Судебные решения, арбитраж
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 11 февраля 2010 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 17 февраля 2010 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Сидоренко О.А.,
судей Золотовой Л.А., Киричек Ю.Н.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Моисеенко Н.С.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-9453/2009) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 22.10.2009 по делу N А81-510/2009 (судья Лисянский Д.П.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Морозова Андрея Николаевича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании частично недействительным решения от 23.10.2008 N 92 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу - не явился, извещена;
- от индивидуального предпринимателя Морозова Андрея Николаевича - не явился, извещен;
- установил:
Индивидуальный предприниматель Морозов Андрей Николаевич (далее - ИП Морозов А.Н., предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - МИФНС России N 2 по ЯНАО, налоговый орган, инспекция) о признании частично недействительным решения от 23.10.2008 N 92 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 22.10.2009 по делу N А81-510/2009 требования налогоплательщика удовлетворены, ненормативный акт налогового органа признан недействительным в спорной части.
МИФНС России N 2 по ЯНАО решение суда первой инстанции обжаловало в порядке апелляционного производства в Восьмой арбитражный апелляционный суд.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, установил следующие обстоятельства
Инспекцией была проведена выездная налоговая проверки ИП Морозова А.Н. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов: единого социального налога, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование; налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2005 по 31.12.2007; налога на доходы физических лиц (налоговый агент), за период с 01.01.2005 по 31.05.2008; налога на доходы физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, за период с 01.01.2005 по 31.12.2007; единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2005 по 31.12.2007; единого налога по упрощенной системе налогообложения (УСН), взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения "доходы", за период с 01.01.2005 по 31.12.2007; полноты оприходования денежной выручки, полученной с применением контрольно-кассовой техники за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.
По результатам проверки составлен акт от 01.08.2008 N 69 и вынесено решение от 23.10.2008 N 92 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Данным решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 349 309 руб., в том числе:
- - по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) УСН в размере 24 928 руб.;
- - по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление декларации по УСН за 3 - 4 кварталы 2005 года и 1 - 4 кварталы 2006 года в размере 349 309 руб.;
- - по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление книг учета доходов и расходов в размере 100 руб.
Также налогоплательщику доначислены УСН в сумме 124 043 руб., в том числе 122 403 руб. за 2005 год и 2 238 за 2006 год, а также пени за неуплату УСН в размере 49 704 руб.
Основанием для вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения послужили следующие обстоятельства, установленные в ходе проверки.
Налоговый орган установил, что предпринимателем открыт расчетный счет в филиале ОАО "УРАЛСИБ", на который в течение проверяемого периода поступали денежные средства от ЗАО "Банк Русский стандарт".
Данные денежные средства поступали на счет предпринимателя на основании трехстороннего соглашения N 4 от 06.09.2005 (т. 2 л. 97) и на основании агентского договора от 01.09.2005, заключенного между ИП Морозовым А.Н. и обществом с ограниченной ответственностью "ВАН" (т. 2 л. 98). В соответствии с данными договорами агент - Морозов А.Н. осуществляет от имени и за счет принципала - ООО "ВАН" получение денежных средств от ЗАО "Банк Русский стандарт" по оформленным потребительским кредитам ООО "ВАН" (денежные средства поступали в виде торговой выручки на расчетный счет ООО "ВАН").
Поступившие денежные средства от ЗАО "Банк Русский стандарт" снимались с расчетного счета предпринимателем и представителями ООО "ВАН" Саркисяном В.В. и Саргсяном А.А.
В соответствии с условиями агентского договора принципал обязуется уплатить агенту вознаграждение за оказываемые услуги в размере 10 000 руб. ежемесячно.
Налоговый орган, проанализировал выписку банка по операциям на счете предпринимателя за 2005 год и установил, что на расчетный счет ИП Морозова А.Н. поступили денежные средства в сумме 26 993 058 руб.; сумма денежных средств, снятых со счета налогоплательщика Морозова А.Н. и сданных на расчетный счет ООО "ВАН" составила 24 953 000 руб.
На этом основании проверяющие пришли к выводу, что сумма дохода за оказанные услуги, полученная на основании агентского договора от 01.09.2005 за 2005 год составила 2 040 058 руб. (26 993 058 - 24 953 000), в связи с чем сумма подлежащего уплате налога определена в размере 122 043 руб.
Из банковской выписки за 2006 год инспекция определила, что на счет предпринимателя поступили денежные средства в сумме 382 296 руб.; сумма денежных средств снятых со счета налогоплательщика и сданных на расчетный счет ООО "ВАН" составила 345 000 руб. Разница в размере 37 296 руб. является доходом за 2006 год, полученным за оказанные услуги по агентскому договору. Сумма налога за 2006 год определена в размере 2 238 руб.
Поскольку в нарушение пункта 2 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база для исчисления налога за 2005 - 2006 годы и была занижена ИП Морозовым А.Н., налоговый орган рассчитал сумму УСН подлежащую дополнительному начислению в размере 122 043 руб. за 2005 год и 2 238 руб. за 2006 год, всего в сумме 124 641 руб.
Также налоговый орган в решении по проверке указал, что в нарушение пункта 2 статьи 346.23 Налогового кодекса Российской Федерации предпринимателем не были представлены налоговые декларации по УСН за 9 месяцев 2005 года, за 2005 год, а также за 1 квартал 2006 года, в связи с чем ИП Морозову начислен штраф по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 349 309 руб.
Кроме того, за непредставление в установленный срок в налоговые органы книг учета доходов и расходов по УСН за 2005 - 2006 годы предприниматель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 100 руб.
Налогоплательщик, частично не согласившись с вынесенным налоговым органом решением, обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением, в котором просил признать его недействительным (за исключением начисления штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 100 руб.).
Суд первой инстанции выводы налогового органа, положенные в основу оспариваемого решения, посчитал необоснованными. Суд указал, что инспекция не доказала факт получения предпринимателем дохода по агентскому договору в размере 2 077 354 руб. (2 040 058 руб. за 2005 год + 349 309 руб. за 2006 год). На этом основании доначисление УСН в сумме 124 641 руб. было признано недействительным.
Дополнительные начисления штрафа и пени судом также признаны недействительными в силу того, что суммы пени и штрафа напрямую зависят от суммы подлежащего уплате налога в процентном выражении, достоверность которого не подтверждена.
В апелляционной жалобе МИФНС России N 2 по ЯНАО просит решение суда первой инстанции отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика.
По мнению налогового органа, судом первой инстанции сделан неверный вывод о недоказанности факта получения предпринимателем дохода в размере 2 077 354 руб. поскольку: ни ООО "ВАН", ни предпринимателем на проверку не представлены документы, подтверждающие наличие финансово-хозяйственных взаимоотношений, в том числе не представлены книги учета доходов и расходов; налогоплательщик не подтвердил факт передачи в адрес ООО "ВАН" оставшихся на его расчетном счете денежных средств в размере 2 077 354 руб.; судом первой инстанции необоснованно возложена на налоговый орган обязанность доказывания доводов налогоплательщика, изложенных в заявлении.
Кроме того, в апелляционной жалобе выражено мнение о том, что сушение суда первой инстанции основано на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела - судом не дана оценка представленных в материалы дела доказательств, а именно, выписке банка по операциям на счете за 2005 - 2006 годы, копии реестра поступления на расчетный счет, подтверждающей, что денежные средства, внесенные на расчетный счет предпринимателя, перечислены на счет ООО "ВАН" не в полном объеме.
От ИП Морозова А.Н. письменный отзыв на апелляционную жалобу не поступил.
Судебное заседание апелляционного суда проведено в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителей участвующих в деле лиц, надлежащим образом уведомленных о времени месте рассмотрения дела.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
Согласно пункту 1 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Согласно статье 41 Налогового кодекса Российской Федерации доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
В статье 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что объектом обложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, являются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.
Предпринимателем в качестве объекта налогообложения выбраны доходы.
Статьей 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 настоящего Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 249 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
В силу пункта 2 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.
В соответствии со статьей 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы: от долевого участия в других организациях, в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду), в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также иные виды доходов, перечисленных в данной статье.
Следовательно, объектом налогообложения при использовании упрощенной системы налогообложения являются реально полученные налогоплательщиком денежные средства. При этом необходимым условием включения в налоговую базу дохода по единому налогу является его непосредственное получение.
Таким образом, налоговый орган в силу части 5 статьи 200 и части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязан доказать, что спорная сумма в размере 2 077 354 руб. является доходом предпринимателя в смысле вышеизложенных норм.
Суд первой инстанции, рассматривая настоящий спор, пришел к выводу, что налоговым органом не доказан факт получения ИП Морозовым А.Н. дохода в сумме 2 077 354 руб.
Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции.
В соответствии со статьей 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.
Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.
Если в агентском договоре размер агентского вознаграждения не предусмотрен и он не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение подлежит уплате в размере, определяемом в соответствии с пунктом 3 статьи 424 настоящего Кодекса.
Из материалов дела следует, и данное обстоятельство описано в решении инспекции, что поступающие на расчетный счет ИП Морозова А.Н. денежные средства принадлежат ООО "ВАН" и перечисляются в адрес последнего предпринимателем на основании агентского договора.
Также из материалов дела следует (условия договора агентирования), что вознаграждение предпринимателя составляет 10 000 руб. в месяц. Исходя из данного размера вознаграждения агента, предприниматель за период 2005 - 2006 годы мог получить доход, не превышающий 240 000 руб. (при этом, фактические отношения предпринимателя и ООО "ВАН" имели место в 3, 4 кварталах 2005 года и 1 квартале 2006 года, что составляет 90 000 руб.).
Таким образом, спорная сумма в размере 2 077 354 руб. не может являться доходом предпринимателя по агентскому договору, поскольку она не соответствует условию о вознаграждения ИП Морозова А.Н. как агента.
Инспекция в апелляционной жалобе указывает, что в ходе выездной налоговой проверки у ООО "ВАН" запрашивались документы, подтверждающие наличие финансово-хозяйственных взаимоотношений с ИП Морозовым А.Н., однако, такие документы не были представлены по причине их уничтожения. Также инспекция указывает, что предприниматель не представил книгу доходов и расходов за проверяемый период.
Данные обстоятельства налоговый орган расценивает как доказательства получения налогоплательщиком дохода в спорной сумме, а также как доказательства недобросовестности ООО "ВАН" и ИП Морозова А.Н.
Суд апелляционной инстанции перечисленные доводы не может принять во внимание, поскольку отсутствие первичных документов не свидетельствует о получении предпринимателем дохода в обозначенной сумме. Напротив, отсутствие дохода, о чем утверждает налогоплательщик в заявлении, не может быть подтверждено ни чем иным как отсутствием документов, на основании которого такой доход мог быть получен (документов о том, что спорная сумма является именно доходом от выполнения агентских услуг). В этой связи, утверждение о недобросовестности и об отсутствии документов не достаточно для заключения вывода о получении предпринимателем дохода в размере более чем 2 млн. руб., поскольку инспекция должна представить достаточные доказательства получения спорного дохода. Предположения, отраженные в решении по проверке, такими доказательствами не являются.
В этой части суд апелляционной инстанции также поддерживает выводы, изложенные в решении суда первой инстанции о том, что непредставление ООО "ВАН" документов по причине их уничтожения не свидетельствует о том, что финансово-хозяйственные отношения между ООО "ВАН" и ИП Морозовым А.Н. не существовали и не является основанием для включения в доход сумм денежных средств, поступающих от ЗАО "Банк Русский стандарт". Непредставление заявителем книги учета доходов и расходов за 2005 - 2006 годы не является доказательством получения дохода, поскольку информация в данных книгах отражается на основании первичных документов, в связи с чем невозможно сделать вывод о получении дохода только на основании вышеуказанной книги.
На таком основании являются необоснованными выводы проверяющих о том, что 2 077 354 руб. являются доходом налогоплательщика, полученным от оказания услуг по агентскому договору.
Иных выводов относительно того, что данные денежные средства являются доходом ИП Морозова А.Н., полученным по иным основаниям, налоговый орган не сделал.
Изучив имеющиеся в материалах дела документы, суд апелляционной инстанции установил, что фактически спорные суммы являются расходами за ведение банковского счета.
Так, в материалах дела имеются приложения к акту выездной налоговой проверки, в которых налоговый орган приводит сводные реестры поступлений денежных средств на счет налогоплательщика за 2005 - 2006 годы и реестры расходных документов за этот же период.
Из указанных реестров поступлений (л. 35 - 47 т. 3) следует, что источником всех поступлений на счет предпринимателя является Банк "Русский стандарт", что соответствует вышеизложенным обстоятельствам о получении налогоплательщиком денежных как агентом.
Из реестра расходных документов (л. 48 т. 3) видно, что расходами предпринимателя в суммах 2 040 904 руб. и 37 089 руб. являются затраты на кассовое обслуживание расчетного счета.
Также изложенные обстоятельства об источнике поступлений и о расходах следуют из выписки по расчетному счету (л. 1 - 29 т. 3), в которой отражены затраты "удержана оплата услуг банка...".
Следовательно, спорные суммы фактически являются расходами, связанными с предпринимательской деятельностью - с исполнением договора агентирования. При этом, в соответствии с договором агентирования данные расходы являются расходами ООО "ВАН", поскольку ИП Морозов А.Н. "...действует за счет принципала..." (пункт 1 договора).
Более того, налоговый орган в ходе проведения проверки самостоятельно указал то обстоятельство, что спорные суммы являются расходами.
А именно, в тексте оспариваемого решения налогового органа изложены выводы проверяющих относительно вопросов, касающихся деятельности предпринимателя, подлежащей обложению налогом на доходы физических лиц, единым социальным налогом, налогом на добавленную стоимость. Налоговый орган в этой части сделал вывод о необходимости доначисления перечисленных налогов.
Позднее, инспекция изменила свою правовую позицию, и вместо доначисления налогов по общей системе налогообложения, подтвердила право предпринимателя на ведение специального режима налогообложения - УСН.
В этой части на странице в пункте 2 решения инспекции "Затраты, связанные с предпринимательской деятельностью" проверяющие указали, что:
- "Согласно прилагаемому к акту проверки реестру, составленному на основании выписок со счета индивидуального предпринимателя, за проверяемый период 2005 г. сумма понесенных расходов составила 2 040 904 руб. (Приложение N 8 к акту выездной налоговой проверки).";
- "Согласно прилагаемому к акту проверки реестру, составленному на основании выписок со счета индивидуального предпринимателя, за проверяемый период 2006 г. сумма понесенных расходов составила 37 089 руб. (Приложение N 9 к акту выездной налоговой проверки).";
- Аналогичные выводы сделаны в части описания полноты и правильности уплаты предпринимателем единого социального налога.
Из указанного следует, что налоговый орган изначально спорные суммы самостоятельно относил в состав затрат по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, но впоследствии изменил свою правовую квалификацию и безосновательно включил в доходы ИП Морозова А.Н. суммы 2 040 904 руб. и 37 089 руб.
Учитывая вышеизложенные выводы, апелляционный суд полагает, что налоговый орган, производя дополнительное начисление налога по УСН, не смог доказать то обстоятельство, что суммы 2 040 904 руб. и 37 089 руб. являются доходом предпринимателя; фактически указанные суммы являются расходами принципала ООО "ВАН", а не доходом предпринимателя; налоговый орган, проигнорировав установленные в ходе проверки обстоятельства, необоснованно возложил на предпринимателя неблагоприятные последствия в виде установления обязанности по уплате УСН, пени и штрафа по нему.
Также является неправомерным привлечение предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговой декларации по УСН.
В соответствии с названной нормой непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.
Из процитированного положения налогового законодательства следует, что штраф исчисляется в процентном отношении от подлежащей доплате суммы налога. Минимальный размер штрафа не установлен.
В пункте 1 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.
Поскольку выводы проверяющих о занижении налога признаны неправомерными, то неправомерным является привлечение к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 349 309 руб.
На основании изложенного и при отсутствии иных доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции находит, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем, оснований для отмены или изменения обжалуемого решения суда не имеется, а потому апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.
Судебные расходы судом апелляционной инстанции не распределяются, так как в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при апелляционном обжаловании судебного акта, в том числе в случае участия в арбитражном процессе в качестве ответчика по делу.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 22.10.2009 по делу N А81-510/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
О.А.СИДОРЕНКО
Судьи
Л.А.ЗОЛОТОВА
Ю.Н.КИРИЧЕК
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 17.02.2010 ПО ДЕЛУ N А81-510/2009
Разделы:Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 17 февраля 2010 г. по делу N А81-510/2009
Резолютивная часть постановления объявлена 11 февраля 2010 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 17 февраля 2010 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Сидоренко О.А.,
судей Золотовой Л.А., Киричек Ю.Н.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Моисеенко Н.С.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-9453/2009) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 22.10.2009 по делу N А81-510/2009 (судья Лисянский Д.П.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Морозова Андрея Николаевича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании частично недействительным решения от 23.10.2008 N 92 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу - не явился, извещена;
- от индивидуального предпринимателя Морозова Андрея Николаевича - не явился, извещен;
- установил:
Индивидуальный предприниматель Морозов Андрей Николаевич (далее - ИП Морозов А.Н., предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - МИФНС России N 2 по ЯНАО, налоговый орган, инспекция) о признании частично недействительным решения от 23.10.2008 N 92 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 22.10.2009 по делу N А81-510/2009 требования налогоплательщика удовлетворены, ненормативный акт налогового органа признан недействительным в спорной части.
МИФНС России N 2 по ЯНАО решение суда первой инстанции обжаловало в порядке апелляционного производства в Восьмой арбитражный апелляционный суд.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, установил следующие обстоятельства
Инспекцией была проведена выездная налоговая проверки ИП Морозова А.Н. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов: единого социального налога, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование; налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2005 по 31.12.2007; налога на доходы физических лиц (налоговый агент), за период с 01.01.2005 по 31.05.2008; налога на доходы физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, за период с 01.01.2005 по 31.12.2007; единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2005 по 31.12.2007; единого налога по упрощенной системе налогообложения (УСН), взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения "доходы", за период с 01.01.2005 по 31.12.2007; полноты оприходования денежной выручки, полученной с применением контрольно-кассовой техники за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.
По результатам проверки составлен акт от 01.08.2008 N 69 и вынесено решение от 23.10.2008 N 92 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Данным решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 349 309 руб., в том числе:
- - по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) УСН в размере 24 928 руб.;
- - по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление декларации по УСН за 3 - 4 кварталы 2005 года и 1 - 4 кварталы 2006 года в размере 349 309 руб.;
- - по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление книг учета доходов и расходов в размере 100 руб.
Также налогоплательщику доначислены УСН в сумме 124 043 руб., в том числе 122 403 руб. за 2005 год и 2 238 за 2006 год, а также пени за неуплату УСН в размере 49 704 руб.
Основанием для вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения послужили следующие обстоятельства, установленные в ходе проверки.
Налоговый орган установил, что предпринимателем открыт расчетный счет в филиале ОАО "УРАЛСИБ", на который в течение проверяемого периода поступали денежные средства от ЗАО "Банк Русский стандарт".
Данные денежные средства поступали на счет предпринимателя на основании трехстороннего соглашения N 4 от 06.09.2005 (т. 2 л. 97) и на основании агентского договора от 01.09.2005, заключенного между ИП Морозовым А.Н. и обществом с ограниченной ответственностью "ВАН" (т. 2 л. 98). В соответствии с данными договорами агент - Морозов А.Н. осуществляет от имени и за счет принципала - ООО "ВАН" получение денежных средств от ЗАО "Банк Русский стандарт" по оформленным потребительским кредитам ООО "ВАН" (денежные средства поступали в виде торговой выручки на расчетный счет ООО "ВАН").
Поступившие денежные средства от ЗАО "Банк Русский стандарт" снимались с расчетного счета предпринимателем и представителями ООО "ВАН" Саркисяном В.В. и Саргсяном А.А.
В соответствии с условиями агентского договора принципал обязуется уплатить агенту вознаграждение за оказываемые услуги в размере 10 000 руб. ежемесячно.
Налоговый орган, проанализировал выписку банка по операциям на счете предпринимателя за 2005 год и установил, что на расчетный счет ИП Морозова А.Н. поступили денежные средства в сумме 26 993 058 руб.; сумма денежных средств, снятых со счета налогоплательщика Морозова А.Н. и сданных на расчетный счет ООО "ВАН" составила 24 953 000 руб.
На этом основании проверяющие пришли к выводу, что сумма дохода за оказанные услуги, полученная на основании агентского договора от 01.09.2005 за 2005 год составила 2 040 058 руб. (26 993 058 - 24 953 000), в связи с чем сумма подлежащего уплате налога определена в размере 122 043 руб.
Из банковской выписки за 2006 год инспекция определила, что на счет предпринимателя поступили денежные средства в сумме 382 296 руб.; сумма денежных средств снятых со счета налогоплательщика и сданных на расчетный счет ООО "ВАН" составила 345 000 руб. Разница в размере 37 296 руб. является доходом за 2006 год, полученным за оказанные услуги по агентскому договору. Сумма налога за 2006 год определена в размере 2 238 руб.
Поскольку в нарушение пункта 2 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база для исчисления налога за 2005 - 2006 годы и была занижена ИП Морозовым А.Н., налоговый орган рассчитал сумму УСН подлежащую дополнительному начислению в размере 122 043 руб. за 2005 год и 2 238 руб. за 2006 год, всего в сумме 124 641 руб.
Также налоговый орган в решении по проверке указал, что в нарушение пункта 2 статьи 346.23 Налогового кодекса Российской Федерации предпринимателем не были представлены налоговые декларации по УСН за 9 месяцев 2005 года, за 2005 год, а также за 1 квартал 2006 года, в связи с чем ИП Морозову начислен штраф по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 349 309 руб.
Кроме того, за непредставление в установленный срок в налоговые органы книг учета доходов и расходов по УСН за 2005 - 2006 годы предприниматель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 100 руб.
Налогоплательщик, частично не согласившись с вынесенным налоговым органом решением, обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением, в котором просил признать его недействительным (за исключением начисления штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 100 руб.).
Суд первой инстанции выводы налогового органа, положенные в основу оспариваемого решения, посчитал необоснованными. Суд указал, что инспекция не доказала факт получения предпринимателем дохода по агентскому договору в размере 2 077 354 руб. (2 040 058 руб. за 2005 год + 349 309 руб. за 2006 год). На этом основании доначисление УСН в сумме 124 641 руб. было признано недействительным.
Дополнительные начисления штрафа и пени судом также признаны недействительными в силу того, что суммы пени и штрафа напрямую зависят от суммы подлежащего уплате налога в процентном выражении, достоверность которого не подтверждена.
В апелляционной жалобе МИФНС России N 2 по ЯНАО просит решение суда первой инстанции отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика.
По мнению налогового органа, судом первой инстанции сделан неверный вывод о недоказанности факта получения предпринимателем дохода в размере 2 077 354 руб. поскольку: ни ООО "ВАН", ни предпринимателем на проверку не представлены документы, подтверждающие наличие финансово-хозяйственных взаимоотношений, в том числе не представлены книги учета доходов и расходов; налогоплательщик не подтвердил факт передачи в адрес ООО "ВАН" оставшихся на его расчетном счете денежных средств в размере 2 077 354 руб.; судом первой инстанции необоснованно возложена на налоговый орган обязанность доказывания доводов налогоплательщика, изложенных в заявлении.
Кроме того, в апелляционной жалобе выражено мнение о том, что сушение суда первой инстанции основано на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела - судом не дана оценка представленных в материалы дела доказательств, а именно, выписке банка по операциям на счете за 2005 - 2006 годы, копии реестра поступления на расчетный счет, подтверждающей, что денежные средства, внесенные на расчетный счет предпринимателя, перечислены на счет ООО "ВАН" не в полном объеме.
От ИП Морозова А.Н. письменный отзыв на апелляционную жалобу не поступил.
Судебное заседание апелляционного суда проведено в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителей участвующих в деле лиц, надлежащим образом уведомленных о времени месте рассмотрения дела.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
Согласно пункту 1 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Согласно статье 41 Налогового кодекса Российской Федерации доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
В статье 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что объектом обложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, являются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.
Предпринимателем в качестве объекта налогообложения выбраны доходы.
Статьей 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 настоящего Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 249 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
В силу пункта 2 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.
В соответствии со статьей 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы: от долевого участия в других организациях, в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду), в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также иные виды доходов, перечисленных в данной статье.
Следовательно, объектом налогообложения при использовании упрощенной системы налогообложения являются реально полученные налогоплательщиком денежные средства. При этом необходимым условием включения в налоговую базу дохода по единому налогу является его непосредственное получение.
Таким образом, налоговый орган в силу части 5 статьи 200 и части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязан доказать, что спорная сумма в размере 2 077 354 руб. является доходом предпринимателя в смысле вышеизложенных норм.
Суд первой инстанции, рассматривая настоящий спор, пришел к выводу, что налоговым органом не доказан факт получения ИП Морозовым А.Н. дохода в сумме 2 077 354 руб.
Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции.
В соответствии со статьей 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.
Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.
Если в агентском договоре размер агентского вознаграждения не предусмотрен и он не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение подлежит уплате в размере, определяемом в соответствии с пунктом 3 статьи 424 настоящего Кодекса.
Из материалов дела следует, и данное обстоятельство описано в решении инспекции, что поступающие на расчетный счет ИП Морозова А.Н. денежные средства принадлежат ООО "ВАН" и перечисляются в адрес последнего предпринимателем на основании агентского договора.
Также из материалов дела следует (условия договора агентирования), что вознаграждение предпринимателя составляет 10 000 руб. в месяц. Исходя из данного размера вознаграждения агента, предприниматель за период 2005 - 2006 годы мог получить доход, не превышающий 240 000 руб. (при этом, фактические отношения предпринимателя и ООО "ВАН" имели место в 3, 4 кварталах 2005 года и 1 квартале 2006 года, что составляет 90 000 руб.).
Таким образом, спорная сумма в размере 2 077 354 руб. не может являться доходом предпринимателя по агентскому договору, поскольку она не соответствует условию о вознаграждения ИП Морозова А.Н. как агента.
Инспекция в апелляционной жалобе указывает, что в ходе выездной налоговой проверки у ООО "ВАН" запрашивались документы, подтверждающие наличие финансово-хозяйственных взаимоотношений с ИП Морозовым А.Н., однако, такие документы не были представлены по причине их уничтожения. Также инспекция указывает, что предприниматель не представил книгу доходов и расходов за проверяемый период.
Данные обстоятельства налоговый орган расценивает как доказательства получения налогоплательщиком дохода в спорной сумме, а также как доказательства недобросовестности ООО "ВАН" и ИП Морозова А.Н.
Суд апелляционной инстанции перечисленные доводы не может принять во внимание, поскольку отсутствие первичных документов не свидетельствует о получении предпринимателем дохода в обозначенной сумме. Напротив, отсутствие дохода, о чем утверждает налогоплательщик в заявлении, не может быть подтверждено ни чем иным как отсутствием документов, на основании которого такой доход мог быть получен (документов о том, что спорная сумма является именно доходом от выполнения агентских услуг). В этой связи, утверждение о недобросовестности и об отсутствии документов не достаточно для заключения вывода о получении предпринимателем дохода в размере более чем 2 млн. руб., поскольку инспекция должна представить достаточные доказательства получения спорного дохода. Предположения, отраженные в решении по проверке, такими доказательствами не являются.
В этой части суд апелляционной инстанции также поддерживает выводы, изложенные в решении суда первой инстанции о том, что непредставление ООО "ВАН" документов по причине их уничтожения не свидетельствует о том, что финансово-хозяйственные отношения между ООО "ВАН" и ИП Морозовым А.Н. не существовали и не является основанием для включения в доход сумм денежных средств, поступающих от ЗАО "Банк Русский стандарт". Непредставление заявителем книги учета доходов и расходов за 2005 - 2006 годы не является доказательством получения дохода, поскольку информация в данных книгах отражается на основании первичных документов, в связи с чем невозможно сделать вывод о получении дохода только на основании вышеуказанной книги.
На таком основании являются необоснованными выводы проверяющих о том, что 2 077 354 руб. являются доходом налогоплательщика, полученным от оказания услуг по агентскому договору.
Иных выводов относительно того, что данные денежные средства являются доходом ИП Морозова А.Н., полученным по иным основаниям, налоговый орган не сделал.
Изучив имеющиеся в материалах дела документы, суд апелляционной инстанции установил, что фактически спорные суммы являются расходами за ведение банковского счета.
Так, в материалах дела имеются приложения к акту выездной налоговой проверки, в которых налоговый орган приводит сводные реестры поступлений денежных средств на счет налогоплательщика за 2005 - 2006 годы и реестры расходных документов за этот же период.
Из указанных реестров поступлений (л. 35 - 47 т. 3) следует, что источником всех поступлений на счет предпринимателя является Банк "Русский стандарт", что соответствует вышеизложенным обстоятельствам о получении налогоплательщиком денежных как агентом.
Из реестра расходных документов (л. 48 т. 3) видно, что расходами предпринимателя в суммах 2 040 904 руб. и 37 089 руб. являются затраты на кассовое обслуживание расчетного счета.
Также изложенные обстоятельства об источнике поступлений и о расходах следуют из выписки по расчетному счету (л. 1 - 29 т. 3), в которой отражены затраты "удержана оплата услуг банка...".
Следовательно, спорные суммы фактически являются расходами, связанными с предпринимательской деятельностью - с исполнением договора агентирования. При этом, в соответствии с договором агентирования данные расходы являются расходами ООО "ВАН", поскольку ИП Морозов А.Н. "...действует за счет принципала..." (пункт 1 договора).
Более того, налоговый орган в ходе проведения проверки самостоятельно указал то обстоятельство, что спорные суммы являются расходами.
А именно, в тексте оспариваемого решения налогового органа изложены выводы проверяющих относительно вопросов, касающихся деятельности предпринимателя, подлежащей обложению налогом на доходы физических лиц, единым социальным налогом, налогом на добавленную стоимость. Налоговый орган в этой части сделал вывод о необходимости доначисления перечисленных налогов.
Позднее, инспекция изменила свою правовую позицию, и вместо доначисления налогов по общей системе налогообложения, подтвердила право предпринимателя на ведение специального режима налогообложения - УСН.
В этой части на странице в пункте 2 решения инспекции "Затраты, связанные с предпринимательской деятельностью" проверяющие указали, что:
- "Согласно прилагаемому к акту проверки реестру, составленному на основании выписок со счета индивидуального предпринимателя, за проверяемый период 2005 г. сумма понесенных расходов составила 2 040 904 руб. (Приложение N 8 к акту выездной налоговой проверки).";
- "Согласно прилагаемому к акту проверки реестру, составленному на основании выписок со счета индивидуального предпринимателя, за проверяемый период 2006 г. сумма понесенных расходов составила 37 089 руб. (Приложение N 9 к акту выездной налоговой проверки).";
- Аналогичные выводы сделаны в части описания полноты и правильности уплаты предпринимателем единого социального налога.
Из указанного следует, что налоговый орган изначально спорные суммы самостоятельно относил в состав затрат по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, но впоследствии изменил свою правовую квалификацию и безосновательно включил в доходы ИП Морозова А.Н. суммы 2 040 904 руб. и 37 089 руб.
Учитывая вышеизложенные выводы, апелляционный суд полагает, что налоговый орган, производя дополнительное начисление налога по УСН, не смог доказать то обстоятельство, что суммы 2 040 904 руб. и 37 089 руб. являются доходом предпринимателя; фактически указанные суммы являются расходами принципала ООО "ВАН", а не доходом предпринимателя; налоговый орган, проигнорировав установленные в ходе проверки обстоятельства, необоснованно возложил на предпринимателя неблагоприятные последствия в виде установления обязанности по уплате УСН, пени и штрафа по нему.
Также является неправомерным привлечение предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговой декларации по УСН.
В соответствии с названной нормой непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.
Из процитированного положения налогового законодательства следует, что штраф исчисляется в процентном отношении от подлежащей доплате суммы налога. Минимальный размер штрафа не установлен.
В пункте 1 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.
Поскольку выводы проверяющих о занижении налога признаны неправомерными, то неправомерным является привлечение к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 349 309 руб.
На основании изложенного и при отсутствии иных доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции находит, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем, оснований для отмены или изменения обжалуемого решения суда не имеется, а потому апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.
Судебные расходы судом апелляционной инстанции не распределяются, так как в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при апелляционном обжаловании судебного акта, в том числе в случае участия в арбитражном процессе в качестве ответчика по делу.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 22.10.2009 по делу N А81-510/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
О.А.СИДОРЕНКО
Судьи
Л.А.ЗОЛОТОВА
Ю.Н.КИРИЧЕК
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)