Судебные решения, арбитраж
Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 22 июня 2011 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 29 июня 2011 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Толкунова В.М.,
судей Кузнецова Ю.А., Малышева М.Б.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Соловьевой В.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Озерску Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 13 апреля 2011 г. по делу N А76-24656/2010 (судья Трапезникова Н.Г.).
В заседании приняли участие представители:
- общества с ограниченной ответственностью "ТриА" - Тараненко Г.И. (доверенность от 27.01.2011 N 2), Фролов Ю.Б. (доверенность от 27.01.2011 N 3), Алексеев А.А. (решение о назначении директора от 25.02.2003 N 3);
- Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Озерску Челябинской области - Агафонова О.Г. (доверенность от 01.03.2011 N 11), Мучкаева Н.В. (доверенность от 11.01.2011 N 4), Затеев А.Н. (доверенность от 20.06.2011 N 18).
Общество с ограниченной ответственностью "ТриА" (далее - заявитель, ООО "ТриА", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Озерску Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения от 13.09.2010 N 32 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", требования от 02.12.2010 N 1355 "Об уплате налога, сбора, пени, штрафа".
Решением суда от 13.04.2011 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым решением суда, заинтересованное лицо обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемый судебный акт отменить, в удовлетворении требований обществу отказать.
В судебном заседании представители заинтересованного лица поддержали доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.
Как указывает податель апелляционной жалобы, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлена совокупность обстоятельств, которыми подтверждается факт использования обществом в проверяемом периоде в магазине "Заозерный", расположенном по адресу: г.Озерск, ул. Челябинская, 40, площади торгового зала в размере, превышающем 150 квадратных метров (далее - кв. м), а именно: отсутствие конструктивных границ, разделяющих торговый зал в магазине, используемом ООО "ТриА" и индивидуальным предпринимателем Алексеевым А.А. (далее - ИП Алексеев А.А.); отсутствие в договорах аренды, иных инвентаризационных, правоустанавливающих документах сведений о том, какая конкретно площадь торгового зала в магазине занята каждым из вышеназванных субъектов предпринимательской деятельности в целях осуществления своей торговли; показаниями постоянных покупателей магазина "Заозерный", работников ООО "ТриА", ИП Алексеева А.А., результатами осмотра помещений магазина (протоколы осмотра помещений от 29.01.2010 N 2, от 15.02.2010 N 4) подтверждено, что у общества и ИП Алексеева А.А. в проверяемом периоде нет признаков обособленности помещений, через которые ведется торговля, контрольно-кассовые машины расположены в одном общем торговом зале и на одном рабочем месте кассира, в используемом для торговли помещении один общий вход и выход для покупателей, товары общества и ИП Алексеева А.А. хранятся в одних складских помещениях, при разном штате работников общества и ИП Алексеева А.А. их сотрудники участвуют в производственном процессе друг друга, продажа товаров осуществляется в одно и то же время, следовательно, помещения, используемые для торговли обществом и ИП Алексеевым А.А., не могут быть признаны самостоятельными объектами торговли, а совместно используемый торговый зал имеет площадь 242,20 кв. м, что не позволяет налогоплательщику применять специальный режим налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД).
Кроме того, инспекция считает, что судом необоснованно не оценены результаты проверочных мероприятий, проведенных правоохранительными органами, ссылается на взаимозависимость общества и ИП Алексеева А.А., указывает, что начисление налогов по общей системе налогообложения производилось с учетом того, что инспекцией оценена деятельность общества и ИП Алексеева А.А. в торговом помещении как деятельность единого хозяйствующего субъекта, с учетом того, что реализация алкогольной продукции в проверяемом периоде индивидуальными предпринимателями не допускалась, а также без учета актов о возврате денежных средств покупателям, влияющих на размер вменяемых налогоплательщику доходов, поскольку в ходе проведения налоговой проверки данные документы не представлялись.
В судебном заседании представители заявителя возразили против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва.
По мнению заявителя, отсутствие конструктивных границ, разделяющих торговый зал в магазине "Заозерный", используемый ООО "ТриА" и ИП Алексеевым А.А., не является условием, препятствующим определению фактически используемой площади торгового зала именно обществом.
Заявитель считает обоснованной данную судом критическую оценку проведенного за рамками налоговой проверки осмотра спорного помещения, а также допросов свидетелей, ссылается на недоказанность налоговым органом согласованности действий общества и ИП Алексеева А.А., их направленности на получение необоснованных налоговых выгод, отмечает, что доходы ООО "ТриА", установленные инспекцией в ходе проверки, объединены с доходами ИП Алексеева А.А., что противоречит статьям 38, 39, 52, 54 Налогового кодекса Российской Федерации (далее- НК РФ).
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.
Как установлено судом и следует из материалов дела, в отношении общества на основании решения от 26.01.2010 N 6 (т. 4, л.д. 208) налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, о чем составлен акт от 02.08.2010 N 23 (т. 1, л.д. 39-93).
По результатам рассмотрения материалов проверки с учетом представленных налогоплательщиком возражений (т. 1, л.д. 94-101) инспекцией вынесено решение от 13.09.2010 N 32 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л.д. 102-171), которым общество привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на прибыль организаций, налога на имущество, единого социального налога (далее- ЕСН) в результате неправомерных действий, совершенных умышленно, выразившихся в неправомерном применении системы налогообложения в виде ЕНВД, в виде штрафов в общей сумме 9 299 942 руб., по статье 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС, налогу на прибыль, налогу на имущество, ЕСН в общей сумме штрафов 6 734 923 руб. 20 коп., по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок расчетов по авансовым платежам по налогу на имущество и расчетов по авансовым платежам по ЕСН в общей сумме штрафов 400 руб. Кроме того, оспариваемым решением обществу предложено уплатить НДС за январь - декабрь 2007 г., 1-4 кварталы 2008 г., 1-4 кварталы 2009 г. в общей сумме 13 259 384 руб., налог на прибыль организаций за 2007 г., 2008 г. в общей сумме 11 640 624 руб., налог на имущество организаций за 2007 г., 2008 г. в общей сумме 7 826 руб., ЕСН за 2007 г., 2008 г. в общей сумме 271 852 руб., а также заявителю начислены пени по НДС в сумме 3 277 760 руб. 46 коп., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 3 472 096 руб. 79 коп., пени по налогу на имущество организаций в сумме 2 435 руб. 37 коп., пени по ЕСН в сумме 87 071 руб. 62 коп.
На основании решения от 13.09.2010 N 32 налогоплательщику выставлено требование от 02.12.2010 N 1355 "Об уплате налога, сбора, пени, штрафа" (т. 2, л.д. 24).
Основанием для начисления оспариваемых сумм налогов, пеней и штрафов явились выводы проверяющих о том, что заявитель в проверяемом периоде неправомерно применял специальный налоговый режим в виде ЕНВД в результате умышленного и искусственного разделения площади торгового зала в магазине "Заозерный" между ИП Алексеевым А.А. и ООО "ТриА", в котором единственным учредителем, руководителем и бухгалтером является Алексеев А.А. По мнению инспекции, в результате использования схемы уклонения от налогообложения, заключающейся в дроблении бизнеса с применением специального режима налогообложения в виде ЕНВД, обществом минимизирована налоговая нагрузка и получена налоговая выгода в виде неисполнения обязанности по уплате НДС за январь 2007 г. - декабрь 2007 г., 1-4 кварталы 2008 г., 1-4 кварталы 2009 г. в общей сумме 13 259 384 руб., налога на прибыль организаций за 2007 г., 2008 г. в общей сумме 11 640 624 руб., налога на имущество организаций за 2007 г., 2008 г. в общей сумме 7 826 руб., ЕСН за 2007 г., 2008 г. в общей сумме 281 852 руб.
Из вводной части оспариваемого решения следует факт рассмотрения материалов проверки с участием представителя налогоплательщика. Доводов о процедурных нарушениях с позиции пункта 14 статьи 101 НК РФ заявитель не приводит.
Не согласившись с решением инспекции по существу вменяемых налоговых претензий, общество обжаловало его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 25.11.2010 N 16-07/004083 жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено (т. 2, л.д. 11-22).
Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд. Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу об отсутствии достоверных и достаточных доказательств, позволяющих однозначно установить, что в течение проверяемого периода для целей торговли ООО "ТриА" использовалась площадь торгового зала в размере 242,2 кв. м, выводы, содержащиеся в оспариваемом решении от 13.09.2010 N 32, носят предположительный характер. Кроме того, суд установил, что помимо прочего определение действительных налоговых обязательств по НДС, налогу на прибыль организаций, ЕСН, налогу на имущество произведено инспекцией неверно, поскольку доходы ООО "ТриА", установленные заинтересованным лицом в ходе проверки, консолидированы с доходами ИП Алексеева А.А., что противоречит статьям 38, 39, 52, 54 НК РФ, налоговым органом неправомерно не приняты во внимание акты о возврате денежных средств покупателям, безусловно влияющие на размер вменяемых заявителю доходов.
Выводы суда являются правильными, соответствующими конкретным обстоятельствам, материалам дела и законодательству.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
На территории г.Озерска Челябинской области система налогообложения в виде ЕНВД введена решением Собрания депутатов г.Озерска Челябинской области от 09.11.2005 N 131 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности".
Согласно пункту 2 статьи 346.26 НК РФ, подпункту 6 пункта 2 раздела 1 указанного Положения, розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, является видом предпринимательской деятельности, подлежащим переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД.
В соответствии со статьей 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
Для исчисления суммы ЕНВД с учетом вида предпринимательской деятельности - розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы - используется физический показатель "площадь торгового зала (в квадратных метрах)".
В статье 346.27 НК РФ установлен специальный понятийный аппарат, применяемый в целях регулирования главы 26.3 НК РФ.
Так, согласно статье 346.27 НК РФ под площадью торгового зала понимается часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. При этом площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.
К инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).
В рассматриваемом споре необходимо учитывать, что понятия и признаки, закрепленные в статье 346.27 НК РФ, подлежат применению не изолированно друг от друга, а в системном единстве.
Законодатель определил специальное значение терминов, используемых для целей налогообложения ЕНВД и отражающих специфику подлежащей обложению налогом деятельности (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 17.11.2009 N 1423-О-О), что позволяет в некоторых случаях отграничивать использование того или иного понятия (термина) в гражданско-правовых документах либо в обыденном смысле от смысла, придаваемого в целях налогообложения. Особенности этого законодательного механизма предопределяются правовой природой ЕНВД, взимаемого с вмененного, то есть потенциально возможного, дохода налогоплательщика, рассчитываемого с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, включая фактическую возможность его получения.
В силу статьи 11 НК РФ понятие площади торгового зала, закрепленное в гражданско-правовых документах, не всегда следует буквально применять для целей обложения ЕНВД без учета особенностей, установленных главой 26.3 НК РФ. Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О приоритет при уяснении значения налогового института, понятия или термина отдается налоговому законодательству. И только при отсутствии возможности определить содержание налогового института, понятия или термина путем истолкований положений налогового законодательства в их системной связи допускается использование норм иных отраслей законодательства с учетом того, что смысл, содержание и применение законов определяют непосредственно действующие права и свободы человека и гражданина (статья 8 Конституции Российской Федерации).
Из этого исходит и судебная практика, не применяющая при рассмотрении споров положения других отраслей законодательства в случаях, когда в законодательстве о налогах и сборах содержится специальное определение того или иного института, понятия или термина для целей налогообложения (пункт 8 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
При рассмотрении налогового спора суду следует оценивать доводы налогового органа о занижении сумм налогов на основе конкретных законодательных положений, а не такого субъективного понятия, как "недобросовестный налогоплательщик".
В целях установления единообразной судебной практики в делах с признаками уклонения от налогообложения или минимизации налоговой обязанности Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации принято Постановление от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).
В соответствии с пунктами 1, 3, 4 и 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Пунктами 1.7, 2.1.1 акта выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде ООО "ТриА" фактически осуществляло розничную торговлю алкогольной продукцией в помещении N 9, находящемся по адресу: г.Озерск, ул. Челябинская, 40, магазин "Заозерный". Используемое помещение общество арендовало у ИП Алексеева А.А. По вышеназванному объекту ООО "ТриА" применяло систему налогообложения в виде ЕНВД.
Из решения налогового органа следует, что инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки выявлен факт искусственного занижения налогоплательщиком при исчислении ЕНВД площади торгового зала.
При этом инспекция исходила из следующего.
Площадь торгового зала в магазине "Заозерный" была умышленно и искусственно разделена между ИП Алексеевым А.А. и ООО "ТриА", единственным учредителем, руководителем и главным бухгалтером которого является то же физическое лицо (Алексеев А.А.).
Инспекцией из Озерского филиала ОГУП "Обл.ЦТИ" по Челябинской области получен технический паспорт на здание продовольственного магазина, расположенного по адресу: г.Озерск, ул. Челябинская, 40. Согласно схеме и экспликации к техническому паспорту продовольственного магазина торговый зал состоит из помещения N 9 - площадью 218,6 кв. м, помещения N 19 - площадью 12,1 кв. м, помещения N 22 - площадью 11,5 кв. м.
При проведении допросов свидетелям была предоставлена схема магазина "Заозерный", полученная из Озерского филиала ОГУП "Обл.ЦТИ". В данной схеме свидетели показали расположение товара в магазине "Заозерный" в проверяемом периоде. Помещение N 9 представляет собой основное помещение, используемое налогоплательщиком для розничной торговли, составляет 218,6 кв. м и никаких конструктивных перегородок не имеет. Свидетели пояснили, что в 2006-2009 гг. продажа товара осуществлялась в помещении N 9, а в 2008-2009 гг. и в помещениях N 19, 22. В 2006-2009 гг. витрины с алкогольной продукцией располагались вдоль стен 12,75 кв. м и 11,52 кв. м помещения N 9. В 2008-2009 гг. кроме зала N 9 витрины с алкогольной продукцией располагались еще и в помещении N 19. В 2008-2009 гг. в помещении N 22 осуществлялась продажа промышленных товаров.
Свидетельскими показаниями подтверждено, что в магазине "Заозерный" в 2006-2009 гг. были расположены две кассы. За одной кассой (на одном рабочем месте кассира) в 2006-2009 гг. находилось по одному кассиру и при одновременной покупке вино-водочной продукции, продуктов питания и промышленных товаров эти товары пробивались одним кассиром. Все допрошенные в качестве свидетелей постоянные покупатели пояснили, что, по их мнению, торговый зал превышает 150 кв. м, и считают, что товар ими приобретался в одном магазине.
Из свидетельских показаний работников магазина следует: ООО "ТриА" реализует вино-водочную продукцию, а ИП Алексеев А.А. продукты питания и промышленные товары. На рабочем месте кассира установлено два кассовых аппарата (первый ИП Алексеева А.А. предназначен для реализации продуктов питания и промышленных товаров, второй ООО "ТриА" предназначен для реализации алкогольной продукции). На схемах свидетели показали, что витрины с алкогольной продукцией были расположены в помещении N 9 (под номерами 12 и 16) и в помещении N 19. Витрина с алкогольной продукцией располагалась в помещении N 9, на витрине ООО "ТриА" на которую они выставляют вино-водочную продукцию расположен также товар ИП Алексеева А.А. (конфеты, газированная вода), при одновременной покупке покупателем алкогольной продукции и продуктов питания товар пробивался на одном рабочем месте кассира, одним кассиром, но при этом выдавались разные чеки. За всю продукцию магазина "Заозерный" кроме молочной продукции, хлеба и колбасных изделий отвечали одни и те же продавцы (то есть один и тот же продавец мог выставить на витрину и алкогольную продукцию и конфеты и газированную воду). На одном складе (в помещении N 27 по схеме) находился товар общества - вино, а также товар предпринимателя - консервированная продукция, продукты питания и алкогольная продукция располагались на одних складах (помещения N 11 и N 26 по схеме).
Товаровед (заведующая магазином "Заозерный") Гусева Е.Е., состоявшая в трудовых отношениях с ИП Алексеевым А.А. принимала товар, поступивший обществу от его поставщиков, сдавала принадлежащий обществу бракованный товар его поставщикам. Нахождение в проверяемом периоде на территории ООО "ТриА" и участие в производственном процессе общества Гусевой Е.Е., не состоящей в трудовых отношениях с ООО "ТриА", также подтверждается тем, что она представляла интересы общества перед контролирующим органом по вопросу соблюдения законодательства о государственном регулировании производства и оборота алкогольной и спиртосодержащей продукции, давала пояснения и представляла к осмотру алкогольную продукцию, реализуемую обществом, о чем инспекцией составлена справка от 18.11.2008 N 44 в ходе проверки общества в ноябре 2008 г.
Размещение продукции общества и ИП Алексеева А.А. в общем торговом зале, не имеющем конструктивных перегородок (помещение N 9 по схеме), зафиксировано протоколом осмотра помещений, используемых налогоплательщиком, и на фотографических снимках, полученных в ходе осмотра (протокол от 16.02.2010 N 4). В торговом зале расположены газированная вода, принадлежащая ИП Алексееву А.А., далее вино и шампанское, принадлежащие ООО "ТриА", далее конфеты, принадлежащие ИП Алексееву А.А. и никаких конструктивных перегородок между товаром ООО "ТриА" и ИП Алексеева А.А. нет (фото N 1,2), в холодильной витрине с алкогольными коктейлями, принадлежащими ООО "ТриА", выставлено пиво, принадлежащее ИП Алексееву А.А. и никаких конструктивных перегородок между товаром разных продавцов нет (фото N 5-10). Осмотром также установлено, что при выходе из торгового зала расположены два рабочих места кассира. За каждым рабочим местом кассира установлены два кассовых аппарата (один принадлежит ИП Алексееву А.А., второй - ООО "ТриА"). На каждом рабочем месте кассира расположено по одному общему лотку для хранения денежных средств, принятых от покупателей за товар ООО "ТриА" и ИП Алексеева А.А. (фото N 11-14). Помещение, арендуемое ООО "ТриА", не имеет отдельного входа, отдельного склада, не связанного с другими помещениями ИП Алексеева А.А. (фото N 17), торговля осуществляется двумя продавцами (общество и ИП Алексеев А.А.) под одной вывеской (магазина "Заозерный") с одним режимом работы (фото N 17), товар располагается друг за другом, не имея четких границ (протокол осмотра от 29.01.2010 N 2 и от 15.02.2010 N 4). В протоколах осмотра зафиксировано со слов руководителя ООО "ТриА" Алексеева А.А., что витрины с вино-водочной продукцией постоянно перемещаются, и в торговом зале нет четкого разделения площадей общества и ИП Алексеева А.А.
Договорами аренды части торгового помещения от 01.01.2007, от 01.12.2007 и от 01.01.2008, планами магазина с указанием арендованной площади (приложения к договорам) также подтверждается, что площадь, арендованная ООО "ТриА" находилась в помещении N 9 (218,6 кв. м) и в отдельное помещение не выделена, помещение N 9 является общим помещением, используемым для реализации продукции без разделения границ обществом и ИП Алексеевым А.А.
Данную информацию инспекция положила в основу оспариваемых доначислений.
Однако налоговый орган не учитывает следующего.
В силу требований части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статей 106, 108, 109 НК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого ненормативного правового акта, возлагается на налоговый орган.
Акт налоговой проверки должен соответствовать требованиям объективности, обоснованности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия), каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне, акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах (Требования к составлению акта налоговой проверки, утвержденные приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, которые обязательны для исполнения налоговыми органами).
Между тем, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства согласно правилам статей 65 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии достоверных и достаточных доказательств, безусловным образом подтверждающих, что для целей торговли ООО "ТриА" фактически использовалась площадь торгового зала, превышающая 150 кв. м.
Как видно из материалов дела, согласно договорам аренды части торгового зала от 01.01.2007, от 01.12.2007, от 01.01.2008 (т. 9, л.д. 37-42), заключенным ООО "ТриА" с ИП Алексеевым А.А., общество в проверяемом периоде осуществляло розничную торговлю алкогольной продукцией в помещении, находящемся по адресу: г.Озерск, ул. Челябинская, 40, магазин "Заозерный" и приняло в аренду торговый зал площадью: в 2007 г. - 61 кв. м, в 2008 г. - 97 кв. м, в 2009 г. - 97 кв. м.
Материалами дела подтверждено и не опровергнуто налогоплательщиком отсутствие капитальных конструктивных границ, разделяющих торговый зал в магазине "Заозерный", используемый одновременно ООО "ТриА" и ИП Алексеевым А.А., что не препятствует по смыслу статьи 346.27 НК РФ определению фактически используемой обществом и ИП Алексеевым А.А. площади торгового зала.
Согласно Государственному стандарту Российской Федерации Р51303-99 "Торговля. Термины и определения", введенному в действие Госстандартом Российской Федерации с 01.01.2000, под площадью торгового зала магазина понимается часть торговой площади магазина, включающая установочную площадь магазина (часть площади магазина, занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей), площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей.
В целях исчисления ЕНВД те или иные помещения (их часть) следует определять, прежде всего, из фактического назначения, функционального обособления и использования.
Однако налоговым органом площадь, фактически используемая обществом и ИП Алексеевым А.А., в том числе занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей с учетом площади контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площади рабочих мест обслуживающего персонала, а также площади проходов для покупателей, не определялась.
В то же время из протоколов допроса свидетелей: кассира ООО "ТриА" Шкуренок Д.Ю. от 26.02.2010 N 15, работника ИП Алексеева А.А. Будановой Т.С. от 26.02.2010 N 16 следует, что в спорном торговом помещении имело место разделение между стеллажами с продукцией, принадлежащих обществу и предпринимателю, продукция хранилась на разных складах, что свидетельствует о возможности определения фактически используемой как обществом, так и предпринимателем площади торгового зала магазина.
Вывод о превышении допустимых пределов используемой для целей розничной торговли площади торгового зала в целях исчисления ЕНВД сделан инспекцией на основании технического паспорта спорного нежилого помещения, расположенного по адресу: г.Озерск, ул. Челябинская, 40 (т. 5, л.д. 251-259).
В соответствии с Положением об организации в Российской Федерации государственного технического учета и технической инвентаризации объектов капитального строительства, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 04.12.2000 N 921, технический паспорт характеризует объекты недвижимого имущества как отдельную единицу государственного технического учета и технической инвентаризации объектов капитального строительства.
Технический паспорт недвижимого имущества содержит его технические характеристики как объекта градостроительной деятельности, сведения о составе и фактическом размере помещений в данном объекте, может свидетельствовать о максимально возможной для использования в целях торговли площади помещения, но не подтверждает достоверно фактическое ее использование.
Представленные налоговым органом протоколы осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 29.01.2010 N 2, от 15.02.2010 N 4 (т. 6, л.д. 2-7, 26-31) также достоверно не подтверждают превышение ООО "ТриА" предельно допустимой площади 150 кв. м по спорному объекту торговли.
Кроме того, осмотр помещений, подтверждаемый вышеназванными протоколами, произведен налоговым органом в 2010 г., то есть за рамками проверяемого периода, следовательно, он не может рассматриваться в качестве относимого и допустимого доказательства по делу.
По сведениям Алексеева А.А., протоколов допроса свидетелей статичность рассматриваемого объекта осуществления торговли отсутствует. Осмотр помещений налогоплательщика не производился с учетом изменений конструкций и мест расположения предметов торговли внутри помещения с момента использования его налогоплательщиком, в связи с чем расположение в магазине оборудования, предназначенного для выкладки, демонстрации товаров, мест проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площади контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площади рабочих мест обслуживающего персонала, площади проходов для покупателей нельзя расценивать как тождественное расположению данных элементов в 2007-2008 гг.
Инспекция при определении площади торгового зала также исходила из сведений, полученных ею в результате допроса свидетелей Никоновой Д.С., Черепанова Е.А., Литвинова Е.Н., Гудовщиковой М.Г., Поздеевой Л.Г. (протокол допроса от 29.03.2010 - т. 9, л.д. 1-30), которые, с их слов, являются "постоянными покупателями" в магазине "Заозерный".
Суд апелляционной инстанции относится к данным доказательствам критически, поскольку, как обоснованно замечено судом первой инстанции, названные лица не имели отношения к организации торговли в спорных помещениях, безосновательно по прошествии длительного времени четко ориентировались в предложенных схемах помещений и точно вплоть до сотых долей единиц измерения площади и длины предоставляли информацию о технических характеристиках помещений.
Протоколы допроса части таких лиц не могут быть признаны допустимыми доказательствами по делу, поскольку не содержат данных об установлении личности допрашиваемых (отсутствуют паспортные данные).
Кроме того, оценивая положения статей 89, 90, 101 НК РФ, следует принимать во внимание, что свидетельские показания, полученные в порядке статьи 90 НК РФ, служат только источником информации о каких-либо обстоятельствах и не могут являться единственным, безусловным доказательством в деле о налоговом правонарушении, доказательства в котором подлежат оценке в совокупности. В настоящем деле такой качественной совокупности доказательств, подтверждающей выводы проверяющих, не имеется.
Данные оперативно-розыскных мероприятий, свидетельствующие, по мнению инспекции, об осуществлении обществом и ИП Алексеевым А.А. деятельности в рамках договора простого товарищества, не являются доказательствами согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 04.02.1999 N 18-О, от 25.11.2010 N 1487-О-О, а являются лишь сведениями об источниках тех фактов, которые будучи полученными с соблюдением требований Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности", могут стать доказательствами после закрепления их надлежащим процессуальным путем, то есть так, как это предписывается статьями 49 (часть 1) и 50 (часть 2) Конституции Российской Федерации. В рассматриваемом случае - в порядке, установленном статьями 90 и 99 НК РФ.
Аналогичная позиция высказана в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.05.2008 N 15555/07.
Учитывая изложенное, указанные материалы не могут быть признаны допустимыми доказательствами по делу (статья 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Иных достаточных и надлежащих доказательств, свидетельствующих о фактическом использовании обществом площади торгового зала для целей торговли размером более 150 кв. м, а именно 242,2 кв. м, материалы налоговой проверки не содержат, инспекцией в силу требований статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.
Общество и ИП Алексеев А.А. имели отдельные контрольно-кассовые машины, в торговом зале были установлены два рабочих места кассира, за каждым из которых было расположено по лотку для хранения денежных средств, товар размещался на отдельных витринах, хранился в отдельных помещениях, отдельно производилась закупка товара, учет товара по каждому субъекту предпринимательской деятельности велся также отдельно.
Осуществление торговли под одной вывеской магазина "Заозерный", с одним входом и выходом для покупателей, с одним режимом работы, с участием работников ООО "ТриА" и ИП Алексеева А.А. в торговом процессе друг друга еще не свидетельствуют о том, что ООО "ТриА" и ИП Алексеев А.А. осуществляли деятельность как один хозяйствующий субъект, занимая при этом фактически всю площадь торгового зала.
Таким образом, выводы акта налоговой проверки носят предположительный характер, законность доначисления оспариваемых налогов, пеней и штрафов за проверяемый период инспекцией не доказана.
Кроме того, необходимо отметить следующее.
В любом случае результатом налоговой проверки должно служить определение действительного размера налогового обязательства, исключающего некорректное применение его составляющих (элементов) и повторность налогообложения (статьи 3, 8, 23, 87, 89, 101 НК РФ).
Из материалов дела видно, что для определения доходов в целях исчисления вменяемых налогоплательщику налоговых обязательств налоговым органом приняты во внимание показания фискальных отчетов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009 с действующих кассовых аппаратов, расположенных в магазине "Заозерный".
При этом установленные инспекцией в ходе проверки доходы ООО "ТриА" неправомерно объединены с доходами ИП Алексеева А.А., необоснованно не учтены при исчислении вменяемых обществу доходов акты о возврате денежных средств покупателям, иные расходы общества в рассматриваемом периоде.
Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Расчетный путь исчисления налога возможен только в исключительных случаях, при создании действиями (бездействием) налогоплательщика невозможности исчислить налог в установленном законом порядке. Указанная норма закона создает дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивает баланс публичных и частных интересов.
Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 N 301-О наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.
Таким образом, применение расчетного метода обеспечивает, с одной стороны, безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета), с другой стороны, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков.
Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П фактические обстоятельства, в связи с которыми к налогоплательщику применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде денежного взыскания (штрафа), устанавливаются налоговыми органами в процессе проведения мероприятий налогового контроля, одной из форм которого являются налоговые проверки - камеральные и выездные (статьи 82, 87 - 89 НК РФ).
Публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд.
Определение расчетным путем суммы налога, подлежащей внесению в бюджет, должно производиться на основании данных, как о доходах, так и о расходах, связанных с их получением.
Поскольку одну из составляющих частей для определения налоговой базы инспекция определила расчетным методом, то и другую ее часть инспекция также должна была определить расчетным методом (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2004 N 668/4, от 09.03.2011 N 14473/10).
Поскольку определение доходов налогоплательщика осуществлено без выделения доходов ИП Алексеева А.А., а также без учета расходов, связанных с их получением, при этом использованы документы, касающиеся деятельности ИП Алексеева А.А., а не проверяемого общества, решение инспекции от 13.09.2010 N 32 в части доначисления оспариваемых сумм налогов является также неправомерным. Произведенная инспекцией консолидация и реконструкция налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика некорректна.
Неправомерность начисления основных сумм налогов влечет неправомерность начисления производных от них сумм пеней в порядке статей 72, 75 НК РФ, а также незаконность привлечения налогоплательщика к соответствующей налоговой ответственности по статье 119 НК РФ, по пункту 1 статьи 122 НК РФ, по пункту 1 статьи 126 НК РФ.
Из материалов дела следует, что требованием от 02.12.2010 N 1355 инициировано взыскание задолженности по налогам, пеней и штрафов, основанием для взыскания которых явилось оспариваемое решение от 13.09.2010 N 32.
Выставленное на основании незаконного решения от 13.09.2010 N 32 требование от 02.12.2010 N 1355 об уплате налогов, пеней и штрафов, направленное в дальнейшем в ходе реализации принудительных бесспорных либо судебных мер взыскания на изъятие (отчуждение) части имущества налогоплательщика, в соответствии со статьями 69, 70 НК РФ также является незаконным.
При таких обстоятельствах решение суда об удовлетворении заявленных требований является правильным, нарушений норм материального или процессуального права не допущено. При рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению как неосновательные по приведенным выше мотивам.
Нарушений норм процессуального права, являющихся на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, не установлено.
С учетом изложенного решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу заинтересованного лица - без удовлетворения.
Взыскание с налогового органа госпошлины по апелляционной жалобе не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суда (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 13 апреля 2011 г. по делу N А76-24656/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Озерску Челябинской области- без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайтах Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru либо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по адресу http://rad.arbitr.ru.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 29.06.2011 N 18АП-5395/2011 ПО ДЕЛУ N А76-24656/2010
Разделы:Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 июня 2011 г. N 18АП-5395/2011
Дело N А76-24656/2010
Резолютивная часть постановления объявлена 22 июня 2011 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 29 июня 2011 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Толкунова В.М.,
судей Кузнецова Ю.А., Малышева М.Б.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Соловьевой В.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Озерску Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 13 апреля 2011 г. по делу N А76-24656/2010 (судья Трапезникова Н.Г.).
В заседании приняли участие представители:
- общества с ограниченной ответственностью "ТриА" - Тараненко Г.И. (доверенность от 27.01.2011 N 2), Фролов Ю.Б. (доверенность от 27.01.2011 N 3), Алексеев А.А. (решение о назначении директора от 25.02.2003 N 3);
- Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Озерску Челябинской области - Агафонова О.Г. (доверенность от 01.03.2011 N 11), Мучкаева Н.В. (доверенность от 11.01.2011 N 4), Затеев А.Н. (доверенность от 20.06.2011 N 18).
Общество с ограниченной ответственностью "ТриА" (далее - заявитель, ООО "ТриА", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Озерску Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения от 13.09.2010 N 32 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", требования от 02.12.2010 N 1355 "Об уплате налога, сбора, пени, штрафа".
Решением суда от 13.04.2011 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым решением суда, заинтересованное лицо обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемый судебный акт отменить, в удовлетворении требований обществу отказать.
В судебном заседании представители заинтересованного лица поддержали доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.
Как указывает податель апелляционной жалобы, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлена совокупность обстоятельств, которыми подтверждается факт использования обществом в проверяемом периоде в магазине "Заозерный", расположенном по адресу: г.Озерск, ул. Челябинская, 40, площади торгового зала в размере, превышающем 150 квадратных метров (далее - кв. м), а именно: отсутствие конструктивных границ, разделяющих торговый зал в магазине, используемом ООО "ТриА" и индивидуальным предпринимателем Алексеевым А.А. (далее - ИП Алексеев А.А.); отсутствие в договорах аренды, иных инвентаризационных, правоустанавливающих документах сведений о том, какая конкретно площадь торгового зала в магазине занята каждым из вышеназванных субъектов предпринимательской деятельности в целях осуществления своей торговли; показаниями постоянных покупателей магазина "Заозерный", работников ООО "ТриА", ИП Алексеева А.А., результатами осмотра помещений магазина (протоколы осмотра помещений от 29.01.2010 N 2, от 15.02.2010 N 4) подтверждено, что у общества и ИП Алексеева А.А. в проверяемом периоде нет признаков обособленности помещений, через которые ведется торговля, контрольно-кассовые машины расположены в одном общем торговом зале и на одном рабочем месте кассира, в используемом для торговли помещении один общий вход и выход для покупателей, товары общества и ИП Алексеева А.А. хранятся в одних складских помещениях, при разном штате работников общества и ИП Алексеева А.А. их сотрудники участвуют в производственном процессе друг друга, продажа товаров осуществляется в одно и то же время, следовательно, помещения, используемые для торговли обществом и ИП Алексеевым А.А., не могут быть признаны самостоятельными объектами торговли, а совместно используемый торговый зал имеет площадь 242,20 кв. м, что не позволяет налогоплательщику применять специальный режим налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД).
Кроме того, инспекция считает, что судом необоснованно не оценены результаты проверочных мероприятий, проведенных правоохранительными органами, ссылается на взаимозависимость общества и ИП Алексеева А.А., указывает, что начисление налогов по общей системе налогообложения производилось с учетом того, что инспекцией оценена деятельность общества и ИП Алексеева А.А. в торговом помещении как деятельность единого хозяйствующего субъекта, с учетом того, что реализация алкогольной продукции в проверяемом периоде индивидуальными предпринимателями не допускалась, а также без учета актов о возврате денежных средств покупателям, влияющих на размер вменяемых налогоплательщику доходов, поскольку в ходе проведения налоговой проверки данные документы не представлялись.
В судебном заседании представители заявителя возразили против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва.
По мнению заявителя, отсутствие конструктивных границ, разделяющих торговый зал в магазине "Заозерный", используемый ООО "ТриА" и ИП Алексеевым А.А., не является условием, препятствующим определению фактически используемой площади торгового зала именно обществом.
Заявитель считает обоснованной данную судом критическую оценку проведенного за рамками налоговой проверки осмотра спорного помещения, а также допросов свидетелей, ссылается на недоказанность налоговым органом согласованности действий общества и ИП Алексеева А.А., их направленности на получение необоснованных налоговых выгод, отмечает, что доходы ООО "ТриА", установленные инспекцией в ходе проверки, объединены с доходами ИП Алексеева А.А., что противоречит статьям 38, 39, 52, 54 Налогового кодекса Российской Федерации (далее- НК РФ).
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.
Как установлено судом и следует из материалов дела, в отношении общества на основании решения от 26.01.2010 N 6 (т. 4, л.д. 208) налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, о чем составлен акт от 02.08.2010 N 23 (т. 1, л.д. 39-93).
По результатам рассмотрения материалов проверки с учетом представленных налогоплательщиком возражений (т. 1, л.д. 94-101) инспекцией вынесено решение от 13.09.2010 N 32 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л.д. 102-171), которым общество привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на прибыль организаций, налога на имущество, единого социального налога (далее- ЕСН) в результате неправомерных действий, совершенных умышленно, выразившихся в неправомерном применении системы налогообложения в виде ЕНВД, в виде штрафов в общей сумме 9 299 942 руб., по статье 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС, налогу на прибыль, налогу на имущество, ЕСН в общей сумме штрафов 6 734 923 руб. 20 коп., по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок расчетов по авансовым платежам по налогу на имущество и расчетов по авансовым платежам по ЕСН в общей сумме штрафов 400 руб. Кроме того, оспариваемым решением обществу предложено уплатить НДС за январь - декабрь 2007 г., 1-4 кварталы 2008 г., 1-4 кварталы 2009 г. в общей сумме 13 259 384 руб., налог на прибыль организаций за 2007 г., 2008 г. в общей сумме 11 640 624 руб., налог на имущество организаций за 2007 г., 2008 г. в общей сумме 7 826 руб., ЕСН за 2007 г., 2008 г. в общей сумме 271 852 руб., а также заявителю начислены пени по НДС в сумме 3 277 760 руб. 46 коп., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 3 472 096 руб. 79 коп., пени по налогу на имущество организаций в сумме 2 435 руб. 37 коп., пени по ЕСН в сумме 87 071 руб. 62 коп.
На основании решения от 13.09.2010 N 32 налогоплательщику выставлено требование от 02.12.2010 N 1355 "Об уплате налога, сбора, пени, штрафа" (т. 2, л.д. 24).
Основанием для начисления оспариваемых сумм налогов, пеней и штрафов явились выводы проверяющих о том, что заявитель в проверяемом периоде неправомерно применял специальный налоговый режим в виде ЕНВД в результате умышленного и искусственного разделения площади торгового зала в магазине "Заозерный" между ИП Алексеевым А.А. и ООО "ТриА", в котором единственным учредителем, руководителем и бухгалтером является Алексеев А.А. По мнению инспекции, в результате использования схемы уклонения от налогообложения, заключающейся в дроблении бизнеса с применением специального режима налогообложения в виде ЕНВД, обществом минимизирована налоговая нагрузка и получена налоговая выгода в виде неисполнения обязанности по уплате НДС за январь 2007 г. - декабрь 2007 г., 1-4 кварталы 2008 г., 1-4 кварталы 2009 г. в общей сумме 13 259 384 руб., налога на прибыль организаций за 2007 г., 2008 г. в общей сумме 11 640 624 руб., налога на имущество организаций за 2007 г., 2008 г. в общей сумме 7 826 руб., ЕСН за 2007 г., 2008 г. в общей сумме 281 852 руб.
Из вводной части оспариваемого решения следует факт рассмотрения материалов проверки с участием представителя налогоплательщика. Доводов о процедурных нарушениях с позиции пункта 14 статьи 101 НК РФ заявитель не приводит.
Не согласившись с решением инспекции по существу вменяемых налоговых претензий, общество обжаловало его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 25.11.2010 N 16-07/004083 жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено (т. 2, л.д. 11-22).
Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд. Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу об отсутствии достоверных и достаточных доказательств, позволяющих однозначно установить, что в течение проверяемого периода для целей торговли ООО "ТриА" использовалась площадь торгового зала в размере 242,2 кв. м, выводы, содержащиеся в оспариваемом решении от 13.09.2010 N 32, носят предположительный характер. Кроме того, суд установил, что помимо прочего определение действительных налоговых обязательств по НДС, налогу на прибыль организаций, ЕСН, налогу на имущество произведено инспекцией неверно, поскольку доходы ООО "ТриА", установленные заинтересованным лицом в ходе проверки, консолидированы с доходами ИП Алексеева А.А., что противоречит статьям 38, 39, 52, 54 НК РФ, налоговым органом неправомерно не приняты во внимание акты о возврате денежных средств покупателям, безусловно влияющие на размер вменяемых заявителю доходов.
Выводы суда являются правильными, соответствующими конкретным обстоятельствам, материалам дела и законодательству.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
На территории г.Озерска Челябинской области система налогообложения в виде ЕНВД введена решением Собрания депутатов г.Озерска Челябинской области от 09.11.2005 N 131 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности".
Согласно пункту 2 статьи 346.26 НК РФ, подпункту 6 пункта 2 раздела 1 указанного Положения, розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, является видом предпринимательской деятельности, подлежащим переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД.
В соответствии со статьей 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
Для исчисления суммы ЕНВД с учетом вида предпринимательской деятельности - розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы - используется физический показатель "площадь торгового зала (в квадратных метрах)".
В статье 346.27 НК РФ установлен специальный понятийный аппарат, применяемый в целях регулирования главы 26.3 НК РФ.
Так, согласно статье 346.27 НК РФ под площадью торгового зала понимается часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. При этом площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.
К инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).
В рассматриваемом споре необходимо учитывать, что понятия и признаки, закрепленные в статье 346.27 НК РФ, подлежат применению не изолированно друг от друга, а в системном единстве.
Законодатель определил специальное значение терминов, используемых для целей налогообложения ЕНВД и отражающих специфику подлежащей обложению налогом деятельности (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 17.11.2009 N 1423-О-О), что позволяет в некоторых случаях отграничивать использование того или иного понятия (термина) в гражданско-правовых документах либо в обыденном смысле от смысла, придаваемого в целях налогообложения. Особенности этого законодательного механизма предопределяются правовой природой ЕНВД, взимаемого с вмененного, то есть потенциально возможного, дохода налогоплательщика, рассчитываемого с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, включая фактическую возможность его получения.
В силу статьи 11 НК РФ понятие площади торгового зала, закрепленное в гражданско-правовых документах, не всегда следует буквально применять для целей обложения ЕНВД без учета особенностей, установленных главой 26.3 НК РФ. Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О приоритет при уяснении значения налогового института, понятия или термина отдается налоговому законодательству. И только при отсутствии возможности определить содержание налогового института, понятия или термина путем истолкований положений налогового законодательства в их системной связи допускается использование норм иных отраслей законодательства с учетом того, что смысл, содержание и применение законов определяют непосредственно действующие права и свободы человека и гражданина (статья 8 Конституции Российской Федерации).
Из этого исходит и судебная практика, не применяющая при рассмотрении споров положения других отраслей законодательства в случаях, когда в законодательстве о налогах и сборах содержится специальное определение того или иного института, понятия или термина для целей налогообложения (пункт 8 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
При рассмотрении налогового спора суду следует оценивать доводы налогового органа о занижении сумм налогов на основе конкретных законодательных положений, а не такого субъективного понятия, как "недобросовестный налогоплательщик".
В целях установления единообразной судебной практики в делах с признаками уклонения от налогообложения или минимизации налоговой обязанности Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации принято Постановление от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).
В соответствии с пунктами 1, 3, 4 и 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Пунктами 1.7, 2.1.1 акта выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде ООО "ТриА" фактически осуществляло розничную торговлю алкогольной продукцией в помещении N 9, находящемся по адресу: г.Озерск, ул. Челябинская, 40, магазин "Заозерный". Используемое помещение общество арендовало у ИП Алексеева А.А. По вышеназванному объекту ООО "ТриА" применяло систему налогообложения в виде ЕНВД.
Из решения налогового органа следует, что инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки выявлен факт искусственного занижения налогоплательщиком при исчислении ЕНВД площади торгового зала.
При этом инспекция исходила из следующего.
Площадь торгового зала в магазине "Заозерный" была умышленно и искусственно разделена между ИП Алексеевым А.А. и ООО "ТриА", единственным учредителем, руководителем и главным бухгалтером которого является то же физическое лицо (Алексеев А.А.).
Инспекцией из Озерского филиала ОГУП "Обл.ЦТИ" по Челябинской области получен технический паспорт на здание продовольственного магазина, расположенного по адресу: г.Озерск, ул. Челябинская, 40. Согласно схеме и экспликации к техническому паспорту продовольственного магазина торговый зал состоит из помещения N 9 - площадью 218,6 кв. м, помещения N 19 - площадью 12,1 кв. м, помещения N 22 - площадью 11,5 кв. м.
При проведении допросов свидетелям была предоставлена схема магазина "Заозерный", полученная из Озерского филиала ОГУП "Обл.ЦТИ". В данной схеме свидетели показали расположение товара в магазине "Заозерный" в проверяемом периоде. Помещение N 9 представляет собой основное помещение, используемое налогоплательщиком для розничной торговли, составляет 218,6 кв. м и никаких конструктивных перегородок не имеет. Свидетели пояснили, что в 2006-2009 гг. продажа товара осуществлялась в помещении N 9, а в 2008-2009 гг. и в помещениях N 19, 22. В 2006-2009 гг. витрины с алкогольной продукцией располагались вдоль стен 12,75 кв. м и 11,52 кв. м помещения N 9. В 2008-2009 гг. кроме зала N 9 витрины с алкогольной продукцией располагались еще и в помещении N 19. В 2008-2009 гг. в помещении N 22 осуществлялась продажа промышленных товаров.
Свидетельскими показаниями подтверждено, что в магазине "Заозерный" в 2006-2009 гг. были расположены две кассы. За одной кассой (на одном рабочем месте кассира) в 2006-2009 гг. находилось по одному кассиру и при одновременной покупке вино-водочной продукции, продуктов питания и промышленных товаров эти товары пробивались одним кассиром. Все допрошенные в качестве свидетелей постоянные покупатели пояснили, что, по их мнению, торговый зал превышает 150 кв. м, и считают, что товар ими приобретался в одном магазине.
Из свидетельских показаний работников магазина следует: ООО "ТриА" реализует вино-водочную продукцию, а ИП Алексеев А.А. продукты питания и промышленные товары. На рабочем месте кассира установлено два кассовых аппарата (первый ИП Алексеева А.А. предназначен для реализации продуктов питания и промышленных товаров, второй ООО "ТриА" предназначен для реализации алкогольной продукции). На схемах свидетели показали, что витрины с алкогольной продукцией были расположены в помещении N 9 (под номерами 12 и 16) и в помещении N 19. Витрина с алкогольной продукцией располагалась в помещении N 9, на витрине ООО "ТриА" на которую они выставляют вино-водочную продукцию расположен также товар ИП Алексеева А.А. (конфеты, газированная вода), при одновременной покупке покупателем алкогольной продукции и продуктов питания товар пробивался на одном рабочем месте кассира, одним кассиром, но при этом выдавались разные чеки. За всю продукцию магазина "Заозерный" кроме молочной продукции, хлеба и колбасных изделий отвечали одни и те же продавцы (то есть один и тот же продавец мог выставить на витрину и алкогольную продукцию и конфеты и газированную воду). На одном складе (в помещении N 27 по схеме) находился товар общества - вино, а также товар предпринимателя - консервированная продукция, продукты питания и алкогольная продукция располагались на одних складах (помещения N 11 и N 26 по схеме).
Товаровед (заведующая магазином "Заозерный") Гусева Е.Е., состоявшая в трудовых отношениях с ИП Алексеевым А.А. принимала товар, поступивший обществу от его поставщиков, сдавала принадлежащий обществу бракованный товар его поставщикам. Нахождение в проверяемом периоде на территории ООО "ТриА" и участие в производственном процессе общества Гусевой Е.Е., не состоящей в трудовых отношениях с ООО "ТриА", также подтверждается тем, что она представляла интересы общества перед контролирующим органом по вопросу соблюдения законодательства о государственном регулировании производства и оборота алкогольной и спиртосодержащей продукции, давала пояснения и представляла к осмотру алкогольную продукцию, реализуемую обществом, о чем инспекцией составлена справка от 18.11.2008 N 44 в ходе проверки общества в ноябре 2008 г.
Размещение продукции общества и ИП Алексеева А.А. в общем торговом зале, не имеющем конструктивных перегородок (помещение N 9 по схеме), зафиксировано протоколом осмотра помещений, используемых налогоплательщиком, и на фотографических снимках, полученных в ходе осмотра (протокол от 16.02.2010 N 4). В торговом зале расположены газированная вода, принадлежащая ИП Алексееву А.А., далее вино и шампанское, принадлежащие ООО "ТриА", далее конфеты, принадлежащие ИП Алексееву А.А. и никаких конструктивных перегородок между товаром ООО "ТриА" и ИП Алексеева А.А. нет (фото N 1,2), в холодильной витрине с алкогольными коктейлями, принадлежащими ООО "ТриА", выставлено пиво, принадлежащее ИП Алексееву А.А. и никаких конструктивных перегородок между товаром разных продавцов нет (фото N 5-10). Осмотром также установлено, что при выходе из торгового зала расположены два рабочих места кассира. За каждым рабочим местом кассира установлены два кассовых аппарата (один принадлежит ИП Алексееву А.А., второй - ООО "ТриА"). На каждом рабочем месте кассира расположено по одному общему лотку для хранения денежных средств, принятых от покупателей за товар ООО "ТриА" и ИП Алексеева А.А. (фото N 11-14). Помещение, арендуемое ООО "ТриА", не имеет отдельного входа, отдельного склада, не связанного с другими помещениями ИП Алексеева А.А. (фото N 17), торговля осуществляется двумя продавцами (общество и ИП Алексеев А.А.) под одной вывеской (магазина "Заозерный") с одним режимом работы (фото N 17), товар располагается друг за другом, не имея четких границ (протокол осмотра от 29.01.2010 N 2 и от 15.02.2010 N 4). В протоколах осмотра зафиксировано со слов руководителя ООО "ТриА" Алексеева А.А., что витрины с вино-водочной продукцией постоянно перемещаются, и в торговом зале нет четкого разделения площадей общества и ИП Алексеева А.А.
Договорами аренды части торгового помещения от 01.01.2007, от 01.12.2007 и от 01.01.2008, планами магазина с указанием арендованной площади (приложения к договорам) также подтверждается, что площадь, арендованная ООО "ТриА" находилась в помещении N 9 (218,6 кв. м) и в отдельное помещение не выделена, помещение N 9 является общим помещением, используемым для реализации продукции без разделения границ обществом и ИП Алексеевым А.А.
Данную информацию инспекция положила в основу оспариваемых доначислений.
Однако налоговый орган не учитывает следующего.
В силу требований части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статей 106, 108, 109 НК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого ненормативного правового акта, возлагается на налоговый орган.
Акт налоговой проверки должен соответствовать требованиям объективности, обоснованности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия), каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне, акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах (Требования к составлению акта налоговой проверки, утвержденные приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, которые обязательны для исполнения налоговыми органами).
Между тем, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства согласно правилам статей 65 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии достоверных и достаточных доказательств, безусловным образом подтверждающих, что для целей торговли ООО "ТриА" фактически использовалась площадь торгового зала, превышающая 150 кв. м.
Как видно из материалов дела, согласно договорам аренды части торгового зала от 01.01.2007, от 01.12.2007, от 01.01.2008 (т. 9, л.д. 37-42), заключенным ООО "ТриА" с ИП Алексеевым А.А., общество в проверяемом периоде осуществляло розничную торговлю алкогольной продукцией в помещении, находящемся по адресу: г.Озерск, ул. Челябинская, 40, магазин "Заозерный" и приняло в аренду торговый зал площадью: в 2007 г. - 61 кв. м, в 2008 г. - 97 кв. м, в 2009 г. - 97 кв. м.
Материалами дела подтверждено и не опровергнуто налогоплательщиком отсутствие капитальных конструктивных границ, разделяющих торговый зал в магазине "Заозерный", используемый одновременно ООО "ТриА" и ИП Алексеевым А.А., что не препятствует по смыслу статьи 346.27 НК РФ определению фактически используемой обществом и ИП Алексеевым А.А. площади торгового зала.
Согласно Государственному стандарту Российской Федерации Р51303-99 "Торговля. Термины и определения", введенному в действие Госстандартом Российской Федерации с 01.01.2000, под площадью торгового зала магазина понимается часть торговой площади магазина, включающая установочную площадь магазина (часть площади магазина, занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей), площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей.
В целях исчисления ЕНВД те или иные помещения (их часть) следует определять, прежде всего, из фактического назначения, функционального обособления и использования.
Однако налоговым органом площадь, фактически используемая обществом и ИП Алексеевым А.А., в том числе занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей с учетом площади контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площади рабочих мест обслуживающего персонала, а также площади проходов для покупателей, не определялась.
В то же время из протоколов допроса свидетелей: кассира ООО "ТриА" Шкуренок Д.Ю. от 26.02.2010 N 15, работника ИП Алексеева А.А. Будановой Т.С. от 26.02.2010 N 16 следует, что в спорном торговом помещении имело место разделение между стеллажами с продукцией, принадлежащих обществу и предпринимателю, продукция хранилась на разных складах, что свидетельствует о возможности определения фактически используемой как обществом, так и предпринимателем площади торгового зала магазина.
Вывод о превышении допустимых пределов используемой для целей розничной торговли площади торгового зала в целях исчисления ЕНВД сделан инспекцией на основании технического паспорта спорного нежилого помещения, расположенного по адресу: г.Озерск, ул. Челябинская, 40 (т. 5, л.д. 251-259).
В соответствии с Положением об организации в Российской Федерации государственного технического учета и технической инвентаризации объектов капитального строительства, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 04.12.2000 N 921, технический паспорт характеризует объекты недвижимого имущества как отдельную единицу государственного технического учета и технической инвентаризации объектов капитального строительства.
Технический паспорт недвижимого имущества содержит его технические характеристики как объекта градостроительной деятельности, сведения о составе и фактическом размере помещений в данном объекте, может свидетельствовать о максимально возможной для использования в целях торговли площади помещения, но не подтверждает достоверно фактическое ее использование.
Представленные налоговым органом протоколы осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 29.01.2010 N 2, от 15.02.2010 N 4 (т. 6, л.д. 2-7, 26-31) также достоверно не подтверждают превышение ООО "ТриА" предельно допустимой площади 150 кв. м по спорному объекту торговли.
Кроме того, осмотр помещений, подтверждаемый вышеназванными протоколами, произведен налоговым органом в 2010 г., то есть за рамками проверяемого периода, следовательно, он не может рассматриваться в качестве относимого и допустимого доказательства по делу.
По сведениям Алексеева А.А., протоколов допроса свидетелей статичность рассматриваемого объекта осуществления торговли отсутствует. Осмотр помещений налогоплательщика не производился с учетом изменений конструкций и мест расположения предметов торговли внутри помещения с момента использования его налогоплательщиком, в связи с чем расположение в магазине оборудования, предназначенного для выкладки, демонстрации товаров, мест проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площади контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площади рабочих мест обслуживающего персонала, площади проходов для покупателей нельзя расценивать как тождественное расположению данных элементов в 2007-2008 гг.
Инспекция при определении площади торгового зала также исходила из сведений, полученных ею в результате допроса свидетелей Никоновой Д.С., Черепанова Е.А., Литвинова Е.Н., Гудовщиковой М.Г., Поздеевой Л.Г. (протокол допроса от 29.03.2010 - т. 9, л.д. 1-30), которые, с их слов, являются "постоянными покупателями" в магазине "Заозерный".
Суд апелляционной инстанции относится к данным доказательствам критически, поскольку, как обоснованно замечено судом первой инстанции, названные лица не имели отношения к организации торговли в спорных помещениях, безосновательно по прошествии длительного времени четко ориентировались в предложенных схемах помещений и точно вплоть до сотых долей единиц измерения площади и длины предоставляли информацию о технических характеристиках помещений.
Протоколы допроса части таких лиц не могут быть признаны допустимыми доказательствами по делу, поскольку не содержат данных об установлении личности допрашиваемых (отсутствуют паспортные данные).
Кроме того, оценивая положения статей 89, 90, 101 НК РФ, следует принимать во внимание, что свидетельские показания, полученные в порядке статьи 90 НК РФ, служат только источником информации о каких-либо обстоятельствах и не могут являться единственным, безусловным доказательством в деле о налоговом правонарушении, доказательства в котором подлежат оценке в совокупности. В настоящем деле такой качественной совокупности доказательств, подтверждающей выводы проверяющих, не имеется.
Данные оперативно-розыскных мероприятий, свидетельствующие, по мнению инспекции, об осуществлении обществом и ИП Алексеевым А.А. деятельности в рамках договора простого товарищества, не являются доказательствами согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 04.02.1999 N 18-О, от 25.11.2010 N 1487-О-О, а являются лишь сведениями об источниках тех фактов, которые будучи полученными с соблюдением требований Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности", могут стать доказательствами после закрепления их надлежащим процессуальным путем, то есть так, как это предписывается статьями 49 (часть 1) и 50 (часть 2) Конституции Российской Федерации. В рассматриваемом случае - в порядке, установленном статьями 90 и 99 НК РФ.
Аналогичная позиция высказана в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.05.2008 N 15555/07.
Учитывая изложенное, указанные материалы не могут быть признаны допустимыми доказательствами по делу (статья 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Иных достаточных и надлежащих доказательств, свидетельствующих о фактическом использовании обществом площади торгового зала для целей торговли размером более 150 кв. м, а именно 242,2 кв. м, материалы налоговой проверки не содержат, инспекцией в силу требований статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.
Общество и ИП Алексеев А.А. имели отдельные контрольно-кассовые машины, в торговом зале были установлены два рабочих места кассира, за каждым из которых было расположено по лотку для хранения денежных средств, товар размещался на отдельных витринах, хранился в отдельных помещениях, отдельно производилась закупка товара, учет товара по каждому субъекту предпринимательской деятельности велся также отдельно.
Осуществление торговли под одной вывеской магазина "Заозерный", с одним входом и выходом для покупателей, с одним режимом работы, с участием работников ООО "ТриА" и ИП Алексеева А.А. в торговом процессе друг друга еще не свидетельствуют о том, что ООО "ТриА" и ИП Алексеев А.А. осуществляли деятельность как один хозяйствующий субъект, занимая при этом фактически всю площадь торгового зала.
Таким образом, выводы акта налоговой проверки носят предположительный характер, законность доначисления оспариваемых налогов, пеней и штрафов за проверяемый период инспекцией не доказана.
Кроме того, необходимо отметить следующее.
В любом случае результатом налоговой проверки должно служить определение действительного размера налогового обязательства, исключающего некорректное применение его составляющих (элементов) и повторность налогообложения (статьи 3, 8, 23, 87, 89, 101 НК РФ).
Из материалов дела видно, что для определения доходов в целях исчисления вменяемых налогоплательщику налоговых обязательств налоговым органом приняты во внимание показания фискальных отчетов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009 с действующих кассовых аппаратов, расположенных в магазине "Заозерный".
При этом установленные инспекцией в ходе проверки доходы ООО "ТриА" неправомерно объединены с доходами ИП Алексеева А.А., необоснованно не учтены при исчислении вменяемых обществу доходов акты о возврате денежных средств покупателям, иные расходы общества в рассматриваемом периоде.
Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Расчетный путь исчисления налога возможен только в исключительных случаях, при создании действиями (бездействием) налогоплательщика невозможности исчислить налог в установленном законом порядке. Указанная норма закона создает дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивает баланс публичных и частных интересов.
Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 N 301-О наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.
Таким образом, применение расчетного метода обеспечивает, с одной стороны, безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета), с другой стороны, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков.
Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П фактические обстоятельства, в связи с которыми к налогоплательщику применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде денежного взыскания (штрафа), устанавливаются налоговыми органами в процессе проведения мероприятий налогового контроля, одной из форм которого являются налоговые проверки - камеральные и выездные (статьи 82, 87 - 89 НК РФ).
Публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд.
Определение расчетным путем суммы налога, подлежащей внесению в бюджет, должно производиться на основании данных, как о доходах, так и о расходах, связанных с их получением.
Поскольку одну из составляющих частей для определения налоговой базы инспекция определила расчетным методом, то и другую ее часть инспекция также должна была определить расчетным методом (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2004 N 668/4, от 09.03.2011 N 14473/10).
Поскольку определение доходов налогоплательщика осуществлено без выделения доходов ИП Алексеева А.А., а также без учета расходов, связанных с их получением, при этом использованы документы, касающиеся деятельности ИП Алексеева А.А., а не проверяемого общества, решение инспекции от 13.09.2010 N 32 в части доначисления оспариваемых сумм налогов является также неправомерным. Произведенная инспекцией консолидация и реконструкция налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика некорректна.
Неправомерность начисления основных сумм налогов влечет неправомерность начисления производных от них сумм пеней в порядке статей 72, 75 НК РФ, а также незаконность привлечения налогоплательщика к соответствующей налоговой ответственности по статье 119 НК РФ, по пункту 1 статьи 122 НК РФ, по пункту 1 статьи 126 НК РФ.
Из материалов дела следует, что требованием от 02.12.2010 N 1355 инициировано взыскание задолженности по налогам, пеней и штрафов, основанием для взыскания которых явилось оспариваемое решение от 13.09.2010 N 32.
Выставленное на основании незаконного решения от 13.09.2010 N 32 требование от 02.12.2010 N 1355 об уплате налогов, пеней и штрафов, направленное в дальнейшем в ходе реализации принудительных бесспорных либо судебных мер взыскания на изъятие (отчуждение) части имущества налогоплательщика, в соответствии со статьями 69, 70 НК РФ также является незаконным.
При таких обстоятельствах решение суда об удовлетворении заявленных требований является правильным, нарушений норм материального или процессуального права не допущено. При рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению как неосновательные по приведенным выше мотивам.
Нарушений норм процессуального права, являющихся на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, не установлено.
С учетом изложенного решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу заинтересованного лица - без удовлетворения.
Взыскание с налогового органа госпошлины по апелляционной жалобе не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суда (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 13 апреля 2011 г. по делу N А76-24656/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Озерску Челябинской области- без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайтах Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru либо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по адресу http://rad.arbitr.ru.
Председательствующий судья
В.М.ТОЛКУНОВ
В.М.ТОЛКУНОВ
Судьи:
Ю.А.КУЗНЕЦОВ
М.Б.МАЛЫШЕВ
Ю.А.КУЗНЕЦОВ
М.Б.МАЛЫШЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)