Судебные решения, арбитраж
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 3 декабря 2008 года.
Полный текст постановления изготовлен 8 декабря 2008 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего судьи Ячменева Г.Г.,
судей Желтоухова Е.В., Лешуковой Т.О.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Малановой А.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Реконструктивно-восстановительные, эстетические медицинские технологии" на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 15 сентября 2008 года по делу N А58-3616/2008 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Реконструктивно-восстановительные, эстетические медицинские технологии" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) о признании недействительным требования от 24 марта 2008 года N 14-5/1096 о представлении пояснений (внесении исправлений в налоговую отчетность)
при участии:
- от ООО "Реконструктивно-восстановительные, эстетические медицинские технологии" - не было (извещено);
- от налогового органа - не было (извещен).
Общество с ограниченной ответственностью "Реконструктивно-восстановительные, эстетические медицинские технологии" (далее - Общество, ООО "РВЭМТ") обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным требования от 24 марта 2008 года N 14-5/1096 о представлении пояснений (внесении исправлений в налоговую отчетность).
Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) в удовлетворении заявленных требований отказано. Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что ООО "РВЭМТ" утратило право на применение упрощенной системы налогообложения, в связи с чем требование налогового органа соответствует пункту 3 статьи 88, пункту 2 статьи 346.12 и пункту 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации и Письму Минфина России от 08.12.2006 N 03-11-02/272.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, Общество обжаловало его в апелляционном порядке. Заявитель апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции, ссылаясь на неправильное толкование и применение судом абзаца 2 пункта 2 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации и Приказа Минэкономразвития России от 03.11.2006 N 360 "Об установлении коэффициента-дефлятора в целях применения главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации "Упрощенная система налогообложения" на 2007 год". Общество также указывает, что примененное судом первой инстанции Письмо Минфина России не относится к нормативным правовым актам.
Отзыв на апелляционную жалобу не представлен.
Стороны в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, однако своих представителей в судебное заседание не направили. На основании части 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, на основании уведомления от 16 декабря 2003 года N 16-9/25171 (л.д. 24) Общество применяет специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения доходы (6%).
12 марта 2008 года Общество представило в инспекцию налоговую декларацию по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2007 год (л.д. 6 - 8, 21 - 23), в которой отразило, в частности, сумму полученных доходов (код строки 010) в размере 28 001 849 рублей.
24 марта 2008 года инспекцией Обществу предъявлено требование N 14-5/1096 о представлении пояснений (внесении исправлений в налоговую отчетность), которым предложено в пятидневный срок со дня получения этого требования представить сообщение об утрате права применения упрощенной системы налогообложения, а налоговую и бухгалтерскую отчетность начиная с четвертого квартала 2007 года предоставлять по общей системе налогообложения (л.д. 5).
В обоснование требования инспекцией указано, что величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая право налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения в 2007 году равна 24 820 000 руб. = 20 000 000 руб. x 1.241. Согласно декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2007 год, величина доходов Общества превышает указанный лимит.
Письмом Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) от 6 мая 2008 года N 14-5/16398 (л.д. 11 - 12) Обществу также было сообщено об утрате им права на применение упрощенной системы налогообложения.
Позиция суда первой инстанции о законности требования налогового органа является ошибочной в силу следующего.
Согласно пункту 3 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.
Таким образом, само по себе направление Обществу требования о представлении пояснений (внесении исправлений в налоговую отчетность) действующему законодательству о налогах и сборах не противоречит.
По существу изложенных в требовании от 24 марта 2008 года N 14-5/1096 указаний налогового органа суд апелляционной инстанции отмечает следующее.
В соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, превысили 20 000 000 рублей, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение.
При этом налогоплательщик обязан сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения в течение 15 календарных дней по истечении отчетного (налогового) периода (пункт 5 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации).
Форма сообщения об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения (форма 26.2-5) утверждена Приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495.
Абзацем 3 пункта 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что указанная величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая право налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения (20 000 000 рублей), подлежит индексации в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации.
В свою очередь, согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации такая величина (20 000 000 рублей) подлежит индексации на коэффициент-дефлятор, устанавливаемый ежегодно на каждый следующий календарный год и учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации за предыдущий календарный год, а также на коэффициенты-дефляторы, которые применялись в соответствии с настоящим пунктом ранее.
Таким образом, из буквального (дословного, аутентичного) содержания приведенной нормы следует, что величина предельного дохода индексируется на коэффициент-дефлятор, установленный на текущий год, а также на коэффициенты, которые устанавливались ранее, то есть индексация суммовых ограничений проводится не просто умножением на коэффициент-дефлятор текущего года, но и на ранее установленные коэффициенты-дефляторы. Иными словами, чтобы определить предельные размеры доходов на текущий год для применения упрощенной системы налогообложения, величину предельного размера доходов (20 000 000 рублей) нужно последовательно умножить на все коэффициенты-дефляторы, начиная с 2006 года и заканчивая текущим годом.
На основании пункта 2 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации коэффициент-дефлятор определяется и подлежит официальному опубликованию в порядке, установленном Правительством РФ.
Согласно пункту 2 Распоряжения Правительства РФ от 25.12.2002 N 1834-р на Минэкономразвития России возложена обязанность ежегодно, не позднее 20 ноября, публиковать в "Российской газете" согласованный с Минфином России коэффициент-дефлятор на следующий год.
Во исполнение названного Распоряжения Приказами Минэкономразвития России от 03.11.2005 N 284, от 03.11.2006 N 360, от 22.10.2007 N 357 и от 12.11.2008 N 395 были установлены коэффициенты-дефляторы на 2006 год (1,132), 2007 год (1,241), 2008 год (1,34) и 2009 год (1,538) соответственно.
В рассматриваемом случае необходимо применять коэффициенты-дефляторы, установленные на 2006 год (1,132) и 2007 год (1,241). Следовательно, величина предельного размера доходов, ограничивающая право налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения в 2007 году, равна 28 096 240 рублей (20 000 000 x 1,241 x 1,132).
Давая изложенное толкование содержащейся в абзаце 2 пункта 2 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации нормы, суд апелляционной инстанции учитывает приведенные ниже правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, относящиеся к правилам толкования норм налогового законодательства.
В соответствии с пунктом 5 мотивировочной части Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 8 октября 1997 года N 13-П законодательные органы в целях реализации конституционной обязанности граждан платить законно установленные налоги и сборы должны обеспечивать, чтобы законы о налогах были конкретными и понятными. Неопределенность норм в законах о налогах может привести к не согласующемуся с принципом правового государства (статья 1, часть 1, Конституции Российской Федерации) произволу государственных органов и должностных лиц в их отношениях с налогоплательщиками и к нарушению равенства прав граждан перед законом (статья 19, часть 1, Конституции Российской Федерации).
В пункте 2 мотивировочной части Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 28 марта 2000 года N 5-П указано, что по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации во взаимосвязи с ее статьями 1 (часть 1), 15 (части 2 и 3) и 19 (части 1 и 2), в Российской Федерации как правовом государстве законы о налогах должны содержать четкие и понятные нормы. Поэтому Налоговый кодекс Российской Федерации предписывает, что необходимые элементы налогообложения (налоговых обязательств) должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги и сборы, когда и в каком порядке он обязан платить (пункт 6 статьи 3), а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, плательщика сборов (пункт 7 статьи 3).
Формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность, чем обеспечивается их правильное понимание и применение. Расплывчатость налоговой нормы может привести к не согласующемуся с принципом правового государства (статья 1, часть 1, Конституции Российской Федерации) произвольному и дискриминационному ее применению государственными органами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками и тем самым - к нарушению принципа юридического равенства (статья 19 Конституции Российской Федерации) и вытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного пунктом 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, а потому предусмотренный в дефектных - с точки зрения требований юридической техники - нормах налог не может считаться законно установленным в смысле статьи 57 Конституции Российской Федерации.
Суд общей юрисдикции или арбитражный суд, принимая на основании статьи 120 (часть 2) Конституции Российской Федерации решение по делу в соответствии с законом, самостоятельно определяет, какие нормы подлежат применению; при этом он должен уяснить смысл выбранной им правовой нормы, т.е. ее содержание и связь между ней и конкретным фактом, правильно квалифицировав последний.
Аналогичная правовая позиция высказана также в пункте 2 мотивировочной части Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 20 февраля 2001 года N 3-П.
Ссылка суда первой инстанции на Письмо Минфина России от 08.12.2006 N 03-11-02/272 как нормативный правовой акт является необоснованной.
В силу части 1 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражные суды рассматривают дела на основании Конституции РФ, международных договоров Российской Федерации, федеральных конституционных законов, федеральных законов, нормативных правовых актов Президента РФ и нормативных правовых актов Правительства РФ, нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, конституций (уставов), законов и иных нормативных правовых актов субъектов Российской Федерации, актов органов местного самоуправления.
Согласно пункту 9 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29 ноября 2007 года N 48 "О практике рассмотрения судами дел об оспаривании нормативных правовых актов полностью или в части" существенными признаками, характеризующими нормативный правовой акт, являются: издание его в установленном порядке управомоченным органом государственной власти, органом местного самоуправления или должностным лицом, наличие в нем правовых норм (правил поведения), обязательных для неопределенного круга лиц, рассчитанных на неоднократное применение, направленных на урегулирование общественных отношений либо на изменение или прекращение существующих правоотношений.
На основании пункта 1 статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации Минфин России в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издает нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.
При этом согласно пункту 2 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13.08.97 N 1009, письма федеральных органов исполнительной власти не являются нормативными правовыми актами.
В связи с этим в Письме Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 указано, что письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не содержат правовых норм и не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм, не являются нормативными правовыми актами. Эти письменные разъяснения не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано ли разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц.
Более того, в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16 января 2007 года N 12547/06 указано, что содержащиеся в письмах Минфина России положения не могут рассматриваться в качестве устанавливающих обязательные для налоговых органов правила поведения, подлежащие неоднократному применению при осуществлении ими функций налогового контроля. Соблюдения этих правил налоговые органы не вправе требовать и от налогоплательщиков (налоговых агентов). Арбитражные суды, рассматривающие возникающие в сфере налогов и сборов споры, также не связаны положениями указанных писем, поскольку в соответствии с частью 1 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подобные письма не входят в круг нормативных правовых актов, применяемых при рассмотрении дел. Таким образом, в силу статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации оспариваемые письма не должны влечь правовых последствий, так как не отвечают критериям, позволяющим признать их в качестве нормативных правовых актов.
Из содержания Письма Минфина России 08.12.2006 N 03-11-02/272 следует, что оно является ответом на запрос. При этом содержащийся в Письме Минфина России вывод о том, что "размер коэффициента-дефлятора на 2007 г. установлен с учетом ранее установленного размера коэффициента-дефлятора на 2006 г. в размере 1,132 (коэффициент-дефлятор на 2007 г. в размере 1,096 x 1,132)" не основан на какой-либо норме права.
Из содержания Приказа Минэкономразвития России от 03.11.2006 N 360 "Об установлении коэффициента-дефлятора в целях применения главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации "Упрощенная система налогообложения" на 2007 год" подобный вывод вовсе не следует. При этом Минфину России не предоставлено право давать официальное толкование нормативным правовым актам иных федеральных органов исполнительной власти, в том числе и Минэкономразвития России.
Суд апелляционной инстанции, анализируя названное Письмо Минфина России, учитывает и то обстоятельство, что, рассматривая аналогичный вопрос позднее, Минфин России в Письме от 11.04.2008 N 03-11-04/2/70 сделал вывод о том, что размер коэффициента-дефлятора на 2006 год равен 1,096, а размер этого же коэффициента на 2007 год - 1,132, хотя до этого утверждал обратное (на 2006 год - 1,132 и на 2007 год - 1,096). То есть позиция Минфина России является противоречивой.
С учетом изложенного, поскольку заявленный Обществом в налоговой декларации размер доходов за 2007 год составил 28 001 849 рублей, что меньше предельной величины на этот год (28 096 240 рублей), то у налогового органа не имелось правовых оснований для выставления Обществу требования в пятидневный срок представить сообщение об утрате права применения упрощенной системы налогообложения, а налоговую и бухгалтерскую отчетность, начиная с четвертого квартала 2007 года, предоставлять по общей системе налогообложения.
В пункте 48 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.
В данном случае требование от 24 марта 2008 года N 14-5/1096 о представлении пояснений (внесении исправлений в налоговую отчетность) подписано заместителем начальника инспекции Захаровой А.С., содержит обязательные для ООО "РВЭМТ" указания (сообщить в пятнадцатидневный срок о переходе на иной режим налогообложения, в пятидневный срок сообщить об утрате права применения упрощенной системы налогообложения, сдавать налоговую и бухгалтерскую отчетность по общей системе налогообложения). Следовательно, данное требование затрагивает права и законные интересы Общества в сфере налогообложения.
Согласно части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании такого ненормативного правового акта недействительным.
Суд апелляционной инстанции считает, что требование инспекции от 24 марта 2008 года N 14-5/1096 противоречит статьям 346.12 и 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем оно подлежит признанию недействительным.
В связи с тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, его решение подлежит отмене с принятием нового судебного акта об удовлетворении требований ООО "РВЭМТ" в полном объеме.
Согласно части 3 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение между сторонами судебных расходов, в том числе судебных расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.
На основании частей 1 и 5 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований. По таким же правилам распределяются судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением апелляционной жалобы.
Платежными поручениями от 19 июня 2008 года N 487 (л.д. 17) и от 10 октября 2008 года N 673 (л.д. 134) Обществом уплачена государственная пошлина за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанций в общей сумме 3000 рублей.
Понесенные Обществом судебные расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на налоговый орган.
Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 15 сентября 2008 года по делу N А58-3616/2008, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 15 сентября 2008 года по делу N А58-3616/2008 отменить.
Принять новое решение.
Требование Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) от 24 марта 2008 года N 14-5/1096 о представлении пояснений (внесении исправлений в налоговую отчетность) признать недействительным как не соответствующее статьям 346.12 и 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) в пользу Общества с ограниченной ответственностью "Реконструктивно-восстановительные, эстетические медицинские технологии" судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 рублей.
Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 08.12.2008 N 04АП-3427/2008 ПО ДЕЛУ N А58-3616/2008
Разделы:Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 8 декабря 2008 г. N 04АП-3427/2008
Дело N А58-3616/2008
Резолютивная часть постановления объявлена 3 декабря 2008 года.
Полный текст постановления изготовлен 8 декабря 2008 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего судьи Ячменева Г.Г.,
судей Желтоухова Е.В., Лешуковой Т.О.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Малановой А.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Реконструктивно-восстановительные, эстетические медицинские технологии" на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 15 сентября 2008 года по делу N А58-3616/2008 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Реконструктивно-восстановительные, эстетические медицинские технологии" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) о признании недействительным требования от 24 марта 2008 года N 14-5/1096 о представлении пояснений (внесении исправлений в налоговую отчетность)
при участии:
- от ООО "Реконструктивно-восстановительные, эстетические медицинские технологии" - не было (извещено);
- от налогового органа - не было (извещен).
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Реконструктивно-восстановительные, эстетические медицинские технологии" (далее - Общество, ООО "РВЭМТ") обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным требования от 24 марта 2008 года N 14-5/1096 о представлении пояснений (внесении исправлений в налоговую отчетность).
Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) в удовлетворении заявленных требований отказано. Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что ООО "РВЭМТ" утратило право на применение упрощенной системы налогообложения, в связи с чем требование налогового органа соответствует пункту 3 статьи 88, пункту 2 статьи 346.12 и пункту 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации и Письму Минфина России от 08.12.2006 N 03-11-02/272.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, Общество обжаловало его в апелляционном порядке. Заявитель апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции, ссылаясь на неправильное толкование и применение судом абзаца 2 пункта 2 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации и Приказа Минэкономразвития России от 03.11.2006 N 360 "Об установлении коэффициента-дефлятора в целях применения главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации "Упрощенная система налогообложения" на 2007 год". Общество также указывает, что примененное судом первой инстанции Письмо Минфина России не относится к нормативным правовым актам.
Отзыв на апелляционную жалобу не представлен.
Стороны в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, однако своих представителей в судебное заседание не направили. На основании части 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, на основании уведомления от 16 декабря 2003 года N 16-9/25171 (л.д. 24) Общество применяет специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения доходы (6%).
12 марта 2008 года Общество представило в инспекцию налоговую декларацию по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2007 год (л.д. 6 - 8, 21 - 23), в которой отразило, в частности, сумму полученных доходов (код строки 010) в размере 28 001 849 рублей.
24 марта 2008 года инспекцией Обществу предъявлено требование N 14-5/1096 о представлении пояснений (внесении исправлений в налоговую отчетность), которым предложено в пятидневный срок со дня получения этого требования представить сообщение об утрате права применения упрощенной системы налогообложения, а налоговую и бухгалтерскую отчетность начиная с четвертого квартала 2007 года предоставлять по общей системе налогообложения (л.д. 5).
В обоснование требования инспекцией указано, что величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая право налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения в 2007 году равна 24 820 000 руб. = 20 000 000 руб. x 1.241. Согласно декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2007 год, величина доходов Общества превышает указанный лимит.
Письмом Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) от 6 мая 2008 года N 14-5/16398 (л.д. 11 - 12) Обществу также было сообщено об утрате им права на применение упрощенной системы налогообложения.
Позиция суда первой инстанции о законности требования налогового органа является ошибочной в силу следующего.
Согласно пункту 3 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.
Таким образом, само по себе направление Обществу требования о представлении пояснений (внесении исправлений в налоговую отчетность) действующему законодательству о налогах и сборах не противоречит.
По существу изложенных в требовании от 24 марта 2008 года N 14-5/1096 указаний налогового органа суд апелляционной инстанции отмечает следующее.
В соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, превысили 20 000 000 рублей, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение.
При этом налогоплательщик обязан сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения в течение 15 календарных дней по истечении отчетного (налогового) периода (пункт 5 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации).
Форма сообщения об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения (форма 26.2-5) утверждена Приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495.
Абзацем 3 пункта 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что указанная величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая право налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения (20 000 000 рублей), подлежит индексации в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации.
В свою очередь, согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации такая величина (20 000 000 рублей) подлежит индексации на коэффициент-дефлятор, устанавливаемый ежегодно на каждый следующий календарный год и учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации за предыдущий календарный год, а также на коэффициенты-дефляторы, которые применялись в соответствии с настоящим пунктом ранее.
Таким образом, из буквального (дословного, аутентичного) содержания приведенной нормы следует, что величина предельного дохода индексируется на коэффициент-дефлятор, установленный на текущий год, а также на коэффициенты, которые устанавливались ранее, то есть индексация суммовых ограничений проводится не просто умножением на коэффициент-дефлятор текущего года, но и на ранее установленные коэффициенты-дефляторы. Иными словами, чтобы определить предельные размеры доходов на текущий год для применения упрощенной системы налогообложения, величину предельного размера доходов (20 000 000 рублей) нужно последовательно умножить на все коэффициенты-дефляторы, начиная с 2006 года и заканчивая текущим годом.
На основании пункта 2 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации коэффициент-дефлятор определяется и подлежит официальному опубликованию в порядке, установленном Правительством РФ.
Согласно пункту 2 Распоряжения Правительства РФ от 25.12.2002 N 1834-р на Минэкономразвития России возложена обязанность ежегодно, не позднее 20 ноября, публиковать в "Российской газете" согласованный с Минфином России коэффициент-дефлятор на следующий год.
Во исполнение названного Распоряжения Приказами Минэкономразвития России от 03.11.2005 N 284, от 03.11.2006 N 360, от 22.10.2007 N 357 и от 12.11.2008 N 395 были установлены коэффициенты-дефляторы на 2006 год (1,132), 2007 год (1,241), 2008 год (1,34) и 2009 год (1,538) соответственно.
В рассматриваемом случае необходимо применять коэффициенты-дефляторы, установленные на 2006 год (1,132) и 2007 год (1,241). Следовательно, величина предельного размера доходов, ограничивающая право налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения в 2007 году, равна 28 096 240 рублей (20 000 000 x 1,241 x 1,132).
Давая изложенное толкование содержащейся в абзаце 2 пункта 2 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации нормы, суд апелляционной инстанции учитывает приведенные ниже правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, относящиеся к правилам толкования норм налогового законодательства.
В соответствии с пунктом 5 мотивировочной части Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 8 октября 1997 года N 13-П законодательные органы в целях реализации конституционной обязанности граждан платить законно установленные налоги и сборы должны обеспечивать, чтобы законы о налогах были конкретными и понятными. Неопределенность норм в законах о налогах может привести к не согласующемуся с принципом правового государства (статья 1, часть 1, Конституции Российской Федерации) произволу государственных органов и должностных лиц в их отношениях с налогоплательщиками и к нарушению равенства прав граждан перед законом (статья 19, часть 1, Конституции Российской Федерации).
В пункте 2 мотивировочной части Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 28 марта 2000 года N 5-П указано, что по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации во взаимосвязи с ее статьями 1 (часть 1), 15 (части 2 и 3) и 19 (части 1 и 2), в Российской Федерации как правовом государстве законы о налогах должны содержать четкие и понятные нормы. Поэтому Налоговый кодекс Российской Федерации предписывает, что необходимые элементы налогообложения (налоговых обязательств) должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги и сборы, когда и в каком порядке он обязан платить (пункт 6 статьи 3), а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, плательщика сборов (пункт 7 статьи 3).
Формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность, чем обеспечивается их правильное понимание и применение. Расплывчатость налоговой нормы может привести к не согласующемуся с принципом правового государства (статья 1, часть 1, Конституции Российской Федерации) произвольному и дискриминационному ее применению государственными органами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками и тем самым - к нарушению принципа юридического равенства (статья 19 Конституции Российской Федерации) и вытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного пунктом 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, а потому предусмотренный в дефектных - с точки зрения требований юридической техники - нормах налог не может считаться законно установленным в смысле статьи 57 Конституции Российской Федерации.
Суд общей юрисдикции или арбитражный суд, принимая на основании статьи 120 (часть 2) Конституции Российской Федерации решение по делу в соответствии с законом, самостоятельно определяет, какие нормы подлежат применению; при этом он должен уяснить смысл выбранной им правовой нормы, т.е. ее содержание и связь между ней и конкретным фактом, правильно квалифицировав последний.
Аналогичная правовая позиция высказана также в пункте 2 мотивировочной части Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 20 февраля 2001 года N 3-П.
Ссылка суда первой инстанции на Письмо Минфина России от 08.12.2006 N 03-11-02/272 как нормативный правовой акт является необоснованной.
В силу части 1 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражные суды рассматривают дела на основании Конституции РФ, международных договоров Российской Федерации, федеральных конституционных законов, федеральных законов, нормативных правовых актов Президента РФ и нормативных правовых актов Правительства РФ, нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, конституций (уставов), законов и иных нормативных правовых актов субъектов Российской Федерации, актов органов местного самоуправления.
Согласно пункту 9 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29 ноября 2007 года N 48 "О практике рассмотрения судами дел об оспаривании нормативных правовых актов полностью или в части" существенными признаками, характеризующими нормативный правовой акт, являются: издание его в установленном порядке управомоченным органом государственной власти, органом местного самоуправления или должностным лицом, наличие в нем правовых норм (правил поведения), обязательных для неопределенного круга лиц, рассчитанных на неоднократное применение, направленных на урегулирование общественных отношений либо на изменение или прекращение существующих правоотношений.
На основании пункта 1 статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации Минфин России в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издает нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.
При этом согласно пункту 2 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13.08.97 N 1009, письма федеральных органов исполнительной власти не являются нормативными правовыми актами.
В связи с этим в Письме Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 указано, что письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не содержат правовых норм и не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм, не являются нормативными правовыми актами. Эти письменные разъяснения не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано ли разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц.
Более того, в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16 января 2007 года N 12547/06 указано, что содержащиеся в письмах Минфина России положения не могут рассматриваться в качестве устанавливающих обязательные для налоговых органов правила поведения, подлежащие неоднократному применению при осуществлении ими функций налогового контроля. Соблюдения этих правил налоговые органы не вправе требовать и от налогоплательщиков (налоговых агентов). Арбитражные суды, рассматривающие возникающие в сфере налогов и сборов споры, также не связаны положениями указанных писем, поскольку в соответствии с частью 1 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подобные письма не входят в круг нормативных правовых актов, применяемых при рассмотрении дел. Таким образом, в силу статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации оспариваемые письма не должны влечь правовых последствий, так как не отвечают критериям, позволяющим признать их в качестве нормативных правовых актов.
Из содержания Письма Минфина России 08.12.2006 N 03-11-02/272 следует, что оно является ответом на запрос. При этом содержащийся в Письме Минфина России вывод о том, что "размер коэффициента-дефлятора на 2007 г. установлен с учетом ранее установленного размера коэффициента-дефлятора на 2006 г. в размере 1,132 (коэффициент-дефлятор на 2007 г. в размере 1,096 x 1,132)" не основан на какой-либо норме права.
Из содержания Приказа Минэкономразвития России от 03.11.2006 N 360 "Об установлении коэффициента-дефлятора в целях применения главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации "Упрощенная система налогообложения" на 2007 год" подобный вывод вовсе не следует. При этом Минфину России не предоставлено право давать официальное толкование нормативным правовым актам иных федеральных органов исполнительной власти, в том числе и Минэкономразвития России.
Суд апелляционной инстанции, анализируя названное Письмо Минфина России, учитывает и то обстоятельство, что, рассматривая аналогичный вопрос позднее, Минфин России в Письме от 11.04.2008 N 03-11-04/2/70 сделал вывод о том, что размер коэффициента-дефлятора на 2006 год равен 1,096, а размер этого же коэффициента на 2007 год - 1,132, хотя до этого утверждал обратное (на 2006 год - 1,132 и на 2007 год - 1,096). То есть позиция Минфина России является противоречивой.
С учетом изложенного, поскольку заявленный Обществом в налоговой декларации размер доходов за 2007 год составил 28 001 849 рублей, что меньше предельной величины на этот год (28 096 240 рублей), то у налогового органа не имелось правовых оснований для выставления Обществу требования в пятидневный срок представить сообщение об утрате права применения упрощенной системы налогообложения, а налоговую и бухгалтерскую отчетность, начиная с четвертого квартала 2007 года, предоставлять по общей системе налогообложения.
В пункте 48 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.
В данном случае требование от 24 марта 2008 года N 14-5/1096 о представлении пояснений (внесении исправлений в налоговую отчетность) подписано заместителем начальника инспекции Захаровой А.С., содержит обязательные для ООО "РВЭМТ" указания (сообщить в пятнадцатидневный срок о переходе на иной режим налогообложения, в пятидневный срок сообщить об утрате права применения упрощенной системы налогообложения, сдавать налоговую и бухгалтерскую отчетность по общей системе налогообложения). Следовательно, данное требование затрагивает права и законные интересы Общества в сфере налогообложения.
Согласно части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании такого ненормативного правового акта недействительным.
Суд апелляционной инстанции считает, что требование инспекции от 24 марта 2008 года N 14-5/1096 противоречит статьям 346.12 и 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем оно подлежит признанию недействительным.
В связи с тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, его решение подлежит отмене с принятием нового судебного акта об удовлетворении требований ООО "РВЭМТ" в полном объеме.
Согласно части 3 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение между сторонами судебных расходов, в том числе судебных расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.
На основании частей 1 и 5 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований. По таким же правилам распределяются судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением апелляционной жалобы.
Платежными поручениями от 19 июня 2008 года N 487 (л.д. 17) и от 10 октября 2008 года N 673 (л.д. 134) Обществом уплачена государственная пошлина за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанций в общей сумме 3000 рублей.
Понесенные Обществом судебные расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на налоговый орган.
Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 15 сентября 2008 года по делу N А58-3616/2008, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 15 сентября 2008 года по делу N А58-3616/2008 отменить.
Принять новое решение.
Требование Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) от 24 марта 2008 года N 14-5/1096 о представлении пояснений (внесении исправлений в налоговую отчетность) признать недействительным как не соответствующее статьям 346.12 и 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) в пользу Общества с ограниченной ответственностью "Реконструктивно-восстановительные, эстетические медицинские технологии" судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 рублей.
Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.
Председательствующий
Г.Г.ЯЧМЕНЕВ
Г.Г.ЯЧМЕНЕВ
Судьи
Т.О.ЛЕШУКОВА
Е.В.ЖЕЛТОУХОВ
Т.О.ЛЕШУКОВА
Е.В.ЖЕЛТОУХОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)