан факт излишней уплаты данного налога.
При этом суд апелляционной инстанции правомерно указал, что в соответствии со статьей 2 Налогового кодекса Российской Федерации законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Согласно пункту 4 статьи 1 Налогового кодекса Российской Федерации законодательство субъектов Российской Федерации о налогах и сборах состоит из законов и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах субъектов Российской Федерации, принятых в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.
Пунктом 15 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что до момента введения в действие соответствующих глав части второй Налогового кодекса Российской Федерации, судам надлежит применять принятые в установленном порядке нормы закона, регулирующие налоговые правоотношения, независимо от того, в какой законодательный акт они включены: связанный или не связанный в целом с вопросами налогообложения.
Налог на прибыль является федеральным налогом и в соответствии с Законом Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" в спорном периоде подлежал уплате предприятиями в размере не более 30 процентов от доходов, из них в федеральный бюджет уплате подлежали 11 процентов дохода, а в краевой не более 19 процентов дохода. Субъектом Российской Федерации в спорном периоде не был принят закон, которым бы ставка налога на прибыль, подлежащего уплате в краевой бюджет была снижена по сравнению со ставкой, указанной в вышеназванном Федеральном Законе и Законе Краснодарского края "О краевом бюджете на 1999 год". Закон Краснодарского края "О краевом бюджете на 1999 год" содержит нормы, регулирующие налоговые отношения в части установления ставки налога на прибыль, подлежащего зачислению в краевой бюджет, в размере 19 процентов доходов.
Довод истца о том, что Законы Краснодарского края "О краевом бюджете на 2000 год" и "О краевом бюджете на 2001 год" не устанавливают конкретной ставки налога на прибыль не принят кассационной инстанцией. В соответствии с Законами Краснодарского края "О краевом бюджете на 2000 год" и "О краевом бюджете на 2001 год" доходы краевого бюджета на 2000-2001 годы формируются за счет налога на прибыль (доход) предприятий и организаций по установленным ставкам и в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 3 Законов), то есть законодатель не изменил на 2000-2001 годы действовавшую с апреля 1999 года, в соответствии с Федеральным Законом и Законом Краснодарского края "О краевом бюджете на 1999 год", ставку налога на прибыль в части, подлежащей зачислению в краевой бюджет в размере 19 процентов.
Исчисление и уплата налога на прибыль в части краевого бюджета в 2000-2001 годах произведена ОАО "Ангелинский элеватор" в размере (19 процентов от дохода), установленном субъектом Российской Федерации с апреля 1999 года (Закон Краснодарского края "О краевом бюджете на 1999 год") и в соответствии с действовавшими в спорном периоде Законом Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", Законами Краснодарском края "О краевом бюджете на 2000 год" и "О краевом бюджете на 2001 год", что подтверждено в судебном заседании кассационной инстанции представителем истца.
Таким образом, в спорном периоде подлежал уплате и фактически уплачен истцом налог на прибыль в части краевого бюджета в размере 19 процентов дохода.
В соответствии со статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации зачету в счет будущих налоговых платежей подлежат излишне уплаченные суммы налогов.
Истец не представил суду доказательств излишней уплаты налога на прибыль в части краевого бюджета в 2000-2001 годах (статья 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), а потому у суда отсутствовали основания для удовлетворения его исковых требований.
В связи с вышеизложенным у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены постановления апелляционной инстанции.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
постановление апелляционной инстанции от 03.12.02 Арбитражного суда Краснодарского края по делу N А32-13408/2002-48/416 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Г.В.РУДЬ
Судьи
В.А.БОБРОВА
И.В.ПАЛЬЦЕВА
Г.В.РУДЬ
Судьи
В.А.БОБРОВА
И.В.ПАЛЬЦЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)