Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
от 15 августа 2006 года Дело N А26-11747/2005-23
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Клириковой Т.В. и Самсоновой Л.А., при участии от индивидуального предпринимателя Иванова М.С. его представителя Полузанова О.Н. (доверенность от 10.11.2004), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 20.03.2006 по делу N А26-11747/2005-23 (судья Одинцова М.А.),
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Карелия (далее - налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о взыскании с индивидуального предпринимателя Иванова Михаила Сергеевича (далее - Предприниматель) 200481 руб. недоимки по единому налогу за 2003 - 2004 годы, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 568 руб. налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного в бюджет, 41012,45 руб. пеней за нарушение сроков уплаты (перечисления) этих налогов, а также 40096 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) единого налога; 114 руб. штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом, и 8550 руб. штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок истребованных налоговой инспекцией документов.
Решением суда первой инстанции от 20.03.2006 заявленные налоговой инспекцией требования удовлетворены частично. Суд взыскал с Предпринимателя:
- - 60867 руб. недоимки по единому налогу за 2004 год, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и 3758,75 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этого налога;
- - 568 руб. налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного в бюджет, и 108,13 руб. пеней за нарушение сроков перечисления в бюджет этого налога;
- - 6500 руб. штрафов по пункту 1 статьи 122 и пункту 1 статьи 126 НК РФ, снизив их размер на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 112 и пункта 3 статьи 114 НК РФ;
- - 114 руб. штрафа по статье 123 НК РФ.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.
В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда в части отказа во взыскании с Предпринимателя 139613 руб. недоимки по единому налогу за 2003 год, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с соответствующей суммой пеней за нарушение сроков уплаты этого налога и 27922,6 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за его неуплату (неполную уплату), и удовлетворить заявление налогового органа в этой части, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права.
В отзыве на кассационную жалобу Предприниматель просит оставить принятое по данному делу решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.
В заседании представитель Предпринимателя просил отклонить жалобу налогового органа, ссылаясь на законность и обоснованность принятого судом решения.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Карелия о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако представители в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность обжалуемого решения суда проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, с 1 января 2003 года Предприниматель применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы" и в соответствии со статьей 346.12 НК РФ является плательщиком единого налога.
Налоговая инспекция в марте - июне 2005 года провела выездную налоговую проверку соблюдения Предпринимателем законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за период с 01.01.2002 по 31.12.2004. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 14.06.2005 N 40.
В частности, налоговый орган пришел к выводу о неправомерном занижении Предпринимателем налоговой базы, облагаемой единым налогом за 2003 год, на 400000 руб. - сумму дохода, полученного им 15.12.2003 от продажи обществу с ограниченной ответственностью "Стрела" (далее - ООО "Стрела") простого векселя Сбербанка серии ВН N 597012, а также неотражении Предпринимателем этой суммы дохода в Книге учета доходов.
Из представленных налоговому органу документов следовало, что по договору беспроцентного займа от 10.11.2003, которым предусмотрена обязанность заимодавца (Предпринимателя) передать заемщику (ООО "Стрела") денежные средства в сумме 400000 руб., Предприниматель фактически передал ООО "Стрела" не денежные средства, а простой вексель Сбербанка серии ВН N 597012 стоимостью 400000 руб., что подтверждается актом приема-передачи векселя от 11.11.2003. ООО "Стрела", исполняя обязательства по возврату займа, уплатило Предпринимателю денежные средства в сумме 400000 руб. по приходно-кассовому ордеру от 15.12.2003 N 16.
По мнению налогового органа, сделка, заключенная между Предпринимателем и ООО "Стрела", не является договором займа, так как не соответствует требованиям статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации и фактически является договором купли-продажи векселя с отсрочкой платежа. Следовательно, Предприниматель неправомерно не включил в 2003 году в базу, облагаемую единым налогом, уплачиваемым при применении упрощенной системы налогообложения, доход от продажи векселя в сумме 400000 руб. Это привело к занижению налоговой базы по единому налогу и недоплате этого налога на 24000 руб.
Кроме того, налоговый орган признал, что Предприниматель неправомерно, в нарушение требований пункта 2 статьи 346.15 НК РФ, не включил при определении налоговой базы по единому налогу за 2003 год в состав доходов и не отразил в Книге учетов доходов денежные средства в сумме 1926892 руб. безвозмездно, по мнению налогового органа, полученные Предпринимателем от третьих лиц - ООО "Диал", ООО "МЕТСО", ООО "Интерлеспром XXI", ООО "Финэкспром" и ООО "ИТЛ-ФОРС". Вывод о безвозмездном получении денежных средств налоговая инспекция обосновала тем, что предприниматель Иванов М.С. не представил документы, подтверждающие наличие договорных отношений с третьими лицами - ООО "Диал", ООО "МЕТСО", ООО "Интерлеспром XXI", ООО "Финэкспром" и ООО "ИТЛ-ФОРС", и свидетельствующие о существовании взаимных обязательств. Поэтому денежные средства, поступившие налогоплательщику безвозмездно, подлежат включению в базу, облагаемую единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Налоговая инспекция отклонила как недоказанные утверждения Предпринимателя о том, что спорная сумма получена им во исполнение договоров займа, заключенных с обществом с ограниченной ответственностью "Мется-кескус" (далее - ООО "Мется-кескус"). Названное нарушение привело к занижению Предпринимателем налоговой базы по единому налогу за 2003 год и к неполной уплате этого налога в сумме 115613 руб.
Решением налоговой инспекции от 09.08.2005 N 12-04/50, принятым по результатам проверки с учетом представленных налогоплательщиком возражений, Предприниматель привлечен к ответственности за допущенные нарушения, в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить в срок, указанный в требовании, доначисленные суммы налога, в том числе 139614 руб. единого налога за 2003 год с соответствующей суммой пеней, начисленной за нарушение сроков уплаты этого налога.
Во исполнение решения от 09.08.2005 налоговый орган направил Предпринимателю требования от 09.08.2005 N 104 и N 105 об уплате в срок до 19.08.2005 налогов, пеней и штрафов.
Требования налогоплательщиком не исполнены, поэтому налоговый орган обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции отказал налоговой инспекции во взыскании с Предпринимателя 24000 руб. недоимки за 2003 год по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 8619 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этого налога, и 4800 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду, связанному с заключением и исполнением договора займа от 10.11.2003 между предпринимателем Ивановым М.С. и ООО "Стрела". Суд указал, что в соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ взыскание налога с организации не может быть произведено в бесспорном порядке, если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами. По мнению суда, налоговый орган вправе изменить налоговые обязательства налогоплательщика в результате юридической переквалификации сделок только по решению суда. То есть налоговая инспекция при наличии оснований для признания фактически сложившихся между сторонами отношений не заемными, а отношениями по договору купли-продажи ценных бумаг с отсрочкой платежа, обязана была сначала оспорить договор займа в суде, а только потом обращаться в суд с заявлением о взыскании налога, пеней и штрафа.
Кассационная инстанция считает этот вывод суда ошибочным.
Статья 45 НК РФ предоставляет налоговым органам возможность изменять юридическую квалификацию сделок налогоплательщиков.
В соответствии с подпунктом 1 абзаца шестого пункта 1 статьи 45 НК РФ взыскание налога с организации не может быть произведено в бесспорном порядке, если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами.
В данном случае налоговая инспекция не взыскивала с Предпринимателя налог в бесспорном порядке, поскольку до 01.01.2006 в соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ взыскание налога с индивидуальных предпринимателей осуществлялось только в судебном порядке.
В то же время из буквального толкования нормы подпункта 1 абзаца шестого пункта 1 статьи 45 НК РФ не следует, что налоговый орган должен сначала обратиться в суд с требованием об изменении юридической квалификации сделки, а затем - с требованием о взыскании налога.
Налоговый орган вправе менять юридическую квалификацию сделки и применять вытекающие из этого налоговые последствия. Изменение юридической квалификации сделки в целях применения налоговых последствий отражается в решении налоговой инспекции одновременно с доначислением налога, пени и штрафа.
Судебный контроль за законностью доначисления налоговым органом налогов, пеней и штрафов, в том числе в результате изменения юридической квалификации сделки, осуществляется при рассмотрении как заявления налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа, принятого по результатам проверки, так и при рассмотрении заявления налогового органа о взыскании с налогоплательщика недоимок по налогам, пеней и налоговых санкций.
Следовательно, в случае доначисления налогов в результате изменения юридической квалификации сделки налоговые органы вправе обращаться в суды с заявлениями об их взыскании с налогоплательщика сразу после вынесения налоговым органом решения и истечения срока добровольной уплаты задолженности, установленного в требовании, без предварительного обращения в суд с требованием об изменении юридической квалификации сделки. В этом случае суд при рассмотрении заявлений налоговых органов проверяет законность и обоснованность произведенной налоговым органом переквалификации сделки и доначисления налогов, пеней и наложения налоговых санкций.
Учитывая изложенное, вопрос о законности переквалификации заключенного между Предпринимателем и ООО "Стрела" договора займа от 10.11.2003 в договор купли-продажи векселя с отсрочкой платежа, о действительности (недействительности) договора займа должен быть решен судом первой инстанции при рассмотрении спора о взыскании налога, пеней и штрафа.
В соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение суда в части отказа во взыскании с Предпринимателя 24000 руб. недоимки по единому налогу, 8619 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этого налога, и 4800 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду, связанному с заключением и исполнением договора займа от 10.11.2003 между предпринимателем Ивановым М.С. и ООО "Стрела", подлежит отмене с направлением дела в этой части на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.
При новом рассмотрении суду необходимо проверить законность и обоснованность переквалификации налоговым органом заключенного между Предпринимателем и ООО "Стрела" договора займа от 10.11.2003 в договор купли-продажи векселя с отсрочкой платежа, рассмотреть вопрос о действительности (недействительности) договора займа от 10.11.2003, исследовать все имеющие значение для правильного разрешения дела обстоятельства, а также представленные сторонами доказательства и с учетом доводов налогового органа и возражений Предпринимателя принять законное и обоснованное решение по существу заявленного требования.
Решением суда первой инстанции налоговому органу отказано во взыскании с Предпринимателя 115613 руб. единого налога за 2003 год, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 32293,21 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этого налога, и 23122,6 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду, связанному с безвозмездным получением налогоплательщиком денежных средств от третьих лиц. Суд установил, что денежные средства, поступившие на расчетный счет предпринимателя Иванова М.С. в размере 1926892 руб., не являются безвозмездно полученными, как их расценила налоговая инспекция, а поступили налогоплательщику от третьих лиц во исполнение договоров займа, заключенных с ООО "Мется-кескус". Следовательно, спорная сумма не является доходом, который подлежит обложению единым налогом, и у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления единого налога, пеней и наложения штрафа.
Кассационная инстанция считает решение суда о неправомерном доначислении налоговым органом единого налога, пеней и наложении штрафа по этому эпизоду недостаточно обоснованным.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ объектом налогообложения единым налогом Предприниматель на 2003 год избрал доходы.
В пункте 2 статьи 346.15 НК РФ установлен порядок определения доходов для целей исчисления и уплаты единого налога. Индивидуальные предприниматели при определении объекта налогообложения учитывают доходы от предпринимательской деятельности.
Согласно пункту 1 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов индивидуального предпринимателя.
Датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (пункт 1 статьи 346.17 НК РФ).
Понятие дохода приведено в статье 41 НК РФ. Доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
Поскольку заемщик по условиям договора займа обязан возвратить заимодавцу такую же сумму денег, какая была получена им по договору займа (п. 1 ст. 807 ГК РФ), сумма денежных средств, полученных заемщиком от заимодавца, не может быть признана суммой экономической выгоды для заемщика и, следовательно, признаваться доходом при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Выгода может возникнуть при последующем использовании полученных средств в предпринимательской деятельности заемщика.
Налогоплательщик обязан подтвердить обоснованность невключения полученных по договору займа денежных средств в облагаемый единым налогом доход соответствующими первичными документами, в том числе договором займа и платежными документами, подтверждающими получение денежных средств по этому договору. В противном случае такие средства признаются доходами в виде безвозмездно полученного имущества и облагаются единым налогом.
Суд первой инстанции, оценив представленные сторонами документы, установил, что денежные средства в сумме 1926892 руб., поступившие на расчетный счет Предпринимателя по цепочке от обязанных между собой организаций, были получены налогоплательщиком во исполнение договоров займа, заключенных с ООО "Мется-кескус", и возвращены предпринимателем Ивановым М.С. заимодавцу. Обоснованность получения налогоплательщиком денежных средств от третьих лиц подтверждается, по мнению суда, соглашениями о проведении зачета взаимных требований, составленными ООО "Диал", ООО "Мется-кескус" и Предпринимателем.
Однако кассационная инстанция считает, что суд не исследовал и не оценил правоотношения всех организаций, участвующих в цепочке по передаче денежных средств Предпринимателю. Суд не сослался на конкретные доказательства, подтверждающие получение Предпринимателем от третьих лиц спорной суммы денежных средств именно во исполнение договоров займа, заключенных между ООО "Мется-кескус" и Предпринимателем; наличие между организациями, участвующими в цепочке, взаимных обязательств и их погашение в установленном порядке; доказательства, подтверждающие возложение ООО "Диал" исполнения своих обязательств по передаче Предпринимателю денежных средств в счет договоров займа, заключенных между ООО "Мется-кескус" и Предпринимателем, на иные организации (в том числе на ООО "Финэкспром").
Судом также не дана оценка имеющимся в деле документам, подтверждающим, как утверждает Предприниматель, исполнение им обязательств по погашению займов, полученных от ООО "Мется-кескус", с учетом того, что часть займов погашена налогоплательщиком путем передачи заимодавцу векселей Сбербанка. Суд не оценил правомерность такого способа исполнения заемщиком договоров займа.
В соответствии с пунктом 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.
Вексель удостоверяет ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы (статья 815 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Таким образом, вексель, не являясь денежными средствами, не может выступать предметом договора денежного займа или средством погашения такого займа.
Погашение займа, полученного денежными средствами, путем передачи векселей третьих лиц (в данном случае Сбербанка России) может являться основанием для признания таких сделок как договоров купли-продажи векселей, а самих займов - авансами.
Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что решение суда в части отказа во взыскании с Предпринимателя 115613 руб. единого налога за 2003 год, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 32293,21 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этого налога, и 23122,6 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду, связанному с безвозмездным получением налогоплательщиком денежных средств от третьих лиц, подлежит отмене с направлением дела в этой части на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда. Выводы, содержащиеся в решении суда по данному эпизоду, основаны на неправильном применении норм материального права, не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и собранным по делу доказательствам.
При новом рассмотрении суду необходимо с учетом надлежащей оценки всех обстоятельств получения Предпринимателем денежных средств по договорам займа, заключенным с ООО "Мется-кескус", и их погашения, а также доводов налогового органа и возражений Предпринимателя установить наличие или отсутствие обязанности Предпринимателя по уплате единого налога по названному эпизоду, а также ее действительный размер, принять законное и обоснованное решение по существу заявленного налоговым органом требования.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
решение Арбитражного суда Республики Карелия от 20.03.2006 по делу N А26-11747/2005-23 отменить в части отказа во взыскании с индивидуального предпринимателя Иванова Михаила Сергеевича, 10.08.1958 года рождения, проживающего по адресу: город Костомукша, улица Антикайнена, дом 5, квартира 82, 24000 руб. недоимки по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 8619 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этого налога, и 4800 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по эпизоду, связанному с заключением и исполнением договора займа от 10.11.2003 между ответчиком и ООО "Стрела", а также 115613 руб. единого налога за 2003 год, 32293,21 руб. пеней и 23122,6 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по эпизоду, связанному с безвозмездным получением налогоплательщиком денежных средств от третьих лиц.
В этой части дело направить на новое рассмотрение в тот же суд.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 15.08.2006 ПО ДЕЛУ N А26-11747/2005-23
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 15 августа 2006 года Дело N А26-11747/2005-23
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Клириковой Т.В. и Самсоновой Л.А., при участии от индивидуального предпринимателя Иванова М.С. его представителя Полузанова О.Н. (доверенность от 10.11.2004), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 20.03.2006 по делу N А26-11747/2005-23 (судья Одинцова М.А.),
УСТАНОВИЛ:
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Карелия (далее - налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о взыскании с индивидуального предпринимателя Иванова Михаила Сергеевича (далее - Предприниматель) 200481 руб. недоимки по единому налогу за 2003 - 2004 годы, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 568 руб. налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного в бюджет, 41012,45 руб. пеней за нарушение сроков уплаты (перечисления) этих налогов, а также 40096 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) единого налога; 114 руб. штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом, и 8550 руб. штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок истребованных налоговой инспекцией документов.
Решением суда первой инстанции от 20.03.2006 заявленные налоговой инспекцией требования удовлетворены частично. Суд взыскал с Предпринимателя:
- - 60867 руб. недоимки по единому налогу за 2004 год, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и 3758,75 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этого налога;
- - 568 руб. налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного в бюджет, и 108,13 руб. пеней за нарушение сроков перечисления в бюджет этого налога;
- - 6500 руб. штрафов по пункту 1 статьи 122 и пункту 1 статьи 126 НК РФ, снизив их размер на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 112 и пункта 3 статьи 114 НК РФ;
- - 114 руб. штрафа по статье 123 НК РФ.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.
В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда в части отказа во взыскании с Предпринимателя 139613 руб. недоимки по единому налогу за 2003 год, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с соответствующей суммой пеней за нарушение сроков уплаты этого налога и 27922,6 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за его неуплату (неполную уплату), и удовлетворить заявление налогового органа в этой части, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права.
В отзыве на кассационную жалобу Предприниматель просит оставить принятое по данному делу решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.
В заседании представитель Предпринимателя просил отклонить жалобу налогового органа, ссылаясь на законность и обоснованность принятого судом решения.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Карелия о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако представители в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность обжалуемого решения суда проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, с 1 января 2003 года Предприниматель применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы" и в соответствии со статьей 346.12 НК РФ является плательщиком единого налога.
Налоговая инспекция в марте - июне 2005 года провела выездную налоговую проверку соблюдения Предпринимателем законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за период с 01.01.2002 по 31.12.2004. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 14.06.2005 N 40.
В частности, налоговый орган пришел к выводу о неправомерном занижении Предпринимателем налоговой базы, облагаемой единым налогом за 2003 год, на 400000 руб. - сумму дохода, полученного им 15.12.2003 от продажи обществу с ограниченной ответственностью "Стрела" (далее - ООО "Стрела") простого векселя Сбербанка серии ВН N 597012, а также неотражении Предпринимателем этой суммы дохода в Книге учета доходов.
Из представленных налоговому органу документов следовало, что по договору беспроцентного займа от 10.11.2003, которым предусмотрена обязанность заимодавца (Предпринимателя) передать заемщику (ООО "Стрела") денежные средства в сумме 400000 руб., Предприниматель фактически передал ООО "Стрела" не денежные средства, а простой вексель Сбербанка серии ВН N 597012 стоимостью 400000 руб., что подтверждается актом приема-передачи векселя от 11.11.2003. ООО "Стрела", исполняя обязательства по возврату займа, уплатило Предпринимателю денежные средства в сумме 400000 руб. по приходно-кассовому ордеру от 15.12.2003 N 16.
По мнению налогового органа, сделка, заключенная между Предпринимателем и ООО "Стрела", не является договором займа, так как не соответствует требованиям статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации и фактически является договором купли-продажи векселя с отсрочкой платежа. Следовательно, Предприниматель неправомерно не включил в 2003 году в базу, облагаемую единым налогом, уплачиваемым при применении упрощенной системы налогообложения, доход от продажи векселя в сумме 400000 руб. Это привело к занижению налоговой базы по единому налогу и недоплате этого налога на 24000 руб.
Кроме того, налоговый орган признал, что Предприниматель неправомерно, в нарушение требований пункта 2 статьи 346.15 НК РФ, не включил при определении налоговой базы по единому налогу за 2003 год в состав доходов и не отразил в Книге учетов доходов денежные средства в сумме 1926892 руб. безвозмездно, по мнению налогового органа, полученные Предпринимателем от третьих лиц - ООО "Диал", ООО "МЕТСО", ООО "Интерлеспром XXI", ООО "Финэкспром" и ООО "ИТЛ-ФОРС". Вывод о безвозмездном получении денежных средств налоговая инспекция обосновала тем, что предприниматель Иванов М.С. не представил документы, подтверждающие наличие договорных отношений с третьими лицами - ООО "Диал", ООО "МЕТСО", ООО "Интерлеспром XXI", ООО "Финэкспром" и ООО "ИТЛ-ФОРС", и свидетельствующие о существовании взаимных обязательств. Поэтому денежные средства, поступившие налогоплательщику безвозмездно, подлежат включению в базу, облагаемую единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Налоговая инспекция отклонила как недоказанные утверждения Предпринимателя о том, что спорная сумма получена им во исполнение договоров займа, заключенных с обществом с ограниченной ответственностью "Мется-кескус" (далее - ООО "Мется-кескус"). Названное нарушение привело к занижению Предпринимателем налоговой базы по единому налогу за 2003 год и к неполной уплате этого налога в сумме 115613 руб.
Решением налоговой инспекции от 09.08.2005 N 12-04/50, принятым по результатам проверки с учетом представленных налогоплательщиком возражений, Предприниматель привлечен к ответственности за допущенные нарушения, в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить в срок, указанный в требовании, доначисленные суммы налога, в том числе 139614 руб. единого налога за 2003 год с соответствующей суммой пеней, начисленной за нарушение сроков уплаты этого налога.
Во исполнение решения от 09.08.2005 налоговый орган направил Предпринимателю требования от 09.08.2005 N 104 и N 105 об уплате в срок до 19.08.2005 налогов, пеней и штрафов.
Требования налогоплательщиком не исполнены, поэтому налоговый орган обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции отказал налоговой инспекции во взыскании с Предпринимателя 24000 руб. недоимки за 2003 год по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 8619 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этого налога, и 4800 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду, связанному с заключением и исполнением договора займа от 10.11.2003 между предпринимателем Ивановым М.С. и ООО "Стрела". Суд указал, что в соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ взыскание налога с организации не может быть произведено в бесспорном порядке, если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами. По мнению суда, налоговый орган вправе изменить налоговые обязательства налогоплательщика в результате юридической переквалификации сделок только по решению суда. То есть налоговая инспекция при наличии оснований для признания фактически сложившихся между сторонами отношений не заемными, а отношениями по договору купли-продажи ценных бумаг с отсрочкой платежа, обязана была сначала оспорить договор займа в суде, а только потом обращаться в суд с заявлением о взыскании налога, пеней и штрафа.
Кассационная инстанция считает этот вывод суда ошибочным.
Статья 45 НК РФ предоставляет налоговым органам возможность изменять юридическую квалификацию сделок налогоплательщиков.
В соответствии с подпунктом 1 абзаца шестого пункта 1 статьи 45 НК РФ взыскание налога с организации не может быть произведено в бесспорном порядке, если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами.
В данном случае налоговая инспекция не взыскивала с Предпринимателя налог в бесспорном порядке, поскольку до 01.01.2006 в соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ взыскание налога с индивидуальных предпринимателей осуществлялось только в судебном порядке.
В то же время из буквального толкования нормы подпункта 1 абзаца шестого пункта 1 статьи 45 НК РФ не следует, что налоговый орган должен сначала обратиться в суд с требованием об изменении юридической квалификации сделки, а затем - с требованием о взыскании налога.
Налоговый орган вправе менять юридическую квалификацию сделки и применять вытекающие из этого налоговые последствия. Изменение юридической квалификации сделки в целях применения налоговых последствий отражается в решении налоговой инспекции одновременно с доначислением налога, пени и штрафа.
Судебный контроль за законностью доначисления налоговым органом налогов, пеней и штрафов, в том числе в результате изменения юридической квалификации сделки, осуществляется при рассмотрении как заявления налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа, принятого по результатам проверки, так и при рассмотрении заявления налогового органа о взыскании с налогоплательщика недоимок по налогам, пеней и налоговых санкций.
Следовательно, в случае доначисления налогов в результате изменения юридической квалификации сделки налоговые органы вправе обращаться в суды с заявлениями об их взыскании с налогоплательщика сразу после вынесения налоговым органом решения и истечения срока добровольной уплаты задолженности, установленного в требовании, без предварительного обращения в суд с требованием об изменении юридической квалификации сделки. В этом случае суд при рассмотрении заявлений налоговых органов проверяет законность и обоснованность произведенной налоговым органом переквалификации сделки и доначисления налогов, пеней и наложения налоговых санкций.
Учитывая изложенное, вопрос о законности переквалификации заключенного между Предпринимателем и ООО "Стрела" договора займа от 10.11.2003 в договор купли-продажи векселя с отсрочкой платежа, о действительности (недействительности) договора займа должен быть решен судом первой инстанции при рассмотрении спора о взыскании налога, пеней и штрафа.
В соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение суда в части отказа во взыскании с Предпринимателя 24000 руб. недоимки по единому налогу, 8619 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этого налога, и 4800 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду, связанному с заключением и исполнением договора займа от 10.11.2003 между предпринимателем Ивановым М.С. и ООО "Стрела", подлежит отмене с направлением дела в этой части на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.
При новом рассмотрении суду необходимо проверить законность и обоснованность переквалификации налоговым органом заключенного между Предпринимателем и ООО "Стрела" договора займа от 10.11.2003 в договор купли-продажи векселя с отсрочкой платежа, рассмотреть вопрос о действительности (недействительности) договора займа от 10.11.2003, исследовать все имеющие значение для правильного разрешения дела обстоятельства, а также представленные сторонами доказательства и с учетом доводов налогового органа и возражений Предпринимателя принять законное и обоснованное решение по существу заявленного требования.
Решением суда первой инстанции налоговому органу отказано во взыскании с Предпринимателя 115613 руб. единого налога за 2003 год, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 32293,21 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этого налога, и 23122,6 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду, связанному с безвозмездным получением налогоплательщиком денежных средств от третьих лиц. Суд установил, что денежные средства, поступившие на расчетный счет предпринимателя Иванова М.С. в размере 1926892 руб., не являются безвозмездно полученными, как их расценила налоговая инспекция, а поступили налогоплательщику от третьих лиц во исполнение договоров займа, заключенных с ООО "Мется-кескус". Следовательно, спорная сумма не является доходом, который подлежит обложению единым налогом, и у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления единого налога, пеней и наложения штрафа.
Кассационная инстанция считает решение суда о неправомерном доначислении налоговым органом единого налога, пеней и наложении штрафа по этому эпизоду недостаточно обоснованным.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ объектом налогообложения единым налогом Предприниматель на 2003 год избрал доходы.
В пункте 2 статьи 346.15 НК РФ установлен порядок определения доходов для целей исчисления и уплаты единого налога. Индивидуальные предприниматели при определении объекта налогообложения учитывают доходы от предпринимательской деятельности.
Согласно пункту 1 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов индивидуального предпринимателя.
Датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (пункт 1 статьи 346.17 НК РФ).
Понятие дохода приведено в статье 41 НК РФ. Доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
Поскольку заемщик по условиям договора займа обязан возвратить заимодавцу такую же сумму денег, какая была получена им по договору займа (п. 1 ст. 807 ГК РФ), сумма денежных средств, полученных заемщиком от заимодавца, не может быть признана суммой экономической выгоды для заемщика и, следовательно, признаваться доходом при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Выгода может возникнуть при последующем использовании полученных средств в предпринимательской деятельности заемщика.
Налогоплательщик обязан подтвердить обоснованность невключения полученных по договору займа денежных средств в облагаемый единым налогом доход соответствующими первичными документами, в том числе договором займа и платежными документами, подтверждающими получение денежных средств по этому договору. В противном случае такие средства признаются доходами в виде безвозмездно полученного имущества и облагаются единым налогом.
Суд первой инстанции, оценив представленные сторонами документы, установил, что денежные средства в сумме 1926892 руб., поступившие на расчетный счет Предпринимателя по цепочке от обязанных между собой организаций, были получены налогоплательщиком во исполнение договоров займа, заключенных с ООО "Мется-кескус", и возвращены предпринимателем Ивановым М.С. заимодавцу. Обоснованность получения налогоплательщиком денежных средств от третьих лиц подтверждается, по мнению суда, соглашениями о проведении зачета взаимных требований, составленными ООО "Диал", ООО "Мется-кескус" и Предпринимателем.
Однако кассационная инстанция считает, что суд не исследовал и не оценил правоотношения всех организаций, участвующих в цепочке по передаче денежных средств Предпринимателю. Суд не сослался на конкретные доказательства, подтверждающие получение Предпринимателем от третьих лиц спорной суммы денежных средств именно во исполнение договоров займа, заключенных между ООО "Мется-кескус" и Предпринимателем; наличие между организациями, участвующими в цепочке, взаимных обязательств и их погашение в установленном порядке; доказательства, подтверждающие возложение ООО "Диал" исполнения своих обязательств по передаче Предпринимателю денежных средств в счет договоров займа, заключенных между ООО "Мется-кескус" и Предпринимателем, на иные организации (в том числе на ООО "Финэкспром").
Судом также не дана оценка имеющимся в деле документам, подтверждающим, как утверждает Предприниматель, исполнение им обязательств по погашению займов, полученных от ООО "Мется-кескус", с учетом того, что часть займов погашена налогоплательщиком путем передачи заимодавцу векселей Сбербанка. Суд не оценил правомерность такого способа исполнения заемщиком договоров займа.
В соответствии с пунктом 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.
Вексель удостоверяет ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы (статья 815 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Таким образом, вексель, не являясь денежными средствами, не может выступать предметом договора денежного займа или средством погашения такого займа.
Погашение займа, полученного денежными средствами, путем передачи векселей третьих лиц (в данном случае Сбербанка России) может являться основанием для признания таких сделок как договоров купли-продажи векселей, а самих займов - авансами.
Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что решение суда в части отказа во взыскании с Предпринимателя 115613 руб. единого налога за 2003 год, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 32293,21 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этого налога, и 23122,6 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду, связанному с безвозмездным получением налогоплательщиком денежных средств от третьих лиц, подлежит отмене с направлением дела в этой части на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда. Выводы, содержащиеся в решении суда по данному эпизоду, основаны на неправильном применении норм материального права, не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и собранным по делу доказательствам.
При новом рассмотрении суду необходимо с учетом надлежащей оценки всех обстоятельств получения Предпринимателем денежных средств по договорам займа, заключенным с ООО "Мется-кескус", и их погашения, а также доводов налогового органа и возражений Предпринимателя установить наличие или отсутствие обязанности Предпринимателя по уплате единого налога по названному эпизоду, а также ее действительный размер, принять законное и обоснованное решение по существу заявленного налоговым органом требования.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Республики Карелия от 20.03.2006 по делу N А26-11747/2005-23 отменить в части отказа во взыскании с индивидуального предпринимателя Иванова Михаила Сергеевича, 10.08.1958 года рождения, проживающего по адресу: город Костомукша, улица Антикайнена, дом 5, квартира 82, 24000 руб. недоимки по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 8619 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этого налога, и 4800 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по эпизоду, связанному с заключением и исполнением договора займа от 10.11.2003 между ответчиком и ООО "Стрела", а также 115613 руб. единого налога за 2003 год, 32293,21 руб. пеней и 23122,6 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по эпизоду, связанному с безвозмездным получением налогоплательщиком денежных средств от третьих лиц.
В этой части дело направить на новое рассмотрение в тот же суд.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Председательствующий
КУЗНЕЦОВА Н.Г.
Судьи
КЛИРИКОВА Т.В.
САМСОНОВА Л.А.
КУЗНЕЦОВА Н.Г.
Судьи
КЛИРИКОВА Т.В.
САМСОНОВА Л.А.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)