Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 18 марта 2008 года
Постановление изготовлено в полном объеме 20 марта 2008 года
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ч.
судей Г., К.А.М.
при ведении протокола судебного заседания С.Н.
при участии в заседании:
- от заявителя: не явился, извещен надлежащим образом;
- от органа: К.А.А., доверенность 3-02/02 от 09.01.08 г.
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Жуковский деревообрабатывающий завод" на решение Арбитражного суда Московской области от 12 декабря 2007 г. по делу N А41-К2-16027/07, принятого судьей С.А., по заявлению закрытого акционерного общества "Жуковский деревообрабатывающий завод" к Инспекции Федеральной налоговой службы РФ по г. Жуковскому Московской области о признании недействительным решения,
закрытое акционерное общество "Жуковский деревообрабатывающий завод" (далее общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением (уточненным в соответствии со ст. 49 АПК РФ) к Инспекции Федеральной налоговой службы РФ по г. Жуковскому Московской области (далее Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.08.2007 г. N 12/28 в части предложения уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 1 485 620 руб. и начисления пени на данную недоимку в сумме 318 191 руб., в части привлечения общества к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по земельному налогу, по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по ЕСН, по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по НДФЛ, по п. 1 ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом.
Решением Арбитражного суда Московской области от 12 декабря 2007 г. по делу N А41-К2-16027/07 требования общества удовлетворены частично.
Признано недействительным решение Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.08.2007 г. N 12/28 в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной:
- - п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по земельному налогу за 2004 г. в виде штрафа в сумме 393 5276 руб. 70 коп.;
- - п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по ЕСН в виде штрафа в сумме 45 180 руб.;
- - п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по НДФЛ в виде штрафа в сумме 25 425 руб.;
- - п. 1 ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ в виде штрафа в сумме 267 411 руб. 60 коп.
В остальной части в удовлетворении требований обществу отказано.
Не согласившись с данным решением, общество обратилось в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит указанный судебный акт суда первой инстанции отменить, удовлетворить заявленные общество требования в полном объеме.
В обоснование жалобы общество указало, что по мнению налогового органа недоимка сложилась из 829 049 руб. по НДФЛ за 2004 г. со сроком уплаты 31.12.2004 г. и 656571 руб. по НДФЛ за 2005 г.
В решении Инспекции указано, что по данным карточки лицевого счета общества за 2004 г. налог на доходы физических лиц перечислен в сумме 545595 руб., за 2005 г. - в сумме 415235 руб. Таким образом, по состоянию на 01.01.2006 г. общество имеет задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 485620 руб.
По смыслу пунктов 3, 9 ст. 46 НК РФ в случае пропуска налоговым органом срока вынесения решения о взыскании налога, пеней налоговый орган при отсутствии судебного решения о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) сумм налога, пеней не вправе принудительно взыскивать задолженность.
Решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока. В соответствии с п. 1 ст. 70 НК РФ требование об уплате налога должно быть направлено не позднее трех месяцев с момента наступления срока уплаты.
Налоговый орган знал о наличии недоимки за 2004 г. в 2005 г. (заявитель своевременно представил 17.03.2005 г. в налоговый орган декларацию по НДФЛ за 2003 г.), а за 2005 г. в 2006 г. (декларация за 2005 г. представлена в налоговый орган 16.03.2006 г.). 21 марта 2006 г. заявитель обратился в Инспекцию с заявление об обязании зачесть излишне уплаченный земельный налог в счет погашения недоимки по НДФЛ, т.е. сумм недоимки за 2004 - 2005 г.г.
В рамках рассмотрения Арбитражным судом Московской области дела N А41-К2-11848/06 между обществом и Инспекцией о зачете излишне уплаченного земельного налога в счет погашения задолженности по НДФЛ, по которому 03.11.2006 г. принято решение о возврате излишне уплаченного земельного налога, исследовался вопрос о наличии у общества недоимки по НДФЛ и представитель налогового органа не отрицал факт наличия у общества недоимки по НДФЛ, т.е. налоговый орган знал о наличии недоимки по НДФЛ, однако требование выставлено не было и решения о взыскании спорных сумм не принимались.
Судом не дана оценка тому, что налоговый органа заранее знал о наличии недоимки, т.к. обладал информацией о суммах подлежащих уплате за предыдущий год и о сумма уже уплаченных, все уплаченные суммы разносятся по счета УФК и данные сразу поступают в Инспекцию.
Налоговым органом срок на принудительное взыскание данных сумм в соответствии со ст. 46 - 47 НК РФ пропущен, в связи с чем недоимка по НДФЛ за период 2004 - 2005 г.г. у общества отсутствует.
Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу общества, составленный в порядке ст. 262 АПК РФ, в котором считает доводы апелляционной жалобы несостоятельными, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В обоснование своих доводов Инспекции указала, что согласно сведениям о доходах физических лиц, представленным в Инспекцию за 2004 г. - 27.03.2005 г., обществом начислен налог на доходы физических лиц в сумме 1374644 руб., за 2005 г. - 21.03.2006 г. налог начислен в сумме 1071806.
По данным карточки лицевого счета общества за 2004 г. налог на доходы физических лиц перечислен в сумме 545595 руб., за 2005 г. - в сумме 415235 руб.
Таким образом, по состоянию на 01.01.2006 г. общество имеет задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 1485620 руб.
В нарушение п. 6 ст. 226 части 2 Налогового кодекса РФ налоговый агент в лице заявителя несвоевременно перечислил в бюджет налог с доходов физических лиц за 2004 г., 2005 г.
Статьей 226 НК РФ определены особенности исчисления налога на доходы физических лиц налоговыми агентами, порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами. Согласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
Российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, источником которых они являются, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную по соответствующей ставке.
Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка 13 процентов, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
Исчисление суммы налога производится без учета доходов, полученных налогоплательщиком от других налоговых агентов, и удержанных другими налоговыми агентами сумм налога.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
В соответствии со ст. 229 НК РФ налоговая декларация представляется налогоплательщиками перечисленными в статьях 227 и 228 НК РФ. Указанными статьями установлен перечень лиц, на которых возложена обязанность по представлению налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц, а именно это физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой.
Пунктом 1 ст. 230 НК РФ установлено, что налоговые агенты по налогу на доходы физических лиц ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде.
Министерство РФ по налогам и сборам Приказом от 31.10.2003 г. N БГ-3-04/583 утвердило форму отчетности по НДФЛ:
форму N 1-НДФЛ Налоговая карточка по учету доходов физических лиц
форму N 2-НДФЛ Справка о доходах физического лица.
На основании изложенного следует, что законом не предусмотрена такая форма отчета по НДФЛ как налоговая декларация для организаций, являющихся налоговыми агентами.
Следовательно доводы налогоплательщика о пропуске налоговым органом срока на взыскание налога, исчисляемого с момента представления налоговых деклараций не основаны на действующих нормах законодательства о налогах и сборах.
В соответствии с п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).
Названная статья, устанавливая срок давности привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения предусматривает, что исчисление этого срока со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. 120, ст. 122 НК РФ, в отношении которых исчисление срока давности применяется со следующего дня после окончания налогового периода.
Трехлетний срок давности согласуется с ограничением срока на проведение налоговой проверки, установленным ст. 87 НК РФ, согласно которому налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года, непосредственно предшествующие году проведения проверки, а также со сроком хранения отчетной документации.
В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 г. N 9-П отмечено, что течение срока давности привлечения лица к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений прекращается с момента оформления акта налоговой проверки, а в случае отсутствия необходимости в составлении такого акта - с момента вынесения соответствующего решения руководителем налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.
Порядок принудительного взыскания не уплаченных в добровольном порядке в установленный срок сумм налога путем обращения взыскания на денежные средства и имущество налогоплательщика устанавливается ст. 46, 47 НК РФ. Согласно п. 3 ст. 46 НК РФ решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога.
Решение налогового органа вступает в силу по истечении 10 рабочих дней со дня его вручения лицу (его представителю), в отношении которого оно вынесено и может быть обжаловано до момента вступления в силу путем подачи апелляционной жалобы.
Поскольку подача апелляционной жалобы приостанавливает срок вступления в силу решения налогового органа и на настоящий момент решение N 12/28 от 06.08.2007 г. о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения не вступило в силу, то требования об уплате налога, пени и штрафа организации не выставлялись, а следовательно срок на принудительное взыскание недоимки по НДФЛ за 2004 - 2005 гг. не истек. Аналогичный вывод содержится в решении N 22-16/58080 УФНС России по Московской области.
Судом первой инстанции всесторонне и полно выяснены все обстоятельства имеющие значение для дела и применен закон, подлежащий применению, а доводы заявителя обоснованно отклонены.
В судебном заседании представитель Инспекции доводы отзыва поддержал, просил апелляционный суд решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Выслушав представителя Инспекции, обсудив доводы апелляционной жалобы, проверив в порядке статей 258, 266, 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев имеющиеся в деле доказательства, пришел к выводу, что обжалуемый судебный акт суда первой инстанции должен быть оставлен без изменения, а апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.
Как установлено в судебном заседании и подтверждено исследованными по делу доказательствами:
В соответствии со ст. 89 НК РФ Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества, по результатам которой составлен акт от 21.06.2007 г. N 12/25 (л.д. 18 - 28 т. 1).
Начальник Инспекции, рассмотрев указанный акт выездной налоговой проверки вынес решение от 06.08.2007 г. N 12/28 (л.д. 9 - 15 т. 1), в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной:
- - п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по земельному налогу за 2004 год в виде штрафа в сумме 437 253 руб.;
- - п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по ЕСН в виде штрафа в сумме 50 200 руб.;
- - п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по НДФЛ в виде штрафа в сумме 28 250 руб.;
- - п. 1 ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ в виде штрафа в сумме 297 124 руб.
Кроме того, заявителю предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 1 485 620 руб. и начислены пени на данную недоимку в сумме 318 191 руб.
Не согласившись с указанным решение общество обратилось в УФНС по Московской области с жалобой на решение Инспекции N 12/28 от 06.08.2007 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в которой просит отменить данное решение налогового органа.
Решением УФНС по Московской области N 22-16/58080 от 15.02.2008 г. жалоба на решение Инспекции N 12/28 от 06.08.2007 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения, решение Инспекции N 12/28 от 06.08.2007 г. - без изменения.
В соответствии со ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:
1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
3) иные обстоятельства, которые налоговым органом или судом могут быть признаны смягчающими ответственность.
Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.
В соответствии со ст. 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных статьями главы 16 настоящего Кодекса.
При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 настоящего Кодекса за совершение налогового правонарушения.
В соответствии со ст. 112 и 114 НК РФ судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность обстоятельства напрямую не указанные в НК РФ. Наличие указанных обстоятельств должно устанавливаться ходе рассмотрения материалов налоговой проверки. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.
Обстоятельств, отягчающих ответственность, налоговым органом при вынесении оспариваемого решения не установлено.
Суд апелляционной инстанции считает правомерными выводы суда первой инстанции о признании в качестве смягчающих следующих обстоятельств:
- - одной из основных причин совершения истцом правонарушений послужило хищение у него бухгалтерских документов по ЕСН и НДФЛ (л.д. 92 - 95, 133 т. 1);
- - сумма земельного налога, подлежащего уплате по непредставленной декларации за 2004 год, составила 128 604 руб., а сумма штрафа за ее непредставление - 437 253 руб. Кроме того, у заявителя по состоянию на 01.01.2004 г. имелась, подтвержденная вступившими в законную силу судебными актами, переплата по земельному налогу в сумме 854 561 руб. (л.д. 16 - 27 т. 2), следовательно, данное правонарушение не повлекло вредных последствий для бюджета;
- - тяжелое финансовое положение истца (л.д. 96 - 102 т. 1);
- - общество является производственным предприятием (л.д. 51 - 52 т. 1);
- Поскольку пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд первой инстанции по результатам оценки соответствующих обстоятельств (характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика и т.д.) вправе уменьшить размер подлежащего взысканию штрафа более чем в два раза. На это указано и в пункте 19 совместного Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.99 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
Кроме того, Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлениях от 15.07.1999 г. N 11-П, от 11.03.1998 года N 8-П, и от 12.05.1998 года N 14-П отметил, что санкции должны отвечать вытекающим из Конституции РФ требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, компенсационного характера применяемых санкций, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств.
При указанных обстоятельствах суд первой инстанции руководствуясь п. 3 ст. 114 НК РФ правомерно уменьшил размер суммы штрафа:
- - по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по земельному налогу за 2004 год до 43 725 руб. 30 коп.;
- - по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по ЕСН до 5 020 руб.;
- - по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по НДФЛ до 2 825 руб.;
- - по п. 1 ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ до 29 712 руб. 40 коп.
Таким образом, оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной:
- - п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по земельному налогу за 2004 год в виде штрафа в сумме 393 527 руб. 70 коп. (437 253 руб. - 43 725 руб. 30 коп.); - п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по ЕСН в виде штрафа в сумме 5 180 руб. (50 200 руб. - 5 020 руб.);
- - п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по НДФЛ в виде штрафа в сумме 25 425 руб. (28 250 руб. - 2 825 руб.); - п. 1 ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ в виде штрафа в сумме 267 411 руб. 60 коп. (297 124 руб. - 29 712 руб. 40 коп.).
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции не находит оснований для признания недействительным оспариваемого решения в части предложения обществу уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 1 485 620 руб. и начисления пени на данную недоимку в сумме 318 191 руб. по следующим основаниям.
Факт наличия у общества недоимки по НДФЛ за 2004 г. и 2005 г. (соответствующий налог был удержан, но не уплачен в бюджет), а также правильность расчета пени на указанную сумму недоимки подтвержден материалами выездной налоговой проверки и заявителем не оспаривается.
Общество ссылается на представление им в налоговый орган сведений о доходах физических лиц за 2005 и 2006 г.г. соответственно, 02.03.2005 г. и 21.03.2006 г. (л.д. 120 - 132 т. 1).
Таким образом, заявитель полагает, что налоговый орган, зная о наличии данной недоимки, соответственно, в 2005 и 2006 годах, пропустил установленный п. 1 ст. 70 в совокупности с п. 3 и п. 9 ст. 46 НК РФ срок на ее принудительное взыскание, с учетом положений ст. 230 НК РФ. соответственно, с 1 апреля 2005 г. и 1 апреля 2006 г. (т. 2 л.д. 15).
В соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
Согласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
В соответствии с п. 6 ст. 225 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В соответствии со ст. 229 НК РФ налоговая декларация представляется налогоплательщиками, перечисленными в статьях 227 и 228 НК РФ. Указанными статьями установлен перечень лиц, на которых возложена обязанность по представлению налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц, а именно это физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой.
В соответствии с п. 1 ст. 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, которая установлена Министерством финансов РФ.
Налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Министерство РФ по налогам и сборам Приказом от 31.10.2003 г. N БГ-3-04/583 утвердило форму отчетности по НДФЛ:
форму N 1-НДФЛ Налоговая карточка по учету доходов физических лиц
форму N 2-НДФЛ Справка о доходах физического лица.
На основании изложенного следует, что законом не предусмотрена такая форма отчета по НДФЛ как налоговая декларация для организаций, являющихся налоговыми агентами.
В соответствии со ст. 14 Федерального закона от 27 июля 2006 года N 137-ФЗ налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, не завершенные до 1 января 2007 года, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона. При этом оформление результатов указанных налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля осуществляется в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.
Рассматриваемое решение налогового органа было вынесено на основании акта по результатам налоговой проверки, начатой 31.10.2006 г., а законченной 20.06.2007 г.
В рамках данной налоговой проверки Инспекцией проверялась, в частности, правильность исчисления, полнота и своевременность уплаты НДФЛ за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2005 г.
Согласно ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.
В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.
В силу ст. 88 НК РФ камеральные проверки проводятся на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Выездная налоговая проверка согласно ст. 89 НК РФ проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа. Ее целью является проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика (налогового агента) на основе изучения, как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.
В силу предоставленных ст. 87 НК РФ полномочий налоговый орган провел выездную налоговую проверку соблюдения обществом как налоговым агентом законодательства о налоге на доходы физических лиц, правильности удержания и своевременности перечисления удержанных сумм этого налога, включив в проверяемый период три календарных года деятельности налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.
Законодательство о налогах и сборах не содержит требования обязательном проведении налоговым органом камеральных проверок всех представленных налогоплательщиком деклараций и сведений (это - право налогового органа, а не его обязанность).
Также НК РФ не содержит запрета на проведение выездной налоговой проверки в случае осуществления камеральной проверки, а также не связывает сроки взыскания неуплаченных налогов по итогам выездной налоговой проверки с фактом выявленной недоимки по ним в рамках камеральной проверки.
Согласно ст. 87 НК РФ выездная налоговая проверка является самостоятельной налоговой проверкой, которой могут быть охвачены три предыдущих календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сборов и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Камеральные проверки фактически являются текущими и осуществляются по факту представления налоговой декларации и документов в обоснование исчисления и уплаты налогов. Проверка в рамках выездной налоговой проверки правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов (в том числе и по результатам камеральной проверки ранее представленных декларации и документов) не противоречит нормам законодательства о налогах и сборах.
В соответствии со ст. 123 НК РФ неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
Поскольку событие налогового правонарушения, а также наличие вины лица в совершении налогового правонарушения устанавливаются на основании обстоятельств, выявленных при проведении проверки, факт уплаты налога организацией - налоговым агентом до вынесения решения о привлечении ее к налоговой ответственности не является при указанных обстоятельствах основанием для освобождения организации от ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что заявитель - налоговый агент, удержавший у налогоплательщика налог на доходы физических лиц, не перечисливший суммы такого налога в установленный НК РФ срок, правомерно привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).
При применении указанного срока давности судам надлежит исходить из того, что в контексте статьи 113 Кодекса моментом привлечения к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в установленном Кодексом порядке и сроки решения о привлечении лица к налоговой ответственности.
Пленум ВАС РФ в Постановлении от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового Кодекса Российской Федерации" в п. 37 разъяснил, что в соответствии с пунктом 1 статьи 115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкции).
При применении указанной нормы необходимо иметь в виду, что исчисление данного срока со дня составления акта производится в случае привлечения налогоплательщика (налогового агента) к ответственности по результатам выездной налоговой проверки, а также в случае привлечения к установленной Кодексом ответственности лиц, не являющихся налогоплательщиками (налоговыми агентами), поскольку только в этих случаях НК РФ предусматривает составление акта (пункт 1 статьи 100 и пункт 1 статьи 101.1).
Учитывая, что Кодекс не предусматривает составления налоговым органом акта по результатам использования в отношении налогоплательщика (налогового агента) иных, помимо выездной налоговой проверки, форм налогового контроля, установленный пунктом 1 статьи 115 НК РФ срок в этих случаях должен исчисляться со дня обнаружения соответствующего правонарушения, который определяется исходя из характера конкретного правонарушения, а также обстоятельств его совершения и выявления.
О несвоевременном перечислении заявителем удержанного налога с дохода физических лиц за 2004 - 2005 г.г. налоговому органу стало известно при проведении выездной налоговой проверки за период с 01.01.2003 г. по 31.12.2005 г., по результатам которой составлен акт от 21 июня 2007 г. N 12/25.
Решение о привлечении к ответственности за данной правонарушение налоговым органом вынесено 06.08.2007 г., то есть в пределах срока давности, установленного ст. 113 НК РФ.
Согласно ст. 75 НК РФ. пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
Таким образом начисление пени в сумме 318 191 руб. на сумму недоимки по НДФЛ в сумме 1 485 620 руб. произведено Инспекцией правомерно.
Порядок принудительного взыскания не уплаченных в добровольном порядке в установленный срок сумм налога путем обращения взыскания на денежные средства и имущество налогоплательщика устанавливается ст. 46, 47 НК РФ. Согласно п. 3 ст. 46 НК РФ решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога.
Решение налогового органа вступает в силу по истечении 10 рабочих дней со дня его вручения лицу (его представителю), в отношении которого оно вынесено и может быть обжаловано до момента вступления в силу путем подачи апелляционной жалобы.
Поскольку подача апелляционной жалобы приостанавливает срок вступления в силу решения налогового органа и на настоящий момент решение N 12/28 от 06.08.2007 г. о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения не вступило в силу, то требования об уплате налога, пени и штрафа организации не выставлялись, а следовательно срок на принудительное взыскание недоимки по НДФЛ за 2004 - 2005 гг. не истек.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что доводы налогоплательщика о пропуске налоговым органом срока на взыскание налога, исчисляемого с момента представления налоговых деклараций не основаны на действующих нормах законодательства о налогах и сборах.
Кроме того, из оспариваемого решения не следует, что налоговый орган осуществлял какие-либо действия по принудительному взысканию с общества налогов и пени в порядке ст. 46 и 47 НК РФ. Содержащееся в оспариваемом решении предложение заявителю уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 1 485 620 руб. и пени на данную недоимку в сумме 318 191 руб. не свидетельствует об их принудительном взыскании.
Суд апелляционной инстанции считает, что доводы апелляционной жалобы общества ошибочны и основаны на неправильном толковании норм налогового законодательства. При этом в апелляционной жалобе не приведено доказательств, указывающих на ошибочность выводов решения суда первой инстанции, нарушения судом первой инстанции норм материального и процессуального права.
Апелляционная инстанция не находит и безусловных оснований для отмены обжалуемого решения, так как не усматривает процессуальных нарушений при принятии названного судебного акта, перечисленных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь ст. ст. 258, 266, 268, п. 1 ст. 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд
решение Арбитражного суда Московской области от 12 декабря 2007 г. по делу N А41-К2-16027/07 - оставить без изменения, а апелляционную жалобу ЗАО "Жуковский деревообрабатывающий завод" - без удовлетворения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕСЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 20.03.2008 ПО ДЕЛУ N А41-К2-16027/07
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕСЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 20 марта 2008 г. по делу N А41-К2-16027/07
Резолютивная часть постановления объявлена 18 марта 2008 года
Постановление изготовлено в полном объеме 20 марта 2008 года
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ч.
судей Г., К.А.М.
при ведении протокола судебного заседания С.Н.
при участии в заседании:
- от заявителя: не явился, извещен надлежащим образом;
- от органа: К.А.А., доверенность 3-02/02 от 09.01.08 г.
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Жуковский деревообрабатывающий завод" на решение Арбитражного суда Московской области от 12 декабря 2007 г. по делу N А41-К2-16027/07, принятого судьей С.А., по заявлению закрытого акционерного общества "Жуковский деревообрабатывающий завод" к Инспекции Федеральной налоговой службы РФ по г. Жуковскому Московской области о признании недействительным решения,
установил:
закрытое акционерное общество "Жуковский деревообрабатывающий завод" (далее общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением (уточненным в соответствии со ст. 49 АПК РФ) к Инспекции Федеральной налоговой службы РФ по г. Жуковскому Московской области (далее Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.08.2007 г. N 12/28 в части предложения уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 1 485 620 руб. и начисления пени на данную недоимку в сумме 318 191 руб., в части привлечения общества к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по земельному налогу, по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по ЕСН, по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по НДФЛ, по п. 1 ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом.
Решением Арбитражного суда Московской области от 12 декабря 2007 г. по делу N А41-К2-16027/07 требования общества удовлетворены частично.
Признано недействительным решение Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.08.2007 г. N 12/28 в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной:
- - п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по земельному налогу за 2004 г. в виде штрафа в сумме 393 5276 руб. 70 коп.;
- - п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по ЕСН в виде штрафа в сумме 45 180 руб.;
- - п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по НДФЛ в виде штрафа в сумме 25 425 руб.;
- - п. 1 ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ в виде штрафа в сумме 267 411 руб. 60 коп.
В остальной части в удовлетворении требований обществу отказано.
Не согласившись с данным решением, общество обратилось в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит указанный судебный акт суда первой инстанции отменить, удовлетворить заявленные общество требования в полном объеме.
В обоснование жалобы общество указало, что по мнению налогового органа недоимка сложилась из 829 049 руб. по НДФЛ за 2004 г. со сроком уплаты 31.12.2004 г. и 656571 руб. по НДФЛ за 2005 г.
В решении Инспекции указано, что по данным карточки лицевого счета общества за 2004 г. налог на доходы физических лиц перечислен в сумме 545595 руб., за 2005 г. - в сумме 415235 руб. Таким образом, по состоянию на 01.01.2006 г. общество имеет задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 485620 руб.
По смыслу пунктов 3, 9 ст. 46 НК РФ в случае пропуска налоговым органом срока вынесения решения о взыскании налога, пеней налоговый орган при отсутствии судебного решения о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) сумм налога, пеней не вправе принудительно взыскивать задолженность.
Решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока. В соответствии с п. 1 ст. 70 НК РФ требование об уплате налога должно быть направлено не позднее трех месяцев с момента наступления срока уплаты.
Налоговый орган знал о наличии недоимки за 2004 г. в 2005 г. (заявитель своевременно представил 17.03.2005 г. в налоговый орган декларацию по НДФЛ за 2003 г.), а за 2005 г. в 2006 г. (декларация за 2005 г. представлена в налоговый орган 16.03.2006 г.). 21 марта 2006 г. заявитель обратился в Инспекцию с заявление об обязании зачесть излишне уплаченный земельный налог в счет погашения недоимки по НДФЛ, т.е. сумм недоимки за 2004 - 2005 г.г.
В рамках рассмотрения Арбитражным судом Московской области дела N А41-К2-11848/06 между обществом и Инспекцией о зачете излишне уплаченного земельного налога в счет погашения задолженности по НДФЛ, по которому 03.11.2006 г. принято решение о возврате излишне уплаченного земельного налога, исследовался вопрос о наличии у общества недоимки по НДФЛ и представитель налогового органа не отрицал факт наличия у общества недоимки по НДФЛ, т.е. налоговый орган знал о наличии недоимки по НДФЛ, однако требование выставлено не было и решения о взыскании спорных сумм не принимались.
Судом не дана оценка тому, что налоговый органа заранее знал о наличии недоимки, т.к. обладал информацией о суммах подлежащих уплате за предыдущий год и о сумма уже уплаченных, все уплаченные суммы разносятся по счета УФК и данные сразу поступают в Инспекцию.
Налоговым органом срок на принудительное взыскание данных сумм в соответствии со ст. 46 - 47 НК РФ пропущен, в связи с чем недоимка по НДФЛ за период 2004 - 2005 г.г. у общества отсутствует.
Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу общества, составленный в порядке ст. 262 АПК РФ, в котором считает доводы апелляционной жалобы несостоятельными, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В обоснование своих доводов Инспекции указала, что согласно сведениям о доходах физических лиц, представленным в Инспекцию за 2004 г. - 27.03.2005 г., обществом начислен налог на доходы физических лиц в сумме 1374644 руб., за 2005 г. - 21.03.2006 г. налог начислен в сумме 1071806.
По данным карточки лицевого счета общества за 2004 г. налог на доходы физических лиц перечислен в сумме 545595 руб., за 2005 г. - в сумме 415235 руб.
Таким образом, по состоянию на 01.01.2006 г. общество имеет задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 1485620 руб.
В нарушение п. 6 ст. 226 части 2 Налогового кодекса РФ налоговый агент в лице заявителя несвоевременно перечислил в бюджет налог с доходов физических лиц за 2004 г., 2005 г.
Статьей 226 НК РФ определены особенности исчисления налога на доходы физических лиц налоговыми агентами, порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами. Согласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
Российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, источником которых они являются, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную по соответствующей ставке.
Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка 13 процентов, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
Исчисление суммы налога производится без учета доходов, полученных налогоплательщиком от других налоговых агентов, и удержанных другими налоговыми агентами сумм налога.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
В соответствии со ст. 229 НК РФ налоговая декларация представляется налогоплательщиками перечисленными в статьях 227 и 228 НК РФ. Указанными статьями установлен перечень лиц, на которых возложена обязанность по представлению налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц, а именно это физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой.
Пунктом 1 ст. 230 НК РФ установлено, что налоговые агенты по налогу на доходы физических лиц ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде.
Министерство РФ по налогам и сборам Приказом от 31.10.2003 г. N БГ-3-04/583 утвердило форму отчетности по НДФЛ:
форму N 1-НДФЛ Налоговая карточка по учету доходов физических лиц
форму N 2-НДФЛ Справка о доходах физического лица.
На основании изложенного следует, что законом не предусмотрена такая форма отчета по НДФЛ как налоговая декларация для организаций, являющихся налоговыми агентами.
Следовательно доводы налогоплательщика о пропуске налоговым органом срока на взыскание налога, исчисляемого с момента представления налоговых деклараций не основаны на действующих нормах законодательства о налогах и сборах.
В соответствии с п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).
Названная статья, устанавливая срок давности привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения предусматривает, что исчисление этого срока со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. 120, ст. 122 НК РФ, в отношении которых исчисление срока давности применяется со следующего дня после окончания налогового периода.
Трехлетний срок давности согласуется с ограничением срока на проведение налоговой проверки, установленным ст. 87 НК РФ, согласно которому налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года, непосредственно предшествующие году проведения проверки, а также со сроком хранения отчетной документации.
В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 г. N 9-П отмечено, что течение срока давности привлечения лица к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений прекращается с момента оформления акта налоговой проверки, а в случае отсутствия необходимости в составлении такого акта - с момента вынесения соответствующего решения руководителем налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.
Порядок принудительного взыскания не уплаченных в добровольном порядке в установленный срок сумм налога путем обращения взыскания на денежные средства и имущество налогоплательщика устанавливается ст. 46, 47 НК РФ. Согласно п. 3 ст. 46 НК РФ решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога.
Решение налогового органа вступает в силу по истечении 10 рабочих дней со дня его вручения лицу (его представителю), в отношении которого оно вынесено и может быть обжаловано до момента вступления в силу путем подачи апелляционной жалобы.
Поскольку подача апелляционной жалобы приостанавливает срок вступления в силу решения налогового органа и на настоящий момент решение N 12/28 от 06.08.2007 г. о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения не вступило в силу, то требования об уплате налога, пени и штрафа организации не выставлялись, а следовательно срок на принудительное взыскание недоимки по НДФЛ за 2004 - 2005 гг. не истек. Аналогичный вывод содержится в решении N 22-16/58080 УФНС России по Московской области.
Судом первой инстанции всесторонне и полно выяснены все обстоятельства имеющие значение для дела и применен закон, подлежащий применению, а доводы заявителя обоснованно отклонены.
В судебном заседании представитель Инспекции доводы отзыва поддержал, просил апелляционный суд решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Выслушав представителя Инспекции, обсудив доводы апелляционной жалобы, проверив в порядке статей 258, 266, 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев имеющиеся в деле доказательства, пришел к выводу, что обжалуемый судебный акт суда первой инстанции должен быть оставлен без изменения, а апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.
Как установлено в судебном заседании и подтверждено исследованными по делу доказательствами:
В соответствии со ст. 89 НК РФ Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества, по результатам которой составлен акт от 21.06.2007 г. N 12/25 (л.д. 18 - 28 т. 1).
Начальник Инспекции, рассмотрев указанный акт выездной налоговой проверки вынес решение от 06.08.2007 г. N 12/28 (л.д. 9 - 15 т. 1), в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной:
- - п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по земельному налогу за 2004 год в виде штрафа в сумме 437 253 руб.;
- - п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по ЕСН в виде штрафа в сумме 50 200 руб.;
- - п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по НДФЛ в виде штрафа в сумме 28 250 руб.;
- - п. 1 ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ в виде штрафа в сумме 297 124 руб.
Кроме того, заявителю предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 1 485 620 руб. и начислены пени на данную недоимку в сумме 318 191 руб.
Не согласившись с указанным решение общество обратилось в УФНС по Московской области с жалобой на решение Инспекции N 12/28 от 06.08.2007 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в которой просит отменить данное решение налогового органа.
Решением УФНС по Московской области N 22-16/58080 от 15.02.2008 г. жалоба на решение Инспекции N 12/28 от 06.08.2007 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения, решение Инспекции N 12/28 от 06.08.2007 г. - без изменения.
В соответствии со ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:
1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
3) иные обстоятельства, которые налоговым органом или судом могут быть признаны смягчающими ответственность.
Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.
В соответствии со ст. 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных статьями главы 16 настоящего Кодекса.
При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 настоящего Кодекса за совершение налогового правонарушения.
В соответствии со ст. 112 и 114 НК РФ судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность обстоятельства напрямую не указанные в НК РФ. Наличие указанных обстоятельств должно устанавливаться ходе рассмотрения материалов налоговой проверки. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.
Обстоятельств, отягчающих ответственность, налоговым органом при вынесении оспариваемого решения не установлено.
Суд апелляционной инстанции считает правомерными выводы суда первой инстанции о признании в качестве смягчающих следующих обстоятельств:
- - одной из основных причин совершения истцом правонарушений послужило хищение у него бухгалтерских документов по ЕСН и НДФЛ (л.д. 92 - 95, 133 т. 1);
- - сумма земельного налога, подлежащего уплате по непредставленной декларации за 2004 год, составила 128 604 руб., а сумма штрафа за ее непредставление - 437 253 руб. Кроме того, у заявителя по состоянию на 01.01.2004 г. имелась, подтвержденная вступившими в законную силу судебными актами, переплата по земельному налогу в сумме 854 561 руб. (л.д. 16 - 27 т. 2), следовательно, данное правонарушение не повлекло вредных последствий для бюджета;
- - тяжелое финансовое положение истца (л.д. 96 - 102 т. 1);
- - общество является производственным предприятием (л.д. 51 - 52 т. 1);
- Поскольку пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд первой инстанции по результатам оценки соответствующих обстоятельств (характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика и т.д.) вправе уменьшить размер подлежащего взысканию штрафа более чем в два раза. На это указано и в пункте 19 совместного Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.99 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
Кроме того, Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлениях от 15.07.1999 г. N 11-П, от 11.03.1998 года N 8-П, и от 12.05.1998 года N 14-П отметил, что санкции должны отвечать вытекающим из Конституции РФ требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, компенсационного характера применяемых санкций, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств.
При указанных обстоятельствах суд первой инстанции руководствуясь п. 3 ст. 114 НК РФ правомерно уменьшил размер суммы штрафа:
- - по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по земельному налогу за 2004 год до 43 725 руб. 30 коп.;
- - по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по ЕСН до 5 020 руб.;
- - по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по НДФЛ до 2 825 руб.;
- - по п. 1 ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ до 29 712 руб. 40 коп.
Таким образом, оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной:
- - п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по земельному налогу за 2004 год в виде штрафа в сумме 393 527 руб. 70 коп. (437 253 руб. - 43 725 руб. 30 коп.); - п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по ЕСН в виде штрафа в сумме 5 180 руб. (50 200 руб. - 5 020 руб.);
- - п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов по НДФЛ в виде штрафа в сумме 25 425 руб. (28 250 руб. - 2 825 руб.); - п. 1 ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ в виде штрафа в сумме 267 411 руб. 60 коп. (297 124 руб. - 29 712 руб. 40 коп.).
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции не находит оснований для признания недействительным оспариваемого решения в части предложения обществу уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 1 485 620 руб. и начисления пени на данную недоимку в сумме 318 191 руб. по следующим основаниям.
Факт наличия у общества недоимки по НДФЛ за 2004 г. и 2005 г. (соответствующий налог был удержан, но не уплачен в бюджет), а также правильность расчета пени на указанную сумму недоимки подтвержден материалами выездной налоговой проверки и заявителем не оспаривается.
Общество ссылается на представление им в налоговый орган сведений о доходах физических лиц за 2005 и 2006 г.г. соответственно, 02.03.2005 г. и 21.03.2006 г. (л.д. 120 - 132 т. 1).
Таким образом, заявитель полагает, что налоговый орган, зная о наличии данной недоимки, соответственно, в 2005 и 2006 годах, пропустил установленный п. 1 ст. 70 в совокупности с п. 3 и п. 9 ст. 46 НК РФ срок на ее принудительное взыскание, с учетом положений ст. 230 НК РФ. соответственно, с 1 апреля 2005 г. и 1 апреля 2006 г. (т. 2 л.д. 15).
В соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
Согласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
В соответствии с п. 6 ст. 225 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В соответствии со ст. 229 НК РФ налоговая декларация представляется налогоплательщиками, перечисленными в статьях 227 и 228 НК РФ. Указанными статьями установлен перечень лиц, на которых возложена обязанность по представлению налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц, а именно это физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой.
В соответствии с п. 1 ст. 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, которая установлена Министерством финансов РФ.
Налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Министерство РФ по налогам и сборам Приказом от 31.10.2003 г. N БГ-3-04/583 утвердило форму отчетности по НДФЛ:
форму N 1-НДФЛ Налоговая карточка по учету доходов физических лиц
форму N 2-НДФЛ Справка о доходах физического лица.
На основании изложенного следует, что законом не предусмотрена такая форма отчета по НДФЛ как налоговая декларация для организаций, являющихся налоговыми агентами.
В соответствии со ст. 14 Федерального закона от 27 июля 2006 года N 137-ФЗ налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, не завершенные до 1 января 2007 года, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона. При этом оформление результатов указанных налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля осуществляется в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.
Рассматриваемое решение налогового органа было вынесено на основании акта по результатам налоговой проверки, начатой 31.10.2006 г., а законченной 20.06.2007 г.
В рамках данной налоговой проверки Инспекцией проверялась, в частности, правильность исчисления, полнота и своевременность уплаты НДФЛ за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2005 г.
Согласно ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.
В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.
В силу ст. 88 НК РФ камеральные проверки проводятся на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Выездная налоговая проверка согласно ст. 89 НК РФ проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа. Ее целью является проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика (налогового агента) на основе изучения, как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.
В силу предоставленных ст. 87 НК РФ полномочий налоговый орган провел выездную налоговую проверку соблюдения обществом как налоговым агентом законодательства о налоге на доходы физических лиц, правильности удержания и своевременности перечисления удержанных сумм этого налога, включив в проверяемый период три календарных года деятельности налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.
Законодательство о налогах и сборах не содержит требования обязательном проведении налоговым органом камеральных проверок всех представленных налогоплательщиком деклараций и сведений (это - право налогового органа, а не его обязанность).
Также НК РФ не содержит запрета на проведение выездной налоговой проверки в случае осуществления камеральной проверки, а также не связывает сроки взыскания неуплаченных налогов по итогам выездной налоговой проверки с фактом выявленной недоимки по ним в рамках камеральной проверки.
Согласно ст. 87 НК РФ выездная налоговая проверка является самостоятельной налоговой проверкой, которой могут быть охвачены три предыдущих календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сборов и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Камеральные проверки фактически являются текущими и осуществляются по факту представления налоговой декларации и документов в обоснование исчисления и уплаты налогов. Проверка в рамках выездной налоговой проверки правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов (в том числе и по результатам камеральной проверки ранее представленных декларации и документов) не противоречит нормам законодательства о налогах и сборах.
В соответствии со ст. 123 НК РФ неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
Поскольку событие налогового правонарушения, а также наличие вины лица в совершении налогового правонарушения устанавливаются на основании обстоятельств, выявленных при проведении проверки, факт уплаты налога организацией - налоговым агентом до вынесения решения о привлечении ее к налоговой ответственности не является при указанных обстоятельствах основанием для освобождения организации от ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что заявитель - налоговый агент, удержавший у налогоплательщика налог на доходы физических лиц, не перечисливший суммы такого налога в установленный НК РФ срок, правомерно привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).
При применении указанного срока давности судам надлежит исходить из того, что в контексте статьи 113 Кодекса моментом привлечения к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в установленном Кодексом порядке и сроки решения о привлечении лица к налоговой ответственности.
Пленум ВАС РФ в Постановлении от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового Кодекса Российской Федерации" в п. 37 разъяснил, что в соответствии с пунктом 1 статьи 115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкции).
При применении указанной нормы необходимо иметь в виду, что исчисление данного срока со дня составления акта производится в случае привлечения налогоплательщика (налогового агента) к ответственности по результатам выездной налоговой проверки, а также в случае привлечения к установленной Кодексом ответственности лиц, не являющихся налогоплательщиками (налоговыми агентами), поскольку только в этих случаях НК РФ предусматривает составление акта (пункт 1 статьи 100 и пункт 1 статьи 101.1).
Учитывая, что Кодекс не предусматривает составления налоговым органом акта по результатам использования в отношении налогоплательщика (налогового агента) иных, помимо выездной налоговой проверки, форм налогового контроля, установленный пунктом 1 статьи 115 НК РФ срок в этих случаях должен исчисляться со дня обнаружения соответствующего правонарушения, который определяется исходя из характера конкретного правонарушения, а также обстоятельств его совершения и выявления.
О несвоевременном перечислении заявителем удержанного налога с дохода физических лиц за 2004 - 2005 г.г. налоговому органу стало известно при проведении выездной налоговой проверки за период с 01.01.2003 г. по 31.12.2005 г., по результатам которой составлен акт от 21 июня 2007 г. N 12/25.
Решение о привлечении к ответственности за данной правонарушение налоговым органом вынесено 06.08.2007 г., то есть в пределах срока давности, установленного ст. 113 НК РФ.
Согласно ст. 75 НК РФ. пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
Таким образом начисление пени в сумме 318 191 руб. на сумму недоимки по НДФЛ в сумме 1 485 620 руб. произведено Инспекцией правомерно.
Порядок принудительного взыскания не уплаченных в добровольном порядке в установленный срок сумм налога путем обращения взыскания на денежные средства и имущество налогоплательщика устанавливается ст. 46, 47 НК РФ. Согласно п. 3 ст. 46 НК РФ решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога.
Решение налогового органа вступает в силу по истечении 10 рабочих дней со дня его вручения лицу (его представителю), в отношении которого оно вынесено и может быть обжаловано до момента вступления в силу путем подачи апелляционной жалобы.
Поскольку подача апелляционной жалобы приостанавливает срок вступления в силу решения налогового органа и на настоящий момент решение N 12/28 от 06.08.2007 г. о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения не вступило в силу, то требования об уплате налога, пени и штрафа организации не выставлялись, а следовательно срок на принудительное взыскание недоимки по НДФЛ за 2004 - 2005 гг. не истек.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что доводы налогоплательщика о пропуске налоговым органом срока на взыскание налога, исчисляемого с момента представления налоговых деклараций не основаны на действующих нормах законодательства о налогах и сборах.
Кроме того, из оспариваемого решения не следует, что налоговый орган осуществлял какие-либо действия по принудительному взысканию с общества налогов и пени в порядке ст. 46 и 47 НК РФ. Содержащееся в оспариваемом решении предложение заявителю уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 1 485 620 руб. и пени на данную недоимку в сумме 318 191 руб. не свидетельствует об их принудительном взыскании.
Суд апелляционной инстанции считает, что доводы апелляционной жалобы общества ошибочны и основаны на неправильном толковании норм налогового законодательства. При этом в апелляционной жалобе не приведено доказательств, указывающих на ошибочность выводов решения суда первой инстанции, нарушения судом первой инстанции норм материального и процессуального права.
Апелляционная инстанция не находит и безусловных оснований для отмены обжалуемого решения, так как не усматривает процессуальных нарушений при принятии названного судебного акта, перечисленных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь ст. ст. 258, 266, 268, п. 1 ст. 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Московской области от 12 декабря 2007 г. по делу N А41-К2-16027/07 - оставить без изменения, а апелляционную жалобу ЗАО "Жуковский деревообрабатывающий завод" - без удовлетворения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)