Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 19 мая 2010 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 25 мая 2010 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Бояршиновой Е.В., судей Арямова А.А., Костина В.Ю., при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 17.02.2010 по делу N А47-7524/2009 (судья Книгина Л.Н.),
установил:
индивидуальный предприниматель Матвеев Александр Витальевич (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель, ИП Матвеев А.В.) обратился в Арбитражный суд Оренбургской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) с заявлением о признании недействительным решения от 23.03.2009 N 17-32/12183 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005 год в сумме 48555 рублей, соответствующей суммы пени в размере 18227,41 рублей, и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 2878,60 рублей, доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2006 год в сумме 48166 рублей, пени в размере 10798,41 рублей, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 9633,20 рублей, доначисления НДФЛ за 2007 год в сумме 40628 рублей, пени в сумме 4070,92 рублей, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 8125 рублей, доначисления единого социального налога (далее - ЕСН) за 2006 год в общей сумме 28822,39 рублей, пени в сумме 5885,44 рублей, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 5764,47 рублей, доначисления ЕСН за 2007 год в общей сумме 26591,67 рублей, пени в сумме 3242,21 рублей, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 5318 рублей, доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2005 - 2006 г. в сумме 60722 рублей, пени в сумме 1624,9 рублей (с учетом уточнения требований (т. 9, л.д. 33 - 35)).
Решением суда первой инстанции требования заявителя удовлетворены частично (т. 9, л.д. 47 - 58), признано недействительным решение инспекции от 23.03.2009 N 17-32/12183 в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005 год в сумме 48555 рублей, соответствующей суммы пени в размере 18 227,41 рублей, и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 2878,60 рублей, доначисления налога на доходы физических лиц за 2006 год в сумме 48166 рублей, пени в размере 10798,41 рублей, штрафа в размере 9633,20 рублей, доначисления налога на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 40628 рублей, пени в сумме 4070,92 рублей, штрафа в размере 8125 рублей, доначисления единого социального налога за 2006 год в общей сумме 28822,39 рублей, пени в сумме 5885,44 рублей, штрафа в размере 5764,47 рублей, доначисления единого социального налога за 2007 год в общей сумме 26591,67 рублей, пени в сумме 3242,21 рублей, штрафа в размере 5318 рублей, в удовлетворении остальной части требований заявителя отказано.
В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований налогоплательщика в связи с нарушением норм материального права, в удовлетворении заявленных требований отказать (т. 9, л.д. 62 - 70).
В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что суд пришел к необоснованному выводу о перераспределении инспекцией доходов предпринимателя между системой налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) и упрощенной системой налогообложения (далее - УСНО) в 2005 году, а также между ЕНВД и общей системой налогообложения (далее - ОСНО) в 2006, 2007 гг.
Как указывает в апелляционной жалобе налоговый орган доначисление единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, в 2005 году произведено в связи выявлением инспекцией дополнительной выручки в сумме 116778,42 рублей, неучтенной предпринимателем ни в УСНО, ни в ЕНВД. Причиной выявления дополнительной неучтенной выручки стало ее неправильное формирование налогоплательщиком по налоговым периодам. Так, налогоплательщик в нарушение п.п. 13, 14 раздела 3 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, в 2004 году формировал выручку по ОСНО по отгрузке, в то время как должен был применять кассовый метод, то есть по оплате. В связи с этим в налоговую базу по УСНО за 2005 год им ошибочно не включены суммы, поступившие на расчетный счет в 2005 году в оплату поставки товара, осуществленной в 2004 году. При этом налоговым органом дополнительно включены в выручку по УСНО только суммы, поступившие в оплату поставки товара на основании договоров поставки, выставленных счетов-фактур с НДС, то есть не связанных с розничной торговлей.
В 2006 году налоговым органом дополнительно выявлена выручка в сумме 1672288 рублей, относящаяся к ОСНО. Из них 190673 рублей неправомерно не учтены налогоплательщиком при формировании выручки в связи использованием метода учета выручки "по отгрузке", в то время как необходимо было учитывать "по оплате". Сумма 1481615 рублей, полученная предпринимателем на расчетный счет в оплату по счетам-фактурам, не была им учтена при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), единому социальному налогу (далее - ЕСН) и налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), в то же время доначисление НДС по этим же основаниям, в связи с невключением суммы 1481615 рублей в налоговую базу по этому налогу, признано судом обоснованным.
Кроме того, судом не учтено, что доначисление НДФЛ и ЕСН за 2006 год сложились в результате и иных выявленных нарушений, таких как завышение расходов, которые не оспаривались предпринимателем.
В 2007 году налогоплательщиком также неверно формировалась выручка по налоговому периоду в связи с необоснованным использованием метода "по отгрузке". Однако в данном налоговом периоде выручка была предпринимателем завышена. Кроме того, доначисление налогов за 2007 год обусловлено неверным определением доли расходов к полученной сумме доходов от двух систем налогообложения. По данным налогоплательщика доля расходов к сумме полученного дохода составила 99,89 %. По данным налогового органа - 94,85 %.
Таким образом, как указывает инспекция, доначисления налогов обусловлены не только перераспределением доходов между двумя налоговыми режимами, а неправильным ведением предпринимателем налогового учета, при котором налогоплательщик не учитывает часть выручки, неправильно включает суммы реализации по налоговым периодам, неверно определяет размер расходов.
Предпринимателем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором он указывает, что налоговый орган необоснованно использовал способ определения доходов, при котором к доходам, подлежащим налогообложению по УСНО (ОСНО), отнесены все поступления денежных средств в безналичном порядке на расчетный счет, а к доходам по ЕНВД - вся сумма наличных денежных средств, поступивших в кассы. При этом налоговым органом не проводились мероприятия налогового контроля в отношении контрагентов для установления цели приобретения товаров.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в судебное заседание не явились. В соответствии со статьями 123, 156, 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом в отсутствие сторон.
Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ИП Матвеева А.В. по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.
В ходе проверки были установлены следующие факты.
Налогоплательщик в проверяемый период осуществлял торговую деятельность, одновременно применяя в 2005 году УСНО и ЕНВД, в 2006 - 2007 гг. - ОСНО и ЕНВД.
При этом предприниматель вел раздельный учет доходов, полученных от разных видов деятельности. В соответствии с п. 8 ст. 346.18 НК РФ расходы распределены налогоплательщиком пропорционально доле дохода, полученного в рамках соответствующей системы налогообложения.
Инспекцией в ходе проверки установлено, что налогоплательщиком не включены в выручку от реализации товаров за 2005 год поступления на расчетный счет, связанные с расчетом покупателей за поставленные товары на основании накладных 2004 года на общую сумму 116778 рублей. В связи с включением данной суммы в выручку налоговым органом произведен перерасчет доли расходов, приходящихся на УСНО и ЕНВД, что повлекло увеличение налоговой базы и, соответственно, доначисление единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, в сумме 48555 рублей. При этом налоговый орган предложил налогоплательщику уменьшить сумму заявленного и уплаченного им минимального налога в размере 34161 рублей.
Налогоплательщиком не включены в выручку от реализации в 2006 году поступления на расчетный счет, связанные с расчетом покупателей за поставленные товары на основании накладных 2005 года на общую сумму 190673 рублей, а также не учтена реализация товара по договорам поставки на сумму 1481615 рублей (без НДС).
Налоговым органом также уменьшены расходы предпринимателя на 69545 рублей (без НДС) как ошибочно включенные, поскольку 08.02.2006 был произведен возврат платежа.
В связи с включением 1672285 рублей в выручку и уменьшением расходов на 69545 рублей налоговым органом произведен перерасчет доли расходов, приходящихся на ОСНО и ЕНВД, что повлекло необходимость корректировки суммы стандартных вычетов по НДФЛ, увеличение налоговой базы на 370503 рублей и, соответственно, доначисление НДФЛ в сумме 48166 рублей, а также увеличение налоговой базы по ЕСН на 356103 рублей и, соответственно, доначисление ЕСН в сумме 28822,39 рублей.
В 2007 году предпринимателем, напротив, завышены доходы от предпринимательской деятельности на сумму 1236388 рублей. В то же время налогоплательщиком завышена сумма материальных расходов на сумму 2310500 рублей на приобретение товара, который не был реализован по состоянию на 01.01.2008, то есть числился в остатке, что подтверждалось справкой о наличии остатков товара на сумму 2310530 рублей (без НДС). При этом, согласно п. 15 раздела 3 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 расходы на приобретение товаров, нереализованных в налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров в последующих налоговых периодах.
Изменение налоговым органом размера выручки и материальных расходов повлекло перерасчет суммы произведенных расходов, приходящихся на ОСНО и определяемых пропорционально. В результате инспекцией выявлено занижение налоговой базы по НДФЛ на 316679 рублей, в связи с чем доначислен НДФЛ в сумме 40628 рублей, занижение налоговой базы по ЕСН на 316679 рублей, в связи с чем доначислен ЕСН в сумме 26591,67 рублей.
На основании выявленных фактов, налоговым органом составлен акт проверки от 09.02.2009 N 17-32/393 (т. 1, л.д. 27 - 66) и принято решение от 23.03.2009 N 17-32/12183 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Оренбургской области с апелляционной жалобой (т. 2, л.д. 1 - 14), которая была частично удовлетворена. Решение инспекции было отменено в части доначисления ЕСН за 2006 год в сумме 6787,90 рублей в связи с ошибочным включением указанной суммы в резолютивную часть, а также в части штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ и пеней, начисленных на сумму НДС 52224 рублей (т. 2, л.д. 15 - 26).
Не согласившись с решением инспекции, предприниматель обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением по настоящему делу.
Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции пришел к выводу о неправомерности перераспределения налоговым органом сумм выручки между УСНО и ЕНВД в 2005 году и между ОСНО И ЕНВД - в 2006 - 2007 гг. на основании данных только расчетного счета и поступлений в кассу без установления цели приобретения товара для личных или предпринимательских целей.
Указанный вывод суда нельзя признать верным, так как он сделан без учета фактических оснований доначисления налогов в ходе выездной налоговой проверки предпринимателя.
Так в отношении доначисления единого налога по УСНО за 2005 год суд приходит к следующим выводам.
Налоговым органом обоснованно увеличена выручка за 2005 год на сумму 116778,42 рублей, неучтенная предпринимателем ни в УСНО, ни в ЕНВД. Причиной выявления дополнительной неучтенной выручки стало ее неправильное формирование налогоплательщиком по налоговым периодам.
В соответствии с п.п. 13, 14 раздела 3 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, в 2004 году доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Порядком. В Книге учета отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.
В нарушение указанного порядка предприниматель формировал выручку по УСНО по отгрузке, в то время как должен был кассовым методом, то есть по оплате. В связи с этим в налоговую базу по УСНО за 2005 год им ошибочно не включены суммы, поступавшие на расчетный счет в 2005 году в оплату поставки товара, осуществленной в 2004 году. При этом налоговым органом дополнительно включены в выручку по УСНО только суммы, поступавшие в оплату поставки товара на основании договоров поставки, выставленных счетов-фактур с НДС, то есть не связанные с розничной торговлей.
В то же время перерасчет налоговых обязательств предпринимателя произведен налоговым органом неверно.
Так инспекцией необоснованно увеличен доход предпринимателя от применения ЕНВД на сумму 450692 рублей в отсутствие в акте проверки и решении налогового органа какого-либо обоснования данного изменения.
Кроме того, инспекцией необоснованно не приняты дополнительно заявленные в ходе проверки расходы предпринимателя в сумме 625142 рублей, в том числе, по контрагентам ООО "БизнесКомпани" в сумме 75142 рублей, ООО ТД "Сарансккабель" в сумме 50000 рублей, ООО ПКФ "Паритет" в сумме 500000 рублей.
Так в соответствии с п.п. 5 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения по УСНО налогоплательщик уменьшает полученные доходы на материальные расходы, определяемые в соответствии с критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
При этом в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом п. 8 ст. 346.18 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3 НК РФ, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.
Таким образом, учитывая, что налогоплательщиком не велся раздельный учет расходов по различным налоговым режимам, инспекция должна была учесть дополнительно заявленные предпринимателем расходы, пропорционально доле доходов, полученных от УСНО.
При этом довод инспекции о том, что предприниматель при представлении первичных документов в отношении данных расходов сам указал на их отнесение только к деятельности по ЕНВД, отклоняются как противоречащие указанным выше нормам права.
Инспекцией по указанию апелляционного суда представлен расчет налоговых обязательств предпринимателя за 2005 год с учетом выявленных судом нарушений. Указанный расчет проверен судом апелляционной инстанции и признан верным.
В соответствии с представленным инспекцией расчетом доначислению за 2005 год подлежит единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСНО в сумме 1168 рублей.
В связи с наличием на дату вынесения решения налоговым органом переплаты по налогу в сумме 34162 рублей, что отражено на стр. 4 оспариваемого решения инспекции (т. 1, л.д. 113), налогоплательщик не подлежит привлечению к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, ввиду отсутствия события налогового правонарушения.
В отношении доначисления НДФЛ, ЕСН за 2006 год суд приходит к следующим выводам.
Как уже указывалось предприниматель в 2006 году также неверно формировал выручку по ОСНО по отгрузке, в то время как должен был кассовым методом, то есть по оплате.
Таким образом, предпринимателем в 2006 году не включены в выручку от реализации товаров за 2006 год поступления на расчетный счет, связанные с расчетом покупателей за поставленные товары на основании накладных 2005 года на общую сумму 190673 рублей.
Кроме того, инспекцией установлено, что заявителем не учтена реализация товара по договорам реализации и поставки на сумму 1481615 рублей.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
В соответствии с п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.
В силу пункта 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
В статье 346.27 НК РФ (в редакции Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ) установлено, что розничная торговля - торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.
Абзац 8 ст. 346.27 НК РФ устанавливает специальное значение понятия розничной торговли, которое отражает специфику конечного потребления, предполагающего оплату покупателями приобретенных товаров или оказанных услуг, как правило, наличными денежными средствами или с использованием пластиковых карт. О безналичной форме расчетов в данной норме не упоминается.
С 1 января 2006 г. введена в действие новая редакция этой нормы, признающая продажу по договорам розничной купли-продажи в качестве розничной торговли независимо от формы расчетов (Федеральный закон от 21 июля 2005 г. N 101-ФЗ).
В целях применения главы 26.3 НК РФ в период спорных правоотношений существенным для отнесения торговли к розничной либо оптовой является не форма расчетов и юридическая форма организации лица - покупателя, а цель приобретения товаров для собственного потребления либо для использования товаров в предпринимательской деятельности.
Аналогичные разъяснения содержатся в п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением Положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки", согласно которым, квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа. При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе, приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.). Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Так согласно ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Таким образом, с учетом приведенных положений приобретение предпринимателями или юридическими лицами товаров, в том числе и для обеспечения собственной деятельности путем заключения договоров поставки или реализации, сопровождающееся выставлением им счетов-фактур, передачей товара на основании товарных накладных следует рассматривать как осуществленное для целей не связанных с личным использованием.
Действительно, абзац 3 п. 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 допускает применение положений о розничной купле-продаже, если закуп таких товаров осуществляется у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, то есть путем выдачи кассового чека.
Однако, как видно из материалов дела предприниматель в 2006 году реализовывал товары индивидуальным предпринимателям и организациям на основании договоров поставки и реализации, которые по своему содержанию соответствовали ст. 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, сопровождались выставлением счетов-фактур. При этом указанные счета-фактуры не отражены налогоплательщиком в книге продаж.
При таких обстоятельствах, инспекцией обоснованно включены в доходы по общей системе налогообложения суммы, полученные от реализации продукции по договорам поставки, в размере 1481615 рублей.
Кроме того, предпринимателем завышены материальные расходы на сумму 69545 рублей в связи с ошибочным включением, поскольку 08.02.2006 был произведен возврат данного платежа. С указанным нарушением предприниматель не спорит.
В то же время, инспекцией необоснованно не приняты дополнительно заявленные в ходе проверки расходы предпринимателя в 2006 г. в сумме 1185032,44 рублей, в том числе, по контрагентам ЗАО "Артпласт Т" в сумме 426729 рублей, ООО "Ника Моторс Холдинг" в сумме 433958,46 рублей, ООО "Конверс групп" в сумме 29422,03 рублей, ООО "ТРК Виктория" в сумме 248718,45 рублей, ООО "УК Автотранс плюс" в сумме 28628,40 рублей, ЗАО "СМУ-99" в сумме 17576,26 рублей по указанным выше обстоятельствам.
Инспекцией по указанию апелляционного суда представлен расчет налоговых обязательств предпринимателя за 2006 год с учетом выявленных судом нарушений. Указанный расчет проверен судом апелляционной инстанции и признан верным.
В соответствии с представленным инспекцией расчетом доначислению за 2006 год подлежит НДФЛ в сумме 22892 рублей, ЕСН в сумме 17889,39 рублей, соответствующие пени и штрафы.
В отношении доначисления НДФЛ, ЕСН за 2007 год суд приходит к следующим выводам.
Инспекцией в ходе проверки выявлено завышение общего дохода предпринимателя от предпринимательской деятельности в сумме 1236388 рублей. Возражений по данному эпизоду заявителем не представлено.
Как указывает налоговый орган, завышение выручки также объясняется неверным формированием выручки по ОСНО по отгрузке, а не по оплате, в связи с чем предпринимателем излишне включены в доход суммы, начисленные по выставленным в конце 2007 года счетам-фактурам, оплата по которым в 2007 году не была произведена.
Также инспекцией было выявлено завышение материальных расходов за 2007 год на сумму нереализованного остатка товара 2310500 рублей.
Как следует из материалов дела налогоплательщиком в инспекцию в ходе проверки представлены данные об остатках товаров, согласно которым остаток товаров на конец 2005, 2006 гг. отсутствовал, на конец 2007 года составлял 2310500 рублей. При проверке инспекцией установлено, что числящийся в остатках товар приобретен в 2007 году, что подтверждается соответствующими счетами-фактурами.
В то же время, согласно п. 1 ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
Согласно п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
При этом, п.п. 15 раздела 3 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 также предусмотрено, что под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.
Учет расходов индивидуальными предпринимателями ведется с учетом следующих особенностей: стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг; расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчетном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах.
Учитывая данные нормы, поскольку в 2007 году предприниматель не получил дохода от реализации товара на сумму 2310500 рублей, то расходы на его приобретение, понесенные в 2007 году, подлежат учету в том налоговом периоде, в котором фактически будет получен доход от реализации данного товара, то есть затрат на приобретение товаров, включаются у предпринимателя в расходы именно на дату реализации товаров.
В то же время инспекцией необоснованно увеличен доход предпринимателя от применения ЕНВД на сумму 35049 рублей в отсутствие в акте проверки или решении какого-либо обоснования данного изменения.
Кроме того, инспекцией необоснованно не приняты дополнительно заявленные в ходе проверки расходы предпринимателя в сумме 1862022,18 рублей, в том числе, по контрагентам ООО "Ринстрой" в сумме 11694,92 рублей, ООО "Продторг" в сумме 52504,04 рублей, ООО "Карамель+" в сумме 137258,90 рублей, ЗАО "Артпласт Т" в сумме 215322,47 рублей, ООО "Стандарт" в сумме 219907 рублей, ООО "Атберг 98" в сумме 48608,88 рублей, ООО "Альтика" в сумме 65409,63 рублей, ООО "Арка" в сумме 38 000 рублей, ООО "Альтика" в сумме 91572,94 рублей, ООО "Акимбо Кит" в сумме 65287,42 рублей, ЗАО "Артпласт Т" в сумме 328952,82 рублей, ИП Пикалов А. А в сумме 50225,41 рублей, ООО "Витель" в сумме 168787,70 рублей, ООО "Атберг 98" в сумме 20780 рублей, ООО "Продвижение" в сумме 191793,05 рублей, ООО "Витель" в сумме 155917 рублей по указанным выше основаниям.
Инспекцией по указанию апелляционного суда представлен расчет налоговых обязательств предпринимателя за 2007 год с учетом выявленных судом нарушений. Указанный расчет проверен судом апелляционной инстанции и признан верным.
В соответствии с представленным инспекцией расчетом налоги к доначислению за 2007 год отсутствуют.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности доначисления налоговым органом единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО за 2005 год в сумме 1168 рублей, соответствующих пеней, НДФЛ в сумме 22892 рублей, ЕСН в сумме 17889,39 рублей за 2006 год, соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в размере 4578 рублей, за неполную уплату ЕСН в виде штрафа в размере 3577,87 рублей. В остальной части начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, НДФЛ и ЕСН, соответствующих пеней, штрафов подлежат признанию недействительными в связи недоказанностью оснований доначисления налогов, определением инспекцией налоговых обязательств заявителя в нарушение требований, установленных законодательством о налогах и сборах.
Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции подлежит изменению в связи с несоответствием выводов суда первой инстанции обстоятельствам дела, апелляционная жалоба инспекции удовлетворению в части.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 17.02.2010 по делу N А47-7524/2009 изменить, изложив пункт 2 резолютивной части решения в следующей редакции:
"Заявленные требования удовлетворить частично.
Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области от 23.03.2009 N 17-32/12183 в части доначисления
- единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005 год в сумме 47387 рублей, соответствующей суммы пени и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2878,60 рублей,
- налога на доходы физических лиц за 2006 год в сумме 25274 рублей, соответствующей пени, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 5054,80 рублей,
- налога на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 40628 рублей, пени в сумме 4070,92 рублей, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 8125 рублей,
- единого социального налога за 2006 год в общей сумме 10933 рублей, соответствующей пени, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2186,60 рублей,
- единого социального налога за 2007 год в общей сумме 26591,67 рублей, пени в сумме 3242,21 рублей, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 5318 рублей.
В остальной части в удовлетворении требований заявителя отказать".
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 25.05.2010 N 18АП-3143/2010 ПО ДЕЛУ N А47-7524/2009
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 25 мая 2010 г. N 18АП-3143/2010
Дело N А47-7524/2009
Резолютивная часть постановления объявлена 19 мая 2010 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 25 мая 2010 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Бояршиновой Е.В., судей Арямова А.А., Костина В.Ю., при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 17.02.2010 по делу N А47-7524/2009 (судья Книгина Л.Н.),
установил:
индивидуальный предприниматель Матвеев Александр Витальевич (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель, ИП Матвеев А.В.) обратился в Арбитражный суд Оренбургской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) с заявлением о признании недействительным решения от 23.03.2009 N 17-32/12183 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005 год в сумме 48555 рублей, соответствующей суммы пени в размере 18227,41 рублей, и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 2878,60 рублей, доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2006 год в сумме 48166 рублей, пени в размере 10798,41 рублей, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 9633,20 рублей, доначисления НДФЛ за 2007 год в сумме 40628 рублей, пени в сумме 4070,92 рублей, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 8125 рублей, доначисления единого социального налога (далее - ЕСН) за 2006 год в общей сумме 28822,39 рублей, пени в сумме 5885,44 рублей, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 5764,47 рублей, доначисления ЕСН за 2007 год в общей сумме 26591,67 рублей, пени в сумме 3242,21 рублей, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 5318 рублей, доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2005 - 2006 г. в сумме 60722 рублей, пени в сумме 1624,9 рублей (с учетом уточнения требований (т. 9, л.д. 33 - 35)).
Решением суда первой инстанции требования заявителя удовлетворены частично (т. 9, л.д. 47 - 58), признано недействительным решение инспекции от 23.03.2009 N 17-32/12183 в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005 год в сумме 48555 рублей, соответствующей суммы пени в размере 18 227,41 рублей, и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 2878,60 рублей, доначисления налога на доходы физических лиц за 2006 год в сумме 48166 рублей, пени в размере 10798,41 рублей, штрафа в размере 9633,20 рублей, доначисления налога на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 40628 рублей, пени в сумме 4070,92 рублей, штрафа в размере 8125 рублей, доначисления единого социального налога за 2006 год в общей сумме 28822,39 рублей, пени в сумме 5885,44 рублей, штрафа в размере 5764,47 рублей, доначисления единого социального налога за 2007 год в общей сумме 26591,67 рублей, пени в сумме 3242,21 рублей, штрафа в размере 5318 рублей, в удовлетворении остальной части требований заявителя отказано.
В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований налогоплательщика в связи с нарушением норм материального права, в удовлетворении заявленных требований отказать (т. 9, л.д. 62 - 70).
В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что суд пришел к необоснованному выводу о перераспределении инспекцией доходов предпринимателя между системой налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) и упрощенной системой налогообложения (далее - УСНО) в 2005 году, а также между ЕНВД и общей системой налогообложения (далее - ОСНО) в 2006, 2007 гг.
Как указывает в апелляционной жалобе налоговый орган доначисление единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, в 2005 году произведено в связи выявлением инспекцией дополнительной выручки в сумме 116778,42 рублей, неучтенной предпринимателем ни в УСНО, ни в ЕНВД. Причиной выявления дополнительной неучтенной выручки стало ее неправильное формирование налогоплательщиком по налоговым периодам. Так, налогоплательщик в нарушение п.п. 13, 14 раздела 3 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, в 2004 году формировал выручку по ОСНО по отгрузке, в то время как должен был применять кассовый метод, то есть по оплате. В связи с этим в налоговую базу по УСНО за 2005 год им ошибочно не включены суммы, поступившие на расчетный счет в 2005 году в оплату поставки товара, осуществленной в 2004 году. При этом налоговым органом дополнительно включены в выручку по УСНО только суммы, поступившие в оплату поставки товара на основании договоров поставки, выставленных счетов-фактур с НДС, то есть не связанных с розничной торговлей.
В 2006 году налоговым органом дополнительно выявлена выручка в сумме 1672288 рублей, относящаяся к ОСНО. Из них 190673 рублей неправомерно не учтены налогоплательщиком при формировании выручки в связи использованием метода учета выручки "по отгрузке", в то время как необходимо было учитывать "по оплате". Сумма 1481615 рублей, полученная предпринимателем на расчетный счет в оплату по счетам-фактурам, не была им учтена при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), единому социальному налогу (далее - ЕСН) и налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), в то же время доначисление НДС по этим же основаниям, в связи с невключением суммы 1481615 рублей в налоговую базу по этому налогу, признано судом обоснованным.
Кроме того, судом не учтено, что доначисление НДФЛ и ЕСН за 2006 год сложились в результате и иных выявленных нарушений, таких как завышение расходов, которые не оспаривались предпринимателем.
В 2007 году налогоплательщиком также неверно формировалась выручка по налоговому периоду в связи с необоснованным использованием метода "по отгрузке". Однако в данном налоговом периоде выручка была предпринимателем завышена. Кроме того, доначисление налогов за 2007 год обусловлено неверным определением доли расходов к полученной сумме доходов от двух систем налогообложения. По данным налогоплательщика доля расходов к сумме полученного дохода составила 99,89 %. По данным налогового органа - 94,85 %.
Таким образом, как указывает инспекция, доначисления налогов обусловлены не только перераспределением доходов между двумя налоговыми режимами, а неправильным ведением предпринимателем налогового учета, при котором налогоплательщик не учитывает часть выручки, неправильно включает суммы реализации по налоговым периодам, неверно определяет размер расходов.
Предпринимателем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором он указывает, что налоговый орган необоснованно использовал способ определения доходов, при котором к доходам, подлежащим налогообложению по УСНО (ОСНО), отнесены все поступления денежных средств в безналичном порядке на расчетный счет, а к доходам по ЕНВД - вся сумма наличных денежных средств, поступивших в кассы. При этом налоговым органом не проводились мероприятия налогового контроля в отношении контрагентов для установления цели приобретения товаров.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в судебное заседание не явились. В соответствии со статьями 123, 156, 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом в отсутствие сторон.
Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ИП Матвеева А.В. по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.
В ходе проверки были установлены следующие факты.
Налогоплательщик в проверяемый период осуществлял торговую деятельность, одновременно применяя в 2005 году УСНО и ЕНВД, в 2006 - 2007 гг. - ОСНО и ЕНВД.
При этом предприниматель вел раздельный учет доходов, полученных от разных видов деятельности. В соответствии с п. 8 ст. 346.18 НК РФ расходы распределены налогоплательщиком пропорционально доле дохода, полученного в рамках соответствующей системы налогообложения.
Инспекцией в ходе проверки установлено, что налогоплательщиком не включены в выручку от реализации товаров за 2005 год поступления на расчетный счет, связанные с расчетом покупателей за поставленные товары на основании накладных 2004 года на общую сумму 116778 рублей. В связи с включением данной суммы в выручку налоговым органом произведен перерасчет доли расходов, приходящихся на УСНО и ЕНВД, что повлекло увеличение налоговой базы и, соответственно, доначисление единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, в сумме 48555 рублей. При этом налоговый орган предложил налогоплательщику уменьшить сумму заявленного и уплаченного им минимального налога в размере 34161 рублей.
Налогоплательщиком не включены в выручку от реализации в 2006 году поступления на расчетный счет, связанные с расчетом покупателей за поставленные товары на основании накладных 2005 года на общую сумму 190673 рублей, а также не учтена реализация товара по договорам поставки на сумму 1481615 рублей (без НДС).
Налоговым органом также уменьшены расходы предпринимателя на 69545 рублей (без НДС) как ошибочно включенные, поскольку 08.02.2006 был произведен возврат платежа.
В связи с включением 1672285 рублей в выручку и уменьшением расходов на 69545 рублей налоговым органом произведен перерасчет доли расходов, приходящихся на ОСНО и ЕНВД, что повлекло необходимость корректировки суммы стандартных вычетов по НДФЛ, увеличение налоговой базы на 370503 рублей и, соответственно, доначисление НДФЛ в сумме 48166 рублей, а также увеличение налоговой базы по ЕСН на 356103 рублей и, соответственно, доначисление ЕСН в сумме 28822,39 рублей.
В 2007 году предпринимателем, напротив, завышены доходы от предпринимательской деятельности на сумму 1236388 рублей. В то же время налогоплательщиком завышена сумма материальных расходов на сумму 2310500 рублей на приобретение товара, который не был реализован по состоянию на 01.01.2008, то есть числился в остатке, что подтверждалось справкой о наличии остатков товара на сумму 2310530 рублей (без НДС). При этом, согласно п. 15 раздела 3 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 расходы на приобретение товаров, нереализованных в налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров в последующих налоговых периодах.
Изменение налоговым органом размера выручки и материальных расходов повлекло перерасчет суммы произведенных расходов, приходящихся на ОСНО и определяемых пропорционально. В результате инспекцией выявлено занижение налоговой базы по НДФЛ на 316679 рублей, в связи с чем доначислен НДФЛ в сумме 40628 рублей, занижение налоговой базы по ЕСН на 316679 рублей, в связи с чем доначислен ЕСН в сумме 26591,67 рублей.
На основании выявленных фактов, налоговым органом составлен акт проверки от 09.02.2009 N 17-32/393 (т. 1, л.д. 27 - 66) и принято решение от 23.03.2009 N 17-32/12183 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Оренбургской области с апелляционной жалобой (т. 2, л.д. 1 - 14), которая была частично удовлетворена. Решение инспекции было отменено в части доначисления ЕСН за 2006 год в сумме 6787,90 рублей в связи с ошибочным включением указанной суммы в резолютивную часть, а также в части штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ и пеней, начисленных на сумму НДС 52224 рублей (т. 2, л.д. 15 - 26).
Не согласившись с решением инспекции, предприниматель обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением по настоящему делу.
Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции пришел к выводу о неправомерности перераспределения налоговым органом сумм выручки между УСНО и ЕНВД в 2005 году и между ОСНО И ЕНВД - в 2006 - 2007 гг. на основании данных только расчетного счета и поступлений в кассу без установления цели приобретения товара для личных или предпринимательских целей.
Указанный вывод суда нельзя признать верным, так как он сделан без учета фактических оснований доначисления налогов в ходе выездной налоговой проверки предпринимателя.
Так в отношении доначисления единого налога по УСНО за 2005 год суд приходит к следующим выводам.
Налоговым органом обоснованно увеличена выручка за 2005 год на сумму 116778,42 рублей, неучтенная предпринимателем ни в УСНО, ни в ЕНВД. Причиной выявления дополнительной неучтенной выручки стало ее неправильное формирование налогоплательщиком по налоговым периодам.
В соответствии с п.п. 13, 14 раздела 3 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, в 2004 году доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Порядком. В Книге учета отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.
В нарушение указанного порядка предприниматель формировал выручку по УСНО по отгрузке, в то время как должен был кассовым методом, то есть по оплате. В связи с этим в налоговую базу по УСНО за 2005 год им ошибочно не включены суммы, поступавшие на расчетный счет в 2005 году в оплату поставки товара, осуществленной в 2004 году. При этом налоговым органом дополнительно включены в выручку по УСНО только суммы, поступавшие в оплату поставки товара на основании договоров поставки, выставленных счетов-фактур с НДС, то есть не связанные с розничной торговлей.
В то же время перерасчет налоговых обязательств предпринимателя произведен налоговым органом неверно.
Так инспекцией необоснованно увеличен доход предпринимателя от применения ЕНВД на сумму 450692 рублей в отсутствие в акте проверки и решении налогового органа какого-либо обоснования данного изменения.
Кроме того, инспекцией необоснованно не приняты дополнительно заявленные в ходе проверки расходы предпринимателя в сумме 625142 рублей, в том числе, по контрагентам ООО "БизнесКомпани" в сумме 75142 рублей, ООО ТД "Сарансккабель" в сумме 50000 рублей, ООО ПКФ "Паритет" в сумме 500000 рублей.
Так в соответствии с п.п. 5 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения по УСНО налогоплательщик уменьшает полученные доходы на материальные расходы, определяемые в соответствии с критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
При этом в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом п. 8 ст. 346.18 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3 НК РФ, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.
Таким образом, учитывая, что налогоплательщиком не велся раздельный учет расходов по различным налоговым режимам, инспекция должна была учесть дополнительно заявленные предпринимателем расходы, пропорционально доле доходов, полученных от УСНО.
При этом довод инспекции о том, что предприниматель при представлении первичных документов в отношении данных расходов сам указал на их отнесение только к деятельности по ЕНВД, отклоняются как противоречащие указанным выше нормам права.
Инспекцией по указанию апелляционного суда представлен расчет налоговых обязательств предпринимателя за 2005 год с учетом выявленных судом нарушений. Указанный расчет проверен судом апелляционной инстанции и признан верным.
В соответствии с представленным инспекцией расчетом доначислению за 2005 год подлежит единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСНО в сумме 1168 рублей.
В связи с наличием на дату вынесения решения налоговым органом переплаты по налогу в сумме 34162 рублей, что отражено на стр. 4 оспариваемого решения инспекции (т. 1, л.д. 113), налогоплательщик не подлежит привлечению к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, ввиду отсутствия события налогового правонарушения.
В отношении доначисления НДФЛ, ЕСН за 2006 год суд приходит к следующим выводам.
Как уже указывалось предприниматель в 2006 году также неверно формировал выручку по ОСНО по отгрузке, в то время как должен был кассовым методом, то есть по оплате.
Таким образом, предпринимателем в 2006 году не включены в выручку от реализации товаров за 2006 год поступления на расчетный счет, связанные с расчетом покупателей за поставленные товары на основании накладных 2005 года на общую сумму 190673 рублей.
Кроме того, инспекцией установлено, что заявителем не учтена реализация товара по договорам реализации и поставки на сумму 1481615 рублей.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
В соответствии с п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.
В силу пункта 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
В статье 346.27 НК РФ (в редакции Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ) установлено, что розничная торговля - торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.
Абзац 8 ст. 346.27 НК РФ устанавливает специальное значение понятия розничной торговли, которое отражает специфику конечного потребления, предполагающего оплату покупателями приобретенных товаров или оказанных услуг, как правило, наличными денежными средствами или с использованием пластиковых карт. О безналичной форме расчетов в данной норме не упоминается.
С 1 января 2006 г. введена в действие новая редакция этой нормы, признающая продажу по договорам розничной купли-продажи в качестве розничной торговли независимо от формы расчетов (Федеральный закон от 21 июля 2005 г. N 101-ФЗ).
В целях применения главы 26.3 НК РФ в период спорных правоотношений существенным для отнесения торговли к розничной либо оптовой является не форма расчетов и юридическая форма организации лица - покупателя, а цель приобретения товаров для собственного потребления либо для использования товаров в предпринимательской деятельности.
Аналогичные разъяснения содержатся в п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением Положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки", согласно которым, квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа. При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе, приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.). Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Так согласно ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Таким образом, с учетом приведенных положений приобретение предпринимателями или юридическими лицами товаров, в том числе и для обеспечения собственной деятельности путем заключения договоров поставки или реализации, сопровождающееся выставлением им счетов-фактур, передачей товара на основании товарных накладных следует рассматривать как осуществленное для целей не связанных с личным использованием.
Действительно, абзац 3 п. 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 допускает применение положений о розничной купле-продаже, если закуп таких товаров осуществляется у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, то есть путем выдачи кассового чека.
Однако, как видно из материалов дела предприниматель в 2006 году реализовывал товары индивидуальным предпринимателям и организациям на основании договоров поставки и реализации, которые по своему содержанию соответствовали ст. 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, сопровождались выставлением счетов-фактур. При этом указанные счета-фактуры не отражены налогоплательщиком в книге продаж.
При таких обстоятельствах, инспекцией обоснованно включены в доходы по общей системе налогообложения суммы, полученные от реализации продукции по договорам поставки, в размере 1481615 рублей.
Кроме того, предпринимателем завышены материальные расходы на сумму 69545 рублей в связи с ошибочным включением, поскольку 08.02.2006 был произведен возврат данного платежа. С указанным нарушением предприниматель не спорит.
В то же время, инспекцией необоснованно не приняты дополнительно заявленные в ходе проверки расходы предпринимателя в 2006 г. в сумме 1185032,44 рублей, в том числе, по контрагентам ЗАО "Артпласт Т" в сумме 426729 рублей, ООО "Ника Моторс Холдинг" в сумме 433958,46 рублей, ООО "Конверс групп" в сумме 29422,03 рублей, ООО "ТРК Виктория" в сумме 248718,45 рублей, ООО "УК Автотранс плюс" в сумме 28628,40 рублей, ЗАО "СМУ-99" в сумме 17576,26 рублей по указанным выше обстоятельствам.
Инспекцией по указанию апелляционного суда представлен расчет налоговых обязательств предпринимателя за 2006 год с учетом выявленных судом нарушений. Указанный расчет проверен судом апелляционной инстанции и признан верным.
В соответствии с представленным инспекцией расчетом доначислению за 2006 год подлежит НДФЛ в сумме 22892 рублей, ЕСН в сумме 17889,39 рублей, соответствующие пени и штрафы.
В отношении доначисления НДФЛ, ЕСН за 2007 год суд приходит к следующим выводам.
Инспекцией в ходе проверки выявлено завышение общего дохода предпринимателя от предпринимательской деятельности в сумме 1236388 рублей. Возражений по данному эпизоду заявителем не представлено.
Как указывает налоговый орган, завышение выручки также объясняется неверным формированием выручки по ОСНО по отгрузке, а не по оплате, в связи с чем предпринимателем излишне включены в доход суммы, начисленные по выставленным в конце 2007 года счетам-фактурам, оплата по которым в 2007 году не была произведена.
Также инспекцией было выявлено завышение материальных расходов за 2007 год на сумму нереализованного остатка товара 2310500 рублей.
Как следует из материалов дела налогоплательщиком в инспекцию в ходе проверки представлены данные об остатках товаров, согласно которым остаток товаров на конец 2005, 2006 гг. отсутствовал, на конец 2007 года составлял 2310500 рублей. При проверке инспекцией установлено, что числящийся в остатках товар приобретен в 2007 году, что подтверждается соответствующими счетами-фактурами.
В то же время, согласно п. 1 ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
Согласно п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
При этом, п.п. 15 раздела 3 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 также предусмотрено, что под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.
Учет расходов индивидуальными предпринимателями ведется с учетом следующих особенностей: стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг; расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчетном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах.
Учитывая данные нормы, поскольку в 2007 году предприниматель не получил дохода от реализации товара на сумму 2310500 рублей, то расходы на его приобретение, понесенные в 2007 году, подлежат учету в том налоговом периоде, в котором фактически будет получен доход от реализации данного товара, то есть затрат на приобретение товаров, включаются у предпринимателя в расходы именно на дату реализации товаров.
В то же время инспекцией необоснованно увеличен доход предпринимателя от применения ЕНВД на сумму 35049 рублей в отсутствие в акте проверки или решении какого-либо обоснования данного изменения.
Кроме того, инспекцией необоснованно не приняты дополнительно заявленные в ходе проверки расходы предпринимателя в сумме 1862022,18 рублей, в том числе, по контрагентам ООО "Ринстрой" в сумме 11694,92 рублей, ООО "Продторг" в сумме 52504,04 рублей, ООО "Карамель+" в сумме 137258,90 рублей, ЗАО "Артпласт Т" в сумме 215322,47 рублей, ООО "Стандарт" в сумме 219907 рублей, ООО "Атберг 98" в сумме 48608,88 рублей, ООО "Альтика" в сумме 65409,63 рублей, ООО "Арка" в сумме 38 000 рублей, ООО "Альтика" в сумме 91572,94 рублей, ООО "Акимбо Кит" в сумме 65287,42 рублей, ЗАО "Артпласт Т" в сумме 328952,82 рублей, ИП Пикалов А. А в сумме 50225,41 рублей, ООО "Витель" в сумме 168787,70 рублей, ООО "Атберг 98" в сумме 20780 рублей, ООО "Продвижение" в сумме 191793,05 рублей, ООО "Витель" в сумме 155917 рублей по указанным выше основаниям.
Инспекцией по указанию апелляционного суда представлен расчет налоговых обязательств предпринимателя за 2007 год с учетом выявленных судом нарушений. Указанный расчет проверен судом апелляционной инстанции и признан верным.
В соответствии с представленным инспекцией расчетом налоги к доначислению за 2007 год отсутствуют.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности доначисления налоговым органом единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО за 2005 год в сумме 1168 рублей, соответствующих пеней, НДФЛ в сумме 22892 рублей, ЕСН в сумме 17889,39 рублей за 2006 год, соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в размере 4578 рублей, за неполную уплату ЕСН в виде штрафа в размере 3577,87 рублей. В остальной части начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, НДФЛ и ЕСН, соответствующих пеней, штрафов подлежат признанию недействительными в связи недоказанностью оснований доначисления налогов, определением инспекцией налоговых обязательств заявителя в нарушение требований, установленных законодательством о налогах и сборах.
Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции подлежит изменению в связи с несоответствием выводов суда первой инстанции обстоятельствам дела, апелляционная жалоба инспекции удовлетворению в части.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 17.02.2010 по делу N А47-7524/2009 изменить, изложив пункт 2 резолютивной части решения в следующей редакции:
"Заявленные требования удовлетворить частично.
Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области от 23.03.2009 N 17-32/12183 в части доначисления
- единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005 год в сумме 47387 рублей, соответствующей суммы пени и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2878,60 рублей,
- налога на доходы физических лиц за 2006 год в сумме 25274 рублей, соответствующей пени, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 5054,80 рублей,
- налога на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 40628 рублей, пени в сумме 4070,92 рублей, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 8125 рублей,
- единого социального налога за 2006 год в общей сумме 10933 рублей, соответствующей пени, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2186,60 рублей,
- единого социального налога за 2007 год в общей сумме 26591,67 рублей, пени в сумме 3242,21 рублей, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 5318 рублей.
В остальной части в удовлетворении требований заявителя отказать".
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.
Председательствующий
судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
Судьи:
А.А.АРЯМОВ
В.Ю.КОСТИН
А.А.АРЯМОВ
В.Ю.КОСТИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)