Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена: 06 сентября 2010 года.
Постановление в полном объеме изготовлено: 10 сентября 2010 года.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Кузнецова В.В.,
судей Рогалевой Е.М., Холодной С.Т.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Глущенко Е.И.,
с участием:
- от заявителя - Сафин Р.Г., доверенность от 29.03.2010 г., N 127, Мухин В.И., доверенность от 25.03.2010 г., N 126; Кравчинский Л.В., доверенность от 12.02.2008 г., N 4;
- от налогового органа - Хамидова Р.И., доверенность от 22.10.09 г., N 04-0-18/022194; Хисметова Г.И., доверенность от 05.04.2010 г., N 2.2-0-/005403;
- от третьего лица - не явился, извещен;
- рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда, в зале N 7 дело по апелляционной жалобе Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 23 июня 2010 года по делу N А65-4976/2010 (судья Кочемасова Л.А.)
по заявлению открытого акционерного общества "Булгарнефть", г. Альметьевск,
к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань,
третье лицо УФНС России по Республике Татарстан, г. Казань,
о признании незаконным решения,
установил:
Открытое акционерное общество "Булгарнефть" (далее заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан (далее налоговый орган) от 04.12.2009 г. N 329 юл/к.
Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 23 июня 2010 года по делу N А65-4976/2010 заявленное требование удовлетворено. Признано недействительным решение N 329 юл/к от 04.12.2009 г. Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, как не соответствующее требованиям Налогового кодекса Российской Федерации. На налоговый орган возложена обязанность устранить нарушение прав заявителя.
Налоговый орган в апелляционной жалобе просит отменить решение суда и отказать заявителю в удовлетворении заявленного требования. считает, что выводы суда в решении не соответствуют обстоятельствам дела и судом неправильно применены нормы материального права.
Заявитель считает, что решение суда является законным и обоснованным и просит оставить его без изменения.
Дело рассмотрено в отсутствие третьего лица, извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного заседания.
Проверив материалы дела, выслушав представителей заявителя и налогового органа, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, арбитражный апелляционный суд считает решение арбитражного суда первой инстанции законным и обоснованным по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка соблюдения заявителем налогового законодательства за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г. По результатам проверки составлен акт N 1-7 от 04.06.2009 г. в котором было указано на ошибки, допущенные при расчета налога на добычу полезных ископаемых и повлекшие неуплату налога на прибыль за 2006 год в сумме 504 924 руб. Неуплата налога на прибыль возникла в результате излишней уплаты налога на добычу полезных ископаемых в сумме 2 103 850 руб. в результате не учета потерь балласта (сырой нефти) при добыче, сборе, хранении, транспортировке и технологической подготовке в размере 927 тонн.
На основании акта проверки и возражений заявителя налоговым органом было принято решение N 1-6 от 9.07.2009 г., в котором подтвержден факт занижения налоговой базы по налогу на прибыль и ошибочного исчисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 68 289,16 руб. (исходя из нормативных потерь полезных ископаемых), а не в сумме 2 103 850 руб. Данное решение было отменено решением УФНС по Республике Татарстан N 619 от 14.09.2009 г.
Установление налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки факта неправильного исчисления налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых в 2006 г. послужило для заявителя основанием для подачи уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль и по налогу на добычу полезных ископаемых за 2006 год.
По результатам камеральной налоговой проверки представленных заявителем 18.06.2009 г. уточненных деклараций по налогу на добычу полезных ископаемых за период январь - декабрь 2006 года налоговым органом составлен акт N 101 юл/к от 18.09.2009 г. в котором указано, что выявлены расхождения в части объема добычи полезных ископаемых между первичными налоговыми декларациями и уточненными на 927 тонн, составляющих вес балласта (вода, соли, иные механические примеси). В акте указано, что, поскольку заявитель в приказе об учетной политике на 2006 год избрал для целей бухгалтерского и налогового учета на 2006 год определение объема добытой нефти по показателям приборов, то количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. В силу ст. 342 п. 1 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0% при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых. Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. В связи с тем, что заявитель при представлении уточненных деклараций был осведомлен об утвержденных Минпромэнерго России нормативах потерь, то должен был применить указанные нормативы. С учетом нормативов заявитель, по мнению налогового органа, неправомерно уменьшил сумму налога на добычу полезных ископаемых в размере 2 035 561 руб. Сумма к уменьшению из бюджета составила 68 288 руб.
На акт проверки заявителем были представлены возражения. По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений заявителя налоговым органом было принято решение N 1 от 05.11.2009 г. о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, а также решение N 2 от 05.11.2009 г. о продлении срока рассмотрения материалов проверки до 04.12.2009 г.
01.12.2009 налоговый орган года направил заявителю копии документов, полученных в результате дополнительных мероприятий налогового контроля, и уведомление о рассмотрении материалов проверки на 04.12.2009 г.
Заявитель письмом от 03.12.2009 г. обратился в налоговый орган с просьбой выдать акт по результатам мероприятий дополнительного налогового контроля.
Налоговый орган в телефонограмме от 04.12.2009 г. отказал заявителю в выдаче акта в связи с его отсутствием и 04.12.2009 г. принял решение N 329 юл/к. В телефонограмме от 04.12.2009 г. известил заявителя о явке 11.12.2009 г. для получения текста решения.
Оспариваемым решением N 329 юл/к от 04.12.2009 г. налоговый отказал в привлечении заявителя к налоговой ответственности, сделал выводы о неправомерном завышении заявленных к возврату из бюджета сумм налога на добычу полезных ископаемых за январь - декабрь 2006 года в размере 2 035 561 руб., а также отказал в возврате из бюджета 22 538 руб. в связи с представлением деклараций по истечении трех лет со дня уплаты налога.
Заявитель обратился в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой на принятое решение.
Решением УФНС России по Республике Татарстан N 51 от 25.01.2010 г. жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение налогового органа утверждено и вступило в силу с момента его утверждения.
Статьей 101.2 НК РФ регламентирован порядок обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанной статьей предусмотрено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.
Порядок и сроки рассмотрения жалобы налогоплательщика в вышестоящий налоговый орган урегулирован статьями 139 - 141 НК РФ.
Содержание вышеуказанных правовых норм указывает на то, что по итогам рассмотрения жалобы налогоплательщика вышестоящий налоговый орган принимает решение в отношении решения налогового органа в полном объеме, а не в отношении той части, в которой обжалует его налогоплательщик. Это обстоятельство свидетельствует о том, что независимо от оснований, по которым подается жалоба, вышестоящий налоговый орган дает оценку решению налогового органа в целом. Поэтому решение нижестоящего налогового органа либо утверждается вышестоящим налоговым органом, либо принимается новое решение в порядке ст. 101.2 НК РФ.
Заявителем была подана апелляционная жалоба на оспариваемое решение ответчика, а по результатам ее рассмотрения вышестоящим налоговым органом принято решение N 51 от 25.01.2010 г. об утверждении решения N 329 от 4.12.2009 года в целом, а не по основаниям обжалования. Налоговым законодательством не ограничено право налогоплательщика на обращение в суд с заявлением об оспаривании решения налогового органа в зависимости от оснований обжалования этого решения в вышестоящий налоговый орган и не является нарушением порядка обжалования решения налогового органа. Это свидетельствует об отсутствии оснований для оставления требований заявителя без рассмотрения.
Согласно ст. 100 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания проверки.
Акт налоговой проверки должен содержать документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых, выводы проверяющих.
Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.
Статьей 101 НК РФ предусмотрено, что в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушения или отсутствия таковых руководитель налогового органа вправе вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.
Таким образом, проведение мероприятий дополнительного налогового контроля фактически являются продолжением проверочных мероприятий, в результате которых могут быть получены либо дополнительные доказательства, подтверждающие совершение налогового правонарушения налогоплательщиком, либо, наоборот, опровергающие обстоятельства, установленные до проведения мероприятий дополнительного налогового контроля. Законодатель не оговорил оформление итогов таких мероприятий. Однако в любом случае в силу положений ст. 21, 100 НК РФ налогоплательщик вправе знать оценку и выводы налогового органа по полученным доказательствам. Иных форм доведения до налогоплательщика результатов оценки исследования документов и выводов по проверке, как акт налоговой проверки или справка, действующим налоговым законодательством не предусмотрено. Поэтому ответчик, проводя мероприятия дополнительного налогового контроля, обязан был довести до сведения налогоплательщика свою оценку и выводы по полученным документам в любой форме, в том числе и в виде акта, справки, и предоставить в соответствии со ст. 100 НК РФ возможность дать объяснения и возражения при рассмотрении материалов проверки. Срок для представления возражений установлен законодательством - 15 дней со дня получения акта проверки.
Установленный законом срок для представления возражений по акту проверки является гарантией соблюдения прав налогоплательщика. Документы, полученные налоговым органом в результате мероприятий дополнительного налогового контроля, были представлены заявителю за день до даты рассмотрения материалов проверки, что лишило заявителя возможности подготовить и представить свои объяснения при рассмотрении материалов проверки.
Арбитражный суд первой инстанции сделал правильный вывод о том. что указанное обстоятельство является грубым нарушением прав налогоплательщика и требований ст. 100 - 101 НК РФ и влечет безусловную отмену решения налогового органа. Этот вывод суда соответствует правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.06.2009 N 391/09.
Объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых являются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 1 ст. 336 НК РФ).
Согласно пункту 2 ст. 337 НК РФ к видам добытого полезного ископаемого относится нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная.
В силу пункта 2 ст. 338 НК РФ налоговая база при добыче нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной из всех видов месторождений углеводородного сырья определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении.
Порядок определения количества добытого полезного ископаемого регламентирован в статье 339 НК РФ, согласно пункту 1 которой количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно.
В соответствии с пунктом 2 указанной статьи количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом.
Также указанной нормой установлено, что применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
При этом, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.
Согласно пункту 7 указанной статьи при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).
При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Таким образом, исходя из анализа вышеприведенных норм, к фактическим потерям нефти относятся потери, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения в рамках комплекса технологических операций, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения.
В проверенный период заявитель вел разработку нефтяных месторождений на основании лицензий, в соответствии с проектными документами - Технологическими схемами разработки Западно-Сотниковского, Истринского, Шийского нефтяных месторождений. В соответствии с разделом 6.3 "Требования и рекомендации к системе сбора и промысловой подготовки скважин" Технологических схем разработок вышеуказанных месторождений сырая нефть месторождений транспортируется по трубопроводам на групповую замерную насосную установку (ГЗНУ), сырая нефть Шийского месторождения транспортируется на сборные пункты (СП). Далее сырая нефть поступает по трубопроводу на установку подготовки нефти (УПН) ОАО "Татнефть" через узел учета сырой нефти (СИКНС - система измерений количества и параметров нефти сырой) ОАО "Булгарнефть". По показаниям узла учета сырой нефти ОАО "Булгарнефть" совместно с ОАО "Татнефть" расчетным путем определяют массу сырой нефти, передаваемой на установку подготовки нефти ОАО "Татнефть".
В соответствии с договором на выполнение услуг и работ между ОАО "Татнефть" и ОАО "Булгарнефть" на установке подготовки нефти происходит процесс обезвоживания, обессоливания и стабилизации сырой нефти до извлечения полезного ископаемого - товарной нефти, соответствующей ГОСТу Р 51858-2002.
В акте выполненных работ ОАО "Татнефть" указывает количество товарной нефти, полученной в процессе обезвоживания, обессоливания и стабилизации сырой нефти.
Таким образом, технологическая схема разработки месторождений предусматривает наличие у ОАО "Булгарнефть" приборов учета добытой сырой нефти (минерального сырья), которая не является полезным ископаемым, определение которого для целей налогообложения дано в ст. 337 НК РФ. Непосредственно учет добытого полезного ископаемого ОАО "Булгарнефть" определяется на приборах учета ОАО "Татнефть". Количество добытого полезного ископаемого указывается в актах выполненных работ по договорам на оказание услуг. Указанные документы являются для заявителя первичными для целей бухгалтерского и налогового учета.
В приказе N 146 от 30.12.2005 года "Об учетной политике ОАО "Булгарнефть" для целей бухгалтерского и налогового учета на 2006 год" указано, что объем добычи нефти определяется по показаниям приборов, т.е. в тексте приказа приведена формулировка, не отражающая реальный процесс учета нефти как объекта налогообложения - обезвоженной, обессоленной и стабилизированной. Как видно из представленных документов и Технологических схем разработки месторождений заявитель по своим приборам может определить только объем добытой сырой нефти, которая не является объектом налогообложения, поэтому прямой метод учета количества добытого полезного ископаемого для заявителя не применим. Фактически заявителем использовался косвенный метод учета количества добытого полезного ископаемого в связи со спецификой разработки вышеуказанных месторождений и подготовки нефти на установках ОАО "Татнефть". В актах выполненных работ по условиям договора с ОАО "Татнефть" отражаются данные о количестве переданной сырой нефти, массе балласта, потери при подготовке в системе ОАО "Татнефть", количество товарной нефти, соответствующей требованиям ГОСТ Р 51858-2002, сданной ОАО "АК "Транснефть".
Объем потерь при добыче, сборе, хранении, транспортировке и технологической подготовке нефти в 2006 году по месторождениям, разрабатываемым заявителем, составил 927 тонн, что подтверждается материалами дела и налоговым органом не оспорен.
Таким образом, исходя из Технологических схем разработки месторождений, договоров с ОАО "Татнефть" на подготовку нефти, заявитель при составлении налоговых деклараций при определении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых должен был указывать количество товарной нефти, подготовленной ОАО "Татнефть". Данные сведения содержатся в актах выполненных работ по договору с ОАО "Татнефть" на подготовку нефти.
Довод налогового органа о том, что единственным первичным документом, на основании которого у заявителя формируется налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых, является геологический отчет по добыче нефти за месяц (форма утверждена 30.12.1983 г. Министерством нефтяной промышленности), поскольку в нем отражается нефть массы "нетто" обоснованно отклонен судом первой инстанции.
Отчет о добыче нефти за месяц формируется на основании данных ОАО "Булгарнефть" и соответствует нормативным документам. Налоговым органом данное обстоятельство не оспорено. В отчете в графе 7 отражается нефть массы "нетто" + потери при добыче + потери при подготовке. У заявителя непосредственно объем добытого полезного ископаемого определяется в актах выполненных работ, составляемых ежемесячно, т.е. имеется документ, который необходим для формирования налоговой базы по налогу.
Заявитель при расчете налога на добычу полезных ископаемых не уменьшал налогооблагаемую базу на нормативные потери полезных ископаемых, утвержденных Минпромэнерго России на 2006 год. Налоговый орган, применяя нормативы потерь полезного ископаемого, не обосновал обязательность применения этих нормативов.
Показания допрошенных в качестве свидетелей работников ЗАО "Татех", ОАО "Гриц" и ОАО "Татнефтепром" обоснованно не приняты судом первой инстанции в качестве доказательств по делу, поскольку должностные лица указанных предприятий не являются работниками заявителя, не обладают достоверной информацией и не могут быть свидетелями порядка заполнения месячных отчетов по добыче нефти на скважинах ОАО "Булгарнефть". Привлечение указанных лиц в качестве специалистов в порядке, установленном ст. 96 НК РФ, налоговым органом не производилось, поэтому их показания как специалистов рассматриваться не могут.
Из содержания акта проверки уточненных деклараций, решения по результатам проверки усматривается, что налоговым органом при проведении камеральной проверки не исследовались технологические схемы разработки Западно-Сотниковского, Искринского и Шийского нефтяных месторождений, не исследовался метод учета добытого полезного ископаемого, реально применяемый налогоплательщиком. Данное обстоятельство, а также то, что заявитель был лишен возможности представить свои объяснения при рассмотрении материалов проверки 4.12.2009 года, свидетельствует о неполноте исследования правильности исчисления заявителем налога на добычу полезных ископаемых, нарушении прав налогоплательщика.
Косвенным доказательством обоснованности заявленных к возврату из бюджета сумм налога на добычу полезных ископаемых за январь - декабрь 2006 года в размере 2 035 561 руб. подтверждает принятие ответчиком уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за тот же налоговый период с увеличенной базой в том же размере, без замечаний.
Согласно пункту 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действие.
Учитывая вышеизложенное, оценивая представленные доказательства по делу в совокупности, арбитражный суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган нарушил процедуру рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки не доказал обоснованность указания уменьшить заявленные к возврату суммы налога на добычу полезных ископаемых и внести соответствующие изменения в учет.
Решение арбитражного суда первой инстанции является законным и обоснованным, а поэтому его следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Руководствуясь ст. ст. 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 23 июня 2010 года по делу N А65-4976/2010 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.
Председательствующий
В.В.КУЗНЕЦОВ
Судьи
Е.М.РОГАЛЕВА
С.Т.ХОЛОДНАЯ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ОДИННАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 10.09.2010 ПО ДЕЛУ N А65-4976/2010
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 10 сентября 2010 г. по делу N А65-4976/2010
Резолютивная часть постановления объявлена: 06 сентября 2010 года.
Постановление в полном объеме изготовлено: 10 сентября 2010 года.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Кузнецова В.В.,
судей Рогалевой Е.М., Холодной С.Т.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Глущенко Е.И.,
с участием:
- от заявителя - Сафин Р.Г., доверенность от 29.03.2010 г., N 127, Мухин В.И., доверенность от 25.03.2010 г., N 126; Кравчинский Л.В., доверенность от 12.02.2008 г., N 4;
- от налогового органа - Хамидова Р.И., доверенность от 22.10.09 г., N 04-0-18/022194; Хисметова Г.И., доверенность от 05.04.2010 г., N 2.2-0-/005403;
- от третьего лица - не явился, извещен;
- рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда, в зале N 7 дело по апелляционной жалобе Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 23 июня 2010 года по делу N А65-4976/2010 (судья Кочемасова Л.А.)
по заявлению открытого акционерного общества "Булгарнефть", г. Альметьевск,
к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань,
третье лицо УФНС России по Республике Татарстан, г. Казань,
о признании незаконным решения,
установил:
Открытое акционерное общество "Булгарнефть" (далее заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан (далее налоговый орган) от 04.12.2009 г. N 329 юл/к.
Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 23 июня 2010 года по делу N А65-4976/2010 заявленное требование удовлетворено. Признано недействительным решение N 329 юл/к от 04.12.2009 г. Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, как не соответствующее требованиям Налогового кодекса Российской Федерации. На налоговый орган возложена обязанность устранить нарушение прав заявителя.
Налоговый орган в апелляционной жалобе просит отменить решение суда и отказать заявителю в удовлетворении заявленного требования. считает, что выводы суда в решении не соответствуют обстоятельствам дела и судом неправильно применены нормы материального права.
Заявитель считает, что решение суда является законным и обоснованным и просит оставить его без изменения.
Дело рассмотрено в отсутствие третьего лица, извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного заседания.
Проверив материалы дела, выслушав представителей заявителя и налогового органа, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, арбитражный апелляционный суд считает решение арбитражного суда первой инстанции законным и обоснованным по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка соблюдения заявителем налогового законодательства за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г. По результатам проверки составлен акт N 1-7 от 04.06.2009 г. в котором было указано на ошибки, допущенные при расчета налога на добычу полезных ископаемых и повлекшие неуплату налога на прибыль за 2006 год в сумме 504 924 руб. Неуплата налога на прибыль возникла в результате излишней уплаты налога на добычу полезных ископаемых в сумме 2 103 850 руб. в результате не учета потерь балласта (сырой нефти) при добыче, сборе, хранении, транспортировке и технологической подготовке в размере 927 тонн.
На основании акта проверки и возражений заявителя налоговым органом было принято решение N 1-6 от 9.07.2009 г., в котором подтвержден факт занижения налоговой базы по налогу на прибыль и ошибочного исчисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 68 289,16 руб. (исходя из нормативных потерь полезных ископаемых), а не в сумме 2 103 850 руб. Данное решение было отменено решением УФНС по Республике Татарстан N 619 от 14.09.2009 г.
Установление налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки факта неправильного исчисления налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых в 2006 г. послужило для заявителя основанием для подачи уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль и по налогу на добычу полезных ископаемых за 2006 год.
По результатам камеральной налоговой проверки представленных заявителем 18.06.2009 г. уточненных деклараций по налогу на добычу полезных ископаемых за период январь - декабрь 2006 года налоговым органом составлен акт N 101 юл/к от 18.09.2009 г. в котором указано, что выявлены расхождения в части объема добычи полезных ископаемых между первичными налоговыми декларациями и уточненными на 927 тонн, составляющих вес балласта (вода, соли, иные механические примеси). В акте указано, что, поскольку заявитель в приказе об учетной политике на 2006 год избрал для целей бухгалтерского и налогового учета на 2006 год определение объема добытой нефти по показателям приборов, то количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. В силу ст. 342 п. 1 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0% при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых. Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. В связи с тем, что заявитель при представлении уточненных деклараций был осведомлен об утвержденных Минпромэнерго России нормативах потерь, то должен был применить указанные нормативы. С учетом нормативов заявитель, по мнению налогового органа, неправомерно уменьшил сумму налога на добычу полезных ископаемых в размере 2 035 561 руб. Сумма к уменьшению из бюджета составила 68 288 руб.
На акт проверки заявителем были представлены возражения. По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений заявителя налоговым органом было принято решение N 1 от 05.11.2009 г. о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, а также решение N 2 от 05.11.2009 г. о продлении срока рассмотрения материалов проверки до 04.12.2009 г.
01.12.2009 налоговый орган года направил заявителю копии документов, полученных в результате дополнительных мероприятий налогового контроля, и уведомление о рассмотрении материалов проверки на 04.12.2009 г.
Заявитель письмом от 03.12.2009 г. обратился в налоговый орган с просьбой выдать акт по результатам мероприятий дополнительного налогового контроля.
Налоговый орган в телефонограмме от 04.12.2009 г. отказал заявителю в выдаче акта в связи с его отсутствием и 04.12.2009 г. принял решение N 329 юл/к. В телефонограмме от 04.12.2009 г. известил заявителя о явке 11.12.2009 г. для получения текста решения.
Оспариваемым решением N 329 юл/к от 04.12.2009 г. налоговый отказал в привлечении заявителя к налоговой ответственности, сделал выводы о неправомерном завышении заявленных к возврату из бюджета сумм налога на добычу полезных ископаемых за январь - декабрь 2006 года в размере 2 035 561 руб., а также отказал в возврате из бюджета 22 538 руб. в связи с представлением деклараций по истечении трех лет со дня уплаты налога.
Заявитель обратился в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой на принятое решение.
Решением УФНС России по Республике Татарстан N 51 от 25.01.2010 г. жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение налогового органа утверждено и вступило в силу с момента его утверждения.
Статьей 101.2 НК РФ регламентирован порядок обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанной статьей предусмотрено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.
Порядок и сроки рассмотрения жалобы налогоплательщика в вышестоящий налоговый орган урегулирован статьями 139 - 141 НК РФ.
Содержание вышеуказанных правовых норм указывает на то, что по итогам рассмотрения жалобы налогоплательщика вышестоящий налоговый орган принимает решение в отношении решения налогового органа в полном объеме, а не в отношении той части, в которой обжалует его налогоплательщик. Это обстоятельство свидетельствует о том, что независимо от оснований, по которым подается жалоба, вышестоящий налоговый орган дает оценку решению налогового органа в целом. Поэтому решение нижестоящего налогового органа либо утверждается вышестоящим налоговым органом, либо принимается новое решение в порядке ст. 101.2 НК РФ.
Заявителем была подана апелляционная жалоба на оспариваемое решение ответчика, а по результатам ее рассмотрения вышестоящим налоговым органом принято решение N 51 от 25.01.2010 г. об утверждении решения N 329 от 4.12.2009 года в целом, а не по основаниям обжалования. Налоговым законодательством не ограничено право налогоплательщика на обращение в суд с заявлением об оспаривании решения налогового органа в зависимости от оснований обжалования этого решения в вышестоящий налоговый орган и не является нарушением порядка обжалования решения налогового органа. Это свидетельствует об отсутствии оснований для оставления требований заявителя без рассмотрения.
Согласно ст. 100 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания проверки.
Акт налоговой проверки должен содержать документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых, выводы проверяющих.
Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.
Статьей 101 НК РФ предусмотрено, что в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушения или отсутствия таковых руководитель налогового органа вправе вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.
Таким образом, проведение мероприятий дополнительного налогового контроля фактически являются продолжением проверочных мероприятий, в результате которых могут быть получены либо дополнительные доказательства, подтверждающие совершение налогового правонарушения налогоплательщиком, либо, наоборот, опровергающие обстоятельства, установленные до проведения мероприятий дополнительного налогового контроля. Законодатель не оговорил оформление итогов таких мероприятий. Однако в любом случае в силу положений ст. 21, 100 НК РФ налогоплательщик вправе знать оценку и выводы налогового органа по полученным доказательствам. Иных форм доведения до налогоплательщика результатов оценки исследования документов и выводов по проверке, как акт налоговой проверки или справка, действующим налоговым законодательством не предусмотрено. Поэтому ответчик, проводя мероприятия дополнительного налогового контроля, обязан был довести до сведения налогоплательщика свою оценку и выводы по полученным документам в любой форме, в том числе и в виде акта, справки, и предоставить в соответствии со ст. 100 НК РФ возможность дать объяснения и возражения при рассмотрении материалов проверки. Срок для представления возражений установлен законодательством - 15 дней со дня получения акта проверки.
Установленный законом срок для представления возражений по акту проверки является гарантией соблюдения прав налогоплательщика. Документы, полученные налоговым органом в результате мероприятий дополнительного налогового контроля, были представлены заявителю за день до даты рассмотрения материалов проверки, что лишило заявителя возможности подготовить и представить свои объяснения при рассмотрении материалов проверки.
Арбитражный суд первой инстанции сделал правильный вывод о том. что указанное обстоятельство является грубым нарушением прав налогоплательщика и требований ст. 100 - 101 НК РФ и влечет безусловную отмену решения налогового органа. Этот вывод суда соответствует правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.06.2009 N 391/09.
Объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых являются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 1 ст. 336 НК РФ).
Согласно пункту 2 ст. 337 НК РФ к видам добытого полезного ископаемого относится нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная.
В силу пункта 2 ст. 338 НК РФ налоговая база при добыче нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной из всех видов месторождений углеводородного сырья определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении.
Порядок определения количества добытого полезного ископаемого регламентирован в статье 339 НК РФ, согласно пункту 1 которой количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно.
В соответствии с пунктом 2 указанной статьи количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом.
Также указанной нормой установлено, что применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
При этом, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.
Согласно пункту 7 указанной статьи при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).
При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Таким образом, исходя из анализа вышеприведенных норм, к фактическим потерям нефти относятся потери, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения в рамках комплекса технологических операций, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения.
В проверенный период заявитель вел разработку нефтяных месторождений на основании лицензий, в соответствии с проектными документами - Технологическими схемами разработки Западно-Сотниковского, Истринского, Шийского нефтяных месторождений. В соответствии с разделом 6.3 "Требования и рекомендации к системе сбора и промысловой подготовки скважин" Технологических схем разработок вышеуказанных месторождений сырая нефть месторождений транспортируется по трубопроводам на групповую замерную насосную установку (ГЗНУ), сырая нефть Шийского месторождения транспортируется на сборные пункты (СП). Далее сырая нефть поступает по трубопроводу на установку подготовки нефти (УПН) ОАО "Татнефть" через узел учета сырой нефти (СИКНС - система измерений количества и параметров нефти сырой) ОАО "Булгарнефть". По показаниям узла учета сырой нефти ОАО "Булгарнефть" совместно с ОАО "Татнефть" расчетным путем определяют массу сырой нефти, передаваемой на установку подготовки нефти ОАО "Татнефть".
В соответствии с договором на выполнение услуг и работ между ОАО "Татнефть" и ОАО "Булгарнефть" на установке подготовки нефти происходит процесс обезвоживания, обессоливания и стабилизации сырой нефти до извлечения полезного ископаемого - товарной нефти, соответствующей ГОСТу Р 51858-2002.
В акте выполненных работ ОАО "Татнефть" указывает количество товарной нефти, полученной в процессе обезвоживания, обессоливания и стабилизации сырой нефти.
Таким образом, технологическая схема разработки месторождений предусматривает наличие у ОАО "Булгарнефть" приборов учета добытой сырой нефти (минерального сырья), которая не является полезным ископаемым, определение которого для целей налогообложения дано в ст. 337 НК РФ. Непосредственно учет добытого полезного ископаемого ОАО "Булгарнефть" определяется на приборах учета ОАО "Татнефть". Количество добытого полезного ископаемого указывается в актах выполненных работ по договорам на оказание услуг. Указанные документы являются для заявителя первичными для целей бухгалтерского и налогового учета.
В приказе N 146 от 30.12.2005 года "Об учетной политике ОАО "Булгарнефть" для целей бухгалтерского и налогового учета на 2006 год" указано, что объем добычи нефти определяется по показаниям приборов, т.е. в тексте приказа приведена формулировка, не отражающая реальный процесс учета нефти как объекта налогообложения - обезвоженной, обессоленной и стабилизированной. Как видно из представленных документов и Технологических схем разработки месторождений заявитель по своим приборам может определить только объем добытой сырой нефти, которая не является объектом налогообложения, поэтому прямой метод учета количества добытого полезного ископаемого для заявителя не применим. Фактически заявителем использовался косвенный метод учета количества добытого полезного ископаемого в связи со спецификой разработки вышеуказанных месторождений и подготовки нефти на установках ОАО "Татнефть". В актах выполненных работ по условиям договора с ОАО "Татнефть" отражаются данные о количестве переданной сырой нефти, массе балласта, потери при подготовке в системе ОАО "Татнефть", количество товарной нефти, соответствующей требованиям ГОСТ Р 51858-2002, сданной ОАО "АК "Транснефть".
Объем потерь при добыче, сборе, хранении, транспортировке и технологической подготовке нефти в 2006 году по месторождениям, разрабатываемым заявителем, составил 927 тонн, что подтверждается материалами дела и налоговым органом не оспорен.
Таким образом, исходя из Технологических схем разработки месторождений, договоров с ОАО "Татнефть" на подготовку нефти, заявитель при составлении налоговых деклараций при определении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых должен был указывать количество товарной нефти, подготовленной ОАО "Татнефть". Данные сведения содержатся в актах выполненных работ по договору с ОАО "Татнефть" на подготовку нефти.
Довод налогового органа о том, что единственным первичным документом, на основании которого у заявителя формируется налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых, является геологический отчет по добыче нефти за месяц (форма утверждена 30.12.1983 г. Министерством нефтяной промышленности), поскольку в нем отражается нефть массы "нетто" обоснованно отклонен судом первой инстанции.
Отчет о добыче нефти за месяц формируется на основании данных ОАО "Булгарнефть" и соответствует нормативным документам. Налоговым органом данное обстоятельство не оспорено. В отчете в графе 7 отражается нефть массы "нетто" + потери при добыче + потери при подготовке. У заявителя непосредственно объем добытого полезного ископаемого определяется в актах выполненных работ, составляемых ежемесячно, т.е. имеется документ, который необходим для формирования налоговой базы по налогу.
Заявитель при расчете налога на добычу полезных ископаемых не уменьшал налогооблагаемую базу на нормативные потери полезных ископаемых, утвержденных Минпромэнерго России на 2006 год. Налоговый орган, применяя нормативы потерь полезного ископаемого, не обосновал обязательность применения этих нормативов.
Показания допрошенных в качестве свидетелей работников ЗАО "Татех", ОАО "Гриц" и ОАО "Татнефтепром" обоснованно не приняты судом первой инстанции в качестве доказательств по делу, поскольку должностные лица указанных предприятий не являются работниками заявителя, не обладают достоверной информацией и не могут быть свидетелями порядка заполнения месячных отчетов по добыче нефти на скважинах ОАО "Булгарнефть". Привлечение указанных лиц в качестве специалистов в порядке, установленном ст. 96 НК РФ, налоговым органом не производилось, поэтому их показания как специалистов рассматриваться не могут.
Из содержания акта проверки уточненных деклараций, решения по результатам проверки усматривается, что налоговым органом при проведении камеральной проверки не исследовались технологические схемы разработки Западно-Сотниковского, Искринского и Шийского нефтяных месторождений, не исследовался метод учета добытого полезного ископаемого, реально применяемый налогоплательщиком. Данное обстоятельство, а также то, что заявитель был лишен возможности представить свои объяснения при рассмотрении материалов проверки 4.12.2009 года, свидетельствует о неполноте исследования правильности исчисления заявителем налога на добычу полезных ископаемых, нарушении прав налогоплательщика.
Косвенным доказательством обоснованности заявленных к возврату из бюджета сумм налога на добычу полезных ископаемых за январь - декабрь 2006 года в размере 2 035 561 руб. подтверждает принятие ответчиком уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за тот же налоговый период с увеличенной базой в том же размере, без замечаний.
Согласно пункту 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действие.
Учитывая вышеизложенное, оценивая представленные доказательства по делу в совокупности, арбитражный суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган нарушил процедуру рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки не доказал обоснованность указания уменьшить заявленные к возврату суммы налога на добычу полезных ископаемых и внести соответствующие изменения в учет.
Решение арбитражного суда первой инстанции является законным и обоснованным, а поэтому его следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Руководствуясь ст. ст. 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 23 июня 2010 года по делу N А65-4976/2010 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.
Председательствующий
В.В.КУЗНЕЦОВ
Судьи
Е.М.РОГАЛЕВА
С.Т.ХОЛОДНАЯ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)