Судебные решения, арбитраж
Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
от 6 июля 2005 г. Дело N 10АП-1318/05-АК
Резолютивная часть постановления объявлена 29 июня 2005 г.
Полный текст постановления изготовлен 6 июля 2005 г.
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи К.А.М., судей - М., Ч., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи В., при участии в заседании: от заявителя - К.А.Ю., адвокат, регистрационный N 77/7384 по г. Москве, удостоверение выдано 14.07.2004 N 7323, доверенность б/н от 19.08.04 до 31.12.05, от органа - Ц., гл. спец. юр. отдела, доверенность 03-15-06/10 от 11.01.05, сроком до 31.12.05, удостоверение 265110, выдано 28.07.04, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы РФ N 2 по Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 22 марта 2005 г. по делу А41-К2-6369/04, принятое судьей С., по заявлению Открытого акционерного общества "160 Домостроительный комбинат" г. Королев Московской области к Межрайонной инспекции Министерства по налогам и сборам РФ N 2 по Московской области о признании недействительными решения, требования,
Открытое акционерное общество "160 Домостроительный комбинат" г. Королев Московской области (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной инспекции Министерства по налогам и сборам N 2 Московской области (далее - Инспекция) о признании недействительным пункта 1.1, подпункта "б" пункта 2.1 и подпункта "г" пункта 2.1 в части пени в размере 42199 руб. решения N 12-27-48 от 09 марта 2004 года и требования N 110 от 09 марта 2004 года об уплате налоговой санкции в части штрафа по налогу на прибыль в сумме 238 руб., в части налога на прибыль в сумме 1447066 руб. и пени по налогу на прибыль в сумме 42199 руб.
В обоснование заявления общество указало, что доначисление налога на прибыль за 1999 г. не входит в проверяемый период с 01.10.2000 по 31.12.2002 и противоречит положениям ст. 87 Налогового кодекса РФ, предусматривающий, что налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. По мнению Общества, исходя из положений ст. 78 НК РФ, следует вывод о том, что зачет сумм излишне уплаченного налога означает фактический возврат налогоплательщику сумм излишне уплаченного налога, то есть получение налогоплательщиком внереализационного дохода, который в силу ст. ст. 247, 250 НК РФ входит в состав налогооблагаемой прибыли. В силу п. 10 ст. 250 НК РФ доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде, признаются внереализационными доходами налогоплательщика, а пунктом 6 ст. 271 НК РФ датой получения такого дохода определена дата его выявления, то есть 2003 г.
Решением Арбитражного суда Московской области от 22 марта 2005 г. по делу А41-К2-6369/04 заявленные требования Общества удовлетворены.
В обоснование своего решения суд первой инстанции указал, что Обществом не допущено нарушения законодательства о налогах и сборах при определении и налогообложении дохода, в виде зачтенной суммы излишне уплаченного земельного налога. Представленные в судебном заседании доказательства подтверждают отражение Обществом в 2003 г. внереализационного дохода в сумме 3384506 руб. Выводы Инспекции, изложенные в обжалуемом решении, не соответствуют ст. ст. 41, 247, 250 и 271 НК РФ и нарушают законные права и интересы Общества как налогоплательщика.
Не согласившись с решением Арбитражного суда Московской области от 22 марта 2005 г. по делу А41-К2-6369/04, Инспекция обратилась в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит судебный акт отменить, отказав Обществу в удовлетворении заявленных требований.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указала, что ст. 54 НК РФ позволяет налогоплательщику корректировать налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки, но при обязательном условии невозможности определения периода совершения ошибки. Статья 54 НК РФ не может противоречить ст. ст. 41, 250, 271, 247 НК РФ, а наоборот, данные статьи дополняют ст. 54 НК РФ. Инспекция также считает, что в рассматриваемом случае не применимы положения пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ, а согласно ст. 81 НК РФ при обнаружении в налоговой декларации ошибок в виде неотражения или неполного отражения сведений, проводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, заявитель обязан был внести в нее необходимые дополнения и изменения.
Общество не согласно с апелляционной жалобой налогового органа по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, составленном в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. В отзыве на апелляционную жалобу Общество просит решение суда первой инстанции по настоящему делу оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
При этом Общество указывает, что на основании решений Арбитражного суда Московской области по делам N А41-К2-8306/03 и N А41-К2-6591/03, вступивших в законную силу, инспекция в 2003 г. произвела Обществу зачет сумм излишне уплаченного налога за 1999 - 2001 гг. в сумме 3384506 руб. и отразила данную операцию в карточке лицевого счета. Осуществив в 1999 - 2001 гг. расходы в виде земельного налога в размере 3384506 руб. Общество обоснованно включило их в тех периодах в состав внереализационных расходов на основании пп. "э" п. 2 и п. 12 Положения о составе затрат, утв. Постановлением Правительства РФ от 05 августа 1992 г. N 552. Обнаружив в 2003 г. излишнюю уплату земельного налога в прошедших периодах, Общество реализовало принадлежащие ему право на зачет, предусмотренное пп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ. В силу п. 10 ст. 250 НК РФ доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде, признаются внереализационными доходами налогоплательщика, а пунктом 6 ст. 271 НК РФ датой получения такого дохода определена дата его выявления, то есть 2003 г.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции произведена замена лица, участвующего в деле в порядке процессуального правопреемства по ст. 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации - Межрайонной инспекции Министерства по налогам и сборам РФ N 2 по Московской области на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы РФ N 2 по Московской области.
Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, обсудив доводы апелляционной жалобы, проверяя в порядке статей 258, 266, 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, суд апелляционной инстанции повторно рассмотрел имеющиеся в деле и дополнительно представленные доказательства, пришел к выводу, что обжалуемый судебный акт суда первой инстанции должен быть оставлен без изменения, а апелляционная жалоба Инспекции - без удовлетворения.
Как установлено в судебном заседании и подтверждено исследованными по делу доказательствами.
В период с 26.09.2003 по 10.12.2003 Межрайонной инспекцией МНС РФ N 2 по Московской области проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "160 Домостроительный комбинат", оформленная актом N 12-27-65 от 10.02.2004 выездной налоговой проверки (т. 1, л. д. 15 - 28). Согласно ст. 87 НК РФ налоговый орган проверил деятельность Общества за период с 01 октября 2000 по 31 декабря 2002 года.
По результатам проверки Инспекцией было вынесено решение N 12-27-48 от 09.03.2004, в соответствии с которым Обществу в составе иных налогов доначислены налог на прибыль в сумме 1447066 рублей и пени по налогу на прибыль в сумме 42199 рублей, и в соответствии со статьей 122 НК РФ Инспекция привлекла Общество к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 238 рублей (т. 1, л. д. 10 - 12).
На основании указанного решения Инспекцией были выставлены требование N 110 "Об уплате налога" на сумму налога на прибыль в размере 1447066 рублей и пеней - 42199 рублей и требование "Об уплате налоговой санкции" N 110 по налогу на прибыль в размере 238 рублей (т. 1, л. д. 13, 14).
Согласно материалам дела основанием для доначисления Обществу налога на прибыль за 1999 - 2001 годы в сумме 1447066 рублей является то, что 20 марта 2003 года Общество обратилось в Инспекцию с заявлением о зачете земельного налога в сумме 3384506 рублей, излишне уплаченного в 1999 - 2001 годах. Инспекцией своевременно не был проведен зачет излишне уплаченного налога в связи с чем Общество было вынуждено обратиться в арбитражный суд с требованием признать незаконным бездействие налогового органа, выразившееся в непроведении зачета излишне уплаченного земельного налога в сумме 3384506 рублей.
Рассмотрев заявление Общества, Арбитражный суд Московской области 08 августа 2003 года принял решение по делу N А41-К2-6591/03, которым признал незаконным бездействие Инспекции по непроведению зачета земельного налога излишне уплаченного Обществом в 1999 - 2001 годах в сумме 3384506 рублей.
При этом по факту проверки уточненных деклараций по земельному налогу за указанный период, предъявленных Обществом вместе с заявлением о зачете N 65 от 20.03.2003 Инспекцией была проведена камеральная проверка. По итогам проверки Инспекция приняла решение N 09-27/161 от 14.05.2003, которым Обществу была доначислена сумма земельного налога, предъявленная к зачету.
Не согласившись с решением Инспекции N 09-27/161 от 14.05.2003, заявитель обратился в арбитражный суд. В результате рассмотрения дела N А41-К2-8306/03 26 ноября 2003 г. Арбитражный суд Московской области признал недействительным указанное решение Инспекции.
Решения Арбитражного суда Московской области по делам N А41-К2-8306/03 и N А41-К2-6591/03 вступили в законную силу и были оставлены без изменения Федеральным арбитражным судом Московского округа.
В результате исполнения указанных судебных актов Инспекция произвела зачет сумм излишне уплаченного налога в сумме 3384506 рублей и отразила данную операцию в карточке лицевого счета Общества.
По мнению Инспекции, проведение зачета излишне уплаченного земельного налога, учтенного Обществом в течение 1999 - 2001 годов в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, повлекло возникновение у Общества обязанности внести соответствующие корректировки в декларации по налогу на прибыль за 1999, 2000 и 2001 годы, а именно уменьшить расходы на сумму зачтенного налога и произвести доплату в бюджет налога на прибыль за 1999, 2000 и 2001 годы в сумме 1447066 рублей.
Как следует из пункта 2 описательной части обжалуемого решения, Инспекция указывает, что Общество в нарушение статей 54 и 81 НК РФ не провело корректировку налога на прибыль в связи с уменьшением земельного налога, повлекшим уменьшение себестоимости и увеличение налогооблагаемой базы. Инспекция указывает, что по перерасчетам налоговых обязательств, связанных с выявлением ошибок в прошлых налоговых периодах до 01.01.2002, налогоплательщик обязан представить в налоговый орган уточненную декларацию по форме, установленной Инструкцией МНС РФ от 15.06.2000 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций".
Таким образом, основываясь на положениях статьи 54 НК РФ, Инспекция сделала вывод, что Общество, не внеся исправления в декларации по налогу на прибыль 1999 - 2001 годов, занизило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в размере 3384506 рублей и, соответственно, не доплатило в бюджет налог на прибыль в сумме 1447066 рублей. Инспекцией начислены Обществу пени по налогу на прибыль за несвоевременную уплату налога на прибыль в 1999, 2000 и 2001 годах с момента проведения зачета излишне уплаченного земельного налога - внесение исправительных записей в карточку лицевого счета Общества.
Суд апелляционной инстанции согласен с выводами суда первой инстанции о несоответствии позиции Инспекции законодательству о налогах и сборах, поскольку, осуществив в 1999 - 2001 годах расходы в виде земельного налога в размере 3384506 рублей, Общество включило их в состав себестоимости производимых товаров (работ, услуг) в соответствии с положениями Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27 декабря 1991 года N 2116-1 и "Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли", утвержденным Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552.
В соответствии с подпунктом "э" пункта 2 указанного Положения N 552 от 05.08.1992 в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются налоги, сборы, платежи и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком.
Пунктом 12 Положения N 552 от 05.08.1992 было предусмотрено, что затраты, в том числе и налоги, включаются в себестоимость того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты.
К указанным налогам, в частности, относился земельный налог, уплачиваемый Обществом в соответствии с пп. "б" п. 1 ст. 21 Закона РФ N 2118-1 от 27.12.91 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и Законом РФ "О плате за землю" от 11 октября 1991 г. N 1738-1.
Приложением N 1 к Закону РФ "О плате за землю" от 11 октября 1991 г. N 1738-1 были предусмотрены средние ставки земельного налога. Однако в процессе применения Закона РФ "О плате за землю" порядок расчета суммы земельного налога был дополнен повышающими коэффициентами к ставкам земельного налога.
С 1999 г. указанные коэффициенты ежегодно вводились законами о федеральных бюджетах на соответствующий финансовый год.
На 1999 г. коэффициент был введен статьей 15 Закона РФ N 36-ФЗ от 22.02.99 "О федеральном бюджете на 1999 год", на 2000 год - статьей 18 Закона РФ N 227-ФЗ от 31.12.1999 "О федеральном бюджете на 2000 г.", на 2001 год - статьей 12 Закона РФ N 150-ФЗ от 27 декабря 2000 г. "О федеральном бюджете на 2001 год". С 1999 г. по 2001 г. Общество рассчитывало и уплачивало сумму земельного налога с учетом всех коэффициентов, вводимых ежегодно к ставкам земельного налога, и учитывало указанную сумму земельного налога в составе себестоимости продукции в соответствии с подпунктом "э" пункта 2 Положения N 552 от 05.08.1992.
Суд апелляционной инстанции согласен с выводами суда первой инстанции, что, реально осуществив расходы в виде уплаченного земельного налога в сумме 3384506 рублей, Общество в период 1999 - 2001 годов включило их в себестоимость продукции, что указывает на отсутствие в этот период каких-либо нарушений Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", и задолженности перед бюджетом.
Суд апелляционной инстанции считает, что, обнаружив в 2003 году излишнюю уплату земельного налога в прошедших периодах, Общество реализовало принадлежащее ему право на их зачет, предусмотренное пп. 5 п. 1 статьи 21 НК РФ.
Арбитражный суд Московской области в результате рассмотрения дел N А41-К2-6591/03 и N А41-К2-8306/03 обязал Инспекцию произвести зачет земельного налога, излишне уплаченного Обществом в период с 1999 по 2001 год, признал незаконным бездействие Инспекции, выразившееся в непроведении Обществу зачета сумм излишне уплаченного в 1999 - 2001 годах земельного налога, а также признал недействительным решение N 09-27/161 от 14 мая 2003 г. и требование N 260 от 14 мая 2003 года.
Как указано выше, решениями арбитражного суда, оставленными без изменения Федеральным арбитражным судом Московского округа, установлен факт излишней уплаты Обществом в 1999 - 2001 годах земельного налога, в сумме 3384506 рублей. Как указано в Постановлении Президиума ВАС РФ N 2046/04 от 29.06.2004, по своему экономическому содержанию между зачетом и возвратом налоговых платежей существенных различий не имеется и фактически зачет излишне уплаченных сумм налога является разновидностью (формой) возврата этих сумм, восстановлением имущественного положения налогоплательщика.
По мнению апелляционного суда, из этого следует, что зачет сумм излишне уплаченного земельного налога принес Обществу в 2003 году экономическую выгоду, иными словами, доход в размере 3384506 рублей.
Статьей 41 НК РФ предусмотрено, что в соответствии с положениями НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала" НК РФ.
Суд апелляционной инстанции считает, что Общество, руководствуясь данной нормой, определило полученную экономическую выгоду в виде суммы зачтенного земельного налога по правилам действующих в 2003 году норм главы 25 ГК РФ "Налог на прибыль организаций".
В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях настоящей главы относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации); внереализационные доходы. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса, с учетом положений настоящей главы. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы". Пунктом 1 статьи 249 НК РФ предусмотрено, что "в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав". Статья 250 НК РФ указывает, что "в целях настоящей главы внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 настоящего Кодекса". На основании данных положений Общество с учетом закрепленной НК РФ классификацией доходов определило полученную экономическую выгоду от произведенного зачета сумм земельного налога как внереализационный доход. Перечень внереализационных доходов, увеличивающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, указан в статье 250 НК РФ и является исчерпывающим, то есть не подлежит расширению.
Из всех видов доходов, указанных в статье 250 НК РФ экономическую выгоду от проведенного зачета сумм земельного налога можно классифицировать только как доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налоговом) периоде (подпункт 10 статьи 250 НК РФ).
Таким образом, классифицировав экономическую выгоду от проведенного зачета сумм земельного налога как доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налоговом) периоде, Общество обоснованно отразило данный доход в составе иных внереализационных доходов текущего налогового периода 2003 года. При этом, применяя порядок признания доходов "методом начисления", Общество при определении даты получения указанного внереализационного дохода руководствовалось пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ, согласно которому датой выявления дохода прошлых лет является дата выявления дохода, то есть дата получения и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода.
Таким документом (основанием) является решение Арбитражного суда Московской области от 08.08.2003 по делу N А41-К2-6591/03.
Зачтенная сумма земельного налога в размере 3384506 рублей была отражена Обществом в декларации по налогу на прибыль за 2003 год как внереализационный доход (строка 030, лист N 2, и строка 080 приложения N 6 к листу 2 декларации).
При отражении суммы зачтенного налога в декларации по налогу на прибыль за 2003 год Общество обоснованно руководствовалось статьями 41, 247, 250 и 271 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции считает, что при этом Общество правомерно не произвело корректировку налоговой базы по налогу на прибыль (в сторону увеличения) за 1999, 2000 и 2001 годы на основании положений пункта 1 статьи 54 НК РФ, так как это противоречит статьям 41, 247, 250, 271 НК РФ в их взаимосвязи и влечет за собой двойное налогообложение одних и тех же доходов.
С 2002 года правила исчисления и уплаты налога на прибыль, порядок отражения доходов и их классификация регламентируются положениями главы 25 НК РФ. Экономическая выгода в виде сумм зачтенного земельного налога выявлена в момент действия главы 25 НК РФ, следовательно, она подлежит налогообложению в порядке, действующем в 2003 году.
Суд апелляционной инстанции согласен с выводами суда первой инстанции о том, что статьи 247, 250 и 271 НК РФ содержатся во второй части НК РФ, следовательно, они являются специальными по отношению к нормам первой части НК РФ (ст. 54 НК РФ) и имеют преимущество при возникшей юридической конкуренции норм права.
В соответствии с изложенным суд первой инстанции правомерно установил, что Обществом не допущено нарушений законодательства о налогах и сборах при определении и налогообложении дохода в виде зачтенной суммы излишне уплаченного земельного налога. Представленные в судебном заседании доказательства подтверждают отражение Обществом в 2003 году внереализационного дохода в сумме 3384506 рублей.
Следовательно, выводы Инспекции, изложенные в обжалуемом решении, не соответствуют статьям 41, 247, 250 и 271 НК РФ и нарушают законные права и интересы Общества как налогоплательщика.
Согласно статье 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Как следует из акта проверки, составленного по итогам проведенной выездной налоговой проверки Общества, проверка проводилась за период с 01.10.2000 по 31.12.2002.
Кроме того, суд первой инстанции правомерно не согласился с доводами инспекции, указав, что такое понятие, как ошибка, в рассматриваемом случае неуместно, поскольку в проверяемом периоде (1999 - 2002 г. г.) налог на прибыль был исчислен правильно и, следовательно, обнаружение ошибки невозможно.
Апелляционная инстанция не находит и безусловных оснований для отмены обжалуемого решения, так как не усматривает процессуальных нарушений при принятии названного судебного акта, перечисленных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 269, 176, 258, 266, 268, п. 1 ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Десятый арбитражный апелляционный суд
решение Арбитражного суда Московской области от 22 марта 2005 г. по делу А41-К2-6369/04 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы РФ N 2 по Московской области - без удовлетворения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕСЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 06.07.2005 ПО ДЕЛУ N 10АП-1318/05-АК
Разделы:Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕСЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
по проверке законности и обоснованности решений
арбитражных судов, не вступивших в законную силу
от 6 июля 2005 г. Дело N 10АП-1318/05-АК
Резолютивная часть постановления объявлена 29 июня 2005 г.
Полный текст постановления изготовлен 6 июля 2005 г.
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи К.А.М., судей - М., Ч., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи В., при участии в заседании: от заявителя - К.А.Ю., адвокат, регистрационный N 77/7384 по г. Москве, удостоверение выдано 14.07.2004 N 7323, доверенность б/н от 19.08.04 до 31.12.05, от органа - Ц., гл. спец. юр. отдела, доверенность 03-15-06/10 от 11.01.05, сроком до 31.12.05, удостоверение 265110, выдано 28.07.04, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы РФ N 2 по Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 22 марта 2005 г. по делу А41-К2-6369/04, принятое судьей С., по заявлению Открытого акционерного общества "160 Домостроительный комбинат" г. Королев Московской области к Межрайонной инспекции Министерства по налогам и сборам РФ N 2 по Московской области о признании недействительными решения, требования,
УСТАНОВИЛ:
Открытое акционерное общество "160 Домостроительный комбинат" г. Королев Московской области (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной инспекции Министерства по налогам и сборам N 2 Московской области (далее - Инспекция) о признании недействительным пункта 1.1, подпункта "б" пункта 2.1 и подпункта "г" пункта 2.1 в части пени в размере 42199 руб. решения N 12-27-48 от 09 марта 2004 года и требования N 110 от 09 марта 2004 года об уплате налоговой санкции в части штрафа по налогу на прибыль в сумме 238 руб., в части налога на прибыль в сумме 1447066 руб. и пени по налогу на прибыль в сумме 42199 руб.
В обоснование заявления общество указало, что доначисление налога на прибыль за 1999 г. не входит в проверяемый период с 01.10.2000 по 31.12.2002 и противоречит положениям ст. 87 Налогового кодекса РФ, предусматривающий, что налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. По мнению Общества, исходя из положений ст. 78 НК РФ, следует вывод о том, что зачет сумм излишне уплаченного налога означает фактический возврат налогоплательщику сумм излишне уплаченного налога, то есть получение налогоплательщиком внереализационного дохода, который в силу ст. ст. 247, 250 НК РФ входит в состав налогооблагаемой прибыли. В силу п. 10 ст. 250 НК РФ доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде, признаются внереализационными доходами налогоплательщика, а пунктом 6 ст. 271 НК РФ датой получения такого дохода определена дата его выявления, то есть 2003 г.
Решением Арбитражного суда Московской области от 22 марта 2005 г. по делу А41-К2-6369/04 заявленные требования Общества удовлетворены.
В обоснование своего решения суд первой инстанции указал, что Обществом не допущено нарушения законодательства о налогах и сборах при определении и налогообложении дохода, в виде зачтенной суммы излишне уплаченного земельного налога. Представленные в судебном заседании доказательства подтверждают отражение Обществом в 2003 г. внереализационного дохода в сумме 3384506 руб. Выводы Инспекции, изложенные в обжалуемом решении, не соответствуют ст. ст. 41, 247, 250 и 271 НК РФ и нарушают законные права и интересы Общества как налогоплательщика.
Не согласившись с решением Арбитражного суда Московской области от 22 марта 2005 г. по делу А41-К2-6369/04, Инспекция обратилась в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит судебный акт отменить, отказав Обществу в удовлетворении заявленных требований.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указала, что ст. 54 НК РФ позволяет налогоплательщику корректировать налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки, но при обязательном условии невозможности определения периода совершения ошибки. Статья 54 НК РФ не может противоречить ст. ст. 41, 250, 271, 247 НК РФ, а наоборот, данные статьи дополняют ст. 54 НК РФ. Инспекция также считает, что в рассматриваемом случае не применимы положения пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ, а согласно ст. 81 НК РФ при обнаружении в налоговой декларации ошибок в виде неотражения или неполного отражения сведений, проводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, заявитель обязан был внести в нее необходимые дополнения и изменения.
Общество не согласно с апелляционной жалобой налогового органа по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, составленном в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. В отзыве на апелляционную жалобу Общество просит решение суда первой инстанции по настоящему делу оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
При этом Общество указывает, что на основании решений Арбитражного суда Московской области по делам N А41-К2-8306/03 и N А41-К2-6591/03, вступивших в законную силу, инспекция в 2003 г. произвела Обществу зачет сумм излишне уплаченного налога за 1999 - 2001 гг. в сумме 3384506 руб. и отразила данную операцию в карточке лицевого счета. Осуществив в 1999 - 2001 гг. расходы в виде земельного налога в размере 3384506 руб. Общество обоснованно включило их в тех периодах в состав внереализационных расходов на основании пп. "э" п. 2 и п. 12 Положения о составе затрат, утв. Постановлением Правительства РФ от 05 августа 1992 г. N 552. Обнаружив в 2003 г. излишнюю уплату земельного налога в прошедших периодах, Общество реализовало принадлежащие ему право на зачет, предусмотренное пп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ. В силу п. 10 ст. 250 НК РФ доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде, признаются внереализационными доходами налогоплательщика, а пунктом 6 ст. 271 НК РФ датой получения такого дохода определена дата его выявления, то есть 2003 г.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции произведена замена лица, участвующего в деле в порядке процессуального правопреемства по ст. 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации - Межрайонной инспекции Министерства по налогам и сборам РФ N 2 по Московской области на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы РФ N 2 по Московской области.
Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, обсудив доводы апелляционной жалобы, проверяя в порядке статей 258, 266, 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, суд апелляционной инстанции повторно рассмотрел имеющиеся в деле и дополнительно представленные доказательства, пришел к выводу, что обжалуемый судебный акт суда первой инстанции должен быть оставлен без изменения, а апелляционная жалоба Инспекции - без удовлетворения.
Как установлено в судебном заседании и подтверждено исследованными по делу доказательствами.
В период с 26.09.2003 по 10.12.2003 Межрайонной инспекцией МНС РФ N 2 по Московской области проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "160 Домостроительный комбинат", оформленная актом N 12-27-65 от 10.02.2004 выездной налоговой проверки (т. 1, л. д. 15 - 28). Согласно ст. 87 НК РФ налоговый орган проверил деятельность Общества за период с 01 октября 2000 по 31 декабря 2002 года.
По результатам проверки Инспекцией было вынесено решение N 12-27-48 от 09.03.2004, в соответствии с которым Обществу в составе иных налогов доначислены налог на прибыль в сумме 1447066 рублей и пени по налогу на прибыль в сумме 42199 рублей, и в соответствии со статьей 122 НК РФ Инспекция привлекла Общество к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 238 рублей (т. 1, л. д. 10 - 12).
На основании указанного решения Инспекцией были выставлены требование N 110 "Об уплате налога" на сумму налога на прибыль в размере 1447066 рублей и пеней - 42199 рублей и требование "Об уплате налоговой санкции" N 110 по налогу на прибыль в размере 238 рублей (т. 1, л. д. 13, 14).
Согласно материалам дела основанием для доначисления Обществу налога на прибыль за 1999 - 2001 годы в сумме 1447066 рублей является то, что 20 марта 2003 года Общество обратилось в Инспекцию с заявлением о зачете земельного налога в сумме 3384506 рублей, излишне уплаченного в 1999 - 2001 годах. Инспекцией своевременно не был проведен зачет излишне уплаченного налога в связи с чем Общество было вынуждено обратиться в арбитражный суд с требованием признать незаконным бездействие налогового органа, выразившееся в непроведении зачета излишне уплаченного земельного налога в сумме 3384506 рублей.
Рассмотрев заявление Общества, Арбитражный суд Московской области 08 августа 2003 года принял решение по делу N А41-К2-6591/03, которым признал незаконным бездействие Инспекции по непроведению зачета земельного налога излишне уплаченного Обществом в 1999 - 2001 годах в сумме 3384506 рублей.
При этом по факту проверки уточненных деклараций по земельному налогу за указанный период, предъявленных Обществом вместе с заявлением о зачете N 65 от 20.03.2003 Инспекцией была проведена камеральная проверка. По итогам проверки Инспекция приняла решение N 09-27/161 от 14.05.2003, которым Обществу была доначислена сумма земельного налога, предъявленная к зачету.
Не согласившись с решением Инспекции N 09-27/161 от 14.05.2003, заявитель обратился в арбитражный суд. В результате рассмотрения дела N А41-К2-8306/03 26 ноября 2003 г. Арбитражный суд Московской области признал недействительным указанное решение Инспекции.
Решения Арбитражного суда Московской области по делам N А41-К2-8306/03 и N А41-К2-6591/03 вступили в законную силу и были оставлены без изменения Федеральным арбитражным судом Московского округа.
В результате исполнения указанных судебных актов Инспекция произвела зачет сумм излишне уплаченного налога в сумме 3384506 рублей и отразила данную операцию в карточке лицевого счета Общества.
По мнению Инспекции, проведение зачета излишне уплаченного земельного налога, учтенного Обществом в течение 1999 - 2001 годов в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, повлекло возникновение у Общества обязанности внести соответствующие корректировки в декларации по налогу на прибыль за 1999, 2000 и 2001 годы, а именно уменьшить расходы на сумму зачтенного налога и произвести доплату в бюджет налога на прибыль за 1999, 2000 и 2001 годы в сумме 1447066 рублей.
Как следует из пункта 2 описательной части обжалуемого решения, Инспекция указывает, что Общество в нарушение статей 54 и 81 НК РФ не провело корректировку налога на прибыль в связи с уменьшением земельного налога, повлекшим уменьшение себестоимости и увеличение налогооблагаемой базы. Инспекция указывает, что по перерасчетам налоговых обязательств, связанных с выявлением ошибок в прошлых налоговых периодах до 01.01.2002, налогоплательщик обязан представить в налоговый орган уточненную декларацию по форме, установленной Инструкцией МНС РФ от 15.06.2000 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций".
Таким образом, основываясь на положениях статьи 54 НК РФ, Инспекция сделала вывод, что Общество, не внеся исправления в декларации по налогу на прибыль 1999 - 2001 годов, занизило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в размере 3384506 рублей и, соответственно, не доплатило в бюджет налог на прибыль в сумме 1447066 рублей. Инспекцией начислены Обществу пени по налогу на прибыль за несвоевременную уплату налога на прибыль в 1999, 2000 и 2001 годах с момента проведения зачета излишне уплаченного земельного налога - внесение исправительных записей в карточку лицевого счета Общества.
Суд апелляционной инстанции согласен с выводами суда первой инстанции о несоответствии позиции Инспекции законодательству о налогах и сборах, поскольку, осуществив в 1999 - 2001 годах расходы в виде земельного налога в размере 3384506 рублей, Общество включило их в состав себестоимости производимых товаров (работ, услуг) в соответствии с положениями Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27 декабря 1991 года N 2116-1 и "Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли", утвержденным Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552.
В соответствии с подпунктом "э" пункта 2 указанного Положения N 552 от 05.08.1992 в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются налоги, сборы, платежи и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком.
Пунктом 12 Положения N 552 от 05.08.1992 было предусмотрено, что затраты, в том числе и налоги, включаются в себестоимость того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты.
К указанным налогам, в частности, относился земельный налог, уплачиваемый Обществом в соответствии с пп. "б" п. 1 ст. 21 Закона РФ N 2118-1 от 27.12.91 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и Законом РФ "О плате за землю" от 11 октября 1991 г. N 1738-1.
Приложением N 1 к Закону РФ "О плате за землю" от 11 октября 1991 г. N 1738-1 были предусмотрены средние ставки земельного налога. Однако в процессе применения Закона РФ "О плате за землю" порядок расчета суммы земельного налога был дополнен повышающими коэффициентами к ставкам земельного налога.
С 1999 г. указанные коэффициенты ежегодно вводились законами о федеральных бюджетах на соответствующий финансовый год.
На 1999 г. коэффициент был введен статьей 15 Закона РФ N 36-ФЗ от 22.02.99 "О федеральном бюджете на 1999 год", на 2000 год - статьей 18 Закона РФ N 227-ФЗ от 31.12.1999 "О федеральном бюджете на 2000 г.", на 2001 год - статьей 12 Закона РФ N 150-ФЗ от 27 декабря 2000 г. "О федеральном бюджете на 2001 год". С 1999 г. по 2001 г. Общество рассчитывало и уплачивало сумму земельного налога с учетом всех коэффициентов, вводимых ежегодно к ставкам земельного налога, и учитывало указанную сумму земельного налога в составе себестоимости продукции в соответствии с подпунктом "э" пункта 2 Положения N 552 от 05.08.1992.
Суд апелляционной инстанции согласен с выводами суда первой инстанции, что, реально осуществив расходы в виде уплаченного земельного налога в сумме 3384506 рублей, Общество в период 1999 - 2001 годов включило их в себестоимость продукции, что указывает на отсутствие в этот период каких-либо нарушений Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", и задолженности перед бюджетом.
Суд апелляционной инстанции считает, что, обнаружив в 2003 году излишнюю уплату земельного налога в прошедших периодах, Общество реализовало принадлежащее ему право на их зачет, предусмотренное пп. 5 п. 1 статьи 21 НК РФ.
Арбитражный суд Московской области в результате рассмотрения дел N А41-К2-6591/03 и N А41-К2-8306/03 обязал Инспекцию произвести зачет земельного налога, излишне уплаченного Обществом в период с 1999 по 2001 год, признал незаконным бездействие Инспекции, выразившееся в непроведении Обществу зачета сумм излишне уплаченного в 1999 - 2001 годах земельного налога, а также признал недействительным решение N 09-27/161 от 14 мая 2003 г. и требование N 260 от 14 мая 2003 года.
Как указано выше, решениями арбитражного суда, оставленными без изменения Федеральным арбитражным судом Московского округа, установлен факт излишней уплаты Обществом в 1999 - 2001 годах земельного налога, в сумме 3384506 рублей. Как указано в Постановлении Президиума ВАС РФ N 2046/04 от 29.06.2004, по своему экономическому содержанию между зачетом и возвратом налоговых платежей существенных различий не имеется и фактически зачет излишне уплаченных сумм налога является разновидностью (формой) возврата этих сумм, восстановлением имущественного положения налогоплательщика.
По мнению апелляционного суда, из этого следует, что зачет сумм излишне уплаченного земельного налога принес Обществу в 2003 году экономическую выгоду, иными словами, доход в размере 3384506 рублей.
Статьей 41 НК РФ предусмотрено, что в соответствии с положениями НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала" НК РФ.
Суд апелляционной инстанции считает, что Общество, руководствуясь данной нормой, определило полученную экономическую выгоду в виде суммы зачтенного земельного налога по правилам действующих в 2003 году норм главы 25 ГК РФ "Налог на прибыль организаций".
В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях настоящей главы относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации); внереализационные доходы. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса, с учетом положений настоящей главы. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы". Пунктом 1 статьи 249 НК РФ предусмотрено, что "в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав". Статья 250 НК РФ указывает, что "в целях настоящей главы внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 настоящего Кодекса". На основании данных положений Общество с учетом закрепленной НК РФ классификацией доходов определило полученную экономическую выгоду от произведенного зачета сумм земельного налога как внереализационный доход. Перечень внереализационных доходов, увеличивающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, указан в статье 250 НК РФ и является исчерпывающим, то есть не подлежит расширению.
Из всех видов доходов, указанных в статье 250 НК РФ экономическую выгоду от проведенного зачета сумм земельного налога можно классифицировать только как доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налоговом) периоде (подпункт 10 статьи 250 НК РФ).
Таким образом, классифицировав экономическую выгоду от проведенного зачета сумм земельного налога как доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налоговом) периоде, Общество обоснованно отразило данный доход в составе иных внереализационных доходов текущего налогового периода 2003 года. При этом, применяя порядок признания доходов "методом начисления", Общество при определении даты получения указанного внереализационного дохода руководствовалось пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ, согласно которому датой выявления дохода прошлых лет является дата выявления дохода, то есть дата получения и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода.
Таким документом (основанием) является решение Арбитражного суда Московской области от 08.08.2003 по делу N А41-К2-6591/03.
Зачтенная сумма земельного налога в размере 3384506 рублей была отражена Обществом в декларации по налогу на прибыль за 2003 год как внереализационный доход (строка 030, лист N 2, и строка 080 приложения N 6 к листу 2 декларации).
При отражении суммы зачтенного налога в декларации по налогу на прибыль за 2003 год Общество обоснованно руководствовалось статьями 41, 247, 250 и 271 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции считает, что при этом Общество правомерно не произвело корректировку налоговой базы по налогу на прибыль (в сторону увеличения) за 1999, 2000 и 2001 годы на основании положений пункта 1 статьи 54 НК РФ, так как это противоречит статьям 41, 247, 250, 271 НК РФ в их взаимосвязи и влечет за собой двойное налогообложение одних и тех же доходов.
С 2002 года правила исчисления и уплаты налога на прибыль, порядок отражения доходов и их классификация регламентируются положениями главы 25 НК РФ. Экономическая выгода в виде сумм зачтенного земельного налога выявлена в момент действия главы 25 НК РФ, следовательно, она подлежит налогообложению в порядке, действующем в 2003 году.
Суд апелляционной инстанции согласен с выводами суда первой инстанции о том, что статьи 247, 250 и 271 НК РФ содержатся во второй части НК РФ, следовательно, они являются специальными по отношению к нормам первой части НК РФ (ст. 54 НК РФ) и имеют преимущество при возникшей юридической конкуренции норм права.
В соответствии с изложенным суд первой инстанции правомерно установил, что Обществом не допущено нарушений законодательства о налогах и сборах при определении и налогообложении дохода в виде зачтенной суммы излишне уплаченного земельного налога. Представленные в судебном заседании доказательства подтверждают отражение Обществом в 2003 году внереализационного дохода в сумме 3384506 рублей.
Следовательно, выводы Инспекции, изложенные в обжалуемом решении, не соответствуют статьям 41, 247, 250 и 271 НК РФ и нарушают законные права и интересы Общества как налогоплательщика.
Согласно статье 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Как следует из акта проверки, составленного по итогам проведенной выездной налоговой проверки Общества, проверка проводилась за период с 01.10.2000 по 31.12.2002.
Кроме того, суд первой инстанции правомерно не согласился с доводами инспекции, указав, что такое понятие, как ошибка, в рассматриваемом случае неуместно, поскольку в проверяемом периоде (1999 - 2002 г. г.) налог на прибыль был исчислен правильно и, следовательно, обнаружение ошибки невозможно.
Апелляционная инстанция не находит и безусловных оснований для отмены обжалуемого решения, так как не усматривает процессуальных нарушений при принятии названного судебного акта, перечисленных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 269, 176, 258, 266, 268, п. 1 ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Десятый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Московской области от 22 марта 2005 г. по делу А41-К2-6369/04 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы РФ N 2 по Московской области - без удовлетворения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)