Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 27.12.2010
Постановление изготовлено в полном объеме 11.01.2011
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе: Председательствующего судьи С.Н. Крекотнева, Судей Н.О. Окуловой, В.Я. Голобородько,
при ведении протокола судебного заседания секретарем А.В. Селивестровым рассматривает в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 и Открытого акционерного общества "Уфимский нефтеперерабатывающий завод"
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2010
по делу N А40-59208/10-99-311, принятое судьей Г.А. Карповой,
по заявлению Открытого акционерного общества "Уфимский нефтеперерабатывающий завод"
к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1
о признании частично недействительным решения.
при участии в судебном заседании:
от заявителя - Васина М.Н. дов. N ДОВ/С/1/2339/10/ЮР от 07.09.2010,
от заинтересованного лица - Камневой Т.В. дов. N 189 от 30.07.2010,
Сапогина Д.Г. дов. N 232 от 24.09.2010, Яворская Ю.В. по дов. N 12 от 18.01.2010, Арефьев В.А. по дов. N 228 от 20.09.2010, Казанский Д.М. по дов. N 170 от 30.06.2010
ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" (далее - общество, заявитель, завод) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, налоговый орган) от 28.12.2009 N 52-24-14/3670р в части доначисления: - налога на добавленную стоимость в сумме 47 642 705 руб., пени в сумме 1 374 421 руб., штраф в сумме 9 528 541 руб.; - налога на прибыль в сумме 65 331 497 руб., пени в сумме 1 295 092 руб., штраф в 2 сумме 9 244 434 руб.; акциза в сумме 178 338 376 руб., пени в сумме 41 655 177 руб., штраф в сумме 35 667 675 руб.; налога на имущество в сумме 48 778 руб., пени в сумме 8 292 руб., штраф в сумме 9 755 руб.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2010: Признано недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, вынесенное в отношении ОАО "Уфимский Нефтеперерабатывающий завод" решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.12.2009 N 52-24-14/3670р в части: доначисления акцизов в размере 178 338 379 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 1.1. решения); доначисления налога на прибыль в сумме 3 205 839 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 2.1. решения); - доначисления налога на добавленную стоимость за ноябрь и декабрь 2008 года, соответствующих пеней и штрафов (п. 3.1. решения); - доначисления налога на добавленную стоимость в размере 1 565 933 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 3.2. решения): привлечения к ответственности в виде штрафов по п. 1 ст. 122 Кодекса за неполную уплату налога на добавленную стоимость.
Признано соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.12.2009 N 52-24-14/3670р в части: - доначисления налога на прибыль в сумме 689 962 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 2.3. решения); - доначисления налога на прибыль в сумме 61 435 696 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 2.4. решения); - доначисления налога на добавленную стоимость и соответствующих пеней, за исключением налоговых периодов ноябрь и декабрь 2008 года (п. 3.1. решения); - доначисления налога на имущество в размере 48 778 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 4.1. решения), отказано заявителю в удовлетворении заявления в этой части.
Взыскано с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 в пользу ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" судебные расходы в размере 2 000 руб.
Не согласившись с принятым решением, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда в части удовлетворения и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.
Не согласившись с принятым решением, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда в части признания законным решения инспекции и принять по делу новый судебный акт.
Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Также заявитель представил письменные объяснения в порядке ст. 81 АПК РФ.
Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Также налоговый орган представил письменные пояснения в порядке ст. 81 АПК РФ.
Рассмотрев дело в порядке ст. 266, 268 АПК РФ, заслушав объяснение представителя налогового органа, поддерживающего доводы апелляционной жалобы и возражения представителя налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит изменению в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела (п. 1 ч. 1 ст. 270 АПК РФ).
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.
По результатам проверки составлен акт N 52-24-15/3141А от 23.11.2009 и принято решение N 52-24-14/3670р от 28.12.2009 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, произведено доначисление налогов в сумме 292 369 703 руб., начислены пени в сумме 44 361 182 рубля, заявитель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса в виде взыскания штрафов в сумме 54 652 075 рублей.
Решением Федеральной налоговой службы от 18.03.2010 N 9-1-08/0253@ решение инспекции оставлено без изменения, жалоба общества - без удовлетворения.
Решение Арбитражного суда г. Москвы по пунктам 1.1., 2.1., 3.1., 3.2., подлежит отмене по следующим основаниям.
По пункту 1.1 решения (пункт 2.1.1. акта).
В нарушение подпункта 7 пункта 1 статьи 182 НК РФ, пункта 2 статьи 195 НК РФ ОАО "УНПЗ" не включило в налоговую базу для исчисления акцизов на нефтепродукты объем произведенного прямогонного бензина, переданного по актам приема-передачи организациям ОАО "Новоил" и ОАО "Уфанефтехим" на дальнейшую переработку, что привело к неполной уплате акциза в размере 178 338 376 руб., в т.ч. за 2007 год - 101 203 818 руб., за 2008 год - 77 134 558 руб.
В ходе проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика установлено, что ОАО "УНПЗ" (Подрядчик) заключены договоры переработки углеводородного сырья со следующими давальцами (Заказчиками) (тома дела 4, 5, 6, 7): ООО "АТЭК" (N УНХ/с/2-1/1/302/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Башрегион" (N УНХ/с/2-1/1/303/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "ЛУКОЙЛ-Уралнефтепродукт" (N УНХ/с/2-1/1/305/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "НК НАФТА-Уфа" (N УНХ/с/2-1/1/306/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "РМ Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/308/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Селена-Нефтехим" (N УНХ/с/2-1/1/309/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Руснефтехим-Башкортостан" (N УНХ/с/2-1/1/5270/07ДАВ от 16.10.2007); ООО "Аквамак-Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/301/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Башресурс" (N УНХ/с/2-1/1/304/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Квадра" (N УНХ/с/2-1/1/312/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Квадро-Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/1036/07ДАВ от 22.01.2007); ООО "Салаватнефтеоргсинтез" (N УНХ/с/2-1/1/3262/07ДАВ от 23.04.2007); ООО "Элевант Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/3997/07ДАВ от 20.06.2007); ООО "Проминвест" (N УНХ/с/2-1/1/307/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Фартэк" (N УНХ/с/2-1/1/310/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Квадро-Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/196/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Салаватнефтеоргсинтез" (N УНХ/с/2-1/1/193/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Башкирская нефтяная группа" (N УНХ/с/2-1/1/3686/08ДАВ от 10.06.2007); ООО "Газэнергосеть переработка" (N УНХ/с/2-1/1/4671/08ДАВ от 26.09.2008); ООО "Лукойл-ресурс" (N УНХ/с/2-1/1/2502/08ДАВ от 13.13.2008); ООО "ЛУКОЙЛ-Уралнефтепродукт" (N УНХ/с/2-1/1/187/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "НК НАФТА-Уфа" (N УНХ/с/2-1/1/188/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "РМ Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/190/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Руснефтехим-Башкортостан" (N УНХ/с/2-1/1/191/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Селена-Нефтехим" (N УНХ/с/2-1/1/192/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Симмэкс" (N УНХ/с/2-1/1/4524/08ДАВ от 05.09.2008); ООО "Элевант Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/194/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Аквамак-Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/184/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Башресурс" (N УНХ/с/2-1/1/186/08ДАВ от 14.12.2007); ООО НТК "Межрегионпродукт" (N УНХ/с/2-1/1/2908/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Проминвест" (N УНХ/с/2-1/1/189/08ДАВ от 14.12.2007).
В соответствии с пунктом 1 вышеуказанных договоров, предметом является выполнение Подрядчиком по заданию Заказчика работ по переработке углеводородного сырья, принадлежащего заказчику (процессинг), в результате которой Заказчик производит продукцию (нефтепродукты и нефтехимическую продукцию) в согласованном с Заказчиком ассортименте, а Заказчик принимает и оплачивает результат работ.
Нефтепродукты и нефтехимическая продукция (в т.ч. полуфабрикаты), выработанные из углеводородного сырья заказчика, является его собственностью.
Подрядчик вправе привлекать для выполнения вышеуказанного задания Заказчика третье лицо (субагента), оставаясь ответственным за действия субагента перед Заказчиком.
ОАО "УНПЗ" (Подрядчик) заключены договоры субподряда с: ОАО "Новоил" (Субподрядчик) N УНХ/С/2-1/2/429/07ДАВ от 22.12.2006 и N УНХ/С/2-1/2/614/08ДАВ от 14.12.2007; ОАО "Уфанефтехим" (Субподрядчик) N УНХ/С/2-1/3/431/07/ДАВ от 22.12.2006 и N УНХ/С/2-1/3/616/08ДАВ от 14.12.2007.
Согласно пункту 1.1 вышеуказанных договоров, предметом является выполнение Субподрядчиком по заданию Подрядчика работ по дальнейшей переработке полуфабрикатов передаваемых Подрядчиком (процессинг), в результате которой Субподрядчик производит продукцию (нефтепродукты и нефтехимическую продукцию) в согласованном с Подрядчиком ассортименте, а Подрядчик принимает и оплачивает результаты работ. Передаваемые Подрядчиком полуфабрикаты являются собственностью третьих лиц и выработаны для них на установках Подрядчика из углеводородного сырья, принадлежащего третьим лицам, либо получены Подрядчиком для переработки от третьих лиц.
Количество передаваемых Подрядчиком полуфабрикатов, узел учета и сроки передачи полуфабрикатов согласовываются ежемесячно Субподрядчиком и Подрядчиком с оформлением сторонами Приложения N 1 к договорам.
В соответствии с пунктом 2 вышеуказанных договоров субподряда, пунктом передачи полуфабрикатов являются емкости Субподрядчика. Передача полуфабрикатов подтверждается актом приема-передачи, в котором указываются собственники полуфабрикатов.
Количество и ассортимент произведенной продукции подтверждается актом выработки продукции, в котором указываются собственники выработанной продукции.
ОАО "УНПЗ" (Подрядчик) в рамках данных договоров передавало в адрес Субподрядчиков (ОАО "Новоил" и ОАО "Уфанефтехим") на дальнейшую переработку выработанный на давальческой основе подакцизный товар (прямогонный бензин), в результате переработки которого производились:
- - подакцизные товары: бензины с октановым числом до 80 включительно, бензины с иными октановыми числами и дизельное топливо;
- - неподакцизные товары: фракция пропан-бутан-пентановая, фракция изобутановая, фракция пропан-бутан-пентановая, сера;
- Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 181 НК РФ прямогонный бензин признается подакцизным товаром. Под прямогонным бензином понимаются бензиновые фракции, полученные в результате переработки нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа, горючих сланцев, угля и другого сырья, а также продуктов их переработки, за исключением бензина автомобильного и продукции нефтехимии.
Для целей статьи 181 НК РФ бензиновой фракцией является смесь углеводородов, кипящих в интервале температур от 30 до 215 град. C.
Передаваемый Подрядчиком в адрес Субподрядчиков прямогонный бензин и бензиновая фракция 85 - 180 попадает под определение прямогонного бензина, т.к. температуры кипения данных фракций попадают в интервал 30 - 215 град. C.
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения акцизом признается передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, в том числе получение указанных подакцизных товаров в собственность в счет оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья (материалов).
Согласно пункту 2 статьи 195 НК РФ, датой передачи подакцизных товаров, по операциям, указанным в подпункте 7 пункта 1 статьи 182 НК РФ признается дата подписания акта приема-передачи подакцизных товаров.
При анализе налоговых деклараций по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий за налоговые периоды 2007 года и 2008 года инспекцией установлено, что ОАО "УНПЗ" в базу для исчисления акцизов не включило объемы прямогонного бензина, переданные в адрес ОАО "Новоил" и ОАО "Уфанефтехим" по договорам субподряда (расчеты занижения налогооблагаемой базы приведены в приложениях N 6, 7 к акту).
Суд первой инстанции не учел положения, содержащиеся в п. 1 ст. 38 НК РФ: "Объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога".
Анализ ст. 38 НК РФ позволяет сделать вывод, что объект налогообложения - это факт экономической деятельности или имущественного состояния налогоплательщика, подлежащий в силу закона обложению налогом.
Одновременно ст. 38 НК РФ установлено, что каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ.
Так, в частности, в главе 22 "Акцизы" НК РФ уточнено, какие именно из перечисленных в ст. 38 НК РФ объектов налогообложения являются таковыми для целей исчисления акциза.
Согласно положениям ст. 182 НК РФ объектами обложения акцизом являются определенные операции, совершаемые с подакцизными товарам.
Виды передачи подакцизных товаров, перечисленные в ст. 182 НК РФ не классифицируются в главе 22 НК РФ как реализация, а выделены в отдельные самостоятельные операции по передаче произведенных подакцизных товаров, при совершении которых у налогоплательщика возникает объект обложения акцизом.
Положения п. 3 ст. 38 НК РФ определяет общее значение понятия "товар".
При этом судом первой инстанции не учтено, что в соответствии с общими принципами права специальная правовая норма имеет приоритет над общими правовыми нормами. Данный вывод содержится также в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 03.12.1998 N 182-0 и от 05.10.2002 N 199-0.
В настоящем случае подлежит применению специальная норма права, содержащаяся в статье 181 НК РФ, которая определяет перечень именно "подакцизных товаров". В данной статье указано, что прямогонный бензин это подакцизный товар, вне зависимости от того, реализуется он или предназначен для реализации.
Конструкция нормы подпункта 7 пункта 1 статьи 182 НК РФ также не предусматривает реализацию передаваемого подакцизного товара. Как указывалось ранее, в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ объектом налогообложения признается передача подакцизной продукции без указания на то, что подакцизный товар подлежит обязательной реализации. Для применения данной нормы права необходимым условием является именно факт передачи подакцизного товара, подтвержденного соответствующими актами приема-передачи.
В соответствии со статьей 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах. Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.
Согласно ст. 179 НК РФ налогоплательщиками акциза признаются: организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации; организации и иные лица, указанные выше, признаются налогоплательщиками, если они совершают операции, подлежащие налогообложению в соответствии с главой 22 НК РФ.
Операции, признаваемые объектом налогообложения акцизами, указаны в п. 1 ст. 182 НК РФ, в частности, как указывалось ранее, объектом налогообложения акцизом признается передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, в том числе получение указанных подакцизных товаров в собственность в счет оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья (материалов) (пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ).
При этом пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ не устанавливает, что объект налогообложения акцизом возникает только при передаче конечных продуктов, предназначенных для реализации и использования. Для применения данного положения необходимо наличие факта передачи подакцизных товаров.
Абзацем 3 п. 2 ст. 199 НК РФ установлено, что суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов), относятся собственником давальческого сырья (материалов) на стоимость подакцизных товаров, произведенного из указанного сырья (материалов), за исключением случаев передачи подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, для дальнейшего производства подакцизных товаров.
Таким образом, исходя из исключающих обстоятельств, указанных в абзаце 3 п. 2 ст. 199 НК РФ, применение и ссылка в рассматриваемом случае на положения ст. 199 НК РФ не допустимо.
Неопределенность понятия "другое лицо", используемого в пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ, отсутствует. В соответствии с данным пунктом объектом налогообложения акцизом признается передача на территории Российской Федерации произведенных из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам. Таким образом, под "другими лицами" понимаются любые иные лица, за исключением непосредственно собственника сырья.
Ссылка на ст. 220 ГК РФ является необоснованной, поскольку в рассматриваемой ситуации объектом налогообложения признается операция по передаче подакцизного товара, а не операция по его реализации (переход права собственности). Нормы Налогового кодекса РФ связывают возникновение объекта налогообложения не с фактом перехода права собственности на спорные нефтепродукты, а с фактом производства подакцизной продукции и дальнейшей ее передачи, при этом положения пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ напрямую предусматривают возможность передачи товаров и иным лицам помимо собственника. Нормы указанной статьи Налогового кодекса РФ также нигде не оговаривают и не предусматривают наличие какого-либо согласия собственника на подобную передачу товаров. В связи с этим отсутствие у переработчика права распоряжаться выработанной им продукцией не имеет правового значения.
В соответствии с редакцией Налогового кодекса РФ, действовавшей до 01.01.2007, объектом обложения акцизом являлись следующие операции:
- - получение собственником сырья и материалов, имеющим свидетельство, нефтепродуктов в качестве готовой продукции, произведенных из этого сырья и материалов на основе договора переработки (пп. 3 п. 1 ст. 182 НК РФ);
- - передача на территории Российской Федерации организацией или индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), собственнику этого сырья и материалов, не имеющему свидетельства (пп. 4 п. 1 ст. 182 НК РФ). При этом в данном пункте прямо указывалось, что объектом налогообложения также признается передача нефтепродуктов иному лицу по поручению собственника.
Одновременно пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ выводил из сферы своего действия операции по передаче на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) нефтепродуктов собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, поскольку прямо содержал в себе соответствующую оговорку.
Таким образом, операции по передаче такого подакцизного товара как нефтепродукты, изготовленные организацией-переработчиком из давальческого сырья, до 01.01.2007 регулировались нормами пп. 3 - 4 п. 1 ст. 182 НК РФ. При этом налогоплательщик при данных операциях определялся в зависимости от факта наличия либо отсутствия свидетельства. В случае наличия соответствующего свидетельства у давальца сырья плательщиком налога был собственник сырья, получающий готовую продукцию, в случае отсутствия свидетельства плательщиком налога был переработчик, передававший выработанные подакцизные товары собственнику сырья (материалов) либо иному лицу по поручению этого собственника.
Федеральным законом N 134-ФЗ от 26.07.2006 указанные пп. 3 - 4 п. 1 ст. 182 НК РФ отменены. Этим же Федеральным законом были внесены изменения в пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ, исключившие из текста данного подпункта оговорку "за исключением операций по передаче нефтепродуктов".
В результате, налогооблагаемые операции по передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и материалов, от организации-переработчика собственнику сырья с 01.01.2007 взамен пп. 3 и 4 п. 1 ст. 182 НК РФ регулируются пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ. В соответствии с новым правовым регулированием данного вопроса, для определения плательщика налога уже не имеет значение факт наличия (отсутствия) свидетельства у завода-давальца, поскольку обязанность по уплате акциза в любом случае возлагается на переработчика. Также в новой редакции ст. 182 НК РФ отсутствует ранее содержащееся в ней положение, что передача нефтепродуктов иному лицу по поручению собственника приравнивается к передаче нефтепродуктов собственнику.
Не включение данного положения в новую редакцию ст. 182 НК РФ свидетельствует о том, что законодатель намеренно определил подлежащую налогообложению операцию как передача подакцизных товаров, в том числе иным лицам, независимо от того, осуществляется ли она по поручению собственника или без такового.
Доводы ОАО "УНПЗ" о неправомерности привлечения его к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ, а также о неправомерности начисления пеней за несвоевременную уплату акциза со ссылками на Письмо Министерства финансов РФ от 25.03.2008 N 03-07-06/28 и на письмо Ответчика от 13.11.2008 N 52-08-1-11/36649, а также на пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ и п. 8 ст. 75 НК РФ, принятые Арбитражным судом г. Москвы и положенные им, в том числе, в основу оспариваемого судебного акта, являются необоснованными в связи с нижеследующим.
Положения указанного Письма Минфина РФ разъясняют порядок исчисления сумм акцизов по операциям передачи подакцизных товаров собственнику сырья лицом, принимающим давальческую нефть на переработку. В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что ОАО "УНПЗ" в нарушение подпункта 7 пункта 1 статьи 182 НК РФ, пункта 2 статьи 195 НК РФ не включило в объект налогообложения сумму акциза с переданного прямогонного бензина, произведенного из давальческого сырья в адрес ОАО "Новойл" и ОАО "Уфанефтехим". Таким образом, ситуация, рассмотренная в Письме Министерства финансов РФ от 25.03.2008 N 03-07-06/28, не относится к рассматриваемой ситуации, так как в данной ситуации существуют иные правоотношения и акциз должен был быть исчислен при передаче прямогонного бензина не собственнику сырья, а Субподрядчикам (ОАО "Новойл" и ОАО "Уфанефтехим").
В соответствии с пунктом 8 статьи 75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).
Положение, предусмотренное пунктом 8 статьи 75 НК РФ, не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации.
Схожие нормы содержаться в подпункте 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, который гласит, что выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).
Положение подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом).
Из содержания пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ и п. 8 ст. 75 НК РФ можно выделить несколько обстоятельств, с которыми связана возможность использования названных норм, в частности: разъяснение в письменном виде должно быть в наличии у налогоплательщика (направлено налогоплательщику); разъяснение может быть дано конкретному налогоплательщику либо неопределенному кругу лиц (в письме должно быть указано: "довести указанные разъяснения до налоговых органов и налогоплательщиков" или "в связи с поступающими от налогоплательщиков вопросами (запросами) Минфин России разъясняет (сообщает)"; разъяснение должно быть основано на полной и достоверной информации, представленной налогоплательщиком (положенной в основу разъяснения) и др.
Невыполнение хотя бы одного из условий не дает права налогоплательщику на освобождение от уплаты штрафа и пеней.
Исходя из изложенного, наличие Письма Минфина РФ от 25.03.2008 N 03-07-06/27 и письма Ответчика от 13.11.2008 N 52-08-1-11/36649 (том 5 лист дела 4, том 23 лист дела 27) не может являться основанием для освобождения ОАО "УНПЗ" от налоговой ответственности и от обязанности по уплате пеней, по следующим основаниям: 1. ситуация, рассмотренная в Письме Министерства финансов РФ 25.03.2008 N 03-07-06/27, как указано выше, не относится к рассматриваемому эпизоду; 2. у налогоплательщика отсутствует направленные в его адрес в письменном виде Письмо Минфина РФ от 25.03.2008 N 03-07-06/27 и письмо Ответчика от 13.11.2008 N 52-08-1-11/36649; 3. Письмо Минфина РФ от 25.03.2008 N 03-07-06/27 не направлено в адрес неопределенного круга лиц, а письмо Ответчика от 13.11.2008 N 52-08-1-11/36649 адресовано другому налогоплательщику (ОАО "Уфанефтехим"); 4. данные разъяснения не основаны на полной и достоверной информации, представленной налогоплательщиком.
По пункту 2.1 решения (пункт 2.2.1. акта).
В нарушение пунктов 13, 20 статьи 250 НК РФ общество не включило в состав внереализационных доходов за 2008 год сумму дохода в виде стоимости выгруженных катализаторов, содержащие драгоценные металлы (платина, палладий) на сумму 13 357 663 руб.
Согласно пункту 13 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам относится стоимость полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 18 пункта 1 статьи 251 НК РФ). При этом перечень внереализационных доходов, установленный статьей 250 НК РФ, не является исчерпывающим.
В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 27.02.2007 N 1967/06 указано: "Как следует из абзаца второго статьи 250 Налогового кодекса РФ, определенные в данной статье внереализационные доходы не составляют исчерпывающего перечня этих доходов".
Из анализа вышеприведенных норм следует, что положения статьи 250 НК РФ в полной мере применимы и в отношении имущества, не являющегося основным средством, поскольку при демонтаже или разборке основных средств и иного имущества происходит по существу возникновение одного и того же объекта налогообложения (стоимость полученных материалов или иного имущества).
В этой связи стоимость материалов и иного имущества, полученных при демонтаже или разборке имущества, не являющегося основным средством, подлежит включению в состав внереализационных доходов.
Следовательно, в рассматриваемой ситуации в соответствии со статьей 250 НК РФ стоимость материалов, входящих в состав вышеуказанных выгруженных отработанных катализаторов, подлежала включению в состав доходов за 2008 год, что Заявителем не было сделано.
Суд первой инстанции также поддержал позицию налогоплательщика относительно того, что понятия демонтаж: и разборка к катализаторам не применимы. Катализаторы могут быть как твердыми, так и жидкими, аморфными или кристаллическими. ОАО "УНПЗ" отмечает, что катализаторы не отвечают требованиям, закрепленным в ПБУ 6/01, согласно которому единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, инвентарным объектом признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов.
Данная правовая позиция является ошибочной, поскольку ни ПБУ 6/01, ни ПБУ 5/01, ни Налоговый кодекс Российской Федерации не ставят в зависимость от физического состояния актива или от количественного измерителя порядок признания актива в качестве основного средства или материально-производственного запаса, поскольку для признания актива основным средством достаточно условий, перечисленных в ПБУ 6/01.
По своей сути выгрузка отработанного катализатора является процессом идентичным демонтажу или разборке, поскольку в данном случае катализатор окончательно выводится из эксплуатации и фактически является набором материалов, имеющих некую стоимостную оценку, которые передаются на склад на ответственное хранение.
Согласно статьям 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.
При этом, как установлено статьей 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.
На основании пунктов 21, 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 2001 года N 119н, для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию запасов, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.
Согласно пункту 20 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации.
В соответствии со статьей 11 Федерального закона "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" от 26.03.1998 N 41-ФЗ Правительство Российской Федерации в соответствии с настоящим Федеральным законом и другими федеральными законами устанавливает порядок учета, хранения драгоценных металлов и драгоценных камней и продукции из них, а также порядок отчетности о них.
На основании пунктов 5, 6, 11 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731: организации обязаны вести учет драгоценных металлов и драгоценных камней во всех видах и состояниях, включая драгоценные металлы и драгоценные камни, входящие в состав покупных комплектующих деталей, изделий, приборов, инструментов, оборудования, вооружения, военной техники, материалов, полуфабрикатов (в том числе закупаемых за границей) и содержащиеся в ломе и отходах драгоценных металлов и отходах драгоценных камней.
Списание драгоценных металлов и драгоценных камней, используемых в процессе производства, осуществляется только при документальном подтверждении их фактического расходования.
В соответствии с пунктом 1.8. Приказа Минфина РФ от 29.08.2001 N 68н "Об утверждении Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении" организации обязаны:
Инвентаризация драгоценных металлов и драгоценных камней, содержащихся в покупных комплектующих деталях, изделиях, приборах, инструментах, оборудовании, вооружении и военной технике, находящихся в эксплуатации, а также размещенных в местах хранения (включая снятые с эксплуатации), проводится один раз в год (по состоянию на 1 января).
Также Постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" утвержден акт инвентаризации драгоценных металлов и изделий из них (Унифицированная форма N ИНВ-8).
В нарушение статей 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пунктов 21, 22 Методических указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 2001 г. N 119н, пунктов 5, 6, 11 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731, пункта 1.8. Приказа Минфина РФ от 29.08.2001 N 68н "Об утверждении Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении", пункта 16 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731 ОАО "УНПЗ" не производило инвентаризацию и учет драгоценных металлов.
Следовательно, вне зависимости от квалификации спорных катализаторов как основных средств или как материалов, ОАО "УНПЗ" занизило в 2008 году внереализационные доходы при выгрузке катализаторов на стоимость, содержащихся в них драгоценных металлов.
По пункту 3.1. решения (пункт 2.3.1. акта).
В нарушение пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ ОАО "УНПЗ" применило налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в 2008 году по вознаграждению за услуги по созданию экономических и логистических схем, по договорам, заключенным с ООО "Сидекс".
В соответствии с пунктами 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму НДС, исчисленную к уплате, на сумму налоговых вычетов.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.
ОАО "УНПЗ" работает на давальческой основе, выполняя работу по переработке углеводородного сырья, принадлежащего заказчику (процессинг), в результате которой производит продукцию в согласованном с Заказчиком ассортименте, а Заказчик принимает и оплачивает результат работы, в том числе по производству вакуумного газойля. Следовательно, затраты по созданию экономических и логистических схем, по вывозу выработанного вакуумного газойля с мощностей ОАО "УНПЗ" по хранению нефтепродуктов, а также затраты по дальнейшей реализации товарного вакуумного газойля на товарном рынке России и за ее пределами не относятся к затратам ОАО "УНПЗ", а являются затратами заказчиков (давальцев): ООО "Башресурс" дог. N УНХ/С/2-1/1/186/08/ДАВ от 14.12.2007 г.; ООО "НК НАФТА-Уфа" дог. N УНХ/с/2-1/1/188/08ДАВ от 14.12.2007 г.; ООО "Проминвест" дог. N УНХ/С/2-1/1/189/08ДАВ от 14.12.2007 г.; ООО "РМ Процессинг" дог. N УНХ/с/2-1/1/190/08/ДАВ от 14.12.2007 г.; ООО "Селена-Нефтехим" дог. N УНХ/С/2-1/1/192/08/ДАВ от 14.12.2007 г.; ООО "Симмэкс" дог. N УНХ/с/2-1/1/4524/08ДАВ от 05.09.2008 г.; ООО НТК "Межрегионпродукт" дог. N УНХ/с/2-1/1/2908/08ДАВ от 30.11.2008 г.; ООО "Газэнергосеть переработка" УНХ/с/2-1/1/4671/08/ДАВ от 26.09.2008 г.
В соответствии с подпунктом 1, 2 пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Затраты ОАО "УНПЗ" по договорам заключенным с ООО "Сидэкс", не связаны с налогооблагаемой НДС деятельностью, т.к. понесенные расходы ОАО "УНПЗ", которые складываются в зависимости от количества выработанного вакуумного газойля, фактически не соответствуют реальным объемам выработанного вакуумного газойля (т.е. ОАО "УНПЗ" документально не подтвердило фактическую выработку вакуумного газойля, по которому в дальнейшем оказывал услуги ООО "Сидэкс"):
Как указывалось выше, Заказчиками (ОАО "УНПЗ", ОАО "Ново-Уфимский НПЗ", ОАО "Уфанефтехим") и ООО "Сидэкс" в проверяемом периоде составлялись Акты приемки услуг, и соответствующие счета-фактуры, в которых указывается общий тоннаж выработанного вакуумного газойля со всех 3-х заводов Заказчиков (ОАО "УНПЗ", ОАО "Ново-Уфимский НПЗ", ОАО "Уфанефтехим"), а расходы заказчиков определяются в равных долях для 3-х заказчиков.
ОАО "УНПЗ" принимал на расходы затраты по ООО "Сидэкс" на создание экономических и логистических схем, по вывозу выработанного вакуумного газойля с мощностей завода по хранению нефтепродуктов, а также затраты по дальнейшей реализации товарного вакуумного газойля на товарном рынке России и за ее пределами даже в тех периодах, когда заводом вакуумный газойль фактически не производился.
Суд первой инстанции на странице 35 решения указал, что не может быть принят во внимание довод заявителя о том, что заключение договора с ООО "Сидекс" способствовало бесперебойной отгрузке товарного вакуумного газойля, дозагрузке существующих мощностей по первичной и вторичной переработке дополнительными объемами углеводородного сырья, бензиновых и дизельных фракций, а это в свою очередь позволило увеличить объемы переработки на всех трех нефтеперерабатывающих заводах Уфимской группы, поскольку ОАО "Уфанефтехим", ОАО "Ново-Уфимский НПЗ" являются самостоятельными юридическими лицами, а потому общество не вправе в целях налогообложения учитывать затраты, понесенные в их интересах.
Также на странице 34 решения суд указал, что утверждения Заявителя относительно того, что затраты по оплате услуг ООО "Сидекс" произведены в целях повышения производства и оптимизации существующей технологической схемы производства нефтепродуктов, а также увеличение объемов переработки углеводородного сырья на всех предприятиях группы Уфимских НПЗ не подтверждены документально и противоречат установленным в ходе проверки и при рассмотрении дела в судебном заседании обстоятельствам.
Важно отметить, что указанные выше доводы легли в основу доначислений по пункту 2.4. решения налогового органа от 28.12.2009 N 52-24-14/3670р.
Решением от 30.09.2010 Арбитражный суд г. Москвы признал соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации пункт 2.4. решения в части доначисления налога на прибыль организаций (соответствующих сумм пени и штрафа).
По пункту 3.2 решения (пункт 2.3.2. акта).
В нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ ОАО "УНПЗ" не включило в объект налогообложения операции по передаче товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль, в результате чего установлена неполная уплата НДС в сумме 2 905 869 руб., в т.ч. за 2007 год - 1 341 306 руб., за 2008 год - 1 564 563 руб.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, объектом налогообложения НДС признается передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.
Налоговая база по данной операции определяется в соответствии с положениями пункта 1 статьи 159 НК РФ. Согласно указанной норме налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен реализации идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (аналогичных работ, услуг), действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен с учетом акцизов и без включения в них налогов.
Согласно пункту 11 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы при передаче товаров (выполнение работ, оказании услуг) для собственных нужд, признаваемой объектом налогообложения определяется как день совершения указанной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг) (документы, подтверждающие передачу товаров (работ, услуг) в структурное подразделение, счета-фактуры, приходные ордера, счета находятся в томах дела 11 и 13).
Из смысла пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ следует, что условиями для возникновения объекта налогообложения НДС являются:
- - передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд;
- - не признание (не отражение) стоимости указанных товаров (работ, услуг) в качестве расходов для целей налогообложения прибыли.
Доказательства соблюдения налогоплательщиком условий, предусмотренных пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ:
- - соответствующие затраты отражены в контрольных журналах по счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" (том дела 38);
- - списание соответствующих материалов, работ и услуг отражено в бухгалтерском учете проводками: Д-т 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" К-т счета 10 "Материалы", который предназначен для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей организации (в том числе находящихся в пути и переработке);
- - данные расходы не учитываются ОАО "УНПЗ" при исчислении налога на прибыль организации, что подтверждается налоговым регистром (РНУ-36) "Расходы на обслуживающие производства и хозяйства", расчетными налоговыми регистрами и не оспаривается налогоплательщиком.
Обоснование того, почему налогоплательщик не учитывал расходы по приобретенным товарам (работам, услугам) у сторонних организаций, впоследствии переданных своим обслуживающим производствам и хозяйствам, при исчислении налога на прибыль организаций приведены ниже.
На балансе ОАО "УНПЗ" состоят следующие подразделения обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг: здравпункт; база отдыха "Озерки"; детский лагерь "Урал"; спортивная база.
Для целей главы 25 НК РФ к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства (гостиницы), социально-культурной сферы (здравпункт, база отдыха, детский лагерь, спортивная база), учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.
Согласно положениям статьи 275.1 НК РФ налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.
Иными словами, доходы, расходы и финансовые результаты по деятельности обслуживающих производств и хозяйств налогоплательщик учитывает отдельно от доходов, расходов и финансовых результатов по иным видам деятельности, которые ведет организация.
В соответствии с представленными ОАО "УНПЗ" налоговыми декларациями по налогу на прибыль организаций за 2007 год и за 2008 год Заявителем получен и отражен убыток по вышеуказанным объектам обслуживающих производств и хозяйств.
Правомерность позиции инспекции подтверждается и судебной практикой, в частности в постановлении ФАС Московского округа от 30.10.2009 N КА-А40/11455-09 по делу N А40-91919/08-87-457, а именно: "Суды правомерно указали на то, что поскольку указанные ТМЦ переданы в структурное подразделение в целях осуществления деятельности, не направленной на получение дохода, затраты на приобретение ТМЦ не подлежат включению в состав расходов в целях налогообложения прибыли. При этом передача ТМЦ для собственных нужд, расходы по которым не включены в состав расходов по налогу на прибыль, подлежит налогообложению НДС в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ".
В соответствии со статьей 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Согласно п. 1 ст. 1 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
В соответствии с п. 4 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" организация должна вести бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета.
Общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в Российской Федерации осуществляется Правительством Российской Федерации.
Органы, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством Российской Федерации, разрабатывают и утверждают в пределах своей компетенции обязательные для исполнения всеми организациями на территории Российской Федерации:
а) планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению;
б) положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, устанавливающие принципы, правила и способы ведения организациями учета хозяйственных операций, составления и представления бухгалтерской отчетности (ст. 5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").
Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н утвержден План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о затратах, связанных с оказанием услуг обслуживающих производств, применяется счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".
Таким образом, исходя из указанных выше положений, ОАО "УНПЗ" фактически не могло на счете 29 бухгалтерского учета обобщать затраты по услугам, оказанным сторонними организациями, так как на данном счете бухгалтерского учета отражаются затраты состоящих на балансе организации обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, явившейся целью создания данной организации.
На основании изложенного, представленными в материалы дела документами: контрольными журналами по счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", счетами-фактурами, выставленными сторонними организациями, подтверждается факт оказания услуг и факт списания и передачи по субсчетам счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" оказанных услуг структурным подразделениям ОАО "УНПЗ".
Относительно расходов налогоплательщика, связанных с деятельностью здравпункта.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).
В соответствии со статьей 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Согласно статье 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" N 129-ФЗ от 21.11.1996 все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Материалами проверки (договоры с обслуживающими организациями, контрольные журналы (обороты по бухгалтерскому счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства"), счетами-фактурами, выставленными сторонними организациями) подтверждается факт оказания услуг и факт списания и передачи по субсчетам счета 29 (обслуживающие производства и хозяйства) оказанных услуг здравпункту.
Таким образом, при передаче товаров, работ, услуг ОАО "УНПЗ" здравпункту, выполнены все условия возникновения объекта налогообложения, предусмотренные подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, следовательно, операции по передаче ОАО "УНПЗ" услуг здравпункту должны облагаться налогом на добавленную стоимость.
Относительно расчета сумм начисленных штрафов.
В соответствии с решением инспекции, принятого по результатам выездной налоговой проверки деятельности налогоплательщика за 2007 - 2008 гг. ОАО "УНПЗ" доначислен налог на добавленную стоимость в размере 47 642 705.00 рублей. Налогоплательщик привлечен к ответственности предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафных санкций.
Согласно карточке лицевого счета ОАО "УНПЗ" ИНН 0277004037/КПП 997150001 по состоянию на 20.08.2009 у налогоплательщика имелась недоимка в размере 2 532 636 рублей.
Страницы: 1 из 2 1 2
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 11.01.2011 N 09АП-29696/2010, 09АП-29982/2010 ПО ДЕЛУ N А40-59208/10-99-311
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 11 января 2011 г. N 09АП-29696/2010, 09АП-29982/2010
Дело N А40-59208/10-99-311
Резолютивная часть постановления объявлена 27.12.2010
Постановление изготовлено в полном объеме 11.01.2011
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе: Председательствующего судьи С.Н. Крекотнева, Судей Н.О. Окуловой, В.Я. Голобородько,
при ведении протокола судебного заседания секретарем А.В. Селивестровым рассматривает в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 и Открытого акционерного общества "Уфимский нефтеперерабатывающий завод"
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2010
по делу N А40-59208/10-99-311, принятое судьей Г.А. Карповой,
по заявлению Открытого акционерного общества "Уфимский нефтеперерабатывающий завод"
к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1
о признании частично недействительным решения.
при участии в судебном заседании:
от заявителя - Васина М.Н. дов. N ДОВ/С/1/2339/10/ЮР от 07.09.2010,
от заинтересованного лица - Камневой Т.В. дов. N 189 от 30.07.2010,
Сапогина Д.Г. дов. N 232 от 24.09.2010, Яворская Ю.В. по дов. N 12 от 18.01.2010, Арефьев В.А. по дов. N 228 от 20.09.2010, Казанский Д.М. по дов. N 170 от 30.06.2010
установил:
ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" (далее - общество, заявитель, завод) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, налоговый орган) от 28.12.2009 N 52-24-14/3670р в части доначисления: - налога на добавленную стоимость в сумме 47 642 705 руб., пени в сумме 1 374 421 руб., штраф в сумме 9 528 541 руб.; - налога на прибыль в сумме 65 331 497 руб., пени в сумме 1 295 092 руб., штраф в 2 сумме 9 244 434 руб.; акциза в сумме 178 338 376 руб., пени в сумме 41 655 177 руб., штраф в сумме 35 667 675 руб.; налога на имущество в сумме 48 778 руб., пени в сумме 8 292 руб., штраф в сумме 9 755 руб.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2010: Признано недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, вынесенное в отношении ОАО "Уфимский Нефтеперерабатывающий завод" решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.12.2009 N 52-24-14/3670р в части: доначисления акцизов в размере 178 338 379 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 1.1. решения); доначисления налога на прибыль в сумме 3 205 839 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 2.1. решения); - доначисления налога на добавленную стоимость за ноябрь и декабрь 2008 года, соответствующих пеней и штрафов (п. 3.1. решения); - доначисления налога на добавленную стоимость в размере 1 565 933 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 3.2. решения): привлечения к ответственности в виде штрафов по п. 1 ст. 122 Кодекса за неполную уплату налога на добавленную стоимость.
Признано соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.12.2009 N 52-24-14/3670р в части: - доначисления налога на прибыль в сумме 689 962 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 2.3. решения); - доначисления налога на прибыль в сумме 61 435 696 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 2.4. решения); - доначисления налога на добавленную стоимость и соответствующих пеней, за исключением налоговых периодов ноябрь и декабрь 2008 года (п. 3.1. решения); - доначисления налога на имущество в размере 48 778 руб., соответствующих пеней и штрафов (п. 4.1. решения), отказано заявителю в удовлетворении заявления в этой части.
Взыскано с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 в пользу ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" судебные расходы в размере 2 000 руб.
Не согласившись с принятым решением, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда в части удовлетворения и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.
Не согласившись с принятым решением, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда в части признания законным решения инспекции и принять по делу новый судебный акт.
Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Также заявитель представил письменные объяснения в порядке ст. 81 АПК РФ.
Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Также налоговый орган представил письменные пояснения в порядке ст. 81 АПК РФ.
Рассмотрев дело в порядке ст. 266, 268 АПК РФ, заслушав объяснение представителя налогового органа, поддерживающего доводы апелляционной жалобы и возражения представителя налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит изменению в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела (п. 1 ч. 1 ст. 270 АПК РФ).
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.
По результатам проверки составлен акт N 52-24-15/3141А от 23.11.2009 и принято решение N 52-24-14/3670р от 28.12.2009 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, произведено доначисление налогов в сумме 292 369 703 руб., начислены пени в сумме 44 361 182 рубля, заявитель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса в виде взыскания штрафов в сумме 54 652 075 рублей.
Решением Федеральной налоговой службы от 18.03.2010 N 9-1-08/0253@ решение инспекции оставлено без изменения, жалоба общества - без удовлетворения.
Решение Арбитражного суда г. Москвы по пунктам 1.1., 2.1., 3.1., 3.2., подлежит отмене по следующим основаниям.
По пункту 1.1 решения (пункт 2.1.1. акта).
В нарушение подпункта 7 пункта 1 статьи 182 НК РФ, пункта 2 статьи 195 НК РФ ОАО "УНПЗ" не включило в налоговую базу для исчисления акцизов на нефтепродукты объем произведенного прямогонного бензина, переданного по актам приема-передачи организациям ОАО "Новоил" и ОАО "Уфанефтехим" на дальнейшую переработку, что привело к неполной уплате акциза в размере 178 338 376 руб., в т.ч. за 2007 год - 101 203 818 руб., за 2008 год - 77 134 558 руб.
В ходе проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика установлено, что ОАО "УНПЗ" (Подрядчик) заключены договоры переработки углеводородного сырья со следующими давальцами (Заказчиками) (тома дела 4, 5, 6, 7): ООО "АТЭК" (N УНХ/с/2-1/1/302/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Башрегион" (N УНХ/с/2-1/1/303/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "ЛУКОЙЛ-Уралнефтепродукт" (N УНХ/с/2-1/1/305/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "НК НАФТА-Уфа" (N УНХ/с/2-1/1/306/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "РМ Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/308/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Селена-Нефтехим" (N УНХ/с/2-1/1/309/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Руснефтехим-Башкортостан" (N УНХ/с/2-1/1/5270/07ДАВ от 16.10.2007); ООО "Аквамак-Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/301/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Башресурс" (N УНХ/с/2-1/1/304/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Квадра" (N УНХ/с/2-1/1/312/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Квадро-Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/1036/07ДАВ от 22.01.2007); ООО "Салаватнефтеоргсинтез" (N УНХ/с/2-1/1/3262/07ДАВ от 23.04.2007); ООО "Элевант Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/3997/07ДАВ от 20.06.2007); ООО "Проминвест" (N УНХ/с/2-1/1/307/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Фартэк" (N УНХ/с/2-1/1/310/07ДАВ от 20.12.2006); ООО "Квадро-Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/196/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Салаватнефтеоргсинтез" (N УНХ/с/2-1/1/193/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Башкирская нефтяная группа" (N УНХ/с/2-1/1/3686/08ДАВ от 10.06.2007); ООО "Газэнергосеть переработка" (N УНХ/с/2-1/1/4671/08ДАВ от 26.09.2008); ООО "Лукойл-ресурс" (N УНХ/с/2-1/1/2502/08ДАВ от 13.13.2008); ООО "ЛУКОЙЛ-Уралнефтепродукт" (N УНХ/с/2-1/1/187/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "НК НАФТА-Уфа" (N УНХ/с/2-1/1/188/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "РМ Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/190/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Руснефтехим-Башкортостан" (N УНХ/с/2-1/1/191/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Селена-Нефтехим" (N УНХ/с/2-1/1/192/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Симмэкс" (N УНХ/с/2-1/1/4524/08ДАВ от 05.09.2008); ООО "Элевант Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/194/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Аквамак-Процессинг" (N УНХ/с/2-1/1/184/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Башресурс" (N УНХ/с/2-1/1/186/08ДАВ от 14.12.2007); ООО НТК "Межрегионпродукт" (N УНХ/с/2-1/1/2908/08ДАВ от 14.12.2007); ООО "Проминвест" (N УНХ/с/2-1/1/189/08ДАВ от 14.12.2007).
В соответствии с пунктом 1 вышеуказанных договоров, предметом является выполнение Подрядчиком по заданию Заказчика работ по переработке углеводородного сырья, принадлежащего заказчику (процессинг), в результате которой Заказчик производит продукцию (нефтепродукты и нефтехимическую продукцию) в согласованном с Заказчиком ассортименте, а Заказчик принимает и оплачивает результат работ.
Нефтепродукты и нефтехимическая продукция (в т.ч. полуфабрикаты), выработанные из углеводородного сырья заказчика, является его собственностью.
Подрядчик вправе привлекать для выполнения вышеуказанного задания Заказчика третье лицо (субагента), оставаясь ответственным за действия субагента перед Заказчиком.
ОАО "УНПЗ" (Подрядчик) заключены договоры субподряда с: ОАО "Новоил" (Субподрядчик) N УНХ/С/2-1/2/429/07ДАВ от 22.12.2006 и N УНХ/С/2-1/2/614/08ДАВ от 14.12.2007; ОАО "Уфанефтехим" (Субподрядчик) N УНХ/С/2-1/3/431/07/ДАВ от 22.12.2006 и N УНХ/С/2-1/3/616/08ДАВ от 14.12.2007.
Согласно пункту 1.1 вышеуказанных договоров, предметом является выполнение Субподрядчиком по заданию Подрядчика работ по дальнейшей переработке полуфабрикатов передаваемых Подрядчиком (процессинг), в результате которой Субподрядчик производит продукцию (нефтепродукты и нефтехимическую продукцию) в согласованном с Подрядчиком ассортименте, а Подрядчик принимает и оплачивает результаты работ. Передаваемые Подрядчиком полуфабрикаты являются собственностью третьих лиц и выработаны для них на установках Подрядчика из углеводородного сырья, принадлежащего третьим лицам, либо получены Подрядчиком для переработки от третьих лиц.
Количество передаваемых Подрядчиком полуфабрикатов, узел учета и сроки передачи полуфабрикатов согласовываются ежемесячно Субподрядчиком и Подрядчиком с оформлением сторонами Приложения N 1 к договорам.
В соответствии с пунктом 2 вышеуказанных договоров субподряда, пунктом передачи полуфабрикатов являются емкости Субподрядчика. Передача полуфабрикатов подтверждается актом приема-передачи, в котором указываются собственники полуфабрикатов.
Количество и ассортимент произведенной продукции подтверждается актом выработки продукции, в котором указываются собственники выработанной продукции.
ОАО "УНПЗ" (Подрядчик) в рамках данных договоров передавало в адрес Субподрядчиков (ОАО "Новоил" и ОАО "Уфанефтехим") на дальнейшую переработку выработанный на давальческой основе подакцизный товар (прямогонный бензин), в результате переработки которого производились:
- - подакцизные товары: бензины с октановым числом до 80 включительно, бензины с иными октановыми числами и дизельное топливо;
- - неподакцизные товары: фракция пропан-бутан-пентановая, фракция изобутановая, фракция пропан-бутан-пентановая, сера;
- Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 181 НК РФ прямогонный бензин признается подакцизным товаром. Под прямогонным бензином понимаются бензиновые фракции, полученные в результате переработки нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа, горючих сланцев, угля и другого сырья, а также продуктов их переработки, за исключением бензина автомобильного и продукции нефтехимии.
Для целей статьи 181 НК РФ бензиновой фракцией является смесь углеводородов, кипящих в интервале температур от 30 до 215 град. C.
Передаваемый Подрядчиком в адрес Субподрядчиков прямогонный бензин и бензиновая фракция 85 - 180 попадает под определение прямогонного бензина, т.к. температуры кипения данных фракций попадают в интервал 30 - 215 град. C.
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения акцизом признается передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, в том числе получение указанных подакцизных товаров в собственность в счет оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья (материалов).
Согласно пункту 2 статьи 195 НК РФ, датой передачи подакцизных товаров, по операциям, указанным в подпункте 7 пункта 1 статьи 182 НК РФ признается дата подписания акта приема-передачи подакцизных товаров.
При анализе налоговых деклараций по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий за налоговые периоды 2007 года и 2008 года инспекцией установлено, что ОАО "УНПЗ" в базу для исчисления акцизов не включило объемы прямогонного бензина, переданные в адрес ОАО "Новоил" и ОАО "Уфанефтехим" по договорам субподряда (расчеты занижения налогооблагаемой базы приведены в приложениях N 6, 7 к акту).
Суд первой инстанции не учел положения, содержащиеся в п. 1 ст. 38 НК РФ: "Объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога".
Анализ ст. 38 НК РФ позволяет сделать вывод, что объект налогообложения - это факт экономической деятельности или имущественного состояния налогоплательщика, подлежащий в силу закона обложению налогом.
Одновременно ст. 38 НК РФ установлено, что каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ.
Так, в частности, в главе 22 "Акцизы" НК РФ уточнено, какие именно из перечисленных в ст. 38 НК РФ объектов налогообложения являются таковыми для целей исчисления акциза.
Согласно положениям ст. 182 НК РФ объектами обложения акцизом являются определенные операции, совершаемые с подакцизными товарам.
Виды передачи подакцизных товаров, перечисленные в ст. 182 НК РФ не классифицируются в главе 22 НК РФ как реализация, а выделены в отдельные самостоятельные операции по передаче произведенных подакцизных товаров, при совершении которых у налогоплательщика возникает объект обложения акцизом.
Положения п. 3 ст. 38 НК РФ определяет общее значение понятия "товар".
При этом судом первой инстанции не учтено, что в соответствии с общими принципами права специальная правовая норма имеет приоритет над общими правовыми нормами. Данный вывод содержится также в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 03.12.1998 N 182-0 и от 05.10.2002 N 199-0.
В настоящем случае подлежит применению специальная норма права, содержащаяся в статье 181 НК РФ, которая определяет перечень именно "подакцизных товаров". В данной статье указано, что прямогонный бензин это подакцизный товар, вне зависимости от того, реализуется он или предназначен для реализации.
Конструкция нормы подпункта 7 пункта 1 статьи 182 НК РФ также не предусматривает реализацию передаваемого подакцизного товара. Как указывалось ранее, в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ объектом налогообложения признается передача подакцизной продукции без указания на то, что подакцизный товар подлежит обязательной реализации. Для применения данной нормы права необходимым условием является именно факт передачи подакцизного товара, подтвержденного соответствующими актами приема-передачи.
В соответствии со статьей 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах. Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.
Согласно ст. 179 НК РФ налогоплательщиками акциза признаются: организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации; организации и иные лица, указанные выше, признаются налогоплательщиками, если они совершают операции, подлежащие налогообложению в соответствии с главой 22 НК РФ.
Операции, признаваемые объектом налогообложения акцизами, указаны в п. 1 ст. 182 НК РФ, в частности, как указывалось ранее, объектом налогообложения акцизом признается передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, в том числе получение указанных подакцизных товаров в собственность в счет оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья (материалов) (пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ).
При этом пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ не устанавливает, что объект налогообложения акцизом возникает только при передаче конечных продуктов, предназначенных для реализации и использования. Для применения данного положения необходимо наличие факта передачи подакцизных товаров.
Абзацем 3 п. 2 ст. 199 НК РФ установлено, что суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов), относятся собственником давальческого сырья (материалов) на стоимость подакцизных товаров, произведенного из указанного сырья (материалов), за исключением случаев передачи подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, для дальнейшего производства подакцизных товаров.
Таким образом, исходя из исключающих обстоятельств, указанных в абзаце 3 п. 2 ст. 199 НК РФ, применение и ссылка в рассматриваемом случае на положения ст. 199 НК РФ не допустимо.
Неопределенность понятия "другое лицо", используемого в пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ, отсутствует. В соответствии с данным пунктом объектом налогообложения акцизом признается передача на территории Российской Федерации произведенных из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам. Таким образом, под "другими лицами" понимаются любые иные лица, за исключением непосредственно собственника сырья.
Ссылка на ст. 220 ГК РФ является необоснованной, поскольку в рассматриваемой ситуации объектом налогообложения признается операция по передаче подакцизного товара, а не операция по его реализации (переход права собственности). Нормы Налогового кодекса РФ связывают возникновение объекта налогообложения не с фактом перехода права собственности на спорные нефтепродукты, а с фактом производства подакцизной продукции и дальнейшей ее передачи, при этом положения пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ напрямую предусматривают возможность передачи товаров и иным лицам помимо собственника. Нормы указанной статьи Налогового кодекса РФ также нигде не оговаривают и не предусматривают наличие какого-либо согласия собственника на подобную передачу товаров. В связи с этим отсутствие у переработчика права распоряжаться выработанной им продукцией не имеет правового значения.
В соответствии с редакцией Налогового кодекса РФ, действовавшей до 01.01.2007, объектом обложения акцизом являлись следующие операции:
- - получение собственником сырья и материалов, имеющим свидетельство, нефтепродуктов в качестве готовой продукции, произведенных из этого сырья и материалов на основе договора переработки (пп. 3 п. 1 ст. 182 НК РФ);
- - передача на территории Российской Федерации организацией или индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), собственнику этого сырья и материалов, не имеющему свидетельства (пп. 4 п. 1 ст. 182 НК РФ). При этом в данном пункте прямо указывалось, что объектом налогообложения также признается передача нефтепродуктов иному лицу по поручению собственника.
Одновременно пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ выводил из сферы своего действия операции по передаче на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) нефтепродуктов собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, поскольку прямо содержал в себе соответствующую оговорку.
Таким образом, операции по передаче такого подакцизного товара как нефтепродукты, изготовленные организацией-переработчиком из давальческого сырья, до 01.01.2007 регулировались нормами пп. 3 - 4 п. 1 ст. 182 НК РФ. При этом налогоплательщик при данных операциях определялся в зависимости от факта наличия либо отсутствия свидетельства. В случае наличия соответствующего свидетельства у давальца сырья плательщиком налога был собственник сырья, получающий готовую продукцию, в случае отсутствия свидетельства плательщиком налога был переработчик, передававший выработанные подакцизные товары собственнику сырья (материалов) либо иному лицу по поручению этого собственника.
Федеральным законом N 134-ФЗ от 26.07.2006 указанные пп. 3 - 4 п. 1 ст. 182 НК РФ отменены. Этим же Федеральным законом были внесены изменения в пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ, исключившие из текста данного подпункта оговорку "за исключением операций по передаче нефтепродуктов".
В результате, налогооблагаемые операции по передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и материалов, от организации-переработчика собственнику сырья с 01.01.2007 взамен пп. 3 и 4 п. 1 ст. 182 НК РФ регулируются пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ. В соответствии с новым правовым регулированием данного вопроса, для определения плательщика налога уже не имеет значение факт наличия (отсутствия) свидетельства у завода-давальца, поскольку обязанность по уплате акциза в любом случае возлагается на переработчика. Также в новой редакции ст. 182 НК РФ отсутствует ранее содержащееся в ней положение, что передача нефтепродуктов иному лицу по поручению собственника приравнивается к передаче нефтепродуктов собственнику.
Не включение данного положения в новую редакцию ст. 182 НК РФ свидетельствует о том, что законодатель намеренно определил подлежащую налогообложению операцию как передача подакцизных товаров, в том числе иным лицам, независимо от того, осуществляется ли она по поручению собственника или без такового.
Доводы ОАО "УНПЗ" о неправомерности привлечения его к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ, а также о неправомерности начисления пеней за несвоевременную уплату акциза со ссылками на Письмо Министерства финансов РФ от 25.03.2008 N 03-07-06/28 и на письмо Ответчика от 13.11.2008 N 52-08-1-11/36649, а также на пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ и п. 8 ст. 75 НК РФ, принятые Арбитражным судом г. Москвы и положенные им, в том числе, в основу оспариваемого судебного акта, являются необоснованными в связи с нижеследующим.
Положения указанного Письма Минфина РФ разъясняют порядок исчисления сумм акцизов по операциям передачи подакцизных товаров собственнику сырья лицом, принимающим давальческую нефть на переработку. В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что ОАО "УНПЗ" в нарушение подпункта 7 пункта 1 статьи 182 НК РФ, пункта 2 статьи 195 НК РФ не включило в объект налогообложения сумму акциза с переданного прямогонного бензина, произведенного из давальческого сырья в адрес ОАО "Новойл" и ОАО "Уфанефтехим". Таким образом, ситуация, рассмотренная в Письме Министерства финансов РФ от 25.03.2008 N 03-07-06/28, не относится к рассматриваемой ситуации, так как в данной ситуации существуют иные правоотношения и акциз должен был быть исчислен при передаче прямогонного бензина не собственнику сырья, а Субподрядчикам (ОАО "Новойл" и ОАО "Уфанефтехим").
В соответствии с пунктом 8 статьи 75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).
Положение, предусмотренное пунктом 8 статьи 75 НК РФ, не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации.
Схожие нормы содержаться в подпункте 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, который гласит, что выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).
Положение подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом).
Из содержания пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ и п. 8 ст. 75 НК РФ можно выделить несколько обстоятельств, с которыми связана возможность использования названных норм, в частности: разъяснение в письменном виде должно быть в наличии у налогоплательщика (направлено налогоплательщику); разъяснение может быть дано конкретному налогоплательщику либо неопределенному кругу лиц (в письме должно быть указано: "довести указанные разъяснения до налоговых органов и налогоплательщиков" или "в связи с поступающими от налогоплательщиков вопросами (запросами) Минфин России разъясняет (сообщает)"; разъяснение должно быть основано на полной и достоверной информации, представленной налогоплательщиком (положенной в основу разъяснения) и др.
Невыполнение хотя бы одного из условий не дает права налогоплательщику на освобождение от уплаты штрафа и пеней.
Исходя из изложенного, наличие Письма Минфина РФ от 25.03.2008 N 03-07-06/27 и письма Ответчика от 13.11.2008 N 52-08-1-11/36649 (том 5 лист дела 4, том 23 лист дела 27) не может являться основанием для освобождения ОАО "УНПЗ" от налоговой ответственности и от обязанности по уплате пеней, по следующим основаниям: 1. ситуация, рассмотренная в Письме Министерства финансов РФ 25.03.2008 N 03-07-06/27, как указано выше, не относится к рассматриваемому эпизоду; 2. у налогоплательщика отсутствует направленные в его адрес в письменном виде Письмо Минфина РФ от 25.03.2008 N 03-07-06/27 и письмо Ответчика от 13.11.2008 N 52-08-1-11/36649; 3. Письмо Минфина РФ от 25.03.2008 N 03-07-06/27 не направлено в адрес неопределенного круга лиц, а письмо Ответчика от 13.11.2008 N 52-08-1-11/36649 адресовано другому налогоплательщику (ОАО "Уфанефтехим"); 4. данные разъяснения не основаны на полной и достоверной информации, представленной налогоплательщиком.
По пункту 2.1 решения (пункт 2.2.1. акта).
В нарушение пунктов 13, 20 статьи 250 НК РФ общество не включило в состав внереализационных доходов за 2008 год сумму дохода в виде стоимости выгруженных катализаторов, содержащие драгоценные металлы (платина, палладий) на сумму 13 357 663 руб.
Согласно пункту 13 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам относится стоимость полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 18 пункта 1 статьи 251 НК РФ). При этом перечень внереализационных доходов, установленный статьей 250 НК РФ, не является исчерпывающим.
В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 27.02.2007 N 1967/06 указано: "Как следует из абзаца второго статьи 250 Налогового кодекса РФ, определенные в данной статье внереализационные доходы не составляют исчерпывающего перечня этих доходов".
Из анализа вышеприведенных норм следует, что положения статьи 250 НК РФ в полной мере применимы и в отношении имущества, не являющегося основным средством, поскольку при демонтаже или разборке основных средств и иного имущества происходит по существу возникновение одного и того же объекта налогообложения (стоимость полученных материалов или иного имущества).
В этой связи стоимость материалов и иного имущества, полученных при демонтаже или разборке имущества, не являющегося основным средством, подлежит включению в состав внереализационных доходов.
Следовательно, в рассматриваемой ситуации в соответствии со статьей 250 НК РФ стоимость материалов, входящих в состав вышеуказанных выгруженных отработанных катализаторов, подлежала включению в состав доходов за 2008 год, что Заявителем не было сделано.
Суд первой инстанции также поддержал позицию налогоплательщика относительно того, что понятия демонтаж: и разборка к катализаторам не применимы. Катализаторы могут быть как твердыми, так и жидкими, аморфными или кристаллическими. ОАО "УНПЗ" отмечает, что катализаторы не отвечают требованиям, закрепленным в ПБУ 6/01, согласно которому единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, инвентарным объектом признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов.
Данная правовая позиция является ошибочной, поскольку ни ПБУ 6/01, ни ПБУ 5/01, ни Налоговый кодекс Российской Федерации не ставят в зависимость от физического состояния актива или от количественного измерителя порядок признания актива в качестве основного средства или материально-производственного запаса, поскольку для признания актива основным средством достаточно условий, перечисленных в ПБУ 6/01.
По своей сути выгрузка отработанного катализатора является процессом идентичным демонтажу или разборке, поскольку в данном случае катализатор окончательно выводится из эксплуатации и фактически является набором материалов, имеющих некую стоимостную оценку, которые передаются на склад на ответственное хранение.
Согласно статьям 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.
При этом, как установлено статьей 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.
На основании пунктов 21, 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 2001 года N 119н, для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию запасов, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.
Согласно пункту 20 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации.
В соответствии со статьей 11 Федерального закона "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" от 26.03.1998 N 41-ФЗ Правительство Российской Федерации в соответствии с настоящим Федеральным законом и другими федеральными законами устанавливает порядок учета, хранения драгоценных металлов и драгоценных камней и продукции из них, а также порядок отчетности о них.
На основании пунктов 5, 6, 11 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731: организации обязаны вести учет драгоценных металлов и драгоценных камней во всех видах и состояниях, включая драгоценные металлы и драгоценные камни, входящие в состав покупных комплектующих деталей, изделий, приборов, инструментов, оборудования, вооружения, военной техники, материалов, полуфабрикатов (в том числе закупаемых за границей) и содержащиеся в ломе и отходах драгоценных металлов и отходах драгоценных камней.
Списание драгоценных металлов и драгоценных камней, используемых в процессе производства, осуществляется только при документальном подтверждении их фактического расходования.
В соответствии с пунктом 1.8. Приказа Минфина РФ от 29.08.2001 N 68н "Об утверждении Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении" организации обязаны:
Инвентаризация драгоценных металлов и драгоценных камней, содержащихся в покупных комплектующих деталях, изделиях, приборах, инструментах, оборудовании, вооружении и военной технике, находящихся в эксплуатации, а также размещенных в местах хранения (включая снятые с эксплуатации), проводится один раз в год (по состоянию на 1 января).
Также Постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" утвержден акт инвентаризации драгоценных металлов и изделий из них (Унифицированная форма N ИНВ-8).
В нарушение статей 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пунктов 21, 22 Методических указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 2001 г. N 119н, пунктов 5, 6, 11 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731, пункта 1.8. Приказа Минфина РФ от 29.08.2001 N 68н "Об утверждении Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении", пункта 16 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731 ОАО "УНПЗ" не производило инвентаризацию и учет драгоценных металлов.
Следовательно, вне зависимости от квалификации спорных катализаторов как основных средств или как материалов, ОАО "УНПЗ" занизило в 2008 году внереализационные доходы при выгрузке катализаторов на стоимость, содержащихся в них драгоценных металлов.
По пункту 3.1. решения (пункт 2.3.1. акта).
В нарушение пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ ОАО "УНПЗ" применило налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в 2008 году по вознаграждению за услуги по созданию экономических и логистических схем, по договорам, заключенным с ООО "Сидекс".
В соответствии с пунктами 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму НДС, исчисленную к уплате, на сумму налоговых вычетов.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.
ОАО "УНПЗ" работает на давальческой основе, выполняя работу по переработке углеводородного сырья, принадлежащего заказчику (процессинг), в результате которой производит продукцию в согласованном с Заказчиком ассортименте, а Заказчик принимает и оплачивает результат работы, в том числе по производству вакуумного газойля. Следовательно, затраты по созданию экономических и логистических схем, по вывозу выработанного вакуумного газойля с мощностей ОАО "УНПЗ" по хранению нефтепродуктов, а также затраты по дальнейшей реализации товарного вакуумного газойля на товарном рынке России и за ее пределами не относятся к затратам ОАО "УНПЗ", а являются затратами заказчиков (давальцев): ООО "Башресурс" дог. N УНХ/С/2-1/1/186/08/ДАВ от 14.12.2007 г.; ООО "НК НАФТА-Уфа" дог. N УНХ/с/2-1/1/188/08ДАВ от 14.12.2007 г.; ООО "Проминвест" дог. N УНХ/С/2-1/1/189/08ДАВ от 14.12.2007 г.; ООО "РМ Процессинг" дог. N УНХ/с/2-1/1/190/08/ДАВ от 14.12.2007 г.; ООО "Селена-Нефтехим" дог. N УНХ/С/2-1/1/192/08/ДАВ от 14.12.2007 г.; ООО "Симмэкс" дог. N УНХ/с/2-1/1/4524/08ДАВ от 05.09.2008 г.; ООО НТК "Межрегионпродукт" дог. N УНХ/с/2-1/1/2908/08ДАВ от 30.11.2008 г.; ООО "Газэнергосеть переработка" УНХ/с/2-1/1/4671/08/ДАВ от 26.09.2008 г.
В соответствии с подпунктом 1, 2 пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Затраты ОАО "УНПЗ" по договорам заключенным с ООО "Сидэкс", не связаны с налогооблагаемой НДС деятельностью, т.к. понесенные расходы ОАО "УНПЗ", которые складываются в зависимости от количества выработанного вакуумного газойля, фактически не соответствуют реальным объемам выработанного вакуумного газойля (т.е. ОАО "УНПЗ" документально не подтвердило фактическую выработку вакуумного газойля, по которому в дальнейшем оказывал услуги ООО "Сидэкс"):
Как указывалось выше, Заказчиками (ОАО "УНПЗ", ОАО "Ново-Уфимский НПЗ", ОАО "Уфанефтехим") и ООО "Сидэкс" в проверяемом периоде составлялись Акты приемки услуг, и соответствующие счета-фактуры, в которых указывается общий тоннаж выработанного вакуумного газойля со всех 3-х заводов Заказчиков (ОАО "УНПЗ", ОАО "Ново-Уфимский НПЗ", ОАО "Уфанефтехим"), а расходы заказчиков определяются в равных долях для 3-х заказчиков.
ОАО "УНПЗ" принимал на расходы затраты по ООО "Сидэкс" на создание экономических и логистических схем, по вывозу выработанного вакуумного газойля с мощностей завода по хранению нефтепродуктов, а также затраты по дальнейшей реализации товарного вакуумного газойля на товарном рынке России и за ее пределами даже в тех периодах, когда заводом вакуумный газойль фактически не производился.
Суд первой инстанции на странице 35 решения указал, что не может быть принят во внимание довод заявителя о том, что заключение договора с ООО "Сидекс" способствовало бесперебойной отгрузке товарного вакуумного газойля, дозагрузке существующих мощностей по первичной и вторичной переработке дополнительными объемами углеводородного сырья, бензиновых и дизельных фракций, а это в свою очередь позволило увеличить объемы переработки на всех трех нефтеперерабатывающих заводах Уфимской группы, поскольку ОАО "Уфанефтехим", ОАО "Ново-Уфимский НПЗ" являются самостоятельными юридическими лицами, а потому общество не вправе в целях налогообложения учитывать затраты, понесенные в их интересах.
Также на странице 34 решения суд указал, что утверждения Заявителя относительно того, что затраты по оплате услуг ООО "Сидекс" произведены в целях повышения производства и оптимизации существующей технологической схемы производства нефтепродуктов, а также увеличение объемов переработки углеводородного сырья на всех предприятиях группы Уфимских НПЗ не подтверждены документально и противоречат установленным в ходе проверки и при рассмотрении дела в судебном заседании обстоятельствам.
Важно отметить, что указанные выше доводы легли в основу доначислений по пункту 2.4. решения налогового органа от 28.12.2009 N 52-24-14/3670р.
Решением от 30.09.2010 Арбитражный суд г. Москвы признал соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации пункт 2.4. решения в части доначисления налога на прибыль организаций (соответствующих сумм пени и штрафа).
По пункту 3.2 решения (пункт 2.3.2. акта).
В нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ ОАО "УНПЗ" не включило в объект налогообложения операции по передаче товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль, в результате чего установлена неполная уплата НДС в сумме 2 905 869 руб., в т.ч. за 2007 год - 1 341 306 руб., за 2008 год - 1 564 563 руб.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, объектом налогообложения НДС признается передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.
Налоговая база по данной операции определяется в соответствии с положениями пункта 1 статьи 159 НК РФ. Согласно указанной норме налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен реализации идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (аналогичных работ, услуг), действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен с учетом акцизов и без включения в них налогов.
Согласно пункту 11 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы при передаче товаров (выполнение работ, оказании услуг) для собственных нужд, признаваемой объектом налогообложения определяется как день совершения указанной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг) (документы, подтверждающие передачу товаров (работ, услуг) в структурное подразделение, счета-фактуры, приходные ордера, счета находятся в томах дела 11 и 13).
Из смысла пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ следует, что условиями для возникновения объекта налогообложения НДС являются:
- - передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд;
- - не признание (не отражение) стоимости указанных товаров (работ, услуг) в качестве расходов для целей налогообложения прибыли.
Доказательства соблюдения налогоплательщиком условий, предусмотренных пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ:
- - соответствующие затраты отражены в контрольных журналах по счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" (том дела 38);
- - списание соответствующих материалов, работ и услуг отражено в бухгалтерском учете проводками: Д-т 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" К-т счета 10 "Материалы", который предназначен для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей организации (в том числе находящихся в пути и переработке);
- - данные расходы не учитываются ОАО "УНПЗ" при исчислении налога на прибыль организации, что подтверждается налоговым регистром (РНУ-36) "Расходы на обслуживающие производства и хозяйства", расчетными налоговыми регистрами и не оспаривается налогоплательщиком.
Обоснование того, почему налогоплательщик не учитывал расходы по приобретенным товарам (работам, услугам) у сторонних организаций, впоследствии переданных своим обслуживающим производствам и хозяйствам, при исчислении налога на прибыль организаций приведены ниже.
На балансе ОАО "УНПЗ" состоят следующие подразделения обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг: здравпункт; база отдыха "Озерки"; детский лагерь "Урал"; спортивная база.
Для целей главы 25 НК РФ к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства (гостиницы), социально-культурной сферы (здравпункт, база отдыха, детский лагерь, спортивная база), учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.
Согласно положениям статьи 275.1 НК РФ налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.
Иными словами, доходы, расходы и финансовые результаты по деятельности обслуживающих производств и хозяйств налогоплательщик учитывает отдельно от доходов, расходов и финансовых результатов по иным видам деятельности, которые ведет организация.
В соответствии с представленными ОАО "УНПЗ" налоговыми декларациями по налогу на прибыль организаций за 2007 год и за 2008 год Заявителем получен и отражен убыток по вышеуказанным объектам обслуживающих производств и хозяйств.
Правомерность позиции инспекции подтверждается и судебной практикой, в частности в постановлении ФАС Московского округа от 30.10.2009 N КА-А40/11455-09 по делу N А40-91919/08-87-457, а именно: "Суды правомерно указали на то, что поскольку указанные ТМЦ переданы в структурное подразделение в целях осуществления деятельности, не направленной на получение дохода, затраты на приобретение ТМЦ не подлежат включению в состав расходов в целях налогообложения прибыли. При этом передача ТМЦ для собственных нужд, расходы по которым не включены в состав расходов по налогу на прибыль, подлежит налогообложению НДС в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ".
В соответствии со статьей 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Согласно п. 1 ст. 1 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
В соответствии с п. 4 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" организация должна вести бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета.
Общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в Российской Федерации осуществляется Правительством Российской Федерации.
Органы, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством Российской Федерации, разрабатывают и утверждают в пределах своей компетенции обязательные для исполнения всеми организациями на территории Российской Федерации:
а) планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению;
б) положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, устанавливающие принципы, правила и способы ведения организациями учета хозяйственных операций, составления и представления бухгалтерской отчетности (ст. 5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").
Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н утвержден План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о затратах, связанных с оказанием услуг обслуживающих производств, применяется счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".
Таким образом, исходя из указанных выше положений, ОАО "УНПЗ" фактически не могло на счете 29 бухгалтерского учета обобщать затраты по услугам, оказанным сторонними организациями, так как на данном счете бухгалтерского учета отражаются затраты состоящих на балансе организации обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, явившейся целью создания данной организации.
На основании изложенного, представленными в материалы дела документами: контрольными журналами по счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", счетами-фактурами, выставленными сторонними организациями, подтверждается факт оказания услуг и факт списания и передачи по субсчетам счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" оказанных услуг структурным подразделениям ОАО "УНПЗ".
Относительно расходов налогоплательщика, связанных с деятельностью здравпункта.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).
В соответствии со статьей 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Согласно статье 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" N 129-ФЗ от 21.11.1996 все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Материалами проверки (договоры с обслуживающими организациями, контрольные журналы (обороты по бухгалтерскому счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства"), счетами-фактурами, выставленными сторонними организациями) подтверждается факт оказания услуг и факт списания и передачи по субсчетам счета 29 (обслуживающие производства и хозяйства) оказанных услуг здравпункту.
Таким образом, при передаче товаров, работ, услуг ОАО "УНПЗ" здравпункту, выполнены все условия возникновения объекта налогообложения, предусмотренные подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, следовательно, операции по передаче ОАО "УНПЗ" услуг здравпункту должны облагаться налогом на добавленную стоимость.
Относительно расчета сумм начисленных штрафов.
В соответствии с решением инспекции, принятого по результатам выездной налоговой проверки деятельности налогоплательщика за 2007 - 2008 гг. ОАО "УНПЗ" доначислен налог на добавленную стоимость в размере 47 642 705.00 рублей. Налогоплательщик привлечен к ответственности предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафных санкций.
Согласно карточке лицевого счета ОАО "УНПЗ" ИНН 0277004037/КПП 997150001 по состоянию на 20.08.2009 у налогоплательщика имелась недоимка в размере 2 532 636 рублей.
Страницы: 1 из 2 1 2
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)