Судебные решения, арбитраж
Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть решения объявлена 01 сентября 2010 года.
Полный текст решения изготовлен 08 сентября 2010 года.
Арбитражный суд г. Москвы в составе:
Судьи: Бедрацкой А.В.
при ведении протокола судебного заседания судьей Бедрацкой А.В.
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению: ОАО "Куйбышевский нефтеперерабатывающий завод"
к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1
о признании частично недействительным решения от 31.07.2009 N 52-21-14/2144р
при участии:
от заявителя: Гулидова А.В., дов. N 64 от 29.06.2010, Тяжовой Е.В., дов. N 138 от 10.12.2009, Быковой Н.Н., дов. N 181 от 28.12.2009
от ответчика: Трифонова А.Н., дов. от 20.07.2010 N 182, удост. УР N 431636, Мелякина М.Ю., дов. от 08.06.2010 N 151, удост. УР N 658352
установил:
ОАО "Куйбышевский нефтеперерабатывающий завод" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (с учетом о признании частично недействительными пунктов 1, 2 и 3 резолютивной части решения N 52-21-14/2144р от 31.07.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: недоимки по налогу на прибыль организаций за 2006 - 2007 г. в размере 5184705 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 324664 руб. и начисления пени на соответствующую сумму налога; недоимки по акцизу на прямогонный бензин за 2007 г. в размере 5324628 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 515990 руб. и начисления пени на соответствующую сумму налога; недоимки по налогу на имущество организаций за 2006 г. в размере 133140 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 26628 руб. и начисления пени на соответствующую сумму налога; недоимки по транспортному налогу в размере 16380 руб.; внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета, п. 4 решения.
Заявление мотивировано тем, что вышеуказанный акт ответчика в оспариваемой части нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.
Ответчик против заявленных требований возражает по основаниям, указанным в решении и отзыве.
Оценив в совокупности представленные доказательства, выслушав представителей сторон, суд считает заявление подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.
Как усматривается из материалов дела, Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 проведена выездная налоговая проверка Открытого акционерного общества "Куйбышевский нефтеперерабатывающий завод" по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах в части правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, акциза, единого социального налога, налога на доходы физических лиц, транспортного налога, налога на имущество, земельного налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г.
По результатам проверки 26 июня 2009 г. составлен акт N 52-21-14/1644а от 26.06.2009 г., по итогам рассмотрения акта и представленных возражений ОАО "КНПЗ" на акт выездной налоговой проверки ответчиком принято решение N 52-21-14/2144р от 31.07.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
На основании решения налогового органа заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания с ОАО "КНПЗ" штрафа в размере 867282 руб., начислены пени по состоянию на 31.07.2009 г. в размере 271436 руб., предложено уплатить недоимку в размере 10669395 руб., из которой: налог на прибыль организаций за 2006 г. в размере 1887246 руб., налог на прибыль организаций за 2007 г. в размере 3308001 руб., акцизы на прямогонный бензин за 2007 г. в размере 5324628 руб., налог на имущество за 2006 г. в размере 133140 руб., транспортный налог в размере 16380 руб., заявителю предложено нести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
На основании ст. ст. 101.2, 139 НК РФ ОАО "КНПЗ" обжаловало решение N 52-21-14/2144р от 31.07.2009 г. в Федеральную налоговую службу путем подачи апелляционной жалобы N 24-04/127 от 19.08.2009 г. По итогам рассмотрения апелляционной жалобы N 24-04/127 от 19.08.2009 г. Федеральная налоговая служба вынесла решение N 9-1-08/0143@ от 09.02.2010 г., которое получено ОАО "КНПЗ" 17.02.2010 г.
Согласно решения Федеральной налоговой службы N 9-1-08/0143@ от 09.02.2010 г., решение ответчика от 31.07.2009 г. N 52-21-14/2144р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, апелляционная жалоба ОАО "КНПЗ" без удовлетворения. Одновременно, Федеральная налоговая служба утвердила решение ответчика от 31.07.2009 г. N 52-21-14/2144р и признала решение вступившим в силу.
Суд не может согласиться с доводами налогового органа, изложенными в обжалуемой части решения, по следующим основаниям.
Как следует из п. 1.1 решения налогового органа, в нарушение п. 1.1 ст. 259, п. 3 ст. 272 НК РФ ОАО "КНПЗ" неправомерно отнесена на расходы амортизационная премия в размере 10% первоначальной стоимости модернизированных объектов в сумме 2622456 руб., в связи с чем доначислен налог на прибыль в сумме 629389 руб.
Из материалов дела усматривается, что в 2002 г. ОАО "КНПЗ" введены в эксплуатацию объекты основных средств осветлитель N 1 (инв. N 20613/91) и осветлитель N 2 (инв. N 20613/92).
Согласно справке по вводу основных средств ВПУ ТЭЦ от 01.07.2009 г. в период с 2002 г. по 2005 г.", техническими специалистами Общества было выявлен и подтвержден следующей факт: в 2002 г. смонтированы только корпуса осветлителей N 1, 2 без монтажа внутренних устройств, без обвязки трубопроводами с арматурой, без монтажа вспомогательного оборудования и насосов. Данные корпуса были ошибочно поставлены на учет в качестве основных средств под наименованием "осветлитель N 1 ВПУ" инв. N 20613/91 и "осветлитель N 2 ВПУ" инв. N 20613/92.
Для включения данных осветлителей водоподготовительной установки N 1, 2 (ВПУ) в технологическую схему предочистки ВПУ было необходимо установить дополнительное оборудование, в частности, внутренние устройства, без которых осветлители не могут быть включены в работу (эксплуатироваться). Без внутреннего устройства осветлитель не может работать как аппарат, в котором происходит процесс реагентной очистки исходной воды от коллоидных, органических и взвешенных частиц перед ее дальнейшей обработкой по схеме ионирования. Вспомогательное оборудование требуется для приготовления растворов реагентов, подаваемых в осветлитель.
На основании вышеуказанной справки от 01.07.2009 г., а также, в связи с тем, что действующее законодательство не содержит запрета на внесение изменений в бухгалтерский и в налоговый учет, в подобных случаях, в ОАО "КНПЗ" издано распоряжение N 45 от 14.07.2009 г. согласно которому: акт о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта от 06.11.2002 г. решено считать недействительным в части ввода в эксплуатацию осветлителя N 1 (инв. N 20613/91) и осветлителя N 2 (инв. N 20613/92); акты о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных модернизированных объектов основных средств N 1 и N 2 по форме N ОС-3 от 31.03.2006 г. считать недействительными; считать датой ввода в эксплуатацию осветлителя N 1 (инв. N 20613/91) и осветлителя N 2 (инв. N 20613/92) 31 марта 2006 г.; оформить ввод в эксплуатацию осветлителя N 1 (инв. N 20613/91) и осветлителя N 2 (инв. N 20613/92) по форме N ОС-1 с указанием даты ввода в эксплуатацию 31 марта 2006 г.
Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ, под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 20000 руб.
В соответствии с п. 4 раздела 1 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 г. N 26н при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельно конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.
Таким образом, ОАО "КНПЗ" была признана ошибочность введения объектов: осветлителя N 1 и осветлителя N 2 в эксплуатацию в 2002 г., поскольку данные объекты не могли использоваться в качестве объектов основных средств и участвовать в процессе производства товаров (работ, услуг).
Кроме того, из материалов дела следует, что ОАО "КНПЗ" заключило договоры подряда N 02-0470 от 15.03.2004 г., N 04-0421 от 12.05.2004 г., N 916 от 05.04.2004 г. и продолжило начатое в 2002 г. строительство, а именно: монтаж внутренних устройств осветлителей N 1, 2 ВПУ, вспомогательного оборудования и трубопроводов схемы предочистки ВПУ ТЭЦ.
Факт выполненных работ по указанным выше договорам подряда подтверждается актами о приемке выполненных работ по форме КС-2: по договору N 02-0470 - акт б/н от 09.03.04 г.); по договору N 04-0421 - N АКТ-32 от 12.06.04 г., N АКТ-33 от 18.06.04 г., N 390 от 16.07.04 г., N 391 от 16.07.04 г., N 391(8) от 20.08.04 г., N б/н от 20.08.04 г., N 304 от 20.07.04 г., N АКТ-316 от 20.08.04 г., N 310(8) от 20.08.04 г., N АКТ-140 от 20.08.04 г., N б/н от 20.08.04 г., N 311(8) от 20.08.04 г., N 256(9) от 20.09.04 г., N 161 от 20.09.04 г., N б/н от 20.09.04 г., N АКТ-154 от 20.09.04 г., N 354 от 20.09.04 г., N АКТ-150 от 20.09.04 г., N б/н от 20.09.04 г., N 380 от 20.10.04 г., N АКТ-119 от 20.10.04 г., N АКТ-120 от 20.10.04 г., N АКТ-161 от 20.10.04 г., N АКТ-161/2 от 20.10.04 г., N АКТ-170 от 20.11.04 г., N 151 от 20.11.04 г., N б/н от 25.11.04 г., N АКТ-242 от 19.11.04 г., N 401/3 от 19.11.04 г., N АКТ-180 от 20.12.04 г., N AKT-lf7teJJ.12.04r., N 150 от 20.12.04 г., N АКТ-480/1 от 17.12.04 г., N АКТ-269/3 от 17.12.04 г., N 493/1 от 17.12.04 г., N 161/3 от 17.12.04 г., N 401/5 от 20.01.05 г., N АКТ-64 от 20.01.05 г., N б/н от 20.01.05 г., N 1 от 20.01.05 г.; по договору N 916 от 05.04.2004 г. (акт сдачи-приема от 10.08.05 г.).
Работы, выполненные по вышеуказанным договорам, не являются работами по модернизации (реконструкции) осветлителя N 1 и осветлителя N 2, поскольку до их выполнения объекты основных средств фактически отсутствовали.
Строительно-монтажные работы по объектам осветлитель N 1 и осветлитель N 2 закончены в 2005 г., что подтверждается актами о приемке выполненных работ по форме КС-2.
По окончании строительно-монтажных работ в 2005 г. начаты пусконаладочные работы, которые проводились совместно с организацией ОАО "Всероссийский теплотехнический научно-исследовательский институт". Работы заключались в проведении предварительной очистки исходной воды, проведении пробной коагуляции воды р. Волги, пробного включения в работу осветлителя N 1, 2, приема из монтажа оборудования пускового комплекса, проведены гидравлические испытания, произведено приготовление растворов реагентов и уточнены и скорректированы их дозы. В связи с этим до получения отчета пуск осветлителей N 1, 2 ВПУ ТЭЦ в эксплуатацию был технически невозможен.
Отчет по результатам пусконаладочных работ, получен ОАО "КНПЗ" 28.12.2005 г. После окончания пусконаладочных работ на ОАО "КНПЗ" издано распоряжение технического директора N 17 от 29.09.2005 г. о пуске осветлителей в мае 2006 г., в связи с наступлением паводкового периода.
Таким образом, только после получения всей технической документации, необходимой для дальнейшей эксплуатации осветлителей и после проведения испытаний, а именно в 2006 г., ОАО "КНПЗ" имело право в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 г. N 26н, принять данные объекты в качестве основных средств и отнести на расходы амортизационную премию в размере 10% первоначальной стоимости объектов, которая предусмотрена пп. 1 п. 1 ст. 259 НК РФ с 01.01.2006 г.
Налоговый орган пришел к выводу о том, что факт эксплуатации объектов до 01.01.2006 г. подтвержден следующими документами: ведомостями начисления амортизации для целей исчисления налога на прибыль за 2006 - 2007 г., из которых следует, что амортизация по данным объектам начислялась и до 2006 г. и актами о приемке выполненных работ по форме КС-2, датированными ранее 2006 г.
Суд считает указанный вывод не основанным на законе, поскольку амортизация для целей исчисления налога на прибыль за 2003 - 2007 г. была пересчитана исходя из факта ввода объектов в эксплуатацию как новых в 2006 году, в связи с чем, заявителем были поданы уточненные декларации за указанные периоды (ведомость проводок по счету Н02 "Амортизация для целей налогового учета" и уточненные декларации по налогу на прибыль за указанный период представлены заявителем в материалы дела).
Таким образом, наличие в ведомостях начисления амортизации сумм накопленной амортизации по указанным объектам не подтверждает факта эксплуатации данных объектов, поскольку ОАО "КНПЗ" признало начисление амортизации до марта 2006 года включительно ошибочным и сдало уточненные декларации, исключив для целей налогообложения сумму начисленной амортизации из состава расходов.
В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными Постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. N 100, акт по приемке выполненных работ (КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений.
Таким образом, акт приемки выполненных работ (КС-2) не может являться первичным документом, подтверждающим факт эксплуатации объекта. Исходя из изложенного, следует, что осветлитель N 1, осветлитель N 2 (инв. N 20613/91, инв. N 20613/92) являются объектами нового строительства; пуск данных объектов мог быть произведен только после готовности их к эксплуатации, что и было сделано в марте 2006 года; документом, подтверждающим факт ввода объекта в эксплуатацию является акт о приеме-передаче здания (сооружения) (ОС-1а, утв. Постановлением Госкомстата РФ от 21.01.03 г. N 7); суммы расходов на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств по вновь вводимым объектам, признаются в том отчетном периоде, на который приходится дата начала амортизации основных средств, то есть с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (апрель 2006 г.).
Ссылка Инспекции на п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 г. N 91н является необоснованной.
В п. 20 вышеуказанных Методических указаний предусмотрено подразделение основных средств по степени использования.
Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
На основании п. 1 ст. 256 НК РФ под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг), или для управления организацией.
Как указано ранее, и подтверждено материалами дела, до марта 2006 г. осветлители не использовались и не могли использоваться в качестве актов основных средств, поскольку не использовались в качестве средства труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.
Таким образом, Инспекция неправомерно ссылается на п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому чету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 г. N 91н, при том, что осветлители не использовались в качестве средства труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, а, следовательно, в силу п. 1 ст. 256 НК РФ осветлители не являлись основными средствами; были введены в эксплуатацию в 2002 году ошибочно; фактический ввод в эксплуатацию данных объектов произошел в марте 2006 года; вывод Инспекции о том, что нормы законодательства о бухгалтерском учете для целей бухгалтерского учета обуславливает выполнение первого условия, предусмотренного п. 4 ПБУ 6/01, не фактом использования актива в производстве продукции или оказания услуг, а возможностью целенаправленного использования его в производственных нуждах, либо управленческих не соответствует действующему законодательству, поскольку объекты должны являться основными средствами. В данном случае в период, за который Инспекцией доначисляется налог на прибыль в сумме 629389 руб., осветлители не являлись основными средствами,, в п. 20 Методических указаний предусмотрено подразделение основных средств по степени использования.
Таким образом, до того, как подразделить основные средства по степени использования, объекты в соответствии с п. 4 ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н должны быть приняты к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств при единовременном выполнении следующих условий: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
В связи с тем, что осветлители не отвечали вышеуказанным условия, объекты (осветлитель N 1 и осветлитель N 2) были введены в эксплуатацию в 2002 году ошибочно.
Таким образом, утверждение ОАО "КНПЗ" о том, что осветлители были приняты к учету в качестве основных средств ошибочно, обоснован, и сделан в соответствии с действующим законодательством.
Кроме того, в подтверждение того факта, что осветлители не могли использоваться в качестве объектов основных средств и участвовать в процессе производства товаров (работ и услуг) являются работы, выполненные по договорам подряда N 02-0470 от 15.03.2004 г., N 04-121 от 12.05.2004 г., N 916 от 05.04.2004 г.
Кроме того, работы, выполняемые по вышеуказанным договорам подряда, не могут рассматриваться в качестве модернизации (реконструкции) осветлителя N 1 и осветлителя N 2, поскольку до их выполнения объекты основных средств фактически отсутствовали.
Анализ характера работ, производимых в 2004 - 2005 г. показывает, что производился монтаж внутренних устройств осветлителей N 1, 2 ВПУ, вспомогательного оборудования и кровли осветлителей, Таким образом, без выполнения работ, указанных выше, Осветлители не могли исполнять своей функции реагентной очистки исходной воды от коллоидных, органических и взвешенных частиц перед ее дальнейшей обработкой.
Вывод Инспекции о том, что на 12.08.2005 г. осветлители были фактически введены в эксплуатацию и были готовы к дальнейшей промышленной эксплуатации, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Факт пусконаладочных работ не подтверждает начала промышленной эксплуатации объекта. Пусконаладочные работы представляют собой комплекс работ, включающий проверку, испытание и настройку оборудования, с целью обеспечения заданных параметров работы. Задачами пусконаладочных работ является выявление возможных ошибок проектных и строительно-монтажных работ, обнаружение недостатков в работе оборудования до начала его эксплуатации.
Заявителем указано, что проводимые организацией ОАО "Всероссийский теплотехнический научно-исследовательский институт" пусконаладочные работы заключались в проведении предварительной очистки исходной воды, проведении пробной коагуляции воды р. Волги и пробного включения в работу осветлителя N 1, 2, приеме из монтажа оборудования пускового комплекса, проведении гидравлических испытаний, приготовлении растворов реагентов, уточнении и корректировке дозы реагентов.
Представленный 28.12.2005 г. по результатам пусконаладочных работ отчет исполнителей содержал, помимо выводов и предложений по результатам пусконаладочных работ, также программу предпусковых и пусконаладочных схемы предочистки ВПУ ТЭЦ, инструкцию по эксплуатации осветлителей и режимную карту их эксплуатации.
Таким образом, до получения отчета о результатах проведенных работ, который был получен 28.12.2005 г. пуск осветлителей в эксплуатацию был технически невозможен.
Документами, подтверждающими факт того, что с момента пусконаладочных работ (12.08.2005 г.) до марта 2006 года осветлители не были включены в работы, являются оперативные журналы по ТЭЦ за период с 13.08.2005 г. по 31.03.2006 г.
В вышеуказанных журналах, в которых делается отметка об оборудовании, находящимся в работе; оборудовании, находящимся в запасе и т.д., отсутствуют записи о нахождении осветлителей в работе либо в запасе и т.п.
Доказательством эксплуатации осветлителей с 2006 года также является тот факт, что реагенты, применяемые при работе указанных объектов до 2006 года ОАО "КНПЗ" не использовались.
Согласно отчетов о расходе реагентов на ТЭЦ за 2003 - 2006 г. списание в расход сернокислотного осветлителя и полиакриламида (ПАА) произошло только в сентябре 2006 года.
Таким образом, только после проведения испытаний и получения всей технической документации, необходимой для дальнейшей эксплуатации осветлителей в 2006 г., ОАО "КНПЗ" могло в соответствии с нормами Налогового кодекса РФ принять данные объекты в качестве основных средств.
В отзыве ответчик ссылается на п. 11 приказа Минфина РФ от 22.07.2003 года N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", в соответствии с которым в случае выявления неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда искажения выявлены. При выявлении неправильного отражения хозяйственной операции в отчетном году после его завершения, но за который годовая отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливаются к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность.
Вместе с тем, ошибка касательно неправомерной постановки на баланс объектов основных средств была допущена в 2006 году, а выявлена при написании возражений на акт проверки в 2009 году. На дату обнаружения ошибки годовые отчеты 2006, 2007 и 2008 годов были утверждены заявителем установленным образом.
Таким образом, в 2009 году у ОАО "КНПЗ" отсутствовала возможность внести исправления в отчетность того периода (2006 года), когда была допущена ошибка.
Относительно довода Инспекции о том, что исправления в первичные учетные документы могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений ОАО "КНПЗ" судом установлено, что в ситуации с осветлителями, суть ошибки состоит не в не правильном оформлении первичных документов, а в оформлении 2002 году первичным документом не существующей хозяйственной операции, а именно, операции по вводу объектов в эксплуатацию; в неправильной классификации хозяйственной операции в 2006 году, а именно, работы классифицировались как модернизация с оформлением формы ОС-3 на сумму модернизации, в действительности же, должна была оформляться форма ОС-1 по полной строительной стоимости объектов.
Законодательство по бухгалтерскому учету не содержит каких-либо правил или ограничений на порядок документального оформления случаев отмены действия документов по несуществующей хозяйственной операции и по переквалификации хозяйственных операций.
Таким образом, налогоплательщик вправе самостоятельно определять порядок исправления ситуации, что было сделано заявителем: оформлен технический протокол, который свидетельствует о невозможности эксплуатации осветлителей в том состоянии, в котором они пребывали до 2006 года, правильность и легитимность данного протокола подтверждена Приказом Генерального директора об отмене учетных операций по вводу осветлителей в эксплуатацию. Кроме того, протокол технического совещания подписан лицами, которые в 2006 году неправомерно подписали формы ОС-3 (например, Куренков В.А.) и лицами, которые являются руководителями работников, подписавшими ОС-3 в 2006 году.
Утверждение ответчика о том, что законодательство о бухгалтерском учете не допускает в текущем периоде внесения исправлений в бухгалтерские учетные документы прошлых периодов, необоснованно.
В соответствии с п. 11 приказа Минфина РФ от 22.07.2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", в случаях выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый "отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся.
Соответственно, в целях формирования достоверной бухгалтерской отчетности, исправления должны быть внесены в текущий отчетный период, в котором обнаружено неправильное отражение хозяйственной операции.
Согласно ПБУ "Расходы организации" ПБУ 10/99, разделу III (пункт 11) в составе прочих расходов подлежат отражению убытки прошлых лет, признанные в отчетном периоде.
Соответственно, ошибки, выявленные в отчетном году после утверждения отчетности предыдущих лет подлежат отражению в отчетности отчетного периода и влияют на финансовые показатели отчетного, а не прошлого периода.
Кроме того, переквалификация ОАО "КНПЗ" хозяйственных операций по вводу в эксплуатацию осветлителей не привела к нанесению бюджету ущерба, так как ОАО "КНПЗ" были представлены уточненные налоговые декларации, по которым налог на прибыль к доплате за счет исключения суммы начисленной амортизации из состава расходов, учитываемых для целей налогообложения составил: за 2003 год - по итогам года был убыток, который уменьшен; за 2004 год 157.410 руб.; за 2005 год - 157.409 руб.
Таким образом осветлитель N 1, осветлитель N 2 (инв. N 20613/91, инв. N 20613/92) являются объектами нового строительства; пуск данных объектов мог быть произведен только после готовности их к эксплуатации, что было сделано заявителем в марте 2006 года; порядок внесения Обществом исправлений в бухгалтерскую отчетность не противоречит нормам бухгалтерского законодательства; действия Общества по переклассификации хозяйственных операций не нанесли вред бюджету, поскольку своевременно были внесены исправления в налоговый учет и сданы уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль к доплате.
В связи с изложенным, доначисление налога на прибыль в размере 629389 руб., пени и штрафа в этой части, произведены Инспекцией без достаточных правовых оснований.
Согласно п. 1.3 решения налогового органа в нарушение п. 2 ст. 318, п. 1 ст. 319 НК РФ ОАО "КНПЗ" завышена сумма прямых расходов, уменьшающих доходы для целей налогообложения, приходящихся на остатки незавершенного производства на конец каждого налогового периода за 2006 - 2007 на общую сумму 18980476 руб., в том числе: за 2006 г. 5230474 руб., за 2007 г. 13750002 руб.
В обоснование своих доводов заявитель ссылается на то, что договор на переработку нефти является смешанным договором, содержащим элементы договора подряда в части, предусматривающей выполнение работ, и элементы договора возмездного оказания услуг (в части приемки сырья, хранения сырья и продуктов переработки и т.д.).
Все первичные документы Общества, связанные с переработкой нефти оформляются с учетом указанной выше специфики.
В соответствии со ст. 319 НК РФ под незавершенным производством (НЗП) понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.
Таким образом, к НЗП в соответствии с п. 1 ст. 319 НК РФ относятся продукция, работы, услуги, находящиеся на определенной стадии технологического процесса обработки (изготовления).
То есть, о наличии незавершенного производства, незавершенной работы свидетельствует невыполненный, частично выполненный или выполненный, но не принятый давальцем заказ.
Наличие незавершенного производства при переработке давальческого сырья зависит как от технологического процесса производства продукции, так и от условий договоров.
Из материалов дела усматривается, что согласно условий договора передаваемое ОАО "КНПЗ" сырье на переработку принадлежит давальцу и право собственности на него к ОАО "КНПЗ" не переходит.
Соответственно, остатки такого сырья не рассматриваются ОАО "КНПЗ" в качестве его незавершенного производства, в связи с чем, учитываются на его забалансовых счетах. Собственного незавершенного производства у ОАО "КНПЗ" также не имеется, поскольку он осуществляет производство нефтепродуктов только из давальческого сырья.
Условия договоров на переработку давальческого сырья между Обществом и Заказчиками предусматривают выполнение заказов в течение отчетного (календарного) месяца.
В целях исполнения условий договора Заказчик обязан не позднее 10 числа месяца, предшествующему отчетному, предоставить Обществу предложения о планируемом объеме передачи сырья и ассортимента продуктов переработки, другими словами оформить заказ на переработку определенного, необходимого для Заказчика объема, после чего Общество и Заказчик ежемесячно до наступления отчетного месяца подписывают Приложения, в которых устанавливается, что количество сырья Заказчика, которое должно быть взято в переработку в планируемом месяце, качественные параметры передаваемого на переработку сырья, плановую выработку и ассортимент продуктов переработки; сроки и порядок транспортировки и передачи сырья; сроки и порядок переработки сырья; сроки и порядок погрузки продуктов переработки. Таким образом, до наступления отчетного периода между Заказчиком и Обществом подписывается заказ на выполнение работ и оказание услуг, в котором четко оговорены и объемы переработки, и предполагаемый ассортимент. При этом количество сырья, которое должно быть переработано в планируемом месяце, выделяется отдельно от количества сырья, всего принятого заводом на хранение от Заказчика в резервуарный парк.
Последней датой отчетного месяца оформляются и подписываются акты фактической выработки, акты оказанных услуг и выполненных работ. Данными документами Заказчик (давалец) подтверждает выполнение заказа и отсутствие претензий к количеству и качеству работ и услуг, выполненных и оказанных ОАО "КНПЗ".
Количество основного сырья, которое должно быть взято в переработку в планируемом месяце, соответствует (равно) количеству фактически переработанного основного сырья.
Таким образом, весь объем работ и услуг выполняется полностью, а результаты передаются ежемесячно Заказчику (давальцу), что, исходя из условий полученного заказа, свидетельствует об отсутствии НЗП по состоянию на конец отчетного периода. Остатки сырья включаются в заказ на выполнение работ на следующий месяц, но они не учитываются ОАО "КНПЗ" в качестве незавершенного производства Общества, поскольку принадлежат давальцу и могут являться только незавершенным производством давальца.
Как усматривается из пп. 1 п. 2.6.2 Положения по Учетной политике для целей бухгалтерского учета на ОАО "КНПЗ" на 2006 - 2007 г. указано: "Давальческое сырье" и продукция, полученная из него, учитываются отдельно на забалансовых счетах в количественном выражении и стоимостной оценке, предоставляемой собственником сырья и продукции, полученной из данного сырья, в разрезе давальцев по видам сырья, нефтепродуктов, полуфабрикатов".
Данное обстоятельство свидетельствует о том, что числящиеся за балансом сырье, нефтепродукты, полуфабрикаты, не являются собственностью переработчика и не имеют никакого отношения к незавершенному производству. Физически (материально) остатки материальных ресурсов на заводе имеются в наличии, но это сырье, полуфабрикаты и продукты переработки, принадлежащие на праве собственности давальцам.
Таким образом, данные остатки продукции НЗП материального характера подлежат отражению в налоговом учете давальцев, а не заявителя.
Товарно-сырьевые базы (ТСБ) предназначены для приема, хранения и учета нефти и непосредственно не участвуют в технологическом процессе переработки нефти.
В соответствии с определением НЗП, данным в ст. 319 НК РФ, незавершенное производство возникает после начала технологического процесса обработки (изготовления) продукции, а не на стадии подготовки сырья к процессу переработки, как указано ответчиком.
Согласно пункту 4.4 раздела IV отраслевой Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих предприятиях, утвержденной Приказом Минтопэнерго РФ от 17.11.1998 г. N 371, "к основному производству относятся все технологические процессы (производства), переделы, цехи и установки, которые по своей организации и технологии направлены на получение готовой продукции и полуфабрикатов, предназначенных как для реализации на сторону, так и для дальнейшей переработки на данном предприятии".
К процессам основного производства в нефтеперерабатывающей промышленности относятся: подготовка сырья (нефти) к переработке (обезвоживание и обессоливание) (установка ЭЛОУ); перегонка нефти, бензиновых, керосиновых и дизельных фракций, вакуумного газойля и мазута - атмосферные и атмосферно - вакуумные трубчатки топливного и масляного типа, атмосферно - вакуумные трубчатки со вторичной перегонкой бензиновых фракций, установки вторичной перегонки с четкой ректификацией.
Согласно пункту 4.5 раздела IV названной Инструкции под вспомогательными производствами следует понимать производства, которые непосредственно не связаны с выработкой основной продукции завода, обслуживают основное производство различными видами услуг.
- Согласно подпункту "б" указанного пункта к вспомогательным производствам на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях относятся цеха и хозяйства: по обслуживанию производства различными услугами: цех контроля и автоматики, ремонтно-механический, ремонтно-строительный, электротехнический, кузнечный и литейный цеха, хозяйственный цех, товарно-сырьевой цех, включающий внутризаводскую перекачку, затаривание товарных нефтепродуктов и другой продукции, железнодорожный и автомобильный транспорт, станции промывки цистерн и другие;
- Таким образом, функционал товарно-сырьевого цеха по своей сути не связан с процессами основного производства (подготовка сырья к переработке и перегонка нефти).
Кроме того, суд считает, что вывод налогового органа о том, что согласно Инструкции по безопасной эксплуатации парка сырой нефти ИБЭ-10-12 ОАО "КНПЗ", утвержденной 13.04.2007 года техническим директором Якимовым С.Н., технологический процесс начинается с момента приема нефти в резервуары, является ошибочным.
В соответствии с вышеуказанной инструкцией, "поступая в резервуары, нефть отстаивается и дренируется от подтоварной воды. Затем насосами открытой насосной производится размыв донных отложений в резервуаре".
Из данного текста Инструкции не следует, что действия связанные с приемом сырой нефти, хранением, учетом и подготовкой до передачи на электрообессоливающие установки (ЭЛОУ) относятся к технологическому циклу переработки нефти.
Цена работ и услуг за переработку одной тонны нефти включает весь комплекс затрат Общества с момента приемки нефти.
В соответствии со статьей 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон.
Таким образом, при заключении договоров на переработку сырья заявитель и заказчики вправе самостоятельно определить условия расчета стоимости услуг.
Как следует из п. 4.3 договора переработки, "стоимость работ и услуг включает в себя стоимость всех услуг и работ Подрядчика, выполненных и /или оказываемых Подрядчиком Заказчику в отчетном месяце, с момента приемки сырья до момента завершения погрузки товарной продукции Заказчику или указанным Заказчиком третьим лицам, в том числе, но, не ограничиваясь этим: стоимость работ Подрядчика по переработке сырья, включая переработку иного сырья, вовлечение в производство (на смещение) продуктов переработки, ловушечного продукта; доведение в отчетном месяце компонентов и полуфабрикатов, до состояния товарной продукции стоимости реагентов..., а также стоимость иных работ и услуг, связанных с выполнением обязательств Подрядчика по настоящему договору, выполненных (оказанных) Подрядчиком Заказчику в отчетном месяце".
В соответствии с разделом 4 договора переработки "Стоимость работ и услуг, Порядок оплаты" для расчета стоимости работ и услуг в качестве расчетного показателя Стороны принимают количество переработанного в отчетном месяце основного сырья".
Согласно условий договоров переработки, стоимость работ включает в себя оплату всего комплекса работ, осуществленных Обществом в отчетном периоде (месяце), что подтверждается актом выполненных работ и оказанных услуг.
Согласно актам выполненных работ и оказанных услуг за 2006 - 2007 г. предусмотренные договором работы и услуги выполнены Подрядчиком в полном объеме.
Соответственно, выручка за оказанные услуги в отчетном периоде, соответствуют всем расходам, понесенным Обществом. Вместе с тем, данные условия договора расчета стоимости услуг не учтены и не приняты во внимание налоговым органом.
В решении налоговый орган утверждает, что установленный ст. ст. 271, 272 НК РФ принцип соответствия доходов, принимаемых в целях налогообложения, и расходов, понесенных налогоплательщиком при оказании услуг по переработке сырья, учитывается Заявителем без учета положения ст. 318 НК РФ.
При этом налоговым органом при вынесении решения не учтено, что, согласно п. 2 ст. 318 НК РФ "прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ".
Расчетный показатель выручки по договорам переработки, а именно объем переработки нефти, покрывает все расходы заявителя в отчетном периоде, в состав которых включаются и расходы, связанные с приемкой сырья, а именно расходы по закачке нефти в резервуары ГСБ, отбор среднесуточной пробы с помощью автоматических пробоотборников, установленных в узлах учета, проведение лабораторных испытаний сырья и т.д.
Таким образом, в соответствии со ст. ст. 271, 272 НК РФ соблюдается принцип соответствия доходов принимаемых в целях налогообложения и расходов, понесенных налогоплательщиком при оказании услуг по переработке сырья.
В расчете налогового органа в нарушение ст. 319 НК РФ не учтено соответствие осуществленных расходов выполненным работам, оказанным услугам.
В соответствии со ст. 319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов... выполненным работам, оказанным услугам.
В расчет доли прямых расходов, приходящихся на долю остатков нефти, налоговым органом включены все прямые расходы, относящиеся к переработке нефти ОАО "КНПЗ".
Вместе с тем, размер расходов Общества из расчета на 1 тонну нефти по Парку сырой нефти (приемка, хранение остатков сырья в резервуарах) не может быть равен размеру расходов, связанных с переработкой нефти в целом. Налоговым органом расчет произведен без учета данных обстоятельств.
Кроме того, ответчиком не принят во внимание довод ОАО "КНПЗ" о том, что пунктом 1.2.5.3 Учетной политики ОАО "КНПЗ" для целей налогообложения на 2006 год (утв. Приказом ОАО "КНПЗ" N 750 от 30.12.05 г.) и пунктом 12.2 Учетной политики ОАО "КНПЗ" для целей налогообложения на 2007 год (утв. Приказом ОАО "КНПЗ" N 786 от 29.12.06 г.) предусмотрено, что к прямым расходам по производству и реализации относятся: прямые материальные расходы на приобретение сырья и материалов, непосредственно используемых в процессе оказания услуг по переработке катализатора нефти, конденсата газового стабильного и нефтесодержащего сырья и являющихся необходимым компонентом при оказании указанных услуг, а именно: агидол, МТБЭ, прочие реагенты, реактивы, катализаторы (в том числе износ); услуги по загрузке и выгрузке катализаторов; расходы на оплату труда персонала, непосредственно участвующего в процессе производства товаров (работ, услуг). К прямым расходам на оплату труда заявитель относит заработную плату, начисленную работникам заявителя и отраженную в бухгалтерском учете проводками Дебет 20 "Основное производство" Кредит 70 "Расчеты по оплате труда"; ЕСН, начисленный на указанные выше расходы на оплату труда; амортизация основных средств, непосредственно используемых в процессе производства. При этом, к данным расходам заявитель относит налоговую амортизацию по объектам основных средств, по которым амортизация в бухгалтерском учете отражена проводками: Дебет 20 "Основное производство" - Кредит 02 "Амортизация основных средств".
Таким образом, в Учетной политике заявителя для целей налогообложения в состав прямых расходов включаются лишь те затраты, которые были отражены по счету 20 "Основное производство".
В соответствии с Рабочим планом счетов, являющимся приложением к Учетной политике но бухгалтерскому учету, затраты по Парку сырой нефти учитываются на счете 2375, и, соответственно, не включаются в состав прямых расходов, определенных Учетной политикой заявителя для целей налогообложения.
Таким образом, в связи с тем, что расходы по Парку сырой нефти не признаются заявителем в составе прямых, расчет налогового органа, основанный именно на доле остатков нефти, находящихся на хранении в данном подразделении является не обоснованным.
Налоговый орган при вынесении решения (стр. 36 решения) ссылается на п. 7 ст. 31 НК РФ, согласно которому "налоговые органы вправе определять сумму налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками... расчетным путем на основании имеющейся у них информации налогоплательщике..."
Данным пунктом определено, что налоговый орган вправе самостоятельно произвести расчет налогов, но он не является основанием для расчета доли прямых расходов на остатки нефти без учета соразмерности расходов, связанных с переработкой нефти и хранением ее остатков.
Таким образом, ОАО "КНПЗ" работает на давальческом сырье; продукция, работы и услуги частичной готовности, предусмотренные технологическим процессом переработки нефти, у завода отсутствуют; условия договоров переработки не предусматривают оценку НЗП на конец каждого отчетного периода; расходы по работе Парка сырой нефти не являются прямыми; доля прямых расходов, приходящаяся на остатки нефти непринятые в производство и переходящая на следующий отчетный период, у ОАО "КНПЗ" отсутствует.
Довод Инспекции о том, что остатки нефти, находящиеся в резервуаре, являются остатками незавершенного производства, является необоснованным, не соответствующим фактическим обстоятельствам и противоречащим действующему законодательству.
Согласно актам выполненных работ и оказанных услуг за 2006 - 2007 г. работы и услуги, предусмотренные договором, выполнены Подрядчиком в полном объеме. Таким образом, весь объем работ и услуг выполняется полностью, продукты переработки, заказанные Заказчиком, принимаются Заказчиком в полном объеме; результаты передаются ежемесячно Заказчику (давальцу), что, исходя из условий полученного заказа, свидетельствует об отсутствии НЗП по состоянию на конец отчетного периода.
Ссылка Инспекции на п. 1.7 договоров на переработку сырья необоснованна, поскольку в данном пункте стороны предусмотрели следующее условие: прием сырья, переработка и передача Продуктов переработки Заказчиком Подрядчику производится исходя из технологических возможностей Подрядчика с учетом минимально необходимого запаса Сырья и минимально допустимых технологических остатков Продуктов переработки у Подрядчика для безопасного ведения технологического процесса производства.
Остатки сырья включаются в заказ на выполнение работ на следующий месяц, и не являются незавершенным производством, поскольку в соответствии со ст. 319 НК РФ не являются продукцией частичной готовности; остатками невыполненных заказов; законченными, но не принятыми Заказчиком работами и услугами; остатками полуфабрикатов собственного производства и т.п.
Кроме того, как ОАО "КНПЗ" указывало ранее, остатки сырья не принадлежат ОАО "КНПЗ", а принадлежат давальцу.
Таким образом, выводы Инспекции о необоснованном учете заводом расходов на незавершенное производство не соответствует фактическим обстоятельствам дела, соответственно произведенное Инспекцией доначисление налога на прибыль в размере 4555314 руб. не основано на законе, решение Инспекции в данной части является необоснованным.
Согласно п. 2.1 решения налогового органа, в нарушение п. п. 8 п. 1 ст. 182 НК РФ ОАО "КНПЗ" не включило в налоговую базу для исчисления акцизов объем прямогонного бензина, переданного на переработку, для производства неподакцизной продукции в размере 2004 тн., что привело к неисчислению и неуплате налога в 2007 г. в сумме 5324628 руб.
Вместе с тем, передачи прямогонного бензина для производства топливного газа не происходит. Заявителем указано, что поскольку ОАО "КНПЗ" не производит нефтепродукты из собственного сырья, а только из давальческого, следует руководствоваться частью второй Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих предприятиях, утвержденной Приказом Минтопэнерго РФ от 17.11.1998 г. N 371, в которой изложен порядок учета и формирования затрат при производстве нефтепродуктов из давальческого нефтесырья (процессинг).
В соответствии с п. 2.2 части второй Инструкции, "При переработке "Давальческой нефти" определяются плановые (расчетные) и фактические затраты как на весь объем, так и на 1 тонну поставленной нефти. При этом калькулирование себестоимости нефтепродуктов-полуфабрикатов по технологическим процессам (производствам), переделам или установкам, а также расчет себестоимости товарных нефтепродуктов, получаемых смешением (компаундированием), не производится.
В части первой Инструкции предусмотрена методика планирования себестоимости собственной промышленной продукции, затрат предприятия на ее производство и реализацию. В пункте 6.12 раздела IV "Особенности планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции нефтепереработки и нефтехимии" описан метод учета затрат на производство и калькулирование фактической себестоимости продукции; в п. 6.18 Инструкции описывается учет выработки продукции и затрат на оплату труда; в 6.24 Инструкции описывается сводный учет затрат на производство и составление отчетных калькуляций себестоимости продукции, то есть иными словами, данные пункты Инструкции применимы при условии переработки собственной нефти.
Следовательно, ссылка проверяющих на часть первую Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих предприятиях, утвержденной Приказом Минтопэнерго РФ от 17.11.1998 г. N 371, является не состоятельной, не подтверждает факт передачи прямогонного бензина для производства топливного газа и, как следствие, возникновение объекта налогообложения в соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 182 НК РФ.
Из материалов дела усматривается, что технологическая схема производства автомобильных бензинов включает в себя первичные и вторичные процессы нефтепереработки, в частности, процесс каталитического риформинга, сырьем которого является фракция первичной перегонки нефти.
Производство нефтепродуктов определено в ГОСТ 26098-84 как совокупность технологических операций, технологического оборудования, а также систем обеспечения их функционирования (технического обслуживания и ремонта, метрологического обеспечения и т.д.), предназначенная для изготовления нефтепродуктов любыми способами, в том числе смешением двух или более марок нефтепродуктов.
Промежуточные фракции (сырье риформинга, риформаты, изомеризаты, бензин каталитического крекинга и т.д.), участвующие в комплексном непрерывном технологическом процессе в виде сырьевых потоков или получения продуктов той или иной стадии процесса, не являются произведенным товаром для дальнейшей переработки в структуре предприятия, а используются для производства конечного продукта.
Таким образом, производством следует считать непрерывный технологический процесс от поступления нефти в переработку до выхода товарного продукта - товарного бензина.
Данный вывод подтверждается ответом на запрос N 23/44-1350 от 14.05.09, направленный заявителем во Всероссийского научно-исследовательского института по переработке нефти (ОАО "ВНИИИ НП"), который является разработчиком отраслевой Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих предприятиях, утвержденной Приказом Минтопэнерго РФ от 17.11.1998 г. N 371.
Ввиду того, что основным условием возникновения объекта налогообложения, в соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 182 НК РФ, является направление использования передаваемого прямогонного бензина в структуре организации для производства неподакцизных товаров, то возникновение объекта налогообложения у ОАО "КНПЗ" не происходит, поскольку прямогонная фракция 80-180°С направлена для производства конечной продукции - высокооктановых бензинов (подакцизный товар).
При этом выделение на различных этапах производства побочного продукта - газа топливного не меняет направления использования вовлеченных в производство прямогонных бензиновых фракций, то есть получения подакцизной продукции.
Кроме того, топливный газ является побочным продуктом, образующимся в процессе каталитического риформинга.
В соответствии с химизмом протекающих в процессе каталитического риформирования реакций, исключить образование топливного газа на установках каталитического риформинга не представляется возможным.
В соответствии с Технологическими регламентами установок каталитического риформинга Л-35-11/300 и Л-35-11/1000 цеха N 1 газ сухой сбрасывается в линию топливного газа на установку, или в заводскую линию топливного газа, или на установку 30/4 для очистки и направления обратно в заводскую линию топливного газа.
При этом определить точное количество топливного газа, выработанное установками каталитического риформинга Л-35-11/300 и Л-35-11/1000 и направленного уже с топливного кольца на энергетику невозможно.
В соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения, возлагается на налоговые органы.
Вместе с тем, налоговым органом не представлено доказательств того, что топливный газ, направленный "на энергетику", образовался именно в процессе работы установок аталитического риформинга Л-35-11/300 и Л-35-11/1000.
Ввиду того, что указанные установки предназначены для производства высокооктанового компонента автомобильного бензина и вовлеченные в производство бензиновые фракции не являются товаром, а топливный газ вырабатывается как побочный продукт, то объекта налогообложения, в количестве бензиновых фракций 80-180°С, направленных на производство высокооктановых компонентов автомобильного бензина, при котором образуется побочный продукт - топливный газ по пп. 8 п. 1 ст. 182 НК РФ, не возникает.
Получаемый побочный продукт (топливный газ) на установке каталитического риформинга является продукцией нефтехимии с точки зрения Главы 22 НК РФ.
Согласно пп. 8 п. 1 ст. 182 НК РФ объектом налогообложения акцизом признается операция по передаче в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства неподакцизных товаров, за исключением передачи произведенного прямогонного бензина для дальнейшего производства продукции нефтехимии в структуре организации, имеющей свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином.
Таким образом, не признаются объектом налогообложения акцизом следующие операции: передача произведенного подакцизного товара в структуре одной организации для дальнейшего производства подакцизного товара; передача произведенного прямогонного бензина в структуре одной организации для дальнейшего производства продукции нефтехимии, в случае наличия у организации свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином.
Согласно п. 1 ст. 179 НК РФ "в целях настоящей главы под продукцией нефтехимии понимается продукция, получаемая в результате переработки (химических превращений) компонентов нефти (в том числе прямогонного бензина) и природного газа в органические вещества и фракции, которые являются конечными продуктами и (или) используются в дальнейшем для выпуска на их основе других продуктов, а также отходы, получаемые при переработке прямогонного бензина в процессе производства указанной продукции". Газ топливный подпадает под вышеуказанное определение.
Страницы: 1 из 2 1 2
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА Г. МОСКВЫ ОТ 08.09.2010 ПО ДЕЛУ N А40-62146/10-20-351
Разделы:Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 8 сентября 2010 г. по делу N А40-62146/10-20-351
Резолютивная часть решения объявлена 01 сентября 2010 года.
Полный текст решения изготовлен 08 сентября 2010 года.
Арбитражный суд г. Москвы в составе:
Судьи: Бедрацкой А.В.
при ведении протокола судебного заседания судьей Бедрацкой А.В.
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению: ОАО "Куйбышевский нефтеперерабатывающий завод"
к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1
о признании частично недействительным решения от 31.07.2009 N 52-21-14/2144р
при участии:
от заявителя: Гулидова А.В., дов. N 64 от 29.06.2010, Тяжовой Е.В., дов. N 138 от 10.12.2009, Быковой Н.Н., дов. N 181 от 28.12.2009
от ответчика: Трифонова А.Н., дов. от 20.07.2010 N 182, удост. УР N 431636, Мелякина М.Ю., дов. от 08.06.2010 N 151, удост. УР N 658352
установил:
ОАО "Куйбышевский нефтеперерабатывающий завод" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (с учетом о признании частично недействительными пунктов 1, 2 и 3 резолютивной части решения N 52-21-14/2144р от 31.07.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: недоимки по налогу на прибыль организаций за 2006 - 2007 г. в размере 5184705 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 324664 руб. и начисления пени на соответствующую сумму налога; недоимки по акцизу на прямогонный бензин за 2007 г. в размере 5324628 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 515990 руб. и начисления пени на соответствующую сумму налога; недоимки по налогу на имущество организаций за 2006 г. в размере 133140 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 26628 руб. и начисления пени на соответствующую сумму налога; недоимки по транспортному налогу в размере 16380 руб.; внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета, п. 4 решения.
Заявление мотивировано тем, что вышеуказанный акт ответчика в оспариваемой части нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.
Ответчик против заявленных требований возражает по основаниям, указанным в решении и отзыве.
Оценив в совокупности представленные доказательства, выслушав представителей сторон, суд считает заявление подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.
Как усматривается из материалов дела, Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 проведена выездная налоговая проверка Открытого акционерного общества "Куйбышевский нефтеперерабатывающий завод" по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах в части правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, акциза, единого социального налога, налога на доходы физических лиц, транспортного налога, налога на имущество, земельного налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г.
По результатам проверки 26 июня 2009 г. составлен акт N 52-21-14/1644а от 26.06.2009 г., по итогам рассмотрения акта и представленных возражений ОАО "КНПЗ" на акт выездной налоговой проверки ответчиком принято решение N 52-21-14/2144р от 31.07.2009 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
На основании решения налогового органа заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания с ОАО "КНПЗ" штрафа в размере 867282 руб., начислены пени по состоянию на 31.07.2009 г. в размере 271436 руб., предложено уплатить недоимку в размере 10669395 руб., из которой: налог на прибыль организаций за 2006 г. в размере 1887246 руб., налог на прибыль организаций за 2007 г. в размере 3308001 руб., акцизы на прямогонный бензин за 2007 г. в размере 5324628 руб., налог на имущество за 2006 г. в размере 133140 руб., транспортный налог в размере 16380 руб., заявителю предложено нести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
На основании ст. ст. 101.2, 139 НК РФ ОАО "КНПЗ" обжаловало решение N 52-21-14/2144р от 31.07.2009 г. в Федеральную налоговую службу путем подачи апелляционной жалобы N 24-04/127 от 19.08.2009 г. По итогам рассмотрения апелляционной жалобы N 24-04/127 от 19.08.2009 г. Федеральная налоговая служба вынесла решение N 9-1-08/0143@ от 09.02.2010 г., которое получено ОАО "КНПЗ" 17.02.2010 г.
Согласно решения Федеральной налоговой службы N 9-1-08/0143@ от 09.02.2010 г., решение ответчика от 31.07.2009 г. N 52-21-14/2144р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, апелляционная жалоба ОАО "КНПЗ" без удовлетворения. Одновременно, Федеральная налоговая служба утвердила решение ответчика от 31.07.2009 г. N 52-21-14/2144р и признала решение вступившим в силу.
Суд не может согласиться с доводами налогового органа, изложенными в обжалуемой части решения, по следующим основаниям.
Как следует из п. 1.1 решения налогового органа, в нарушение п. 1.1 ст. 259, п. 3 ст. 272 НК РФ ОАО "КНПЗ" неправомерно отнесена на расходы амортизационная премия в размере 10% первоначальной стоимости модернизированных объектов в сумме 2622456 руб., в связи с чем доначислен налог на прибыль в сумме 629389 руб.
Из материалов дела усматривается, что в 2002 г. ОАО "КНПЗ" введены в эксплуатацию объекты основных средств осветлитель N 1 (инв. N 20613/91) и осветлитель N 2 (инв. N 20613/92).
Согласно справке по вводу основных средств ВПУ ТЭЦ от 01.07.2009 г. в период с 2002 г. по 2005 г.", техническими специалистами Общества было выявлен и подтвержден следующей факт: в 2002 г. смонтированы только корпуса осветлителей N 1, 2 без монтажа внутренних устройств, без обвязки трубопроводами с арматурой, без монтажа вспомогательного оборудования и насосов. Данные корпуса были ошибочно поставлены на учет в качестве основных средств под наименованием "осветлитель N 1 ВПУ" инв. N 20613/91 и "осветлитель N 2 ВПУ" инв. N 20613/92.
Для включения данных осветлителей водоподготовительной установки N 1, 2 (ВПУ) в технологическую схему предочистки ВПУ было необходимо установить дополнительное оборудование, в частности, внутренние устройства, без которых осветлители не могут быть включены в работу (эксплуатироваться). Без внутреннего устройства осветлитель не может работать как аппарат, в котором происходит процесс реагентной очистки исходной воды от коллоидных, органических и взвешенных частиц перед ее дальнейшей обработкой по схеме ионирования. Вспомогательное оборудование требуется для приготовления растворов реагентов, подаваемых в осветлитель.
На основании вышеуказанной справки от 01.07.2009 г., а также, в связи с тем, что действующее законодательство не содержит запрета на внесение изменений в бухгалтерский и в налоговый учет, в подобных случаях, в ОАО "КНПЗ" издано распоряжение N 45 от 14.07.2009 г. согласно которому: акт о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта от 06.11.2002 г. решено считать недействительным в части ввода в эксплуатацию осветлителя N 1 (инв. N 20613/91) и осветлителя N 2 (инв. N 20613/92); акты о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных модернизированных объектов основных средств N 1 и N 2 по форме N ОС-3 от 31.03.2006 г. считать недействительными; считать датой ввода в эксплуатацию осветлителя N 1 (инв. N 20613/91) и осветлителя N 2 (инв. N 20613/92) 31 марта 2006 г.; оформить ввод в эксплуатацию осветлителя N 1 (инв. N 20613/91) и осветлителя N 2 (инв. N 20613/92) по форме N ОС-1 с указанием даты ввода в эксплуатацию 31 марта 2006 г.
Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ, под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 20000 руб.
В соответствии с п. 4 раздела 1 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 г. N 26н при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельно конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.
Таким образом, ОАО "КНПЗ" была признана ошибочность введения объектов: осветлителя N 1 и осветлителя N 2 в эксплуатацию в 2002 г., поскольку данные объекты не могли использоваться в качестве объектов основных средств и участвовать в процессе производства товаров (работ, услуг).
Кроме того, из материалов дела следует, что ОАО "КНПЗ" заключило договоры подряда N 02-0470 от 15.03.2004 г., N 04-0421 от 12.05.2004 г., N 916 от 05.04.2004 г. и продолжило начатое в 2002 г. строительство, а именно: монтаж внутренних устройств осветлителей N 1, 2 ВПУ, вспомогательного оборудования и трубопроводов схемы предочистки ВПУ ТЭЦ.
Факт выполненных работ по указанным выше договорам подряда подтверждается актами о приемке выполненных работ по форме КС-2: по договору N 02-0470 - акт б/н от 09.03.04 г.); по договору N 04-0421 - N АКТ-32 от 12.06.04 г., N АКТ-33 от 18.06.04 г., N 390 от 16.07.04 г., N 391 от 16.07.04 г., N 391(8) от 20.08.04 г., N б/н от 20.08.04 г., N 304 от 20.07.04 г., N АКТ-316 от 20.08.04 г., N 310(8) от 20.08.04 г., N АКТ-140 от 20.08.04 г., N б/н от 20.08.04 г., N 311(8) от 20.08.04 г., N 256(9) от 20.09.04 г., N 161 от 20.09.04 г., N б/н от 20.09.04 г., N АКТ-154 от 20.09.04 г., N 354 от 20.09.04 г., N АКТ-150 от 20.09.04 г., N б/н от 20.09.04 г., N 380 от 20.10.04 г., N АКТ-119 от 20.10.04 г., N АКТ-120 от 20.10.04 г., N АКТ-161 от 20.10.04 г., N АКТ-161/2 от 20.10.04 г., N АКТ-170 от 20.11.04 г., N 151 от 20.11.04 г., N б/н от 25.11.04 г., N АКТ-242 от 19.11.04 г., N 401/3 от 19.11.04 г., N АКТ-180 от 20.12.04 г., N AKT-lf7teJJ.12.04r., N 150 от 20.12.04 г., N АКТ-480/1 от 17.12.04 г., N АКТ-269/3 от 17.12.04 г., N 493/1 от 17.12.04 г., N 161/3 от 17.12.04 г., N 401/5 от 20.01.05 г., N АКТ-64 от 20.01.05 г., N б/н от 20.01.05 г., N 1 от 20.01.05 г.; по договору N 916 от 05.04.2004 г. (акт сдачи-приема от 10.08.05 г.).
Работы, выполненные по вышеуказанным договорам, не являются работами по модернизации (реконструкции) осветлителя N 1 и осветлителя N 2, поскольку до их выполнения объекты основных средств фактически отсутствовали.
Строительно-монтажные работы по объектам осветлитель N 1 и осветлитель N 2 закончены в 2005 г., что подтверждается актами о приемке выполненных работ по форме КС-2.
По окончании строительно-монтажных работ в 2005 г. начаты пусконаладочные работы, которые проводились совместно с организацией ОАО "Всероссийский теплотехнический научно-исследовательский институт". Работы заключались в проведении предварительной очистки исходной воды, проведении пробной коагуляции воды р. Волги, пробного включения в работу осветлителя N 1, 2, приема из монтажа оборудования пускового комплекса, проведены гидравлические испытания, произведено приготовление растворов реагентов и уточнены и скорректированы их дозы. В связи с этим до получения отчета пуск осветлителей N 1, 2 ВПУ ТЭЦ в эксплуатацию был технически невозможен.
Отчет по результатам пусконаладочных работ, получен ОАО "КНПЗ" 28.12.2005 г. После окончания пусконаладочных работ на ОАО "КНПЗ" издано распоряжение технического директора N 17 от 29.09.2005 г. о пуске осветлителей в мае 2006 г., в связи с наступлением паводкового периода.
Таким образом, только после получения всей технической документации, необходимой для дальнейшей эксплуатации осветлителей и после проведения испытаний, а именно в 2006 г., ОАО "КНПЗ" имело право в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 г. N 26н, принять данные объекты в качестве основных средств и отнести на расходы амортизационную премию в размере 10% первоначальной стоимости объектов, которая предусмотрена пп. 1 п. 1 ст. 259 НК РФ с 01.01.2006 г.
Налоговый орган пришел к выводу о том, что факт эксплуатации объектов до 01.01.2006 г. подтвержден следующими документами: ведомостями начисления амортизации для целей исчисления налога на прибыль за 2006 - 2007 г., из которых следует, что амортизация по данным объектам начислялась и до 2006 г. и актами о приемке выполненных работ по форме КС-2, датированными ранее 2006 г.
Суд считает указанный вывод не основанным на законе, поскольку амортизация для целей исчисления налога на прибыль за 2003 - 2007 г. была пересчитана исходя из факта ввода объектов в эксплуатацию как новых в 2006 году, в связи с чем, заявителем были поданы уточненные декларации за указанные периоды (ведомость проводок по счету Н02 "Амортизация для целей налогового учета" и уточненные декларации по налогу на прибыль за указанный период представлены заявителем в материалы дела).
Таким образом, наличие в ведомостях начисления амортизации сумм накопленной амортизации по указанным объектам не подтверждает факта эксплуатации данных объектов, поскольку ОАО "КНПЗ" признало начисление амортизации до марта 2006 года включительно ошибочным и сдало уточненные декларации, исключив для целей налогообложения сумму начисленной амортизации из состава расходов.
В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными Постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. N 100, акт по приемке выполненных работ (КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений.
Таким образом, акт приемки выполненных работ (КС-2) не может являться первичным документом, подтверждающим факт эксплуатации объекта. Исходя из изложенного, следует, что осветлитель N 1, осветлитель N 2 (инв. N 20613/91, инв. N 20613/92) являются объектами нового строительства; пуск данных объектов мог быть произведен только после готовности их к эксплуатации, что и было сделано в марте 2006 года; документом, подтверждающим факт ввода объекта в эксплуатацию является акт о приеме-передаче здания (сооружения) (ОС-1а, утв. Постановлением Госкомстата РФ от 21.01.03 г. N 7); суммы расходов на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств по вновь вводимым объектам, признаются в том отчетном периоде, на который приходится дата начала амортизации основных средств, то есть с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (апрель 2006 г.).
Ссылка Инспекции на п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 г. N 91н является необоснованной.
В п. 20 вышеуказанных Методических указаний предусмотрено подразделение основных средств по степени использования.
Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
На основании п. 1 ст. 256 НК РФ под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг), или для управления организацией.
Как указано ранее, и подтверждено материалами дела, до марта 2006 г. осветлители не использовались и не могли использоваться в качестве актов основных средств, поскольку не использовались в качестве средства труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.
Таким образом, Инспекция неправомерно ссылается на п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому чету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 г. N 91н, при том, что осветлители не использовались в качестве средства труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, а, следовательно, в силу п. 1 ст. 256 НК РФ осветлители не являлись основными средствами; были введены в эксплуатацию в 2002 году ошибочно; фактический ввод в эксплуатацию данных объектов произошел в марте 2006 года; вывод Инспекции о том, что нормы законодательства о бухгалтерском учете для целей бухгалтерского учета обуславливает выполнение первого условия, предусмотренного п. 4 ПБУ 6/01, не фактом использования актива в производстве продукции или оказания услуг, а возможностью целенаправленного использования его в производственных нуждах, либо управленческих не соответствует действующему законодательству, поскольку объекты должны являться основными средствами. В данном случае в период, за который Инспекцией доначисляется налог на прибыль в сумме 629389 руб., осветлители не являлись основными средствами,, в п. 20 Методических указаний предусмотрено подразделение основных средств по степени использования.
Таким образом, до того, как подразделить основные средства по степени использования, объекты в соответствии с п. 4 ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н должны быть приняты к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств при единовременном выполнении следующих условий: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
В связи с тем, что осветлители не отвечали вышеуказанным условия, объекты (осветлитель N 1 и осветлитель N 2) были введены в эксплуатацию в 2002 году ошибочно.
Таким образом, утверждение ОАО "КНПЗ" о том, что осветлители были приняты к учету в качестве основных средств ошибочно, обоснован, и сделан в соответствии с действующим законодательством.
Кроме того, в подтверждение того факта, что осветлители не могли использоваться в качестве объектов основных средств и участвовать в процессе производства товаров (работ и услуг) являются работы, выполненные по договорам подряда N 02-0470 от 15.03.2004 г., N 04-121 от 12.05.2004 г., N 916 от 05.04.2004 г.
Кроме того, работы, выполняемые по вышеуказанным договорам подряда, не могут рассматриваться в качестве модернизации (реконструкции) осветлителя N 1 и осветлителя N 2, поскольку до их выполнения объекты основных средств фактически отсутствовали.
Анализ характера работ, производимых в 2004 - 2005 г. показывает, что производился монтаж внутренних устройств осветлителей N 1, 2 ВПУ, вспомогательного оборудования и кровли осветлителей, Таким образом, без выполнения работ, указанных выше, Осветлители не могли исполнять своей функции реагентной очистки исходной воды от коллоидных, органических и взвешенных частиц перед ее дальнейшей обработкой.
Вывод Инспекции о том, что на 12.08.2005 г. осветлители были фактически введены в эксплуатацию и были готовы к дальнейшей промышленной эксплуатации, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Факт пусконаладочных работ не подтверждает начала промышленной эксплуатации объекта. Пусконаладочные работы представляют собой комплекс работ, включающий проверку, испытание и настройку оборудования, с целью обеспечения заданных параметров работы. Задачами пусконаладочных работ является выявление возможных ошибок проектных и строительно-монтажных работ, обнаружение недостатков в работе оборудования до начала его эксплуатации.
Заявителем указано, что проводимые организацией ОАО "Всероссийский теплотехнический научно-исследовательский институт" пусконаладочные работы заключались в проведении предварительной очистки исходной воды, проведении пробной коагуляции воды р. Волги и пробного включения в работу осветлителя N 1, 2, приеме из монтажа оборудования пускового комплекса, проведении гидравлических испытаний, приготовлении растворов реагентов, уточнении и корректировке дозы реагентов.
Представленный 28.12.2005 г. по результатам пусконаладочных работ отчет исполнителей содержал, помимо выводов и предложений по результатам пусконаладочных работ, также программу предпусковых и пусконаладочных схемы предочистки ВПУ ТЭЦ, инструкцию по эксплуатации осветлителей и режимную карту их эксплуатации.
Таким образом, до получения отчета о результатах проведенных работ, который был получен 28.12.2005 г. пуск осветлителей в эксплуатацию был технически невозможен.
Документами, подтверждающими факт того, что с момента пусконаладочных работ (12.08.2005 г.) до марта 2006 года осветлители не были включены в работы, являются оперативные журналы по ТЭЦ за период с 13.08.2005 г. по 31.03.2006 г.
В вышеуказанных журналах, в которых делается отметка об оборудовании, находящимся в работе; оборудовании, находящимся в запасе и т.д., отсутствуют записи о нахождении осветлителей в работе либо в запасе и т.п.
Доказательством эксплуатации осветлителей с 2006 года также является тот факт, что реагенты, применяемые при работе указанных объектов до 2006 года ОАО "КНПЗ" не использовались.
Согласно отчетов о расходе реагентов на ТЭЦ за 2003 - 2006 г. списание в расход сернокислотного осветлителя и полиакриламида (ПАА) произошло только в сентябре 2006 года.
Таким образом, только после проведения испытаний и получения всей технической документации, необходимой для дальнейшей эксплуатации осветлителей в 2006 г., ОАО "КНПЗ" могло в соответствии с нормами Налогового кодекса РФ принять данные объекты в качестве основных средств.
В отзыве ответчик ссылается на п. 11 приказа Минфина РФ от 22.07.2003 года N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", в соответствии с которым в случае выявления неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда искажения выявлены. При выявлении неправильного отражения хозяйственной операции в отчетном году после его завершения, но за который годовая отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливаются к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность.
Вместе с тем, ошибка касательно неправомерной постановки на баланс объектов основных средств была допущена в 2006 году, а выявлена при написании возражений на акт проверки в 2009 году. На дату обнаружения ошибки годовые отчеты 2006, 2007 и 2008 годов были утверждены заявителем установленным образом.
Таким образом, в 2009 году у ОАО "КНПЗ" отсутствовала возможность внести исправления в отчетность того периода (2006 года), когда была допущена ошибка.
Относительно довода Инспекции о том, что исправления в первичные учетные документы могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений ОАО "КНПЗ" судом установлено, что в ситуации с осветлителями, суть ошибки состоит не в не правильном оформлении первичных документов, а в оформлении 2002 году первичным документом не существующей хозяйственной операции, а именно, операции по вводу объектов в эксплуатацию; в неправильной классификации хозяйственной операции в 2006 году, а именно, работы классифицировались как модернизация с оформлением формы ОС-3 на сумму модернизации, в действительности же, должна была оформляться форма ОС-1 по полной строительной стоимости объектов.
Законодательство по бухгалтерскому учету не содержит каких-либо правил или ограничений на порядок документального оформления случаев отмены действия документов по несуществующей хозяйственной операции и по переквалификации хозяйственных операций.
Таким образом, налогоплательщик вправе самостоятельно определять порядок исправления ситуации, что было сделано заявителем: оформлен технический протокол, который свидетельствует о невозможности эксплуатации осветлителей в том состоянии, в котором они пребывали до 2006 года, правильность и легитимность данного протокола подтверждена Приказом Генерального директора об отмене учетных операций по вводу осветлителей в эксплуатацию. Кроме того, протокол технического совещания подписан лицами, которые в 2006 году неправомерно подписали формы ОС-3 (например, Куренков В.А.) и лицами, которые являются руководителями работников, подписавшими ОС-3 в 2006 году.
Утверждение ответчика о том, что законодательство о бухгалтерском учете не допускает в текущем периоде внесения исправлений в бухгалтерские учетные документы прошлых периодов, необоснованно.
В соответствии с п. 11 приказа Минфина РФ от 22.07.2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", в случаях выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый "отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся.
Соответственно, в целях формирования достоверной бухгалтерской отчетности, исправления должны быть внесены в текущий отчетный период, в котором обнаружено неправильное отражение хозяйственной операции.
Согласно ПБУ "Расходы организации" ПБУ 10/99, разделу III (пункт 11) в составе прочих расходов подлежат отражению убытки прошлых лет, признанные в отчетном периоде.
Соответственно, ошибки, выявленные в отчетном году после утверждения отчетности предыдущих лет подлежат отражению в отчетности отчетного периода и влияют на финансовые показатели отчетного, а не прошлого периода.
Кроме того, переквалификация ОАО "КНПЗ" хозяйственных операций по вводу в эксплуатацию осветлителей не привела к нанесению бюджету ущерба, так как ОАО "КНПЗ" были представлены уточненные налоговые декларации, по которым налог на прибыль к доплате за счет исключения суммы начисленной амортизации из состава расходов, учитываемых для целей налогообложения составил: за 2003 год - по итогам года был убыток, который уменьшен; за 2004 год 157.410 руб.; за 2005 год - 157.409 руб.
Таким образом осветлитель N 1, осветлитель N 2 (инв. N 20613/91, инв. N 20613/92) являются объектами нового строительства; пуск данных объектов мог быть произведен только после готовности их к эксплуатации, что было сделано заявителем в марте 2006 года; порядок внесения Обществом исправлений в бухгалтерскую отчетность не противоречит нормам бухгалтерского законодательства; действия Общества по переклассификации хозяйственных операций не нанесли вред бюджету, поскольку своевременно были внесены исправления в налоговый учет и сданы уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль к доплате.
В связи с изложенным, доначисление налога на прибыль в размере 629389 руб., пени и штрафа в этой части, произведены Инспекцией без достаточных правовых оснований.
Согласно п. 1.3 решения налогового органа в нарушение п. 2 ст. 318, п. 1 ст. 319 НК РФ ОАО "КНПЗ" завышена сумма прямых расходов, уменьшающих доходы для целей налогообложения, приходящихся на остатки незавершенного производства на конец каждого налогового периода за 2006 - 2007 на общую сумму 18980476 руб., в том числе: за 2006 г. 5230474 руб., за 2007 г. 13750002 руб.
В обоснование своих доводов заявитель ссылается на то, что договор на переработку нефти является смешанным договором, содержащим элементы договора подряда в части, предусматривающей выполнение работ, и элементы договора возмездного оказания услуг (в части приемки сырья, хранения сырья и продуктов переработки и т.д.).
Все первичные документы Общества, связанные с переработкой нефти оформляются с учетом указанной выше специфики.
В соответствии со ст. 319 НК РФ под незавершенным производством (НЗП) понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.
Таким образом, к НЗП в соответствии с п. 1 ст. 319 НК РФ относятся продукция, работы, услуги, находящиеся на определенной стадии технологического процесса обработки (изготовления).
То есть, о наличии незавершенного производства, незавершенной работы свидетельствует невыполненный, частично выполненный или выполненный, но не принятый давальцем заказ.
Наличие незавершенного производства при переработке давальческого сырья зависит как от технологического процесса производства продукции, так и от условий договоров.
Из материалов дела усматривается, что согласно условий договора передаваемое ОАО "КНПЗ" сырье на переработку принадлежит давальцу и право собственности на него к ОАО "КНПЗ" не переходит.
Соответственно, остатки такого сырья не рассматриваются ОАО "КНПЗ" в качестве его незавершенного производства, в связи с чем, учитываются на его забалансовых счетах. Собственного незавершенного производства у ОАО "КНПЗ" также не имеется, поскольку он осуществляет производство нефтепродуктов только из давальческого сырья.
Условия договоров на переработку давальческого сырья между Обществом и Заказчиками предусматривают выполнение заказов в течение отчетного (календарного) месяца.
В целях исполнения условий договора Заказчик обязан не позднее 10 числа месяца, предшествующему отчетному, предоставить Обществу предложения о планируемом объеме передачи сырья и ассортимента продуктов переработки, другими словами оформить заказ на переработку определенного, необходимого для Заказчика объема, после чего Общество и Заказчик ежемесячно до наступления отчетного месяца подписывают Приложения, в которых устанавливается, что количество сырья Заказчика, которое должно быть взято в переработку в планируемом месяце, качественные параметры передаваемого на переработку сырья, плановую выработку и ассортимент продуктов переработки; сроки и порядок транспортировки и передачи сырья; сроки и порядок переработки сырья; сроки и порядок погрузки продуктов переработки. Таким образом, до наступления отчетного периода между Заказчиком и Обществом подписывается заказ на выполнение работ и оказание услуг, в котором четко оговорены и объемы переработки, и предполагаемый ассортимент. При этом количество сырья, которое должно быть переработано в планируемом месяце, выделяется отдельно от количества сырья, всего принятого заводом на хранение от Заказчика в резервуарный парк.
Последней датой отчетного месяца оформляются и подписываются акты фактической выработки, акты оказанных услуг и выполненных работ. Данными документами Заказчик (давалец) подтверждает выполнение заказа и отсутствие претензий к количеству и качеству работ и услуг, выполненных и оказанных ОАО "КНПЗ".
Количество основного сырья, которое должно быть взято в переработку в планируемом месяце, соответствует (равно) количеству фактически переработанного основного сырья.
Таким образом, весь объем работ и услуг выполняется полностью, а результаты передаются ежемесячно Заказчику (давальцу), что, исходя из условий полученного заказа, свидетельствует об отсутствии НЗП по состоянию на конец отчетного периода. Остатки сырья включаются в заказ на выполнение работ на следующий месяц, но они не учитываются ОАО "КНПЗ" в качестве незавершенного производства Общества, поскольку принадлежат давальцу и могут являться только незавершенным производством давальца.
Как усматривается из пп. 1 п. 2.6.2 Положения по Учетной политике для целей бухгалтерского учета на ОАО "КНПЗ" на 2006 - 2007 г. указано: "Давальческое сырье" и продукция, полученная из него, учитываются отдельно на забалансовых счетах в количественном выражении и стоимостной оценке, предоставляемой собственником сырья и продукции, полученной из данного сырья, в разрезе давальцев по видам сырья, нефтепродуктов, полуфабрикатов".
Данное обстоятельство свидетельствует о том, что числящиеся за балансом сырье, нефтепродукты, полуфабрикаты, не являются собственностью переработчика и не имеют никакого отношения к незавершенному производству. Физически (материально) остатки материальных ресурсов на заводе имеются в наличии, но это сырье, полуфабрикаты и продукты переработки, принадлежащие на праве собственности давальцам.
Таким образом, данные остатки продукции НЗП материального характера подлежат отражению в налоговом учете давальцев, а не заявителя.
Товарно-сырьевые базы (ТСБ) предназначены для приема, хранения и учета нефти и непосредственно не участвуют в технологическом процессе переработки нефти.
В соответствии с определением НЗП, данным в ст. 319 НК РФ, незавершенное производство возникает после начала технологического процесса обработки (изготовления) продукции, а не на стадии подготовки сырья к процессу переработки, как указано ответчиком.
Согласно пункту 4.4 раздела IV отраслевой Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих предприятиях, утвержденной Приказом Минтопэнерго РФ от 17.11.1998 г. N 371, "к основному производству относятся все технологические процессы (производства), переделы, цехи и установки, которые по своей организации и технологии направлены на получение готовой продукции и полуфабрикатов, предназначенных как для реализации на сторону, так и для дальнейшей переработки на данном предприятии".
К процессам основного производства в нефтеперерабатывающей промышленности относятся: подготовка сырья (нефти) к переработке (обезвоживание и обессоливание) (установка ЭЛОУ); перегонка нефти, бензиновых, керосиновых и дизельных фракций, вакуумного газойля и мазута - атмосферные и атмосферно - вакуумные трубчатки топливного и масляного типа, атмосферно - вакуумные трубчатки со вторичной перегонкой бензиновых фракций, установки вторичной перегонки с четкой ректификацией.
Согласно пункту 4.5 раздела IV названной Инструкции под вспомогательными производствами следует понимать производства, которые непосредственно не связаны с выработкой основной продукции завода, обслуживают основное производство различными видами услуг.
- Согласно подпункту "б" указанного пункта к вспомогательным производствам на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях относятся цеха и хозяйства: по обслуживанию производства различными услугами: цех контроля и автоматики, ремонтно-механический, ремонтно-строительный, электротехнический, кузнечный и литейный цеха, хозяйственный цех, товарно-сырьевой цех, включающий внутризаводскую перекачку, затаривание товарных нефтепродуктов и другой продукции, железнодорожный и автомобильный транспорт, станции промывки цистерн и другие;
- Таким образом, функционал товарно-сырьевого цеха по своей сути не связан с процессами основного производства (подготовка сырья к переработке и перегонка нефти).
Кроме того, суд считает, что вывод налогового органа о том, что согласно Инструкции по безопасной эксплуатации парка сырой нефти ИБЭ-10-12 ОАО "КНПЗ", утвержденной 13.04.2007 года техническим директором Якимовым С.Н., технологический процесс начинается с момента приема нефти в резервуары, является ошибочным.
В соответствии с вышеуказанной инструкцией, "поступая в резервуары, нефть отстаивается и дренируется от подтоварной воды. Затем насосами открытой насосной производится размыв донных отложений в резервуаре".
Из данного текста Инструкции не следует, что действия связанные с приемом сырой нефти, хранением, учетом и подготовкой до передачи на электрообессоливающие установки (ЭЛОУ) относятся к технологическому циклу переработки нефти.
Цена работ и услуг за переработку одной тонны нефти включает весь комплекс затрат Общества с момента приемки нефти.
В соответствии со статьей 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон.
Таким образом, при заключении договоров на переработку сырья заявитель и заказчики вправе самостоятельно определить условия расчета стоимости услуг.
Как следует из п. 4.3 договора переработки, "стоимость работ и услуг включает в себя стоимость всех услуг и работ Подрядчика, выполненных и /или оказываемых Подрядчиком Заказчику в отчетном месяце, с момента приемки сырья до момента завершения погрузки товарной продукции Заказчику или указанным Заказчиком третьим лицам, в том числе, но, не ограничиваясь этим: стоимость работ Подрядчика по переработке сырья, включая переработку иного сырья, вовлечение в производство (на смещение) продуктов переработки, ловушечного продукта; доведение в отчетном месяце компонентов и полуфабрикатов, до состояния товарной продукции стоимости реагентов..., а также стоимость иных работ и услуг, связанных с выполнением обязательств Подрядчика по настоящему договору, выполненных (оказанных) Подрядчиком Заказчику в отчетном месяце".
В соответствии с разделом 4 договора переработки "Стоимость работ и услуг, Порядок оплаты" для расчета стоимости работ и услуг в качестве расчетного показателя Стороны принимают количество переработанного в отчетном месяце основного сырья".
Согласно условий договоров переработки, стоимость работ включает в себя оплату всего комплекса работ, осуществленных Обществом в отчетном периоде (месяце), что подтверждается актом выполненных работ и оказанных услуг.
Согласно актам выполненных работ и оказанных услуг за 2006 - 2007 г. предусмотренные договором работы и услуги выполнены Подрядчиком в полном объеме.
Соответственно, выручка за оказанные услуги в отчетном периоде, соответствуют всем расходам, понесенным Обществом. Вместе с тем, данные условия договора расчета стоимости услуг не учтены и не приняты во внимание налоговым органом.
В решении налоговый орган утверждает, что установленный ст. ст. 271, 272 НК РФ принцип соответствия доходов, принимаемых в целях налогообложения, и расходов, понесенных налогоплательщиком при оказании услуг по переработке сырья, учитывается Заявителем без учета положения ст. 318 НК РФ.
При этом налоговым органом при вынесении решения не учтено, что, согласно п. 2 ст. 318 НК РФ "прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ".
Расчетный показатель выручки по договорам переработки, а именно объем переработки нефти, покрывает все расходы заявителя в отчетном периоде, в состав которых включаются и расходы, связанные с приемкой сырья, а именно расходы по закачке нефти в резервуары ГСБ, отбор среднесуточной пробы с помощью автоматических пробоотборников, установленных в узлах учета, проведение лабораторных испытаний сырья и т.д.
Таким образом, в соответствии со ст. ст. 271, 272 НК РФ соблюдается принцип соответствия доходов принимаемых в целях налогообложения и расходов, понесенных налогоплательщиком при оказании услуг по переработке сырья.
В расчете налогового органа в нарушение ст. 319 НК РФ не учтено соответствие осуществленных расходов выполненным работам, оказанным услугам.
В соответствии со ст. 319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов... выполненным работам, оказанным услугам.
В расчет доли прямых расходов, приходящихся на долю остатков нефти, налоговым органом включены все прямые расходы, относящиеся к переработке нефти ОАО "КНПЗ".
Вместе с тем, размер расходов Общества из расчета на 1 тонну нефти по Парку сырой нефти (приемка, хранение остатков сырья в резервуарах) не может быть равен размеру расходов, связанных с переработкой нефти в целом. Налоговым органом расчет произведен без учета данных обстоятельств.
Кроме того, ответчиком не принят во внимание довод ОАО "КНПЗ" о том, что пунктом 1.2.5.3 Учетной политики ОАО "КНПЗ" для целей налогообложения на 2006 год (утв. Приказом ОАО "КНПЗ" N 750 от 30.12.05 г.) и пунктом 12.2 Учетной политики ОАО "КНПЗ" для целей налогообложения на 2007 год (утв. Приказом ОАО "КНПЗ" N 786 от 29.12.06 г.) предусмотрено, что к прямым расходам по производству и реализации относятся: прямые материальные расходы на приобретение сырья и материалов, непосредственно используемых в процессе оказания услуг по переработке катализатора нефти, конденсата газового стабильного и нефтесодержащего сырья и являющихся необходимым компонентом при оказании указанных услуг, а именно: агидол, МТБЭ, прочие реагенты, реактивы, катализаторы (в том числе износ); услуги по загрузке и выгрузке катализаторов; расходы на оплату труда персонала, непосредственно участвующего в процессе производства товаров (работ, услуг). К прямым расходам на оплату труда заявитель относит заработную плату, начисленную работникам заявителя и отраженную в бухгалтерском учете проводками Дебет 20 "Основное производство" Кредит 70 "Расчеты по оплате труда"; ЕСН, начисленный на указанные выше расходы на оплату труда; амортизация основных средств, непосредственно используемых в процессе производства. При этом, к данным расходам заявитель относит налоговую амортизацию по объектам основных средств, по которым амортизация в бухгалтерском учете отражена проводками: Дебет 20 "Основное производство" - Кредит 02 "Амортизация основных средств".
Таким образом, в Учетной политике заявителя для целей налогообложения в состав прямых расходов включаются лишь те затраты, которые были отражены по счету 20 "Основное производство".
В соответствии с Рабочим планом счетов, являющимся приложением к Учетной политике но бухгалтерскому учету, затраты по Парку сырой нефти учитываются на счете 2375, и, соответственно, не включаются в состав прямых расходов, определенных Учетной политикой заявителя для целей налогообложения.
Таким образом, в связи с тем, что расходы по Парку сырой нефти не признаются заявителем в составе прямых, расчет налогового органа, основанный именно на доле остатков нефти, находящихся на хранении в данном подразделении является не обоснованным.
Налоговый орган при вынесении решения (стр. 36 решения) ссылается на п. 7 ст. 31 НК РФ, согласно которому "налоговые органы вправе определять сумму налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками... расчетным путем на основании имеющейся у них информации налогоплательщике..."
Данным пунктом определено, что налоговый орган вправе самостоятельно произвести расчет налогов, но он не является основанием для расчета доли прямых расходов на остатки нефти без учета соразмерности расходов, связанных с переработкой нефти и хранением ее остатков.
Таким образом, ОАО "КНПЗ" работает на давальческом сырье; продукция, работы и услуги частичной готовности, предусмотренные технологическим процессом переработки нефти, у завода отсутствуют; условия договоров переработки не предусматривают оценку НЗП на конец каждого отчетного периода; расходы по работе Парка сырой нефти не являются прямыми; доля прямых расходов, приходящаяся на остатки нефти непринятые в производство и переходящая на следующий отчетный период, у ОАО "КНПЗ" отсутствует.
Довод Инспекции о том, что остатки нефти, находящиеся в резервуаре, являются остатками незавершенного производства, является необоснованным, не соответствующим фактическим обстоятельствам и противоречащим действующему законодательству.
Согласно актам выполненных работ и оказанных услуг за 2006 - 2007 г. работы и услуги, предусмотренные договором, выполнены Подрядчиком в полном объеме. Таким образом, весь объем работ и услуг выполняется полностью, продукты переработки, заказанные Заказчиком, принимаются Заказчиком в полном объеме; результаты передаются ежемесячно Заказчику (давальцу), что, исходя из условий полученного заказа, свидетельствует об отсутствии НЗП по состоянию на конец отчетного периода.
Ссылка Инспекции на п. 1.7 договоров на переработку сырья необоснованна, поскольку в данном пункте стороны предусмотрели следующее условие: прием сырья, переработка и передача Продуктов переработки Заказчиком Подрядчику производится исходя из технологических возможностей Подрядчика с учетом минимально необходимого запаса Сырья и минимально допустимых технологических остатков Продуктов переработки у Подрядчика для безопасного ведения технологического процесса производства.
Остатки сырья включаются в заказ на выполнение работ на следующий месяц, и не являются незавершенным производством, поскольку в соответствии со ст. 319 НК РФ не являются продукцией частичной готовности; остатками невыполненных заказов; законченными, но не принятыми Заказчиком работами и услугами; остатками полуфабрикатов собственного производства и т.п.
Кроме того, как ОАО "КНПЗ" указывало ранее, остатки сырья не принадлежат ОАО "КНПЗ", а принадлежат давальцу.
Таким образом, выводы Инспекции о необоснованном учете заводом расходов на незавершенное производство не соответствует фактическим обстоятельствам дела, соответственно произведенное Инспекцией доначисление налога на прибыль в размере 4555314 руб. не основано на законе, решение Инспекции в данной части является необоснованным.
Согласно п. 2.1 решения налогового органа, в нарушение п. п. 8 п. 1 ст. 182 НК РФ ОАО "КНПЗ" не включило в налоговую базу для исчисления акцизов объем прямогонного бензина, переданного на переработку, для производства неподакцизной продукции в размере 2004 тн., что привело к неисчислению и неуплате налога в 2007 г. в сумме 5324628 руб.
Вместе с тем, передачи прямогонного бензина для производства топливного газа не происходит. Заявителем указано, что поскольку ОАО "КНПЗ" не производит нефтепродукты из собственного сырья, а только из давальческого, следует руководствоваться частью второй Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих предприятиях, утвержденной Приказом Минтопэнерго РФ от 17.11.1998 г. N 371, в которой изложен порядок учета и формирования затрат при производстве нефтепродуктов из давальческого нефтесырья (процессинг).
В соответствии с п. 2.2 части второй Инструкции, "При переработке "Давальческой нефти" определяются плановые (расчетные) и фактические затраты как на весь объем, так и на 1 тонну поставленной нефти. При этом калькулирование себестоимости нефтепродуктов-полуфабрикатов по технологическим процессам (производствам), переделам или установкам, а также расчет себестоимости товарных нефтепродуктов, получаемых смешением (компаундированием), не производится.
В части первой Инструкции предусмотрена методика планирования себестоимости собственной промышленной продукции, затрат предприятия на ее производство и реализацию. В пункте 6.12 раздела IV "Особенности планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции нефтепереработки и нефтехимии" описан метод учета затрат на производство и калькулирование фактической себестоимости продукции; в п. 6.18 Инструкции описывается учет выработки продукции и затрат на оплату труда; в 6.24 Инструкции описывается сводный учет затрат на производство и составление отчетных калькуляций себестоимости продукции, то есть иными словами, данные пункты Инструкции применимы при условии переработки собственной нефти.
Следовательно, ссылка проверяющих на часть первую Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих предприятиях, утвержденной Приказом Минтопэнерго РФ от 17.11.1998 г. N 371, является не состоятельной, не подтверждает факт передачи прямогонного бензина для производства топливного газа и, как следствие, возникновение объекта налогообложения в соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 182 НК РФ.
Из материалов дела усматривается, что технологическая схема производства автомобильных бензинов включает в себя первичные и вторичные процессы нефтепереработки, в частности, процесс каталитического риформинга, сырьем которого является фракция первичной перегонки нефти.
Производство нефтепродуктов определено в ГОСТ 26098-84 как совокупность технологических операций, технологического оборудования, а также систем обеспечения их функционирования (технического обслуживания и ремонта, метрологического обеспечения и т.д.), предназначенная для изготовления нефтепродуктов любыми способами, в том числе смешением двух или более марок нефтепродуктов.
Промежуточные фракции (сырье риформинга, риформаты, изомеризаты, бензин каталитического крекинга и т.д.), участвующие в комплексном непрерывном технологическом процессе в виде сырьевых потоков или получения продуктов той или иной стадии процесса, не являются произведенным товаром для дальнейшей переработки в структуре предприятия, а используются для производства конечного продукта.
Таким образом, производством следует считать непрерывный технологический процесс от поступления нефти в переработку до выхода товарного продукта - товарного бензина.
Данный вывод подтверждается ответом на запрос N 23/44-1350 от 14.05.09, направленный заявителем во Всероссийского научно-исследовательского института по переработке нефти (ОАО "ВНИИИ НП"), который является разработчиком отраслевой Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих предприятиях, утвержденной Приказом Минтопэнерго РФ от 17.11.1998 г. N 371.
Ввиду того, что основным условием возникновения объекта налогообложения, в соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 182 НК РФ, является направление использования передаваемого прямогонного бензина в структуре организации для производства неподакцизных товаров, то возникновение объекта налогообложения у ОАО "КНПЗ" не происходит, поскольку прямогонная фракция 80-180°С направлена для производства конечной продукции - высокооктановых бензинов (подакцизный товар).
При этом выделение на различных этапах производства побочного продукта - газа топливного не меняет направления использования вовлеченных в производство прямогонных бензиновых фракций, то есть получения подакцизной продукции.
Кроме того, топливный газ является побочным продуктом, образующимся в процессе каталитического риформинга.
В соответствии с химизмом протекающих в процессе каталитического риформирования реакций, исключить образование топливного газа на установках каталитического риформинга не представляется возможным.
В соответствии с Технологическими регламентами установок каталитического риформинга Л-35-11/300 и Л-35-11/1000 цеха N 1 газ сухой сбрасывается в линию топливного газа на установку, или в заводскую линию топливного газа, или на установку 30/4 для очистки и направления обратно в заводскую линию топливного газа.
При этом определить точное количество топливного газа, выработанное установками каталитического риформинга Л-35-11/300 и Л-35-11/1000 и направленного уже с топливного кольца на энергетику невозможно.
В соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения, возлагается на налоговые органы.
Вместе с тем, налоговым органом не представлено доказательств того, что топливный газ, направленный "на энергетику", образовался именно в процессе работы установок аталитического риформинга Л-35-11/300 и Л-35-11/1000.
Ввиду того, что указанные установки предназначены для производства высокооктанового компонента автомобильного бензина и вовлеченные в производство бензиновые фракции не являются товаром, а топливный газ вырабатывается как побочный продукт, то объекта налогообложения, в количестве бензиновых фракций 80-180°С, направленных на производство высокооктановых компонентов автомобильного бензина, при котором образуется побочный продукт - топливный газ по пп. 8 п. 1 ст. 182 НК РФ, не возникает.
Получаемый побочный продукт (топливный газ) на установке каталитического риформинга является продукцией нефтехимии с точки зрения Главы 22 НК РФ.
Согласно пп. 8 п. 1 ст. 182 НК РФ объектом налогообложения акцизом признается операция по передаче в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства неподакцизных товаров, за исключением передачи произведенного прямогонного бензина для дальнейшего производства продукции нефтехимии в структуре организации, имеющей свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином.
Таким образом, не признаются объектом налогообложения акцизом следующие операции: передача произведенного подакцизного товара в структуре одной организации для дальнейшего производства подакцизного товара; передача произведенного прямогонного бензина в структуре одной организации для дальнейшего производства продукции нефтехимии, в случае наличия у организации свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином.
Согласно п. 1 ст. 179 НК РФ "в целях настоящей главы под продукцией нефтехимии понимается продукция, получаемая в результате переработки (химических превращений) компонентов нефти (в том числе прямогонного бензина) и природного газа в органические вещества и фракции, которые являются конечными продуктами и (или) используются в дальнейшем для выпуска на их основе других продуктов, а также отходы, получаемые при переработке прямогонного бензина в процессе производства указанной продукции". Газ топливный подпадает под вышеуказанное определение.
Страницы: 1 из 2 1 2
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)