Судебные решения, арбитраж
Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
от 6 сентября 2005 г. Дело N 09АП-7944/05-АК
Резолютивная часть постановления объявлена 30.08.2005.
Полный текст постановления изготовлен 06.09.2005.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи К.С.Н., судей - М.Л.А., Г.В.Я., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания К.Н.А., при участии: от истца (заявителя) - Е.Т.Н. по доверенности от 05.05.2005, Р.О.А. по доверенности от 19.05.2005, С.С.В. по доверенности от 15.02.2005, от ответчика (заинтересованного лица) - Ц.А.И. по доверенности от 18.03.2005 N 176, Г.А.А. по доверенности от 25.08.2005 N 206, Ц.К.Б-Х. по доверенности от 14.02.2005 N 148, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ОАО "Самаранефтегаз" и МИФНС РФ по КН N 1 на решение от 01.06.2005 по делу N А40-8097/05-118-92 Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей К.Е.В., по иску (заявлению) ОАО "Самаранефтегаз" к МИФНС РФ по КН N 1 о признании незаконным решения, требований по встречному иску МИФНС РФ по КН N 1 к ОАО "Самаранефтегаз" о взыскании штрафных санкций,
ОАО "Самаранефтегаз" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании незаконными ненормативных актов Межрайонной ИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - МИФНС РФ по КН N 1), а именно:
- - решения от 24.12.2004 N 52/1085 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения";
- - требования N 4 от 31.12.2004 об уплате налога в размере 4813791595,6 руб. и пени в сумме 935546259 руб.;
- - требования N 1 от 31.12.2004 об уплате налоговой санкции в размере 1321074336,04 руб.
Также МИФНС РФ по КН N 1 заявлен встречный иск о взыскании с ОАО "Самаранефтегаз" штрафных санкций, начисленных решением налогового органа от 24.12.2004 N 52/1085.
Решением суда от 01.06.2005 с учетом определения об исправлении опечаток от 30.06.2005, заявленные ОАО "Самаранефтегаз", требования удовлетворены частично:
- - признано незаконным решение МИФНС РФ по КН N 1 от 24.12.2004 N 52/1085 в части привлечения ОАО "Самаранефтегаз" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 3 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа по НДС в размере 37737056,26 руб.; в виде взыскания штрафа по налогу на прибыль в сумме 68839182,06 руб.; в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС в размере 15262015,8 руб.; по плате за пользование водными объектами в размере 806851,2 руб., по налогу на имущество организаций 1494401 руб.; в части доначисления НДС в размере 1605905438,25 руб., налога на прибыль в размере 172097955,14 руб., налога на имущество предприятий в сумме 7472005 руб., платы за пользование водными объектами в сумме 4034255,97 руб.;
- - признано незаконным требование от 31.12.2004 N 1 в части уплаты ОАО "Самаранефтегаз" налоговых санкций в размере 123320018,64 руб. и требование N 4 от 31.12.2004 об уплате налога в части 1785412215,51 руб. и соответствующих сумм пени.
В остальной части заявленных ОАО "Самаранефтегаз" требований отказано.
Заявленные МИФНС РФ по КН N 1 по встречному иску требования удовлетворены в части взыскания с ОАО "Самаранефтегаз" штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в размере 549661589,34 руб.; по налогу на прибыль в сумме 647792851,78 руб.; по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату за пользование водными объектами в сумме 4838,12 руб.; по налогу на имущество организаций в сумме 135310,6 руб.; по транспортному налогу в сумме 151929,2 в доход соответствующих бюджетов.
В остальной части заявленных МИФНС РФ по КН N 1 требований отказано.
Стороны не согласились с принятым решением и обратились с апелляционными жалобами.
В своей апелляционной жалобе ОАО "Самаранефтегаз" просило отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований ввиду нарушения судом норм материального права. Заявитель полагает, что налоговый орган в нарушение ст. 100 НК РФ при вынесении решения не принял во внимание представленные заявителем возражения по акту выездной налоговой проверки. Кроме того, налоговый орган неправомерно доначислил ОАО "Самаранефтегаз" суммы налогов и пени, штрафов исходя из корректировки цены, что не соответствует ст. 40 НК РФ и иным нормам НК РФ.
МИФНС РФ по КН N 1 в апелляционной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных ОАО "Самаранефтегаз" требований ввиду нарушения судом норм материального и процессуального права, указывая на то, что в связи с занижением заявителем налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль, а также не полной уплатой налога на имущества предприятий, транспортного налога, платы за пользование ввозными объектами, ОАО "Самаранефтегаз" правомерно привлечено к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п. п. 1, 3 ст. 122 НК РФ. Кроме того, заявитель неправомерно применял налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, оформленных с нарушением требований ст. 169 НК РФ.
ОАО "Самаранефтегаз" представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором указывает, что заявитель надлежащим образом подтвердил правомерность своих требований, а решение суда в части удовлетворения заявленных требований принято на основе правильного применения норм материального и процессуального права, в связи с чем просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
МИФНС РФ по КН N 1 представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просило решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований оставить без изменения, а апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.
Рассмотрев дело в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ, заслушав объяснения представителей заявителя и заинтересованного лица, поддержавших доводы и требования апелляционных жалоб, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит отмене в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела и неправильным применением норм материального права (пп. 1, 4 п. 1 ст. 270 АПК РФ).
Как следует из материалов дела, МИФНС РФ по КН N 1 с 15.10.2004 по 06.12.2004 была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Самаранефтегаз" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления) по НДС, налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу, налогу на прибыль предприятий и организаций (включая налог на прибыль переходного периода), единому налогу на вмененный доход, налогу на добычу полезных ископаемых, налогу на операции с ценными бумагами, плате за пользование водными объектами, акцизам на минеральное сырье и подакцизные товары, налогу на имущество предприятий, сбору на уборку территорий, сбору на нужды образования, налогу на рекламу, земельному налогу, арендной плате за землю, транспортному налогу, плате за загрязнение окружающей природной среды за период с 01.01.2003 по 31.12.2003.
По результатам проведения выездной налоговой проверки МИФНС РФ по КН N 1 06.12.2004 составлен акт выездной налоговой проверки ОАО "Самаранефтегаз" N 52/986.
На основании акта выездной налоговой проверки ОАО "Самаранефтегаз" N 52/986 от 06.12.2004 МИФНС РФ по КН N 1 вынесено решение от 24.12.2004 N 52/1085 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
МИФНС РФ по КН N 1 предъявлены требование N 4 от 31.12.2004 об уплате налога в размере 4813791595,6 руб., пени в сумме 935546259 руб. и требование N 1 от 31.12.2004 об уплате налоговой санкции в размере 1321074 336,04 руб.
Решением МИФНС РФ по КН N 1 от 24.12.2004 N 52/1085 ОАО "Самаранефтегаз" привлечено к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 40% от неуплаченных сумм налогов, в том числе: по налогу на добавленную стоимость в сумме 587398645,60 руб., по налогу на прибыль всего в размере 716632033,84 руб.; по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога, в том числе: по налогу на добавленную стоимость - 15262015,80 руб.; по плате за пользование водными объектами - 819487,78 руб.; по налогу на имущество организаций - 1629711,60 руб.; по транспортному налогу - 151929,20 руб.
Кроме того, заявителю предложено уплатить суммы налогов, сборов и иных обязательных платежей в общей сумме 6609469119,1 руб., в том числе: по налогу на прибыль в размере 1791580084,6 руб.; по НДС - 3013303307 руб.; по плате за пользование водными объектами - 4097438,9 руб.; по налогу на имущество предприятий - 8148558 руб.; по транспортному налогу - 759646 руб.
Вместе с тем в судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель МИФНС РФ по КН N 1 пояснил, что в решении налогового органа при расчете налога на добавленную стоимость допущена арифметическая ошибка, что привело к ошибочному доначислению налога на добавленную стоимость в размере 1467604864,1 руб. Кроме того, налоговым органом признано правомерным изменение величины налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в сторону уменьшения вследствие уменьшения налоговой базы (доначисленной выручки) за счет исключения из расчета налоговой базы нефти, реализованной в июле 2003 года, поскольку в этом периоде величина отклонений от рыночных цен не превысила 20% (т. 30, л. д. 71).
В п. 1.1.1 оспариваемого решения налоговый орган указывает на неправомерное исключение ОАО "Самаранефтегаз" из налоговой базы по налогу на прибыль стоимости технологических потерь нефти за 2003 г.
Как следует из материалов дела, ОАО "Самаранефтегаз" заключены договора с ООО "Эвойл" на реализацию нефти от 18.12.2002 N 01/7-Н, от 20.08.2002 N 0208-9, от 20.01.2003 N 02/7-Н, от 19.02.2003 N 03/7-Н, от 19.03.2003 N 04/7-Н, от 18.04.2003 N 05/7-Н, от 19.05.2003 N 06/7-Н, от 18.06.2003 N 07/7-Н, от 21.07.2003 N 08/7-Н, от 19.08.2003 N 09/7-Н, от 16.09.2003 N 10/7-Н, от 20.10.2003 N 11/7-Н, от 17.11.2003 N 12/7-Н.
При этом п. 2.1 указанных договоров предусмотрено, что переход права собственности на товарную нефть, добытую в составе углеводородного сырья, от продавца к покупателю происходит на устье каждой конкретной скважины немедленно после ее извлечения из недр.
При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 223 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.
Передача товарной нефти от продавца к покупателю (согласно договорам между ОАО "Самаранефтегаз" и ООО "Эвойл") происходит на центральных пунктах сбора согласно показаниям счетчиков коммерческих узлов учета и фиксируется в актах приема-передачи.
Между тем риск потерь нефти, в том числе потерь, обусловленных технологией производства или ухудшения качества товарной нефти, переходит к покупателю на центральных пунктах сбора (пункт 2.3 договоров на реализацию нефти).
Основные потери нефти с момента ее извлечения из устья скважины и до передачи покупателю на центральных пунктах сбора происходят за счет технологических потерь.
Согласно пояснительной записке заявителя "Технологические потери нефти в процессах добычи и подготовки" (т. 26, л. д. 64 - 66) к технологическим потерям нефти относятся безвозвратные потери, зависящие от степени совершенства применяемых технологических процессов, технологических средств, природных физико-химических свойств и организационных факторов, в том числе внедрения сберегающих мероприятий, при добыче, сборе, подготовке и межпромысловом транспорте нефти и газа.
Технологические потери нефти объясняются необходимостью доведения ее качества до ГОСТ 51858-2002 или ТУ 39-1623-93.
Таким образом, на устье скважины извлекается углеводородное сырье, содержащее нефть, которая приобретает свои товарные характеристики лишь в результате определенного комплекса технологических мероприятий, а между покупателем и продавцом дополнительно складываются отношения по доработке (переработке) углеводородного сырья, добываемого ОАО "Самаранефтегаз", до качества реализуемой товарной нефти.
Учитывая, что переход права собственности на всю добытую нефть, содержащуюся в углеводородном сырье, от ОАО "Самаранефтегаз" к ООО "Эвойл" происходит на устье каждой скважины немедленно после извлечения из недр, реализация нефти осуществляется до завершения комплекса технологических операций, в ходе которых возникают технологические потери.
Таким образом, технологические потери должны относится на собственника нефти, извлеченной из недр, то есть ООО "Эвойл" должно компенсировать потери, возникающие у ОАО "Самаранефтегаз", с момента перехода права собственности на нефть - извлечения нефти в составе углеводородного сырья на устье скважины - до передачи товарной нефти покупателю на центральных пунктах сбора, и, соответственно, списание налогоплательщиком технологических потерь влечет занижение выручки ОАО "Самаранефтегаз" и, как следствие, занижает налоговую базу по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.
Договорное регулирование отнесения на продавца потерь, обусловленных технологией производства, или ухудшения качества товарной нефти до момента ее передачи покупателю на центральных пунктах сбора (пункт 2.3 договоров на реализацию нефти) не отвечает требованиям действующего законодательства, в том числе нормам статьи 211 ГК РФ, которая предоставляет возможность распределения рисков лишь случайной гибели или случайного повреждения имущества, но не рисков потерь, обусловленных технологией производства.
Учитывая изложенное, на стадии реализации нефти на устье каждой скважины у ОАО "Самаранефтегаз" отсутствуют потери добытого полезного ископаемого, обусловленные причинами технологического характера, в связи с чем ОАО "Самаранефтегаз" неправомерно исключило из годового объема добычи нефти подлежащие компенсации технологические потери нефти за январь - декабрь 2003 года в количестве 85119,958 тонны, на которые согласно вышеперечисленным договорам произошел переход права собственности.
Таким образом, доначисление ОАО "Самаранефтегаз" выручки в сумме 166219478 руб. представляется правомерным и обоснованным.
Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы заявителя, касающиеся отсутствия у налогового органа права контроля за ценами реализации нефти и оснований для вывода о наличии взаимозависимости ОАО "Самаранефтегаз" с его контрагентами.
Так, в соответствии с п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой.
Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Согласно п. 2 ст. 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:
1) между взаимозависимыми лицами;
2) по товарообменным (бартерным) операциям;
3) при совершении внешнеторговых сделок;
4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Закрепляющий это правомочие пункт 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации находится в системной связи с пунктом 12 статьи 40 НК РФ, согласно которому при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 той же статьи.
В ходе проведения мероприятий налогового контроля ОАО "Самаранефтегаз" и его контрагентов установлена зависимость участников договоров купли-продажи (поставки) нефти между продавцом и покупателями (ООО "Эвойл") в рамках вертикально-интегрированной компании - ОАО "НК "ЮКОС", поскольку отношения между ними могут оказывать непосредственное влияние на условия или экономические результаты их деятельности по следующим основаниям.
Так, ОАО "НК "ЮКОС" имеет долю 100% участия в ОАО "Самаранефтегаз". При этом, в соответствии с договором о передаче полномочий исполнительных органов от 23.09.1998 N ЭП-240-1/1, полномочия исполнительного органа - ОАО "Самаранефтегаз" переданы управляющей организации - ЗАО "ЮКОС Эксплорейшн энд продакшн", а, в свою очередь, ОАО "НК "ЮКОС" является участником ЗАО "ЮКОС Эксплорейшн энд Продакшн".
Факт зависимости ООО "Эвойл" и ОАО НК "ЮКОС" установлен вступившими в законную силу решениями Арбитражного суда города Москвы от 23 декабря 2004 года по делу N А40-6105 8/04-141-151, N А40-63472/04-141-162, причем решением по данному делу установлено, что указанная организация была специально создана ОАО "НК ЮКОС" в целях уклонения от налогообложения. Кроме того, решением суда установлено, что ОАО "НК "ЮКОС" является собственником нефти, нефтепродуктов и газового конденсата, поставляемых ООО "Эвойл" нефтяной компании "ЮКОС", его зависимым организациям или на экспорт при участии в сделках ОАО "НК ЮКОС" или его зависимых организаций в качестве агентов.
ООО "Эвойл", зарегистрированное в Эвенкийском автономном округе, применяло налоговые льготы, руководствуясь Законом Законодательного собрания (Суглана) Эвенкийского автономного округа от 24 сентября 1998 года N 108 "Об особенностях налоговой системы в Эвенкийском автономном округе", в соответствии с подпунктом "г" пункта 4 статьи 6 которого на территории данного субъекта для участников инвестиционных проектов действует режим льготного налогообложения. В соответствии с пунктом 1 статьи 5 данного Закона участниками инвестиционных проектов признаются организации, созданные на территории округа вне зависимости от происхождения капитала, в том числе с участием иностранных юридических лиц, являющихся участниками программ социально-экономического развития и инвестиционных проектов.
При этом, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО "Эвойл" не осуществляло фактической деятельности на территории Эвенкийского автономного округа, не имело материальных ресурсов, необходимых для осуществления закупки и хранения нефти на территории данного субъекта, а было зарегистрировано с целью получения права на льготы по налогам, которые предоставлялись в соответствии с Законом Эвенкийского автономного округа от 24 сентября 1998 года N 108 "Об особенностях налоговой системы в Эвенкийском автономном округе".
Применение налоговых льгот преследовало цель уклонения от уплаты налогов при совершении операций по добыче и реализации нефти в рамках вертикально интегрированной нефтяной компании "ЮКОС".
Как следует из писем администрации Эвенкийского автономного округа от 21 августа 2003 года N 1351 и Межрайонной инспекции ФНС России N 3 по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам от 28 февраля 2005 года N 02-32/1288, на территории Эвенкийского автономного округа было зарегистрировано 6 организаций, на которых распространялся особый порядок налогообложения (льготирование), и все эти организации, в том числе и ООО "Эвойл", связаны между собой и зависимы от ОАО "НК "ЮКОС".
Кроме того, по оформленным документам ООО "Эвойл" (ИНН 8801011249/КПП 880101001) образовано решением собрания директоров учредителя от 31 января 2002 года, а единственным учредителем ООО "Эвойл" является компания с ограниченной ответственностью "Fiana Limited", зарегистрированная по праву Республики Кипр.
Связанность всех организаций и их зависимость от ОАО "НК "ЮКОС" подтверждается указанием в оформляемых документах следующих физических лиц как учредителей и (или) должностных лиц: К.А.П. (управляющий директор ООО "Эвойл" и его главный бухгалтер), Ш. (представитель "Fiana Limited" по доверенности и сотрудник адвокатского бюро "АЛМ Фельдмане", оказывавшего ОАО "НК "ЮКОС" юридические услуги), П., Р.Е.А., К.А.В., Ш., Е.О.К и т.д. (сотрудники адвокатского бюро "АЛМ Фельдмане" и представители по доверенности ряда оффшорных компаний, зарегистрированных на территории Республики Кипр, одновременно являющихся участниками связанных между собой и зависимых от ОАО "НК "ЮКОС" организаций зарегистрированных на территории Эвенкийского автономного округа - ООО "Эвойл", ООО "Ратибор", ООО "Восточно-Сибирская сервисная компания", зарегистрированных на территории Республики Мордовия ООО "Фаргойл", ООО "Энерготрейд", зарегистрированного в городе-космодроме Байконур - ООО "Мега-Альянс"), С.В.А. (собственник здания по адресу: г. Москва, ул. Дубининская, 17А и адрес местонахождения ООО "ЮКОС-ФБЦ", ООО "ЮКОС Эксплорейшн энд Продакшн"), М.В.Т. (генеральный директор ООО "Ратибор", также являвшегося покупателем нефти ОАО "Самаранефтегаз"), Г.И.Е. (генеральный директор ООО "ЮКОС-ФБЦ" и акционер ОАО "НК "ЮКОС".
Зависимость указанных организаций от ОАО "НК "ЮКОС" и его контроль за всеми операциями подтверждается также тем, что учет всех операций по приобретению, передаче на переработку, реализацию нефти и нефтепродуктов вели ООО "ЮКОС-ФБЦ" либо ООО "ЮКОС-Лизинг", доля ОАО "НК "ЮКОС" в которых составляет 100% уставного капитала.
Расчетные и другие счета ООО "Эвойл" и других указанных выше организаций были открыты в одних и тех же банках - ОАО АКБ "Доверительный и инвестиционный банк", ОАО КБ "МЕНАТЕП Санкт-Петербург" и АКБ "Солидарность", зависимых от ОАО "НК "ЮКОС".
Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда города Москвы от 15 октября 2004 года по делу N А40-45410/04-141-34 установлен факт зависимости ОАО АКБ "Доверительный и инвестиционный банк" и ОАО НК "ЮКОС".
Анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Эвойл", открытым в банках ОАО Банк "МЕНАТЕП" СПб и ОАО АКБ "Доверительный и инвестиционный банк", показал, что с момента государственной регистрации (23 апреля 2002 года) до 08 августа 2002 года ООО "Эвойл" финансово-хозяйственную деятельность не осуществляло, а единственным источником денежных средств, направленных на участие в аукционе по продаже нефти, являлись денежные средства от реализации векселей ОАО "НК "ЮКОС".
Указанные обстоятельства установлены вступившим в законную силу решением Арбитражного суда города Москвы от 23 декабря 2004 года по объединенному делу N А40-61058/04-141-151 и N А40-63472/04-141-162.
При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что контроль за операциями, совершаемыми ООО "Эвойл" с нефтью и нефтепродуктами, осуществлялся ОАО "НК "ЮКОС" путем участия в сделках как посредника либо путем привлечения к участию в сделках как посредника других организаций, зависимых от ОАО "НК "ЮКОС".
Добыча товарной нефти осуществлялась ОАО "Самаранефтегаз", переработка - ОАО "Куйбышевский НПЗ" и ОАО "Новокуйбышевский НПЗ", а транспортировка добытой нефти производилась ОАО "АК "Транснефть" на основании договора от 01 февраля 2002 года N 0002005, заключенного с ОАО "НК "ЮКОС".
ОАО "НК "ЮКОС", являясь самодостаточной организацией, имея в составе своего холдинга геологоразведочные, научные, нефтедобывающие и нефтеперерабатывающие и иные структуры, имея возможности по транспортировке и хранению нефти и нефтепродуктов, наработанные связи как в России, так и за рубежом, по документам пользовались услугами организаций, которые указанных возможностей не имели, при этом теряя по документам колоссальную часть стоимости (за счет создаваемых в рамках схемы по уклонению от налогообложения затрат) продаваемой нефти и нефтепродуктов.
Кроме того, выступившим в законную силу решением Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-61058/04-141-151, N А40-63472/04-141-162 было установлено, что оформление движения товарной нефти от нефтедобывающих организаций на экспорт и внутренний рынок осуществлялось через ряд организаций, зарегистрированных на территориях с льготным режимом налогообложения - ООО "Эвойл", ООО "Ратибор", ООО "Фаргойл", ООО "Петролеум Трейдинг", ЗАО "ЮКОС-М" по схеме:
- - ОАО "Самаранефтегаз" поставлялась товарная нефть ООО "Эвойл" (по условиям договоров) на узлах учета нефти нефтедобывающих организаций;
- - ООО "Эвойл" реализовывало приобретенную у нефтедобывающих организаций товарную нефть ООО "Фаргойл" на узлах учета нефти нефтедобывающих организаций и нефтеперерабатывающих заводов;
- - ООО "Фаргойл" "реализовывало" товарную нефть, приобретенную у ООО "Эвойл", на экспорт и ОАО "НК "ЮКОС", а также передавало на переработку, при этом поставка товарной нефти осуществлялась на узлах учета нефти нефтедобывающих организаций и нефтеперерабатывающих заводов.
Таким образом, товарная нефть при смене собственников постоянно находилась на узлах чета нефти нефтедобывающих организаций и нефтеперерабатывающих заводов без движения.
В силу пункта 1 статьи 16 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вступившие в законную силу судебные акты арбитражного суда являются обязательными для органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, должностных лиц и граждан и подлежат исполнению на всей территории Российской Федерации.
Ссылка заявителя на Определение Конституционного Суда РФ от 4 декабря 2003 года N 441-О, содержащего правовую позицию о праве суда признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, не опровергает выводов суда первой инстанции, положенных в основу решения.
Такие основания, в частности, установлены Законом РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках", в корреспонденции с нормами Федерального закона от 8 августа 1998 года N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и Федерального закона от 26 декабря 1995 года N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" применительно к аффилированным лицам, принадлежащим к одной к группе лиц.
При этом, принадлежность к одной группе лиц по смыслу законодательства о хозяйственных обществах объективно влияет на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в связи с чем суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности применения налоговым органом норм о контроле за ценами в соответствии со статьей 40 НК РФ.
Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговый орган был вправе контролировать уровень цен по сделкам между продавцом и покупателями нефти.
Доводы заявителя о неправильном определении цены товара для доначисления налогов, пени и взыскании штрафа, не принимаются судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.
В соответствии с абзацем 2 пункта 3 статьи 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 данной статьи.
Пунктом 4 статьи 40 НК РФ предусмотрено, что рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
При этом необходимо принимать во внимание положение пункта 12 статьи 40 НК РФ, устанавливающее, что при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 статьи 40 НК РФ.
Фактор идентичности товара (нефти) подтверждается ГОСТом 9956-76, требования которого распространяются на все нефтедобывающие предприятия России. Указанный ГОСТ предусмотрен во всех договорах на реализацию нефти по нефтедобывающим предприятиям Волго-Уральской нефтегазоносной провинции, в том числе и ОАО "Самаранефтегаз". В соответствии с ГОСТом 9956-76 осуществляется прием нефти в систему магистральных нефтепроводов, а нефть, не соответствующая указанному ГОСТу, к транспортировке не принимается.
В качестве рыночной цены применены цены реализации нефти по Волго-Уральской нефтегазоносной провинции (с учетом объемов добычи по каждому из субъектов Российской Федерации), которая включает в себя территорию 15 субъектов Российской Федерации, при этом 95% ресурсов углеводородного сырья приходится на 7 субъектов - Республики Татарстан и Башкортостан, Удмуртскую республику, Самарскую, Оренбургскую, Пермскую и Волгоградскую области.
При определении рыночные цены реализации на территории Самарской области не учитывались, так как в данном субъекте Российской Федерации в 2003 году сделок по реализации нефти в условиях, сопоставимых со сделками, заключаемыми ОАО "Самаранефтегаз", не заключалось, а в соответствии с пунктом 8 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации сделки между взаимозависимыми лицами (ОАО "Самаранефтегаз" и ООО "Эвойл") не принимаются во внимание при определении рыночных цен товаров.
При этом сведения о ценах реализации нефти по Волго-Уральской нефтегазоносной провинции и объемах добычи получены на основании писем территориального органа Федеральной службы государственной статистики.
Учитывая, что отклонение цен на нефть товарную, примененных ОАО "Самаранефтегаз", в сторону понижения составляет более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных товаров, на основании пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган правомерно вынес мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты сделок были оценены исходя из применения рыночных цен на нефть товарную.
При расчете рыночной цены в соответствии с положениями статьи 40 НК РФ налоговым органом была использована информация о заключенных на момент реализации ОАО "Самаранефтегаз" нефти сделках с идентичным (однородным) товаром - нефтью, других хозяйствующих субъектов - организаций, расположенных на территории Волго-Уральской нефтегазоносной провинции, ведущих хозяйственную деятельность в сопоставимых с налогоплательщиком условиях.
Ссылка заявителя на Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации", неправомерна, поскольку в рассматриваемом в Информационном письме случае для целей налогообложения была определена выведенная налоговым органом средняя цена реализации продукции за определенный период при значительном разбросе цен по отдельным сделкам в течение этого периода.
При этом уровень рыночных цен налоговым органом не исследовался и не устанавливался, а указанное Информационное письмо содержит правовую позицию о недопустимости расчета средних цен по сделкам налогоплательщика при отсутствии официальных источников информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги в соответствии с пунктом 11 статьи 40 НК РФ.
В соответствии с положениями статьи 40 НК РФ информация о ценах должна быть получена из официальных источников, должна отвечать критериям достоверности, проверяемости, общедоступности и должна быть оформлена с соблюдением определенных требований и правил, предъявляемых к документу.
Между тем понятие официальных источников информации либо перечень таких источников ни в налоговом, ни в специальном законодательстве не определены, в связи с чем под официальными источниками могут пониматься и органы статистики, поскольку органами статистики в соответствии с Постановлениями Госкомстата РФ от 29 июня 1994 года N 86 "Об утверждении государственной статистической отчетности по нефтедобывающей и нефтеперерабатывающей промышленности", от 26 декабря 2000 года N 132 "Об утверждении статистического инструментария для организации Минэнерго России статистического наблюдения за отпуском теплоэнергии, потреблением электроэнергии, расходом природного и сжиженного углеводородного (нефтяного) газа, движением нефти и нефтепродуктов", от 26 сентября 2002 года N 183 "Об утверждении единовременной формы федерального государственного статистического наблюдения за поставками нефти, газа и нефтепродуктов" утверждены формы государственного статистического наблюдения за поставками нефти, направляемые нефтедобывающими предприятиями в органы государственного статистического наблюдения, в компетенцию которых входит анализ и обобщение такой информации.
При определении цены по сделкам с идентичными (однородными) товарами используется информация о заключенных на момент реализации товара (работы, услуги) сделках с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами) в сопоставимых экономических условиях (либо в условиях, отличия которых могут быть учтены посредством поправок).
Вместе с тем ни Налоговый кодекс Российской Федерации, ни какой-либо иной нормативно-правовой акт не устанавливает методики сопоставления условий и расчета поправок, а абсолютно сопоставимые условия возникают лишь в случае участия в сделке одних и тех же контрагентов в течение одного и того же периода времени при поставках одинаковыми партиями одних и тех же товаров одинакового качества, при одинаковых видах расчетов и т.д. Однако такие сопоставимые условия в финансово-хозяйственной деятельности различных хозяйствующих субъектов встречаются крайне редко, в связи с чем сопоставимость экономических условий является в достаточно большой степени оценочной категорией.
Также при определении рыночной цены в соответствии с положениями статьи 40 НК РФ должны быть учтены различные "обычные" скидки, вызванные, в частности, сезонными и иными колебаниями потребительского спроса; потерей качества; истечением (или приближением даты истечения) срока годности товаров; истечением срока реализации товара (либо приближением даты истечения срока); маркетинговой (ценовой) политикой, в том числе при продвижении новых изделий либо завоевании новых рынков; привлечением новых слоев покупателей (потребителей); реализацией опытных моделей или образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.
Методики оценки таких скидок и их учета при определении рыночной цены товаров (работ, услуг) в целях налогообложения также не определены ни Налоговым кодексом Российской Федерации, ни каким-либо иным нормативно-правовым актом.
Таким образом, условия сопоставимости экономических (коммерческих) условий сделок с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами) представляют собой обобщенные (агрегированные) данные, являющиеся следствием приведения различных показателей к некоему среднему значению, а в официальных источниках содержится информация об уровне рыночных цен как о некоем усредненном показателе.
Ссылка заявителя на неправильную методику расчета величины отклонений примененных ОАО "Самаранефтегаз" цен от рыночных, указанных в решении налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, не правомерна.
Как правильно установлено судом первой инстанции, покупателями нефти у ОАО "Самаранефтегаз" фактически являлось ОАО "НК "ЮКОС".
Вступившими в законную силу решениями Арбитражного суда г. Москвы по делам N А40-17669/04-109-241 и N А40-45410/04-141-34 установлено, что ОАО "НК "ЮКОС" приобретало нефть по заниженным ценам.
Из ежемесячных отчетов об оценке рыночной стоимости нефти товарной в объеме месячной партии, добытой ОАО "Самаранефтегаз" в 2003 г., которые составлены ЗАО "Международный центр оценки", следует, что в отчетах применен затратный метод, т.е. метод, при котором отсутствует информация о цене товара.
Кроме того, расчеты произведены ЗАО "Международный центр оценки" на Российском рынке, т.е. без учета требований п. 5 ст. 40 НК РФ, согласно которому рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории РФ.
Кроме того, данные, содержащиеся в отчетах ЗАО "Международный центр оценки" и ИАЦ "КОРТЭС", не могут рассматриваться в качестве сведений о фактах, поскольку не отвечают критериям достоверности, проверяемости, общедоступности, а порядок представления данных сведений о фактах не соответствует порядку, предусмотренному подпунктом 7 пункта 1 статьи 21 и пунктом 5 статьи 100 НК РФ для представления возражений на акт выездной налоговой проверки, а также нормам статей 95 НК РФ и статей 82 - 87 АПК РФ для проведения экспертизы.
Вместе с тем, учитывая, что в июле 2003 г. величина отклонений от рыночных цен не превысила 20%, налоговый орган неправомерно завысил налоговую базу по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость на 305493726,24 руб.
Согласно статье 122 НК РФ неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления сумм налога по итогам налогового периода, выявленных при выездной налоговой проверке, влечет взыскание штрафа в размере 20% неуплаченной суммы налога.
Те же действия, совершенные умышленно, облагаются штрафом в размере 40% неуплаченных сумм налога.
В соответствии с пунктом 2 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, сознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).
Учитывая вышеизложенные факты, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговое правонарушение, выразившееся в занижении налоговой базы при реализации нефти, нефтепродуктов и газового конденсата в рамках вертикально интегрированной нефтяной компании ОАО "НК "ЮКОС", является умышленным.
Между тем суд апелляционной инстанции отмечает, что в решении суда первой инстанции штраф исчислялся только по выручке, доначисленной ОАО "Самаранефтегаз" в соответствии с положениями статьи 40 НК РФ без включения выручки, доначисленной по технологическим потерям нефти, а именно - 7176263592 руб. - 305493726,24 руб. (выручка по статье 40 НК РФ)) x 20% x 40% = 549661589,26 руб.
Между тем налоговая база для исчисления налога на добавленную стоимость составляет: 166219478 руб. (выручка по технологическим потерям нефти) + (7176263592 руб. - 305493726,24 руб. (выручка по статье 40 НК РФ)) = 7036989343,76 руб.
Таким образом, штраф за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату налога на добавленную стоимость, составляет 1407397868,75 руб. x 40% = 56295914730 руб.
Учитывая, что штраф по налогу на добавленную стоимость по пункту 3 статьи 122 НК РФ составляет 562959147,50 руб., решение налогового орган в части взыскания с ОАО "Самаранефтегаз" штрафных санкций в размере 24439498,1 руб. неправомерно.
Также суд апелляционной инстанции считает правомерным вывод суда первой инстанции о неправомерном включении в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения, затраты на управление в сумме 237702400 руб. по договору от 23.09.1998 N ЭП-240-1/1, и не принимает доводы ОАО "Самарнефтегаз" по следующим основаниям.
В соответствии со статьей 247 НК РФ прибылью в целях налогообложения налогом на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В нарушение законодательства по налогам и сборам РФ затраты, понесенные ОАО "Самаранефтегаз" на управление, были отнесены в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения.
Согласно пункту 2 договора от 23.09.1998 N ЭП-240-1/1 "О передаче полномочий исполнительных органов", заключенного со сторонней организацией ЗАО "ЮКОС Эксплорейшен энд Продакшн" (Управляющая организация), управляющая организация осуществляет все полномочия исполнительного органа ОАО "Самаранефтегаз", а заявитель обязуется выплачивать управляющей организации вознаграждение ежегодно в размере 0,1% чистой прибыли, остающейся в распоряжении общества по итогам финансового года.
По данным ОАО "Самаранефтегаз", отраженным в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год, в проверяемом периоде получен убыток в сумме 536007091 руб.
Таким образом, отсутствует один из основных критериев отнесения затрат налогоплательщика к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль - экономическая оправданность затрат, что свидетельствует о необоснованности таких расходов.
В нарушение положений Налогового кодекса Российской Федерации затраты по управлению организацией, оказанные ЗАО "ЮКОС Эксплорейшен энд Продакшн", списываются ОАО "Самаранефтегаз" в состав косвенных расходов в сумме 237702400 руб. (без НДС).
При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что представленное налогоплательщиком дополнительное соглашение к договору о передаче полномочий исполнительных органов от 23 сентября 1998 N ЭП-240-1/1, установившее иной порядок исчисления вознаграждения, в ходе выездной налоговой проверки в налоговый орган представлено не было.
Учитывая положения статей 67, 198, 200, 2001 АПК РФ, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что затраты, понесенные ОАО "Самаранефтегаз" на управление, являются документально неподтвержденными.
Вместе с тем суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводом суд первой инстанции о правомерности включения ОАО "Самаранефтегаз" в состав расходов затраты по договору страхования имущества от 14.06.2002 N И4-664202/32-05/3944АП-0 в сумме 195145630 руб.
Как следует из материалов дела, по договору страхования имущества юридических лиц от огня и других опасностей от 14 июня 2002 года N И4664202/32-05/3944АП-0 (с учетом дополнительного соглашения N 1 от 14 июня 2003 года), заключенного ОАО "Самаранефтегаз" с ОАО "Страховая компания "Прогресс-Гарант", страховая премия по имуществу включена заявителем в состав расходов.
Однако, учитывая, что в ходе проверки заявитель не представил приложение к договору, составляющее перечень застрахованного имущества, налоговый орган правомерно пришел к выводу о том, что расходы по данному договору являются документально неподтвержденными и, соответственно, в силу статьи 252 НК РФ не могут быть приняты в целях налогообложения в сумме 195145630 руб.
Также суд первой инстанции указал на неправомерное исключение из состава внереализационных расходов стоимость работ по ликвидации последствий от аварий и других чрезвычайных ситуаций на сумму 13311832 руб.
Вместе с тем в ходе налоговой проверки ОАО "Самаранефтегаз" по выявленным фактам списания убытков, полученных налогоплательщиком в отчетном периоде (налоговом), к которым относятся потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций, каких-либо документов представлено не было.
Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что расходы ОАО "Самаранефтегаз" по ремонту магистральной (и строительству временной объездной) автодороги "Самара-Оренбург"; очистке и восстановлению загрязненных земель в результате прорывов на сборном нефтегазопроводе АГЗУ 103 и АГЗУ 104-УПСВ СУ-4 Хилковского месторождения; восстановлению плодородного слоя почвы, нарушенного в результате порыва водовода пластовой воды от ДНС-3 до скважины N 35; возмещению ущерба, причиненного в результате аварии на нефтепроводе N 2.
Учитывая изложенное, заявителем завышены расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, на сумму 13311832 руб., в связи с чем решение суда первой инстанции в этой части подлежит отмене.
Также в п. 1.3.2 оспариваемого решения из состава внереализационных расходов исключена сумма резерва по безнадежным долгам в сумме 103688225 руб.
В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации документально не подтверждены.
Таким образом, долг налогоплательщика может быть признан его безнадежным долгом в следующих случаях: истечения срока исковой давности (статья 314 ГК РФ); прекращения обязательства вследствие невозможности его исполнения (статья 416 ГК РФ); на основании акта государственного органа (статья 417 ГК РФ); при ликвидации организации - должника (статья 419 ГК РФ).
Документом, подтверждающим ликвидацию организации - должника в соответствии с пунктом 8 статьи 163 ГК РФ может являться только запись о ликвидации предприятия в Едином государственном реестре юридических лиц, при этом начало процедуры банкротства должника не дает кредитору права уменьшения на сумму требований размера налоговой базы.
Однако на момент проведения выездной налоговой проверки ОАО "Самаранефтегаз" не были предоставлены документы, подтверждающие возникновение дебиторской задолженности (акт инвентаризации дебиторской задолженности), а также указанные в заявлении налогоплательщика свидетельства о ликвидации ОАО "Самарский завод синтетического спирта" и ООО "Кулешовский нефтепромысел" с общей суммой дебиторской задолженности 97445656 руб.
Учитывая вышеизложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговым органом обоснованно установлено завышение внереализационных расходов заявителя на сумму 103688225 руб.
Также суд первой инстанции указывает на то, что налоговый орган неправомерно произвел доначисление суммы платы за пользование водными объектами в размере 4097438,9 руб. по следующим эпизодам: безлицензионное пользование в сумме 1006808 руб.; занижение количества сверхлимитных объемов водных ресурсов при заполнении декларации в размере 2420223,14 руб.; несоответствие объемов водных ресурсов, выделенных в лицензиях, объемам, указанным в декларациях в размере 83122,57 руб.; расхождение данных декларации с данными формы 2-ТП(водхоз) в сумме 587293,80 руб.
В соответствии со статьями 1, 2 Закона РФ от 06 мая 1998 года N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами" ОАО "Самаранефтегаз" в проверяемый период являлось плательщиком платы за пользование водными объектами.
В соответствии с пунктом 6 статьи 4 Закона РФ от 06 мая 1998 года N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами" при пользовании водными объектами без соответствующей лицензии ставки платы увеличиваются в пять раз по сравнению со ставками платы, обычно устанавливаемыми в отношении такого пользования на основании лицензии (разрешения).
Как следует из материалов дела, налоговым органом установлено безлицензионное пользование водными объектами.
Так, заявитель в нарушение указанной нормы Закона РФ от 06 мая 1998 года N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами" ОАО "Самаранефтегаз" не применяло при расчете платы за безлицензионное пользование водными объектами пятикратную ставку платы.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 06.09.2005 N 09АП-7944/05-АК ПО ДЕЛУ N А40-8097/05-118-92
Разделы:Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
по проверке законности и обоснованности решений
арбитражных судов, не вступивших в законную силу
от 6 сентября 2005 г. Дело N 09АП-7944/05-АК
Резолютивная часть постановления объявлена 30.08.2005.
Полный текст постановления изготовлен 06.09.2005.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи К.С.Н., судей - М.Л.А., Г.В.Я., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания К.Н.А., при участии: от истца (заявителя) - Е.Т.Н. по доверенности от 05.05.2005, Р.О.А. по доверенности от 19.05.2005, С.С.В. по доверенности от 15.02.2005, от ответчика (заинтересованного лица) - Ц.А.И. по доверенности от 18.03.2005 N 176, Г.А.А. по доверенности от 25.08.2005 N 206, Ц.К.Б-Х. по доверенности от 14.02.2005 N 148, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ОАО "Самаранефтегаз" и МИФНС РФ по КН N 1 на решение от 01.06.2005 по делу N А40-8097/05-118-92 Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей К.Е.В., по иску (заявлению) ОАО "Самаранефтегаз" к МИФНС РФ по КН N 1 о признании незаконным решения, требований по встречному иску МИФНС РФ по КН N 1 к ОАО "Самаранефтегаз" о взыскании штрафных санкций,
УСТАНОВИЛ:
ОАО "Самаранефтегаз" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании незаконными ненормативных актов Межрайонной ИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - МИФНС РФ по КН N 1), а именно:
- - решения от 24.12.2004 N 52/1085 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения";
- - требования N 4 от 31.12.2004 об уплате налога в размере 4813791595,6 руб. и пени в сумме 935546259 руб.;
- - требования N 1 от 31.12.2004 об уплате налоговой санкции в размере 1321074336,04 руб.
Также МИФНС РФ по КН N 1 заявлен встречный иск о взыскании с ОАО "Самаранефтегаз" штрафных санкций, начисленных решением налогового органа от 24.12.2004 N 52/1085.
Решением суда от 01.06.2005 с учетом определения об исправлении опечаток от 30.06.2005, заявленные ОАО "Самаранефтегаз", требования удовлетворены частично:
- - признано незаконным решение МИФНС РФ по КН N 1 от 24.12.2004 N 52/1085 в части привлечения ОАО "Самаранефтегаз" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 3 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа по НДС в размере 37737056,26 руб.; в виде взыскания штрафа по налогу на прибыль в сумме 68839182,06 руб.; в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС в размере 15262015,8 руб.; по плате за пользование водными объектами в размере 806851,2 руб., по налогу на имущество организаций 1494401 руб.; в части доначисления НДС в размере 1605905438,25 руб., налога на прибыль в размере 172097955,14 руб., налога на имущество предприятий в сумме 7472005 руб., платы за пользование водными объектами в сумме 4034255,97 руб.;
- - признано незаконным требование от 31.12.2004 N 1 в части уплаты ОАО "Самаранефтегаз" налоговых санкций в размере 123320018,64 руб. и требование N 4 от 31.12.2004 об уплате налога в части 1785412215,51 руб. и соответствующих сумм пени.
В остальной части заявленных ОАО "Самаранефтегаз" требований отказано.
Заявленные МИФНС РФ по КН N 1 по встречному иску требования удовлетворены в части взыскания с ОАО "Самаранефтегаз" штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в размере 549661589,34 руб.; по налогу на прибыль в сумме 647792851,78 руб.; по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату за пользование водными объектами в сумме 4838,12 руб.; по налогу на имущество организаций в сумме 135310,6 руб.; по транспортному налогу в сумме 151929,2 в доход соответствующих бюджетов.
В остальной части заявленных МИФНС РФ по КН N 1 требований отказано.
Стороны не согласились с принятым решением и обратились с апелляционными жалобами.
В своей апелляционной жалобе ОАО "Самаранефтегаз" просило отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований ввиду нарушения судом норм материального права. Заявитель полагает, что налоговый орган в нарушение ст. 100 НК РФ при вынесении решения не принял во внимание представленные заявителем возражения по акту выездной налоговой проверки. Кроме того, налоговый орган неправомерно доначислил ОАО "Самаранефтегаз" суммы налогов и пени, штрафов исходя из корректировки цены, что не соответствует ст. 40 НК РФ и иным нормам НК РФ.
МИФНС РФ по КН N 1 в апелляционной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных ОАО "Самаранефтегаз" требований ввиду нарушения судом норм материального и процессуального права, указывая на то, что в связи с занижением заявителем налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль, а также не полной уплатой налога на имущества предприятий, транспортного налога, платы за пользование ввозными объектами, ОАО "Самаранефтегаз" правомерно привлечено к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п. п. 1, 3 ст. 122 НК РФ. Кроме того, заявитель неправомерно применял налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, оформленных с нарушением требований ст. 169 НК РФ.
ОАО "Самаранефтегаз" представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором указывает, что заявитель надлежащим образом подтвердил правомерность своих требований, а решение суда в части удовлетворения заявленных требований принято на основе правильного применения норм материального и процессуального права, в связи с чем просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
МИФНС РФ по КН N 1 представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просило решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований оставить без изменения, а апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.
Рассмотрев дело в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ, заслушав объяснения представителей заявителя и заинтересованного лица, поддержавших доводы и требования апелляционных жалоб, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит отмене в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела и неправильным применением норм материального права (пп. 1, 4 п. 1 ст. 270 АПК РФ).
Как следует из материалов дела, МИФНС РФ по КН N 1 с 15.10.2004 по 06.12.2004 была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Самаранефтегаз" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления) по НДС, налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу, налогу на прибыль предприятий и организаций (включая налог на прибыль переходного периода), единому налогу на вмененный доход, налогу на добычу полезных ископаемых, налогу на операции с ценными бумагами, плате за пользование водными объектами, акцизам на минеральное сырье и подакцизные товары, налогу на имущество предприятий, сбору на уборку территорий, сбору на нужды образования, налогу на рекламу, земельному налогу, арендной плате за землю, транспортному налогу, плате за загрязнение окружающей природной среды за период с 01.01.2003 по 31.12.2003.
По результатам проведения выездной налоговой проверки МИФНС РФ по КН N 1 06.12.2004 составлен акт выездной налоговой проверки ОАО "Самаранефтегаз" N 52/986.
На основании акта выездной налоговой проверки ОАО "Самаранефтегаз" N 52/986 от 06.12.2004 МИФНС РФ по КН N 1 вынесено решение от 24.12.2004 N 52/1085 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
МИФНС РФ по КН N 1 предъявлены требование N 4 от 31.12.2004 об уплате налога в размере 4813791595,6 руб., пени в сумме 935546259 руб. и требование N 1 от 31.12.2004 об уплате налоговой санкции в размере 1321074 336,04 руб.
Решением МИФНС РФ по КН N 1 от 24.12.2004 N 52/1085 ОАО "Самаранефтегаз" привлечено к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 40% от неуплаченных сумм налогов, в том числе: по налогу на добавленную стоимость в сумме 587398645,60 руб., по налогу на прибыль всего в размере 716632033,84 руб.; по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога, в том числе: по налогу на добавленную стоимость - 15262015,80 руб.; по плате за пользование водными объектами - 819487,78 руб.; по налогу на имущество организаций - 1629711,60 руб.; по транспортному налогу - 151929,20 руб.
Кроме того, заявителю предложено уплатить суммы налогов, сборов и иных обязательных платежей в общей сумме 6609469119,1 руб., в том числе: по налогу на прибыль в размере 1791580084,6 руб.; по НДС - 3013303307 руб.; по плате за пользование водными объектами - 4097438,9 руб.; по налогу на имущество предприятий - 8148558 руб.; по транспортному налогу - 759646 руб.
Вместе с тем в судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель МИФНС РФ по КН N 1 пояснил, что в решении налогового органа при расчете налога на добавленную стоимость допущена арифметическая ошибка, что привело к ошибочному доначислению налога на добавленную стоимость в размере 1467604864,1 руб. Кроме того, налоговым органом признано правомерным изменение величины налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в сторону уменьшения вследствие уменьшения налоговой базы (доначисленной выручки) за счет исключения из расчета налоговой базы нефти, реализованной в июле 2003 года, поскольку в этом периоде величина отклонений от рыночных цен не превысила 20% (т. 30, л. д. 71).
В п. 1.1.1 оспариваемого решения налоговый орган указывает на неправомерное исключение ОАО "Самаранефтегаз" из налоговой базы по налогу на прибыль стоимости технологических потерь нефти за 2003 г.
Как следует из материалов дела, ОАО "Самаранефтегаз" заключены договора с ООО "Эвойл" на реализацию нефти от 18.12.2002 N 01/7-Н, от 20.08.2002 N 0208-9, от 20.01.2003 N 02/7-Н, от 19.02.2003 N 03/7-Н, от 19.03.2003 N 04/7-Н, от 18.04.2003 N 05/7-Н, от 19.05.2003 N 06/7-Н, от 18.06.2003 N 07/7-Н, от 21.07.2003 N 08/7-Н, от 19.08.2003 N 09/7-Н, от 16.09.2003 N 10/7-Н, от 20.10.2003 N 11/7-Н, от 17.11.2003 N 12/7-Н.
При этом п. 2.1 указанных договоров предусмотрено, что переход права собственности на товарную нефть, добытую в составе углеводородного сырья, от продавца к покупателю происходит на устье каждой конкретной скважины немедленно после ее извлечения из недр.
При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 223 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.
Передача товарной нефти от продавца к покупателю (согласно договорам между ОАО "Самаранефтегаз" и ООО "Эвойл") происходит на центральных пунктах сбора согласно показаниям счетчиков коммерческих узлов учета и фиксируется в актах приема-передачи.
Между тем риск потерь нефти, в том числе потерь, обусловленных технологией производства или ухудшения качества товарной нефти, переходит к покупателю на центральных пунктах сбора (пункт 2.3 договоров на реализацию нефти).
Основные потери нефти с момента ее извлечения из устья скважины и до передачи покупателю на центральных пунктах сбора происходят за счет технологических потерь.
Согласно пояснительной записке заявителя "Технологические потери нефти в процессах добычи и подготовки" (т. 26, л. д. 64 - 66) к технологическим потерям нефти относятся безвозвратные потери, зависящие от степени совершенства применяемых технологических процессов, технологических средств, природных физико-химических свойств и организационных факторов, в том числе внедрения сберегающих мероприятий, при добыче, сборе, подготовке и межпромысловом транспорте нефти и газа.
Технологические потери нефти объясняются необходимостью доведения ее качества до ГОСТ 51858-2002 или ТУ 39-1623-93.
Таким образом, на устье скважины извлекается углеводородное сырье, содержащее нефть, которая приобретает свои товарные характеристики лишь в результате определенного комплекса технологических мероприятий, а между покупателем и продавцом дополнительно складываются отношения по доработке (переработке) углеводородного сырья, добываемого ОАО "Самаранефтегаз", до качества реализуемой товарной нефти.
Учитывая, что переход права собственности на всю добытую нефть, содержащуюся в углеводородном сырье, от ОАО "Самаранефтегаз" к ООО "Эвойл" происходит на устье каждой скважины немедленно после извлечения из недр, реализация нефти осуществляется до завершения комплекса технологических операций, в ходе которых возникают технологические потери.
Таким образом, технологические потери должны относится на собственника нефти, извлеченной из недр, то есть ООО "Эвойл" должно компенсировать потери, возникающие у ОАО "Самаранефтегаз", с момента перехода права собственности на нефть - извлечения нефти в составе углеводородного сырья на устье скважины - до передачи товарной нефти покупателю на центральных пунктах сбора, и, соответственно, списание налогоплательщиком технологических потерь влечет занижение выручки ОАО "Самаранефтегаз" и, как следствие, занижает налоговую базу по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.
Договорное регулирование отнесения на продавца потерь, обусловленных технологией производства, или ухудшения качества товарной нефти до момента ее передачи покупателю на центральных пунктах сбора (пункт 2.3 договоров на реализацию нефти) не отвечает требованиям действующего законодательства, в том числе нормам статьи 211 ГК РФ, которая предоставляет возможность распределения рисков лишь случайной гибели или случайного повреждения имущества, но не рисков потерь, обусловленных технологией производства.
Учитывая изложенное, на стадии реализации нефти на устье каждой скважины у ОАО "Самаранефтегаз" отсутствуют потери добытого полезного ископаемого, обусловленные причинами технологического характера, в связи с чем ОАО "Самаранефтегаз" неправомерно исключило из годового объема добычи нефти подлежащие компенсации технологические потери нефти за январь - декабрь 2003 года в количестве 85119,958 тонны, на которые согласно вышеперечисленным договорам произошел переход права собственности.
Таким образом, доначисление ОАО "Самаранефтегаз" выручки в сумме 166219478 руб. представляется правомерным и обоснованным.
Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы заявителя, касающиеся отсутствия у налогового органа права контроля за ценами реализации нефти и оснований для вывода о наличии взаимозависимости ОАО "Самаранефтегаз" с его контрагентами.
Так, в соответствии с п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой.
Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Согласно п. 2 ст. 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:
1) между взаимозависимыми лицами;
2) по товарообменным (бартерным) операциям;
3) при совершении внешнеторговых сделок;
4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Закрепляющий это правомочие пункт 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации находится в системной связи с пунктом 12 статьи 40 НК РФ, согласно которому при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 той же статьи.
В ходе проведения мероприятий налогового контроля ОАО "Самаранефтегаз" и его контрагентов установлена зависимость участников договоров купли-продажи (поставки) нефти между продавцом и покупателями (ООО "Эвойл") в рамках вертикально-интегрированной компании - ОАО "НК "ЮКОС", поскольку отношения между ними могут оказывать непосредственное влияние на условия или экономические результаты их деятельности по следующим основаниям.
Так, ОАО "НК "ЮКОС" имеет долю 100% участия в ОАО "Самаранефтегаз". При этом, в соответствии с договором о передаче полномочий исполнительных органов от 23.09.1998 N ЭП-240-1/1, полномочия исполнительного органа - ОАО "Самаранефтегаз" переданы управляющей организации - ЗАО "ЮКОС Эксплорейшн энд продакшн", а, в свою очередь, ОАО "НК "ЮКОС" является участником ЗАО "ЮКОС Эксплорейшн энд Продакшн".
Факт зависимости ООО "Эвойл" и ОАО НК "ЮКОС" установлен вступившими в законную силу решениями Арбитражного суда города Москвы от 23 декабря 2004 года по делу N А40-6105 8/04-141-151, N А40-63472/04-141-162, причем решением по данному делу установлено, что указанная организация была специально создана ОАО "НК ЮКОС" в целях уклонения от налогообложения. Кроме того, решением суда установлено, что ОАО "НК "ЮКОС" является собственником нефти, нефтепродуктов и газового конденсата, поставляемых ООО "Эвойл" нефтяной компании "ЮКОС", его зависимым организациям или на экспорт при участии в сделках ОАО "НК ЮКОС" или его зависимых организаций в качестве агентов.
ООО "Эвойл", зарегистрированное в Эвенкийском автономном округе, применяло налоговые льготы, руководствуясь Законом Законодательного собрания (Суглана) Эвенкийского автономного округа от 24 сентября 1998 года N 108 "Об особенностях налоговой системы в Эвенкийском автономном округе", в соответствии с подпунктом "г" пункта 4 статьи 6 которого на территории данного субъекта для участников инвестиционных проектов действует режим льготного налогообложения. В соответствии с пунктом 1 статьи 5 данного Закона участниками инвестиционных проектов признаются организации, созданные на территории округа вне зависимости от происхождения капитала, в том числе с участием иностранных юридических лиц, являющихся участниками программ социально-экономического развития и инвестиционных проектов.
При этом, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО "Эвойл" не осуществляло фактической деятельности на территории Эвенкийского автономного округа, не имело материальных ресурсов, необходимых для осуществления закупки и хранения нефти на территории данного субъекта, а было зарегистрировано с целью получения права на льготы по налогам, которые предоставлялись в соответствии с Законом Эвенкийского автономного округа от 24 сентября 1998 года N 108 "Об особенностях налоговой системы в Эвенкийском автономном округе".
Применение налоговых льгот преследовало цель уклонения от уплаты налогов при совершении операций по добыче и реализации нефти в рамках вертикально интегрированной нефтяной компании "ЮКОС".
Как следует из писем администрации Эвенкийского автономного округа от 21 августа 2003 года N 1351 и Межрайонной инспекции ФНС России N 3 по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам от 28 февраля 2005 года N 02-32/1288, на территории Эвенкийского автономного округа было зарегистрировано 6 организаций, на которых распространялся особый порядок налогообложения (льготирование), и все эти организации, в том числе и ООО "Эвойл", связаны между собой и зависимы от ОАО "НК "ЮКОС".
Кроме того, по оформленным документам ООО "Эвойл" (ИНН 8801011249/КПП 880101001) образовано решением собрания директоров учредителя от 31 января 2002 года, а единственным учредителем ООО "Эвойл" является компания с ограниченной ответственностью "Fiana Limited", зарегистрированная по праву Республики Кипр.
Связанность всех организаций и их зависимость от ОАО "НК "ЮКОС" подтверждается указанием в оформляемых документах следующих физических лиц как учредителей и (или) должностных лиц: К.А.П. (управляющий директор ООО "Эвойл" и его главный бухгалтер), Ш. (представитель "Fiana Limited" по доверенности и сотрудник адвокатского бюро "АЛМ Фельдмане", оказывавшего ОАО "НК "ЮКОС" юридические услуги), П., Р.Е.А., К.А.В., Ш., Е.О.К и т.д. (сотрудники адвокатского бюро "АЛМ Фельдмане" и представители по доверенности ряда оффшорных компаний, зарегистрированных на территории Республики Кипр, одновременно являющихся участниками связанных между собой и зависимых от ОАО "НК "ЮКОС" организаций зарегистрированных на территории Эвенкийского автономного округа - ООО "Эвойл", ООО "Ратибор", ООО "Восточно-Сибирская сервисная компания", зарегистрированных на территории Республики Мордовия ООО "Фаргойл", ООО "Энерготрейд", зарегистрированного в городе-космодроме Байконур - ООО "Мега-Альянс"), С.В.А. (собственник здания по адресу: г. Москва, ул. Дубининская, 17А и адрес местонахождения ООО "ЮКОС-ФБЦ", ООО "ЮКОС Эксплорейшн энд Продакшн"), М.В.Т. (генеральный директор ООО "Ратибор", также являвшегося покупателем нефти ОАО "Самаранефтегаз"), Г.И.Е. (генеральный директор ООО "ЮКОС-ФБЦ" и акционер ОАО "НК "ЮКОС".
Зависимость указанных организаций от ОАО "НК "ЮКОС" и его контроль за всеми операциями подтверждается также тем, что учет всех операций по приобретению, передаче на переработку, реализацию нефти и нефтепродуктов вели ООО "ЮКОС-ФБЦ" либо ООО "ЮКОС-Лизинг", доля ОАО "НК "ЮКОС" в которых составляет 100% уставного капитала.
Расчетные и другие счета ООО "Эвойл" и других указанных выше организаций были открыты в одних и тех же банках - ОАО АКБ "Доверительный и инвестиционный банк", ОАО КБ "МЕНАТЕП Санкт-Петербург" и АКБ "Солидарность", зависимых от ОАО "НК "ЮКОС".
Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда города Москвы от 15 октября 2004 года по делу N А40-45410/04-141-34 установлен факт зависимости ОАО АКБ "Доверительный и инвестиционный банк" и ОАО НК "ЮКОС".
Анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Эвойл", открытым в банках ОАО Банк "МЕНАТЕП" СПб и ОАО АКБ "Доверительный и инвестиционный банк", показал, что с момента государственной регистрации (23 апреля 2002 года) до 08 августа 2002 года ООО "Эвойл" финансово-хозяйственную деятельность не осуществляло, а единственным источником денежных средств, направленных на участие в аукционе по продаже нефти, являлись денежные средства от реализации векселей ОАО "НК "ЮКОС".
Указанные обстоятельства установлены вступившим в законную силу решением Арбитражного суда города Москвы от 23 декабря 2004 года по объединенному делу N А40-61058/04-141-151 и N А40-63472/04-141-162.
При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что контроль за операциями, совершаемыми ООО "Эвойл" с нефтью и нефтепродуктами, осуществлялся ОАО "НК "ЮКОС" путем участия в сделках как посредника либо путем привлечения к участию в сделках как посредника других организаций, зависимых от ОАО "НК "ЮКОС".
Добыча товарной нефти осуществлялась ОАО "Самаранефтегаз", переработка - ОАО "Куйбышевский НПЗ" и ОАО "Новокуйбышевский НПЗ", а транспортировка добытой нефти производилась ОАО "АК "Транснефть" на основании договора от 01 февраля 2002 года N 0002005, заключенного с ОАО "НК "ЮКОС".
ОАО "НК "ЮКОС", являясь самодостаточной организацией, имея в составе своего холдинга геологоразведочные, научные, нефтедобывающие и нефтеперерабатывающие и иные структуры, имея возможности по транспортировке и хранению нефти и нефтепродуктов, наработанные связи как в России, так и за рубежом, по документам пользовались услугами организаций, которые указанных возможностей не имели, при этом теряя по документам колоссальную часть стоимости (за счет создаваемых в рамках схемы по уклонению от налогообложения затрат) продаваемой нефти и нефтепродуктов.
Кроме того, выступившим в законную силу решением Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-61058/04-141-151, N А40-63472/04-141-162 было установлено, что оформление движения товарной нефти от нефтедобывающих организаций на экспорт и внутренний рынок осуществлялось через ряд организаций, зарегистрированных на территориях с льготным режимом налогообложения - ООО "Эвойл", ООО "Ратибор", ООО "Фаргойл", ООО "Петролеум Трейдинг", ЗАО "ЮКОС-М" по схеме:
- - ОАО "Самаранефтегаз" поставлялась товарная нефть ООО "Эвойл" (по условиям договоров) на узлах учета нефти нефтедобывающих организаций;
- - ООО "Эвойл" реализовывало приобретенную у нефтедобывающих организаций товарную нефть ООО "Фаргойл" на узлах учета нефти нефтедобывающих организаций и нефтеперерабатывающих заводов;
- - ООО "Фаргойл" "реализовывало" товарную нефть, приобретенную у ООО "Эвойл", на экспорт и ОАО "НК "ЮКОС", а также передавало на переработку, при этом поставка товарной нефти осуществлялась на узлах учета нефти нефтедобывающих организаций и нефтеперерабатывающих заводов.
Таким образом, товарная нефть при смене собственников постоянно находилась на узлах чета нефти нефтедобывающих организаций и нефтеперерабатывающих заводов без движения.
В силу пункта 1 статьи 16 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вступившие в законную силу судебные акты арбитражного суда являются обязательными для органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, должностных лиц и граждан и подлежат исполнению на всей территории Российской Федерации.
Ссылка заявителя на Определение Конституционного Суда РФ от 4 декабря 2003 года N 441-О, содержащего правовую позицию о праве суда признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, не опровергает выводов суда первой инстанции, положенных в основу решения.
Такие основания, в частности, установлены Законом РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках", в корреспонденции с нормами Федерального закона от 8 августа 1998 года N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и Федерального закона от 26 декабря 1995 года N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" применительно к аффилированным лицам, принадлежащим к одной к группе лиц.
При этом, принадлежность к одной группе лиц по смыслу законодательства о хозяйственных обществах объективно влияет на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в связи с чем суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности применения налоговым органом норм о контроле за ценами в соответствии со статьей 40 НК РФ.
Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговый орган был вправе контролировать уровень цен по сделкам между продавцом и покупателями нефти.
Доводы заявителя о неправильном определении цены товара для доначисления налогов, пени и взыскании штрафа, не принимаются судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.
В соответствии с абзацем 2 пункта 3 статьи 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 данной статьи.
Пунктом 4 статьи 40 НК РФ предусмотрено, что рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
При этом необходимо принимать во внимание положение пункта 12 статьи 40 НК РФ, устанавливающее, что при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 статьи 40 НК РФ.
Фактор идентичности товара (нефти) подтверждается ГОСТом 9956-76, требования которого распространяются на все нефтедобывающие предприятия России. Указанный ГОСТ предусмотрен во всех договорах на реализацию нефти по нефтедобывающим предприятиям Волго-Уральской нефтегазоносной провинции, в том числе и ОАО "Самаранефтегаз". В соответствии с ГОСТом 9956-76 осуществляется прием нефти в систему магистральных нефтепроводов, а нефть, не соответствующая указанному ГОСТу, к транспортировке не принимается.
В качестве рыночной цены применены цены реализации нефти по Волго-Уральской нефтегазоносной провинции (с учетом объемов добычи по каждому из субъектов Российской Федерации), которая включает в себя территорию 15 субъектов Российской Федерации, при этом 95% ресурсов углеводородного сырья приходится на 7 субъектов - Республики Татарстан и Башкортостан, Удмуртскую республику, Самарскую, Оренбургскую, Пермскую и Волгоградскую области.
При определении рыночные цены реализации на территории Самарской области не учитывались, так как в данном субъекте Российской Федерации в 2003 году сделок по реализации нефти в условиях, сопоставимых со сделками, заключаемыми ОАО "Самаранефтегаз", не заключалось, а в соответствии с пунктом 8 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации сделки между взаимозависимыми лицами (ОАО "Самаранефтегаз" и ООО "Эвойл") не принимаются во внимание при определении рыночных цен товаров.
При этом сведения о ценах реализации нефти по Волго-Уральской нефтегазоносной провинции и объемах добычи получены на основании писем территориального органа Федеральной службы государственной статистики.
Учитывая, что отклонение цен на нефть товарную, примененных ОАО "Самаранефтегаз", в сторону понижения составляет более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных товаров, на основании пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган правомерно вынес мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты сделок были оценены исходя из применения рыночных цен на нефть товарную.
При расчете рыночной цены в соответствии с положениями статьи 40 НК РФ налоговым органом была использована информация о заключенных на момент реализации ОАО "Самаранефтегаз" нефти сделках с идентичным (однородным) товаром - нефтью, других хозяйствующих субъектов - организаций, расположенных на территории Волго-Уральской нефтегазоносной провинции, ведущих хозяйственную деятельность в сопоставимых с налогоплательщиком условиях.
Ссылка заявителя на Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации", неправомерна, поскольку в рассматриваемом в Информационном письме случае для целей налогообложения была определена выведенная налоговым органом средняя цена реализации продукции за определенный период при значительном разбросе цен по отдельным сделкам в течение этого периода.
При этом уровень рыночных цен налоговым органом не исследовался и не устанавливался, а указанное Информационное письмо содержит правовую позицию о недопустимости расчета средних цен по сделкам налогоплательщика при отсутствии официальных источников информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги в соответствии с пунктом 11 статьи 40 НК РФ.
В соответствии с положениями статьи 40 НК РФ информация о ценах должна быть получена из официальных источников, должна отвечать критериям достоверности, проверяемости, общедоступности и должна быть оформлена с соблюдением определенных требований и правил, предъявляемых к документу.
Между тем понятие официальных источников информации либо перечень таких источников ни в налоговом, ни в специальном законодательстве не определены, в связи с чем под официальными источниками могут пониматься и органы статистики, поскольку органами статистики в соответствии с Постановлениями Госкомстата РФ от 29 июня 1994 года N 86 "Об утверждении государственной статистической отчетности по нефтедобывающей и нефтеперерабатывающей промышленности", от 26 декабря 2000 года N 132 "Об утверждении статистического инструментария для организации Минэнерго России статистического наблюдения за отпуском теплоэнергии, потреблением электроэнергии, расходом природного и сжиженного углеводородного (нефтяного) газа, движением нефти и нефтепродуктов", от 26 сентября 2002 года N 183 "Об утверждении единовременной формы федерального государственного статистического наблюдения за поставками нефти, газа и нефтепродуктов" утверждены формы государственного статистического наблюдения за поставками нефти, направляемые нефтедобывающими предприятиями в органы государственного статистического наблюдения, в компетенцию которых входит анализ и обобщение такой информации.
При определении цены по сделкам с идентичными (однородными) товарами используется информация о заключенных на момент реализации товара (работы, услуги) сделках с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами) в сопоставимых экономических условиях (либо в условиях, отличия которых могут быть учтены посредством поправок).
Вместе с тем ни Налоговый кодекс Российской Федерации, ни какой-либо иной нормативно-правовой акт не устанавливает методики сопоставления условий и расчета поправок, а абсолютно сопоставимые условия возникают лишь в случае участия в сделке одних и тех же контрагентов в течение одного и того же периода времени при поставках одинаковыми партиями одних и тех же товаров одинакового качества, при одинаковых видах расчетов и т.д. Однако такие сопоставимые условия в финансово-хозяйственной деятельности различных хозяйствующих субъектов встречаются крайне редко, в связи с чем сопоставимость экономических условий является в достаточно большой степени оценочной категорией.
Также при определении рыночной цены в соответствии с положениями статьи 40 НК РФ должны быть учтены различные "обычные" скидки, вызванные, в частности, сезонными и иными колебаниями потребительского спроса; потерей качества; истечением (или приближением даты истечения) срока годности товаров; истечением срока реализации товара (либо приближением даты истечения срока); маркетинговой (ценовой) политикой, в том числе при продвижении новых изделий либо завоевании новых рынков; привлечением новых слоев покупателей (потребителей); реализацией опытных моделей или образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.
Методики оценки таких скидок и их учета при определении рыночной цены товаров (работ, услуг) в целях налогообложения также не определены ни Налоговым кодексом Российской Федерации, ни каким-либо иным нормативно-правовым актом.
Таким образом, условия сопоставимости экономических (коммерческих) условий сделок с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами) представляют собой обобщенные (агрегированные) данные, являющиеся следствием приведения различных показателей к некоему среднему значению, а в официальных источниках содержится информация об уровне рыночных цен как о некоем усредненном показателе.
Ссылка заявителя на неправильную методику расчета величины отклонений примененных ОАО "Самаранефтегаз" цен от рыночных, указанных в решении налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, не правомерна.
Как правильно установлено судом первой инстанции, покупателями нефти у ОАО "Самаранефтегаз" фактически являлось ОАО "НК "ЮКОС".
Вступившими в законную силу решениями Арбитражного суда г. Москвы по делам N А40-17669/04-109-241 и N А40-45410/04-141-34 установлено, что ОАО "НК "ЮКОС" приобретало нефть по заниженным ценам.
Из ежемесячных отчетов об оценке рыночной стоимости нефти товарной в объеме месячной партии, добытой ОАО "Самаранефтегаз" в 2003 г., которые составлены ЗАО "Международный центр оценки", следует, что в отчетах применен затратный метод, т.е. метод, при котором отсутствует информация о цене товара.
Кроме того, расчеты произведены ЗАО "Международный центр оценки" на Российском рынке, т.е. без учета требований п. 5 ст. 40 НК РФ, согласно которому рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории РФ.
Кроме того, данные, содержащиеся в отчетах ЗАО "Международный центр оценки" и ИАЦ "КОРТЭС", не могут рассматриваться в качестве сведений о фактах, поскольку не отвечают критериям достоверности, проверяемости, общедоступности, а порядок представления данных сведений о фактах не соответствует порядку, предусмотренному подпунктом 7 пункта 1 статьи 21 и пунктом 5 статьи 100 НК РФ для представления возражений на акт выездной налоговой проверки, а также нормам статей 95 НК РФ и статей 82 - 87 АПК РФ для проведения экспертизы.
Вместе с тем, учитывая, что в июле 2003 г. величина отклонений от рыночных цен не превысила 20%, налоговый орган неправомерно завысил налоговую базу по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость на 305493726,24 руб.
Согласно статье 122 НК РФ неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления сумм налога по итогам налогового периода, выявленных при выездной налоговой проверке, влечет взыскание штрафа в размере 20% неуплаченной суммы налога.
Те же действия, совершенные умышленно, облагаются штрафом в размере 40% неуплаченных сумм налога.
В соответствии с пунктом 2 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, сознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).
Учитывая вышеизложенные факты, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговое правонарушение, выразившееся в занижении налоговой базы при реализации нефти, нефтепродуктов и газового конденсата в рамках вертикально интегрированной нефтяной компании ОАО "НК "ЮКОС", является умышленным.
Между тем суд апелляционной инстанции отмечает, что в решении суда первой инстанции штраф исчислялся только по выручке, доначисленной ОАО "Самаранефтегаз" в соответствии с положениями статьи 40 НК РФ без включения выручки, доначисленной по технологическим потерям нефти, а именно - 7176263592 руб. - 305493726,24 руб. (выручка по статье 40 НК РФ)) x 20% x 40% = 549661589,26 руб.
Между тем налоговая база для исчисления налога на добавленную стоимость составляет: 166219478 руб. (выручка по технологическим потерям нефти) + (7176263592 руб. - 305493726,24 руб. (выручка по статье 40 НК РФ)) = 7036989343,76 руб.
Таким образом, штраф за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату налога на добавленную стоимость, составляет 1407397868,75 руб. x 40% = 56295914730 руб.
Учитывая, что штраф по налогу на добавленную стоимость по пункту 3 статьи 122 НК РФ составляет 562959147,50 руб., решение налогового орган в части взыскания с ОАО "Самаранефтегаз" штрафных санкций в размере 24439498,1 руб. неправомерно.
Также суд апелляционной инстанции считает правомерным вывод суда первой инстанции о неправомерном включении в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения, затраты на управление в сумме 237702400 руб. по договору от 23.09.1998 N ЭП-240-1/1, и не принимает доводы ОАО "Самарнефтегаз" по следующим основаниям.
В соответствии со статьей 247 НК РФ прибылью в целях налогообложения налогом на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В нарушение законодательства по налогам и сборам РФ затраты, понесенные ОАО "Самаранефтегаз" на управление, были отнесены в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения.
Согласно пункту 2 договора от 23.09.1998 N ЭП-240-1/1 "О передаче полномочий исполнительных органов", заключенного со сторонней организацией ЗАО "ЮКОС Эксплорейшен энд Продакшн" (Управляющая организация), управляющая организация осуществляет все полномочия исполнительного органа ОАО "Самаранефтегаз", а заявитель обязуется выплачивать управляющей организации вознаграждение ежегодно в размере 0,1% чистой прибыли, остающейся в распоряжении общества по итогам финансового года.
По данным ОАО "Самаранефтегаз", отраженным в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год, в проверяемом периоде получен убыток в сумме 536007091 руб.
Таким образом, отсутствует один из основных критериев отнесения затрат налогоплательщика к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль - экономическая оправданность затрат, что свидетельствует о необоснованности таких расходов.
В нарушение положений Налогового кодекса Российской Федерации затраты по управлению организацией, оказанные ЗАО "ЮКОС Эксплорейшен энд Продакшн", списываются ОАО "Самаранефтегаз" в состав косвенных расходов в сумме 237702400 руб. (без НДС).
При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что представленное налогоплательщиком дополнительное соглашение к договору о передаче полномочий исполнительных органов от 23 сентября 1998 N ЭП-240-1/1, установившее иной порядок исчисления вознаграждения, в ходе выездной налоговой проверки в налоговый орган представлено не было.
Учитывая положения статей 67, 198, 200, 2001 АПК РФ, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что затраты, понесенные ОАО "Самаранефтегаз" на управление, являются документально неподтвержденными.
Вместе с тем суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводом суд первой инстанции о правомерности включения ОАО "Самаранефтегаз" в состав расходов затраты по договору страхования имущества от 14.06.2002 N И4-664202/32-05/3944АП-0 в сумме 195145630 руб.
Как следует из материалов дела, по договору страхования имущества юридических лиц от огня и других опасностей от 14 июня 2002 года N И4664202/32-05/3944АП-0 (с учетом дополнительного соглашения N 1 от 14 июня 2003 года), заключенного ОАО "Самаранефтегаз" с ОАО "Страховая компания "Прогресс-Гарант", страховая премия по имуществу включена заявителем в состав расходов.
Однако, учитывая, что в ходе проверки заявитель не представил приложение к договору, составляющее перечень застрахованного имущества, налоговый орган правомерно пришел к выводу о том, что расходы по данному договору являются документально неподтвержденными и, соответственно, в силу статьи 252 НК РФ не могут быть приняты в целях налогообложения в сумме 195145630 руб.
Также суд первой инстанции указал на неправомерное исключение из состава внереализационных расходов стоимость работ по ликвидации последствий от аварий и других чрезвычайных ситуаций на сумму 13311832 руб.
Вместе с тем в ходе налоговой проверки ОАО "Самаранефтегаз" по выявленным фактам списания убытков, полученных налогоплательщиком в отчетном периоде (налоговом), к которым относятся потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций, каких-либо документов представлено не было.
Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что расходы ОАО "Самаранефтегаз" по ремонту магистральной (и строительству временной объездной) автодороги "Самара-Оренбург"; очистке и восстановлению загрязненных земель в результате прорывов на сборном нефтегазопроводе АГЗУ 103 и АГЗУ 104-УПСВ СУ-4 Хилковского месторождения; восстановлению плодородного слоя почвы, нарушенного в результате порыва водовода пластовой воды от ДНС-3 до скважины N 35; возмещению ущерба, причиненного в результате аварии на нефтепроводе N 2.
Учитывая изложенное, заявителем завышены расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, на сумму 13311832 руб., в связи с чем решение суда первой инстанции в этой части подлежит отмене.
Также в п. 1.3.2 оспариваемого решения из состава внереализационных расходов исключена сумма резерва по безнадежным долгам в сумме 103688225 руб.
В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации документально не подтверждены.
Таким образом, долг налогоплательщика может быть признан его безнадежным долгом в следующих случаях: истечения срока исковой давности (статья 314 ГК РФ); прекращения обязательства вследствие невозможности его исполнения (статья 416 ГК РФ); на основании акта государственного органа (статья 417 ГК РФ); при ликвидации организации - должника (статья 419 ГК РФ).
Документом, подтверждающим ликвидацию организации - должника в соответствии с пунктом 8 статьи 163 ГК РФ может являться только запись о ликвидации предприятия в Едином государственном реестре юридических лиц, при этом начало процедуры банкротства должника не дает кредитору права уменьшения на сумму требований размера налоговой базы.
Однако на момент проведения выездной налоговой проверки ОАО "Самаранефтегаз" не были предоставлены документы, подтверждающие возникновение дебиторской задолженности (акт инвентаризации дебиторской задолженности), а также указанные в заявлении налогоплательщика свидетельства о ликвидации ОАО "Самарский завод синтетического спирта" и ООО "Кулешовский нефтепромысел" с общей суммой дебиторской задолженности 97445656 руб.
Учитывая вышеизложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговым органом обоснованно установлено завышение внереализационных расходов заявителя на сумму 103688225 руб.
Также суд первой инстанции указывает на то, что налоговый орган неправомерно произвел доначисление суммы платы за пользование водными объектами в размере 4097438,9 руб. по следующим эпизодам: безлицензионное пользование в сумме 1006808 руб.; занижение количества сверхлимитных объемов водных ресурсов при заполнении декларации в размере 2420223,14 руб.; несоответствие объемов водных ресурсов, выделенных в лицензиях, объемам, указанным в декларациях в размере 83122,57 руб.; расхождение данных декларации с данными формы 2-ТП(водхоз) в сумме 587293,80 руб.
В соответствии со статьями 1, 2 Закона РФ от 06 мая 1998 года N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами" ОАО "Самаранефтегаз" в проверяемый период являлось плательщиком платы за пользование водными объектами.
В соответствии с пунктом 6 статьи 4 Закона РФ от 06 мая 1998 года N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами" при пользовании водными объектами без соответствующей лицензии ставки платы увеличиваются в пять раз по сравнению со ставками платы, обычно устанавливаемыми в отношении такого пользования на основании лицензии (разрешения).
Как следует из материалов дела, налоговым органом установлено безлицензионное пользование водными объектами.
Так, заявитель в нарушение указанной нормы Закона РФ от 06 мая 1998 года N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами" ОАО "Самаранефтегаз" не применяло при расчете платы за безлицензионное пользование водными объектами пятикратную ставку платы.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)