Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
от 2 октября 2006 г. Дело N А10-14175/05-Ф02-5100/06-С1
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Шошина П.В.,
судей: Борисова Г.Н., Скубаева А.И.,
при участии в судебном заседании представителей:
заявителя - Аюшевой С.Г. (доверенность N 2 от 10.01.2006), Хамнуевой А.Д. (доверенность N 1 от 10.01.2006),
ответчика - Протасовой А.В. (доверенность N 12 от 13.12.2006), Зодбоева М.В. (доверенность N 14 от 14.02.2006), Скворцовой Л.М. (доверенность N 29 от 21.04.2006), Соднокова В.В. (доверенность N 45 от 27.09.2006), Зяблицева А.Ю. (доверенность N 46 от 27.09.2006),
рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Бурятия на решение от 15 мая 2006 года и постановление апелляционной инстанции от 3 июля 2006 года Арбитражного суда Республики Бурятия по делу N А10-14175/05 (суд первой инстанции: Доржиев Э.П.; суд апелляционной инстанции: Григорьева И.Ю., Ботоева В.И., Хориноева Р.Р.),
Открытое акционерное общество "Бурятзолото" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Бурятия (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным решения N 77 от 22.12.2005 в части доначисления: налога на добычу полезных ископаемых в размере 26428844 рублей, пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 8426454 рублей 32 копеек, штрафных санкций по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 4444365 рублей 84 копеек, налога на доходы физических лиц в размере 684606 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 115256 рублей 32 копеек, штрафных санкций по части 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 136921 рубля 20 копеек, налога на доходы физических лиц в размере 23253 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 4536 рублей 48 копеек, единого социального налога в размере 10834081 рубля, пени по единому социальному налогу в сумме 1620180 рублей 71 копейки, штрафных санкций по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2071426 рублей.
Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 15 мая 2006 года заявленные требования удовлетворены.
Постановлением апелляционной инстанции от 3 июля 2006 года решение суда от 15 мая 2006 года отменено в части признания недействительным решения налоговой инспекции N 77 от 22.12.2005 о доначислении пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 4536 рублей 48 копеек. В удовлетворении требований заявителя в указанной части отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности.
По мнению заявителя кассационной жалобы, состоявшиеся по делу судебные акты подлежат отмене в связи с неправильным применением норм материального права.
Общество в представленных налоговых декларациях по налогу на добычу полезных ископаемых применяло при расчете добытого полезного ископаемого косвенный метод, который был утвержден Приказом об учетной политике, и, соответственно, неправильно определяло количество добытого полезного ископаемого, без фактических потерь, хотя в силу требований законодательства о налогах и сборах, Закона "О недрах", Федерального закона "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" должен был применяться прямой метод. При проведении проверки обществом не представлены первичные документы по геолого-маркшейдерскому учету, необходимые для установления фактических потерь, включая и нормативные потери.
При исчислении налога на доходы физических лиц обязательным условием для освобождения компенсационных выплат (надбавка за вахтовый метод работы) от налогообложения является установление предельных размеров данных выплат на законодательном уровне. Поскольку на законодательном уровне данный размер не был определен, эта выплата в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации будет доходом, полученным налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации, и подлежит обложению налогом на общих основаниях.
Нарушение обществом статей 208, 210, 217 Налогового кодекса Российской Федерации привело к неудержанию сумм налога на доходы физических лиц, поэтому обязанность по уплате доначисленного налога должна исполняться налоговым агентом.
Принимая во внимание, что денежные средства, выплаченные работникам вахтовым методом, с даты отмены постановления Минтруда России N 51 от 29.06.1994 до 01.01.2005 не являлись выплатами, производимыми в соответствии со статьей 302 Трудового кодекса Российской Федерации, данные выплаты подлежали налогообложению единым социальным налогом.
При принятии оспариваемых судебных актов Арбитражным судом Республики Бурятия не принято во внимание, что имеется необходимость проверять правомерность решения налогового органа в целом, несмотря на то, что налогоплательщик отказался от заявленных требований в части налога на прибыль, так как доначисления по налогу на добычу полезных ископаемых и единому социальному налогу влияют на размер налога на прибыль, поскольку доначисленные суммы по данным налогам были отнесены к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.
В отзыве на кассационную жалобу общество считает доводы, изложенные в кассационной жалобе, несостоятельными, ссылаясь на законность и обоснованность состоявшихся по делу судебных актов.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.
В судебном заседании объявлялся перерыв до 11 часов 2 октября 2006 года.
Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судом норм материального и процессуального права, исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.
Как установлено Арбитражным судом Республики Бурятия, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на прибыль, налога на имущество, земельного налога за период 01.01.2002 - 31.12.2004, целевого сбора на строительство мостового перехода через р. Уда и развитие инфраструктуры, налога с продаж за период с 01.01.2002 по 31.12.2003, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, налога на доходы, получаемые физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за период с 01.08.2003 по 31.03.2005, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2003 по 31.12.2004, налога с владельцев транспортных средств, налога на пользователей автодорог за период с 01.01.2002 по 31.12.2002, транспортного налога за период с 01.01.2003 по 31.12.2004, налога на операции с ценными бумагами за период с 01.01.2002 по 31.12.2004, платы за пользование водными объектами за период с 01.01.2002 по 31.12.2004, налога на добычу полезных ископаемых за период с 01.07.2002 по 31.03.2005, регулярных платежей за пользование недрами за период с 01.01.2002 по 31.12.2004, платы за негативное воздействие на окружающую среду за период с 01.01.2002 по 01.01.2002, 31.12.2004 и других налогов и сборов за период с 01.01.2002 по 31.03.2005, соблюдение валютного законодательства за период с 01.01.2002 по 31.03.2005.
По результатам проверки был составлен акт N 79 от 23.11.2005 и принято решение N 77 от 22.12.2005, которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в сумме 4444365 рублей 84 копеек, налога на имущество в сумме 5566 рублей, единого социального налога в сумме 2071426 рублей, по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) сумм налога на доходы физических лиц, за исключением доходов, получаемых в виде дивидендов, выигрышей и призов в целях рекламы, в виде штрафа в сумме 141571 рубля 80 копеек, по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов, предусмотренных настоящим Кодексом, в виде штрафа в размере 4050 рублей, за непредставление сведений в количестве 69 единиц штрафа в размере 3450 рублей, за непредставление документов в виде штрафа в размере 600 рублей.
Кроме того, оспариваемым решением обществу было предложено уплатить сумму недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 8264 рублей 78 копеек, по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 26428844 рублей, по налогу на имущество в размере 53152 рублей, по единому социальному налогу в размере 11294809 рублей 60 копеек, по налогу на доходы физических лиц в размере 707859 рублей, по налогу на прибыль в размере 42542 рублей и пени по налогу на добавленную стоимость, налогу на добычу полезных ископаемых, налогу на имущество, единому социальному налогу, налогу на доходы физических лиц, налогу на прибыль в сумме 10229576 рублей 37 копеек.
Общество, не согласившись в части с результатами проверки и решением налогового органа N 77 от 22.12.2005, обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением о признании его недействительным.
Удовлетворяя заявленные требования в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 26428844 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Республики Бурятия исходил из того, что материалами дела не подтверждается применение обществом прямого метода определения количества добытых полезных ископаемых, что также следует из технического проекта разработки месторождения полезных ископаемых, применяемой технологии добычи полезных ископаемых и расчетов, производимых обществом, в связи с чем произведение расчетов налоговой инспекции с применением прямого метода определения неправомерно.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает, что вывод судов первой и апелляционной инстанций о признании недействительным ненормативного акта о доначислении налоговой инспекцией налога на добычу полезных ископаемых, привлечении к налоговой ответственности, начислении пени не основан на полном и всестороннем исследовании фактических обстоятельств дела. В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
При этом возложение на налоговую инспекцию бремени доказывания не освобождает общество от представления доказательств в подтверждение приводимых им доводов о неправомерности принятого налоговой инспекцией ненормативного правового акта.
В силу статьи 334 Налогового кодекса Российской Федерации общество как пользователь недр в соответствии с законодательством Российской Федерации является налогоплательщиком налога на добычу полезных ископаемых.
Согласно статье 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, в том числе, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).
Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
Перечень видов полезных ископаемых предусмотрен пунктом 2 указанной статьи, где в подпункте 13 полезными ископаемыми названы концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.
Законом "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" под добычей драгоценных металлов понимается их извлечение из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.
Таким образом, продукты переработки минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, рассматриваются в качестве объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых в отличие от других металлических полезных ископаемых.
К полупродуктам, содержащим драгоценные металлы, относятся шлиховые золото и платина (шлиховой концентрат), гравитационный, флотационный, обожженный (огарок) концентраты, лигатура, сплав Доре, черновое золото, катодный металл, цинковые осадки и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы. Качество концентратов регламентируется стандартами, утвержденными в установленном порядке.
Суд первой инстанции, рассматривая спор по существу, не исследовал обстоятельства и не сделал вывод, что являлось объектом налогообложения при исчислении обществом сумм, подлежащих уплате за пользование недрами при добыче полезного ископаемого.
Суд апелляционной инстанции, придя к выводу, что полезным ископаемым является сплав Доре (полупродукт, содержащий чистое золото, серебро и другие примеси), согласился с доводами налогоплательщика об определении количества добытого полезного ископаемого, подлежащего включению в налоговую декларацию, косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом.
При этом данный вывод противоречит представленным налогоплательщиком доказательствам в подтверждение приводимых им доводов о неправомерности принятого налоговой инспекцией ненормативного правового акта.
Как следует из материалов дела, в соответствии с распоряжениями общества N 2/35 от 04.01.2002, N 269 от 29.12.2002, N 235 от 29.12.2003 "Об учетной политике для целей бухгалтерского учета и налогообложения" объектом налогообложения на добычу полезных ископаемых является продукция, содержащаяся в фактически добытом из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации ГОСТ 28058-89 "Золото в слитках. Технические условия", и попутная продукция, по своему качеству соответствующая ГОСТ 28595-90 "Серебро в слитках. Технические условия". Минеральное сырье, добытое из коренных рудных и россыпных месторождений, проходит процесс обогащения, металлургической обработки и в процессе аффинажа доводится до качества, соответствующего государственным стандартам и техническим условиям, действующим на территории Российской Федерации, или международным стандартам.
Суды первой инстанции и апелляционной инстанции указали, что количество добытого полезного ископаемого исчислено по количеству химически чистого металла (золота), полученного после аффинажа, без учета фактических потерь.
В подтверждение данных выводов суд сослался на письмо от 08.04.2005 N В6-004-0024 Территориального агентства по недропользованию по Республике Бурятия, заключение от 05.02.2005 горного инженера-геодезиста П.В.Роксина.
При этом судами двух инстанций не учтено, что налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых согласно пункту 1 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых.
Согласно пункту 2 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.
Пункт 5 указанной статьи предусматривает, что оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.
При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.
В соответствии с пунктом 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно в единицах массы или объема.
Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
Согласно статье 1 Федерального закона от 26 марта 1998 г. N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" к драгоценным металлам отнесено золото, которое может находиться в любом состоянии, виде, в том числе в самородном и аффинированном виде, а также в сырье, сплавах, полуфабрикатах, промышленных продуктах, химических соединениях, ювелирных и иных изделиях, монетах, ломе и отходах производства и потребления.
Пункт 2 статьи 20 указанного Закона предусматривает, что драгоценные металлы и драгоценные камни подлежат обязательному учету по массе и качеству при добыче, производстве, использовании и обращении. Порядок такого учета и отчетности устанавливается Правительством Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 7 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731, учет драгоценных металлов и драгоценных камней при их добыче, производстве, использовании и обращении осуществляется по массе и качеству, а также в стоимостном выражении. Учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче на аффинаж (очистку от примесей) осуществляется в пересчете на массу химически чистых металлов.
Таким образом, при рассмотрении настоящего дела суду надлежало установить, какая продукция горнодобывающей промышленности, содержащаяся в фактически добытой породе, первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия), является объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых.
После определения объекта налогообложения и в соответствии со специальными требованиями Федерального закона "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" и Правилами учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности суду необходимо дать оценку доводам налоговой инспекции о необходимости применения прямого метода (посредством применения измерительных средств и устройств) определения количества добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению.
Удовлетворяя заявленные требования по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, суд правомерно исходил из того, что надбавки за вахтовый метод работы являются компенсационными выплатами, следовательно, не подлежат обложению единым социальным налогом и налогом на доходы физических лиц.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает вывод суда правомерным по следующим основаниям.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации организации признаются плательщиками единого социального налога.
Согласно пункту 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения единым социальным налогом для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
На основании статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных работодателями за налоговый период в пользу работников.
При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Кодекса), начисленные работодателями работникам в денежной или натуральной форме или полученные работником от работодателя в виде иной материальной выгоды.
В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению единым социальным налогом все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).
Аналогичный порядок применяется к налогу на доходы физических лиц. В силу пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц все виды установленных компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).
Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит понятия "компенсационные выплаты", поэтому в соответствии с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Согласно статье 164 Трудового кодекса Российской Федерации компенсации - это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. То есть указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.
В статье 297 Трудового кодекса Российской Федерации под вахтовым методом понимается особая форма осуществления трудового процесса вне места постоянного проживания работников, когда не может быть обеспечено ежедневное их возвращение к месту постоянного проживания. Вахтовый метод применяется при значительном удалении места работы от места нахождения работодателя в целях сокращения сроков строительства, ремонта или реконструкции объектов производственного, социального и иного назначения в необжитых, отдаленных районах или районах с особыми природными условиями.
Согласно статье 302 Трудового кодекса Российской Федерации в редакции, подлежащей применению в проверяемый период, работникам, выполняющим работы вахтовым методом, за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты, а также за фактические дни нахождения в пути от места расположения работодателя (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно взамен суточных выплачивается надбавка за вахтовый метод работы в размерах, определяемых в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
Таким образом, нормы законодательства о налогах и сборах (подпункт 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации) и трудового законодательства (статьи 164, 302 Трудового кодекса Российской Федерации), подлежащие применению в рассматриваемый период, предусматривают право налогоплательщика уменьшить налогооблагаемую базу по единому социальному налогу на сумму признаваемых в качестве компенсационных выплат надбавок за вахтовый метод работы. При этом размер таких надбавок определяется в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
Постановлением Министерства труда Российской Федерации N 51 от 29 июня 1994 года "О нормах и порядке возмещения расходов при направлении работников предприятий, организаций и учреждений для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, на курсы повышения квалификации, а также за подвижной и разъездной характер работы, за производство работ вахтовым методом и полевых работ, за постоянную работу в пути на территории Российской Федерации" установлены нормы и порядок возмещения расходов при направлении работников предприятий, организаций и учреждений для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, а также выполнения работ вахтовым методом в размере 75% тарифной ставки (оклада).
То обстоятельство, что указанное постановление было признано утратившим силу постановлением Минтруда Российской Федерации N 60 от 26.04.2004 "О признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства Российской Федерации" и в течение шести месяцев Правительством не были установлены размеры компенсационных выплат, не может влиять на правовую природу средств, выплачиваемых работодателями, и у общества не может возникнуть новый объект налогообложения по единому социальному налогу.
Таким образом, при отсутствии в спорный период соответствующего нормативного акта Правительства Российской Федерации, устанавливающего размер компенсационных выплат, надбавки за вахтовый метод работы, выплаченные работникам общества в пределах нормативов, установленных постановлением Министерства труда Российской Федерации N 51 от 29.04.1994, обоснованно не включались обществом в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу и налогу на доходы физических лиц.
Ссылка налогового органа на то, что порядок определения размеров надбавки за вахтовый метод работы, выплачиваемой взамен суточных, Правительством Российской Федерации в проверяемый период не был принят, обоснованно отклонена судом. Законодательством о налогах и сборах установлена льгота налогоплательщикам при уплате единого социального налога в связи с компенсационными выплатами, выплачиваемыми работникам (в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации), в том числе в связи с выплатами надбавок за вахтовый метод работы. Следовательно, несмотря на отсутствие разработанного Правительством Российской Федерации порядка определения размеров компенсационных выплат, при наличии законодательно установленной льготы положение налогоплательщика не должно ухудшаться в связи с неисполнением государственным органом обязанности по разработке соответствующего порядка определения размеров надбавки. С учетом изложенного факт выплаты налогоплательщиком такой надбавки является достаточным основанием для применения им льготы при уплате единого социального налога.
При этом апелляционной инстанцией правомерно изменено решение суда в части необоснованного доначисления пеней по налогу на доходы физических лиц.
В соответствии со статьей 226 Кодекса российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.
Исчисление сумм и уплата налога в соответствии со статьей 226 Кодекса производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Согласно статье 75 Кодекса пеней признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В силу главы 11 Налогового кодекса Российской Федерации пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Поскольку статьей 226 Кодекса обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.
Следовательно, пени за несвоевременную уплату не удержанного с налогоплательщика налога правомерно взысканы с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества.
Вместе с тем Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций о необоснованном доначислении обществу как налоговому агенту налога на доходы физических лиц в сумме 23253 рублей основаны на неполном установлении фактических обстоятельств по делу и без учета норм материального права.
В соответствии с пунктом 5 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда, заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.
Как установлено судом, общество выплатило физическим лицам денежные средства в сумме 178869 рублей и с данных сумм был исчислен, но не удержан и не перечислен налог на доходы физических лиц в размере 23253 рублей.
При этом налоговым агентом не исполнена обязанность письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.
В соответствии пунктом 2 статьи 231 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в порядке, предусмотренном статьей 45 настоящего Кодекса.
Однако суд при рассмотрении настоящего спора не выяснял вышеуказанные обстоятельства и наличие у налогового агента возможности удержать указанные суммы налога на доходы физических лиц, в связи с чем судебные акты в данной части подлежат отмене и направлению на новое рассмотрение.
Суд кассационной инстанции не принимает доводы заявителя кассационной жалобы о нарушении судами норм процессуального законодательства и необходимости проверки оспариваемого ненормативного акта в полном объеме, без учета заявленных требований заявителя, так как это привело к несоответствию решения N 77 от 22.12.2005 и необходимости корректировки налога на прибыль, после признания его в части недействительным.
Суд при рассмотрении спора руководствовался требованиями статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и не вправе был выйти за пределы заявленных требований.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
Решение от 15 мая 2006 года, постановление апелляционной инстанции от 3 июля 2006 года Арбитражного суда Республики Бурятия по делу N А10-14175/05 о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Бурятия от 22.12.2005 N 77 о доначислении налога на добычу полезных ископаемых по налоговым периодам: 1 - 4 кварталы 2002 года, январь - декабрь 2003 года, январь - декабрь 2004 года, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций, доначислении налога на доходы физических лиц в размере 23253 рублей отменить и дело в данной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же арбитражного суда.
В остальной части оставить без изменения постановление апелляционной инстанции от 3 июля 2006 года по данному делу.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА ОТ 02.10.2006 N А10-14175/05-Ф02-5100/06-С1 ПО ДЕЛУ N А10-14175/05
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
кассационной инстанции по проверке законности
и обоснованности решений (постановлений)
арбитражных судов, вступивших в законную силу
от 2 октября 2006 г. Дело N А10-14175/05-Ф02-5100/06-С1
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Шошина П.В.,
судей: Борисова Г.Н., Скубаева А.И.,
при участии в судебном заседании представителей:
заявителя - Аюшевой С.Г. (доверенность N 2 от 10.01.2006), Хамнуевой А.Д. (доверенность N 1 от 10.01.2006),
ответчика - Протасовой А.В. (доверенность N 12 от 13.12.2006), Зодбоева М.В. (доверенность N 14 от 14.02.2006), Скворцовой Л.М. (доверенность N 29 от 21.04.2006), Соднокова В.В. (доверенность N 45 от 27.09.2006), Зяблицева А.Ю. (доверенность N 46 от 27.09.2006),
рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Бурятия на решение от 15 мая 2006 года и постановление апелляционной инстанции от 3 июля 2006 года Арбитражного суда Республики Бурятия по делу N А10-14175/05 (суд первой инстанции: Доржиев Э.П.; суд апелляционной инстанции: Григорьева И.Ю., Ботоева В.И., Хориноева Р.Р.),
УСТАНОВИЛ:
Открытое акционерное общество "Бурятзолото" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Бурятия (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным решения N 77 от 22.12.2005 в части доначисления: налога на добычу полезных ископаемых в размере 26428844 рублей, пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 8426454 рублей 32 копеек, штрафных санкций по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 4444365 рублей 84 копеек, налога на доходы физических лиц в размере 684606 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 115256 рублей 32 копеек, штрафных санкций по части 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 136921 рубля 20 копеек, налога на доходы физических лиц в размере 23253 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 4536 рублей 48 копеек, единого социального налога в размере 10834081 рубля, пени по единому социальному налогу в сумме 1620180 рублей 71 копейки, штрафных санкций по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2071426 рублей.
Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 15 мая 2006 года заявленные требования удовлетворены.
Постановлением апелляционной инстанции от 3 июля 2006 года решение суда от 15 мая 2006 года отменено в части признания недействительным решения налоговой инспекции N 77 от 22.12.2005 о доначислении пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 4536 рублей 48 копеек. В удовлетворении требований заявителя в указанной части отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности.
По мнению заявителя кассационной жалобы, состоявшиеся по делу судебные акты подлежат отмене в связи с неправильным применением норм материального права.
Общество в представленных налоговых декларациях по налогу на добычу полезных ископаемых применяло при расчете добытого полезного ископаемого косвенный метод, который был утвержден Приказом об учетной политике, и, соответственно, неправильно определяло количество добытого полезного ископаемого, без фактических потерь, хотя в силу требований законодательства о налогах и сборах, Закона "О недрах", Федерального закона "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" должен был применяться прямой метод. При проведении проверки обществом не представлены первичные документы по геолого-маркшейдерскому учету, необходимые для установления фактических потерь, включая и нормативные потери.
При исчислении налога на доходы физических лиц обязательным условием для освобождения компенсационных выплат (надбавка за вахтовый метод работы) от налогообложения является установление предельных размеров данных выплат на законодательном уровне. Поскольку на законодательном уровне данный размер не был определен, эта выплата в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации будет доходом, полученным налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации, и подлежит обложению налогом на общих основаниях.
Нарушение обществом статей 208, 210, 217 Налогового кодекса Российской Федерации привело к неудержанию сумм налога на доходы физических лиц, поэтому обязанность по уплате доначисленного налога должна исполняться налоговым агентом.
Принимая во внимание, что денежные средства, выплаченные работникам вахтовым методом, с даты отмены постановления Минтруда России N 51 от 29.06.1994 до 01.01.2005 не являлись выплатами, производимыми в соответствии со статьей 302 Трудового кодекса Российской Федерации, данные выплаты подлежали налогообложению единым социальным налогом.
При принятии оспариваемых судебных актов Арбитражным судом Республики Бурятия не принято во внимание, что имеется необходимость проверять правомерность решения налогового органа в целом, несмотря на то, что налогоплательщик отказался от заявленных требований в части налога на прибыль, так как доначисления по налогу на добычу полезных ископаемых и единому социальному налогу влияют на размер налога на прибыль, поскольку доначисленные суммы по данным налогам были отнесены к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.
В отзыве на кассационную жалобу общество считает доводы, изложенные в кассационной жалобе, несостоятельными, ссылаясь на законность и обоснованность состоявшихся по делу судебных актов.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.
В судебном заседании объявлялся перерыв до 11 часов 2 октября 2006 года.
Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судом норм материального и процессуального права, исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.
Как установлено Арбитражным судом Республики Бурятия, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на прибыль, налога на имущество, земельного налога за период 01.01.2002 - 31.12.2004, целевого сбора на строительство мостового перехода через р. Уда и развитие инфраструктуры, налога с продаж за период с 01.01.2002 по 31.12.2003, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, налога на доходы, получаемые физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за период с 01.08.2003 по 31.03.2005, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2003 по 31.12.2004, налога с владельцев транспортных средств, налога на пользователей автодорог за период с 01.01.2002 по 31.12.2002, транспортного налога за период с 01.01.2003 по 31.12.2004, налога на операции с ценными бумагами за период с 01.01.2002 по 31.12.2004, платы за пользование водными объектами за период с 01.01.2002 по 31.12.2004, налога на добычу полезных ископаемых за период с 01.07.2002 по 31.03.2005, регулярных платежей за пользование недрами за период с 01.01.2002 по 31.12.2004, платы за негативное воздействие на окружающую среду за период с 01.01.2002 по 01.01.2002, 31.12.2004 и других налогов и сборов за период с 01.01.2002 по 31.03.2005, соблюдение валютного законодательства за период с 01.01.2002 по 31.03.2005.
По результатам проверки был составлен акт N 79 от 23.11.2005 и принято решение N 77 от 22.12.2005, которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в сумме 4444365 рублей 84 копеек, налога на имущество в сумме 5566 рублей, единого социального налога в сумме 2071426 рублей, по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) сумм налога на доходы физических лиц, за исключением доходов, получаемых в виде дивидендов, выигрышей и призов в целях рекламы, в виде штрафа в сумме 141571 рубля 80 копеек, по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов, предусмотренных настоящим Кодексом, в виде штрафа в размере 4050 рублей, за непредставление сведений в количестве 69 единиц штрафа в размере 3450 рублей, за непредставление документов в виде штрафа в размере 600 рублей.
Кроме того, оспариваемым решением обществу было предложено уплатить сумму недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 8264 рублей 78 копеек, по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 26428844 рублей, по налогу на имущество в размере 53152 рублей, по единому социальному налогу в размере 11294809 рублей 60 копеек, по налогу на доходы физических лиц в размере 707859 рублей, по налогу на прибыль в размере 42542 рублей и пени по налогу на добавленную стоимость, налогу на добычу полезных ископаемых, налогу на имущество, единому социальному налогу, налогу на доходы физических лиц, налогу на прибыль в сумме 10229576 рублей 37 копеек.
Общество, не согласившись в части с результатами проверки и решением налогового органа N 77 от 22.12.2005, обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением о признании его недействительным.
Удовлетворяя заявленные требования в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 26428844 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Республики Бурятия исходил из того, что материалами дела не подтверждается применение обществом прямого метода определения количества добытых полезных ископаемых, что также следует из технического проекта разработки месторождения полезных ископаемых, применяемой технологии добычи полезных ископаемых и расчетов, производимых обществом, в связи с чем произведение расчетов налоговой инспекции с применением прямого метода определения неправомерно.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает, что вывод судов первой и апелляционной инстанций о признании недействительным ненормативного акта о доначислении налоговой инспекцией налога на добычу полезных ископаемых, привлечении к налоговой ответственности, начислении пени не основан на полном и всестороннем исследовании фактических обстоятельств дела. В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
При этом возложение на налоговую инспекцию бремени доказывания не освобождает общество от представления доказательств в подтверждение приводимых им доводов о неправомерности принятого налоговой инспекцией ненормативного правового акта.
В силу статьи 334 Налогового кодекса Российской Федерации общество как пользователь недр в соответствии с законодательством Российской Федерации является налогоплательщиком налога на добычу полезных ископаемых.
Согласно статье 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, в том числе, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).
Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
Перечень видов полезных ископаемых предусмотрен пунктом 2 указанной статьи, где в подпункте 13 полезными ископаемыми названы концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.
Законом "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" под добычей драгоценных металлов понимается их извлечение из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.
Таким образом, продукты переработки минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, рассматриваются в качестве объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых в отличие от других металлических полезных ископаемых.
К полупродуктам, содержащим драгоценные металлы, относятся шлиховые золото и платина (шлиховой концентрат), гравитационный, флотационный, обожженный (огарок) концентраты, лигатура, сплав Доре, черновое золото, катодный металл, цинковые осадки и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы. Качество концентратов регламентируется стандартами, утвержденными в установленном порядке.
Суд первой инстанции, рассматривая спор по существу, не исследовал обстоятельства и не сделал вывод, что являлось объектом налогообложения при исчислении обществом сумм, подлежащих уплате за пользование недрами при добыче полезного ископаемого.
Суд апелляционной инстанции, придя к выводу, что полезным ископаемым является сплав Доре (полупродукт, содержащий чистое золото, серебро и другие примеси), согласился с доводами налогоплательщика об определении количества добытого полезного ископаемого, подлежащего включению в налоговую декларацию, косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом.
При этом данный вывод противоречит представленным налогоплательщиком доказательствам в подтверждение приводимых им доводов о неправомерности принятого налоговой инспекцией ненормативного правового акта.
Как следует из материалов дела, в соответствии с распоряжениями общества N 2/35 от 04.01.2002, N 269 от 29.12.2002, N 235 от 29.12.2003 "Об учетной политике для целей бухгалтерского учета и налогообложения" объектом налогообложения на добычу полезных ископаемых является продукция, содержащаяся в фактически добытом из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации ГОСТ 28058-89 "Золото в слитках. Технические условия", и попутная продукция, по своему качеству соответствующая ГОСТ 28595-90 "Серебро в слитках. Технические условия". Минеральное сырье, добытое из коренных рудных и россыпных месторождений, проходит процесс обогащения, металлургической обработки и в процессе аффинажа доводится до качества, соответствующего государственным стандартам и техническим условиям, действующим на территории Российской Федерации, или международным стандартам.
Суды первой инстанции и апелляционной инстанции указали, что количество добытого полезного ископаемого исчислено по количеству химически чистого металла (золота), полученного после аффинажа, без учета фактических потерь.
В подтверждение данных выводов суд сослался на письмо от 08.04.2005 N В6-004-0024 Территориального агентства по недропользованию по Республике Бурятия, заключение от 05.02.2005 горного инженера-геодезиста П.В.Роксина.
При этом судами двух инстанций не учтено, что налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых согласно пункту 1 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых.
Согласно пункту 2 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.
Пункт 5 указанной статьи предусматривает, что оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.
При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.
В соответствии с пунктом 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно в единицах массы или объема.
Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
Согласно статье 1 Федерального закона от 26 марта 1998 г. N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" к драгоценным металлам отнесено золото, которое может находиться в любом состоянии, виде, в том числе в самородном и аффинированном виде, а также в сырье, сплавах, полуфабрикатах, промышленных продуктах, химических соединениях, ювелирных и иных изделиях, монетах, ломе и отходах производства и потребления.
Пункт 2 статьи 20 указанного Закона предусматривает, что драгоценные металлы и драгоценные камни подлежат обязательному учету по массе и качеству при добыче, производстве, использовании и обращении. Порядок такого учета и отчетности устанавливается Правительством Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 7 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731, учет драгоценных металлов и драгоценных камней при их добыче, производстве, использовании и обращении осуществляется по массе и качеству, а также в стоимостном выражении. Учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче на аффинаж (очистку от примесей) осуществляется в пересчете на массу химически чистых металлов.
Таким образом, при рассмотрении настоящего дела суду надлежало установить, какая продукция горнодобывающей промышленности, содержащаяся в фактически добытой породе, первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия), является объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых.
После определения объекта налогообложения и в соответствии со специальными требованиями Федерального закона "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" и Правилами учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности суду необходимо дать оценку доводам налоговой инспекции о необходимости применения прямого метода (посредством применения измерительных средств и устройств) определения количества добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению.
Удовлетворяя заявленные требования по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, суд правомерно исходил из того, что надбавки за вахтовый метод работы являются компенсационными выплатами, следовательно, не подлежат обложению единым социальным налогом и налогом на доходы физических лиц.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает вывод суда правомерным по следующим основаниям.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации организации признаются плательщиками единого социального налога.
Согласно пункту 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения единым социальным налогом для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
На основании статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных работодателями за налоговый период в пользу работников.
При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Кодекса), начисленные работодателями работникам в денежной или натуральной форме или полученные работником от работодателя в виде иной материальной выгоды.
В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению единым социальным налогом все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).
Аналогичный порядок применяется к налогу на доходы физических лиц. В силу пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц все виды установленных компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).
Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит понятия "компенсационные выплаты", поэтому в соответствии с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Согласно статье 164 Трудового кодекса Российской Федерации компенсации - это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. То есть указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.
В статье 297 Трудового кодекса Российской Федерации под вахтовым методом понимается особая форма осуществления трудового процесса вне места постоянного проживания работников, когда не может быть обеспечено ежедневное их возвращение к месту постоянного проживания. Вахтовый метод применяется при значительном удалении места работы от места нахождения работодателя в целях сокращения сроков строительства, ремонта или реконструкции объектов производственного, социального и иного назначения в необжитых, отдаленных районах или районах с особыми природными условиями.
Согласно статье 302 Трудового кодекса Российской Федерации в редакции, подлежащей применению в проверяемый период, работникам, выполняющим работы вахтовым методом, за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты, а также за фактические дни нахождения в пути от места расположения работодателя (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно взамен суточных выплачивается надбавка за вахтовый метод работы в размерах, определяемых в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
Таким образом, нормы законодательства о налогах и сборах (подпункт 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации) и трудового законодательства (статьи 164, 302 Трудового кодекса Российской Федерации), подлежащие применению в рассматриваемый период, предусматривают право налогоплательщика уменьшить налогооблагаемую базу по единому социальному налогу на сумму признаваемых в качестве компенсационных выплат надбавок за вахтовый метод работы. При этом размер таких надбавок определяется в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
Постановлением Министерства труда Российской Федерации N 51 от 29 июня 1994 года "О нормах и порядке возмещения расходов при направлении работников предприятий, организаций и учреждений для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, на курсы повышения квалификации, а также за подвижной и разъездной характер работы, за производство работ вахтовым методом и полевых работ, за постоянную работу в пути на территории Российской Федерации" установлены нормы и порядок возмещения расходов при направлении работников предприятий, организаций и учреждений для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, а также выполнения работ вахтовым методом в размере 75% тарифной ставки (оклада).
То обстоятельство, что указанное постановление было признано утратившим силу постановлением Минтруда Российской Федерации N 60 от 26.04.2004 "О признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства Российской Федерации" и в течение шести месяцев Правительством не были установлены размеры компенсационных выплат, не может влиять на правовую природу средств, выплачиваемых работодателями, и у общества не может возникнуть новый объект налогообложения по единому социальному налогу.
Таким образом, при отсутствии в спорный период соответствующего нормативного акта Правительства Российской Федерации, устанавливающего размер компенсационных выплат, надбавки за вахтовый метод работы, выплаченные работникам общества в пределах нормативов, установленных постановлением Министерства труда Российской Федерации N 51 от 29.04.1994, обоснованно не включались обществом в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу и налогу на доходы физических лиц.
Ссылка налогового органа на то, что порядок определения размеров надбавки за вахтовый метод работы, выплачиваемой взамен суточных, Правительством Российской Федерации в проверяемый период не был принят, обоснованно отклонена судом. Законодательством о налогах и сборах установлена льгота налогоплательщикам при уплате единого социального налога в связи с компенсационными выплатами, выплачиваемыми работникам (в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации), в том числе в связи с выплатами надбавок за вахтовый метод работы. Следовательно, несмотря на отсутствие разработанного Правительством Российской Федерации порядка определения размеров компенсационных выплат, при наличии законодательно установленной льготы положение налогоплательщика не должно ухудшаться в связи с неисполнением государственным органом обязанности по разработке соответствующего порядка определения размеров надбавки. С учетом изложенного факт выплаты налогоплательщиком такой надбавки является достаточным основанием для применения им льготы при уплате единого социального налога.
При этом апелляционной инстанцией правомерно изменено решение суда в части необоснованного доначисления пеней по налогу на доходы физических лиц.
В соответствии со статьей 226 Кодекса российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.
Исчисление сумм и уплата налога в соответствии со статьей 226 Кодекса производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Согласно статье 75 Кодекса пеней признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В силу главы 11 Налогового кодекса Российской Федерации пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Поскольку статьей 226 Кодекса обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.
Следовательно, пени за несвоевременную уплату не удержанного с налогоплательщика налога правомерно взысканы с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества.
Вместе с тем Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций о необоснованном доначислении обществу как налоговому агенту налога на доходы физических лиц в сумме 23253 рублей основаны на неполном установлении фактических обстоятельств по делу и без учета норм материального права.
В соответствии с пунктом 5 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда, заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.
Как установлено судом, общество выплатило физическим лицам денежные средства в сумме 178869 рублей и с данных сумм был исчислен, но не удержан и не перечислен налог на доходы физических лиц в размере 23253 рублей.
При этом налоговым агентом не исполнена обязанность письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.
В соответствии пунктом 2 статьи 231 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в порядке, предусмотренном статьей 45 настоящего Кодекса.
Однако суд при рассмотрении настоящего спора не выяснял вышеуказанные обстоятельства и наличие у налогового агента возможности удержать указанные суммы налога на доходы физических лиц, в связи с чем судебные акты в данной части подлежат отмене и направлению на новое рассмотрение.
Суд кассационной инстанции не принимает доводы заявителя кассационной жалобы о нарушении судами норм процессуального законодательства и необходимости проверки оспариваемого ненормативного акта в полном объеме, без учета заявленных требований заявителя, так как это привело к несоответствию решения N 77 от 22.12.2005 и необходимости корректировки налога на прибыль, после признания его в части недействительным.
Суд при рассмотрении спора руководствовался требованиями статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и не вправе был выйти за пределы заявленных требований.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
ПОСТАНОВИЛ:
Решение от 15 мая 2006 года, постановление апелляционной инстанции от 3 июля 2006 года Арбитражного суда Республики Бурятия по делу N А10-14175/05 о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Бурятия от 22.12.2005 N 77 о доначислении налога на добычу полезных ископаемых по налоговым периодам: 1 - 4 кварталы 2002 года, январь - декабрь 2003 года, январь - декабрь 2004 года, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций, доначислении налога на доходы физических лиц в размере 23253 рублей отменить и дело в данной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же арбитражного суда.
В остальной части оставить без изменения постановление апелляционной инстанции от 3 июля 2006 года по данному делу.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
П.В.ШОШИН
П.В.ШОШИН
Судьи:
Г.Н.БОРИСОВ
А.И.СКУБАЕВ
Г.Н.БОРИСОВ
А.И.СКУБАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)