Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
5 февраля 2007 г. Дело N А40-41738/05-115-275
Резолютивная часть решения объявлена 5 февраля 2007 года.
Решение в полном объеме изготовлено 22 февраля 2007 года.
Арбитражный суд г. Москвы в составе: судьи Ш., протокол судебного заседания велся судьей Ш., рассмотрев в судебном заседании суда дело по заявлению ООО "Свердловэнерго" к Межрегиональной ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 о признании незаконным бездействия налогового органа, обязании произвести зачет налогов; при участии представителей: С., доверенность от 24.01.2007 N 33-02-10/101; К., доверенность от 01.01.2007 N 33-02-10/40; О., доверенность от 28.12.2006, N 55-05/12058-ы,
заявитель просит Арбитражный суд г. Москвы признать незаконным бездействие Межрегиональной ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4, выразившееся в непроведении зачета излишне уплаченного налога на прибыль в сумме 45077974 рублей, а также 3702065 рублей дополнительных платежей по налогу на прибыль.
Заинтересованное лицо возразило против удовлетворения требований по мотивам дополнительных пояснений по делу от 05.02.2007 (т. 13).
Выслушав доводы и возражения лиц., участвующих в деле, исследовав и оценив имеющиеся и вновь представленные в дело документы, с учетом новых доводов, содержания постановления Федерального арбитражного суда Московского округа (т. 12 л.д. 126 - 129), суд пришел к выводу об отсутствии оснований к удовлетворению заявленного требования.
При новом рассмотрении спора судом установлено, что 18.03.2005 заявитель представил налоговому органу уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2001 г. и подал заявление в соответствии со статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации на зачет сумм налога в размере 45077974 руб. и дополнительных платежей по налогу на прибыль в размере 3702065 руб.
Основанием для предъявления уточненного заявления послужило следующее.
В период 2001 г. на балансе предприятия учитывались объекты непромышленной сферы (дома культуры, детские сады, ЖКХ и иные подобные объекты) и убытки от деятельности этих объектов учитывались налогоплательщиком в составе расходов при исчислении налога на прибыль, в то же время налогоплательщик не вправе пользоваться льготой по налогу на прибыль, предусмотренной пунктом б статьи 6 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27.12.1991 N 2116-1.
В соответствии со статьей 4 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли, определяются федеральным законом.
Федеральным законом "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 31.12.1995 N 221-ФЗ установлено, что до принятия Федерального закона, предусмотренного статьей 4 Закона, при расчете налогооблагаемой прибыли необходимо руководствоваться действующим порядком определения состава затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость, и формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли.
Указанный порядок предусмотрен Положением "О составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли" от 05.08.1992 N 552.
Согласно пункту 1 Положения себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.
Перечень затрат, относимых на себестоимость, определен в пункте 2 Постановления, в то же время пункт 4 Постановления вводит некоторые ограничения, в частности: не подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) затраты на выполнение работ по строительству, оборудованию и содержанию (включая амортизационные отчисления и затраты на все виды ремонтов) культурно-бытовых и других объектов, находящихся на балансе предприятий, а также работ, выполняемых в порядке оказания помощи и участия в деятельности других предприятий и организаций.
Из Постановления следует, что законодатель из общей деятельности заявителя выделяет деятельность, связанную с использованием культурно-бытовых и других объектов, находящихся на балансе предприятий.
Затраты от деятельности культурно - бытовых и других объектов превышают доходы от указанной деятельности (т. 1 л.д. 34), следовательно, отнесение указанных затрат на себестоимость продукции, предусмотренное пунктом 2 Постановления, неправомерно в силу пункта 4 Постановления, так как они частично или полностью покрыты (оплачены) за счет доходов от иных видов деятельности.
Таким образом, заявителем необоснованно в уточненной декларации заявлено уменьшение налога на прибыль за 2001 г., в результате включения затрат (убытков) по непромышленной сфере в налоговую базу и, следовательно, у организации отсутствует сумма излишне уплаченного (переплата) налога на прибыль за 2001 г.
В связи с изложенным суд считает, что заявленные требования в части признания незаконным непроведения зачета налога на прибыль в размере 45077974 руб. и дополнительных платежей по налогу на прибыль в размере 3702065 руб. не подлежат удовлетворению.
Особенностью ведения деятельности предприятиями культурно-бытовой сферы является то, что результаты деятельности не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления указанной деятельности.
Таким образом, предприятия бытовой сферы, являющиеся самостоятельным юридическим лицом, самостоятельно получают доходы и несут расходы и, соответственно, должны получать прибыль (убыток) от собственной деятельности. Таким образом, особенностью предприятий бытовой сферы, являющихся самостоятельными юридическими лицами, состоит в том, что указанному лицу невыгодно получать от своей деятельности постоянный убыток, так наличие убытка повлечет невозможность покрытия долгов и иных обязательств, что неизбежно приведет к банкротству и ликвидации.
Источников по содержанию (то есть покрытию убытков от деятельности) у таких организаций нет, за исключением безвозмездной деятельности третьих лиц, однако указанная деятельность третьих лиц не уменьшает налогооблагаемую базу третьих лиц.
Кроме того, третьим лицам, в том числе налоговому органу и суду, невозможно достоверно установить, какая часть расходов объектов культурно-бытовой сферы была понесена для собственных нужд (не уменьшает налоговую базу), а какая часть была понесена в рамках производственной деятельности, так как налогоплательщик может сознательно уменьшить количество лиц, которым бесплатно были оказаны культурно-бытовые услуги.
Указанный довод подтверждается заявителем ответом на требование б/д и б/н вх. N 2819 от 20.10.2005 согласно которому "единый перечень лиц, посетивших в 2001 г. базы отдыха, пансионаты и иные подобные объекты не ведется... ведение указанных регистров не предусмотрено", в то же время в отношении указанных лиц были понесены расходы, которые для целей налогообложения по налогу на прибыль учитываются, в соответствии со статьей 2 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и пунктом 2 Постановления Правительства Российской Федерации N 552, в случае если они связаны с производством и реализацией услуг, и не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в случае если данные расходы не связаны с производством и реализацией услуг (реализация бесплатных услуг собственным работникам и иным лицам).
Кроме того, налогоплательщик не применил положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, в части определения рыночной цены.
В связи с указанными особенностями Законом "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предприятиям была установлена льгота, а именно при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы затрат предприятий (в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами) на содержание находящихся на балансе этих предприятий объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры, и спорта, детских дошкольных учреждений, детских лагерей отдыха, домов престарелых и инвалидов, жилищного фонда, а также затрат на эти цели при долевом участии предприятий. Затраты предприятий при долевом участии принимаются в пределах норм, утвержденных местными органами государственной власти, на территории которых находятся указанные объекты и учреждения.
В то же время законодательством в отношении отнесения расходов на покрытие убытков от деятельности объектов культурно-бытовой сферы (пункт 4 Постановления N 552) установлено, что не подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) затраты на выполнение работ по строительству, оборудованию и содержанию (включая амортизационные отчисления и затраты на все виды ремонтов) культурно-бытовых и других объектов, находящихся на балансе предприятий, а также работ, выполняемых в порядке оказания помощи и участия в деятельности других предприятий и организаций.
Указанные положения учтены в налоговом законодательстве в статье 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации, которая предусматривает ведение отдельного учета по деятельности культурно-бытовых объектов, указанное положение действует с 2002 г. До 2002 г. налоговое законодательство предусматривало положения, согласно которым, в случае, если затраты по деятельности культурно-бытовых объектов осуществляются не за счет выручки (дохода), полученной от деятельности по данным объектам, то затраты не подлежат включению в себестоимость продукции.
В связи с изложенным суд полагает, что доводы заявителя в отношении применения к спорным правоотношениям положений статьи 2 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" неприменимы.
В соответствии с подпунктом "а" пункта 2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг), обусловленные технологией и организацией производства, включая материальные затраты и расходы на оплату труда работников, занятых производством продукции, и так далее.
Однако согласно пункта 12 Положения о составе затрат затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты - предварительной или последующей (арендная плата, плата за абонентское обслуживание, плата за подписку на периодические издания нормативно-технического характера и тому подобное).
Пунктом 13 Положения о составе затрат выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере ее оплаты, либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов.
Следовательно, что затраты должны быть непосредственно связаны и учитываться для целей налогообложения в момент получения оплаты (выручки) за реализованные товары (работы, услуги) (налогоплательщик должен получать доход).
Заявителем не выполнены оба условия для признания расходов по деятельности (содержанию) непромышленной сферы: не представлены ни в суд, ни в налоговый орган документы, подтверждающие расходы по указанной сфере (в полном объеме); не представлены документы и не доказаны обстоятельства, на которые ссылается, в части того, что все расходы связаны с производством и реализацией услуг (работ).
На неоднократные требования налогового органа (т. 11 л.д. 110 - 113) представить весь список лиц, которым предоставлялись услуги непромышленной сферы, ответило отказом, указав, что такие данные у них не ведутся (ответ от 26.10.2005 и б/н (т. 11 л.д. 114 - 115).
В связи с этим неясно, каким образом налогоплательщик определял затраты, которые относятся к лицам, от которых получена выручка и от которых выручка не получена и не может быть получена, поскольку самим заявителем эти лица освобождены от оплаты (собственные сотрудники) (затраты, которые необходимо понести за счет "чистой" прибыли).
Более того, документы, согласно которым объекты непромышленной сферы приобретают товары для осуществления собственной деятельности в то же время отсутствуют документы (либо регистры бухгалтерского учета), из которых следует, что от данной деятельности получена выручка, в частности:
- согласно Акта 11 от 08.11.2001 "... для проведения мероприятия 07.11.2001, посвященного 40-летию Дома культуры энергетиков, были закуплены...", документы, подтверждающие получение выручки от проведения указанного "мероприятия", отсутствуют (т. 4 л.д. 137 - 138);
- согласно Акта 12 от 31.12.2001 "...закуплены и вручены подарки участникам КВН, посвященному Дню энергетика..." документы, подтверждающие получение выручки от проведения указанного "мероприятия", отсутствуют, в бухгалтерском учете не отражены (т. 4 л.д. 139).
Также документы (т. 4 л.д. 116 - 117, 133 - 134) указывают на то, что проводились и иные мероприятия, доходы от которых налогоплательщиком для целей налогообложения не учитывались, однако налогооблагаемая база была уменьшена на расходы по данным мероприятиям.
Налоговым органом представлены документы, из которых следует, что ряду лиц (перечень находится в материалах дела) - сотрудникам ОАО "Свердловэнерго" услуги детских садов предоставлялись (т. 5 л.д. 1 - 53): бесплатно (заявитель от реализации части услуг не получил выручку (предоставил услуги бесплатно (своим работникам), то оснований для отнесения на себестоимость данных затрат не имелось); с учетом льгот (в нарушение статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщикам для целей налогообложения занижена цена услуг и, как следствие, выручка от реализации товаров и налоговая база).
Также следует отметить, что налоговое законодательство в 2001 г. не содержит право налогоплательщика на уменьшение налоговой базы (включение в себестоимость продукции) на суммы "убытков от непроизводственной сферы".
Довод заявителя о том, что в первоначальной декларации учитывалась выручка от услуг объектов непромышленной сферы реализованных безвозмездно, также необоснован, поскольку в первоначально поданной декларации налогоплательщик расходы по непромышленной сфере при определении налоговой базы не учитывал, следовательно, и не мог учитывать безвозмездно оказанные услуги в составе выручки (не имелось правовых оснований).
Более того, законодательство не содержало каких-либо нормативов для определения выручки в данном случае. Данное обстоятельство подтверждается применением налогоплательщиком льготы по пункту "б" статьи 6 Закона "О налоге на прибыль".
Кроме того, в соответствии с пунктом 4 Постановления у налогоплательщика отсутствуют основания для включения в выручку реализации безвозмездно оказанных услуг, так как затраты по содержанию объектов непромышленной сферы должны были производиться за счет "чистой прибыли" (остающейся в распоряжении предприятия), а заявитель до подачи уточненной декларации в полном объеме руководствовался данными положениями.
В выручку заявитель включал только фактически полученные средства от деятельности объектов непромышленной сферы, в размере 56017733 руб., одновременно уменьшались на аналогичные суммы расходы по объектам непромышленной сферы - это следует из расчета Сводные данные бухгалтерского учета (т. 1 л.д. 19 - 20). Данная таблица также подтверждает, что налогоплательщик под графой "убыток" подразумевал "содержание" объектов непромышленной сферы. Подтверждением этой позиции является сам факт подачи уточненной декларации и расчетов к ней.
Согласно таблицы, представленной заявителем для обоснования своих уточнений, сумма расходов по объектам непромышленной сфере составляет 217786102 руб., фактически полученная выручка по объектам непромышленной сферы 56017733 руб., сумма льготы, от которой отказался заявитель, - 29232705 руб.
Из уточненной декларации видно, что заявитель увеличивает размер заявленных расходов на сумму 130149633 руб. Данная сумма расходов складывается из суммы "убытка" в размере 159382338 руб. за минусом суммы заявленной ранее льготы 29232705 руб.
Следовательно, при расчете налогооблагаемой базы заявителем учтена фактически полученная выручка от реализации услуг непромышленной сферы в размере 56017733 руб. и такая же сумма (56017733 руб.) учтена в расходах. Такой вывод следует из того, что в расчетах (Сводные данные бухгалтерского учета по подразделениям заявителя в разрезе объектов непромсферы и расчет уменьшения в целях налогообложения прибыли 2001 года) сумма уточнений, с учетом льготы, составляет только 130149633 руб. (159382338 - 29232705), а не как фактических сумм понесенных расходов по непромышленной сфере, с учетом льгот, в размере 188553397 руб. (217786102 - 29232705).
В приведенной таблице отсутствуют данные о реализации услуг безвозмездно и об их стоимости (как они оценены самим заявителем).
Подпунктом "е" пункта 1 статьи 6 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предприятиям была установлена льгота (пп. б пункта 1 статьи 6 Закона), а именно при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы затрат предприятий на развитие социальной и коммунально-бытовой сферы для содержания спецконтингента, питание и вещевое довольствие спецконтингента, развитие социальной сферы личного состава уголовно-исполнительной системы, обеспечение предусмотренных действующим законодательством гарантий и компенсаций персоналу уголовно-исполнительной системы, развитие производственной базы предприятий уголовно-исполнительной системы, укрепление базы производства сельскохозяйственной продукции для спецконтингента и личного состава.
Подпунктом б пункта 1 статьи 6 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предприятиям была установлена льгота (пп. б пункт 1 статья 6 Закона), а именно при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы затрат предприятий (в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами) на содержание находящихся на балансе этих предприятий объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры и спорта, детских дошкольных учреждений, детских лагерей отдыха, домов престарелых и инвалидов, жилищного фонда, а также затрат на эти цели при долевом участии предприятий. Затраты предприятий при долевом участии принимаются в пределах норм, утвержденных местными органами государственной власти, на территории которых находятся указанные объекты и учреждения.
В то же время законодательством в отношении отнесения расходов на покрытие убытков от деятельности объектов культурно-бытовой сферы (пункт 4 Постановления N 552) установлено, что не подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) затраты на выполнение работ по строительству, оборудованию и содержанию (включая амортизационные отчисления и затраты на все виды ремонтов) культурно-бытовых и других объектов, находящихся на балансе предприятий, а также работ, выполняемых в порядке оказания помощи и участия в деятельности других предприятий и организаций.
Таким образом, для целей налогообложения под "содержанием" можно понимать несколько понятий, однако любое из них, в соответствии со статьей 6 Закона и пункта 4 Постановления, сводится к тому, что затраты, понесенные культурно-бытовыми и иными объектами покрываются за счет доходов, полученных от других объектов, приносящих прибыль, либо иных лиц.
Более того, в статье 6 Закона понятие "содержание" и "затраты" указаны как равнозначные, а именно "...затрат предприятий (в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами содержание находящихся на балансе..., а также затрат на эти цели при долевом участии предприятий".
В отношении доводов заявителя о "статье 11 Налогового кодекса Российской Федерации и применения норм Гражданского кодекса Российской Федерации, регулирующих договорные обязательства пожизненного содержания, аренды, ренты, залога, дарения и так далее)"
Суд полагает, что в частности:
договор пожизненного содержания (алиментные обязательства, пожизненная рента), обязывая плательщика обеспечить потребность в жилище, питании и одежде, не лишает права лица, находящегося на содержании, получать иные доходы, не связанные с содержанием, (алиментам), аналогично, объекты непромсферы получают содержание от деятельности заявителя (заявитель оплачивает часть расходов (безвозмездно и без получения дохода), в то же время объекты получают самостоятельный доход.
К содержанию в данной ситуации относится только сумма в размере 159382339 руб., то есть только сумма убытка (разница между доходом и расходом по объектам непромсферы).
Аренда, рента, залог имущества, полученные по указанным договорам, являются предметом предпринимательской деятельности (возмездное несение расходов), связанной с получением дохода. В ином случае указанные расходы не могут относиться на себестоимость, так как получены безвозмездно. Кроме того в законодательстве нет прямого ограничения в отношении неотнесения затрат по содержанию арендованного имущества и так далее, в отношении содержания объектов непромышленной сферы. Постановлением N 552 прямо введено ограничение, согласно которому затраты по "содержанию объектов непромсферы" не относятся к затратам относимым на себестоимость.
Дарение по указанному договору какого-либо содержания не происходит, так как по данному договору только переходит право собственности. Более того, расходы по безвозмездно переданному (подаренному) имуществу не учитываются в составе затрат, относимых на себестоимость, как не связанные с производством и реализацией продукции (Постановление N 552).
Более того, до разъяснений ФБК (т. 3 л.д. 7 - 9) заявителем рассматривалось положение о "содержании непромышленной сферы" аналогично позиции, изложенной налоговым органом.
Межрайонной инспекцией МНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2000 до 31.12.2002, в том числе налога на прибыль.
При этом согласно акта выездной налоговой проверки от 20.05.2005 N 132 (т. 10 л.д. 9 - 146) проверка окончена 28.03.2005.
Уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2001 год была представлена налоговому органу 18.03.2005. В налоговый орган, проводивший выездную налоговую проверку, заявителем указанная декларация не направлялась.
При проведении выездной налоговой проверки согласно акта нарушений в части заявленных за 2001 год по налогу на прибыль льгот не установлено. Кроме того, согласно пунктам 1.1.1, 2.1.1, 4.1.1, 7, 9.1.1, 10.2.1, 21 акта проверки у заявителя при проведении проверки исследовались обстоятельства применения льготы по налогу на прибыль на содержание объектов непроизводственной сферы.
В уточненной декларации по налогу на прибыль за 2001 год и представленных к ней Сводных данных бухгалтерского учета по подразделениям заявителя в разрезе объектов непромсферы и расчете уменьшения в целях налогообложения прибыли 2001 года (т. 1 л.д. 15 - 36) заявитель фактически отказывается от применения льготы и относит данные затраты на себестоимость продукции.
Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что при проведении выездной налоговой проверки данные, заявленные в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2001 г. от 18.03.2005, не исследовались.
Помимо изложенного, необходимо отметить следующее.
Согласно Сводных данных бухгалтерского учета по подразделениям заявителя в разрезе объектов непромсферы и расчета уменьшения в целях налогообложения прибыли 2001 года изменения, заявленные в декларации, коснулись следующих обособленных подразделений налогоплательщика: Артемовская ТЭЦ, СУГРЭС, Качканарская ТЭЦ, ВТ ГРЭС, Серовская ГРЭС, Артемовские электросети, Свердловэнергоспецремонт, Красногорская ТЭЦ, НСТЭЦ, Рефтинская ГРЭС, НТГРЭС.
Согласно пункту 6.2 акта при проверке Артемовской ТЭЦ по налогу на прибыль нарушений не установлено; пункту 7 акта при проверке СУГРЭС вопросы исчисления налога на прибыль не исследовались; пункту 4.1.1 акта при проверке Качканарской ТЭЦ нарушений в части применения льгот по налогу на прибыль и отнесения затрат на себестоимость в части содержания объектов непромсферы не установлено; пункту 1.1.1 акта при проверке ВТ ГРЭС установлено нарушение в порядке применения льготы на содержание объектов непромсферы по налогу на прибыль за 2001 год; пункту 21 акта при проверке Серовской ГРЭС нарушений по налогу на прибыль не установлено; пункту 24 акта при проверке АЭС нарушений в части применения льгот по налогу на прибыль и отнесения затрат на себестоимость в части содержания объектов непромсферы не установлено; пункту 21 акта при проверке Свердловэнергоспецремонт нарушений не установлено; пункту 9 акта при проверке Красногорской ТЭЦ установлено нарушение в порядке применения льготы на содержание объектов непромсферы по налогу на прибыль за 2001 год; пункту 12 при проверке НСТЭЦ нарушений по налогу на прибыль не установлено; пункту 2.1 акта при проверке Рефтинской ТЭЦ нарушений в части применения льгот по налогу на прибыль и отнесения затрат на себестоимость в части содержания объектов непромсферы не установлено; пункту 8.4 акта при проверке НТ ГРЭС нарушений по налогу на прибыль не установлено.
Следовательно, по результатам выездной проверки не подтверждаются заявленные заявителем данные в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2001 г. от 18.03.2005.
Согласно пункту 7 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации, сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика. Эта же норма относится и к зачету излишне уплаченных сумм, т.к. операции по возврату и зачету излишне уплаченных сумм схожи по своему экономическому содержанию и существенных различий между ними нет (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.06.2004 N 2046/04).
В пункте 4 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации говорится о том, что зачет суммы излишне уплаченного налога осуществляется налоговым органом вынесением им решения по заявлению налогоплательщика.
При этом пункт 8 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает подачу такого заявления только в течение 3-х лет со дня уплаты суммы налога.
Заявитель, оспаривая факт пропуска им 3-летнего срока на подачу заявления, ссылаясь на часть 1 статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации, утверждает, что сумма налога может быть исчислена лишь по завершению налогового периода.
В соответствии с налоговым законодательством налоги уплачиваются в бюджет в установленные законом сроки. Согласно статье 55 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год. По итогам года, в соответствии со статьями 58 и 80 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик исчисляет налог и представляет налоговую декларацию. Согласно данной декларации заявитель исполняет обязанность по уплате налога.
Налоговый период состоит из отчетных периодов. По итогам отчетных периодов налогоплательщик исчисляет и уплачивает авансовый платеж.
Согласно Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.06.2004 N 2046/04, поскольку уплата налога на прибыль осуществляется несколькими платежами и в различные сроки, то срок на подачу заявления исчисляется с даты каждого платежа.
Что подтверждается и постановлением ФАС Московского округа, N КА-А40/6032-06 от 03.07.2006, в котором указано, что судам следует устанавливать обстоятельства, с которыми законодатель связывает возможность возврата излишне уплаченного налога (по форме возврата или зачета), а именно: установить дату каждого платежа и сделать вывод о соблюдении или несоблюдении трехлетнего срока подачи заявления на возврат налога.
Аналогичные положения содержатся в пункте 2 статьи 8 Закона "О налоге на прибыль предприятий", а именно предприятия уплачивают в бюджет в течение квартала авансовые взносы налога на прибыль, определяемые исходя из предполагаемой суммы прибыли за налогооблагаемый период и ставки налога.
Уплата в бюджет авансовых взносов налога на прибыль должна производиться не позднее 15 числа каждого месяца равными долями в размере одной трети квартальной суммы указанного налога.
Предприятия, являющиеся плательщиками авансовых взносов налога на прибыль, исчисляют сумму указанного налога исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, с учетом предоставленных льгот и ставки налога на прибыль, нарастающим итогом с начала года по окончании первого квартала, полугодия, девяти месяцев и года. Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм платежей. Разница между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами налога за истекший квартал подлежит уточнению на сумму, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей в истекшем квартале (дополнительных платежей).
Исчисление фактической суммы налога на прибыль производится предприятиями на основании расчетов налога по фактически полученной прибыли, составляемых ежемесячно нарастающим итогом с начала года исходя из фактически полученной ими прибыли, подлежащей налогообложению, с учетом предоставленных льгот и ставки налога на прибыль. Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм платежей. Указанные расчеты представляются предприятиями в налоговые органы по месту своего нахождения не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным.
Одновременно с расчетами налога по фактически полученной прибыли предприятиями представляются дополнительные материалы по определению налогооблагаемой прибыли, а также обоснованные расчеты по предоставлению налоговых льгот.
Факт идентичности налога и авансового платежа подтверждается Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации. "Так в Постановлении от 06.09.2005 N 4231/05, Президиум ВАС РФ указал, что дополнительные платежи, составляющие разницу между авансовыми взносами налога и его суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, по своей правовой природе являются налоговыми платежами. Проанализировав данное положение, можно сделать вывод: т.к. дополнительный платеж является платежом, составляющим налог только в части, как и авансовый платеж, то последний также относится к налоговым платежам. В подтверждение данного факта в пункте 1 статьи 58 Налогового кодекса Российской Федерации сказано, что налог может быть уплачен разовым платежом или в ином порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации и другими актами законодательства о налогах и сборах.
То есть, излишняя уплата налога на прибыль могла произойти при уплате авансового платежа за тот или иной отчетный период.
Заявитель, представляя уточненную налоговую декларацию, заявляет, что была обнаружена ошибка в порядке исчисления расходов, связанных с непромышленной сферой, в результате чего требуется уменьшить налогооблагаемую базу за 2001 г. на сумму налога 45077974 руб. и сумму дополнительного платежа на сумму 3702065 руб.
Однако заявитель не учитывает то обстоятельство, что расходы осуществлялись в течение всего года и формируют расходную часть ежемесячно, а не по окончании налогового периода. Расходы производятся организацией ежемесячно и учитываются нарастающим итогом при исчислении суммы налога за отчетный период, а в последующем и за налоговый период.
Следовательно, сумма затрат на непромышленную сферу должна приниматься во внимание с разбивкой на расходы в каждом отчетном периоде в течение всего 2001 года. т.к. данные расходы влияли на уплату авансовых платежей, в итоге составивших окончательный налог на прибыль.
Следовательно, указанную сумму заявитель обязан был разбить на все отчетные периоды, учитывая принцип равномерности признания расходов, а также представить соответствующие расчеты, что заявителем сделано не было.
Таким образом, сумма излишне уплаченного налога могла возникнуть в момент совершения какого-либо авансового платежа, уплаченного в течение всего налогового периода 2001 года. То есть, если переплата произошла при уплате авансового платежа, то 3-летний срок следует исчислять с даты каждого авансового платежа, за отчетным периодом за который был уплачен данный авансовый платеж, а следовательно произошла и переплата, то есть сумма фактической суммы налога, подлежащей уплате, меньше суммы авансового платежа.
При этом следует обратить внимание, что заявитель не представил документ, подтверждающий дату такой уплаты авансовых платежей, а также дату уплаты налога за налоговый период. Наличие расчета за отчетный период играет существенную роль в определении пропуска срока по возврату/зачету излишне уплаченных сумм.
Президиум ВАС РФ в своем Постановлении от 28.02.2006 N 11074/05 указал, что наличие переплаты выявляется путем сравнения сумм налога, подлежащих уплате за определенный налоговый период, с платежными документами, относящимися к тому же периоду, с учетом сведений о расчетах налогоплательщика с бюджетами. Также ВАС РФ обращает внимание, что судам, при рассмотрении подобного рода дел, надлежит выяснить, в каких декларациях отражены реальные обязательства по уплате налога на прибыль и установить, подтверждают ли представленные доказательства наличие переплаты налога на прибыль, сравнив данные о подлежащем уплате за соответствующий налоговый период налоге с данными платежных поручений.
На основании вышеизложенного, в оспариваемом решении налоговым органом был сделан вывод, что сумма налога, уплаченная заявителем и заявленная к уменьшению с учетом внесенных изменений в декларацию по налогу на прибыль не подлежит возмещению путем возврата либо зачета в порядке статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с истечением 3-летнего срока.
В отношении непроведении камеральной проверки, в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации, суд считает, что в период подачи уточненной декларации налоговый орган при рассмотрении вопроса о возможности проведения камеральной проверки, руководствовался судебной практикой существовавшей на тот период, согласно которой налоговый орган не вправе проводить проверки по истечении срока, установленного статьей 87 Налогового кодекса Российской Федерации. Постановление ВАС РФ N 16192/05 от 16.05.2006 принято после принятия соответствующего решения налогового органа.
При таких обстоятельствах с учетом вновь представленных доводов налогового органа суд пришел к выводу об отсутствии оснований для принятия факта незаконного бездействия налогового органа по заявлению N 03-13/817 от 18.03.2005.
С учетом изложенного и руководствуясь статьями 167 - 170, 197, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
в удовлетворении требований ООО "Свердловэнерго" о признании незаконным бездействия Межрегиональной ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4, выразившегося в непроведении зачета излишне уплаченного налога на прибыль в сумме 45077974 рублей, а также 3702065 рублей дополнительных платежей, а также требований об обязании налогового органа произвести зачет излишне уплаченных налогов отказать.
Решение может быть обжаловано в месячный срок в Девятый арбитражный апелляционный суд.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА Г. МОСКВЫ ОТ 05.02.2007, 22.02.2007 ПО ДЕЛУ N А40-41738/05-115-275
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
5 февраля 2007 г. Дело N А40-41738/05-115-275
Резолютивная часть решения объявлена 5 февраля 2007 года.
Решение в полном объеме изготовлено 22 февраля 2007 года.
Арбитражный суд г. Москвы в составе: судьи Ш., протокол судебного заседания велся судьей Ш., рассмотрев в судебном заседании суда дело по заявлению ООО "Свердловэнерго" к Межрегиональной ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 о признании незаконным бездействия налогового органа, обязании произвести зачет налогов; при участии представителей: С., доверенность от 24.01.2007 N 33-02-10/101; К., доверенность от 01.01.2007 N 33-02-10/40; О., доверенность от 28.12.2006, N 55-05/12058-ы,
УСТАНОВИЛ:
заявитель просит Арбитражный суд г. Москвы признать незаконным бездействие Межрегиональной ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4, выразившееся в непроведении зачета излишне уплаченного налога на прибыль в сумме 45077974 рублей, а также 3702065 рублей дополнительных платежей по налогу на прибыль.
Заинтересованное лицо возразило против удовлетворения требований по мотивам дополнительных пояснений по делу от 05.02.2007 (т. 13).
Выслушав доводы и возражения лиц., участвующих в деле, исследовав и оценив имеющиеся и вновь представленные в дело документы, с учетом новых доводов, содержания постановления Федерального арбитражного суда Московского округа (т. 12 л.д. 126 - 129), суд пришел к выводу об отсутствии оснований к удовлетворению заявленного требования.
При новом рассмотрении спора судом установлено, что 18.03.2005 заявитель представил налоговому органу уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2001 г. и подал заявление в соответствии со статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации на зачет сумм налога в размере 45077974 руб. и дополнительных платежей по налогу на прибыль в размере 3702065 руб.
Основанием для предъявления уточненного заявления послужило следующее.
В период 2001 г. на балансе предприятия учитывались объекты непромышленной сферы (дома культуры, детские сады, ЖКХ и иные подобные объекты) и убытки от деятельности этих объектов учитывались налогоплательщиком в составе расходов при исчислении налога на прибыль, в то же время налогоплательщик не вправе пользоваться льготой по налогу на прибыль, предусмотренной пунктом б статьи 6 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27.12.1991 N 2116-1.
В соответствии со статьей 4 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли, определяются федеральным законом.
Федеральным законом "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 31.12.1995 N 221-ФЗ установлено, что до принятия Федерального закона, предусмотренного статьей 4 Закона, при расчете налогооблагаемой прибыли необходимо руководствоваться действующим порядком определения состава затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость, и формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли.
Указанный порядок предусмотрен Положением "О составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли" от 05.08.1992 N 552.
Согласно пункту 1 Положения себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.
Перечень затрат, относимых на себестоимость, определен в пункте 2 Постановления, в то же время пункт 4 Постановления вводит некоторые ограничения, в частности: не подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) затраты на выполнение работ по строительству, оборудованию и содержанию (включая амортизационные отчисления и затраты на все виды ремонтов) культурно-бытовых и других объектов, находящихся на балансе предприятий, а также работ, выполняемых в порядке оказания помощи и участия в деятельности других предприятий и организаций.
Из Постановления следует, что законодатель из общей деятельности заявителя выделяет деятельность, связанную с использованием культурно-бытовых и других объектов, находящихся на балансе предприятий.
Затраты от деятельности культурно - бытовых и других объектов превышают доходы от указанной деятельности (т. 1 л.д. 34), следовательно, отнесение указанных затрат на себестоимость продукции, предусмотренное пунктом 2 Постановления, неправомерно в силу пункта 4 Постановления, так как они частично или полностью покрыты (оплачены) за счет доходов от иных видов деятельности.
Таким образом, заявителем необоснованно в уточненной декларации заявлено уменьшение налога на прибыль за 2001 г., в результате включения затрат (убытков) по непромышленной сфере в налоговую базу и, следовательно, у организации отсутствует сумма излишне уплаченного (переплата) налога на прибыль за 2001 г.
В связи с изложенным суд считает, что заявленные требования в части признания незаконным непроведения зачета налога на прибыль в размере 45077974 руб. и дополнительных платежей по налогу на прибыль в размере 3702065 руб. не подлежат удовлетворению.
Особенностью ведения деятельности предприятиями культурно-бытовой сферы является то, что результаты деятельности не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления указанной деятельности.
Таким образом, предприятия бытовой сферы, являющиеся самостоятельным юридическим лицом, самостоятельно получают доходы и несут расходы и, соответственно, должны получать прибыль (убыток) от собственной деятельности. Таким образом, особенностью предприятий бытовой сферы, являющихся самостоятельными юридическими лицами, состоит в том, что указанному лицу невыгодно получать от своей деятельности постоянный убыток, так наличие убытка повлечет невозможность покрытия долгов и иных обязательств, что неизбежно приведет к банкротству и ликвидации.
Источников по содержанию (то есть покрытию убытков от деятельности) у таких организаций нет, за исключением безвозмездной деятельности третьих лиц, однако указанная деятельность третьих лиц не уменьшает налогооблагаемую базу третьих лиц.
Кроме того, третьим лицам, в том числе налоговому органу и суду, невозможно достоверно установить, какая часть расходов объектов культурно-бытовой сферы была понесена для собственных нужд (не уменьшает налоговую базу), а какая часть была понесена в рамках производственной деятельности, так как налогоплательщик может сознательно уменьшить количество лиц, которым бесплатно были оказаны культурно-бытовые услуги.
Указанный довод подтверждается заявителем ответом на требование б/д и б/н вх. N 2819 от 20.10.2005 согласно которому "единый перечень лиц, посетивших в 2001 г. базы отдыха, пансионаты и иные подобные объекты не ведется... ведение указанных регистров не предусмотрено", в то же время в отношении указанных лиц были понесены расходы, которые для целей налогообложения по налогу на прибыль учитываются, в соответствии со статьей 2 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и пунктом 2 Постановления Правительства Российской Федерации N 552, в случае если они связаны с производством и реализацией услуг, и не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в случае если данные расходы не связаны с производством и реализацией услуг (реализация бесплатных услуг собственным работникам и иным лицам).
Кроме того, налогоплательщик не применил положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, в части определения рыночной цены.
В связи с указанными особенностями Законом "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предприятиям была установлена льгота, а именно при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы затрат предприятий (в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами) на содержание находящихся на балансе этих предприятий объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры, и спорта, детских дошкольных учреждений, детских лагерей отдыха, домов престарелых и инвалидов, жилищного фонда, а также затрат на эти цели при долевом участии предприятий. Затраты предприятий при долевом участии принимаются в пределах норм, утвержденных местными органами государственной власти, на территории которых находятся указанные объекты и учреждения.
В то же время законодательством в отношении отнесения расходов на покрытие убытков от деятельности объектов культурно-бытовой сферы (пункт 4 Постановления N 552) установлено, что не подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) затраты на выполнение работ по строительству, оборудованию и содержанию (включая амортизационные отчисления и затраты на все виды ремонтов) культурно-бытовых и других объектов, находящихся на балансе предприятий, а также работ, выполняемых в порядке оказания помощи и участия в деятельности других предприятий и организаций.
Указанные положения учтены в налоговом законодательстве в статье 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации, которая предусматривает ведение отдельного учета по деятельности культурно-бытовых объектов, указанное положение действует с 2002 г. До 2002 г. налоговое законодательство предусматривало положения, согласно которым, в случае, если затраты по деятельности культурно-бытовых объектов осуществляются не за счет выручки (дохода), полученной от деятельности по данным объектам, то затраты не подлежат включению в себестоимость продукции.
В связи с изложенным суд полагает, что доводы заявителя в отношении применения к спорным правоотношениям положений статьи 2 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" неприменимы.
В соответствии с подпунктом "а" пункта 2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг), обусловленные технологией и организацией производства, включая материальные затраты и расходы на оплату труда работников, занятых производством продукции, и так далее.
Однако согласно пункта 12 Положения о составе затрат затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты - предварительной или последующей (арендная плата, плата за абонентское обслуживание, плата за подписку на периодические издания нормативно-технического характера и тому подобное).
Пунктом 13 Положения о составе затрат выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере ее оплаты, либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов.
Следовательно, что затраты должны быть непосредственно связаны и учитываться для целей налогообложения в момент получения оплаты (выручки) за реализованные товары (работы, услуги) (налогоплательщик должен получать доход).
Заявителем не выполнены оба условия для признания расходов по деятельности (содержанию) непромышленной сферы: не представлены ни в суд, ни в налоговый орган документы, подтверждающие расходы по указанной сфере (в полном объеме); не представлены документы и не доказаны обстоятельства, на которые ссылается, в части того, что все расходы связаны с производством и реализацией услуг (работ).
На неоднократные требования налогового органа (т. 11 л.д. 110 - 113) представить весь список лиц, которым предоставлялись услуги непромышленной сферы, ответило отказом, указав, что такие данные у них не ведутся (ответ от 26.10.2005 и б/н (т. 11 л.д. 114 - 115).
В связи с этим неясно, каким образом налогоплательщик определял затраты, которые относятся к лицам, от которых получена выручка и от которых выручка не получена и не может быть получена, поскольку самим заявителем эти лица освобождены от оплаты (собственные сотрудники) (затраты, которые необходимо понести за счет "чистой" прибыли).
Более того, документы, согласно которым объекты непромышленной сферы приобретают товары для осуществления собственной деятельности в то же время отсутствуют документы (либо регистры бухгалтерского учета), из которых следует, что от данной деятельности получена выручка, в частности:
- согласно Акта 11 от 08.11.2001 "... для проведения мероприятия 07.11.2001, посвященного 40-летию Дома культуры энергетиков, были закуплены...", документы, подтверждающие получение выручки от проведения указанного "мероприятия", отсутствуют (т. 4 л.д. 137 - 138);
- согласно Акта 12 от 31.12.2001 "...закуплены и вручены подарки участникам КВН, посвященному Дню энергетика..." документы, подтверждающие получение выручки от проведения указанного "мероприятия", отсутствуют, в бухгалтерском учете не отражены (т. 4 л.д. 139).
Также документы (т. 4 л.д. 116 - 117, 133 - 134) указывают на то, что проводились и иные мероприятия, доходы от которых налогоплательщиком для целей налогообложения не учитывались, однако налогооблагаемая база была уменьшена на расходы по данным мероприятиям.
Налоговым органом представлены документы, из которых следует, что ряду лиц (перечень находится в материалах дела) - сотрудникам ОАО "Свердловэнерго" услуги детских садов предоставлялись (т. 5 л.д. 1 - 53): бесплатно (заявитель от реализации части услуг не получил выручку (предоставил услуги бесплатно (своим работникам), то оснований для отнесения на себестоимость данных затрат не имелось); с учетом льгот (в нарушение статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщикам для целей налогообложения занижена цена услуг и, как следствие, выручка от реализации товаров и налоговая база).
Также следует отметить, что налоговое законодательство в 2001 г. не содержит право налогоплательщика на уменьшение налоговой базы (включение в себестоимость продукции) на суммы "убытков от непроизводственной сферы".
Довод заявителя о том, что в первоначальной декларации учитывалась выручка от услуг объектов непромышленной сферы реализованных безвозмездно, также необоснован, поскольку в первоначально поданной декларации налогоплательщик расходы по непромышленной сфере при определении налоговой базы не учитывал, следовательно, и не мог учитывать безвозмездно оказанные услуги в составе выручки (не имелось правовых оснований).
Более того, законодательство не содержало каких-либо нормативов для определения выручки в данном случае. Данное обстоятельство подтверждается применением налогоплательщиком льготы по пункту "б" статьи 6 Закона "О налоге на прибыль".
Кроме того, в соответствии с пунктом 4 Постановления у налогоплательщика отсутствуют основания для включения в выручку реализации безвозмездно оказанных услуг, так как затраты по содержанию объектов непромышленной сферы должны были производиться за счет "чистой прибыли" (остающейся в распоряжении предприятия), а заявитель до подачи уточненной декларации в полном объеме руководствовался данными положениями.
В выручку заявитель включал только фактически полученные средства от деятельности объектов непромышленной сферы, в размере 56017733 руб., одновременно уменьшались на аналогичные суммы расходы по объектам непромышленной сферы - это следует из расчета Сводные данные бухгалтерского учета (т. 1 л.д. 19 - 20). Данная таблица также подтверждает, что налогоплательщик под графой "убыток" подразумевал "содержание" объектов непромышленной сферы. Подтверждением этой позиции является сам факт подачи уточненной декларации и расчетов к ней.
Согласно таблицы, представленной заявителем для обоснования своих уточнений, сумма расходов по объектам непромышленной сфере составляет 217786102 руб., фактически полученная выручка по объектам непромышленной сферы 56017733 руб., сумма льготы, от которой отказался заявитель, - 29232705 руб.
Из уточненной декларации видно, что заявитель увеличивает размер заявленных расходов на сумму 130149633 руб. Данная сумма расходов складывается из суммы "убытка" в размере 159382338 руб. за минусом суммы заявленной ранее льготы 29232705 руб.
Следовательно, при расчете налогооблагаемой базы заявителем учтена фактически полученная выручка от реализации услуг непромышленной сферы в размере 56017733 руб. и такая же сумма (56017733 руб.) учтена в расходах. Такой вывод следует из того, что в расчетах (Сводные данные бухгалтерского учета по подразделениям заявителя в разрезе объектов непромсферы и расчет уменьшения в целях налогообложения прибыли 2001 года) сумма уточнений, с учетом льготы, составляет только 130149633 руб. (159382338 - 29232705), а не как фактических сумм понесенных расходов по непромышленной сфере, с учетом льгот, в размере 188553397 руб. (217786102 - 29232705).
В приведенной таблице отсутствуют данные о реализации услуг безвозмездно и об их стоимости (как они оценены самим заявителем).
Подпунктом "е" пункта 1 статьи 6 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предприятиям была установлена льгота (пп. б пункта 1 статьи 6 Закона), а именно при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы затрат предприятий на развитие социальной и коммунально-бытовой сферы для содержания спецконтингента, питание и вещевое довольствие спецконтингента, развитие социальной сферы личного состава уголовно-исполнительной системы, обеспечение предусмотренных действующим законодательством гарантий и компенсаций персоналу уголовно-исполнительной системы, развитие производственной базы предприятий уголовно-исполнительной системы, укрепление базы производства сельскохозяйственной продукции для спецконтингента и личного состава.
Подпунктом б пункта 1 статьи 6 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предприятиям была установлена льгота (пп. б пункт 1 статья 6 Закона), а именно при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы затрат предприятий (в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами) на содержание находящихся на балансе этих предприятий объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры и спорта, детских дошкольных учреждений, детских лагерей отдыха, домов престарелых и инвалидов, жилищного фонда, а также затрат на эти цели при долевом участии предприятий. Затраты предприятий при долевом участии принимаются в пределах норм, утвержденных местными органами государственной власти, на территории которых находятся указанные объекты и учреждения.
В то же время законодательством в отношении отнесения расходов на покрытие убытков от деятельности объектов культурно-бытовой сферы (пункт 4 Постановления N 552) установлено, что не подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) затраты на выполнение работ по строительству, оборудованию и содержанию (включая амортизационные отчисления и затраты на все виды ремонтов) культурно-бытовых и других объектов, находящихся на балансе предприятий, а также работ, выполняемых в порядке оказания помощи и участия в деятельности других предприятий и организаций.
Таким образом, для целей налогообложения под "содержанием" можно понимать несколько понятий, однако любое из них, в соответствии со статьей 6 Закона и пункта 4 Постановления, сводится к тому, что затраты, понесенные культурно-бытовыми и иными объектами покрываются за счет доходов, полученных от других объектов, приносящих прибыль, либо иных лиц.
Более того, в статье 6 Закона понятие "содержание" и "затраты" указаны как равнозначные, а именно "...затрат предприятий (в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами содержание находящихся на балансе..., а также затрат на эти цели при долевом участии предприятий".
В отношении доводов заявителя о "статье 11 Налогового кодекса Российской Федерации и применения норм Гражданского кодекса Российской Федерации, регулирующих договорные обязательства пожизненного содержания, аренды, ренты, залога, дарения и так далее)"
Суд полагает, что в частности:
договор пожизненного содержания (алиментные обязательства, пожизненная рента), обязывая плательщика обеспечить потребность в жилище, питании и одежде, не лишает права лица, находящегося на содержании, получать иные доходы, не связанные с содержанием, (алиментам), аналогично, объекты непромсферы получают содержание от деятельности заявителя (заявитель оплачивает часть расходов (безвозмездно и без получения дохода), в то же время объекты получают самостоятельный доход.
К содержанию в данной ситуации относится только сумма в размере 159382339 руб., то есть только сумма убытка (разница между доходом и расходом по объектам непромсферы).
Аренда, рента, залог имущества, полученные по указанным договорам, являются предметом предпринимательской деятельности (возмездное несение расходов), связанной с получением дохода. В ином случае указанные расходы не могут относиться на себестоимость, так как получены безвозмездно. Кроме того в законодательстве нет прямого ограничения в отношении неотнесения затрат по содержанию арендованного имущества и так далее, в отношении содержания объектов непромышленной сферы. Постановлением N 552 прямо введено ограничение, согласно которому затраты по "содержанию объектов непромсферы" не относятся к затратам относимым на себестоимость.
Дарение по указанному договору какого-либо содержания не происходит, так как по данному договору только переходит право собственности. Более того, расходы по безвозмездно переданному (подаренному) имуществу не учитываются в составе затрат, относимых на себестоимость, как не связанные с производством и реализацией продукции (Постановление N 552).
Более того, до разъяснений ФБК (т. 3 л.д. 7 - 9) заявителем рассматривалось положение о "содержании непромышленной сферы" аналогично позиции, изложенной налоговым органом.
Межрайонной инспекцией МНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2000 до 31.12.2002, в том числе налога на прибыль.
При этом согласно акта выездной налоговой проверки от 20.05.2005 N 132 (т. 10 л.д. 9 - 146) проверка окончена 28.03.2005.
Уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2001 год была представлена налоговому органу 18.03.2005. В налоговый орган, проводивший выездную налоговую проверку, заявителем указанная декларация не направлялась.
При проведении выездной налоговой проверки согласно акта нарушений в части заявленных за 2001 год по налогу на прибыль льгот не установлено. Кроме того, согласно пунктам 1.1.1, 2.1.1, 4.1.1, 7, 9.1.1, 10.2.1, 21 акта проверки у заявителя при проведении проверки исследовались обстоятельства применения льготы по налогу на прибыль на содержание объектов непроизводственной сферы.
В уточненной декларации по налогу на прибыль за 2001 год и представленных к ней Сводных данных бухгалтерского учета по подразделениям заявителя в разрезе объектов непромсферы и расчете уменьшения в целях налогообложения прибыли 2001 года (т. 1 л.д. 15 - 36) заявитель фактически отказывается от применения льготы и относит данные затраты на себестоимость продукции.
Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что при проведении выездной налоговой проверки данные, заявленные в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2001 г. от 18.03.2005, не исследовались.
Помимо изложенного, необходимо отметить следующее.
Согласно Сводных данных бухгалтерского учета по подразделениям заявителя в разрезе объектов непромсферы и расчета уменьшения в целях налогообложения прибыли 2001 года изменения, заявленные в декларации, коснулись следующих обособленных подразделений налогоплательщика: Артемовская ТЭЦ, СУГРЭС, Качканарская ТЭЦ, ВТ ГРЭС, Серовская ГРЭС, Артемовские электросети, Свердловэнергоспецремонт, Красногорская ТЭЦ, НСТЭЦ, Рефтинская ГРЭС, НТГРЭС.
Согласно пункту 6.2 акта при проверке Артемовской ТЭЦ по налогу на прибыль нарушений не установлено; пункту 7 акта при проверке СУГРЭС вопросы исчисления налога на прибыль не исследовались; пункту 4.1.1 акта при проверке Качканарской ТЭЦ нарушений в части применения льгот по налогу на прибыль и отнесения затрат на себестоимость в части содержания объектов непромсферы не установлено; пункту 1.1.1 акта при проверке ВТ ГРЭС установлено нарушение в порядке применения льготы на содержание объектов непромсферы по налогу на прибыль за 2001 год; пункту 21 акта при проверке Серовской ГРЭС нарушений по налогу на прибыль не установлено; пункту 24 акта при проверке АЭС нарушений в части применения льгот по налогу на прибыль и отнесения затрат на себестоимость в части содержания объектов непромсферы не установлено; пункту 21 акта при проверке Свердловэнергоспецремонт нарушений не установлено; пункту 9 акта при проверке Красногорской ТЭЦ установлено нарушение в порядке применения льготы на содержание объектов непромсферы по налогу на прибыль за 2001 год; пункту 12 при проверке НСТЭЦ нарушений по налогу на прибыль не установлено; пункту 2.1 акта при проверке Рефтинской ТЭЦ нарушений в части применения льгот по налогу на прибыль и отнесения затрат на себестоимость в части содержания объектов непромсферы не установлено; пункту 8.4 акта при проверке НТ ГРЭС нарушений по налогу на прибыль не установлено.
Следовательно, по результатам выездной проверки не подтверждаются заявленные заявителем данные в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2001 г. от 18.03.2005.
Согласно пункту 7 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации, сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика. Эта же норма относится и к зачету излишне уплаченных сумм, т.к. операции по возврату и зачету излишне уплаченных сумм схожи по своему экономическому содержанию и существенных различий между ними нет (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.06.2004 N 2046/04).
В пункте 4 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации говорится о том, что зачет суммы излишне уплаченного налога осуществляется налоговым органом вынесением им решения по заявлению налогоплательщика.
При этом пункт 8 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает подачу такого заявления только в течение 3-х лет со дня уплаты суммы налога.
Заявитель, оспаривая факт пропуска им 3-летнего срока на подачу заявления, ссылаясь на часть 1 статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации, утверждает, что сумма налога может быть исчислена лишь по завершению налогового периода.
В соответствии с налоговым законодательством налоги уплачиваются в бюджет в установленные законом сроки. Согласно статье 55 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год. По итогам года, в соответствии со статьями 58 и 80 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик исчисляет налог и представляет налоговую декларацию. Согласно данной декларации заявитель исполняет обязанность по уплате налога.
Налоговый период состоит из отчетных периодов. По итогам отчетных периодов налогоплательщик исчисляет и уплачивает авансовый платеж.
Согласно Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.06.2004 N 2046/04, поскольку уплата налога на прибыль осуществляется несколькими платежами и в различные сроки, то срок на подачу заявления исчисляется с даты каждого платежа.
Что подтверждается и постановлением ФАС Московского округа, N КА-А40/6032-06 от 03.07.2006, в котором указано, что судам следует устанавливать обстоятельства, с которыми законодатель связывает возможность возврата излишне уплаченного налога (по форме возврата или зачета), а именно: установить дату каждого платежа и сделать вывод о соблюдении или несоблюдении трехлетнего срока подачи заявления на возврат налога.
Аналогичные положения содержатся в пункте 2 статьи 8 Закона "О налоге на прибыль предприятий", а именно предприятия уплачивают в бюджет в течение квартала авансовые взносы налога на прибыль, определяемые исходя из предполагаемой суммы прибыли за налогооблагаемый период и ставки налога.
Уплата в бюджет авансовых взносов налога на прибыль должна производиться не позднее 15 числа каждого месяца равными долями в размере одной трети квартальной суммы указанного налога.
Предприятия, являющиеся плательщиками авансовых взносов налога на прибыль, исчисляют сумму указанного налога исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, с учетом предоставленных льгот и ставки налога на прибыль, нарастающим итогом с начала года по окончании первого квартала, полугодия, девяти месяцев и года. Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм платежей. Разница между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами налога за истекший квартал подлежит уточнению на сумму, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей в истекшем квартале (дополнительных платежей).
Исчисление фактической суммы налога на прибыль производится предприятиями на основании расчетов налога по фактически полученной прибыли, составляемых ежемесячно нарастающим итогом с начала года исходя из фактически полученной ими прибыли, подлежащей налогообложению, с учетом предоставленных льгот и ставки налога на прибыль. Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм платежей. Указанные расчеты представляются предприятиями в налоговые органы по месту своего нахождения не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным.
Одновременно с расчетами налога по фактически полученной прибыли предприятиями представляются дополнительные материалы по определению налогооблагаемой прибыли, а также обоснованные расчеты по предоставлению налоговых льгот.
Факт идентичности налога и авансового платежа подтверждается Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации. "Так в Постановлении от 06.09.2005 N 4231/05, Президиум ВАС РФ указал, что дополнительные платежи, составляющие разницу между авансовыми взносами налога и его суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, по своей правовой природе являются налоговыми платежами. Проанализировав данное положение, можно сделать вывод: т.к. дополнительный платеж является платежом, составляющим налог только в части, как и авансовый платеж, то последний также относится к налоговым платежам. В подтверждение данного факта в пункте 1 статьи 58 Налогового кодекса Российской Федерации сказано, что налог может быть уплачен разовым платежом или в ином порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации и другими актами законодательства о налогах и сборах.
То есть, излишняя уплата налога на прибыль могла произойти при уплате авансового платежа за тот или иной отчетный период.
Заявитель, представляя уточненную налоговую декларацию, заявляет, что была обнаружена ошибка в порядке исчисления расходов, связанных с непромышленной сферой, в результате чего требуется уменьшить налогооблагаемую базу за 2001 г. на сумму налога 45077974 руб. и сумму дополнительного платежа на сумму 3702065 руб.
Однако заявитель не учитывает то обстоятельство, что расходы осуществлялись в течение всего года и формируют расходную часть ежемесячно, а не по окончании налогового периода. Расходы производятся организацией ежемесячно и учитываются нарастающим итогом при исчислении суммы налога за отчетный период, а в последующем и за налоговый период.
Следовательно, сумма затрат на непромышленную сферу должна приниматься во внимание с разбивкой на расходы в каждом отчетном периоде в течение всего 2001 года. т.к. данные расходы влияли на уплату авансовых платежей, в итоге составивших окончательный налог на прибыль.
Следовательно, указанную сумму заявитель обязан был разбить на все отчетные периоды, учитывая принцип равномерности признания расходов, а также представить соответствующие расчеты, что заявителем сделано не было.
Таким образом, сумма излишне уплаченного налога могла возникнуть в момент совершения какого-либо авансового платежа, уплаченного в течение всего налогового периода 2001 года. То есть, если переплата произошла при уплате авансового платежа, то 3-летний срок следует исчислять с даты каждого авансового платежа, за отчетным периодом за который был уплачен данный авансовый платеж, а следовательно произошла и переплата, то есть сумма фактической суммы налога, подлежащей уплате, меньше суммы авансового платежа.
При этом следует обратить внимание, что заявитель не представил документ, подтверждающий дату такой уплаты авансовых платежей, а также дату уплаты налога за налоговый период. Наличие расчета за отчетный период играет существенную роль в определении пропуска срока по возврату/зачету излишне уплаченных сумм.
Президиум ВАС РФ в своем Постановлении от 28.02.2006 N 11074/05 указал, что наличие переплаты выявляется путем сравнения сумм налога, подлежащих уплате за определенный налоговый период, с платежными документами, относящимися к тому же периоду, с учетом сведений о расчетах налогоплательщика с бюджетами. Также ВАС РФ обращает внимание, что судам, при рассмотрении подобного рода дел, надлежит выяснить, в каких декларациях отражены реальные обязательства по уплате налога на прибыль и установить, подтверждают ли представленные доказательства наличие переплаты налога на прибыль, сравнив данные о подлежащем уплате за соответствующий налоговый период налоге с данными платежных поручений.
На основании вышеизложенного, в оспариваемом решении налоговым органом был сделан вывод, что сумма налога, уплаченная заявителем и заявленная к уменьшению с учетом внесенных изменений в декларацию по налогу на прибыль не подлежит возмещению путем возврата либо зачета в порядке статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с истечением 3-летнего срока.
В отношении непроведении камеральной проверки, в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации, суд считает, что в период подачи уточненной декларации налоговый орган при рассмотрении вопроса о возможности проведения камеральной проверки, руководствовался судебной практикой существовавшей на тот период, согласно которой налоговый орган не вправе проводить проверки по истечении срока, установленного статьей 87 Налогового кодекса Российской Федерации. Постановление ВАС РФ N 16192/05 от 16.05.2006 принято после принятия соответствующего решения налогового органа.
При таких обстоятельствах с учетом вновь представленных доводов налогового органа суд пришел к выводу об отсутствии оснований для принятия факта незаконного бездействия налогового органа по заявлению N 03-13/817 от 18.03.2005.
С учетом изложенного и руководствуясь статьями 167 - 170, 197, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
РЕШИЛ:
в удовлетворении требований ООО "Свердловэнерго" о признании незаконным бездействия Межрегиональной ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4, выразившегося в непроведении зачета излишне уплаченного налога на прибыль в сумме 45077974 рублей, а также 3702065 рублей дополнительных платежей, а также требований об обязании налогового органа произвести зачет излишне уплаченных налогов отказать.
Решение может быть обжаловано в месячный срок в Девятый арбитражный апелляционный суд.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)