Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть решения объявлена "28" февраля 2008 года.
Решение в полном объеме изготовлено "6" марта 2008 года.
Арбитражный суд в составе:
Судьи Д.
протокол вел председательствующий
с участием от истца: М.В.В. по дов. N ИЧ-09-05/94 от 10.12.07 г., пас. 6597 043538
Н. по дов. N ИЧ-09-05/84 от 10.12.07 г., пас. 4504 337252
Г. по дов. N ИЧ-09-05/101 от 01.01.08 г., пас. 8003 706690
С.Е.В. по дов. N ИЧ-09-05/91 от 10.12.07 г., пас. 4505 638872
от ответчика: М.А.А. по дов. N 69 от 27.08.2007 г., уд. N 431003
Б. по дов. N 6 от 14.01.2007 г., уд. N 193119,
рассмотрел дело по заявлению (иску) ООО "Западно-Малобалыкское"
Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1
признании частично недействительным решения ответчика N 52/1712 от 10.08.2007 г.
установил:
ООО "Западно-Малобалыкское" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с исковым заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании недействительным Решения ответчика N 52/1712 от 10.08.2007 г., в части: пп. 1.1 обжалуемого Решения о признании необоснованными расходов, уменьшающих сумму доходов на доставку от места жительства (сбора) до места работы и обратно работников Заявителя, в размере 3 349 035 рублей; пп. 2.2 Решения о невключении в налогооблагаемую базу для исчисления налога на добавленную стоимость уступки права лесопользователя по лесорубочному билету в сумме 214 725 рублей; пп. 3.1 Решения о занижении налога на добычу полезных ископаемых в размере 270 055 рублей; пп. 3.2 обжалуемого Решения о занижении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых, ввиду неправомерности определения количества добытого полезного ископаемого (нефть) в единицах массы "нетто" в сумме 3 697 504 рубля; пп. 4.3 Решения о занижении налоговой базы по налогу на имущество в размере 612 026 931,79 рублей; привлечения ООО "Западно-Малобалыкское" к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы, в размере 13 679 рублей; привлечения ООО "Западно-Малобалыкское" к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на добычу полезных ископаемых в результате занижения налоговой базы, в размере 793 512 рублей; привлечения ООО "Западно-Малобалыкское" к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на имущество в результате занижения налоговой базы, в размере 207 334 рубля; начисления пени по налогам на добычу полезных ископаемых, на добавленную стоимость и на имущество, в общей сумме 1 347 747 рублей; обязания (предложения) уплаты недоимки по налогам на добычу полезных ископаемых, на имущество, на добавленную стоимость, на прибыль организаций, в общей сумме 6 042 347 рублей.
В ходе судебного разбирательства по делу, представителем истца, заявлено письменное ходатайство об уточнении предмета исковых требований в порядке ст. 49 АПК РФ. В указанном ходатайстве заявитель просил принять уточнения заявленных исковых требований и изложил просительную часть заявления в следующей редакции: признать недействительным Решение Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 10.08.07 г. N 52/1712, в части: пп. 1.1 обжалуемого Решения о признании необоснованными расходов, уменьшающих сумму доходов на доставку от места жительства (сбора) до места работы и обратно работников Заявителя, в размере 3 280 952 руб.; пп. 2.2 Решения о невключении в налогооблагаемую базу для исчисления налога на добавленную стоимость уступки права лесопользователя по лесорубочному билету в сумме 214 725 рублей; пп. 3.1 Решения о занижении налога на добычу полезных ископаемых в размере 270 055 рублей; пп. 3.2 обжалуемого Решения о занижении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых, ввиду неправомерности определения количества добытого полезного ископаемого (нефть) в единицах массы "нетто" в сумме 3 697 504 рубля; пп. 4.3 Решения о занижении налога на имущество в размере 901 803 рублей; привлечения ООО "Западно-Малобалыкское" к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы, в размере 7 730 руб.; привлечения ООО "Западно-Малобалыкское" к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на добычу полезных ископаемых в результате занижения налоговой базы, в размере 793 512 рублей; привлечения ООО "Западно-Малобалыкское" к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на имущество в результате занижения налоговой базы, в размере 180 360, 6 рублей; начисления пени в размере, соответствующем оспариваемым суммам налогов.
В обоснование ходатайства об уточнении предмета заявленных исковых требований в порядке ст. 49 АПК РФ, заявитель указал, что согласен с доначислением налога на имущество в размере 134 867 рублей, поскольку указанная сумма относится к несвоевременной регистрации скважин N 876, 586, 596, 829, 532, 880, 896, А-205 в качестве объектов основных средств, поскольку указанные объекты были поставлены на учет не на дату подачи документов на государственную регистрацию, а позднее (п. 4.3 Решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 10.08.2007 N 52/1712), а также сослался на допущенные ошибки.
Ходатайство заявителя, в отсутствие возражений со стороны ответчика, протокольным определением удовлетворено.
Исковые требования мотивированны тем, что обжалуемое в части решение налогового органа вынесено с нарушениями норм действующего налогового законодательства и противоречит фактическим обстоятельствам дела.
Ответчик против удовлетворения искового заявления возражал по мотивам, изложенным в отзыве, корреспондирующим к доводам оспариваемого ненормативного правового акта.
Как следует из материалов дела, на основании Решения о проведении выездной налоговой проверки от 10.05.2006 г. N 52/536 (с изменениями и дополнениями, внесенными решениями N 52/576 от 16.05.06 г. N 52/745 от 16.06.06 г.), ответчиком была проведена выездная налоговая проверка ООО "Западно-Малобалыкское", за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2005 г. по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления) по налогу на добавленную стоимость (НДС), налогу на доходы физических лиц (НДФЛ), единому социальному налогу (ЕСН), налогу на прибыль организаций, единому налогу на вмененный доход для определенных видов деятельности (ЕНВД), налогу на добычу полезных ископаемых (НДПИ), налогу на операции с ценными бумагами, плате за пользование водными объектами, акцизам, налогу на имущество предприятий, земельному налогу, налогу на рекламу, местным налогам и сборам, установленным органами местного самоуправления, иным налогам и сборам, установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации и соблюдения валютного законодательства РФ.
По результатам проведенной налоговой проверки ответчиком был составлен Акт N 52/1412 выездной налоговой проверки от 16 июля 2007 года. В соответствии с п. 5 ст. 100 НК РФ в установленные сроки Заявитель предоставил свои возражения по Акту, и документы, подтверждающие доводы Заявителя.
Рассмотрев указанный Акт N 52/1412 выездной налоговой проверки от 16 июля 2007 года и доводы Заявителя, 10 августа 2007 года Налоговый орган вынес Решение N 52/1712 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений", заявитель был привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 1 014 525 рублей.
Кроме того, заявителю указанным решением было начислено: пени по состоянию на 10.08.2007 года в размере 1 347 747 рублей; недоимка по налогу на прибыль организаций за 2005 год в размере 969 722 рубля; недоимка по налогу на добавленную стоимость за 2005 год в размере 68 396 рублей; недоимка по налогу на добычу полезных ископаемых за 2005 год в размере 3 967 559 рублей; недоимка по налогу на имущество за 2005 год в размере 1 036 670 рублей. Всего недоимка составила 6 042 347 рублей.
По мнению налогоплательщика, вышеуказанное Решение налогового органа N 52/1712 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений" от 10.08.2007 года в части неуплаты или неполной уплаты сумм налога на добавленную стоимость, налога на имущество, налога добычу полезных ископаемых, налога на прибыль в результате занижения налоговой базы является необоснованным, не соответствующим фактическим обстоятельствам дела и нарушающим права и законные интересы Заявителя, в связи с чем налогоплательщик обратился в суд с настоящим иском.
Непосредственно исследовав все представленные по делу доказательства, заслушав в судебном заседании пояснения участвующих в деле лиц, суд пришел к выводу об обоснованности заявленных требований, с учетом заявленных уточнений в порядке ст. 49 АПК РФ, и находит их подлежащими удовлетворению исходя из следующих обстоятельств.
В отношении доводов сторон о завышении расходов при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, судом установлено следующее.
Как усматривается из пп. 1.1 оспариваемого Решения, налоговый орган ссылается на то, что заявитель в нарушение пункта 12.1 ст. 264 НК РФ неправомерно завысил расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации продукции (работ, услуг) на сумму 3 280 955 рублей из общей суммы транспортных услуг, оказанных налогоплательщику по доставке его работников к месту работы и обратно, ввиду того, что административное здание Заявителя расположено в черте города Нефтеюганска и коллективным договором Заявителя данные расходы не предусмотрены.
Указанные выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении, суд признает не соответствующими фактическим обстоятельствам дела и не основанными на нормах действующего законодательства РФ, в силу следующих обстоятельств.
В соответствии с п. 12.1 ст. 264 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся также и расходы на доставку от места жительства (сбора) до места работы и обратно работников, занятых в организациях, которые осуществляют свою деятельность вахтовым способом или в полевых (экспедиционных) условиях. Указанные расходы должны быть предусмотрены коллективными договорами.
В соответствии с п. 2.5 Основных положений о вахтовом методе организации работ, утвержденных Постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС, Минздрава СССР от 31.12.1987 г. N 794/33-82 доставка работников на вахту осуществляется организованно от места нахождения предприятия или от пункта сбора до места работы и обратно экономически целесообразными видами транспорта на основе долгосрочных договоров, заключаемых предприятиями с организациями и предприятиями транспортных министерств. Для доставки работников может использоваться транспорт, принадлежащий предприятиям, применяющим вахтовый метод.
В соответствии со ст. 297 Трудового кодекса РФ вахтовый метод - это особая форма осуществления трудового процесса вне места постоянного проживания работников, когда не может быть обеспечено ежедневное их возвращение к месту постоянного проживания.
Вахтовый метод применяется при значительном удалении места работы от места постоянного проживания работников или места нахождения работодателя в целях сокращения сроков строительства, ремонта или реконструкции объектов производственного, социального и иного назначения в необжитых, отдаленных районах или районах с особыми природными условиями, а также в целях осуществления иной производственной деятельности.
Порядок применения вахтового метода утверждается работодателем с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации.
Как установлено в ходе судебного разбирательства по делу, все основное производство Заявителя сосредоточено в пределах Западно-Малобалыкского месторождения, расположенного в Нефтеюганском районе, в 140 километрах от г. Нефтеюганска, поэтому ООО "Западно-Малобалыкское" использует в своей деятельности вахтовый метод работы. Указанные обстоятельства подтверждаются Положением "О вахтовом методе организации работ в ООО "Западно-Малобалыкское" (т. 2 л.д. 52 - 54), являющимся неотъемлемой частью Коллективного договора, который был принят на конференции трудового коллектива 01 сентября 2003 года и зарегистрирован 18 сентября 2003 года в Администрации Нефтеюганского района, что подтверждается письмом N 136 от 23.07.2007 г. отдела трудовых отношений и охраны труда МО Нефтеюганского района (т. 2 л.д. 55).
Так, в соответствии с п. 2.3 Положения "О вахтовом методе организации работ в ООО "Западно-Малобалыкское" (т. 2 л.д. 52 - 54) доставка работников на вахту осуществляется организованно от места нахождения подразделения или пункта сбора (пункт сбора устанавливается администрацией предприятия) до места работы и обратно экономически целесообразными видами транспорта.
Письмом от 25.07.2007 г. N 1118 (т. 2 л.д. 56) Нефтеюганское Районное Муниципальное Унитарное "Торгово-транспортное предприятие" (далее "НРМУ ТТП") сообщило, что указанное предприятие осуществляет перевозки жителей города и района по заказу Администрации МО по утвержденным маршрутам и расписанию, и при этом ни один из маршрутов не проходит вблизи Западно-Малобалыкского месторождения. Указанное видно также и из схем движения муниципальных маршрутных автобусов (т. 2 л.д. 57 - 60).
На основании изложенного, суд установил, что выводы Налогового органа об отсутствии в Коллективном договоре норм, предусматривающих расходы на доставку от места жительства (сбора) до места работы и обратно работников, занятых в организациях, которые осуществляют свою деятельность вахтовым способом или в полевых условиях, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Ссылка ответчика в обжалуемом Решении на то, что административное здание Заявителя расположено в черте города Нефтеюганска, в связи с чем расходы Заявителя по перевозке работников: административно-управленческого персонала; транспортного участка; бригад добычи нефти и газа; бригад по поддержанию пластового давления; работников подземного и капитального ремонта скважин; работников химической лаборатории; бригад по ремонту оборудования; технологических бригад; а также работников административно-управленческого персонала цеха подготовки и перекачки нефти, не могут участвовать в формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, также не может быть признана судом обоснованной и подлежит отклонению в силу следующего.
Как пояснил представитель заявителя в ходе судебного разбирательства по делу, рабочие места всех перечисленных выше работников расположены на территории Западно-Малобалыкского месторождения, в 140 км от города Нефтеюганска и административного здания Заявителя. Норма п. 12.1 ст. 264 НК РФ предусматривает для учета расходов для целей налогообложения условие о применении налогоплательщиками вахтового метода работ, а не месторасположение их административных зданий.
Кроме того, заявитель также пояснил, что в 2005 году ООО "Западно-Малобалыкское" пользовалось транспортными услугами по перевозке автобусами, оказываемыми специализированными автотранспортными предприятиями: НРМУ "Торгово-транспортное предприятие" (НРМУ "ТТП") и ООО "Юганскавтотранс-5" (ЮАТ-5).
Учитывая тот факт, что производственный процесс в нефтедобыче носит непрерывный характер, то получение данных услуг обусловлено необходимостью обеспечения бесперебойной доставки сотрудников ООО "ЗМБ", работающих на месторождении.
Как усматривается из представленных в дело доказательств, Западно-Малобалыкский лицензионный участок, на котором налогоплательщик осуществляет добычу нефти, территориально удален от населенных пунктов, что является закономерным для большинства нефтяных месторождений, расположенных в Ханты-Мансийском автономном округе. Как указано выше, ни один из междугородних маршрутов, согласно которым осуществляется движение маршрутных автобусов на территории Нефтеюганского района, не проходит вблизи месторождения, что подтверждается схемами движения маршрутных автобусов, утвержденными Комитетом по транспорту и автодорогам и согласованными ГИБДД УВД Нефтеюганского района (т. 2 л.д. 57 - 60).
Истец указывает, что сотрудники Общества проживают на территории таких населенных пунктов, как г. Нефтеюганск и г. Пыть-Ях. Расстояние от г. Нефтеюганска до Западно-Малобалыкского месторождения составляет 140 км, в свою очередь от г. Пыть-Ях до месторождения - 110 км.
На вопрос суда о необходимости привлечения сторонних организаций для доставки сотрудников к месту работы, налогоплательщик пояснил, что Общество, на тот момент не располагало пассажирским транспортом, предназначенным для перевозки групп людей и соответственно, не могло обеспечить собственными силами решение данного вопроса, в связи с чем им были заключены два договора на транспортное обслуживание. НРМУ "ТТП" в рамках договора N 3 от 09.11.2004 г. осуществляло перевозки: по заранее согласованным маршрутам - Офис ООО "ЗМБ", расположенный по адресу г. Нефтеюганск, 11 мкр., д. 26 - Западно-Малобалыкское месторождение с заездом и без заезда в г. Пыть-Ях, без предварительного согласования маршрута следования (городское передвижение и междугородние перевозки в пределах населенных пунктов Нефтеюганского р-на, г. Пыть-Ях и г. Сургут). Данный факт подтверждается письмом НРМУ "ТТП" от 21.02.08 г. N 275.
Заявитель считает, что в случаях, когда автобус использовался без предварительного согласования маршрута следования, цели его использования также отвечают критериям, предусмотренным ст. 252 НК РФ, т.е. являются экономически оправданными, а именно: дважды в неделю, согласно графику была организована доставка сотрудников из г. Нефтеюганска для получения спецодежды на Центральном складе, расположенном в г. Пыть-Ях, что подтверждается графиком выдачи спецодежды; осуществлялся выезд рабочих групп по проведению инвентаризации из офиса в г. Нефтеюганске до Производственной базы в г. Пыть-Ях и месторождения, согласно приказу от 19.08.05 г. N 230; осуществлялась доставка малогабаритных грузов.
С 01.11.05 г. по 31.12.05 г. данные услуги предоставлялись автобусом ООО "ЮАТ-5". Также в период с 01.04.2005 г. по 31.12.2005 г. ООО "ЮАТ-5" в рамках договора N 14-05/Д от 24.03.2005 г. предоставляло услуги по перевозке сотрудников, проживающих в г. Пыть-Ях по согласованному маршруту: автовокзал г. Пыть-Ях - Западно-Малобалыкское месторождение (расстояние 220 км, что подтверждается письмом ООО "ЮАТ-5" от 22.02.08 г. N 293).
Согласно пп. 26 ст. 270 НК РФ, для целей налогообложения не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Таким образом, суд установил, что в силу технологических особенностей производства, а также поскольку доставка работников до месторождения предусмотрена в коллективном договоре, заявитель правомерно включал в налоговую базу по налогу на прибыль экономически обоснованные расходы на транспортные услуги, в связи с чем, выводы Налогового органа, изложенные в пп. 1.1 оспариваемого Решения, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, не основаны на нормах действующего законодательства РФ и подлежат отклонению в полном объеме применительно к указанной части решения.
Из материалов дела усматривается, что налоговый орган со ссылкой на маршрут транспорта, курсировавший в рамках г. Нефтеюганска, не принял всю величину расходов налогоплательщика на транспортировку своих сотрудников. В ходе судебного заседания представители ответчика не смогли пояснить суду, почему в решении не была принята вся сумма указанных выше расходов и какая часть расходов, согласно проверенных документов, имеет непосредственное отношение к перевозкам сотрудников заявителя в черте г. Нефтеюганска.
В отношении доводов сторон применительно к произведенным ответчиком доначислениям по налогу на добавленную стоимость, судом в ходе судебного разбирательства по делу было установлено следующее.
Как усматривается из пп. 2.2 оспариваемого Решения, ответчик ссылается на то, что Заявителем была занижена налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость на сумму 214 725 рублей по передаче права лесопользователя по лесорубочному билету N 101 от 20.10.2005 г. (т. 2 л.д. 63).
Непосредственно исследовав представленные в дело документы и доводы ответчика в указанной части, суд пришел к выводу об их отклонении в силу следующих обстоятельств.
В соответствии со ст. 24 Лесного кодекса РФ (в редакции, действовавшей на момент совершения операций) лесопользователь в случаях и на условиях, которые определены лесным законодательством Российской Федерации, имел право с согласия собственника передать право пользования участком лесного фонда лицу, не являющемуся его правопреемником.
Право пользования участком лесного фонда может переходить только к одному лицу при условии сохранения цели использования этих участков, наличия у правопреемника необходимых средств для их осуществления, а при необходимости - лицензии на осуществление соответствующей деятельности.
Переход права пользования участками лесного фонда оформляется посредством внесения изменений в договор, лесорубочный билет, ордер, лесной билет.
Во исполнение указанных норм Заявителем с согласия собственника, в лице Нефтеюганского лесхоза, о чем свидетельствует запись в лесорубочном билете, а также письмо агентства лесного хозяйства по ХМАО - Югре от 26.10.2005 г. N 1180 (т. 2 л.д. 82), осуществлена переуступка прав лесопользователей ООО "Санок". Заявителем с новым лесопользователем заключен договор об уступке права (Цессии) от 22.12.2005 г. N 1р/05-07 (т. 2 л.д. 61 - 62).
Сумма уступленного права требования в размере 214 725 рублей сложилась из следующих платежей, ранее произведенных Заявителем в бюджет: 7 503,35 рублей - Земельный налог 5%, уплата подтверждается пл. пор. N 2777 - 2781 (т. 2 л.д. 72 - 76); 142 563,65 рублей - Лесные подати, в части минимальных ставок платы за древесину, отпускаемую на корню, уплата подтверждается пл. пор. N 2772 - 2776 (т. 2 л.д. 66 - 70); 64 658 рублей - Лесные подати, в части превышающей минимальные ставки за древесину, отпускаемую на корню, уплата подтверждается пл. пор. N 2767 - 2771 (т. 2 л.д. 77 - 81).
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ передача имущественных прав является объектом налогообложения НДС. Согласно п. 8 ст. 154 НК РФ особенности определения налоговой базы при реализации имущественных прав регулируются статьей 155 НК РФ. Данная статья регулирует передачу имущественных прав при уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг).
В соответствии со статьей 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое любо предназначенное для реализации. Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц. Услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
На основании изложенного, суд считает, что в данном случае, передача права лесопользователя по лесорубочному билету не вытекает из договора реализации товаров (работ, услуг), так как не отвечает требованиям статьи 39 НК РФ: отсутствует передача права собственности на товар (уступается не древесина, а право ее вырубки), результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг на безвозмездной или возмездной основе.
В ходе судебного заседания представители налогоплательщика пояснили, что фактически лесорубочный билет Обществом получался для создания инфраструктуры нефтяного месторождения, в том числе подъездных путей к нему. С учетом требований законодательства этот лесорубочный билет мог получить именно заявитель. Впоследствии право вырубки леса на участке, истец передал организации-подрядчику, которая непосредственно занималась там строительными работами. Таким образом, фактически произошло переоформление лесорубочного билета с одного лица на другое.
При таких обстоятельствах, выводы Налогового органа, изложенные в пп. 2.2 оспариваемого Решения, суд также признает не соответствующими фактическим обстоятельствам дела, и не основанными на нормах действующего законодательства РФ, в связи с чем доводы ответчика в указанной части подлежат отклонению в полном объеме.
В отношении доводов сторон о занижении налогооблагаемой базы по налогу на добычу полезных ископаемых (п. 3.1, стр. 42 - 45 оспариваемого решения), судом установлено следующее.
Как усматривается из пп. 3.1 оспариваемого Решения Налогового органа, Заявитель в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ неправильно рассчитал количество добываемой нефти, облагаемой по налоговой ставке 0 рублей в части нормативов потерь полезных ископаемых, занизив тем самым налог на добычу полезных ископаемых на 270 055 рублей.
Доводы ответчика в указанной части суд признает не соответствующими положениям пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ и подлежащими отклонению в судебном порядке, в силу следующих обстоятельств.
В нарушение пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ налоговый орган неправомерно произвел пересчет количества полезного ископаемого, облагаемого по ставке 0 рублей, в части нормативных потерь, применив при этом не утвержденный Министерством промышленности и энергетики Российской Федерации норматив потерь, разработанный ООО "Совет ВОИР СибНИИНП" в размере 0,4848%.
На вопрос суда, представитель заявителя пояснил, что нормативы потерь, разрабатываемые Институтами в соответствии с Инструкциями РД 153-39-018-97 "По нормированию технологических потерь нефти на нефтегазодобывающих предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации" и РД 153-39-019-97 "Методические указания по определению технологических потерь нефти на предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации" устанавливают основные принципы организации работ по нормированию технологических потерь нефти на технологических комплексах по добыче, сбору, подготовке и внутрипромысловому транспортированию нефти в пределах нефтегазодобывающего предприятия, подготовки исходной информационной базы и формирования нормативов.
Данные Инструкции предназначены для специалистов научно-исследовательских и проектных организаций природоохранного профиля и составителей плановых и исполнительных балансов нефти нефтегазодобывающих предприятий. Согласно п. 1.9 раздела I "Общие положения" Инструкции РД 153-39-018-97 "По нормированию технологических потерь нефти на нефтегазодобывающих предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации" Нормативы технологических потерь нефти разрабатываются на основании результатов научно-исследовательских работ и утверждаются руководством Минтопэнерго РФ.
В соответствии с п. 1.10 Методических указаний по определению технологических потерь нефти на предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации РД 153-39-019-97 определение технологических потерь нефти осуществляется территориальными и специализированными научно-исследовательскими институтами, ЦНИИЛами, ЦНИПРами. Во исполнение данного требования ООО "Западно-Малобалыкское" заключило договор с ООО "Совет ВОИР СибНИИНП" от 28.12.2004 г. N 21-011/04, предметом которого являлся обмер технологических потерь нефти и газа в 2005 году, обоснование нормативов потерь на 2006 г. по Западно-Малобалыкскому месторождению, согласование в составе планов горных работ и утверждение нормативов.
Согласно Методическим указаниям, нормативные технологические потери нефти используются в расчетах валовой добычи нефти, а также при установлении платежей за пользование недрами. В свою очередь, фактические технологические потери нефти (реальные потери в данный момент времени) определяются по источникам потерь нефти на нефтепромысловых объектах в процессе добычи, сбора, подготовки, транспортировки и хранения нефти при условиях соблюдения технологических регламентов, правил и инструкций по эксплуатации и обслуживанию оборудования, аппаратов и сооружений. Данные о величине потерь нефти, полученные в результате применения рекомендуемых методов, являются исходными для нормирования технологических потерь.
Как следует из заключительного отчета, разработанного ООО "Совет ВОИР СибНИИНП" величина технологических потерь нефти при эксплуатации определена на основании проведенных в июле 2005 года промысловых и лабораторных исследований, данных по добыче нефти, воды и по объему извлекаемого газа и других данных. К "другим данным" относится информация о фактической добыче за 2005 год, количестве нефтяных скважин, ГЗУ, технических параметрах выкидных линий, нефтесборных сетей и газопроводов, по состоянию на конец года.
Таким образом, определенные расчетным путем на основании анализа состояния системы сбора, подготовки и транспорта нефти и газа, промысловых обмеров и лабораторных исследований по итогам текущего года технологические потери являются основой для разработки нормативных технологических потерь на следующий, в рассматриваемом случае 2006 год.
В соответствии со ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 г. N 126-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации" в период с 1 января 2002 года по 31 декабря 2006 года налоговая база при добыче нефти определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении в соответствии со ст. 339 гл. 26 НК РФ.
Статьей 339 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств) или косвенным (рассчитывается, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом.
При этом установлено, что применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в Учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
Как установлено в ходе судебного разбирательства по делу, согласно учетной политики для целей налогообложения ООО "Западно-Малобалыкское" на 2005 год, утвержденной приказом N 334 от 31.12.2004 года для целей исчисления налога на добычу полезных ископаемых, применяется прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого.
В соответствии с п. 3 ст. 339 НК РФ при применении налогоплательщиком прямого метода, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
Согласно пп. 1 ст. 342 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке ноль процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Как установил суд, Заявитель во исполнение требований ст. ст. 342, 339 НК РФ произвел налогообложение по ставке 0 рублей фактических потерь, определенных как разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого (абз. 2 п. 3 ст. 339 НК РФ) в пределах нормативов потерь, утвержденных Минпромэнерго РФ в соответствии с порядком установленным Постановлением Правительства РФ от 29.12.2001 г. N 921 (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ). На 2005 год норматив потерь углеводородного сырья при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения утвержден для месторождения ООО "ЗМБ" в размере 0,49%.
Статья 339 Налогового кодекса РФ устанавливает порядок определения количества фактических потерь в следующем виде.
Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.
Расчетное количество нефти, на которое уменьшаются ее запасы, отражается в отчетах по добыче нефти (месячных эксплуатационных рапортах), данные документы представлялись заявителем налоговому органу в ходе выездной налоговой проверки. Количество добытого полезного ископаемого определяется по завершении полного технологического цикла на основании отчета о реализации нефти и газа. Разница между двумя величинами, скорректированная на остатки нефти в резервуарах на начало, и конец отчетного месяца является фактическими технологическими потерями.
Количество фактических потерь нефти, подтверждается представленными в ходе выездной налоговой проверки актами на списание потерь нефти. Документы, подтверждающие правомерность применения ставки 0 рублей к фактическим потерям ООО "Западно-Малобалыкское", понесенным в январе 2005 года, представлены в материалы дела.
На основании вышеизложенного суд пришел к выводу, что налоговым органом в оспариваемом решении неправомерно подменены понятия "фактических потерь", установленные ст. 339 НК РФ и используемые для исчисления налогооблагаемой базы по НДПИ и "фактических технологических потерь", применяемых для расчета нормативных потерь научно-исследовательскими и проектными организациями. Порядок и методы определения фактических потерь в каждом из приведенных случаев рассчитываются исходя из целей их применения в соответствии с действующим законодательством на основании утвержденных нормативных документов.
Принимая во внимание, что к технологическим потерям полезных ископаемых при добыче относится тот объем полезных ископаемых, который неизбежно теряется в процессах подготовки, транспортировки и хранения полезных ископаемых, суд установил, что Заявитель обоснованно применил ставку 0 рублей к объемам фактически утраченных при добыче нефти в 2005 г., рассчитанных в пределах установленных для организации нормативов технологических потерь Минпромэнерго России.
Таким образом, выводы налогового органа о занижении Заявителем суммы налога по указанному в Решении основанию, основаны на неправильном толковании нормы, предусмотренной в пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ и сделаны без учета фактических обстоятельств исчисления Заявителем размера нормативных технологических потерь, установленных для организации уполномоченными государственными органами.
Изложенная выше правовая позиция суда, подтверждается сложившейся судебной арбитражной практикой по указанному вопросу.
На основании вышеизложенных обстоятельств, суд пришел к выводу о правомерности доводов налогоплательщика в части незаконности п. 3.1 оспариваемого решения и находит их подлежащими удовлетворению в полном объеме.
В отношении доводов сторон применительно к п. 3.2, стр. 45 - 65 оспариваемого решения, судом установлено следующее.
В названом пункте оспариваемого решения налогового органа и отзыве на исковое заявление, ответчиком сделан вывод о неуплате ООО "Западно-Малобалыкское" в нарушение п. 1, 2 ст. 337 НК РФ налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) в результате неправомерного определения количества добытого полезного ископаемого (нефти) для целей исчисления налога в 2005 году в единицах массы "тонны нетто". При этом в качестве обоснования своей позиции налоговый орган ссылается на положения: ГОСТа Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия", утвержденного Постановлением Госстандарта России от 08.01.2002 N 2-ст; ГОСТа Р 8.595-2004 "Масса нефти и нефтепродуктов", утвержденного Приказом Федерального агентства РФ по техническому регулированию и метрологии от 07.12.2004 N 99-ст; Инструкции по определению массы нефти при учетных операциях с применением систем измерений количества и показателей качества нефти (РД 153-39.4-042-99), утвержденной Минпромэнерго России от 14.04.2000 г.; Рекомендации по определению массы нефти при учетных операциях с применением систем измерений количества и показателей качества нефти, утвержденных Приказом Минпромэнерго России от 31.03.2005 г. N 69; Общероссийского классификатора продукции, введенного в действие с 01.07.94 г.
В оспариваемом Решении ответчик указывает, что облагаемым НДПИ полезным ископаемым является количество добытой нефти с балластом. По мнению налогового органа, указание в пункте 4.4 ГОСТа Р 51858-2002 на классификацию нефти по трем группам, предусматривающее допускаемое содержание в нефти воды, солей и механических примесей, свидетельствует с учетом положений пункта 1 статьи 337 НК РФ о том, что для целей исчисления налога, количество добытой нефти необходимо определять с учетом данных примесей (балласта) - как количество нефти "брутто", первое по своему качеству, соответствующее ГОСТу.
Заявитель не согласен с доначислением налога по указанному основанию, поскольку полагает, что исчисление налога с массы нефти "нетто", им производилось правомерно, а налоговым органом неправильно применены положения НК РФ, регулирующие порядок исчисления и уплаты НДПИ, положения ГОСТов и иных правовых актов в сфере добычи и учета нефти.
По результатам исследования фактических обстоятельств дела, применительно к изложенным выше правовым позициям сторон, судом установлено следующее.
В соответствии с положениями пп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории РФ на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством РФ.
Согласно п. 1 ст. 337 НК РФ в целях главы 26 НК РФ указанные в п. 1 ст. 336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации.
Согласно пп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ видом добытого полезного ископаемого является "нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная", которая является объектом налогообложения НДПИ, что также подтверждается Письмом Минфина РФ от 25.06.2007 г. N 03-06-06-01/33.
В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет объектов налогообложения. Согласно п. 1 ст. 38 НК РФ объектом налогообложения признается - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ полезными ископаемыми именуются добытые полезные ископаемые. При этом в соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ видом добытого полезного ископаемого является "нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная". Налоговой базой в соответствии с п. 1 ст. 53 НК РФ является стоимостная, физическая или иная характеристики объекта налогообложения, согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению. Согласно п. 2 ст. 338 НК РФ налоговая база при добыче нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении. Первичным документом, в соответствии с которым формируется налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых по итогам налогового периода (месяц), является геологический отчет по добыче нефти за месяц (месячный эксплуатационный рапорт). Количество нефти в указанном документе отражается в единицах измерения массы "тонны нетто", таким образом налоговая база по НДПИ, сформированная на основании отчетов по добыче нефти за месяц (месячных эксплуатационных рапортов) также отражается в "тоннах нетто".
Как усматривается из оспариваемого решения, при доначислении налога в Решении по массе нефти "брутто" налоговым органом не принято во внимание, что масса "брутто" нефти определяется с учетом массы "балласта" в нефти, состоящей из общей массы воды, солей и механических примесей в добытой товарной нефти.
Как следует из положений пп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ объектом обложения НДПИ по нефти признается только нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, т.е. добытое полезное ископаемое, не содержащее в себе воду, соль, иные примеси (балласт).
На основании изложенных выше обстоятельств, суд пришел к выводу, что иное применение данной нормы, изложенное в оспариваемом Решении со ссылкой на положения правовых актов, не относящихся к законодательству о налогах и сборах, как допускающее содержание в добытой нефти, для целей определения количества облагаемого налогом полезного ископаемого - воды, солей, иных примесей (в % и количественном выражении), необоснованно расширяет положения НК РФ, поскольку не соответствует буквальному определению нефти, как виду облагаемого НДПИ полезного ископаемого, приведенному в пп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ.
Кроме того, суд отмечает, что ни в НК РФ, ни в других актах законодательства о налогах и сборах не предусмотрено исчисление и уплата НДПИ по массе нефти "брутто" с учетом содержащегося в нефти балласта.
Приведенная ссылка налогового органа на данные Общероссийского классификатора продукции (ОКП), введенного в действие с 01.07.94 г., предусматривающего иерархическую классификацию "нефти обезвоженной и обессоленной на нефтепромыслах и газоперерабатывающих заводах", как допускающего процентное содержание в обезвоженной и обессоленной нефти воды в размере от "не более 0,2% до более 1% (без ограничений), солей в размере от "не более 40 мг/л до солей свыше 1.800 мг/л (без ограничений)" и т.п. (коды по ОКП с 02 4310 по 02 4315) является необоснованной, поскольку Общероссийский классификатор продукции ОК 005-93, разработанный Комитетом Российской Федерации по стандартизации, метрологии и сертификации, не входит в систему законодательства о налогах и сборах, определенную в ст. 1 НК РФ, и не является подзаконным нормативным правовым актом в сфере налогов и сборов, определенным в ст. 4 НК РФ.
В соответствии с положениями п. 5 ст. 3 НК РФ ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налог, не предусмотренный положениями законодательства о налогах и сборах.
Как следует из вводной части, Общероссийский классификатор продукции предназначен для обобщения достоверности, сопоставимости и автоматизированной обработки информации о продукции в таких сферах деятельности как стандартизация, статистика, экономика и другие.
Представители заявителя в ходе судебного разбирательства по делу, также сослались на некорректность ссылки налогового органа в обоснование определения "обезвоженности и обессоленности нефти" на код 02 4315 "нефть, с содержанием воды свыше 1%, солей свыше 1800 мг/л", т.к. по данному коду в ОКП не определено верхнего предела содержания воды и соли в добытой нефти.
Таким образом, в соответствии с положениями п. 1 ст. 337 НК РФ полезным ископаемым признается добытое (извлеченное) из недр (отходов, потерь) минеральное сырье, первое по своему качеству соответствующее государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации.
Кроме того, как указано выше, при доначислении налога в Решении делается ссылка на соответствие добытой нефти "брутто" по своему качеству ГОСТ Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия" (пункт 4.4) и ГОСТ Р 8.595-2004 "Масса нефти и нефтепродуктов. Общие требования к методикам выполнения измерений" (раздел 3).
Указанная ссылка ответчика, также не может быть признана судом правомерной, поскольку в оспариваемом решении налоговым органом не учтено то обстоятельство, что областью применения ГОСТ Р 51858-2002 является транспортировка товарной нефти, что следует из раздела 1 данного Стандарта. В Стандарте определены условия приема товарной нефти в систему магистральных нефтепроводов и последующей оплаты услуг транспортной организации. Пунктом 4 данного ГОСТа устанавливается классификация и условное обозначение товарной нефти, в зависимости от класса, типа, степени подготовки и вида. В пункте 4.1 ГОСТа Р 51858-2002 (в ред., действовавшей в 2005 году) приведена классификация нефти по физико-химическим свойствам, степени подготовки, содержанию сероводорода и т.п.
Областью применения ГОСТа Р 8.595-2004, на который ссылается налоговый орган, является обеспечение единства измерения массы товарной нефти, а не метода учета (определения количества) добытого полезного ископаемого (нефти).
Стандарта для отдельного добытого полезного ископаемого: нефти, обезвоженной, обессоленной и стабилизированной в проверяемом периоде государственными органами установлено не было.
В ходе судебного разбирательства по делу, на вопрос суда представители заявителя также пояснили, что несмотря на отсутствие отдельного установленного Стандарта для "нефти, обезвоженной, обессоленной и стабилизированной", в том значении, в каком нефть определена в качестве вида добытого полезного ископаемого, облагаемого НДПИ в п. 1 ст. 337 НК РФ, наличие двух указанных выше стандартов, тем не менее, позволяет налогоплательщику определять количество добытой нефти для целей исчисления налога, но не по массе нефти "брутто", как это производится в Решении, а по массе нефти "нетто".
При исчислении налогоплательщиком налога по массе нефти "нетто", т.е. без учета, содержащегося в ней балласта (воды, солей и механических примесей), организацией правомерно производится определение добытой нефти без учета, содержащейся в ней воды (согласно пп. 1 п. 1 ст. 337 НК РФ - нефть как вид добытого полезного ископаемого должна быть обезвожена), а также без учета содержащихся в нефти солей (согласно пп. 1 п. 1 ст. 337 НК РФ - нефть как вид добытого полезного ископаемого должна быть обессолена). В обоих стандартах предусмотрен порядок определения количества добытой товарной нефти для целей, определенных в стандартах не только по массе нефти "брутто", но и по массе "нетто".
Суд также отмечает, что глава 26 НК РФ не предусматривает отдельной налоговой ставки для балласта, а также не выделяет балласт (соли, механические примеси и воду) как отдельный вид полезного ископаемого.
Кроме того, при доначислении налога в указанной выше части, в оспариваемом Решении не были учтены данные государственных органов в сфере недропользования, подтверждающие добычу ООО "Западно-Малобалыкское" в 2005 году того количества нефти, которое было отражено организацией в ежемесячных товарных (исполнительных) балансах нефти, месячных отчетах о работе нефтяных скважин (месячных эксплуатационных рапортах) и налоговых декларациях по НДПИ.
Согласно форме 6-гр, утвержденной Постановлением Государственного комитета РФ по статистике от 18 июня 1999 г. N 44, в графе 4 таблицы 3 указываются качественные характеристики нефти, которая списывается с государственного баланса запасов, а именно: а) плотность, г/куб., см; б) вязкость в пластовых условиях, мПа с; содержание в %; в) серы; г) парафина; д) смол + асфальтенов. Данная форма не предусматривает в нефти, на которую уменьшается баланс запасов содержание соли, механических примесей и воды (т.е., балласта). Так, в форме 6-гр по ООО "Западно-Малобалыкское" добыча нефти отражена в размере 2 738 тыс.тонн. В соответствии с п. 4.6 Раздела 4 "Порядок заполнения отчетных балансов запасов по форме 6-гр" методических рекомендаций по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения N 6-гр (нефть, газ, компоненты), ведению федерального и сводных территориальных балансов запасов, утвержденных Письмом Министерства природных ресурсов РФ от 08.10.1996 г. N ВБ-61/2594 учет запасов нефти проводится в тысячах тонн. Таким образом, количество добытой нефти ООО "Западно-Малобалыкское" за 2005 год в размере 2 737 744 тонны, в форме 6-гр отражено как 2 738 тыс. тонн с учетом математического округления.
В соответствии со статьей 31 Закона РФ от 21.02.92 N 2395-1 "О недрах" с целью учета состояния минерально-сырьевой базы ведется государственный баланс запасов полезных ископаемых. Он должен содержать сведения о количестве, качестве и степени изученности запасов каждого вида полезных ископаемых по месторождениям, имеющим промышленное значение, об их размещении, о степени промышленного освоения, добыче, потерях и об обеспеченности промышленности разведанными запасами полезных ископаемых на основе классификации запасов полезных ископаемых, которая утверждается в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации.
Постановка запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса осуществляются в порядке, установленном федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с органами государственного горного надзора.
В соответствии с пунктом 5.4.1 Положения о Федеральном агентстве по недропользованию, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 17.06.2004 г. N 293, на данный государственный орган возложены функции "по обеспечению в установленном порядке постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса".
Согласно пункту 7 Положения о порядке учета запасов полезных ископаемых, постановки их на баланс и списания с баланса запасов, утвержденного Приказом МПР России от 09.07.97 г. N 122 (далее - Положение о запасах полезных ископаемых или Положение) "в государственном и территориальных балансах подлежат учету запасы полезных ископаемых, если они удовлетворяют критериям и требованиям, установленным МПР России по геолого-экономической оценке месторождений полезных ископаемых, а их количество и качество подтверждены заключениями органов государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, включающих Государственную комиссию по запасам полезных ископаемых (ГКЗ), Центральную комиссию по запасам полезных ископаемых (ЦКЗ), территориальные комиссии по запасам полезных ископаемых (ТКЗ), в соответствии с их компетенцией.
Запасы полезных ископаемых в государственном и территориальном балансах учитываются по месторождениям (площадям, участкам, залежам, горизонтам и другим объектам учета)".
В соответствии с пунктом 10 Положения о запасах полезных ископаемых "постановка месторождений и запасов полезных ископаемых на государственный баланс, их изменение и списание с балансов могут производиться на любой стадии геологического изучения недр по данным геолого-разведочных работ и разработки месторождений на основании заключений и протоколов органов государственной экспертизы запасов (ГКЗ, ЦКЗ), и их территориальных комиссий по запасам полезных ископаемых (ТКЗ) в соответствии с их компетенцией, с учетом заключений органов Госгортехнадзора России".
"Списание запасов полезных ископаемых с государственного баланса по объектам, переданным в установленном порядке пользователям недр, осуществляется на основании актов на списание полезных ископаемых, утвержденных органами МПР России и Госгортехнадзора России и форм государственного федерального статистического наблюдения" (последний абзац пункта 10 Положения).
В балансах отражаются сведения о происшедших в отчетном периоде изменениях балансовых и забалансовых запасов полезных ископаемых в результате добычи из недр и потерь при добыче в недрах (пункт 12 Положения).
В своем ответе от 27.08.2007 г. N СР-15/1539 на запрос ОАО НК "РуссНефть" от 20.08.2007 г. N ОГ-8618 по вопросу определения количества полезных ископаемых, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, Федеральное Государственное учреждение "Государственная комиссия по запасам полезных ископаемых" (ФГУ "ГКЗ") указало, что при составлении государственного баланса запасов полезного ископаемого учитываются запасы нефти, подсчитанные в соответствии с действующими инструктивными и методическими документами, в которых предусмотрен подсчет запасов нефти без учета "массы балласта", получаемого при эксплуатации месторождений.
Согласно данным, приведенным налоговым органом в Таблице 3 "Количество добытого полезного ископаемого по налоговым декларациям и Товарным балансам" на стр. 51 Решения, общее количество добытой в 2005 году и обложенной организацией НДПИ нефти составило 2 737 744 тонн.
Согласно Протокола N 481-2006 (м) Заседания центральной балансовой комиссии по рассмотрению государственной статистической отчетности 6-гр за 2005 год по ООО "Западно-Малобалыкское", утвержденного Заместителем руководителя Федерального агентства по недропользованию С.П.В. 03.08.2006 г. количество нефти, добытой ООО "Западно-Малобалыкское" за 2005 год (с учетом математического округления до тыс. тонн), составляет 2 738 тыс. тонн, а не 2 739 696 тонн, как утверждает налоговый орган в своем Решении (Таблица 20 стр. 52).
Кроме того, дополнительным доводом, подтверждающим позицию налогоплательщика по вопросу определения налоговой базы НДПИ по массе нефти "нетто", является положение п. 8 ст. 339 НК РФ, в котором говорится, что при реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде. В указанном случае, предлагаемый налоговым органом расчет налоговой базы по НДПИ по массе нефти "брутто" невозможен, так как предлагаемая налоговым органом методика расчета налоговой базы предполагает соответствие нефти определенному стандарту (ГОСТу, ТУ и т.д.), имеющему определенные качественные пределы содержания в нефти всевозможных компонентов.
Таким образом, суд пришел к выводу, что в рассматриваемом случае, налоговый орган неправомерно доначисляет заявителю налог на количество нефти, которое фактически налогоплательщиком не добывалось, что подтверждается Федеральным агентством по недропользованию. Кроме того, на основании изложенных обстоятельств, суд установил, что балласт (вода, соли, иные механические примеси), содержащийся в нефти, не учитывается при определении количества нефти, списываемого с государственного баланса полезных ископаемых в результате добычи, поскольку фактически балласт не является полезным ископаемым, что делает неправомерным соответствующее начисление на него сумм НДПИ.
Обоснованность выводов налогоплательщика по изложенным выше обстоятельствам, также подтверждается Письмом Министерства финансов РФ от 11.09.2007 г. N 03-06-05-01/39, доведенным до ФНС России, в котором разъяснено, что для определения налоговой базы НДПИ по нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной следует принимать количество нефти "нетто", отвечающей по своим параметрам определенным требованиям в отношении обезвоженности, обессоленности и стабилизированности.
Таким образом, доводы налогового органа и доначисление сумм НДПИ по основаниям, изложенным в п. 3.2 оспариваемого решения, подлежат отклонению в полном объеме.
В части доводов налогового органа о неверном определении срока полезного использования скважин, в связи с чем были завышены амортизационные отчисления по данным объектам, и, как следствие, занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций на 566 662,9 руб., суд установил, что в рамках настоящего спора заявитель не оспаривал данный вывод Налогового органа и не заявлял исковых требований по данному основанию.
Кроме того, в отзыве Налогового органа на п. 4 Заявления налогоплательщика по налогу на имущество содержится ссылка на неправомерное занижение налоговой базы по налогу на имущество на сумму 88 281 638,35 руб., в связи с невключением в налоговую базу стоимости законсервированных основных средств. Указанное замечание Налогового органа было снято по итогам рассмотрения возражений на акт выездной налоговой проверки и в Решении Налогового органа отсутствует.
В связи с изложенным, указанные претензии Налогового органа рассмотрению в суде не подлежат.
В отношении доводов сторон по п. 4.3 оспариваемого Решения, судом установлено следующее.
Налоговый орган в пп. 4.3 оспариваемого Решения ссылается на то, что Заявитель в нарушение п. 1 ст. 375 Налогового кодекса РФ несвоевременно включил в налоговую базу по налогу на имущество, объекты основных средств законченного капитального строительства, занизив тем самым налоговую базу по налогу на имущество в сумме 612 026 931,79 рублей.
Суд, непосредственно исследовав доказательства и доводы налогового органа в указанной части, с учетом заявленных уточнений в порядке ст. 49 АПК РФ, пришел к выводу об их отклонении в силу следующих обстоятельств.
Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ, объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств регулируется Приказами Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 г. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", от 30.03.2001 г. N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, от 13.10.2003 г. N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств", а также Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. N 34н.
В соответствии с названными документами движимое и недвижимое имущество учитывается в балансе в качестве объектов основных средств на счете 01 "Основные средства". Расходы на приобретение или строительство недвижимого имущества аккумулируются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".
При этом в отношении объектов недвижимости предусмотрен особый порядок постановки на учет в качестве объектов основных средств (отражения по сч. 01 "Основные средства").
Согласно пункту 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. N 34н, к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).
В то же время пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 г. N 91н, предусмотрено, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и которые фактически эксплуатируются, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. Допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию, и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.
В случае, когда объект недвижимого имущества уже сформирован в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета в качестве объекта основных средств (окончательно сформирована первоначальная стоимость объекта), передан по акту приема-передачи в эксплуатацию, документы по которому поданы на государственную регистрацию, и используется организацией в производственной деятельности, это является основанием для отражения его стоимости в бухгалтерском учете на счете 01 "Основные средства" и признания объектом обложения налогом на имущество организаций в соответствии со ст. 374 НК РФ.
Как установлено в ходе судебного разбирательства по делу, руководствуясь вышеуказанными положениями законодательства, ООО "Западно-Малобалыкское" включило скважины в налогооблагаемую базу по налогу на имущество организаций с момента подачи документов на государственную регистрацию, что подтверждается выпиской по сч. 01 "Основные средства". До этого момента объекты учитывались в составе капитальных вложений в соответствии с требованиями п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. N 34н.
При этом, согласно п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 г. N 91н, амортизация по объектам недвижимости до их постановки на учет в качестве объектов основных средств не начислялась. Также не начислялась амортизация и в налоговом учете, согласно п. 8 ст. 258 НК РФ.
Ссылку налогового органа на положения учетной политики заявителя суд не может признать состоятельной, т.к. учетная политика Общества не содержит положения о том, что объекты недвижимости учитываются по сч. 01 "Основные средства" с момента их ввода в эксплуатацию.
Как усматривается из материалов дела, фактически документы на регистрацию были поданы Обществом позже ввода объектов в эксплуатацию.
На вопрос суда, представители заявителя пояснили, что подача документов на государственную регистрацию не могла быть произведена сразу после ввода объектов в эксплуатацию по объективным причинам. Необходимым документом для осуществления государственной регистрации объектов недвижимости является технический паспорт, оформляемый филиалом ФГУП "Ростехинвентаризация". Согласно п. 12 Положения об организации в РФ государственного технического учета и технической инвентаризации объектов капитального строительства, утвержденного Постановлением Правительства РФ 04.12.2000 г. N 921 (далее - Положение N 921) сведения об объектах учета, полученные от организаций (органов) по государственному техническому учету и (или) технической инвентаризации объектов капитального строительства, являются основой для осуществления государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, ведения государственного статистического учета, определения размера налога на имущество, ведения земельного, градостроительного кадастров, а также реестра федерального имущества.
В соответствии с п. 17 Положения N 921, сведения (документы) об объектах учета предоставляются организацией (органом) по государственному техническому учету и (или) технической инвентаризации объектов капитального строительства, проводившей техническую инвентаризацию соответствующего объекта, в течение месяца с даты получения заявления (запроса), если иное не установлено законодательством Российской Федерации.
Истец указал, что в месяце ввода объектов в эксплуатацию Общество подавало документы на оформление технического паспорта. Технический паспорт оформлялся не менее месяца. С момента оформления технического паспорта заявителем в кратчайшие сроки подавались документы на государственную регистрацию. В том же месяце объект отражался по дебету сч. 01 "Основные средства" и производилось его включение в состав объектов налогообложения налогом на имущество организаций.
Из представленной налогоплательщиком в материалы дела таблицы фактической регистрации видно, что с момента ввода в эксплуатацию до момента подачи документов на государственную регистрацию проходило не более 2 месяцев. С учетом этого суд пришел к выводу, что налогоплательщик действовал добросовестно, своевременно оформляя право собственности на объекты недвижимости и придерживаясь требований законодательства о бухгалтерском учете в части постановки на учет объектов недвижимости в качестве объектов основных средств.
Таблица.
Кроме того, суд также отмечает, что включение скважин в состав основных средств до момента подачи документов на гос. регистрацию противоречит законодательно установленному порядку ведения бухгалтерского учета, и, следовательно, доначисление налога на имущество на данные объекты незавершенного строительства, не оформленные актами приемки-передачи, по которым первоначальная стоимость не сформирована и документы не поданы на государственную регистрацию, неправомерно в соответствии с положениями ст. 374 НК РФ, в связи с чем доводы налогового органа в указанной части подлежат отклонению в судебном порядке.
Помимо этого, как усматривается из оспариваемого решения, налоговым органом, при расчете суммы занижения, стоимость объектов недвижимости на отчетные даты была принята в размере первоначальной стоимости, сформированной на дату ввода объекта в эксплуатацию и оформления акта формы ОС-1а.
Указанный расчет налогового органа, также не может быть признан судом надлежащим, в силу следующего.
Данный метод определения противоречит нормам ст. ст. 375, 376 НК РФ, согласно которым при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике предприятия. В расчете среднегодовой (средней) стоимости имущества за налоговый (отчетный) период участвует величина остаточной стоимости имущества на 1-ое число каждого месяца налогового (отчетного) периода.
Следовательно, при исчислении налогооблагаемой базы, остаточная стоимость скважин, по которым оформлены акты передачи из бурения в эксплуатацию, но не переведенных в состав амортизируемого имущества в виду отсутствия факта подачи документов на государственную регистрацию права, равняется сумме капитальных вложений, сформированных на 1-ое число отчетного периода по данным бухгалтерского учета на счете 08 "Капитальные вложения", начиная с даты оформления формы КС-11, КС-14.
С момента перевода объектов в состав основных средств и оформления акта передачи в эксплуатацию формы ОС-1а, остаточная стоимость определяется в соответствии с правилами бухгалтерского учета как разница между первоначальной стоимостью, отраженной на счете 01 "Основные средства" и суммой начисленной амортизации по счету 02 "Амортизация основных средств".
Кроме того, как усматривается из материалов дела, налоговым органом не учтен факт динамики капитальных вложений по введенным в эксплуатацию скважинам вследствие осуществления дополнительных расходов (стоимости услуг по технической паспортизации, государственной пошлины за регистрацию права собственности и т.д.).
Таким образом, вследствие неправильного определения налоговым органом остаточной стоимости введенных в эксплуатацию объектов, сумма завышения налогооблагаемой базы составила 387 636,75 рублей.
В ходе судебного разбирательства по делу, судом также установлена неправомерность дополнительного включения остаточной стоимости объектов, без учета того обстоятельства, что Заявитель с момента признания данного имущества амортизируемым и перевода объектов со счета 08 "Капитальные вложения" на счет 01 "Основные средства", оформления акта приемки-передачи по форме ОС-1а, включил остаточную стоимость по данным объектам в налогооблагаемую базу, исчислил и уплатил налог на имущество.
Таким образом, налоговый орган произвел двойное включение остаточной стоимости одних и тех же объектов в налогооблагаемую базу, в связи с чем, сумма завышения налоговой базы составила 249 669 579,84 руб.
Общая сумма завышения налогооблагаемой базы по обоим случаям составила 250 057 216,59 рублей, что в свою очередь привело к излишнему доначислению Заявителю суммы налога на имущество в размере 423 173,75 рублей.
В целях упорядочения данных по неправомерно произведенному завышению налогооблагаемой базы, налогоплательщиком по требованию суда была составлена соответствующая таблица, с указанием сумм излишне начисленной налоговой базы по каждому налоговому периоду, которая имеет следующий вид:
На основании вышеизложенных обстоятельств, суд пришел к выводу, что доводы налогового органа по пп. 4.3 обжалуемого Решения являются несостоятельными, ввиду их несоответствия фактическим обстоятельствам дела, в связи с чем, доначисление налога на имущество в размере 901 803 руб., а также соответствующей суммы пени и штрафа, являются неправомерными и подлежат отклонению в судебном порядке.
В соответствии с п. 3 ст. 189 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, возлагается на органы и лиц, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие). В ходе судебного заседания представители налогового органа законности ненормативного правового акта в оспариваемой части и с учетом заявленных уточнений, надлежащим образом не обосновали, доводы заявителя не опровергли.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 333.27 НК РФ, государственные органы, органы местного самоуправления и иные органы, обратившиеся в арбитражный суд в предусмотренных законом случаях в защиту государственных и (или) общественных интересов, освобождаются от уплаты государственной пошлины. Однако названная статья, гл. 25.3 НК РФ и ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов РФ" от 02.11.04 N 127-ФЗ, не содержат положений, предусматривающих освобождение от уплаты государственной пошлины государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов, выступающих в суде в качестве ответчиков.
На основании изложенных обстоятельств и в соответствии с п. 2, п. 5 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 117 от 13.03.07 г. "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 НК РФ", расходы по госпошлине распределяются между сторонами в соответствии со ст. 110 АПК РФ и подлежат взысканию с ответчика в пользу заявителя в полном объеме.
При таких обстоятельствах, на основании ст. ст. 3, 21, 23, 32, 38, 39, 53, 54, 122, 137, 138, 146, 154, 155, 242, 264, 336, 337, 338, 339, 342, 374, 375, 376 НК РФ, и руководствуясь ст. 110, 167 - 170, 197 - 201 АПК РФ, суд
решил:
признать недействительным Решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 10.08.2007 г. N 52/1712 о привлечении ООО "Западно-Малобалыкское" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- п. 1.1 решения в части признания необоснованными понесенных ООО "Западно-Малобалыкское" расходов на транспортировку сотрудников, как уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций в размере 3.280.952 рубля;
- п. 2.2 решения в части не включения в налогооблагаемую базу по НДС стоимости уступки права лесопользования по лесорубочному билету в сумме 214.725 рублей, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату, неполную уплату сумм НДС в виде штрафа в размере 7.730 рублей;
- пункты 3.1, 3.2 решения в части занижения подлежащего исчислению и уплате налога на добычу полезных ископаемых в сумме 270.055 рублей и в сумме 3.697.504 рубля, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату, неполную уплату сумм НДПИ в виде штрафа в размере 793.512 рублей;
- п. 4.3 решения в части выводов о занижении налога на имущество в сумме 901.803 рублей, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату, неполную уплату сумм налога на имущество в виде штрафа в размере 180.360,6 рублей, как противоречащее в указанной части Налоговому кодексу Российской Федерации.
Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 в пользу ООО "Западно-Малобалыкское" 2.000 рублей государственной пошлины по иску.
Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца с момента принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА Г. МОСКВЫ ОТ 06.03.2008 ПО ДЕЛУ N А40-60121/07-141-341
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 6 марта 2008 г. по делу N А40-60121/07-141-341
Резолютивная часть решения объявлена "28" февраля 2008 года.
Решение в полном объеме изготовлено "6" марта 2008 года.
Арбитражный суд в составе:
Судьи Д.
протокол вел председательствующий
с участием от истца: М.В.В. по дов. N ИЧ-09-05/94 от 10.12.07 г., пас. 6597 043538
Н. по дов. N ИЧ-09-05/84 от 10.12.07 г., пас. 4504 337252
Г. по дов. N ИЧ-09-05/101 от 01.01.08 г., пас. 8003 706690
С.Е.В. по дов. N ИЧ-09-05/91 от 10.12.07 г., пас. 4505 638872
от ответчика: М.А.А. по дов. N 69 от 27.08.2007 г., уд. N 431003
Б. по дов. N 6 от 14.01.2007 г., уд. N 193119,
рассмотрел дело по заявлению (иску) ООО "Западно-Малобалыкское"
Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1
признании частично недействительным решения ответчика N 52/1712 от 10.08.2007 г.
установил:
ООО "Западно-Малобалыкское" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с исковым заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании недействительным Решения ответчика N 52/1712 от 10.08.2007 г., в части: пп. 1.1 обжалуемого Решения о признании необоснованными расходов, уменьшающих сумму доходов на доставку от места жительства (сбора) до места работы и обратно работников Заявителя, в размере 3 349 035 рублей; пп. 2.2 Решения о невключении в налогооблагаемую базу для исчисления налога на добавленную стоимость уступки права лесопользователя по лесорубочному билету в сумме 214 725 рублей; пп. 3.1 Решения о занижении налога на добычу полезных ископаемых в размере 270 055 рублей; пп. 3.2 обжалуемого Решения о занижении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых, ввиду неправомерности определения количества добытого полезного ископаемого (нефть) в единицах массы "нетто" в сумме 3 697 504 рубля; пп. 4.3 Решения о занижении налоговой базы по налогу на имущество в размере 612 026 931,79 рублей; привлечения ООО "Западно-Малобалыкское" к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы, в размере 13 679 рублей; привлечения ООО "Западно-Малобалыкское" к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на добычу полезных ископаемых в результате занижения налоговой базы, в размере 793 512 рублей; привлечения ООО "Западно-Малобалыкское" к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на имущество в результате занижения налоговой базы, в размере 207 334 рубля; начисления пени по налогам на добычу полезных ископаемых, на добавленную стоимость и на имущество, в общей сумме 1 347 747 рублей; обязания (предложения) уплаты недоимки по налогам на добычу полезных ископаемых, на имущество, на добавленную стоимость, на прибыль организаций, в общей сумме 6 042 347 рублей.
В ходе судебного разбирательства по делу, представителем истца, заявлено письменное ходатайство об уточнении предмета исковых требований в порядке ст. 49 АПК РФ. В указанном ходатайстве заявитель просил принять уточнения заявленных исковых требований и изложил просительную часть заявления в следующей редакции: признать недействительным Решение Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 10.08.07 г. N 52/1712, в части: пп. 1.1 обжалуемого Решения о признании необоснованными расходов, уменьшающих сумму доходов на доставку от места жительства (сбора) до места работы и обратно работников Заявителя, в размере 3 280 952 руб.; пп. 2.2 Решения о невключении в налогооблагаемую базу для исчисления налога на добавленную стоимость уступки права лесопользователя по лесорубочному билету в сумме 214 725 рублей; пп. 3.1 Решения о занижении налога на добычу полезных ископаемых в размере 270 055 рублей; пп. 3.2 обжалуемого Решения о занижении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых, ввиду неправомерности определения количества добытого полезного ископаемого (нефть) в единицах массы "нетто" в сумме 3 697 504 рубля; пп. 4.3 Решения о занижении налога на имущество в размере 901 803 рублей; привлечения ООО "Западно-Малобалыкское" к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы, в размере 7 730 руб.; привлечения ООО "Западно-Малобалыкское" к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на добычу полезных ископаемых в результате занижения налоговой базы, в размере 793 512 рублей; привлечения ООО "Западно-Малобалыкское" к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на имущество в результате занижения налоговой базы, в размере 180 360, 6 рублей; начисления пени в размере, соответствующем оспариваемым суммам налогов.
В обоснование ходатайства об уточнении предмета заявленных исковых требований в порядке ст. 49 АПК РФ, заявитель указал, что согласен с доначислением налога на имущество в размере 134 867 рублей, поскольку указанная сумма относится к несвоевременной регистрации скважин N 876, 586, 596, 829, 532, 880, 896, А-205 в качестве объектов основных средств, поскольку указанные объекты были поставлены на учет не на дату подачи документов на государственную регистрацию, а позднее (п. 4.3 Решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 10.08.2007 N 52/1712), а также сослался на допущенные ошибки.
Ходатайство заявителя, в отсутствие возражений со стороны ответчика, протокольным определением удовлетворено.
Исковые требования мотивированны тем, что обжалуемое в части решение налогового органа вынесено с нарушениями норм действующего налогового законодательства и противоречит фактическим обстоятельствам дела.
Ответчик против удовлетворения искового заявления возражал по мотивам, изложенным в отзыве, корреспондирующим к доводам оспариваемого ненормативного правового акта.
Как следует из материалов дела, на основании Решения о проведении выездной налоговой проверки от 10.05.2006 г. N 52/536 (с изменениями и дополнениями, внесенными решениями N 52/576 от 16.05.06 г. N 52/745 от 16.06.06 г.), ответчиком была проведена выездная налоговая проверка ООО "Западно-Малобалыкское", за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2005 г. по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления) по налогу на добавленную стоимость (НДС), налогу на доходы физических лиц (НДФЛ), единому социальному налогу (ЕСН), налогу на прибыль организаций, единому налогу на вмененный доход для определенных видов деятельности (ЕНВД), налогу на добычу полезных ископаемых (НДПИ), налогу на операции с ценными бумагами, плате за пользование водными объектами, акцизам, налогу на имущество предприятий, земельному налогу, налогу на рекламу, местным налогам и сборам, установленным органами местного самоуправления, иным налогам и сборам, установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации и соблюдения валютного законодательства РФ.
По результатам проведенной налоговой проверки ответчиком был составлен Акт N 52/1412 выездной налоговой проверки от 16 июля 2007 года. В соответствии с п. 5 ст. 100 НК РФ в установленные сроки Заявитель предоставил свои возражения по Акту, и документы, подтверждающие доводы Заявителя.
Рассмотрев указанный Акт N 52/1412 выездной налоговой проверки от 16 июля 2007 года и доводы Заявителя, 10 августа 2007 года Налоговый орган вынес Решение N 52/1712 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений", заявитель был привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 1 014 525 рублей.
Кроме того, заявителю указанным решением было начислено: пени по состоянию на 10.08.2007 года в размере 1 347 747 рублей; недоимка по налогу на прибыль организаций за 2005 год в размере 969 722 рубля; недоимка по налогу на добавленную стоимость за 2005 год в размере 68 396 рублей; недоимка по налогу на добычу полезных ископаемых за 2005 год в размере 3 967 559 рублей; недоимка по налогу на имущество за 2005 год в размере 1 036 670 рублей. Всего недоимка составила 6 042 347 рублей.
По мнению налогоплательщика, вышеуказанное Решение налогового органа N 52/1712 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений" от 10.08.2007 года в части неуплаты или неполной уплаты сумм налога на добавленную стоимость, налога на имущество, налога добычу полезных ископаемых, налога на прибыль в результате занижения налоговой базы является необоснованным, не соответствующим фактическим обстоятельствам дела и нарушающим права и законные интересы Заявителя, в связи с чем налогоплательщик обратился в суд с настоящим иском.
Непосредственно исследовав все представленные по делу доказательства, заслушав в судебном заседании пояснения участвующих в деле лиц, суд пришел к выводу об обоснованности заявленных требований, с учетом заявленных уточнений в порядке ст. 49 АПК РФ, и находит их подлежащими удовлетворению исходя из следующих обстоятельств.
В отношении доводов сторон о завышении расходов при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, судом установлено следующее.
Как усматривается из пп. 1.1 оспариваемого Решения, налоговый орган ссылается на то, что заявитель в нарушение пункта 12.1 ст. 264 НК РФ неправомерно завысил расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации продукции (работ, услуг) на сумму 3 280 955 рублей из общей суммы транспортных услуг, оказанных налогоплательщику по доставке его работников к месту работы и обратно, ввиду того, что административное здание Заявителя расположено в черте города Нефтеюганска и коллективным договором Заявителя данные расходы не предусмотрены.
Указанные выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении, суд признает не соответствующими фактическим обстоятельствам дела и не основанными на нормах действующего законодательства РФ, в силу следующих обстоятельств.
В соответствии с п. 12.1 ст. 264 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся также и расходы на доставку от места жительства (сбора) до места работы и обратно работников, занятых в организациях, которые осуществляют свою деятельность вахтовым способом или в полевых (экспедиционных) условиях. Указанные расходы должны быть предусмотрены коллективными договорами.
В соответствии с п. 2.5 Основных положений о вахтовом методе организации работ, утвержденных Постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС, Минздрава СССР от 31.12.1987 г. N 794/33-82 доставка работников на вахту осуществляется организованно от места нахождения предприятия или от пункта сбора до места работы и обратно экономически целесообразными видами транспорта на основе долгосрочных договоров, заключаемых предприятиями с организациями и предприятиями транспортных министерств. Для доставки работников может использоваться транспорт, принадлежащий предприятиям, применяющим вахтовый метод.
В соответствии со ст. 297 Трудового кодекса РФ вахтовый метод - это особая форма осуществления трудового процесса вне места постоянного проживания работников, когда не может быть обеспечено ежедневное их возвращение к месту постоянного проживания.
Вахтовый метод применяется при значительном удалении места работы от места постоянного проживания работников или места нахождения работодателя в целях сокращения сроков строительства, ремонта или реконструкции объектов производственного, социального и иного назначения в необжитых, отдаленных районах или районах с особыми природными условиями, а также в целях осуществления иной производственной деятельности.
Порядок применения вахтового метода утверждается работодателем с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации.
Как установлено в ходе судебного разбирательства по делу, все основное производство Заявителя сосредоточено в пределах Западно-Малобалыкского месторождения, расположенного в Нефтеюганском районе, в 140 километрах от г. Нефтеюганска, поэтому ООО "Западно-Малобалыкское" использует в своей деятельности вахтовый метод работы. Указанные обстоятельства подтверждаются Положением "О вахтовом методе организации работ в ООО "Западно-Малобалыкское" (т. 2 л.д. 52 - 54), являющимся неотъемлемой частью Коллективного договора, который был принят на конференции трудового коллектива 01 сентября 2003 года и зарегистрирован 18 сентября 2003 года в Администрации Нефтеюганского района, что подтверждается письмом N 136 от 23.07.2007 г. отдела трудовых отношений и охраны труда МО Нефтеюганского района (т. 2 л.д. 55).
Так, в соответствии с п. 2.3 Положения "О вахтовом методе организации работ в ООО "Западно-Малобалыкское" (т. 2 л.д. 52 - 54) доставка работников на вахту осуществляется организованно от места нахождения подразделения или пункта сбора (пункт сбора устанавливается администрацией предприятия) до места работы и обратно экономически целесообразными видами транспорта.
Письмом от 25.07.2007 г. N 1118 (т. 2 л.д. 56) Нефтеюганское Районное Муниципальное Унитарное "Торгово-транспортное предприятие" (далее "НРМУ ТТП") сообщило, что указанное предприятие осуществляет перевозки жителей города и района по заказу Администрации МО по утвержденным маршрутам и расписанию, и при этом ни один из маршрутов не проходит вблизи Западно-Малобалыкского месторождения. Указанное видно также и из схем движения муниципальных маршрутных автобусов (т. 2 л.д. 57 - 60).
На основании изложенного, суд установил, что выводы Налогового органа об отсутствии в Коллективном договоре норм, предусматривающих расходы на доставку от места жительства (сбора) до места работы и обратно работников, занятых в организациях, которые осуществляют свою деятельность вахтовым способом или в полевых условиях, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Ссылка ответчика в обжалуемом Решении на то, что административное здание Заявителя расположено в черте города Нефтеюганска, в связи с чем расходы Заявителя по перевозке работников: административно-управленческого персонала; транспортного участка; бригад добычи нефти и газа; бригад по поддержанию пластового давления; работников подземного и капитального ремонта скважин; работников химической лаборатории; бригад по ремонту оборудования; технологических бригад; а также работников административно-управленческого персонала цеха подготовки и перекачки нефти, не могут участвовать в формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, также не может быть признана судом обоснованной и подлежит отклонению в силу следующего.
Как пояснил представитель заявителя в ходе судебного разбирательства по делу, рабочие места всех перечисленных выше работников расположены на территории Западно-Малобалыкского месторождения, в 140 км от города Нефтеюганска и административного здания Заявителя. Норма п. 12.1 ст. 264 НК РФ предусматривает для учета расходов для целей налогообложения условие о применении налогоплательщиками вахтового метода работ, а не месторасположение их административных зданий.
Кроме того, заявитель также пояснил, что в 2005 году ООО "Западно-Малобалыкское" пользовалось транспортными услугами по перевозке автобусами, оказываемыми специализированными автотранспортными предприятиями: НРМУ "Торгово-транспортное предприятие" (НРМУ "ТТП") и ООО "Юганскавтотранс-5" (ЮАТ-5).
Учитывая тот факт, что производственный процесс в нефтедобыче носит непрерывный характер, то получение данных услуг обусловлено необходимостью обеспечения бесперебойной доставки сотрудников ООО "ЗМБ", работающих на месторождении.
Как усматривается из представленных в дело доказательств, Западно-Малобалыкский лицензионный участок, на котором налогоплательщик осуществляет добычу нефти, территориально удален от населенных пунктов, что является закономерным для большинства нефтяных месторождений, расположенных в Ханты-Мансийском автономном округе. Как указано выше, ни один из междугородних маршрутов, согласно которым осуществляется движение маршрутных автобусов на территории Нефтеюганского района, не проходит вблизи месторождения, что подтверждается схемами движения маршрутных автобусов, утвержденными Комитетом по транспорту и автодорогам и согласованными ГИБДД УВД Нефтеюганского района (т. 2 л.д. 57 - 60).
Истец указывает, что сотрудники Общества проживают на территории таких населенных пунктов, как г. Нефтеюганск и г. Пыть-Ях. Расстояние от г. Нефтеюганска до Западно-Малобалыкского месторождения составляет 140 км, в свою очередь от г. Пыть-Ях до месторождения - 110 км.
На вопрос суда о необходимости привлечения сторонних организаций для доставки сотрудников к месту работы, налогоплательщик пояснил, что Общество, на тот момент не располагало пассажирским транспортом, предназначенным для перевозки групп людей и соответственно, не могло обеспечить собственными силами решение данного вопроса, в связи с чем им были заключены два договора на транспортное обслуживание. НРМУ "ТТП" в рамках договора N 3 от 09.11.2004 г. осуществляло перевозки: по заранее согласованным маршрутам - Офис ООО "ЗМБ", расположенный по адресу г. Нефтеюганск, 11 мкр., д. 26 - Западно-Малобалыкское месторождение с заездом и без заезда в г. Пыть-Ях, без предварительного согласования маршрута следования (городское передвижение и междугородние перевозки в пределах населенных пунктов Нефтеюганского р-на, г. Пыть-Ях и г. Сургут). Данный факт подтверждается письмом НРМУ "ТТП" от 21.02.08 г. N 275.
Заявитель считает, что в случаях, когда автобус использовался без предварительного согласования маршрута следования, цели его использования также отвечают критериям, предусмотренным ст. 252 НК РФ, т.е. являются экономически оправданными, а именно: дважды в неделю, согласно графику была организована доставка сотрудников из г. Нефтеюганска для получения спецодежды на Центральном складе, расположенном в г. Пыть-Ях, что подтверждается графиком выдачи спецодежды; осуществлялся выезд рабочих групп по проведению инвентаризации из офиса в г. Нефтеюганске до Производственной базы в г. Пыть-Ях и месторождения, согласно приказу от 19.08.05 г. N 230; осуществлялась доставка малогабаритных грузов.
С 01.11.05 г. по 31.12.05 г. данные услуги предоставлялись автобусом ООО "ЮАТ-5". Также в период с 01.04.2005 г. по 31.12.2005 г. ООО "ЮАТ-5" в рамках договора N 14-05/Д от 24.03.2005 г. предоставляло услуги по перевозке сотрудников, проживающих в г. Пыть-Ях по согласованному маршруту: автовокзал г. Пыть-Ях - Западно-Малобалыкское месторождение (расстояние 220 км, что подтверждается письмом ООО "ЮАТ-5" от 22.02.08 г. N 293).
Согласно пп. 26 ст. 270 НК РФ, для целей налогообложения не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Таким образом, суд установил, что в силу технологических особенностей производства, а также поскольку доставка работников до месторождения предусмотрена в коллективном договоре, заявитель правомерно включал в налоговую базу по налогу на прибыль экономически обоснованные расходы на транспортные услуги, в связи с чем, выводы Налогового органа, изложенные в пп. 1.1 оспариваемого Решения, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, не основаны на нормах действующего законодательства РФ и подлежат отклонению в полном объеме применительно к указанной части решения.
Из материалов дела усматривается, что налоговый орган со ссылкой на маршрут транспорта, курсировавший в рамках г. Нефтеюганска, не принял всю величину расходов налогоплательщика на транспортировку своих сотрудников. В ходе судебного заседания представители ответчика не смогли пояснить суду, почему в решении не была принята вся сумма указанных выше расходов и какая часть расходов, согласно проверенных документов, имеет непосредственное отношение к перевозкам сотрудников заявителя в черте г. Нефтеюганска.
В отношении доводов сторон применительно к произведенным ответчиком доначислениям по налогу на добавленную стоимость, судом в ходе судебного разбирательства по делу было установлено следующее.
Как усматривается из пп. 2.2 оспариваемого Решения, ответчик ссылается на то, что Заявителем была занижена налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость на сумму 214 725 рублей по передаче права лесопользователя по лесорубочному билету N 101 от 20.10.2005 г. (т. 2 л.д. 63).
Непосредственно исследовав представленные в дело документы и доводы ответчика в указанной части, суд пришел к выводу об их отклонении в силу следующих обстоятельств.
В соответствии со ст. 24 Лесного кодекса РФ (в редакции, действовавшей на момент совершения операций) лесопользователь в случаях и на условиях, которые определены лесным законодательством Российской Федерации, имел право с согласия собственника передать право пользования участком лесного фонда лицу, не являющемуся его правопреемником.
Право пользования участком лесного фонда может переходить только к одному лицу при условии сохранения цели использования этих участков, наличия у правопреемника необходимых средств для их осуществления, а при необходимости - лицензии на осуществление соответствующей деятельности.
Переход права пользования участками лесного фонда оформляется посредством внесения изменений в договор, лесорубочный билет, ордер, лесной билет.
Во исполнение указанных норм Заявителем с согласия собственника, в лице Нефтеюганского лесхоза, о чем свидетельствует запись в лесорубочном билете, а также письмо агентства лесного хозяйства по ХМАО - Югре от 26.10.2005 г. N 1180 (т. 2 л.д. 82), осуществлена переуступка прав лесопользователей ООО "Санок". Заявителем с новым лесопользователем заключен договор об уступке права (Цессии) от 22.12.2005 г. N 1р/05-07 (т. 2 л.д. 61 - 62).
Сумма уступленного права требования в размере 214 725 рублей сложилась из следующих платежей, ранее произведенных Заявителем в бюджет: 7 503,35 рублей - Земельный налог 5%, уплата подтверждается пл. пор. N 2777 - 2781 (т. 2 л.д. 72 - 76); 142 563,65 рублей - Лесные подати, в части минимальных ставок платы за древесину, отпускаемую на корню, уплата подтверждается пл. пор. N 2772 - 2776 (т. 2 л.д. 66 - 70); 64 658 рублей - Лесные подати, в части превышающей минимальные ставки за древесину, отпускаемую на корню, уплата подтверждается пл. пор. N 2767 - 2771 (т. 2 л.д. 77 - 81).
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ передача имущественных прав является объектом налогообложения НДС. Согласно п. 8 ст. 154 НК РФ особенности определения налоговой базы при реализации имущественных прав регулируются статьей 155 НК РФ. Данная статья регулирует передачу имущественных прав при уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг).
В соответствии со статьей 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое любо предназначенное для реализации. Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц. Услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
На основании изложенного, суд считает, что в данном случае, передача права лесопользователя по лесорубочному билету не вытекает из договора реализации товаров (работ, услуг), так как не отвечает требованиям статьи 39 НК РФ: отсутствует передача права собственности на товар (уступается не древесина, а право ее вырубки), результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг на безвозмездной или возмездной основе.
В ходе судебного заседания представители налогоплательщика пояснили, что фактически лесорубочный билет Обществом получался для создания инфраструктуры нефтяного месторождения, в том числе подъездных путей к нему. С учетом требований законодательства этот лесорубочный билет мог получить именно заявитель. Впоследствии право вырубки леса на участке, истец передал организации-подрядчику, которая непосредственно занималась там строительными работами. Таким образом, фактически произошло переоформление лесорубочного билета с одного лица на другое.
При таких обстоятельствах, выводы Налогового органа, изложенные в пп. 2.2 оспариваемого Решения, суд также признает не соответствующими фактическим обстоятельствам дела, и не основанными на нормах действующего законодательства РФ, в связи с чем доводы ответчика в указанной части подлежат отклонению в полном объеме.
В отношении доводов сторон о занижении налогооблагаемой базы по налогу на добычу полезных ископаемых (п. 3.1, стр. 42 - 45 оспариваемого решения), судом установлено следующее.
Как усматривается из пп. 3.1 оспариваемого Решения Налогового органа, Заявитель в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ неправильно рассчитал количество добываемой нефти, облагаемой по налоговой ставке 0 рублей в части нормативов потерь полезных ископаемых, занизив тем самым налог на добычу полезных ископаемых на 270 055 рублей.
Доводы ответчика в указанной части суд признает не соответствующими положениям пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ и подлежащими отклонению в судебном порядке, в силу следующих обстоятельств.
В нарушение пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ налоговый орган неправомерно произвел пересчет количества полезного ископаемого, облагаемого по ставке 0 рублей, в части нормативных потерь, применив при этом не утвержденный Министерством промышленности и энергетики Российской Федерации норматив потерь, разработанный ООО "Совет ВОИР СибНИИНП" в размере 0,4848%.
На вопрос суда, представитель заявителя пояснил, что нормативы потерь, разрабатываемые Институтами в соответствии с Инструкциями РД 153-39-018-97 "По нормированию технологических потерь нефти на нефтегазодобывающих предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации" и РД 153-39-019-97 "Методические указания по определению технологических потерь нефти на предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации" устанавливают основные принципы организации работ по нормированию технологических потерь нефти на технологических комплексах по добыче, сбору, подготовке и внутрипромысловому транспортированию нефти в пределах нефтегазодобывающего предприятия, подготовки исходной информационной базы и формирования нормативов.
Данные Инструкции предназначены для специалистов научно-исследовательских и проектных организаций природоохранного профиля и составителей плановых и исполнительных балансов нефти нефтегазодобывающих предприятий. Согласно п. 1.9 раздела I "Общие положения" Инструкции РД 153-39-018-97 "По нормированию технологических потерь нефти на нефтегазодобывающих предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации" Нормативы технологических потерь нефти разрабатываются на основании результатов научно-исследовательских работ и утверждаются руководством Минтопэнерго РФ.
В соответствии с п. 1.10 Методических указаний по определению технологических потерь нефти на предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации РД 153-39-019-97 определение технологических потерь нефти осуществляется территориальными и специализированными научно-исследовательскими институтами, ЦНИИЛами, ЦНИПРами. Во исполнение данного требования ООО "Западно-Малобалыкское" заключило договор с ООО "Совет ВОИР СибНИИНП" от 28.12.2004 г. N 21-011/04, предметом которого являлся обмер технологических потерь нефти и газа в 2005 году, обоснование нормативов потерь на 2006 г. по Западно-Малобалыкскому месторождению, согласование в составе планов горных работ и утверждение нормативов.
Согласно Методическим указаниям, нормативные технологические потери нефти используются в расчетах валовой добычи нефти, а также при установлении платежей за пользование недрами. В свою очередь, фактические технологические потери нефти (реальные потери в данный момент времени) определяются по источникам потерь нефти на нефтепромысловых объектах в процессе добычи, сбора, подготовки, транспортировки и хранения нефти при условиях соблюдения технологических регламентов, правил и инструкций по эксплуатации и обслуживанию оборудования, аппаратов и сооружений. Данные о величине потерь нефти, полученные в результате применения рекомендуемых методов, являются исходными для нормирования технологических потерь.
Как следует из заключительного отчета, разработанного ООО "Совет ВОИР СибНИИНП" величина технологических потерь нефти при эксплуатации определена на основании проведенных в июле 2005 года промысловых и лабораторных исследований, данных по добыче нефти, воды и по объему извлекаемого газа и других данных. К "другим данным" относится информация о фактической добыче за 2005 год, количестве нефтяных скважин, ГЗУ, технических параметрах выкидных линий, нефтесборных сетей и газопроводов, по состоянию на конец года.
Таким образом, определенные расчетным путем на основании анализа состояния системы сбора, подготовки и транспорта нефти и газа, промысловых обмеров и лабораторных исследований по итогам текущего года технологические потери являются основой для разработки нормативных технологических потерь на следующий, в рассматриваемом случае 2006 год.
В соответствии со ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 г. N 126-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации" в период с 1 января 2002 года по 31 декабря 2006 года налоговая база при добыче нефти определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении в соответствии со ст. 339 гл. 26 НК РФ.
Статьей 339 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств) или косвенным (рассчитывается, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом.
При этом установлено, что применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в Учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
Как установлено в ходе судебного разбирательства по делу, согласно учетной политики для целей налогообложения ООО "Западно-Малобалыкское" на 2005 год, утвержденной приказом N 334 от 31.12.2004 года для целей исчисления налога на добычу полезных ископаемых, применяется прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого.
В соответствии с п. 3 ст. 339 НК РФ при применении налогоплательщиком прямого метода, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
Согласно пп. 1 ст. 342 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке ноль процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Как установил суд, Заявитель во исполнение требований ст. ст. 342, 339 НК РФ произвел налогообложение по ставке 0 рублей фактических потерь, определенных как разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого (абз. 2 п. 3 ст. 339 НК РФ) в пределах нормативов потерь, утвержденных Минпромэнерго РФ в соответствии с порядком установленным Постановлением Правительства РФ от 29.12.2001 г. N 921 (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ). На 2005 год норматив потерь углеводородного сырья при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения утвержден для месторождения ООО "ЗМБ" в размере 0,49%.
Статья 339 Налогового кодекса РФ устанавливает порядок определения количества фактических потерь в следующем виде.
Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.
Расчетное количество нефти, на которое уменьшаются ее запасы, отражается в отчетах по добыче нефти (месячных эксплуатационных рапортах), данные документы представлялись заявителем налоговому органу в ходе выездной налоговой проверки. Количество добытого полезного ископаемого определяется по завершении полного технологического цикла на основании отчета о реализации нефти и газа. Разница между двумя величинами, скорректированная на остатки нефти в резервуарах на начало, и конец отчетного месяца является фактическими технологическими потерями.
Количество фактических потерь нефти, подтверждается представленными в ходе выездной налоговой проверки актами на списание потерь нефти. Документы, подтверждающие правомерность применения ставки 0 рублей к фактическим потерям ООО "Западно-Малобалыкское", понесенным в январе 2005 года, представлены в материалы дела.
На основании вышеизложенного суд пришел к выводу, что налоговым органом в оспариваемом решении неправомерно подменены понятия "фактических потерь", установленные ст. 339 НК РФ и используемые для исчисления налогооблагаемой базы по НДПИ и "фактических технологических потерь", применяемых для расчета нормативных потерь научно-исследовательскими и проектными организациями. Порядок и методы определения фактических потерь в каждом из приведенных случаев рассчитываются исходя из целей их применения в соответствии с действующим законодательством на основании утвержденных нормативных документов.
Принимая во внимание, что к технологическим потерям полезных ископаемых при добыче относится тот объем полезных ископаемых, который неизбежно теряется в процессах подготовки, транспортировки и хранения полезных ископаемых, суд установил, что Заявитель обоснованно применил ставку 0 рублей к объемам фактически утраченных при добыче нефти в 2005 г., рассчитанных в пределах установленных для организации нормативов технологических потерь Минпромэнерго России.
Таким образом, выводы налогового органа о занижении Заявителем суммы налога по указанному в Решении основанию, основаны на неправильном толковании нормы, предусмотренной в пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ и сделаны без учета фактических обстоятельств исчисления Заявителем размера нормативных технологических потерь, установленных для организации уполномоченными государственными органами.
Изложенная выше правовая позиция суда, подтверждается сложившейся судебной арбитражной практикой по указанному вопросу.
На основании вышеизложенных обстоятельств, суд пришел к выводу о правомерности доводов налогоплательщика в части незаконности п. 3.1 оспариваемого решения и находит их подлежащими удовлетворению в полном объеме.
В отношении доводов сторон применительно к п. 3.2, стр. 45 - 65 оспариваемого решения, судом установлено следующее.
В названом пункте оспариваемого решения налогового органа и отзыве на исковое заявление, ответчиком сделан вывод о неуплате ООО "Западно-Малобалыкское" в нарушение п. 1, 2 ст. 337 НК РФ налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) в результате неправомерного определения количества добытого полезного ископаемого (нефти) для целей исчисления налога в 2005 году в единицах массы "тонны нетто". При этом в качестве обоснования своей позиции налоговый орган ссылается на положения: ГОСТа Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия", утвержденного Постановлением Госстандарта России от 08.01.2002 N 2-ст; ГОСТа Р 8.595-2004 "Масса нефти и нефтепродуктов", утвержденного Приказом Федерального агентства РФ по техническому регулированию и метрологии от 07.12.2004 N 99-ст; Инструкции по определению массы нефти при учетных операциях с применением систем измерений количества и показателей качества нефти (РД 153-39.4-042-99), утвержденной Минпромэнерго России от 14.04.2000 г.; Рекомендации по определению массы нефти при учетных операциях с применением систем измерений количества и показателей качества нефти, утвержденных Приказом Минпромэнерго России от 31.03.2005 г. N 69; Общероссийского классификатора продукции, введенного в действие с 01.07.94 г.
В оспариваемом Решении ответчик указывает, что облагаемым НДПИ полезным ископаемым является количество добытой нефти с балластом. По мнению налогового органа, указание в пункте 4.4 ГОСТа Р 51858-2002 на классификацию нефти по трем группам, предусматривающее допускаемое содержание в нефти воды, солей и механических примесей, свидетельствует с учетом положений пункта 1 статьи 337 НК РФ о том, что для целей исчисления налога, количество добытой нефти необходимо определять с учетом данных примесей (балласта) - как количество нефти "брутто", первое по своему качеству, соответствующее ГОСТу.
Заявитель не согласен с доначислением налога по указанному основанию, поскольку полагает, что исчисление налога с массы нефти "нетто", им производилось правомерно, а налоговым органом неправильно применены положения НК РФ, регулирующие порядок исчисления и уплаты НДПИ, положения ГОСТов и иных правовых актов в сфере добычи и учета нефти.
По результатам исследования фактических обстоятельств дела, применительно к изложенным выше правовым позициям сторон, судом установлено следующее.
В соответствии с положениями пп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории РФ на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством РФ.
Согласно п. 1 ст. 337 НК РФ в целях главы 26 НК РФ указанные в п. 1 ст. 336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации.
Согласно пп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ видом добытого полезного ископаемого является "нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная", которая является объектом налогообложения НДПИ, что также подтверждается Письмом Минфина РФ от 25.06.2007 г. N 03-06-06-01/33.
В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет объектов налогообложения. Согласно п. 1 ст. 38 НК РФ объектом налогообложения признается - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ полезными ископаемыми именуются добытые полезные ископаемые. При этом в соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ видом добытого полезного ископаемого является "нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная". Налоговой базой в соответствии с п. 1 ст. 53 НК РФ является стоимостная, физическая или иная характеристики объекта налогообложения, согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению. Согласно п. 2 ст. 338 НК РФ налоговая база при добыче нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении. Первичным документом, в соответствии с которым формируется налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых по итогам налогового периода (месяц), является геологический отчет по добыче нефти за месяц (месячный эксплуатационный рапорт). Количество нефти в указанном документе отражается в единицах измерения массы "тонны нетто", таким образом налоговая база по НДПИ, сформированная на основании отчетов по добыче нефти за месяц (месячных эксплуатационных рапортов) также отражается в "тоннах нетто".
Как усматривается из оспариваемого решения, при доначислении налога в Решении по массе нефти "брутто" налоговым органом не принято во внимание, что масса "брутто" нефти определяется с учетом массы "балласта" в нефти, состоящей из общей массы воды, солей и механических примесей в добытой товарной нефти.
Как следует из положений пп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ объектом обложения НДПИ по нефти признается только нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, т.е. добытое полезное ископаемое, не содержащее в себе воду, соль, иные примеси (балласт).
На основании изложенных выше обстоятельств, суд пришел к выводу, что иное применение данной нормы, изложенное в оспариваемом Решении со ссылкой на положения правовых актов, не относящихся к законодательству о налогах и сборах, как допускающее содержание в добытой нефти, для целей определения количества облагаемого налогом полезного ископаемого - воды, солей, иных примесей (в % и количественном выражении), необоснованно расширяет положения НК РФ, поскольку не соответствует буквальному определению нефти, как виду облагаемого НДПИ полезного ископаемого, приведенному в пп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ.
Кроме того, суд отмечает, что ни в НК РФ, ни в других актах законодательства о налогах и сборах не предусмотрено исчисление и уплата НДПИ по массе нефти "брутто" с учетом содержащегося в нефти балласта.
Приведенная ссылка налогового органа на данные Общероссийского классификатора продукции (ОКП), введенного в действие с 01.07.94 г., предусматривающего иерархическую классификацию "нефти обезвоженной и обессоленной на нефтепромыслах и газоперерабатывающих заводах", как допускающего процентное содержание в обезвоженной и обессоленной нефти воды в размере от "не более 0,2% до более 1% (без ограничений), солей в размере от "не более 40 мг/л до солей свыше 1.800 мг/л (без ограничений)" и т.п. (коды по ОКП с 02 4310 по 02 4315) является необоснованной, поскольку Общероссийский классификатор продукции ОК 005-93, разработанный Комитетом Российской Федерации по стандартизации, метрологии и сертификации, не входит в систему законодательства о налогах и сборах, определенную в ст. 1 НК РФ, и не является подзаконным нормативным правовым актом в сфере налогов и сборов, определенным в ст. 4 НК РФ.
В соответствии с положениями п. 5 ст. 3 НК РФ ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налог, не предусмотренный положениями законодательства о налогах и сборах.
Как следует из вводной части, Общероссийский классификатор продукции предназначен для обобщения достоверности, сопоставимости и автоматизированной обработки информации о продукции в таких сферах деятельности как стандартизация, статистика, экономика и другие.
Представители заявителя в ходе судебного разбирательства по делу, также сослались на некорректность ссылки налогового органа в обоснование определения "обезвоженности и обессоленности нефти" на код 02 4315 "нефть, с содержанием воды свыше 1%, солей свыше 1800 мг/л", т.к. по данному коду в ОКП не определено верхнего предела содержания воды и соли в добытой нефти.
Таким образом, в соответствии с положениями п. 1 ст. 337 НК РФ полезным ископаемым признается добытое (извлеченное) из недр (отходов, потерь) минеральное сырье, первое по своему качеству соответствующее государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации.
Кроме того, как указано выше, при доначислении налога в Решении делается ссылка на соответствие добытой нефти "брутто" по своему качеству ГОСТ Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия" (пункт 4.4) и ГОСТ Р 8.595-2004 "Масса нефти и нефтепродуктов. Общие требования к методикам выполнения измерений" (раздел 3).
Указанная ссылка ответчика, также не может быть признана судом правомерной, поскольку в оспариваемом решении налоговым органом не учтено то обстоятельство, что областью применения ГОСТ Р 51858-2002 является транспортировка товарной нефти, что следует из раздела 1 данного Стандарта. В Стандарте определены условия приема товарной нефти в систему магистральных нефтепроводов и последующей оплаты услуг транспортной организации. Пунктом 4 данного ГОСТа устанавливается классификация и условное обозначение товарной нефти, в зависимости от класса, типа, степени подготовки и вида. В пункте 4.1 ГОСТа Р 51858-2002 (в ред., действовавшей в 2005 году) приведена классификация нефти по физико-химическим свойствам, степени подготовки, содержанию сероводорода и т.п.
Областью применения ГОСТа Р 8.595-2004, на который ссылается налоговый орган, является обеспечение единства измерения массы товарной нефти, а не метода учета (определения количества) добытого полезного ископаемого (нефти).
Стандарта для отдельного добытого полезного ископаемого: нефти, обезвоженной, обессоленной и стабилизированной в проверяемом периоде государственными органами установлено не было.
В ходе судебного разбирательства по делу, на вопрос суда представители заявителя также пояснили, что несмотря на отсутствие отдельного установленного Стандарта для "нефти, обезвоженной, обессоленной и стабилизированной", в том значении, в каком нефть определена в качестве вида добытого полезного ископаемого, облагаемого НДПИ в п. 1 ст. 337 НК РФ, наличие двух указанных выше стандартов, тем не менее, позволяет налогоплательщику определять количество добытой нефти для целей исчисления налога, но не по массе нефти "брутто", как это производится в Решении, а по массе нефти "нетто".
При исчислении налогоплательщиком налога по массе нефти "нетто", т.е. без учета, содержащегося в ней балласта (воды, солей и механических примесей), организацией правомерно производится определение добытой нефти без учета, содержащейся в ней воды (согласно пп. 1 п. 1 ст. 337 НК РФ - нефть как вид добытого полезного ископаемого должна быть обезвожена), а также без учета содержащихся в нефти солей (согласно пп. 1 п. 1 ст. 337 НК РФ - нефть как вид добытого полезного ископаемого должна быть обессолена). В обоих стандартах предусмотрен порядок определения количества добытой товарной нефти для целей, определенных в стандартах не только по массе нефти "брутто", но и по массе "нетто".
Суд также отмечает, что глава 26 НК РФ не предусматривает отдельной налоговой ставки для балласта, а также не выделяет балласт (соли, механические примеси и воду) как отдельный вид полезного ископаемого.
Кроме того, при доначислении налога в указанной выше части, в оспариваемом Решении не были учтены данные государственных органов в сфере недропользования, подтверждающие добычу ООО "Западно-Малобалыкское" в 2005 году того количества нефти, которое было отражено организацией в ежемесячных товарных (исполнительных) балансах нефти, месячных отчетах о работе нефтяных скважин (месячных эксплуатационных рапортах) и налоговых декларациях по НДПИ.
Согласно форме 6-гр, утвержденной Постановлением Государственного комитета РФ по статистике от 18 июня 1999 г. N 44, в графе 4 таблицы 3 указываются качественные характеристики нефти, которая списывается с государственного баланса запасов, а именно: а) плотность, г/куб., см; б) вязкость в пластовых условиях, мПа с; содержание в %; в) серы; г) парафина; д) смол + асфальтенов. Данная форма не предусматривает в нефти, на которую уменьшается баланс запасов содержание соли, механических примесей и воды (т.е., балласта). Так, в форме 6-гр по ООО "Западно-Малобалыкское" добыча нефти отражена в размере 2 738 тыс.тонн. В соответствии с п. 4.6 Раздела 4 "Порядок заполнения отчетных балансов запасов по форме 6-гр" методических рекомендаций по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения N 6-гр (нефть, газ, компоненты), ведению федерального и сводных территориальных балансов запасов, утвержденных Письмом Министерства природных ресурсов РФ от 08.10.1996 г. N ВБ-61/2594 учет запасов нефти проводится в тысячах тонн. Таким образом, количество добытой нефти ООО "Западно-Малобалыкское" за 2005 год в размере 2 737 744 тонны, в форме 6-гр отражено как 2 738 тыс. тонн с учетом математического округления.
В соответствии со статьей 31 Закона РФ от 21.02.92 N 2395-1 "О недрах" с целью учета состояния минерально-сырьевой базы ведется государственный баланс запасов полезных ископаемых. Он должен содержать сведения о количестве, качестве и степени изученности запасов каждого вида полезных ископаемых по месторождениям, имеющим промышленное значение, об их размещении, о степени промышленного освоения, добыче, потерях и об обеспеченности промышленности разведанными запасами полезных ископаемых на основе классификации запасов полезных ископаемых, которая утверждается в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации.
Постановка запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса осуществляются в порядке, установленном федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с органами государственного горного надзора.
В соответствии с пунктом 5.4.1 Положения о Федеральном агентстве по недропользованию, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 17.06.2004 г. N 293, на данный государственный орган возложены функции "по обеспечению в установленном порядке постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса".
Согласно пункту 7 Положения о порядке учета запасов полезных ископаемых, постановки их на баланс и списания с баланса запасов, утвержденного Приказом МПР России от 09.07.97 г. N 122 (далее - Положение о запасах полезных ископаемых или Положение) "в государственном и территориальных балансах подлежат учету запасы полезных ископаемых, если они удовлетворяют критериям и требованиям, установленным МПР России по геолого-экономической оценке месторождений полезных ископаемых, а их количество и качество подтверждены заключениями органов государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, включающих Государственную комиссию по запасам полезных ископаемых (ГКЗ), Центральную комиссию по запасам полезных ископаемых (ЦКЗ), территориальные комиссии по запасам полезных ископаемых (ТКЗ), в соответствии с их компетенцией.
Запасы полезных ископаемых в государственном и территориальном балансах учитываются по месторождениям (площадям, участкам, залежам, горизонтам и другим объектам учета)".
В соответствии с пунктом 10 Положения о запасах полезных ископаемых "постановка месторождений и запасов полезных ископаемых на государственный баланс, их изменение и списание с балансов могут производиться на любой стадии геологического изучения недр по данным геолого-разведочных работ и разработки месторождений на основании заключений и протоколов органов государственной экспертизы запасов (ГКЗ, ЦКЗ), и их территориальных комиссий по запасам полезных ископаемых (ТКЗ) в соответствии с их компетенцией, с учетом заключений органов Госгортехнадзора России".
"Списание запасов полезных ископаемых с государственного баланса по объектам, переданным в установленном порядке пользователям недр, осуществляется на основании актов на списание полезных ископаемых, утвержденных органами МПР России и Госгортехнадзора России и форм государственного федерального статистического наблюдения" (последний абзац пункта 10 Положения).
В балансах отражаются сведения о происшедших в отчетном периоде изменениях балансовых и забалансовых запасов полезных ископаемых в результате добычи из недр и потерь при добыче в недрах (пункт 12 Положения).
В своем ответе от 27.08.2007 г. N СР-15/1539 на запрос ОАО НК "РуссНефть" от 20.08.2007 г. N ОГ-8618 по вопросу определения количества полезных ископаемых, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, Федеральное Государственное учреждение "Государственная комиссия по запасам полезных ископаемых" (ФГУ "ГКЗ") указало, что при составлении государственного баланса запасов полезного ископаемого учитываются запасы нефти, подсчитанные в соответствии с действующими инструктивными и методическими документами, в которых предусмотрен подсчет запасов нефти без учета "массы балласта", получаемого при эксплуатации месторождений.
Согласно данным, приведенным налоговым органом в Таблице 3 "Количество добытого полезного ископаемого по налоговым декларациям и Товарным балансам" на стр. 51 Решения, общее количество добытой в 2005 году и обложенной организацией НДПИ нефти составило 2 737 744 тонн.
Согласно Протокола N 481-2006 (м) Заседания центральной балансовой комиссии по рассмотрению государственной статистической отчетности 6-гр за 2005 год по ООО "Западно-Малобалыкское", утвержденного Заместителем руководителя Федерального агентства по недропользованию С.П.В. 03.08.2006 г. количество нефти, добытой ООО "Западно-Малобалыкское" за 2005 год (с учетом математического округления до тыс. тонн), составляет 2 738 тыс. тонн, а не 2 739 696 тонн, как утверждает налоговый орган в своем Решении (Таблица 20 стр. 52).
Кроме того, дополнительным доводом, подтверждающим позицию налогоплательщика по вопросу определения налоговой базы НДПИ по массе нефти "нетто", является положение п. 8 ст. 339 НК РФ, в котором говорится, что при реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде. В указанном случае, предлагаемый налоговым органом расчет налоговой базы по НДПИ по массе нефти "брутто" невозможен, так как предлагаемая налоговым органом методика расчета налоговой базы предполагает соответствие нефти определенному стандарту (ГОСТу, ТУ и т.д.), имеющему определенные качественные пределы содержания в нефти всевозможных компонентов.
Таким образом, суд пришел к выводу, что в рассматриваемом случае, налоговый орган неправомерно доначисляет заявителю налог на количество нефти, которое фактически налогоплательщиком не добывалось, что подтверждается Федеральным агентством по недропользованию. Кроме того, на основании изложенных обстоятельств, суд установил, что балласт (вода, соли, иные механические примеси), содержащийся в нефти, не учитывается при определении количества нефти, списываемого с государственного баланса полезных ископаемых в результате добычи, поскольку фактически балласт не является полезным ископаемым, что делает неправомерным соответствующее начисление на него сумм НДПИ.
Обоснованность выводов налогоплательщика по изложенным выше обстоятельствам, также подтверждается Письмом Министерства финансов РФ от 11.09.2007 г. N 03-06-05-01/39, доведенным до ФНС России, в котором разъяснено, что для определения налоговой базы НДПИ по нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной следует принимать количество нефти "нетто", отвечающей по своим параметрам определенным требованиям в отношении обезвоженности, обессоленности и стабилизированности.
Таким образом, доводы налогового органа и доначисление сумм НДПИ по основаниям, изложенным в п. 3.2 оспариваемого решения, подлежат отклонению в полном объеме.
В части доводов налогового органа о неверном определении срока полезного использования скважин, в связи с чем были завышены амортизационные отчисления по данным объектам, и, как следствие, занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций на 566 662,9 руб., суд установил, что в рамках настоящего спора заявитель не оспаривал данный вывод Налогового органа и не заявлял исковых требований по данному основанию.
Кроме того, в отзыве Налогового органа на п. 4 Заявления налогоплательщика по налогу на имущество содержится ссылка на неправомерное занижение налоговой базы по налогу на имущество на сумму 88 281 638,35 руб., в связи с невключением в налоговую базу стоимости законсервированных основных средств. Указанное замечание Налогового органа было снято по итогам рассмотрения возражений на акт выездной налоговой проверки и в Решении Налогового органа отсутствует.
В связи с изложенным, указанные претензии Налогового органа рассмотрению в суде не подлежат.
В отношении доводов сторон по п. 4.3 оспариваемого Решения, судом установлено следующее.
Налоговый орган в пп. 4.3 оспариваемого Решения ссылается на то, что Заявитель в нарушение п. 1 ст. 375 Налогового кодекса РФ несвоевременно включил в налоговую базу по налогу на имущество, объекты основных средств законченного капитального строительства, занизив тем самым налоговую базу по налогу на имущество в сумме 612 026 931,79 рублей.
Суд, непосредственно исследовав доказательства и доводы налогового органа в указанной части, с учетом заявленных уточнений в порядке ст. 49 АПК РФ, пришел к выводу об их отклонении в силу следующих обстоятельств.
Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ, объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств регулируется Приказами Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 г. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", от 30.03.2001 г. N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, от 13.10.2003 г. N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств", а также Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. N 34н.
В соответствии с названными документами движимое и недвижимое имущество учитывается в балансе в качестве объектов основных средств на счете 01 "Основные средства". Расходы на приобретение или строительство недвижимого имущества аккумулируются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".
При этом в отношении объектов недвижимости предусмотрен особый порядок постановки на учет в качестве объектов основных средств (отражения по сч. 01 "Основные средства").
Согласно пункту 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. N 34н, к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).
В то же время пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 г. N 91н, предусмотрено, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и которые фактически эксплуатируются, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. Допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию, и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.
В случае, когда объект недвижимого имущества уже сформирован в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета в качестве объекта основных средств (окончательно сформирована первоначальная стоимость объекта), передан по акту приема-передачи в эксплуатацию, документы по которому поданы на государственную регистрацию, и используется организацией в производственной деятельности, это является основанием для отражения его стоимости в бухгалтерском учете на счете 01 "Основные средства" и признания объектом обложения налогом на имущество организаций в соответствии со ст. 374 НК РФ.
Как установлено в ходе судебного разбирательства по делу, руководствуясь вышеуказанными положениями законодательства, ООО "Западно-Малобалыкское" включило скважины в налогооблагаемую базу по налогу на имущество организаций с момента подачи документов на государственную регистрацию, что подтверждается выпиской по сч. 01 "Основные средства". До этого момента объекты учитывались в составе капитальных вложений в соответствии с требованиями п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. N 34н.
При этом, согласно п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 г. N 91н, амортизация по объектам недвижимости до их постановки на учет в качестве объектов основных средств не начислялась. Также не начислялась амортизация и в налоговом учете, согласно п. 8 ст. 258 НК РФ.
Ссылку налогового органа на положения учетной политики заявителя суд не может признать состоятельной, т.к. учетная политика Общества не содержит положения о том, что объекты недвижимости учитываются по сч. 01 "Основные средства" с момента их ввода в эксплуатацию.
Как усматривается из материалов дела, фактически документы на регистрацию были поданы Обществом позже ввода объектов в эксплуатацию.
На вопрос суда, представители заявителя пояснили, что подача документов на государственную регистрацию не могла быть произведена сразу после ввода объектов в эксплуатацию по объективным причинам. Необходимым документом для осуществления государственной регистрации объектов недвижимости является технический паспорт, оформляемый филиалом ФГУП "Ростехинвентаризация". Согласно п. 12 Положения об организации в РФ государственного технического учета и технической инвентаризации объектов капитального строительства, утвержденного Постановлением Правительства РФ 04.12.2000 г. N 921 (далее - Положение N 921) сведения об объектах учета, полученные от организаций (органов) по государственному техническому учету и (или) технической инвентаризации объектов капитального строительства, являются основой для осуществления государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, ведения государственного статистического учета, определения размера налога на имущество, ведения земельного, градостроительного кадастров, а также реестра федерального имущества.
В соответствии с п. 17 Положения N 921, сведения (документы) об объектах учета предоставляются организацией (органом) по государственному техническому учету и (или) технической инвентаризации объектов капитального строительства, проводившей техническую инвентаризацию соответствующего объекта, в течение месяца с даты получения заявления (запроса), если иное не установлено законодательством Российской Федерации.
Истец указал, что в месяце ввода объектов в эксплуатацию Общество подавало документы на оформление технического паспорта. Технический паспорт оформлялся не менее месяца. С момента оформления технического паспорта заявителем в кратчайшие сроки подавались документы на государственную регистрацию. В том же месяце объект отражался по дебету сч. 01 "Основные средства" и производилось его включение в состав объектов налогообложения налогом на имущество организаций.
Из представленной налогоплательщиком в материалы дела таблицы фактической регистрации видно, что с момента ввода в эксплуатацию до момента подачи документов на государственную регистрацию проходило не более 2 месяцев. С учетом этого суд пришел к выводу, что налогоплательщик действовал добросовестно, своевременно оформляя право собственности на объекты недвижимости и придерживаясь требований законодательства о бухгалтерском учете в части постановки на учет объектов недвижимости в качестве объектов основных средств.
Таблица.
| N скважины | Дата ввода в эксплуатацию | Дата оформления технического паспорта | Дата подачи документов на гос. регистрацию |
| 876 | 24.12.2004 | 25.02.2005 | 28.02.2005 |
| 586 | 31.01.2005 | 25.02.2005 | 28.02.2005 |
| 596 | 28.12.2004 | 25.02.2005 | 28.02.2005 |
| 829 | 25.01.2005 | 25.02.2005 | 28.02.2005 |
| 532 | 28.01.2005 | 25.02.2005 | 28.02.2005 |
| 880 | 25.01.2005 | 25.02.2005 | 28.02.2005 |
| 896 | 17.01.2005 | 25.02.2005 | 28.02.2005 |
| А-205 | 06.02.2004 | 25.02.2005 | 28.02.2005 |
| 577 | 04.02.2005 | 26.04.2005 | 28.04.2005 |
| 585 | 11.03.2005 | 26.04.2005 | 28.04.2005 |
| 589 | 31.03.2005 | 26.04.2005 | 28.04.2005 |
| 591 | 11.03.2005 | 26.04.2005 | 28.04.2005 |
| 855 | 11.05.2005 | 21.06.2005 | 30.06.2005 |
| 561 | 31.05.2005 | 22.06.2005 | 30.06.2005 |
| 563 | 14.06.2005 | 01.07.2005 | 29.07.2005 |
| 860 | 08.07.2005 | 24.08.2005 | 31.08.2005 |
| 565 | 19.07.2005 | 24.08.2005 | 31.08.2005 |
| 856 | 26.07.2005 | 24.08.2005 | 31.08.2005 |
| 574 | 29.07.2005 | 24.08.2005 | 31.08.2005 |
| 530 | 06.09.2005 | 26.10.2005 | 31.10.2005 |
| 590 | 14.09.2005 | 26.10.2005 | 31.10.2005 |
Кроме того, суд также отмечает, что включение скважин в состав основных средств до момента подачи документов на гос. регистрацию противоречит законодательно установленному порядку ведения бухгалтерского учета, и, следовательно, доначисление налога на имущество на данные объекты незавершенного строительства, не оформленные актами приемки-передачи, по которым первоначальная стоимость не сформирована и документы не поданы на государственную регистрацию, неправомерно в соответствии с положениями ст. 374 НК РФ, в связи с чем доводы налогового органа в указанной части подлежат отклонению в судебном порядке.
Помимо этого, как усматривается из оспариваемого решения, налоговым органом, при расчете суммы занижения, стоимость объектов недвижимости на отчетные даты была принята в размере первоначальной стоимости, сформированной на дату ввода объекта в эксплуатацию и оформления акта формы ОС-1а.
Указанный расчет налогового органа, также не может быть признан судом надлежащим, в силу следующего.
Данный метод определения противоречит нормам ст. ст. 375, 376 НК РФ, согласно которым при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике предприятия. В расчете среднегодовой (средней) стоимости имущества за налоговый (отчетный) период участвует величина остаточной стоимости имущества на 1-ое число каждого месяца налогового (отчетного) периода.
Следовательно, при исчислении налогооблагаемой базы, остаточная стоимость скважин, по которым оформлены акты передачи из бурения в эксплуатацию, но не переведенных в состав амортизируемого имущества в виду отсутствия факта подачи документов на государственную регистрацию права, равняется сумме капитальных вложений, сформированных на 1-ое число отчетного периода по данным бухгалтерского учета на счете 08 "Капитальные вложения", начиная с даты оформления формы КС-11, КС-14.
С момента перевода объектов в состав основных средств и оформления акта передачи в эксплуатацию формы ОС-1а, остаточная стоимость определяется в соответствии с правилами бухгалтерского учета как разница между первоначальной стоимостью, отраженной на счете 01 "Основные средства" и суммой начисленной амортизации по счету 02 "Амортизация основных средств".
Кроме того, как усматривается из материалов дела, налоговым органом не учтен факт динамики капитальных вложений по введенным в эксплуатацию скважинам вследствие осуществления дополнительных расходов (стоимости услуг по технической паспортизации, государственной пошлины за регистрацию права собственности и т.д.).
Таким образом, вследствие неправильного определения налоговым органом остаточной стоимости введенных в эксплуатацию объектов, сумма завышения налогооблагаемой базы составила 387 636,75 рублей.
В ходе судебного разбирательства по делу, судом также установлена неправомерность дополнительного включения остаточной стоимости объектов, без учета того обстоятельства, что Заявитель с момента признания данного имущества амортизируемым и перевода объектов со счета 08 "Капитальные вложения" на счет 01 "Основные средства", оформления акта приемки-передачи по форме ОС-1а, включил остаточную стоимость по данным объектам в налогооблагаемую базу, исчислил и уплатил налог на имущество.
Таким образом, налоговый орган произвел двойное включение остаточной стоимости одних и тех же объектов в налогооблагаемую базу, в связи с чем, сумма завышения налоговой базы составила 249 669 579,84 руб.
Общая сумма завышения налогооблагаемой базы по обоим случаям составила 250 057 216,59 рублей, что в свою очередь привело к излишнему доначислению Заявителю суммы налога на имущество в размере 423 173,75 рублей.
В целях упорядочения данных по неправомерно произведенному завышению налогооблагаемой базы, налогоплательщиком по требованию суда была составлена соответствующая таблица, с указанием сумм излишне начисленной налоговой базы по каждому налоговому периоду, которая имеет следующий вид:
| По состоянию на | Сумма излишне начисленной налоговой базы, всего: | Таблица 1 | Таблица 2 |
| 01.01.2005 | 148 257,54 | 148 257,54 | - |
| 01.02.2005 | 90 648,60 | 90 648,60 | - |
| 01.03.2005 | 4 794,54 | 4 794,54 | - |
| 01.04.2005 | 79 735 855,37 | 41 678,16 | 79 694 177,21 |
| 01.05.2005 | 44 565 150,18 | - | 44 565 150,18 |
| 01.06.2005 | 18 528,50 | 18 528,50 | - |
| 01.07.2005 | 38 575 256,48 | 10 826,38 | 38 564 430,10 |
| 01.08.2005 | 12 786 553,61 | 48 183,52 | 12 738 370,09 |
| 01.09.2005 | 49 949 920,80 | - | 49 949 920,80 |
| 01.10.2005 | 24 719,51 | 24 719,51 | - |
| 01.11.2005 | 24 157 531,46 | - | 24 157 531,46 |
| Всего | 250 057 216,59 | 387 636,75 | 249 669 579,84 |
На основании вышеизложенных обстоятельств, суд пришел к выводу, что доводы налогового органа по пп. 4.3 обжалуемого Решения являются несостоятельными, ввиду их несоответствия фактическим обстоятельствам дела, в связи с чем, доначисление налога на имущество в размере 901 803 руб., а также соответствующей суммы пени и штрафа, являются неправомерными и подлежат отклонению в судебном порядке.
В соответствии с п. 3 ст. 189 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, возлагается на органы и лиц, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие). В ходе судебного заседания представители налогового органа законности ненормативного правового акта в оспариваемой части и с учетом заявленных уточнений, надлежащим образом не обосновали, доводы заявителя не опровергли.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 333.27 НК РФ, государственные органы, органы местного самоуправления и иные органы, обратившиеся в арбитражный суд в предусмотренных законом случаях в защиту государственных и (или) общественных интересов, освобождаются от уплаты государственной пошлины. Однако названная статья, гл. 25.3 НК РФ и ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов РФ" от 02.11.04 N 127-ФЗ, не содержат положений, предусматривающих освобождение от уплаты государственной пошлины государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов, выступающих в суде в качестве ответчиков.
На основании изложенных обстоятельств и в соответствии с п. 2, п. 5 Информационного письма Президиума ВАС РФ N 117 от 13.03.07 г. "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 НК РФ", расходы по госпошлине распределяются между сторонами в соответствии со ст. 110 АПК РФ и подлежат взысканию с ответчика в пользу заявителя в полном объеме.
При таких обстоятельствах, на основании ст. ст. 3, 21, 23, 32, 38, 39, 53, 54, 122, 137, 138, 146, 154, 155, 242, 264, 336, 337, 338, 339, 342, 374, 375, 376 НК РФ, и руководствуясь ст. 110, 167 - 170, 197 - 201 АПК РФ, суд
решил:
признать недействительным Решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 10.08.2007 г. N 52/1712 о привлечении ООО "Западно-Малобалыкское" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- п. 1.1 решения в части признания необоснованными понесенных ООО "Западно-Малобалыкское" расходов на транспортировку сотрудников, как уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций в размере 3.280.952 рубля;
- п. 2.2 решения в части не включения в налогооблагаемую базу по НДС стоимости уступки права лесопользования по лесорубочному билету в сумме 214.725 рублей, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату, неполную уплату сумм НДС в виде штрафа в размере 7.730 рублей;
- пункты 3.1, 3.2 решения в части занижения подлежащего исчислению и уплате налога на добычу полезных ископаемых в сумме 270.055 рублей и в сумме 3.697.504 рубля, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату, неполную уплату сумм НДПИ в виде штрафа в размере 793.512 рублей;
- п. 4.3 решения в части выводов о занижении налога на имущество в сумме 901.803 рублей, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату, неполную уплату сумм налога на имущество в виде штрафа в размере 180.360,6 рублей, как противоречащее в указанной части Налоговому кодексу Российской Федерации.
Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 в пользу ООО "Западно-Малобалыкское" 2.000 рублей государственной пошлины по иску.
Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца с момента принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)