Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Бояршиновой Е.В., судей Малышева М.Б., Тимохина О.Б., при ведении протокола секретарем судебного заседания Уфимцевой А.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 07 мая 2008 г. по делу N А47-10647/2007 (судья Вернигорова О.А.), при участии от закрытого акционерного общества "Уралнефтегазпром" Скуратова А.Н. (доверенность от 20.12.2007 N 22), Тельнова А.В. (доверенность от 27.08.2008 N 23),
установил:
закрытое акционерное общество "Уралнефтегазпром" (далее - заявитель, ЗАО "Уралнефтегазпром", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Оренбургской области (далее по тексту - заинтересованное лицо, налоговый орган, Управление) о признании недействительным решения от 08.11.2007 N 14-29/22206 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением суда от 07.05.2008 заявленное требование удовлетворено частично. Решение налогового органа признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3577232 рублей, налога на прибыль организаций в сумме 3699608 рублей, налога на добычу полезных ископаемых (далее по тексту - НДПИ) в сумме 2580340 рублей, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) в сумме 1971436 рублей, а также начисления пени в соответствующей части. В остальной части в удовлетворении заявленного требования отказано.
Не согласившись с вынесенным решением суда в части признания незаконными доначислений по НДПИ, налоговый орган обратился в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в данной части отменить и отказать в удовлетворении заявленного требования.
В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что 2003 г. и 2004 г. заявитель на основании лицензий на право пользования недрами ОРБ N 00490 НЭ, ОРБ N 00575 НЭ, ОРБ N 00576 НЭ вел разработку Копанского нефтегазоконденсатного месторождения (далее - НГКМ), Чкаловского НГКМ и Бердянского НГКМ.
Податель апелляционной жалобы указывает, что в соответствии с лицензионными соглашениями к лицензиям на право пользования недрами и действующими проектными документами на разработку и обустройство месторождений ЗАО "Уралнефтегазпром" добывает: 1) газ, состоящий из попутного нефтяного газа и свободного газа, по своему качеству соответствующий техническим условиям (далее по тексту - ТУ) 51-287-2000 "Газ природный отсепарированный Оренбургского и Копанского НГКМ. Технические условия"; 2) конденсат, по своему качеству соответствующий ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный Оренбургского нефтегазоконденсатного месторождения"; 3) нефть, по своему качеству соответствующую ТУ 51-531-2002; 4) серу, по своему качеству соответствующую ТУ 127.1-93.
В апелляционной жалобе указывается, что согласно проектам разработки месторождений (Бердянское, Копанское и Чкаловское) на устройстве комплексной подготовки газа (далее - УКПГ-10) газопромыслового управления (далее - ГПУ) ООО "Оренбурггазпром" производится учет и первичная подготовка углеводородного сырья для дальнейшей транспортировки на Оренбургский газоперерабатывающий завод (далее - ОГПЗ), после такой первичной подготовки из УКПГ-10 на ОГПЗ поступает газовый конденсат, соответствующий ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный Оренбургского нефтегазоконденсатного месторождения".
Как отмечает податель апелляционной жалобы, в ходе налоговой проверки установлено, что в нарушение статьи 337 НК РФ заявитель при исчислении НДПИ за 2003 г. признавал объектом налогообложения газовый конденсат, соответствующий ТУ 51-531-2002 "Конденсат газовый стабильный в смеси с нефтью ООО "Оренбурггазпром", получаемый после его стабилизации на ОГПЗ, в те время как, согласно позиции налогового органа, для целей налогообложения НДПИ его объектом следовало считать газовый конденсат, по своему качеству соответствующий ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный Оренбургского нефтегазоконденсатного месторождения", то есть нестабильный газовый конденсат, а не стабильный газовый конденсат, как это делал налогоплательщик. В апелляционной жалобе указывается, что согласно налоговым декларациям по НДПИ, представленным ЗАО "Уралнефтегазпром" в 2003 г., НДПИ исчислен исходя из объема добычи конденсата газового стабильного, соответствующего ТУ 51-531-2002, в количестве 14738,534 тонны, согласно геолого-техническим отчетам ЗАО "Уралнефтегазпром" по добыче газа и конденсата Копанского и Бердянского НГКМ за 2003 г. заявителем добыто 18043 тонны газового конденсата, по своему качеству соответствующему ТУ 51-288-2001.
С учетом изложенного Управление полагает, что в нарушение статьи 337 НК РФ ЗАО "Уралнефтегазпром" при исчислении НДПИ за 2003 г. был занижен объем добытого полезного ископаемого (газового конденсата) на Копанском НГКМ и Бердянском НГКМ на 3304,466 тонн, в связи с чем сумма неуплаты НДПИ по конденсату газовому нестабильному за 2003 г. составила 2580343 рубля.
По мнению налогового органа, видом добытого полезного ископаемого в период возникновения спорных правоотношений являлся газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного сырья, прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей, а положения пункта 2 статьи 337 НК РФ не разграничивают газовый конденсат на стабильный или нестабильный.
Заинтересованное лицо, надлежащим образом извещенное о времени и месте судебного разбирательства, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечило. С учетом мнения представителей заявителя дело в порядке статей 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассматривается в отсутствие представителей заинтересованного лица.
Представители ЗАО "Уралнефтегазпром" в судебном заседании возражают против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва. В обоснование своей позиции в споре по обжалуемой части решения суда заявитель приводит следующую аргументацию.
Заявитель указывает, что упомянутый налоговым органом как паспорт качества документ, выданный лабораторией ГПУ ООО "Оренбурггазпром", даже не имеет такого названия как "паспорт качества" и носит промежуточный характер в технологии подготовки конденсата нестабильного, так как данный продукт не сертифицирован и по своему химическому составу не может иметь сертификата качества. Как указывает заявитель, данный документ создается, чтобы определить химический состав продукта, полученного после первичной подготовки пластовой продукции, полученной из газовых и нефтяных скважин, с целью расчета норм выхода товарной продукции на ОГПЗ, а также провести первичный анализ углеводородного сырья, которое поступает на ОГПЗ, с целью недопущения ухудшения показателей химического состава утвержденных ТУ по ООО "Оренбурггазпром".
В отзыве на апелляционную жалобу указывается, что ЗАО "Уралнефтегазпром" связано в единую технологическую цепочку транспортировки, подготовки (переработки) углеводородного сырья с ООО "Оренбурггазпром" и подготавливает (перерабатывает) свою продукцию на ОГПЗ на давальческой основе, в связи с чем вынуждено подчиняться требованиям и правилам системы предприятий ООО "Оренбурггазпром", в том числе не выходить за рамки ТУ подаваемой на ОГПЗ продукции, для этого и существуют на промежуточном этапе подготовки конденсата ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный Оренбургского нефтегазоконденсатного месторождения".
По мнению заявителя, налоговый орган неправомерно трактует положения статьи 337 НК РФ, поскольку подпунктом 3 пункта 2 этой статьи (в редакции от 05.08.2000, действовавшей в проверяемом налоговом периоде) видом добытого полезного ископаемого являлся, в том числе, газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного сырья, прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей. В то же время, как отмечает заявитель, согласно паспорту ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный Оренбургского нефтегазоконденсатного месторождения" данный продукт (конденсат), не прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей, содержит в себе свободную эмульсионную воду, хлористые соли, прочие примеси в виде механических примесей, смол и парафинов, а также содержит в себе легкие углероды в виде растворенного природного газа, сероводород и углекислый газ, из конденсата нестабильного также получают широкую фракцию легких углеводородов после прохождения операций по отделению легких фракций на ОГПЗ. Согласно позиции заявителя все эти продукты, содержащиеся в одном объеме нестабильного конденсата, не подпадают под налогообложение НДПИ, лишь около 86% реального газового конденсата содержится в одном объеме углеводородного сырья, поступающего после УКПГ-10, и именно его получали после ОГПЗ соответствующим ТУ 51-531-2002 "Конденсат газовый стабильный в смеси с нефтью ООО "Оренбурггазпром", подпадающим по закону под налогообложение. В связи с этим заявитель делает вывод о том, что конденсат газовый нестабильный, соответствующий ТУ 51-288-2001, не может быть признан объектом налогообложения НДПИ.
ЗАО "Уралнефтегазпром" также отмечает необоснованное сопоставление налоговым органом данных налоговых деклараций по НДПИ о количестве добытой стабильной нефти с данными статистической отчетности 6-ГР "Сведения о списании запасов полезных ископаемых".
В судебном заседании представитель заявителя дополнительно пояснил, что положения статьи 337 НК РФ в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 107-ФЗ не имеют обратной силы, так как ухудшают положение налогоплательщика, увеличивая налоговую базу по НДПИ.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
На основании части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверка законности и обоснованности решения суда в порядке апелляционного производства производится только в обжалуемой заинтересованным лицом части. Возражений против этого от лиц, участвующих в деле, не поступило, в остальной части решение суда не обжалуется.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, заслушав доводы представителей заявителя, считает, что обжалуемый судебный акт отмене либо изменению не подлежит.
Как установлено судом и видно из материалов дела, Управлением проведена повторная выездная налоговая проверка ЗАО "Уралнефтегазпром" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе НДПИ за период с 01.01.2003 по 31.12.2004, о чем составлен акт от 04.09.2007 N 14-29/03 (т. 1, л.д. 51 - 84).
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки налоговым органом вынесено решение от 08.11.2007 N 14-29/22206 (т. 1, л.д. 11 - 40), которым, в частности, начислен НДПИ в сумме 2580340 рублей, пени по НДПИ в сумме 527851 рублей, налоговые санкции по НДПИ не применялись (т. 1, л.д. 11 - 40).
Не согласившись с решением налогового органа, посчитав его незаконным и нарушающим свои права, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд.
Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя заявленное требование в обжалуемой части решения, на основе применения положений статей 336, 337 НК РФ, изучения и оценки представленных в материалы дела доказательств признал правомерным исчисление налогоплательщиком НДПИ исходя из объема добычи конденсата газового стабильного, соответствующего ТУ 51-531-2002, поскольку по статье 337 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемом периоде, газовый конденсат по своему качеству соответствующий ТУ 51-288-2001 (конденсат газовый нестабильный), не признавался объектом налогообложения НДПИ.
Выводы суда являются правильными, соответствующими конкретным обстоятельствам, материалам дела и подлежащему применению законодательству.
В пункте 1.6 общих положений акта налоговой проверки отражено, что фактически за проверяемый период ЗАО "Уралнефтегазпром" осуществляло расконсервацию скважин Чкаловского НГКМ, добычу нефти, газа, конденсата на Копанском НГКМ, Чкаловском НГКМ и совместную деятельность по добыче нефти, газа и конденсата на Бердянском НГКМ, на что имел соответствующие лицензии, следовательно, согласно статье 334 НК РФ признавался налогоплательщиком НДПИ.
Из оспариваемого решения налогового органа, расчета, оформленного приложением к акту налоговой проверки (т. 1, л.д. 94 - 95), доводов апелляционной жалобы и пояснений представителей заявителя следует, что оспариваемое доначисление НДПИ в сумме 2580340 рублей произведено по добыче газового конденсата за 2003 г.
Как следует из пункта 3 описательной части решения налогового органа и доводов апелляционной жалобы, налоговый орган, производя спорное доначисление НДПИ, исходил из того, что в 2003 г. налог следовало исчислять исходя из объема добычи нестабильного газового конденсата, а не из стабильного газового конденсата, как исчислено по налоговым декларациям заявителя. При этом налоговый орган, по сути, в основу доначислений принял совокупный объем всего газового конденсата, поступившего на УКПГ-10.
Между тем, данную позицию налогового органа следует признать неправомерной и не соответствующей конкретным обстоятельствам дела.
Спорное доначисление НДПИ произведено за 2003 г., следовательно, в силу статей 3, 5, 44, 45, 52, 54 НК РФ и статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении настоящего дела следует руководствоваться положениями законодательства, действовавшего в период возникновения спорных правоотношений.
В соответствии с пунктом 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения НДПИ, в частности, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия).
В соответствии с пунктом 2 статьи 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого в проверяемом периоде являлся, в том числе, газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного сырья, прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей.
Таким образом, в силу приведенной выше правовой нормы в проверяемом периоде в целях обложения НДПИ добытым полезным ископаемым признавался не прямо добытый (извлеченный из недр) газовый конденсат, а газовый конденсат, прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей.
Согласно пункту 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Согласно приказу от 03.01.2003 N 38/БУ в учетной политике ЗАО "Уралнефтегазпром" установлен прямой метод определения количества полезного ископаемого для расчета НДПИ (т. 8, л.д. 58 - 61), что в силу 2 статьи 339 НК РФ означает определение такого количества посредством применения измерительных средств и устройств.
Как следует из лицензий на право пользования недрами с целевым назначением и видами работ, в том числе по добыче газа и конденсата, на Копанское НГКМ (серия ОРБ N 00490 НЭ, приложение N 2 к ней) (т. 8, л.д. 29, 38), на Бердянское НГКМ (серия ОРБ N 00576 НЭ, приложение N 2 к ней) (т. 8, л.д. 46, 53), предоставленные участки недр имеют статус горного отвода.
Письмом от 14.03.2006 N ГВ-6-21/264@ Федеральная налоговая служба довела до сведения и использования в работе нижестоящими налоговыми органами письмо от 08.02.2006 N 13-03-06/213 Управления горного надзора Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору, в котором указано, что в случае, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрена на площади горного отвода подготовка добываемого углеводородного сырья до стадии стабильного газового конденсата, то включаемым в исходные данные для расчета НДПИ добытым полезным ископаемым следует считать стабильный газовый конденсат.
Заявитель указывает и налоговым органом в качестве фактических обстоятельств в своем решении отражено, что ЗАО "Уралнефтегазпром" связано в единую технологическую цепочку транспортировки, подготовки (переработки) углеводородного сырья с предприятиями ООО "Оренбурггазпром". В связи с этим заявитель вынужден подчиняться требованиям и правилам системы предприятий ООО "Оренбурггазпром", в том числе придерживаться и не выходить за рамки ТУ подаваемой на ОГПЗ продукции.
Налоговый орган не отрицает и признает в своем решении, что пластовые смеси НГКМ содержат сероводород и меркаптаны, что практически исключает их транспортировку и использование без предварительной очистки и переработки. В этой связи углеводородное сырье (газоконденсатный поток), извлеченное из недр газовых скважин, по индивидуальным и коллективным трубопроводам подается до УКПГ-10, где производится учет и первичная подготовка углеводородного сырья для дальнейшей транспортировки на ОГПЗ для стабилизации.
В технологических схемах разработки Копанского и Бердянского НГКМ видна трубопроводная подача конденсата напрямую из месторождений на УКПГ-10 и ОГПЗ (т. 8, л.д. 108 - 111), для наглядности этапы добычи, подготовки и реализации углеводородного сырья ЗАО "Уралнефтегазпром" представлены в схеме (т. 8, л.д. 107), из чего следует, что подача из месторождений газового конденсата в УКПГ-10 для первичной обработки (подготовки) и затем на ОГПЗ для стабилизации и получения конденсата газового стабильного является комплексом технологических операций (процессов).
Из анализа Методики расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть, утвержденной и введенной на предприятиях ООО "Оренбурггазпром" в 2001 г. (далее по тексту - Методика расчета), видно, что конденсат газовый нестабильный в технологических операциях (процессах) представляет собой состав сырьевых потоков конденсата, а вырабатываемым продуктом является конденсат газовый стабильный (т. 8, л.д. 85).
Согласно ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный Оренбургского нефтегазоконденсатного месторождения" эти ТУ распространяются на конденсат газовый нестабильный, предназначенный для подачи на ОГПЗ с целью его стабилизации (т. 8, л.д. 67 - 76) и, как отмечает заявитель, данный продукт (нестабильный конденсат), не прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей, содержит в себе свободную эмульсионную воду, хлористые соли, прочие примеси в виде механических примесей, смол и парафинов, а также содержит в себе легкие углероды в виде растворенного природного газа, сероводород и углекислый газ, из конденсата нестабильного также получают широкую фракцию легких углеводородов после прохождения операций по отделению легких фракций на ОГПЗ.
Содержание ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный Оренбургского нефтегазоконденсатного месторождения", названной Методики расчета (т. 8, л.д. 91, 92), данных паспортов на конденсат газовый нестабильный, составляемых ГПУ ООО "Оренбурггазпром" и на которые ссылается налоговый орган (т. 6, л.д. 151 - 160), показывает, что в отношении нестабильного газового конденсата проводится измерение, отбор проб, расчет компонентного состава прихода сырьевого потока. В то же время на конденсат газовый стабильный по ТУ 51-531-2002 выдается паспорт качества, подтверждающий сертификацию продукта (т. 5, л.д. 137, 144, 145, 149). На конденсат газовый стабильный, по которому заявитель исчислял НДПИ в 2003 г., имеется Отраслевой стандарт ОСТ 51.65-80 "Конденсат газовый стабильный. Технические условия", утвержденный Министерством газовой промышленности СССР 21.08.1980 и сохранявший силу в проверяемом периоде.
Следует особо отметить, что в рассматриваемом деле подача газового конденсата на ОГПЗ для стабилизации дальнейшей переработкой (обогащением, технологическим переделом) не является. Данный вывод суда апелляционной инстанции основан и на иной нормативно-правовой документации, действовавшей в период возникновения спорных правоотношений.
Так, согласно пункту 8 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных Постановлением Федерального горного и промышленного надзора (Госгортехнадзора России) от 10.12.1998 N 76 (N РД-07-261-98), добытыми полезными ископаемыми понимаются, в том числе газ (газовый конденсат), поднятые на поверхность и прошедшие первичную обработку (подготовку). При этом согласно пункту 9 этих указаний под первичной обработкой полезных ископаемых для газа (газового конденсата) понимаются технологические операции по доведению до требуемого стандартами качества (обезвоживание, обессоливание, сепарацию и другое), предусматриваемые проектом обустройства месторождения.
В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОКВЭД) ОК 029-2001 понятие "добыча природного газа и газового конденсата" включает в себя как непосредственно добычу, так и сепарацию, обезвоживание фракций жидких углеводородов, производство сырого газообразного углеводорода (природного газа), извлечение метана, этана, бутана и пропана на месте добычи, десульфурацию газа. Процессы получения стабильного конденсата классифицируются по коду 11.10.2 ОКВЭД ОК 029-2001 подраздела СА "Добыча топливно-энергетических полезных ископаемых" раздела С "Добыча полезных ископаемых" и являются именно частью процесса добычи, а не производством продукции обрабатывающей промышленности. Данный вывод следует из того обстоятельства, что в продукты газоперерабатывающих заводов, классифицируемые в разделе D "Обрабатывающие производства", - газовый конденсат не включен.
Как отмечено выше, в силу пункта 2 статьи 337 НК РФ в редакции, действовавшей в 2003 г., в целях обложения НДПИ добытым полезным ископаемым признавался газовый конденсат, прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей.
Федеральным законом от 21.07.2005 N 107-ФЗ соответствующий абзац пункта 2 статьи 337 НК РФ был изложен в новой редакции.
Согласно редакции пункта 2 статьи 337 НК РФ, установленной Федеральным законом от 21.07.2005 N 107-ФЗ, к углеводородному сырью, являющимся видом добытого полезного ископаемого, отнесен газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного сырья, прошедший технологию промысловой подготовки в соответствии с техническим проектом разработки месторождения до направления его на переработку. Для целей статьи 337 НК РФ переработкой газового конденсата является, в том числе получение стабильного конденсата.
При таких обстоятельствах объектом налогообложения НДПИ в соответствии с Федеральным законом от 21.07.2005 N 107-ФЗ является нестабильный газовый конденсат, а не стабильный, как было предусмотрено НК РФ в прежней редакции. При этом законодатель распространил действие указанных поправок на правоотношения, возникшие в предшествующие периоды, - в части газового конденсата из газоконденсатных месторождений - на правоотношения, возникшие с 01.01.2002, без проведения перерасчетов с бюджетов, придав тем самым закону обратную силу.
В этой связи следует признать верным довод заявителя о невозможности применения к рассматриваемым правоотношениям 2003 г. редакции пункта 2 статьи 337 НК РФ в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 107-ФЗ. Поскольку названные изменения увеличили налоговую базу налогоплательщика и тем самым привели к ухудшению его положения, они в силу пункта 2 статьи 5 НК РФ не могут иметь обратной силы.
Как отмечается Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 30.01.2001 N 2-П, Определении от 08.04.2003 N 159-О, по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации применительно к актам законодательства о налогах и сборах требование законно установленного налога относится не только к форме, процедуре принятия и содержанию такого акта, но и к порядку введения его в действие. Указанное конституционное положение требует от законодателя определять разумный срок, по истечении которого возникает обязанность каждого платить налоги и сборы, с тем, чтобы не нарушался конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования, выводимый, в частности, из статей 8 (часть 1) и 34 (часть 1) Конституции Российской Федерации.
В Определении от 03.04.2007 N 337-О-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что пункт 2 статьи 5 НК РФ содержит норму-принцип, воспроизводящую положение статьи 57 Конституции Российской Федерации, согласно которой законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют, данная норма-принцип закрепляет безусловное требование о недопустимости придания обратной силы законам, устанавливающим новые налоги или ухудшающим положение налогоплательщиков.
В силу прямого указания пункта 2 статьи 5 НК РФ, сформулированных выше правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации распространение на спорный период 2003 г. положений пункта 2 статьи 337 НК РФ в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 107-ФЗ, то есть придание поправкам обратной силы в части определения объекта налогообложения, неправомерно.
Следовательно, позиция налогоплательщика в вопросе исчисления в 2003 г. НДПИ по газовому конденсату является правомерной. Суд апелляционной инстанции, изучив и оценив расчет налоговым органом спорной суммы доначисленного НДПИ (т. 1, л.д. 94 - 95), находит его достаточно некорректным с позиции соблюдения пункта 3 статьи 339 НК РФ, поскольку, используя в расчете валовым методом весь объем извлеченного из залежей газового конденсата по данным геолого-технических отчетов, налоговым органом достоверным и соответствующим образом в качестве фактических потерь не установлена разница между расчетным количеством полезного ископаемого, его запасами и количеством фактически добытого ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о недоказанности налоговым органом фактической и правовой стороны законности своего решения в части доначисления НДПИ и пени, в связи с чем суд первой инстанции правомерно, применительно к части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации удовлетворил заявленное требование в обжалуемой части решения.
При принятии решения в обжалуемой части суд первой инстанции правильно применил нормы материального и процессуального права, выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам, материалам дела и законодательству, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, в связи с чем подлежит оставлению в силе. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению как неосновательные и не соответствующие конкретным обстоятельствам и материалам дела по приведенным выше мотивам.
Довод заявителя, изложенный в отзыве на апелляционную жалобу, о неправомерном вменении налоговым органом несоответствия данных налоговых деклараций по НДПИ за 2003 г. и 2004 г. о количестве добытой стабильной нефти с данными форм статистической отчетности 6-ГР следует отклонить как не имеющий отношения к существу рассматриваемого эпизода спора по газовому конденсату, более того, из пункта 3.2 решения Управления следует, что в данной части замечания налогоплательщика были приняты, начислений по данному пункту не производилось.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
С учетом изложенного апелляционная жалоба заинтересованного лица удовлетворению не подлежит, решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.
На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате госпошлины по апелляционной жалобе относятся на заинтересованное лицо. Поскольку в материалах дела имеется доказательство уплаты госпошлины в установленном размере по платежному поручению от 22.07.2008 N 1373 (т. 8, л.д. 21), взыскание в судебном порядке не производится.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 07 мая 2008 г. по делу N А47-10647/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.
Председательствующий судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
Судьи:
М.Б.МАЛЫШЕВ
О.Б.ТИМОХИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 29.08.2008 N 18АП-4283/2008 ПО ДЕЛУ N А47-10647/2007
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 августа 2008 г. N 18АП-4283/2008
Дело N А47-10647/2007
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Бояршиновой Е.В., судей Малышева М.Б., Тимохина О.Б., при ведении протокола секретарем судебного заседания Уфимцевой А.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 07 мая 2008 г. по делу N А47-10647/2007 (судья Вернигорова О.А.), при участии от закрытого акционерного общества "Уралнефтегазпром" Скуратова А.Н. (доверенность от 20.12.2007 N 22), Тельнова А.В. (доверенность от 27.08.2008 N 23),
установил:
закрытое акционерное общество "Уралнефтегазпром" (далее - заявитель, ЗАО "Уралнефтегазпром", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Оренбургской области (далее по тексту - заинтересованное лицо, налоговый орган, Управление) о признании недействительным решения от 08.11.2007 N 14-29/22206 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением суда от 07.05.2008 заявленное требование удовлетворено частично. Решение налогового органа признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3577232 рублей, налога на прибыль организаций в сумме 3699608 рублей, налога на добычу полезных ископаемых (далее по тексту - НДПИ) в сумме 2580340 рублей, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) в сумме 1971436 рублей, а также начисления пени в соответствующей части. В остальной части в удовлетворении заявленного требования отказано.
Не согласившись с вынесенным решением суда в части признания незаконными доначислений по НДПИ, налоговый орган обратился в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в данной части отменить и отказать в удовлетворении заявленного требования.
В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что 2003 г. и 2004 г. заявитель на основании лицензий на право пользования недрами ОРБ N 00490 НЭ, ОРБ N 00575 НЭ, ОРБ N 00576 НЭ вел разработку Копанского нефтегазоконденсатного месторождения (далее - НГКМ), Чкаловского НГКМ и Бердянского НГКМ.
Податель апелляционной жалобы указывает, что в соответствии с лицензионными соглашениями к лицензиям на право пользования недрами и действующими проектными документами на разработку и обустройство месторождений ЗАО "Уралнефтегазпром" добывает: 1) газ, состоящий из попутного нефтяного газа и свободного газа, по своему качеству соответствующий техническим условиям (далее по тексту - ТУ) 51-287-2000 "Газ природный отсепарированный Оренбургского и Копанского НГКМ. Технические условия"; 2) конденсат, по своему качеству соответствующий ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный Оренбургского нефтегазоконденсатного месторождения"; 3) нефть, по своему качеству соответствующую ТУ 51-531-2002; 4) серу, по своему качеству соответствующую ТУ 127.1-93.
В апелляционной жалобе указывается, что согласно проектам разработки месторождений (Бердянское, Копанское и Чкаловское) на устройстве комплексной подготовки газа (далее - УКПГ-10) газопромыслового управления (далее - ГПУ) ООО "Оренбурггазпром" производится учет и первичная подготовка углеводородного сырья для дальнейшей транспортировки на Оренбургский газоперерабатывающий завод (далее - ОГПЗ), после такой первичной подготовки из УКПГ-10 на ОГПЗ поступает газовый конденсат, соответствующий ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный Оренбургского нефтегазоконденсатного месторождения".
Как отмечает податель апелляционной жалобы, в ходе налоговой проверки установлено, что в нарушение статьи 337 НК РФ заявитель при исчислении НДПИ за 2003 г. признавал объектом налогообложения газовый конденсат, соответствующий ТУ 51-531-2002 "Конденсат газовый стабильный в смеси с нефтью ООО "Оренбурггазпром", получаемый после его стабилизации на ОГПЗ, в те время как, согласно позиции налогового органа, для целей налогообложения НДПИ его объектом следовало считать газовый конденсат, по своему качеству соответствующий ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный Оренбургского нефтегазоконденсатного месторождения", то есть нестабильный газовый конденсат, а не стабильный газовый конденсат, как это делал налогоплательщик. В апелляционной жалобе указывается, что согласно налоговым декларациям по НДПИ, представленным ЗАО "Уралнефтегазпром" в 2003 г., НДПИ исчислен исходя из объема добычи конденсата газового стабильного, соответствующего ТУ 51-531-2002, в количестве 14738,534 тонны, согласно геолого-техническим отчетам ЗАО "Уралнефтегазпром" по добыче газа и конденсата Копанского и Бердянского НГКМ за 2003 г. заявителем добыто 18043 тонны газового конденсата, по своему качеству соответствующему ТУ 51-288-2001.
С учетом изложенного Управление полагает, что в нарушение статьи 337 НК РФ ЗАО "Уралнефтегазпром" при исчислении НДПИ за 2003 г. был занижен объем добытого полезного ископаемого (газового конденсата) на Копанском НГКМ и Бердянском НГКМ на 3304,466 тонн, в связи с чем сумма неуплаты НДПИ по конденсату газовому нестабильному за 2003 г. составила 2580343 рубля.
По мнению налогового органа, видом добытого полезного ископаемого в период возникновения спорных правоотношений являлся газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного сырья, прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей, а положения пункта 2 статьи 337 НК РФ не разграничивают газовый конденсат на стабильный или нестабильный.
Заинтересованное лицо, надлежащим образом извещенное о времени и месте судебного разбирательства, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечило. С учетом мнения представителей заявителя дело в порядке статей 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассматривается в отсутствие представителей заинтересованного лица.
Представители ЗАО "Уралнефтегазпром" в судебном заседании возражают против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва. В обоснование своей позиции в споре по обжалуемой части решения суда заявитель приводит следующую аргументацию.
Заявитель указывает, что упомянутый налоговым органом как паспорт качества документ, выданный лабораторией ГПУ ООО "Оренбурггазпром", даже не имеет такого названия как "паспорт качества" и носит промежуточный характер в технологии подготовки конденсата нестабильного, так как данный продукт не сертифицирован и по своему химическому составу не может иметь сертификата качества. Как указывает заявитель, данный документ создается, чтобы определить химический состав продукта, полученного после первичной подготовки пластовой продукции, полученной из газовых и нефтяных скважин, с целью расчета норм выхода товарной продукции на ОГПЗ, а также провести первичный анализ углеводородного сырья, которое поступает на ОГПЗ, с целью недопущения ухудшения показателей химического состава утвержденных ТУ по ООО "Оренбурггазпром".
В отзыве на апелляционную жалобу указывается, что ЗАО "Уралнефтегазпром" связано в единую технологическую цепочку транспортировки, подготовки (переработки) углеводородного сырья с ООО "Оренбурггазпром" и подготавливает (перерабатывает) свою продукцию на ОГПЗ на давальческой основе, в связи с чем вынуждено подчиняться требованиям и правилам системы предприятий ООО "Оренбурггазпром", в том числе не выходить за рамки ТУ подаваемой на ОГПЗ продукции, для этого и существуют на промежуточном этапе подготовки конденсата ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный Оренбургского нефтегазоконденсатного месторождения".
По мнению заявителя, налоговый орган неправомерно трактует положения статьи 337 НК РФ, поскольку подпунктом 3 пункта 2 этой статьи (в редакции от 05.08.2000, действовавшей в проверяемом налоговом периоде) видом добытого полезного ископаемого являлся, в том числе, газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного сырья, прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей. В то же время, как отмечает заявитель, согласно паспорту ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный Оренбургского нефтегазоконденсатного месторождения" данный продукт (конденсат), не прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей, содержит в себе свободную эмульсионную воду, хлористые соли, прочие примеси в виде механических примесей, смол и парафинов, а также содержит в себе легкие углероды в виде растворенного природного газа, сероводород и углекислый газ, из конденсата нестабильного также получают широкую фракцию легких углеводородов после прохождения операций по отделению легких фракций на ОГПЗ. Согласно позиции заявителя все эти продукты, содержащиеся в одном объеме нестабильного конденсата, не подпадают под налогообложение НДПИ, лишь около 86% реального газового конденсата содержится в одном объеме углеводородного сырья, поступающего после УКПГ-10, и именно его получали после ОГПЗ соответствующим ТУ 51-531-2002 "Конденсат газовый стабильный в смеси с нефтью ООО "Оренбурггазпром", подпадающим по закону под налогообложение. В связи с этим заявитель делает вывод о том, что конденсат газовый нестабильный, соответствующий ТУ 51-288-2001, не может быть признан объектом налогообложения НДПИ.
ЗАО "Уралнефтегазпром" также отмечает необоснованное сопоставление налоговым органом данных налоговых деклараций по НДПИ о количестве добытой стабильной нефти с данными статистической отчетности 6-ГР "Сведения о списании запасов полезных ископаемых".
В судебном заседании представитель заявителя дополнительно пояснил, что положения статьи 337 НК РФ в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 107-ФЗ не имеют обратной силы, так как ухудшают положение налогоплательщика, увеличивая налоговую базу по НДПИ.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
На основании части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверка законности и обоснованности решения суда в порядке апелляционного производства производится только в обжалуемой заинтересованным лицом части. Возражений против этого от лиц, участвующих в деле, не поступило, в остальной части решение суда не обжалуется.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, заслушав доводы представителей заявителя, считает, что обжалуемый судебный акт отмене либо изменению не подлежит.
Как установлено судом и видно из материалов дела, Управлением проведена повторная выездная налоговая проверка ЗАО "Уралнефтегазпром" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе НДПИ за период с 01.01.2003 по 31.12.2004, о чем составлен акт от 04.09.2007 N 14-29/03 (т. 1, л.д. 51 - 84).
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки налоговым органом вынесено решение от 08.11.2007 N 14-29/22206 (т. 1, л.д. 11 - 40), которым, в частности, начислен НДПИ в сумме 2580340 рублей, пени по НДПИ в сумме 527851 рублей, налоговые санкции по НДПИ не применялись (т. 1, л.д. 11 - 40).
Не согласившись с решением налогового органа, посчитав его незаконным и нарушающим свои права, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд.
Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя заявленное требование в обжалуемой части решения, на основе применения положений статей 336, 337 НК РФ, изучения и оценки представленных в материалы дела доказательств признал правомерным исчисление налогоплательщиком НДПИ исходя из объема добычи конденсата газового стабильного, соответствующего ТУ 51-531-2002, поскольку по статье 337 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемом периоде, газовый конденсат по своему качеству соответствующий ТУ 51-288-2001 (конденсат газовый нестабильный), не признавался объектом налогообложения НДПИ.
Выводы суда являются правильными, соответствующими конкретным обстоятельствам, материалам дела и подлежащему применению законодательству.
В пункте 1.6 общих положений акта налоговой проверки отражено, что фактически за проверяемый период ЗАО "Уралнефтегазпром" осуществляло расконсервацию скважин Чкаловского НГКМ, добычу нефти, газа, конденсата на Копанском НГКМ, Чкаловском НГКМ и совместную деятельность по добыче нефти, газа и конденсата на Бердянском НГКМ, на что имел соответствующие лицензии, следовательно, согласно статье 334 НК РФ признавался налогоплательщиком НДПИ.
Из оспариваемого решения налогового органа, расчета, оформленного приложением к акту налоговой проверки (т. 1, л.д. 94 - 95), доводов апелляционной жалобы и пояснений представителей заявителя следует, что оспариваемое доначисление НДПИ в сумме 2580340 рублей произведено по добыче газового конденсата за 2003 г.
Как следует из пункта 3 описательной части решения налогового органа и доводов апелляционной жалобы, налоговый орган, производя спорное доначисление НДПИ, исходил из того, что в 2003 г. налог следовало исчислять исходя из объема добычи нестабильного газового конденсата, а не из стабильного газового конденсата, как исчислено по налоговым декларациям заявителя. При этом налоговый орган, по сути, в основу доначислений принял совокупный объем всего газового конденсата, поступившего на УКПГ-10.
Между тем, данную позицию налогового органа следует признать неправомерной и не соответствующей конкретным обстоятельствам дела.
Спорное доначисление НДПИ произведено за 2003 г., следовательно, в силу статей 3, 5, 44, 45, 52, 54 НК РФ и статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении настоящего дела следует руководствоваться положениями законодательства, действовавшего в период возникновения спорных правоотношений.
В соответствии с пунктом 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения НДПИ, в частности, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия).
В соответствии с пунктом 2 статьи 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого в проверяемом периоде являлся, в том числе, газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного сырья, прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей.
Таким образом, в силу приведенной выше правовой нормы в проверяемом периоде в целях обложения НДПИ добытым полезным ископаемым признавался не прямо добытый (извлеченный из недр) газовый конденсат, а газовый конденсат, прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей.
Согласно пункту 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Согласно приказу от 03.01.2003 N 38/БУ в учетной политике ЗАО "Уралнефтегазпром" установлен прямой метод определения количества полезного ископаемого для расчета НДПИ (т. 8, л.д. 58 - 61), что в силу 2 статьи 339 НК РФ означает определение такого количества посредством применения измерительных средств и устройств.
Как следует из лицензий на право пользования недрами с целевым назначением и видами работ, в том числе по добыче газа и конденсата, на Копанское НГКМ (серия ОРБ N 00490 НЭ, приложение N 2 к ней) (т. 8, л.д. 29, 38), на Бердянское НГКМ (серия ОРБ N 00576 НЭ, приложение N 2 к ней) (т. 8, л.д. 46, 53), предоставленные участки недр имеют статус горного отвода.
Письмом от 14.03.2006 N ГВ-6-21/264@ Федеральная налоговая служба довела до сведения и использования в работе нижестоящими налоговыми органами письмо от 08.02.2006 N 13-03-06/213 Управления горного надзора Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору, в котором указано, что в случае, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрена на площади горного отвода подготовка добываемого углеводородного сырья до стадии стабильного газового конденсата, то включаемым в исходные данные для расчета НДПИ добытым полезным ископаемым следует считать стабильный газовый конденсат.
Заявитель указывает и налоговым органом в качестве фактических обстоятельств в своем решении отражено, что ЗАО "Уралнефтегазпром" связано в единую технологическую цепочку транспортировки, подготовки (переработки) углеводородного сырья с предприятиями ООО "Оренбурггазпром". В связи с этим заявитель вынужден подчиняться требованиям и правилам системы предприятий ООО "Оренбурггазпром", в том числе придерживаться и не выходить за рамки ТУ подаваемой на ОГПЗ продукции.
Налоговый орган не отрицает и признает в своем решении, что пластовые смеси НГКМ содержат сероводород и меркаптаны, что практически исключает их транспортировку и использование без предварительной очистки и переработки. В этой связи углеводородное сырье (газоконденсатный поток), извлеченное из недр газовых скважин, по индивидуальным и коллективным трубопроводам подается до УКПГ-10, где производится учет и первичная подготовка углеводородного сырья для дальнейшей транспортировки на ОГПЗ для стабилизации.
В технологических схемах разработки Копанского и Бердянского НГКМ видна трубопроводная подача конденсата напрямую из месторождений на УКПГ-10 и ОГПЗ (т. 8, л.д. 108 - 111), для наглядности этапы добычи, подготовки и реализации углеводородного сырья ЗАО "Уралнефтегазпром" представлены в схеме (т. 8, л.д. 107), из чего следует, что подача из месторождений газового конденсата в УКПГ-10 для первичной обработки (подготовки) и затем на ОГПЗ для стабилизации и получения конденсата газового стабильного является комплексом технологических операций (процессов).
Из анализа Методики расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть, утвержденной и введенной на предприятиях ООО "Оренбурггазпром" в 2001 г. (далее по тексту - Методика расчета), видно, что конденсат газовый нестабильный в технологических операциях (процессах) представляет собой состав сырьевых потоков конденсата, а вырабатываемым продуктом является конденсат газовый стабильный (т. 8, л.д. 85).
Согласно ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный Оренбургского нефтегазоконденсатного месторождения" эти ТУ распространяются на конденсат газовый нестабильный, предназначенный для подачи на ОГПЗ с целью его стабилизации (т. 8, л.д. 67 - 76) и, как отмечает заявитель, данный продукт (нестабильный конденсат), не прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей, содержит в себе свободную эмульсионную воду, хлористые соли, прочие примеси в виде механических примесей, смол и парафинов, а также содержит в себе легкие углероды в виде растворенного природного газа, сероводород и углекислый газ, из конденсата нестабильного также получают широкую фракцию легких углеводородов после прохождения операций по отделению легких фракций на ОГПЗ.
Содержание ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный Оренбургского нефтегазоконденсатного месторождения", названной Методики расчета (т. 8, л.д. 91, 92), данных паспортов на конденсат газовый нестабильный, составляемых ГПУ ООО "Оренбурггазпром" и на которые ссылается налоговый орган (т. 6, л.д. 151 - 160), показывает, что в отношении нестабильного газового конденсата проводится измерение, отбор проб, расчет компонентного состава прихода сырьевого потока. В то же время на конденсат газовый стабильный по ТУ 51-531-2002 выдается паспорт качества, подтверждающий сертификацию продукта (т. 5, л.д. 137, 144, 145, 149). На конденсат газовый стабильный, по которому заявитель исчислял НДПИ в 2003 г., имеется Отраслевой стандарт ОСТ 51.65-80 "Конденсат газовый стабильный. Технические условия", утвержденный Министерством газовой промышленности СССР 21.08.1980 и сохранявший силу в проверяемом периоде.
Следует особо отметить, что в рассматриваемом деле подача газового конденсата на ОГПЗ для стабилизации дальнейшей переработкой (обогащением, технологическим переделом) не является. Данный вывод суда апелляционной инстанции основан и на иной нормативно-правовой документации, действовавшей в период возникновения спорных правоотношений.
Так, согласно пункту 8 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных Постановлением Федерального горного и промышленного надзора (Госгортехнадзора России) от 10.12.1998 N 76 (N РД-07-261-98), добытыми полезными ископаемыми понимаются, в том числе газ (газовый конденсат), поднятые на поверхность и прошедшие первичную обработку (подготовку). При этом согласно пункту 9 этих указаний под первичной обработкой полезных ископаемых для газа (газового конденсата) понимаются технологические операции по доведению до требуемого стандартами качества (обезвоживание, обессоливание, сепарацию и другое), предусматриваемые проектом обустройства месторождения.
В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОКВЭД) ОК 029-2001 понятие "добыча природного газа и газового конденсата" включает в себя как непосредственно добычу, так и сепарацию, обезвоживание фракций жидких углеводородов, производство сырого газообразного углеводорода (природного газа), извлечение метана, этана, бутана и пропана на месте добычи, десульфурацию газа. Процессы получения стабильного конденсата классифицируются по коду 11.10.2 ОКВЭД ОК 029-2001 подраздела СА "Добыча топливно-энергетических полезных ископаемых" раздела С "Добыча полезных ископаемых" и являются именно частью процесса добычи, а не производством продукции обрабатывающей промышленности. Данный вывод следует из того обстоятельства, что в продукты газоперерабатывающих заводов, классифицируемые в разделе D "Обрабатывающие производства", - газовый конденсат не включен.
Как отмечено выше, в силу пункта 2 статьи 337 НК РФ в редакции, действовавшей в 2003 г., в целях обложения НДПИ добытым полезным ископаемым признавался газовый конденсат, прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей.
Федеральным законом от 21.07.2005 N 107-ФЗ соответствующий абзац пункта 2 статьи 337 НК РФ был изложен в новой редакции.
Согласно редакции пункта 2 статьи 337 НК РФ, установленной Федеральным законом от 21.07.2005 N 107-ФЗ, к углеводородному сырью, являющимся видом добытого полезного ископаемого, отнесен газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного сырья, прошедший технологию промысловой подготовки в соответствии с техническим проектом разработки месторождения до направления его на переработку. Для целей статьи 337 НК РФ переработкой газового конденсата является, в том числе получение стабильного конденсата.
При таких обстоятельствах объектом налогообложения НДПИ в соответствии с Федеральным законом от 21.07.2005 N 107-ФЗ является нестабильный газовый конденсат, а не стабильный, как было предусмотрено НК РФ в прежней редакции. При этом законодатель распространил действие указанных поправок на правоотношения, возникшие в предшествующие периоды, - в части газового конденсата из газоконденсатных месторождений - на правоотношения, возникшие с 01.01.2002, без проведения перерасчетов с бюджетов, придав тем самым закону обратную силу.
В этой связи следует признать верным довод заявителя о невозможности применения к рассматриваемым правоотношениям 2003 г. редакции пункта 2 статьи 337 НК РФ в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 107-ФЗ. Поскольку названные изменения увеличили налоговую базу налогоплательщика и тем самым привели к ухудшению его положения, они в силу пункта 2 статьи 5 НК РФ не могут иметь обратной силы.
Как отмечается Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 30.01.2001 N 2-П, Определении от 08.04.2003 N 159-О, по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации применительно к актам законодательства о налогах и сборах требование законно установленного налога относится не только к форме, процедуре принятия и содержанию такого акта, но и к порядку введения его в действие. Указанное конституционное положение требует от законодателя определять разумный срок, по истечении которого возникает обязанность каждого платить налоги и сборы, с тем, чтобы не нарушался конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования, выводимый, в частности, из статей 8 (часть 1) и 34 (часть 1) Конституции Российской Федерации.
В Определении от 03.04.2007 N 337-О-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что пункт 2 статьи 5 НК РФ содержит норму-принцип, воспроизводящую положение статьи 57 Конституции Российской Федерации, согласно которой законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют, данная норма-принцип закрепляет безусловное требование о недопустимости придания обратной силы законам, устанавливающим новые налоги или ухудшающим положение налогоплательщиков.
В силу прямого указания пункта 2 статьи 5 НК РФ, сформулированных выше правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации распространение на спорный период 2003 г. положений пункта 2 статьи 337 НК РФ в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 107-ФЗ, то есть придание поправкам обратной силы в части определения объекта налогообложения, неправомерно.
Следовательно, позиция налогоплательщика в вопросе исчисления в 2003 г. НДПИ по газовому конденсату является правомерной. Суд апелляционной инстанции, изучив и оценив расчет налоговым органом спорной суммы доначисленного НДПИ (т. 1, л.д. 94 - 95), находит его достаточно некорректным с позиции соблюдения пункта 3 статьи 339 НК РФ, поскольку, используя в расчете валовым методом весь объем извлеченного из залежей газового конденсата по данным геолого-технических отчетов, налоговым органом достоверным и соответствующим образом в качестве фактических потерь не установлена разница между расчетным количеством полезного ископаемого, его запасами и количеством фактически добытого ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о недоказанности налоговым органом фактической и правовой стороны законности своего решения в части доначисления НДПИ и пени, в связи с чем суд первой инстанции правомерно, применительно к части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации удовлетворил заявленное требование в обжалуемой части решения.
При принятии решения в обжалуемой части суд первой инстанции правильно применил нормы материального и процессуального права, выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам, материалам дела и законодательству, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, в связи с чем подлежит оставлению в силе. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению как неосновательные и не соответствующие конкретным обстоятельствам и материалам дела по приведенным выше мотивам.
Довод заявителя, изложенный в отзыве на апелляционную жалобу, о неправомерном вменении налоговым органом несоответствия данных налоговых деклараций по НДПИ за 2003 г. и 2004 г. о количестве добытой стабильной нефти с данными форм статистической отчетности 6-ГР следует отклонить как не имеющий отношения к существу рассматриваемого эпизода спора по газовому конденсату, более того, из пункта 3.2 решения Управления следует, что в данной части замечания налогоплательщика были приняты, начислений по данному пункту не производилось.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
С учетом изложенного апелляционная жалоба заинтересованного лица удовлетворению не подлежит, решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.
На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате госпошлины по апелляционной жалобе относятся на заинтересованное лицо. Поскольку в материалах дела имеется доказательство уплаты госпошлины в установленном размере по платежному поручению от 22.07.2008 N 1373 (т. 8, л.д. 21), взыскание в судебном порядке не производится.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 07 мая 2008 г. по делу N А47-10647/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.
Председательствующий судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
Судьи:
М.Б.МАЛЫШЕВ
О.Б.ТИМОХИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)