Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Блиновой Л.В., Корабухиной Л.И., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Новгородской области Баевой Ю.А. (доверенность от 25.05.2010 N 2.3-02/32086), рассмотрев 01.02.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Жуковой Елены Анатольевны на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.11.2010 по делу N А44-1311/2010 (судьи Осокина Н.Н., Кудин А.Г., Потеева А.В.),
установил:
Индивидуальный предприниматель Жукова Елена Анатольевна (далее - Предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Новгородской области (далее - Инспекция) от 29.12.2009 N 137 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области (далее - Управление) от 16.03.2010 N 2.10.08/02009) в части доначисления 86 046 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и 39 879 руб. единого социального налога (далее - ЕСН) за 2007 год, начисления соответствующих сумм налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и пеней.
Решением суда от 02.07.2010 заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части доначисления и предложения уплатить 73 641 руб. 98 коп. НДФЛ, 30 337 руб. 60 коп. ЕСН, а также пеней и налоговых санкций, начисленных на данные суммы. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением апелляционного суда от 11.11.2010 решение суда отменено в части удовлетворения заявления. В остальной части решение оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Предприниматель просит постановление апелляционного суда отменить. Жукова Е.А. указывает, что представила надлежащие и достаточные доказательства реализации 114 окон в 2007 году.
Участники процесса надлежащим образом извещены о времени и месте судебного заседания, однако в судебное заседание своих представителей не направили. От Жуковой Е.А. поступило ходатайство о рассмотрении жалобы в отсутствие ее представителей. В связи с изложенным кассационная жалоба рассмотрена в отсутствие представителей участвующих в деле лиц.
Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке, и суд кассационной инстанции считает, что постановление от 11.11.2010 в обжалуемой части подлежит отмене, а решение от 02.07.2010 - оставлению в силе в связи с неправильным применением апелляционным судом норм материального права.
Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, по результатам которой составила акт проверки от 12.11.2008 N 62 и приняла решение от 29.12.2009 N 137.
Указанным решением Жукова Е.А. привлечена к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налогов в виде штрафа в общей сумме 20 401 руб. Кроме того, ей доначислено и предложено уплатить 203 995 руб. недоимки по НДФЛ и ЕСН за 2006 - 2007 годы и 75 223 руб. 71 коп. пеней за несвоевременную уплату этих налогов.
Налоговый орган сделал вывод, что Предприниматель в 2007 году занизила налогооблагаемую базу по НДФЛ на 574 972 руб. 88 коп. (что привело к неуплате 74 746 руб. 47 коп. этого налога) ввиду учета для целей налогообложения расходов на приобретение 114 окон, которые не были реализованы в этом налоговом периоде. Данное нарушение также повлекло доначисление ЕСН.
Жукова Е.А. обратилась с апелляционной жалобой в Управление в порядке статьи 101.2 НК РФ, по результатам рассмотрения которой Управление приняло решение от 16.03.2010 N 2.10-08/02009 об изменении обжалуемого решения Инспекции и уменьшении в пункте 3.1 его резолютивной части подлежащих уплате суммы НДФЛ и ЕСН на 50 447 руб. и 25 617 руб. соответственно. Управление также обязало Инспекцию произвести перерасчет соответствующих пеней и налоговых санкций с учетом внесенных в решение от 29.12.2009 N 137 изменений.
В соответствии с представленным Инспекцией расчетом Предпринимателю доначислено 86 046 руб. НДФЛ за 2007 год, 38 575 руб. 19 коп. пеней и 8605 руб. штрафа, 39 879 руб. ЕСН за 2007 год, 9489 руб. 84 коп. пеней и 3988 руб. штрафа.
Предприниматель не согласилась с решением Инспекции (с учетом изменений, внесенных решением Управления) и обратилась в арбитражный суд с заявлением.
Суд первой инстанции частично удовлетворил заявленные требования, признав недействительным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления и предложения Жуковой Е.А. уплатить 73 641 руб. 98 коп. НДФЛ, 30 337 руб. 60 коп. ЕСН, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ. Суд принял документы, представленные Предпринимателем в подтверждение реализации 114 окон в 2007 году, и признал доказанным факт реализации окон именно в этом налоговом периоде.
Суд апелляционной инстанции не согласился с этими выводами, посчитав, что представленные Жуковой Е.А. счета-фактуры, книга их учета, иные первичные документы содержат значительные противоречия, не позволяющие достоверно установить включение Предпринимателем в налогооблагаемую базу по НДФЛ за 2007 год выручки от реализации 114 окон. В связи с этим в удовлетворении заявления о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части доначисления и предложения уплатить 73 641 руб. 98 коп. НДФЛ, 30 337 руб. 60 коп. ЕСН с соответствующими суммами пеней и налоговых санкций отказано.
Суд кассационной инстанции считает, что при вынесении оспариваемого судебного акта апелляционный суд не учел следующего.
Согласно статье 207 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
Из статьи 221 НК РФ следует, что при исчислении базы, облагаемой НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 НК РФ, право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав расходов, учитываемых для целей обложения НДФЛ, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (подпункт 1 статьи 221 НК РФ).
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из приведенных норм права следует, что расходы налогоплательщика должны быть реально осуществленными и подтвержденными документально.
Аналогичные положения применительно к ЕСН установлены статьями 236 и 237 НК РФ.
Пунктом 2 статьи 54 НК РФ определено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден приказом Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-94/430 от 13.08.2002 (далее - Порядок).
Как видно из материалов дела, проверкой установлено, что Предприниматель приобрела в 2007 году у ООО "Галичи" 283 окна на общую сумму 1 549 814 руб. 40 коп. Расходы на приобретение окон на сумму 1 549 814 руб. 40 коп. включены Жуковой Е.А. в этом налоговом периоде (2007 год) в расходы, уменьшающие доходы для целей налогообложения. Однако Предприниматель реализовала только 169 окон на сумму 1 180 899 руб. 60 коп. Расхождение между приобретенными и реализованными окнами составило 114 штук на сумму 678 486 руб. Эти обстоятельства установлены и не оспариваются сторонами дела.
Налоговый орган посчитал (пункт 1.1 мотивировочной части решения от 29.12.2009 N 137), что Жуковой Е.А. нарушены пункт 1 статьи 221 НК РФ и положения Порядка.
Так, согласно пункту 13 Порядка доходы и расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных Порядком.
В силу пункта 15 Порядка под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.
При этом согласно подпункту 1 пункта 15 Порядка стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг.
Вместе с тем решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 пункт 13 и подпункты 1 - 3 пункта 15 Порядка признаны не соответствующими положениям пункта 1 статьи 221, статье 273 НК РФ и недействующими.
Как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, пункт 1 статьи 221 НК РФ, закрепляя положение об уменьшении индивидуальными предпринимателями полученного дохода на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, тем самым определяет общие условия признания расходов. Требование о непосредственной связи расходов с извлечением дохода не может рассматриваться как определяющее момент признания расходов и обусловливающее этот момент датой получения дохода. Данное условие направлено на закрепление общего требования об относимости расходов и их связи именно с предпринимательской деятельностью физического лица, зарегистрированного в этом качестве.
Подобное общее требование закреплено в отношении расходов не только индивидуальных предпринимателей, но и организаций. Пункт 1 статьи 252 НК РФ, определяя условия, которым должны соответствовать затраты организаций для признания их в качестве расходов, уменьшающих полученный доход (обоснованность, документальная подтвержденность), также устанавливает требование об относимости затрат, а именно о том, что они должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Индивидуальные предприниматели, избравшие кассовый метод признания доходов и расходов, согласно пункту 3 статьи 273 НК РФ вправе учесть для целей налогообложения понесенные расходы после их фактической оплаты. При этом данная норма Налогового кодекса Российской Федерации не связывает момент учета расходов с датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены. Пункт 3 статьи 273 НК РФ в качестве общего правила устанавливает положение, определяющее период учета понесенных налогоплательщиком расходов моментом их оплаты или прекращения обязательства по оплате иным способом. При этом помимо названного общего требования об оплате пункт 3 статьи 273 НК РФ только лишь для расходов по приобретению сырья и материалов установлено дополнительное условие (условие о списании сырья и материалов в производство), наступление которого необходимо для признания данного вида расходов для целей налогообложения.
Реализованный в подпунктах 1 - 3 пункта 15 Порядка принцип учета расходов в момент получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены, характерен для метода начисления. Вместе с тем Высший Арбитражный Суд Российской Федерации разъяснил, что и при применении метода начисления согласно пункту 1 статьи 272, пункту 2 статьи 318 НК РФ в момент реализации товаров подлежит признанию лишь та часть расходов, связанных с производством реализованных товаров, которые в силу пункта 1 статьи 318 НК РФ относятся к категории прямых расходов. Расходы на производство товаров, относящиеся к категории косвенных, согласно пункту 2 статьи 318 НК РФ, учитываются для целей налогообложения в полном объеме в периоде их осуществления с учетом соответствующих требований Налогового кодекса Российской Федерации.
С учетом изложенного Высший Арбитражный Суд Российской Федерации пришел к выводу, что, принимая приказ от 13.08.2002 (который был разработан в связи с введением в действие главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации, к положениям которой в части определения порядка определения расходов для целей налогообложения отсылает пункт 1 статьи 221 НК РФ), Минфин России и МНС России не вправе были устанавливать для индивидуальных предпринимателей, избравших кассовый метод учета доходов и расходов, предписания и дополнительные условия для признания расходов, не предусмотренные статьей 273 НК РФ.
Таким образом, требование налогового органа о включении Предпринимателем в расходы стоимости приобретенных товаров исключительно в том налоговом периоде, в котором фактически были получены доходы от реализации этих товаров, нельзя признать правомерным.
В рассматриваемом случае основанием для доначисления Жуковой Е.А. 73 641 руб. 98 коп. НДФЛ, 30 337 руб. 60 коп. ЕСН, пеней и штрафа за неуплату этих налогов явилось занижение налоговой базы за 2007 год вследствие необоснованного включения в ее состав расходов на приобретение 114 окон, которые, как посчитал налоговый орган, не были реализованы в этом же налоговом периоде. Иные основания для доначисления спорных сумм по данному эпизоду проверки не установлены.
В связи с указанными обстоятельствами следует признать, что у Инспекции отсутствовали правовые основания для возложения на Жукову Е.А. обязанности по перечислению в бюджет 73 641 руб. 98 коп. НДФЛ и 30 337 руб. 60 коп. ЕСН, начисления пеней и штрафа по статье 122 НК РФ.
Решение Инспекции от 29.12.2009 N 137 (в редакции решения Управления) в этой части подлежит признанию недействительным.
Учитывая отсутствие оснований, предусмотренных пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ для направления дела на новое рассмотрение, кассационная инстанция проверила законность принятого по делу судебного акта в соответствии с полномочиями, установленными пунктом 5 части 1 статьи 287 АПК РФ, и пришла к выводу о том, что постановление суда апелляционной инстанции подлежит отмене, а решение суда первой инстанции - оставлению без изменения.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.11.2010 по делу N А44-1311/2010 отменить.
Оставить в силе решение Арбитражного суда Новгородской области от 02.07.2010 по тому же делу.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 08.02.2011 ПО ДЕЛУ N А44-1311/2010
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 8 февраля 2011 г. по делу N А44-1311/2010
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Блиновой Л.В., Корабухиной Л.И., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Новгородской области Баевой Ю.А. (доверенность от 25.05.2010 N 2.3-02/32086), рассмотрев 01.02.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Жуковой Елены Анатольевны на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.11.2010 по делу N А44-1311/2010 (судьи Осокина Н.Н., Кудин А.Г., Потеева А.В.),
установил:
Индивидуальный предприниматель Жукова Елена Анатольевна (далее - Предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Новгородской области (далее - Инспекция) от 29.12.2009 N 137 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области (далее - Управление) от 16.03.2010 N 2.10.08/02009) в части доначисления 86 046 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и 39 879 руб. единого социального налога (далее - ЕСН) за 2007 год, начисления соответствующих сумм налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и пеней.
Решением суда от 02.07.2010 заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части доначисления и предложения уплатить 73 641 руб. 98 коп. НДФЛ, 30 337 руб. 60 коп. ЕСН, а также пеней и налоговых санкций, начисленных на данные суммы. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением апелляционного суда от 11.11.2010 решение суда отменено в части удовлетворения заявления. В остальной части решение оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Предприниматель просит постановление апелляционного суда отменить. Жукова Е.А. указывает, что представила надлежащие и достаточные доказательства реализации 114 окон в 2007 году.
Участники процесса надлежащим образом извещены о времени и месте судебного заседания, однако в судебное заседание своих представителей не направили. От Жуковой Е.А. поступило ходатайство о рассмотрении жалобы в отсутствие ее представителей. В связи с изложенным кассационная жалоба рассмотрена в отсутствие представителей участвующих в деле лиц.
Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке, и суд кассационной инстанции считает, что постановление от 11.11.2010 в обжалуемой части подлежит отмене, а решение от 02.07.2010 - оставлению в силе в связи с неправильным применением апелляционным судом норм материального права.
Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, по результатам которой составила акт проверки от 12.11.2008 N 62 и приняла решение от 29.12.2009 N 137.
Указанным решением Жукова Е.А. привлечена к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налогов в виде штрафа в общей сумме 20 401 руб. Кроме того, ей доначислено и предложено уплатить 203 995 руб. недоимки по НДФЛ и ЕСН за 2006 - 2007 годы и 75 223 руб. 71 коп. пеней за несвоевременную уплату этих налогов.
Налоговый орган сделал вывод, что Предприниматель в 2007 году занизила налогооблагаемую базу по НДФЛ на 574 972 руб. 88 коп. (что привело к неуплате 74 746 руб. 47 коп. этого налога) ввиду учета для целей налогообложения расходов на приобретение 114 окон, которые не были реализованы в этом налоговом периоде. Данное нарушение также повлекло доначисление ЕСН.
Жукова Е.А. обратилась с апелляционной жалобой в Управление в порядке статьи 101.2 НК РФ, по результатам рассмотрения которой Управление приняло решение от 16.03.2010 N 2.10-08/02009 об изменении обжалуемого решения Инспекции и уменьшении в пункте 3.1 его резолютивной части подлежащих уплате суммы НДФЛ и ЕСН на 50 447 руб. и 25 617 руб. соответственно. Управление также обязало Инспекцию произвести перерасчет соответствующих пеней и налоговых санкций с учетом внесенных в решение от 29.12.2009 N 137 изменений.
В соответствии с представленным Инспекцией расчетом Предпринимателю доначислено 86 046 руб. НДФЛ за 2007 год, 38 575 руб. 19 коп. пеней и 8605 руб. штрафа, 39 879 руб. ЕСН за 2007 год, 9489 руб. 84 коп. пеней и 3988 руб. штрафа.
Предприниматель не согласилась с решением Инспекции (с учетом изменений, внесенных решением Управления) и обратилась в арбитражный суд с заявлением.
Суд первой инстанции частично удовлетворил заявленные требования, признав недействительным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления и предложения Жуковой Е.А. уплатить 73 641 руб. 98 коп. НДФЛ, 30 337 руб. 60 коп. ЕСН, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ. Суд принял документы, представленные Предпринимателем в подтверждение реализации 114 окон в 2007 году, и признал доказанным факт реализации окон именно в этом налоговом периоде.
Суд апелляционной инстанции не согласился с этими выводами, посчитав, что представленные Жуковой Е.А. счета-фактуры, книга их учета, иные первичные документы содержат значительные противоречия, не позволяющие достоверно установить включение Предпринимателем в налогооблагаемую базу по НДФЛ за 2007 год выручки от реализации 114 окон. В связи с этим в удовлетворении заявления о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части доначисления и предложения уплатить 73 641 руб. 98 коп. НДФЛ, 30 337 руб. 60 коп. ЕСН с соответствующими суммами пеней и налоговых санкций отказано.
Суд кассационной инстанции считает, что при вынесении оспариваемого судебного акта апелляционный суд не учел следующего.
Согласно статье 207 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
Из статьи 221 НК РФ следует, что при исчислении базы, облагаемой НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 НК РФ, право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав расходов, учитываемых для целей обложения НДФЛ, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (подпункт 1 статьи 221 НК РФ).
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из приведенных норм права следует, что расходы налогоплательщика должны быть реально осуществленными и подтвержденными документально.
Аналогичные положения применительно к ЕСН установлены статьями 236 и 237 НК РФ.
Пунктом 2 статьи 54 НК РФ определено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден приказом Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-94/430 от 13.08.2002 (далее - Порядок).
Как видно из материалов дела, проверкой установлено, что Предприниматель приобрела в 2007 году у ООО "Галичи" 283 окна на общую сумму 1 549 814 руб. 40 коп. Расходы на приобретение окон на сумму 1 549 814 руб. 40 коп. включены Жуковой Е.А. в этом налоговом периоде (2007 год) в расходы, уменьшающие доходы для целей налогообложения. Однако Предприниматель реализовала только 169 окон на сумму 1 180 899 руб. 60 коп. Расхождение между приобретенными и реализованными окнами составило 114 штук на сумму 678 486 руб. Эти обстоятельства установлены и не оспариваются сторонами дела.
Налоговый орган посчитал (пункт 1.1 мотивировочной части решения от 29.12.2009 N 137), что Жуковой Е.А. нарушены пункт 1 статьи 221 НК РФ и положения Порядка.
Так, согласно пункту 13 Порядка доходы и расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных Порядком.
В силу пункта 15 Порядка под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.
При этом согласно подпункту 1 пункта 15 Порядка стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг.
Вместе с тем решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 пункт 13 и подпункты 1 - 3 пункта 15 Порядка признаны не соответствующими положениям пункта 1 статьи 221, статье 273 НК РФ и недействующими.
Как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, пункт 1 статьи 221 НК РФ, закрепляя положение об уменьшении индивидуальными предпринимателями полученного дохода на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, тем самым определяет общие условия признания расходов. Требование о непосредственной связи расходов с извлечением дохода не может рассматриваться как определяющее момент признания расходов и обусловливающее этот момент датой получения дохода. Данное условие направлено на закрепление общего требования об относимости расходов и их связи именно с предпринимательской деятельностью физического лица, зарегистрированного в этом качестве.
Подобное общее требование закреплено в отношении расходов не только индивидуальных предпринимателей, но и организаций. Пункт 1 статьи 252 НК РФ, определяя условия, которым должны соответствовать затраты организаций для признания их в качестве расходов, уменьшающих полученный доход (обоснованность, документальная подтвержденность), также устанавливает требование об относимости затрат, а именно о том, что они должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Индивидуальные предприниматели, избравшие кассовый метод признания доходов и расходов, согласно пункту 3 статьи 273 НК РФ вправе учесть для целей налогообложения понесенные расходы после их фактической оплаты. При этом данная норма Налогового кодекса Российской Федерации не связывает момент учета расходов с датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены. Пункт 3 статьи 273 НК РФ в качестве общего правила устанавливает положение, определяющее период учета понесенных налогоплательщиком расходов моментом их оплаты или прекращения обязательства по оплате иным способом. При этом помимо названного общего требования об оплате пункт 3 статьи 273 НК РФ только лишь для расходов по приобретению сырья и материалов установлено дополнительное условие (условие о списании сырья и материалов в производство), наступление которого необходимо для признания данного вида расходов для целей налогообложения.
Реализованный в подпунктах 1 - 3 пункта 15 Порядка принцип учета расходов в момент получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены, характерен для метода начисления. Вместе с тем Высший Арбитражный Суд Российской Федерации разъяснил, что и при применении метода начисления согласно пункту 1 статьи 272, пункту 2 статьи 318 НК РФ в момент реализации товаров подлежит признанию лишь та часть расходов, связанных с производством реализованных товаров, которые в силу пункта 1 статьи 318 НК РФ относятся к категории прямых расходов. Расходы на производство товаров, относящиеся к категории косвенных, согласно пункту 2 статьи 318 НК РФ, учитываются для целей налогообложения в полном объеме в периоде их осуществления с учетом соответствующих требований Налогового кодекса Российской Федерации.
С учетом изложенного Высший Арбитражный Суд Российской Федерации пришел к выводу, что, принимая приказ от 13.08.2002 (который был разработан в связи с введением в действие главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации, к положениям которой в части определения порядка определения расходов для целей налогообложения отсылает пункт 1 статьи 221 НК РФ), Минфин России и МНС России не вправе были устанавливать для индивидуальных предпринимателей, избравших кассовый метод учета доходов и расходов, предписания и дополнительные условия для признания расходов, не предусмотренные статьей 273 НК РФ.
Таким образом, требование налогового органа о включении Предпринимателем в расходы стоимости приобретенных товаров исключительно в том налоговом периоде, в котором фактически были получены доходы от реализации этих товаров, нельзя признать правомерным.
В рассматриваемом случае основанием для доначисления Жуковой Е.А. 73 641 руб. 98 коп. НДФЛ, 30 337 руб. 60 коп. ЕСН, пеней и штрафа за неуплату этих налогов явилось занижение налоговой базы за 2007 год вследствие необоснованного включения в ее состав расходов на приобретение 114 окон, которые, как посчитал налоговый орган, не были реализованы в этом же налоговом периоде. Иные основания для доначисления спорных сумм по данному эпизоду проверки не установлены.
В связи с указанными обстоятельствами следует признать, что у Инспекции отсутствовали правовые основания для возложения на Жукову Е.А. обязанности по перечислению в бюджет 73 641 руб. 98 коп. НДФЛ и 30 337 руб. 60 коп. ЕСН, начисления пеней и штрафа по статье 122 НК РФ.
Решение Инспекции от 29.12.2009 N 137 (в редакции решения Управления) в этой части подлежит признанию недействительным.
Учитывая отсутствие оснований, предусмотренных пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ для направления дела на новое рассмотрение, кассационная инстанция проверила законность принятого по делу судебного акта в соответствии с полномочиями, установленными пунктом 5 части 1 статьи 287 АПК РФ, и пришла к выводу о том, что постановление суда апелляционной инстанции подлежит отмене, а решение суда первой инстанции - оставлению без изменения.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.11.2010 по делу N А44-1311/2010 отменить.
Оставить в силе решение Арбитражного суда Новгородской области от 02.07.2010 по тому же делу.
Председательствующий
В.В.ДМИТРИЕВ
В.В.ДМИТРИЕВ
Судьи
Л.В.БЛИНОВА
Л.И.КОРАБУХИНА
Л.В.БЛИНОВА
Л.И.КОРАБУХИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)