Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С. и Морозовой Н.А., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Жилкомсервис N 1 Пушкинского района" Слепченок В.О. (доверенность от 05.09.2011), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Санкт-Петербургу Пыжьяновой М.С. (доверенность от 10.01.2012 N 15-11/5), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.11.2011 (судья Баталова Л.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2012 (судьи Загараева Л.П., Будылева М.В., Семиглазов В.А.) по делу N А56-55596/2011,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Жилкомсервис N 1 Пушкинского района", место нахождения: 196601, Санкт-Петербург, город Пушкин, Оранжерейная улица, дом 20, ОГРН 1089847259391, (далее - Общество, ООО "ЖКС N 1 Пушкинского района") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 08.07.2010 N 510024 в части начисления (после уточнения требований) 543 774,92 руб. пеней за несвоевременное перечисление в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц за период с 16.01.2007 по 08.07.2010.
Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.11.2011 заявление Общества удовлетворено. Суд признал недействительным решение налогового органа от 08.07.2010 N 510024 в оспариваемой части.
Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2012 решение суда от 08.11.2011 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение и постановление судов и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права и неполное выяснение фактических обстоятельств дела, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора. Податель жалобы считает необоснованным вывод судов о неправомерном неучете Инспекцией при начислении пеней за несвоевременное перечисление удержанного в 2007-2010 годах налога на доходы физических лиц переплаты по налогу на добавленную стоимость, возникшей у Общества после подачи уточненных деклараций по этому налогу за периоды с сентября 2006 по II квартал 2008 года и с IV квартала 2008 по IV квартала 2009 года. По мнению Инспекции, судами оставлено без внимания, что в силу пункта 5 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2008, далее - НК РФ), предусматривавшего правило о возможности зачета излишне уплаченного в бюджет налога в счет задолженности по налогу перед бюджетом того же уровня, переплата по налогу на добавленную стоимость, образовавшаяся до 01.01.2008, не могла быть зачтена в счет налога на доходы физических лиц по причине их поступления в разные бюджеты. В силу статьи 75 НК РФ и позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.07.2002 N 202-О, начисление пеней правомерно в случае реальных потерь казны в результате недополучения налоговых сумм в срок. В данном случае у Общества имелась задолженность перед бюджетом субъекта Российской Федерации и местным бюджетом, поэтому ему законно и обоснованно начислена спорная сумма пеней. Кроме того, Инспекция ссылается на то, что судами не исследованы (не нашли отражения в судебных актах) обстоятельства возникновения у Общества переплаты по налогу на добавленную стоимость за IV квартал 2008 - IV квартал 2009 года: уточненные декларации за эти периоды представлены налогоплательщиком 29.06.2011, то есть после окончания выездной проверки; камеральные проверки полученных деклараций завершены после вынесения Инспекцией оспариваемого решения. Следовательно, на дату вынесения решения от 08.07.2010 налоговому органу не было известно о наличии у Общества переплаты по налогу на добавленную стоимость за период с IV квартал 2008 по IV квартал 2009 года и эта переплата не могла быть учтена при начислении пеней.
В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить без изменения принятые судами по данному делу решение и постановление в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа о начислении 493 003,05 руб. пеней за несвоевременное перечисление в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2008 по 08.07.2010. ООО "ЖСК N 1 Пушкинского района" считает, что с учетом доводов Инспекции, приведенных в жалобе, ему законно и обоснованно начислено 50 771,87 руб. пеней за период с 16.01.2007 по 31.12.2007. При этом Общество согласно с позицией налогового органа о том, что переплата по налогу на добавленную стоимость, образовавшаяся у него до 01.01.2008, не могла быть зачтена в счет налога на доходы физических лиц по причине их поступления в разные бюджеты.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, в апреле - июне 2010 года в ходе выездной налоговой проверки Инспекция проверила правильность удержания, полноту и своевременность перечисления в бюджет ООО "ЖСК N 1 Пушкинского района" как налоговым агентом налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2007 по 31.10.2010. Выявленные в ходе проверки нарушения отражены налоговым органом в акте от 04.06.2010 N 12-17/24. В частности, Инспекцией установлено, что в проверенном периоде Общество в нарушение требований подпункта 1 пункта 3 статьи 24 и пункта 6 статьи 226 НК РФ не в полном объеме и несвоевременно перечисляло в бюджет удержанные из доходов налогоплательщиков суммы налога на доходы физических лиц. По состоянию на 31.05.2010 Общество не перечислило в бюджет 2 625 886 руб. удержанного налога. Эта сумма налога уплачена ООО "ЖСК N 1 Пушкинского района" в бюджет после получения акта проверки. Поэтому решением налогового органа от 08.07.2010 N 510024 Обществу начислены только предусмотренные статьей 75 НК РФ пени за перечисление в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц с нарушением установленных статьей 226 НК РФ сроков. Пени начислены за период с 16.01.2007 по 08.07.2010 в сумме 552 243 руб.
Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу решением от 04.08.2011 N 16-13/27482 оставило без изменения решение налогового органа, обжалованное Обществом после вступления его в законную силу. Довод Общества о неправомерном начислении пеней без учета переплаты по налогу на добавленную стоимость не принят вышестоящим налоговым органом. Как указало Управление, 31.03.2010 переплата по налогу на добавленную стоимость, образовавшаяся у Общества по состоянию на 01.01.2010, по его заявлению возвращена и зачтена в счет уплаты налога на добавленную стоимость за IV квартал 2009 года. Заявление о зачете переплаты в счет погашения задолженности по налогу на доходы физических лиц Общество не подавало. Кроме того, зачет переплаты по налогу на добавленную стоимость в счет недоимки по налогу на доходы физических лиц за 2007 год не мог быть произведен налоговым органом, поскольку до внесения изменений в статью 78 НК РФ Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ зачет производился по соответствующим бюджетам. В отношении переплаты по налогу на добавленную стоимость, образовавшейся в связи с представлением Обществом уточненных деклараций по этому налогу за период с IV квартала 2008 по IV квартал 2009 года, Управление сослалось на то, что оспариваемое решение принято 08.07.2010, тогда как камеральные проверки уточненных деклараций должны завершиться 29.09.2011.
ООО "ЖСК N 1 Пушкинского района" оспорило решение Инспекции в части начисления 543 774,92 руб. пеней за несвоевременное перечисление в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц за период с 16.01.2007 по 08.07.2010 в арбитражном суде.
Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление Общества.
Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает решение судов недостаточно обоснованным, принятым по неполно исследованным фактическим обстоятельствам и без учета всех доводов Инспекции.
Согласно статье 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ.
Одним из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов являются пени, понятие, порядок начисления и уплаты (взыскания) которых приведены в статье 75 НК РФ. Пенями, как указано в статье 75 НК РФ, признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Поскольку статьей 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на российские организации, которые выступают в качестве налоговых агентов, пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате этого налога названными организациями как налоговыми агентами. Поэтому в случае неперечисления ими в установленный срок в бюджет сумм налога на доходы физических лиц, удержанных с налогоплательщиков - физических лиц, именно налоговым агентам начисляются и ими уплачиваются пени, предусмотренные статьей 75 НК РФ.
Из положений подпункта 5 пункта 1 статьи 21, пункта 2 статьи 24 и подпункта 7 пункта 1 статьи 32 НК РФ следует, что налоговые агенты имеют право на своевременный зачет сумм излишне уплаченных налогов, а налоговый орган обязан осуществлять зачет излишне уплаченных сумм налогов в порядке, установленном статьей 78 НК РФ.
Возможность проведения по инициативе налогового органа зачета сумм излишне уплаченных налогоплательщиком либо налоговым агентом налогов в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам в силу положений статьи 78 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2008) поставлена в зависимость лишь от принадлежности налогов к одному виду. Как указано в пункте 1 статьи 12 НК РФ, в Российской Федерации установлены следующие виды налогов: федеральные (статья 13 НК РФ), региональные (статья 14 НК РФ) и местные (статья 15 НК РФ). Поскольку налог на доходы физических лиц и налог на добавленную стоимость относятся к федеральным налогам, то у налогового органа отсутствуют предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации основания не проводить такой зачет самостоятельно только по мотиву разного статуса их плательщика (налоговый агент или налогоплательщик).
Суды первой и апелляционной инстанций, проверяя обоснованность начисления заявителю оспариваемой суммы пеней, установили, что Инспекцией при начислении Обществу пеней по налогу на доходы неправомерно не учтена переплата по налогу на добавленную стоимость, образовавшаяся за период с сентября 2006 года по II квартал 2008 года. Эта переплата в сумме 8 068 548 руб. возникла у ООО "ЖСК N 1 Пушкинского района" в результате ошибочного начисления и уплаты налога на добавленную стоимость с сумм субсидий, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен. Излишне уплаченный налог на добавленную стоимость в сумме 7 617 018 руб. возвращен Обществу Инспекцией 31.03.2010. Остальная сумма переплаты (451 530 руб.) зачтена в счет уплаты налога на добавленную стоимость за IV квартал 2009 года. Кроме того, у Общества в период с 31.03.2010 по 08.07.2010 имелась переплата по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 276 916 рублей, которая также не принята Инспекцией во внимание. Следовательно, в период с сентября 2006 года по 08.07.2010 в федеральном бюджете находились излишне уплаченные Обществом денежные средства. При наличии у Общества переплаты налога на добавленную стоимость в сумме, превышающей задолженность по налогу на доходы физических лиц, а также учитывая принадлежность этих налогов к одному виду налогов - федеральному, суды признали незаконным начисление Инспекцией предусмотренных статьей 75 НК РФ пеней за период с 16.01.2007 по 08.07.2010.
Кассационная инстанция считает, что при рассмотрении спора суды необоснованно не приняли во внимание, что в периоде, когда у Общества возникли переплата налога на добавленную стоимость и недоимка по налогу на доходы физических лиц, нормы статьи 78 НК РФ действовали в разных редакциях.
Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 17.12.1996 N 20-П разъяснил, что установление законодателем в статье 75 НК РФ пеней направлено на компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога.
Вместе с тем неуплата одного налога в срок при наличии переплаты другого налога в сумме, перекрывающей недоимку, при соблюдении установленных государством в Налоговом кодексе Российской Федерации правил проведения их зачетов предотвращает причинение ущерба казне (казне Российской Федерации, казне субъекта Российской Федерации или казне муниципального образования) и, соответственно, необходимость его компенсации путем начисления пеней.
По общему правилу, закрепленному в пункте 1 статьи 78 НК РФ, сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки либо возврату налогоплательщику в установленном порядке.
Пунктом 5 статьи 78 НК РФ (в редакции, действовавшей до введения в действие Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ с учетом положений его статьи 7) установлено, что по заявлению налогоплательщика и по решению налогового органа сумма излишне уплаченного налога может быть направлена на исполнение обязанностей по уплате налогов или сборов, на уплату пеней, погашение недоимки, если эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Налоговые органы вправе самостоятельно произвести зачет в случае, если имеется недоимка по другим налогам.
То есть законодателем была ограничена возможность проведения зачета излишне уплаченного налога в счет недоимки по другому налогу зачислением этих налогов в бюджет одного уровня.
Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ в статью 78 НК РФ внесены изменения, предусматривающие проведение зачета налогов по их видам (федеральные, региональные, местные). В абзаце 2 пункта 1 статьи 78 НК РФ в новой редакции указано, что зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов. Норма, устанавливающая это правило, вступила в силу в соответствии с пунктом 2 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ с 1 января 2008 года.
Пунктами 9 и 10 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ закреплены еще два правила, связанных с проведением зачетов. В пункте 9 этой статьи установлено, что зачет излишне уплаченных до 1 января 2007 года сумм налога должен осуществляться по правилам, действующим до 2007 года. А пунктом 10 предусмотрено, что со дня вступления Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ в силу и до 1 января 2008 года суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов, сборов, пеней и штрафов подлежат зачету за счет сумм поступлений, подлежащих перечислению в соответствующий бюджет бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
Бюджетным законодательством налог на доходы физических лиц отнесен к категории регулирующих налогов и должен зачисляться по установленным нормативам в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты.
Налог на добавленную стоимость полностью зачисляется в федеральный бюджет.
Таким образом, в 2006 - 2010 годах зачет излишне уплаченных налогов в счет недоимок по налогам осуществлялся в разном порядке.
Судами установлено, что переплата по налогу на добавленную стоимость, который зачисляется в федеральный бюджет, образовалась у Общества в период с сентября 2006 года по II квартал 2008 года, а задолженность по налогу на доходы физических лиц (удержанному с налогоплательщиков) перед соответствующими бюджетами - за период с 16.01.2007 по 31.05.2010. Переплата по налогу на добавленную стоимость в сумме 8 068 548 руб. по заявлению Общества возвращена (зачтена) Инспекцией 31.03.2010.
Суды, признавая неправомерным начисление Инспекцией пеней за период с 16.01.2007 по 31.03.2010 по мотиву наличия у Общества переплаты по налогу на добавленную стоимость в вышеуказанной сумме, не учли положения пункта 5 статьи 78 НК РФ (в редакции, действовавшей до внесения в нее изменений Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ), норму абзаца 2 пункта 1 статьи 78 НК РФ в редакции названного Закона, а также установленные в статье 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ правила.
Исходя из положений перечисленных норм судами не исследован вопрос о возможности учета Инспекцией переплаты по налогу на добавленную стоимость, возникшей у Общества в период с сентября 2006 года по II квартал 2008 года при расчете пеней за несвоевременное перечисление удержанного в период с 16.01.2007 по 31.05.2010 налога на доходы физических лиц; не выяснено, могло ли наличие у Общества переплаты по налогу на добавленную стоимость означать отсутствие потерь соответствующих бюджетов.
Суды также признали неправомерным начисление Инспекцией пеней за период с 31.03.2010 по 08.07.2010, сославшись на наличие у Общества переплаты по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 276 916 руб. за период с IV квартала 2008 по IV квартал 2009 года.
Однако суды оставили без внимания, что при начислении пеней на недоимку по налогу можно учесть сумму переплаты, установленную на момент выявления недоимки. Суды не дали никакой оценки доводу Инспекции о том, что вышеуказанная сумма переплаты по налогу на добавленную стоимость на момент вынесения решения налогового органа от 08.07.2010 отсутствовала, поскольку уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость представлены 29.06.2011, то есть после окончания выездной налоговой проверки. Задолженность по налогу на доходы физических лиц (удержанному с налогоплательщиков) возникла у Общества за период с 16.01.2007 по 31.05.2010, выявлена Инспекцией в ходе выездной проверки и зафиксирована в акте от 04.06.2010. Решение по итогам выездной проверки принято 08.07.2010. Уточненные декларации по налогу на добавленную стоимость за IV квартал 2008 - IV квартал 2009 года представлены Обществом 29.06.2011. То есть в данном случае на момент принятия Инспекцией решения от 08.07.2010 переплаты налога на добавленную стоимость в сумме 2 276 916 руб. не было выявлено в установленном законом порядке.
При уточнении заявленных требований (том 2, лист 80) Общество сослалось на то, что уточненные декларации по налогу на добавленную стоимость за период с IV квартала 2008 по IV квартал 2009 года представлены в июне 2011 года; решение о возврате 2 276 916 руб. налога принято Инспекцией 07.10.2011 после проведенных камеральных проверок. Именно на основании этих обстоятельств Общество утверждало о наличии у него переплаты по налогу на добавленную стоимость и необоснованном начислении пеней с 31.03.2010.
В нарушение требований пунктов 9 и 12 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции в принятом постановлении оставил без надлежащей оценки доводы Инспекции, приведенные в апелляционной жалобе, в том числе касающиеся оснований, по которым Общество в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточняло заявленные требования.
Пределы рассмотрения дела в арбитражном суде кассационной инстанции установлены положениями статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. В соответствии с частью 3 названной статьи при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.
В данном случае при разрешении спора, касающегося законности начисления Инспекцией пеней за несвоевременное перечисление Обществом в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц, судами не учтены вышеприведенные нормы статьи 78 НК РФ и статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ. В материалах дела отсутствует составленный сторонами расчет пеней (исходя из суммы задолженности по налогу на доходы физических лиц, образовавшейся за проверенный период; срока перечисления налога, установленного налоговым законодательством и сроков его фактического перечисления, а также сумм переплаты налога на добавленную стоимость, которые Инспекция вправе и должна учитывать). Поэтому кассационная инстанция считает, что решение и постановление судов подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела суду необходимо исследовать все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, с учетом доводов участвующих в деле лиц, дать правовую оценку установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, правильно применив нормы материального и процессуального права, вынести законное и обоснованное решение.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.11.2011 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2012 по делу N А56-55596/2011 отменить.
Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.
Председательствующий
Ю.А.РОДИН
Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 07.06.2012 ПО ДЕЛУ N А56-55596/2011
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 7 июня 2012 г. по делу N А56-55596/2011
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С. и Морозовой Н.А., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Жилкомсервис N 1 Пушкинского района" Слепченок В.О. (доверенность от 05.09.2011), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Санкт-Петербургу Пыжьяновой М.С. (доверенность от 10.01.2012 N 15-11/5), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.11.2011 (судья Баталова Л.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2012 (судьи Загараева Л.П., Будылева М.В., Семиглазов В.А.) по делу N А56-55596/2011,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Жилкомсервис N 1 Пушкинского района", место нахождения: 196601, Санкт-Петербург, город Пушкин, Оранжерейная улица, дом 20, ОГРН 1089847259391, (далее - Общество, ООО "ЖКС N 1 Пушкинского района") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 08.07.2010 N 510024 в части начисления (после уточнения требований) 543 774,92 руб. пеней за несвоевременное перечисление в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц за период с 16.01.2007 по 08.07.2010.
Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.11.2011 заявление Общества удовлетворено. Суд признал недействительным решение налогового органа от 08.07.2010 N 510024 в оспариваемой части.
Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2012 решение суда от 08.11.2011 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение и постановление судов и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права и неполное выяснение фактических обстоятельств дела, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора. Податель жалобы считает необоснованным вывод судов о неправомерном неучете Инспекцией при начислении пеней за несвоевременное перечисление удержанного в 2007-2010 годах налога на доходы физических лиц переплаты по налогу на добавленную стоимость, возникшей у Общества после подачи уточненных деклараций по этому налогу за периоды с сентября 2006 по II квартал 2008 года и с IV квартала 2008 по IV квартала 2009 года. По мнению Инспекции, судами оставлено без внимания, что в силу пункта 5 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2008, далее - НК РФ), предусматривавшего правило о возможности зачета излишне уплаченного в бюджет налога в счет задолженности по налогу перед бюджетом того же уровня, переплата по налогу на добавленную стоимость, образовавшаяся до 01.01.2008, не могла быть зачтена в счет налога на доходы физических лиц по причине их поступления в разные бюджеты. В силу статьи 75 НК РФ и позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.07.2002 N 202-О, начисление пеней правомерно в случае реальных потерь казны в результате недополучения налоговых сумм в срок. В данном случае у Общества имелась задолженность перед бюджетом субъекта Российской Федерации и местным бюджетом, поэтому ему законно и обоснованно начислена спорная сумма пеней. Кроме того, Инспекция ссылается на то, что судами не исследованы (не нашли отражения в судебных актах) обстоятельства возникновения у Общества переплаты по налогу на добавленную стоимость за IV квартал 2008 - IV квартал 2009 года: уточненные декларации за эти периоды представлены налогоплательщиком 29.06.2011, то есть после окончания выездной проверки; камеральные проверки полученных деклараций завершены после вынесения Инспекцией оспариваемого решения. Следовательно, на дату вынесения решения от 08.07.2010 налоговому органу не было известно о наличии у Общества переплаты по налогу на добавленную стоимость за период с IV квартал 2008 по IV квартал 2009 года и эта переплата не могла быть учтена при начислении пеней.
В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить без изменения принятые судами по данному делу решение и постановление в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа о начислении 493 003,05 руб. пеней за несвоевременное перечисление в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2008 по 08.07.2010. ООО "ЖСК N 1 Пушкинского района" считает, что с учетом доводов Инспекции, приведенных в жалобе, ему законно и обоснованно начислено 50 771,87 руб. пеней за период с 16.01.2007 по 31.12.2007. При этом Общество согласно с позицией налогового органа о том, что переплата по налогу на добавленную стоимость, образовавшаяся у него до 01.01.2008, не могла быть зачтена в счет налога на доходы физических лиц по причине их поступления в разные бюджеты.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, в апреле - июне 2010 года в ходе выездной налоговой проверки Инспекция проверила правильность удержания, полноту и своевременность перечисления в бюджет ООО "ЖСК N 1 Пушкинского района" как налоговым агентом налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2007 по 31.10.2010. Выявленные в ходе проверки нарушения отражены налоговым органом в акте от 04.06.2010 N 12-17/24. В частности, Инспекцией установлено, что в проверенном периоде Общество в нарушение требований подпункта 1 пункта 3 статьи 24 и пункта 6 статьи 226 НК РФ не в полном объеме и несвоевременно перечисляло в бюджет удержанные из доходов налогоплательщиков суммы налога на доходы физических лиц. По состоянию на 31.05.2010 Общество не перечислило в бюджет 2 625 886 руб. удержанного налога. Эта сумма налога уплачена ООО "ЖСК N 1 Пушкинского района" в бюджет после получения акта проверки. Поэтому решением налогового органа от 08.07.2010 N 510024 Обществу начислены только предусмотренные статьей 75 НК РФ пени за перечисление в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц с нарушением установленных статьей 226 НК РФ сроков. Пени начислены за период с 16.01.2007 по 08.07.2010 в сумме 552 243 руб.
Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу решением от 04.08.2011 N 16-13/27482 оставило без изменения решение налогового органа, обжалованное Обществом после вступления его в законную силу. Довод Общества о неправомерном начислении пеней без учета переплаты по налогу на добавленную стоимость не принят вышестоящим налоговым органом. Как указало Управление, 31.03.2010 переплата по налогу на добавленную стоимость, образовавшаяся у Общества по состоянию на 01.01.2010, по его заявлению возвращена и зачтена в счет уплаты налога на добавленную стоимость за IV квартал 2009 года. Заявление о зачете переплаты в счет погашения задолженности по налогу на доходы физических лиц Общество не подавало. Кроме того, зачет переплаты по налогу на добавленную стоимость в счет недоимки по налогу на доходы физических лиц за 2007 год не мог быть произведен налоговым органом, поскольку до внесения изменений в статью 78 НК РФ Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ зачет производился по соответствующим бюджетам. В отношении переплаты по налогу на добавленную стоимость, образовавшейся в связи с представлением Обществом уточненных деклараций по этому налогу за период с IV квартала 2008 по IV квартал 2009 года, Управление сослалось на то, что оспариваемое решение принято 08.07.2010, тогда как камеральные проверки уточненных деклараций должны завершиться 29.09.2011.
ООО "ЖСК N 1 Пушкинского района" оспорило решение Инспекции в части начисления 543 774,92 руб. пеней за несвоевременное перечисление в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц за период с 16.01.2007 по 08.07.2010 в арбитражном суде.
Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление Общества.
Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает решение судов недостаточно обоснованным, принятым по неполно исследованным фактическим обстоятельствам и без учета всех доводов Инспекции.
Согласно статье 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ.
Одним из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов являются пени, понятие, порядок начисления и уплаты (взыскания) которых приведены в статье 75 НК РФ. Пенями, как указано в статье 75 НК РФ, признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Поскольку статьей 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на российские организации, которые выступают в качестве налоговых агентов, пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате этого налога названными организациями как налоговыми агентами. Поэтому в случае неперечисления ими в установленный срок в бюджет сумм налога на доходы физических лиц, удержанных с налогоплательщиков - физических лиц, именно налоговым агентам начисляются и ими уплачиваются пени, предусмотренные статьей 75 НК РФ.
Из положений подпункта 5 пункта 1 статьи 21, пункта 2 статьи 24 и подпункта 7 пункта 1 статьи 32 НК РФ следует, что налоговые агенты имеют право на своевременный зачет сумм излишне уплаченных налогов, а налоговый орган обязан осуществлять зачет излишне уплаченных сумм налогов в порядке, установленном статьей 78 НК РФ.
Возможность проведения по инициативе налогового органа зачета сумм излишне уплаченных налогоплательщиком либо налоговым агентом налогов в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам в силу положений статьи 78 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2008) поставлена в зависимость лишь от принадлежности налогов к одному виду. Как указано в пункте 1 статьи 12 НК РФ, в Российской Федерации установлены следующие виды налогов: федеральные (статья 13 НК РФ), региональные (статья 14 НК РФ) и местные (статья 15 НК РФ). Поскольку налог на доходы физических лиц и налог на добавленную стоимость относятся к федеральным налогам, то у налогового органа отсутствуют предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации основания не проводить такой зачет самостоятельно только по мотиву разного статуса их плательщика (налоговый агент или налогоплательщик).
Суды первой и апелляционной инстанций, проверяя обоснованность начисления заявителю оспариваемой суммы пеней, установили, что Инспекцией при начислении Обществу пеней по налогу на доходы неправомерно не учтена переплата по налогу на добавленную стоимость, образовавшаяся за период с сентября 2006 года по II квартал 2008 года. Эта переплата в сумме 8 068 548 руб. возникла у ООО "ЖСК N 1 Пушкинского района" в результате ошибочного начисления и уплаты налога на добавленную стоимость с сумм субсидий, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен. Излишне уплаченный налог на добавленную стоимость в сумме 7 617 018 руб. возвращен Обществу Инспекцией 31.03.2010. Остальная сумма переплаты (451 530 руб.) зачтена в счет уплаты налога на добавленную стоимость за IV квартал 2009 года. Кроме того, у Общества в период с 31.03.2010 по 08.07.2010 имелась переплата по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 276 916 рублей, которая также не принята Инспекцией во внимание. Следовательно, в период с сентября 2006 года по 08.07.2010 в федеральном бюджете находились излишне уплаченные Обществом денежные средства. При наличии у Общества переплаты налога на добавленную стоимость в сумме, превышающей задолженность по налогу на доходы физических лиц, а также учитывая принадлежность этих налогов к одному виду налогов - федеральному, суды признали незаконным начисление Инспекцией предусмотренных статьей 75 НК РФ пеней за период с 16.01.2007 по 08.07.2010.
Кассационная инстанция считает, что при рассмотрении спора суды необоснованно не приняли во внимание, что в периоде, когда у Общества возникли переплата налога на добавленную стоимость и недоимка по налогу на доходы физических лиц, нормы статьи 78 НК РФ действовали в разных редакциях.
Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 17.12.1996 N 20-П разъяснил, что установление законодателем в статье 75 НК РФ пеней направлено на компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога.
Вместе с тем неуплата одного налога в срок при наличии переплаты другого налога в сумме, перекрывающей недоимку, при соблюдении установленных государством в Налоговом кодексе Российской Федерации правил проведения их зачетов предотвращает причинение ущерба казне (казне Российской Федерации, казне субъекта Российской Федерации или казне муниципального образования) и, соответственно, необходимость его компенсации путем начисления пеней.
По общему правилу, закрепленному в пункте 1 статьи 78 НК РФ, сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки либо возврату налогоплательщику в установленном порядке.
Пунктом 5 статьи 78 НК РФ (в редакции, действовавшей до введения в действие Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ с учетом положений его статьи 7) установлено, что по заявлению налогоплательщика и по решению налогового органа сумма излишне уплаченного налога может быть направлена на исполнение обязанностей по уплате налогов или сборов, на уплату пеней, погашение недоимки, если эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Налоговые органы вправе самостоятельно произвести зачет в случае, если имеется недоимка по другим налогам.
То есть законодателем была ограничена возможность проведения зачета излишне уплаченного налога в счет недоимки по другому налогу зачислением этих налогов в бюджет одного уровня.
Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ в статью 78 НК РФ внесены изменения, предусматривающие проведение зачета налогов по их видам (федеральные, региональные, местные). В абзаце 2 пункта 1 статьи 78 НК РФ в новой редакции указано, что зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов. Норма, устанавливающая это правило, вступила в силу в соответствии с пунктом 2 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ с 1 января 2008 года.
Пунктами 9 и 10 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ закреплены еще два правила, связанных с проведением зачетов. В пункте 9 этой статьи установлено, что зачет излишне уплаченных до 1 января 2007 года сумм налога должен осуществляться по правилам, действующим до 2007 года. А пунктом 10 предусмотрено, что со дня вступления Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ в силу и до 1 января 2008 года суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов, сборов, пеней и штрафов подлежат зачету за счет сумм поступлений, подлежащих перечислению в соответствующий бюджет бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
Бюджетным законодательством налог на доходы физических лиц отнесен к категории регулирующих налогов и должен зачисляться по установленным нормативам в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты.
Налог на добавленную стоимость полностью зачисляется в федеральный бюджет.
Таким образом, в 2006 - 2010 годах зачет излишне уплаченных налогов в счет недоимок по налогам осуществлялся в разном порядке.
Судами установлено, что переплата по налогу на добавленную стоимость, который зачисляется в федеральный бюджет, образовалась у Общества в период с сентября 2006 года по II квартал 2008 года, а задолженность по налогу на доходы физических лиц (удержанному с налогоплательщиков) перед соответствующими бюджетами - за период с 16.01.2007 по 31.05.2010. Переплата по налогу на добавленную стоимость в сумме 8 068 548 руб. по заявлению Общества возвращена (зачтена) Инспекцией 31.03.2010.
Суды, признавая неправомерным начисление Инспекцией пеней за период с 16.01.2007 по 31.03.2010 по мотиву наличия у Общества переплаты по налогу на добавленную стоимость в вышеуказанной сумме, не учли положения пункта 5 статьи 78 НК РФ (в редакции, действовавшей до внесения в нее изменений Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ), норму абзаца 2 пункта 1 статьи 78 НК РФ в редакции названного Закона, а также установленные в статье 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ правила.
Исходя из положений перечисленных норм судами не исследован вопрос о возможности учета Инспекцией переплаты по налогу на добавленную стоимость, возникшей у Общества в период с сентября 2006 года по II квартал 2008 года при расчете пеней за несвоевременное перечисление удержанного в период с 16.01.2007 по 31.05.2010 налога на доходы физических лиц; не выяснено, могло ли наличие у Общества переплаты по налогу на добавленную стоимость означать отсутствие потерь соответствующих бюджетов.
Суды также признали неправомерным начисление Инспекцией пеней за период с 31.03.2010 по 08.07.2010, сославшись на наличие у Общества переплаты по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 276 916 руб. за период с IV квартала 2008 по IV квартал 2009 года.
Однако суды оставили без внимания, что при начислении пеней на недоимку по налогу можно учесть сумму переплаты, установленную на момент выявления недоимки. Суды не дали никакой оценки доводу Инспекции о том, что вышеуказанная сумма переплаты по налогу на добавленную стоимость на момент вынесения решения налогового органа от 08.07.2010 отсутствовала, поскольку уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость представлены 29.06.2011, то есть после окончания выездной налоговой проверки. Задолженность по налогу на доходы физических лиц (удержанному с налогоплательщиков) возникла у Общества за период с 16.01.2007 по 31.05.2010, выявлена Инспекцией в ходе выездной проверки и зафиксирована в акте от 04.06.2010. Решение по итогам выездной проверки принято 08.07.2010. Уточненные декларации по налогу на добавленную стоимость за IV квартал 2008 - IV квартал 2009 года представлены Обществом 29.06.2011. То есть в данном случае на момент принятия Инспекцией решения от 08.07.2010 переплаты налога на добавленную стоимость в сумме 2 276 916 руб. не было выявлено в установленном законом порядке.
При уточнении заявленных требований (том 2, лист 80) Общество сослалось на то, что уточненные декларации по налогу на добавленную стоимость за период с IV квартала 2008 по IV квартал 2009 года представлены в июне 2011 года; решение о возврате 2 276 916 руб. налога принято Инспекцией 07.10.2011 после проведенных камеральных проверок. Именно на основании этих обстоятельств Общество утверждало о наличии у него переплаты по налогу на добавленную стоимость и необоснованном начислении пеней с 31.03.2010.
В нарушение требований пунктов 9 и 12 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции в принятом постановлении оставил без надлежащей оценки доводы Инспекции, приведенные в апелляционной жалобе, в том числе касающиеся оснований, по которым Общество в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточняло заявленные требования.
Пределы рассмотрения дела в арбитражном суде кассационной инстанции установлены положениями статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. В соответствии с частью 3 названной статьи при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.
В данном случае при разрешении спора, касающегося законности начисления Инспекцией пеней за несвоевременное перечисление Обществом в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц, судами не учтены вышеприведенные нормы статьи 78 НК РФ и статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ. В материалах дела отсутствует составленный сторонами расчет пеней (исходя из суммы задолженности по налогу на доходы физических лиц, образовавшейся за проверенный период; срока перечисления налога, установленного налоговым законодательством и сроков его фактического перечисления, а также сумм переплаты налога на добавленную стоимость, которые Инспекция вправе и должна учитывать). Поэтому кассационная инстанция считает, что решение и постановление судов подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела суду необходимо исследовать все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, с учетом доводов участвующих в деле лиц, дать правовую оценку установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, правильно применив нормы материального и процессуального права, вынести законное и обоснованное решение.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.11.2011 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2012 по делу N А56-55596/2011 отменить.
Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.
Председательствующий
Ю.А.РОДИН
Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)