Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Асмыковича А.В., Дмитриева В.В., рассмотрев 02.07.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Новгородской области на решение Арбитражного суда Новгородской области от 25.12.2008 (судья Максимова Л.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2009 (судьи Богатырева В.А., Бочкарева И.Н., Пестерева О.Ю.) по делу N А44-3212/2008,
индивидуальный предприниматель, осуществляющий деятельность без образования юридического лица, Евгеньев Александр Владимирович (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Новгородской области (далее - Инспекция) от 30.06.2008 N 2.12-06/17.
Решением Арбитражного суда Новгородской области от 25.12.2008, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2009, заявленные Предпринимателем требования удовлетворены частично: решение Инспекции от 30.06.2008 N 2.12-06/17 признано недействительным в части доначисления 80 467 руб. 88 коп. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2004 год, начисления соответствующей суммы пеней - в размере 28 894 руб. 52 коп. и налоговых санкций - в размере 91 814 руб. 10 коп. Кроме того, с Инспекции взыскано в пользу заявителя 725 руб. в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины. В удовлетворении остальной части заявленных требований Предпринимателю отказано.
Налоговый орган не согласился с принятыми по делу судебными актами и обратился с кассационной жалобой, в которой просит решение и постановление судов отменить с вынесением по делу нового решения.
Податель жалобы оспаривает выводы суда в части удовлетворения заявленных Предпринимателем требований и признания решения от 30.06.2008 N 2.12-06/17 недействительным по эпизоду доначисления налогоплательщику 80 467 руб. 88 коп. НДФЛ за 2004 год с соответствующими суммами пеней. В отношении выводов судов по остальным эпизодам выездной налоговой проверки жалоба Инспекции доводов не содержит.
Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом. Поскольку иное в данном случае не предусмотрено, то кассационная инстанция рассматривает жалобу Инспекции в пределах заявленных в ней доводов.
Налоговый орган и Предприниматель, будучи уведомленными о времени и месте судебного разбирательства, своих представителей в заседание кассационной инстанции не направили, в связи с чем кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность решения от 25.12.2008 и постановления от 27.03.2009 проверена в кассационном порядке, и суд кассационной инстанции считает, что принятые по делу судебные акты в обжалуемой части подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в связи с неполным исследованием всех обстоятельств дела по данному эпизоду.
Как усматривается из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость, НДФЛ, единого социального налога (далее - ЕСН) - с доходов от предпринимательской деятельности, с заработной платы работников, за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, по результатам которой составила акт от 03.06.2008 N 2.12-06/17. После рассмотрения материалов проверки и представленных Предпринимателем возражений, Инспекция приняла решение от 30.06.2008 N 2.12-06/17, которым доначислила Евгеньеву А.В. к уплате 163 129 руб. налогов (из них 97 441 руб. - НДФЛ за 2004 год и 21 984 руб. - за 2006 год; 1 739 руб. - ЕСН за 2004 год, 38 583 руб. - за 2005 год, 3 382 руб. - за 2006 год), 48 360 руб. 56 коп. пеней, и 93 814 руб. 10 коп. налоговых санкций (в том числе, 81 024 руб. 30 коп. налоговых санкций на основании пункта 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2005 год, 4 396 руб. 80 коп. налоговых санкций на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2006 год и 8 393 руб. налоговых санкций за неуплату ЕСН за 2005, 2006 годы). Общая сумма, подлежащая перечислению в бюджет, составила 305 303 руб. 66 коп.
Основанием для доначисления НДФЛ и пеней за спорный период - 2004 год, послужило следующее.
При проверке правильности исчисления НДФЛ за 2004 год Инспекция установила, что по данным Предпринимателя его облагаемый по ставке 13% доход в этом налоговом периоде составил 618 978 руб. Проведя мероприятия налогового контроля (проверив, посредством получения соответствующих сведений из открытого акционерного общества "Банк ВТБ Северо-Запад", поступление денежных средств на расчетный счет Предпринимателя, данные его налоговой декларации по НДФЛ за 2004 год, книги учета доходов и расходов за 2004 год, исследовав платежные поручения 2004 года на перечисление в адрес Предпринимателя денежных средств в оплату товаров), налоговый орган установил, что доход Евгеньева А.В., облагаемый по указанной ставке, составил 709 127 руб. 88 коп. На основании этого Инспекция пришла к выводу о том, что Евгеньевым А.В. занижен доход на 90 149 руб. 88 коп. Занижение облагаемого НДФЛ дохода в указанном размере произошло вследствие того, что Предприниматель в нарушение статей 210, 223 НК РФ год не включил в облагаемую НДФЛ базу 86 991 руб. 59 коп. авансовых платежей, произведенных в декабре 2004 года покупателями товаров, и дохода по операциям с ценными бумагами (3 148 руб. 29 коп.). Указанное нарушение повлекло неуплату Предпринимателем в бюджет по данным операциям 11 720 руб. НДФЛ.
Кроме того, проверкой установлено, что в декларации по НДФЛ за 2004 год Предприниматель отразил 80 467 руб. НДФЛ от дохода (618 978 руб.), облагаемого по ставке 13%. Налоговый орган также пришел к выводу о том, что заявленный Предпринимателем в декларации к возврату НДФЛ в сумме 5 254 руб. подлежал перечислению в бюджет.
По результатам проверки Предпринимателю доначислено к уплате за 2004 год 97 441 руб. НДФЛ (11 720 руб. + 80 467 руб. + 5 254 руб.), а также пени за несвоевременную уплату этого налога (расчет НДФЛ приведен в таблице N 1 решения N 2.12-06/17).
Предприниматель не согласился с решением Инспекции от 30.06.2008 N 2.12-06/17, в том числе и по данному эпизоду, и обратился с заявлением в арбитражный суд.
Рассматривая спор с этой части, суды пришли к следующим выводам.
Суды установили, что НДФЛ, исчисленный к уплате в 2004 году, по данным Инспекции составил 92 187 руб., по данным Предпринимателя, содержащимся в разделе 2 декларации по НДФЛ 2004 год, итоговая сумма, подлежащая уплате, - 75 213 руб. 88 коп. Таким образом, фактическое занижение Предпринимателем НДФЛ, подлежащего уплате за 2004 год, выявленное при проверке, при арифметической его оценке, по мнению судов, составило 16 973 руб. 12 коп. (92 187 руб. - 75 213 руб. 88 коп.).
Суды установили, что при отражении данных декларации Предпринимателя за 2004 год Инспекция вместо 75 213 руб. 88 коп. налога к уплате, рассчитанного Предпринимателем, отразила в лицевом счете налогоплательщика только сумму налога, подлежащего возврату - 5 254 руб., и в связи с этим в таблице N 1 решения при расчете НДФЛ за 2004 год сделала вывод о занижении Предпринимателем налога к уплате на 97 441 руб.
Поскольку правомерность доначисления за 2004 год НДФЛ в сумме 80 467 руб. 88 коп. (что представляет собой арифметическую разницу между 97 441 руб. и 16 973 руб. 12 коп.) Инспекция, как посчитали суды, обосновать не смогла, решение налогового органа в указанной части признано судами необоснованным, а начисление предпринимателю НДФЛ в сумме 80 467 руб. 88 коп. и соответствующих этому налогу пеней (28 894 руб. 52 коп.) - неправомерным.
Исследовав обстоятельства, связанные с невключением Предпринимателем в налоговую базу по НДФЛ за 2004 год оставшейся суммы доначисленного при проверке НДФЛ - 16 973 руб. 12 коп., суды пришли к выводу, что эта сумма налога доначислена заявителю правомерно.
Так, судами установлено, что указанная сумма НДФЛ состоит из 3-х сумм: 5 253 руб. 12 коп. + 411 руб. + 11 309 руб. При этом, занижение НДФЛ на 5 253 руб. 12 коп. вызвано тем, что Предприниматель при заполнении декларации за 2004 год (раздел 2 "Расчет итоговой суммы налога к уплате по всем видам доходов") ошибочно уменьшил исчисленный к уплате НДФЛ (80 467 руб.) на сумму 5 253 руб. 12 коп., указав ее к возврату из бюджета, в связи с чем необоснованно занизил итоговый НДФЛ к уплате за 2004 год на данную сумму, определив налог к уплате в размере 75 213 руб. 88 коп. Данное обстоятельство Евгеньев А.В. признал в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции (отражено в протоколе судебного заседания от 19.11.2008 и налогоплательщиком впоследствии не оспаривалось).
Кроме того, при расчете налогооблагаемой базы (раздел 3 декларации по НДФЛ за 2004 год) Предприниматель не учел сумму доходов (1 915 942 руб. 45 коп.) и сумму расходов (1 912 794 руб.) по операциям с ценными бумагами, занизив налогооблагаемую базу по НДФЛ на 3 158 руб. 29 коп. - доходы, полученные по названным операциям, отраженные им в приложении А, строка 2.1, и в приложении К, строка 4.3, к декларации. Сумма доначисленного Инспекцией по данным операциям НДФЛ составила 411 руб. (3 158 руб. 29 коп. х 13%).
Суды на основании положений статей 209, 210, 221, 252 НК РФ, пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 21.03.2001 N БГ-3-08/419, а также Порядка, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации N 86н, Министерством Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 (далее - Порядок учета доходов и расходов), пришли к выводу о правомерном доначислении Предпринимателю за 2004 год НДФЛ в сумме 411 руб. (3158,29 х 13%) от полученного по операциям с ценными бумагами дохода.
В отношении НДФЛ в сумме 11 309 руб., доначисленного Инспекцией, суды установили, что названная сумма исчислена с суммы авансовых платежей в размере 86 991 руб. 59 коп., полученной Предпринимателем в декабре 2004 года, за товары, услуги, отгрузка которых произведена в 2005 году (86 991 руб. 59 коп. х 13%). Применив нормы пункта 2 статьи 54 НК РФ, подпункта 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ, пункта 4 Порядка учета доходов и расходов, суды признали, что спорные суммы авансовых платежей подлежали включению в налогооблагаемую базу по НДФЛ за 2004 год с исчислением налога именно за этот период, и признали правомерным доначисление Инспекцией Предпринимателю за 2004 год 11 309 руб. НДФЛ.
Налоговый орган, обжалуя принятые по делу судебные акты, не приводит доводов о несогласии с выводами судов в части суммы НДФЛ в размере 16 973 руб. 12 коп., признанной судебными инстанциями правомерно доначисленной заявителю. Однако, как указывает податель жалобы, суды, признавая доначисление 80 467 руб. 88 коп. НДФЛ и начисление соответствующей суммы пеней необоснованным, не учли, что 75 213 руб. 88 коп. НДФЛ, отраженных Предпринимателем в декларации по НДФЛ за 2004 год, им в бюджет так и не уплачены (что, как отмечает Инспекция, Евгеньевым А.В. не оспаривается). Кроме того, налог в сумме 5 253 руб. 12 коп., отраженный Предпринимателем в декларации как подлежащий возврату из бюджета, "пошел в счет погашения других платежей по данному налогу", то есть фактически незаконно возвращен заявителю.
Суд кассационной инстанции находит, что суды, разрешая вопрос о правомерности доначисления Предпринимателю 80 467 руб. 88 коп. НДФЛ, надлежащим образом не установили обстоятельства дела и не исследовали все представленные доказательства относительно именно этого обстоятельства.
Фактически (что следует из оспариваемых решения и постановления судов) в основу вывода судов о неправомерном доначислении этой суммы положено то, что Инспекция не смогла представить мотивированное обоснование ее доначисления, а также допущение ответчиком ошибки при отражении данных поданной заявителем декларации по НДФЛ за 2004 год на лицевом счете налогоплательщика.
Вместе с тем, из материалов дела усматривается, что налогоплательщик в данном случае самостоятельно отразил в декларации сумму НДФЛ в размере 80 467 руб. 88 коп. как подлежащую уплате за 2004 год. Ссылок на неверное исчисление налога в ходе слушания дела им заявлено не было. Более того, Евгеньев А.В. признал необоснованным уменьшение им 80 467 руб. 88 коп. на 5 253 руб. 12 коп. (в результате которого сумма НДФЛ к уплате за 2004 год составила 75 213 руб. 88 коп.).
Порядок исполнения обязанности по уплате налога (сбора) установлен статьей 45 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2004 - 2005 годах), налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налогов досрочно.
Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом или таможенным органом налогоплательщику требования об уплате налога.
Пунктом 2 данной нормы установлено, что обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, а при уплате налогов наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области связи. Налог не признается уплаченным в случае отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику платежного поручения на перечисление суммы налога в бюджет (внебюджетный фонд), а также если на момент предъявления налогоплательщиком в банк поручения на уплату налога этот налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, предъявленные к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и налогоплательщик не имеет достаточных денежных средств на счете для удовлетворения всех требований.
Обязанность по уплате налога также считается исполненной после вынесения налоговым органом или судом в порядке, установленном статьей 78 НК РФ, решения о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов.
В пункте 3 статьи 45 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ, действующей с 01.01.2007) указано, что по общему правилу, изложенному в подпункте 1 пункта 3 статьи 45 НК РФ, обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.
Таким образом, отразив сумму налога в декларации, Предприниматель обязан был ее уплатить. Вместе с тем, Инспекция ссылается на то, что эта сумма налога заявителем в бюджет не перечислена. При этом как это следует из дела, установленная в рамках выездной налоговой проверки сумма дохода Предпринимателя за 2004 год, в состав которого вошла и заявленная им в декларации сумма дохода (618 978 руб.), заявителем не оспаривается. Однако, факт уплаты Предпринимателем исчисленной по декларации за 2004 год суммы НДФЛ (80 467 руб. 88 коп.) и наличие таких доказательств не исследовались и не оценивались судами.
То обстоятельство, что налоговый орган допустил неточность при отражении в карточке лицевого счета сведений, содержавшихся в поданной налогоплательщиком налоговой декларации, в силу положений статьи 45 НК РФ не освобождает Предпринимателя от уплаты НДФЛ, отраженного в этой декларации как подлежащего перечислению в бюджет. Неуплата налога выявлена Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки, и в связи с этим неуплаченные суммы были доначислены принятым по ее результатам решением к уплате.
Не учтено судом и то (о чем Инспекция указывает в кассационной жалобе), что налог в размере 5 253 руб. 12 коп., отраженный Евгеньевым А.В. в декларации за 2004 год как подлежащий возврату из бюджета, был возмещен заявителю путем проведения зачета. Об этом утверждает налоговый орган, однако эти доводы ответчика также проверены судами не были.
Вместе с тем, НДФЛ в сумме 5 253 руб. 12 коп. не подлежал возврату из бюджета - как признал сам Предприниматель. Таким образом, в этом случае имел место ошибочный возврат из бюджета налога, осуществленный в форме произведенного Инспекцией зачета, и в связи с этим данная сумма была доначислена ответчиком решением от 30.06.2008 N 2.12-06/17 к уплате.
Изложенное судами также не устанавливалось и не получило надлежащей оценки.
Таким образом, в данном случае при вынесении решения от 25.12.2008 и постановления от 27.03.2009 в обжалуемой части судами не соблюдены требования статей 15, 71, 162, 168, 170, 270 АПК РФ - неправильно определены фактические обстоятельства, подлежащие установлению по делу и имеющие значение для его правильного разрешения, неполно исследованы фактические обстоятельства дела, а следовательно, судами дана неправильная оценка всем представленным доказательствам, что влечет за собой отмену судебных актов в обжалуемой части.
При новом рассмотрении дела суду надлежит учесть изложенное, установить фактические обстоятельства дела, связанные с доначислением Предпринимателю 80 467 руб. коп. НДФЛ, фактической уплатой (либо отсутствием таковой) этой суммы налога в бюджет, выяснить вопрос о проведении (либо нет) Инспекцией зачета суммы НДФЛ в размере 5 253 руб. 12 коп. в счет исполнения обязанности заявителя по уплате налога и возникновении у Евгеньева А.В. обязанности по уплате этой суммы перед бюджетом, для чего предложить сторонам представить дополнительные доказательства, исследовать и оценить как имеющиеся в деле, так и дополнительно представленные суду документы по правилам статьи 71 АПК РФ, и с учетом установленных фактических обстоятельств дела рассмотреть спор в этой части по существу заявленных требований.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
решение Арбитражного суда Новгородской области от 25.12.2008 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2009 по делу N А44-3212/2008 отменить в части признания незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Новгородской области от 30.06.2008 N 2.12-06/17 по эпизоду доначисления 80 467 руб. коп. налога на доходы физических лиц за 2004 год и начисления 28 894 руб. 52 коп. пеней.
В этой части направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Новгородской области.
В остальной части обжалуемые судебные акты оставить без изменения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 02.07.2009 ПО ДЕЛУ N А44-3212/2008
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 2 июля 2009 г. по делу N А44-3212/2008
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Асмыковича А.В., Дмитриева В.В., рассмотрев 02.07.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Новгородской области на решение Арбитражного суда Новгородской области от 25.12.2008 (судья Максимова Л.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2009 (судьи Богатырева В.А., Бочкарева И.Н., Пестерева О.Ю.) по делу N А44-3212/2008,
установил:
индивидуальный предприниматель, осуществляющий деятельность без образования юридического лица, Евгеньев Александр Владимирович (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Новгородской области (далее - Инспекция) от 30.06.2008 N 2.12-06/17.
Решением Арбитражного суда Новгородской области от 25.12.2008, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2009, заявленные Предпринимателем требования удовлетворены частично: решение Инспекции от 30.06.2008 N 2.12-06/17 признано недействительным в части доначисления 80 467 руб. 88 коп. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2004 год, начисления соответствующей суммы пеней - в размере 28 894 руб. 52 коп. и налоговых санкций - в размере 91 814 руб. 10 коп. Кроме того, с Инспекции взыскано в пользу заявителя 725 руб. в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины. В удовлетворении остальной части заявленных требований Предпринимателю отказано.
Налоговый орган не согласился с принятыми по делу судебными актами и обратился с кассационной жалобой, в которой просит решение и постановление судов отменить с вынесением по делу нового решения.
Податель жалобы оспаривает выводы суда в части удовлетворения заявленных Предпринимателем требований и признания решения от 30.06.2008 N 2.12-06/17 недействительным по эпизоду доначисления налогоплательщику 80 467 руб. 88 коп. НДФЛ за 2004 год с соответствующими суммами пеней. В отношении выводов судов по остальным эпизодам выездной налоговой проверки жалоба Инспекции доводов не содержит.
Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом. Поскольку иное в данном случае не предусмотрено, то кассационная инстанция рассматривает жалобу Инспекции в пределах заявленных в ней доводов.
Налоговый орган и Предприниматель, будучи уведомленными о времени и месте судебного разбирательства, своих представителей в заседание кассационной инстанции не направили, в связи с чем кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность решения от 25.12.2008 и постановления от 27.03.2009 проверена в кассационном порядке, и суд кассационной инстанции считает, что принятые по делу судебные акты в обжалуемой части подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в связи с неполным исследованием всех обстоятельств дела по данному эпизоду.
Как усматривается из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость, НДФЛ, единого социального налога (далее - ЕСН) - с доходов от предпринимательской деятельности, с заработной платы работников, за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, по результатам которой составила акт от 03.06.2008 N 2.12-06/17. После рассмотрения материалов проверки и представленных Предпринимателем возражений, Инспекция приняла решение от 30.06.2008 N 2.12-06/17, которым доначислила Евгеньеву А.В. к уплате 163 129 руб. налогов (из них 97 441 руб. - НДФЛ за 2004 год и 21 984 руб. - за 2006 год; 1 739 руб. - ЕСН за 2004 год, 38 583 руб. - за 2005 год, 3 382 руб. - за 2006 год), 48 360 руб. 56 коп. пеней, и 93 814 руб. 10 коп. налоговых санкций (в том числе, 81 024 руб. 30 коп. налоговых санкций на основании пункта 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2005 год, 4 396 руб. 80 коп. налоговых санкций на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2006 год и 8 393 руб. налоговых санкций за неуплату ЕСН за 2005, 2006 годы). Общая сумма, подлежащая перечислению в бюджет, составила 305 303 руб. 66 коп.
Основанием для доначисления НДФЛ и пеней за спорный период - 2004 год, послужило следующее.
При проверке правильности исчисления НДФЛ за 2004 год Инспекция установила, что по данным Предпринимателя его облагаемый по ставке 13% доход в этом налоговом периоде составил 618 978 руб. Проведя мероприятия налогового контроля (проверив, посредством получения соответствующих сведений из открытого акционерного общества "Банк ВТБ Северо-Запад", поступление денежных средств на расчетный счет Предпринимателя, данные его налоговой декларации по НДФЛ за 2004 год, книги учета доходов и расходов за 2004 год, исследовав платежные поручения 2004 года на перечисление в адрес Предпринимателя денежных средств в оплату товаров), налоговый орган установил, что доход Евгеньева А.В., облагаемый по указанной ставке, составил 709 127 руб. 88 коп. На основании этого Инспекция пришла к выводу о том, что Евгеньевым А.В. занижен доход на 90 149 руб. 88 коп. Занижение облагаемого НДФЛ дохода в указанном размере произошло вследствие того, что Предприниматель в нарушение статей 210, 223 НК РФ год не включил в облагаемую НДФЛ базу 86 991 руб. 59 коп. авансовых платежей, произведенных в декабре 2004 года покупателями товаров, и дохода по операциям с ценными бумагами (3 148 руб. 29 коп.). Указанное нарушение повлекло неуплату Предпринимателем в бюджет по данным операциям 11 720 руб. НДФЛ.
Кроме того, проверкой установлено, что в декларации по НДФЛ за 2004 год Предприниматель отразил 80 467 руб. НДФЛ от дохода (618 978 руб.), облагаемого по ставке 13%. Налоговый орган также пришел к выводу о том, что заявленный Предпринимателем в декларации к возврату НДФЛ в сумме 5 254 руб. подлежал перечислению в бюджет.
По результатам проверки Предпринимателю доначислено к уплате за 2004 год 97 441 руб. НДФЛ (11 720 руб. + 80 467 руб. + 5 254 руб.), а также пени за несвоевременную уплату этого налога (расчет НДФЛ приведен в таблице N 1 решения N 2.12-06/17).
Предприниматель не согласился с решением Инспекции от 30.06.2008 N 2.12-06/17, в том числе и по данному эпизоду, и обратился с заявлением в арбитражный суд.
Рассматривая спор с этой части, суды пришли к следующим выводам.
Суды установили, что НДФЛ, исчисленный к уплате в 2004 году, по данным Инспекции составил 92 187 руб., по данным Предпринимателя, содержащимся в разделе 2 декларации по НДФЛ 2004 год, итоговая сумма, подлежащая уплате, - 75 213 руб. 88 коп. Таким образом, фактическое занижение Предпринимателем НДФЛ, подлежащего уплате за 2004 год, выявленное при проверке, при арифметической его оценке, по мнению судов, составило 16 973 руб. 12 коп. (92 187 руб. - 75 213 руб. 88 коп.).
Суды установили, что при отражении данных декларации Предпринимателя за 2004 год Инспекция вместо 75 213 руб. 88 коп. налога к уплате, рассчитанного Предпринимателем, отразила в лицевом счете налогоплательщика только сумму налога, подлежащего возврату - 5 254 руб., и в связи с этим в таблице N 1 решения при расчете НДФЛ за 2004 год сделала вывод о занижении Предпринимателем налога к уплате на 97 441 руб.
Поскольку правомерность доначисления за 2004 год НДФЛ в сумме 80 467 руб. 88 коп. (что представляет собой арифметическую разницу между 97 441 руб. и 16 973 руб. 12 коп.) Инспекция, как посчитали суды, обосновать не смогла, решение налогового органа в указанной части признано судами необоснованным, а начисление предпринимателю НДФЛ в сумме 80 467 руб. 88 коп. и соответствующих этому налогу пеней (28 894 руб. 52 коп.) - неправомерным.
Исследовав обстоятельства, связанные с невключением Предпринимателем в налоговую базу по НДФЛ за 2004 год оставшейся суммы доначисленного при проверке НДФЛ - 16 973 руб. 12 коп., суды пришли к выводу, что эта сумма налога доначислена заявителю правомерно.
Так, судами установлено, что указанная сумма НДФЛ состоит из 3-х сумм: 5 253 руб. 12 коп. + 411 руб. + 11 309 руб. При этом, занижение НДФЛ на 5 253 руб. 12 коп. вызвано тем, что Предприниматель при заполнении декларации за 2004 год (раздел 2 "Расчет итоговой суммы налога к уплате по всем видам доходов") ошибочно уменьшил исчисленный к уплате НДФЛ (80 467 руб.) на сумму 5 253 руб. 12 коп., указав ее к возврату из бюджета, в связи с чем необоснованно занизил итоговый НДФЛ к уплате за 2004 год на данную сумму, определив налог к уплате в размере 75 213 руб. 88 коп. Данное обстоятельство Евгеньев А.В. признал в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции (отражено в протоколе судебного заседания от 19.11.2008 и налогоплательщиком впоследствии не оспаривалось).
Кроме того, при расчете налогооблагаемой базы (раздел 3 декларации по НДФЛ за 2004 год) Предприниматель не учел сумму доходов (1 915 942 руб. 45 коп.) и сумму расходов (1 912 794 руб.) по операциям с ценными бумагами, занизив налогооблагаемую базу по НДФЛ на 3 158 руб. 29 коп. - доходы, полученные по названным операциям, отраженные им в приложении А, строка 2.1, и в приложении К, строка 4.3, к декларации. Сумма доначисленного Инспекцией по данным операциям НДФЛ составила 411 руб. (3 158 руб. 29 коп. х 13%).
Суды на основании положений статей 209, 210, 221, 252 НК РФ, пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 21.03.2001 N БГ-3-08/419, а также Порядка, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации N 86н, Министерством Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 (далее - Порядок учета доходов и расходов), пришли к выводу о правомерном доначислении Предпринимателю за 2004 год НДФЛ в сумме 411 руб. (3158,29 х 13%) от полученного по операциям с ценными бумагами дохода.
В отношении НДФЛ в сумме 11 309 руб., доначисленного Инспекцией, суды установили, что названная сумма исчислена с суммы авансовых платежей в размере 86 991 руб. 59 коп., полученной Предпринимателем в декабре 2004 года, за товары, услуги, отгрузка которых произведена в 2005 году (86 991 руб. 59 коп. х 13%). Применив нормы пункта 2 статьи 54 НК РФ, подпункта 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ, пункта 4 Порядка учета доходов и расходов, суды признали, что спорные суммы авансовых платежей подлежали включению в налогооблагаемую базу по НДФЛ за 2004 год с исчислением налога именно за этот период, и признали правомерным доначисление Инспекцией Предпринимателю за 2004 год 11 309 руб. НДФЛ.
Налоговый орган, обжалуя принятые по делу судебные акты, не приводит доводов о несогласии с выводами судов в части суммы НДФЛ в размере 16 973 руб. 12 коп., признанной судебными инстанциями правомерно доначисленной заявителю. Однако, как указывает податель жалобы, суды, признавая доначисление 80 467 руб. 88 коп. НДФЛ и начисление соответствующей суммы пеней необоснованным, не учли, что 75 213 руб. 88 коп. НДФЛ, отраженных Предпринимателем в декларации по НДФЛ за 2004 год, им в бюджет так и не уплачены (что, как отмечает Инспекция, Евгеньевым А.В. не оспаривается). Кроме того, налог в сумме 5 253 руб. 12 коп., отраженный Предпринимателем в декларации как подлежащий возврату из бюджета, "пошел в счет погашения других платежей по данному налогу", то есть фактически незаконно возвращен заявителю.
Суд кассационной инстанции находит, что суды, разрешая вопрос о правомерности доначисления Предпринимателю 80 467 руб. 88 коп. НДФЛ, надлежащим образом не установили обстоятельства дела и не исследовали все представленные доказательства относительно именно этого обстоятельства.
Фактически (что следует из оспариваемых решения и постановления судов) в основу вывода судов о неправомерном доначислении этой суммы положено то, что Инспекция не смогла представить мотивированное обоснование ее доначисления, а также допущение ответчиком ошибки при отражении данных поданной заявителем декларации по НДФЛ за 2004 год на лицевом счете налогоплательщика.
Вместе с тем, из материалов дела усматривается, что налогоплательщик в данном случае самостоятельно отразил в декларации сумму НДФЛ в размере 80 467 руб. 88 коп. как подлежащую уплате за 2004 год. Ссылок на неверное исчисление налога в ходе слушания дела им заявлено не было. Более того, Евгеньев А.В. признал необоснованным уменьшение им 80 467 руб. 88 коп. на 5 253 руб. 12 коп. (в результате которого сумма НДФЛ к уплате за 2004 год составила 75 213 руб. 88 коп.).
Порядок исполнения обязанности по уплате налога (сбора) установлен статьей 45 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2004 - 2005 годах), налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налогов досрочно.
Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом или таможенным органом налогоплательщику требования об уплате налога.
Пунктом 2 данной нормы установлено, что обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, а при уплате налогов наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области связи. Налог не признается уплаченным в случае отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику платежного поручения на перечисление суммы налога в бюджет (внебюджетный фонд), а также если на момент предъявления налогоплательщиком в банк поручения на уплату налога этот налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, предъявленные к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и налогоплательщик не имеет достаточных денежных средств на счете для удовлетворения всех требований.
Обязанность по уплате налога также считается исполненной после вынесения налоговым органом или судом в порядке, установленном статьей 78 НК РФ, решения о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов.
В пункте 3 статьи 45 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ, действующей с 01.01.2007) указано, что по общему правилу, изложенному в подпункте 1 пункта 3 статьи 45 НК РФ, обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.
Таким образом, отразив сумму налога в декларации, Предприниматель обязан был ее уплатить. Вместе с тем, Инспекция ссылается на то, что эта сумма налога заявителем в бюджет не перечислена. При этом как это следует из дела, установленная в рамках выездной налоговой проверки сумма дохода Предпринимателя за 2004 год, в состав которого вошла и заявленная им в декларации сумма дохода (618 978 руб.), заявителем не оспаривается. Однако, факт уплаты Предпринимателем исчисленной по декларации за 2004 год суммы НДФЛ (80 467 руб. 88 коп.) и наличие таких доказательств не исследовались и не оценивались судами.
То обстоятельство, что налоговый орган допустил неточность при отражении в карточке лицевого счета сведений, содержавшихся в поданной налогоплательщиком налоговой декларации, в силу положений статьи 45 НК РФ не освобождает Предпринимателя от уплаты НДФЛ, отраженного в этой декларации как подлежащего перечислению в бюджет. Неуплата налога выявлена Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки, и в связи с этим неуплаченные суммы были доначислены принятым по ее результатам решением к уплате.
Не учтено судом и то (о чем Инспекция указывает в кассационной жалобе), что налог в размере 5 253 руб. 12 коп., отраженный Евгеньевым А.В. в декларации за 2004 год как подлежащий возврату из бюджета, был возмещен заявителю путем проведения зачета. Об этом утверждает налоговый орган, однако эти доводы ответчика также проверены судами не были.
Вместе с тем, НДФЛ в сумме 5 253 руб. 12 коп. не подлежал возврату из бюджета - как признал сам Предприниматель. Таким образом, в этом случае имел место ошибочный возврат из бюджета налога, осуществленный в форме произведенного Инспекцией зачета, и в связи с этим данная сумма была доначислена ответчиком решением от 30.06.2008 N 2.12-06/17 к уплате.
Изложенное судами также не устанавливалось и не получило надлежащей оценки.
Таким образом, в данном случае при вынесении решения от 25.12.2008 и постановления от 27.03.2009 в обжалуемой части судами не соблюдены требования статей 15, 71, 162, 168, 170, 270 АПК РФ - неправильно определены фактические обстоятельства, подлежащие установлению по делу и имеющие значение для его правильного разрешения, неполно исследованы фактические обстоятельства дела, а следовательно, судами дана неправильная оценка всем представленным доказательствам, что влечет за собой отмену судебных актов в обжалуемой части.
При новом рассмотрении дела суду надлежит учесть изложенное, установить фактические обстоятельства дела, связанные с доначислением Предпринимателю 80 467 руб. коп. НДФЛ, фактической уплатой (либо отсутствием таковой) этой суммы налога в бюджет, выяснить вопрос о проведении (либо нет) Инспекцией зачета суммы НДФЛ в размере 5 253 руб. 12 коп. в счет исполнения обязанности заявителя по уплате налога и возникновении у Евгеньева А.В. обязанности по уплате этой суммы перед бюджетом, для чего предложить сторонам представить дополнительные доказательства, исследовать и оценить как имеющиеся в деле, так и дополнительно представленные суду документы по правилам статьи 71 АПК РФ, и с учетом установленных фактических обстоятельств дела рассмотреть спор в этой части по существу заявленных требований.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Новгородской области от 25.12.2008 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2009 по делу N А44-3212/2008 отменить в части признания незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Новгородской области от 30.06.2008 N 2.12-06/17 по эпизоду доначисления 80 467 руб. коп. налога на доходы физических лиц за 2004 год и начисления 28 894 руб. 52 коп. пеней.
В этой части направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Новгородской области.
В остальной части обжалуемые судебные акты оставить без изменения.
Председательствующий
Н.А.МОРОЗОВА
Судьи
А.В.АСМЫКОВИЧ
В.В.ДМИТРИЕВ
Н.А.МОРОЗОВА
Судьи
А.В.АСМЫКОВИЧ
В.В.ДМИТРИЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)