Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
закрытое акционерное общество "Уралнефтегазпром" (далее - заявитель, налогоплательщик, ЗАО "Уралнефтегазпром") обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения от 06.06.2008 N 06-42/1383/07093, вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Межрайонная инспекция).
Определением арбитражного суда первой инстанции от 28 января 2009 года (т. 4, л.д. 37) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, на стороне ответчика привлечено Управление по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора по Оренбургской области (далее - Управление Ростехнадзора, третье лицо).
Определением Арбитражного суда Оренбургской области от 8 апреля 2009 года (т. 4, л.д. 55, 56) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, на стороне заявителя привлечено общество с ограниченной ответственностью Научно-производственная фирма "Нефтетехпроект" (далее - ООО "Нефтетехпроект", третье лицо).
Решением арбитражного суда первой инстанции от 25 июня 2009 года в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику отказано.
В апелляционной жалобе ЗАО "Уралнефтегазпром" просит отменить решение арбитражного суда первой инстанции, ссылаясь на имеющее место быть, по мнению заявителя, неправильное применение арбитражным судом первой инстанции при принятии решения, норм материального права, и на несоответствие выводов арбитражного суда первой инстанции, фактическим обстоятельствам. В частности, ЗАО "Уралнефтегазпром" в обоснование апелляционной жалобы приводит следующие доводы:
- - в силу условий пп. 3, 6 п. 2 ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), к видам полезных ископаемых в числе прочих, отнесена сера из газовых месторождений, соответственно, из данного определения следует, что, сера из газовых месторождений - это сера в газе; сера в газе находится в виде сероводорода, отделение сероводорода и получение серы, соответствующей ГОСТу, происходит только на газоперерабатывающем заводе;
- - "для первичной подготовки углеводородное сырье с УСНГ Копановского НГКМ и УСНГ Чкаловского по газопроводу и нефтепроводу поступает на Установку комплексной подготовки газа - 10 ООО "Газпром добыча Оренбург" (УКПГ-10 ООО "Газпром добыча Оренбург"). Цель подготовки углеводородного сырья на УКПГ-10: 1) Произвести очистку углеводородного сырья от механических примесей; 2) Разделить жидкую и газообразную фракцию и утилизировать пластовую воду; 3) Произвести замер газа природного, нефти нестабильной и конденсата газового нестабильного. После выхода с УКПГ-10 ООО "Газпром добыча Оренбург" газ природный соответствует ТУ 51-287-2000 (Газ природный отсепарированный), нефть соответствует СТП 39-02-103-2002 (Нефть сырая нестабильная), конденсат соответствует ТУ 51-288-2001 (Конденсат газовый нестабильный). Далее продукция поступает на газоперерабатывающий завод ООО "Газпром добыча Оренбург" (ОГПЗ "Газпром добыча Оренбург") для извлечения из газа природного отсепарированного - газа сухого, серы и газа топливного, из нефти сырой нестабильной и конденсата газового нестабильного - стабильного газового конденсата и газа топливной стабилизации. ЗАО "Уралнефтегазпром" с мая 2006 года реализует "Газ природный отсепарированный", соответствующий ТУ 51-287-2000, после подготовки на УКПГ-10 газопромыслового управления ООО "Газпром добыча Оренбург", покупателю ООО "ОРЕНСАЛ" по договору комиссии с ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл". Сырье ЗАО "Уралнефтегазпром" после замера на УКПГ-10 поступает на ОГП в обезличенном виде с сырьем ООО "Газпром добыча Оренбург". Согласно учетной политике ЗАО "Уралнефтегазпром" за 2008 год пункт 11.4 метода определения количества полезного ископаемого для расчета налога на добычу полезных ископаемых по газу, нефти, конденсату и сере природной определен косвенный метод, в соответствии с п. 2 статьи 339 НК РФ... технология добычи, подготовки и очистки газа природного и газа попутного не претерпела изменений, что было установлено в ходе судебного разбирательства и не опровергнуто лицами, участвующими в деле. В частности, представители Ростехнадзора, государственного органа, осуществляющего функции по контролю и надзору в сфере безопасности ведения работ по использованию недр подтвердили неизменность технологического процесса. Методика расчета выхода из всех видов собственного и давальческого сырья ("Расчет выхода продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть, утверждена в 2001 году, за период с 2001 года не изменялась";
- - исходя из условий п.п. 7, 8 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости", определение количества добытого полезного ископаемого производится расчетным методом при реализации минерального сырья до его фактического извлечения; проектным документом "Дополнение к технологической схеме разработки Копанского НГКМ" предусмотрена поставка газа на ОГПЗ для его очистки от сероводорода и меркаптанов. "ЗАО "Уралнефтегазпром" не согласно с выводом суда о том, что на Оренбургском газоперерабатывающем заводе сера вырабатывалась из нестабильного конденсата и нестабильной нефти путем вторичной их переработки и не может считаться добытым полезным ископаемым с позиции абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ. Обращаем внимание на тот факт, что в рассматриваемом деле вообще не затронут вопрос налогообложения серы, полученной из нестабильной нефти. Проектом разработки не предусмотрена вторичная переработка углеводородной продукции. Таким образом, сера, реализуемая ЗАО "Уралнефтегазпром" в составе минерального сырья до момента ее фактического извлечения, подлежит налогообложению НДПИ в соответствии с положениями НК РФ и Постановления ВАС РФ "О некоторых вопросах, связанных с применением положений НК РФ о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" от 18.12.2007 г. N 64";
- - метод определения объекта налогообложения по газу и сере определен на основании: пп. 3, 6 п. 2 ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации; методики, разработанной ООО "ВолгоУралНИПИгаз" "Расчет выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть"; решения от 30.12.2005 N 15-37/93770, вынесенного Инспекцией Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Оренбурга; отсутствия претензий со стороны налоговых органов до сентября 2008 года. "Для расчетного определения продукции ООО "ВУНИПИгаз" разработана "Методика расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть". В целях проверки правильности расчета количества добытого полезного ископаемого, ЗАО "Уралнефтегазпром" производился сравнительный анализ результатов расчетного метода и фактического количества. Количество добытого полезного ископаемого, полученное расчетным методом на основании "Методики расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть", соответствует фактическому количеству полезного ископаемого, получаемого покупателем ООО "ОРЕНСАЛ". Таким образом, расчеты количества добытой серы, произведенные ЗАО "Уралнефтегазпром" являются правильными, что подтверждается Письмом Управления по недропользованию по Оренбургской области (Оренбургнедра) от 01.12.2008 г. N ОК-05/1626. ЗАО "Уралнефтегазпром" не согласно с выводом суда о том, что "Методика расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть" не подлежит применению в рассматриваемой ситуации. Суд указал, что методика расчета ООО "Оренбурггазпром" является внутренним документом ООО "Газпром Добыча Оренбург" и рассчитана на специфику работы его объектов: газоперерабатывающего и гелиевого завода. Однако, законодательством РФ не предусмотрена методика расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть. Следовательно, перерабатывающие организации должны определять ее самостоятельно, исходя из особенностей собственного производства. Инспекцией ни в обжалуемом решении, ни в ходе судебного заседания не были предложены иные методики расчета выхода товарной продукции. Собственных перерабатывающих объектов ЗАО "Уралнефтегазпром" не имеет. Добытое обществом углеводородное сырье обрабатывается на объектах, принадлежащих ООО "Газпром Добыча Оренбург", и при работе которых применяется "Методика расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть". Кроме того, неоднократно в судебных заседаниях ЗАО "Уралнефтегазпром" указывало, что ТУ 51-287-2000 (Газ природный отсепарированный) разработан не налогоплательщиком, а ООО "Оренбурггазпром" (ООО "Газпром Добыча Оренбург"). Если дословно подходить к букве закона, а именно, что полезным ископаемым признается первое по своему качеству соответствующее государственному стандарту... техническому условию предприятия, то у ЗАО "Уралнефтегазпром" нет подобных технических условий. Тогда газ соответствующий ТУ 51-287-2000 (Газ природный отсепарированный) не является вообще добытым полезным ископаемым для ЗАО "Уралнефтегазпром". Судом же технические условия ООО "Оренбурггазпром" принимаются, а "Методика расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть" не принимается как относящаяся к другому предприятию, что привело к неправильной оценке доказательств по делу. Таким образом, фактически входя в технологическую цепочку добычи и переработки углеводородного сырья ООО "Газпром Добыча Оренбург", ЗАО "Уралнефтегазпром" правомерно применяет "Методику расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть", разработанную ООО "ВУНИПИгаз", для расчетного определения продукции (серы), получаемой на Оренбургском газоперерабатывающем заводе";
- - "... необходимо обратить внимание на тот факт, что налоговый орган убирает из налоговой декларации количество серы, на которое уменьшено количество газа природного отсепарированного, при этом, не исключив из налогообложения саму серу, что противоречит ст. 337 НК РФ. ЗАО "Уралнефтегазпром" был сделан запрос покупателю ООО "ОРЕНСАЛ" и комиссионеру ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл" с целью выяснения факта оплаты данными обществами налога на добычу серы. В адрес ЗАО "Уралнефтегазпром" поступило два письма N 01-06-248 от 16.03.2009 г. от ООО "ОРЕНСАЛ" и N СЗ-340/140 от 25.03.2009 г. от ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл" в которых указано, что данные Общества не являются плательщиками налога на добычу полезных ископаемых. Фактически налоговым органом и судом первой инстанции сера исключена как добытое полезное ископаемое в соответствии со ст. 337 НК РФ. Таким образом, налоговый орган и суд первой инстанции с одной стороны указывают, что сера из газа не является полезным ископаемым, уменьшающим количество газа для целей налогообложения, с другой стороны количество серы и газа согласно декларации, оспариваемого решения налогового органа и решения суда первой инстанции оставлено без изменения, т.е. включена в налогооблагаемую базу, что привело к двойному налогообложению";
- - исходя из условий Дополнения к технологической схеме разработки Копанского НГКМ, закрытое акционерное общество "Уралнефтегазпром" не ограничено в выборе способа реализации углеводородной продукции, при этом изменение способа реализации углеводородной продукции не изменяет технологию добычи, подготовки и очистки газа природного и газа попутного;
- - правомерность позиции, занимаемой налогоплательщиком, подтверждена разъяснениями, данными Управлением по недропользованию по Оренбургской области (Оренбургнедра);
- - Управление по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора по Оренбургской области, не компетентно давать заключения относительно порядка реализации получаемой товарной продукции.
Налогоплательщик также представил дополнения к апелляционной жалобе, в которых ссылается на обоснованность налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, серы, исходя из условий п.п. 2, 8 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налоговым органом представлены отзыв на апелляционную жалобу, а также дополнение к отзыву на апелляционную жалобу, - которыми Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области просит оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения. Обосновывая возражения на апелляционную жалобу, заинтересованное лицо, в частности, указывает на следующее:
- - исходя из условий договора от 30.12.2005 N 1937-10, заключенного между ЗАО "Уралнефтегазпром" и ООО "Оренбурггазпром", качество сырья по газу природному отсепарированному после его первичной подготовки на замерных узлах УКПГ-10 должно соответствовать ТУ 51-287-2000 с изменениями "Газ природный отсепарированный Оренбургского и Копанского нефтегазоконденсатных месторождений"; соглашением N 3 к данному договору не предусмотрена переработка газа природного отсепарированного; "Сам по себе процесс добычи предусматривает операции по извлечению из минерального сырья полезного ископаемого, содержащегося в нем. Ввиду отсутствия операций по извлечению серы из поступившей от Заказчика продукции на ГПЗ процесс по добыче такого вида полезного ископаемого как сера отсутствует, следовательно, технологический процесс добычи полезного ископаемого заканчивается на этапе промысловой подготовки минерального сырья на УКПГ-10 продукцией на выходе из которой является газ природный отсепарированный, соответствующий ТУ 51-287-2000;
- - таким образом, исходя из условий п. 1 ст. 337 НК РФ, продукцией первой по своему качеству соответствующей техническим условиям является газ природный отсепарированный на выходе из УКПГ-10, следовательно, именно эта продукция относится к виду добытого полезного ископаемого в количестве соответствующем его выходу с промысловой установки УКПГ-10, а не к минеральному сырью;
- - в соответствии с п. 2.5 договора комиссии, заключенного между ЗАО "Уралтрансгаз" (комиссионером) и ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл" (комитентом), "...доставка газа до пункта сдачи и его сдача Покупателю происходит на УКПГ-10, газ считается сданным Комитентом и принятым Покупателем (ООО "Оренсал") по количеству в соответствии с ежемесячно оформленным актом приемки-сдачи, а по качеству в соответствии с данными, указанными в паспортах качества, соответствующих ТУ 51-287-2000 с изм. 1 "Газ природный отсепарированный Оренбургского и Копанского нефтегазоконденсатных месторождения" ООО "Газпром". Помимо этого ЗАО "Уралнефтегазпром" оформляет счет-фактуру и товарную накладную на то же количество реализованного продукта. То есть, ООО "Оренсал" передается на основании счетов-фактур и товарных накладных - газ природный отсепарированный (соответствующий ТУ 51-287-2000), после первичной подготовки на УКПГ-10. Таким образом, из буквального толкования данного пункта следует, что право собственности на продукт переходит от ЗАО "Уралнефтегазпром" к покупателю в момент передачи газа природного отсепарированного, соответствующего ТУ 51-287-2000 на замерных узлах УКПГ-10, после первоначальной очистки. В момент вторичной очистки газа на ГПЗ продукция является собственностью ООО "Оренсал". Согласно паспорту "Газ природный отсепарированный ТУ 51-287-2000, представленного ЗАО "Уралнефтегазпром" в ходе проведения камеральной проверки по требованию инспекции, данный вид реализуемого продукта предполагает содержание серы в газе в процентной доле 6,01 - 6,1 %. То есть, реализовывая газ соответствующий этому ТУ ЗАО "Уралнефтегазпром" продавал вместе с основным объемом газа и все сопутствующие элементы, в т.ч. и серу, таким образом, вывод налогоплательщика... о том, что сера в газовых месторождениях, определенная как объект налогообложения статьей 337 НК РФ и является серой в газе природном отсепарированном (ТУ 51-287-2000) является необоснованным" - при этом налоговый орган указывает на правовую позицию, изложенную в Постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 27.08.2007 по делу N КА-А40/8120-07; комплекс технологических мероприятий по добыче природного газа в соответствии с технологией добычи ЗАО "Уралнефтегазпром" заканчивается на стадии промысловой подготовки сырья на УКПГ-10. Операции по дальнейшему извлечению серы из природного газа покупателями продукции находятся за пределами предусмотренными технологической добычей газа, следовательно, указанные операции не могут быть отнесены к операциям по добыче в рамках деятельности, связанной с ведением добычных работ ЗАО "Уралнефтегазпром", в связи с чем, информация о количественном содержании серы в приобретенном покупателем у ЗАО "Уралнефтегазпром" природном газе не может повлиять на первоначальный объем добычи природного газа;
- - газ природный отсепарированный не является минеральным сырьем, поскольку дальнейшая переработка газа осуществляется за рамками деятельности налогоплательщика, покупателем - обществом с ограниченной ответственностью "Оренсал";
- - решение от 30.12.2005 N 15-37/93770, вынесенное Инспекцией Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Оренбурга, к рассматриваемым спорным правоотношениям не имеет какого-либо значения, так как, в налоговом периоде, подвергнутом мероприятиям налогового контроля со стороны Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам, изменилась не только схема реализации продукции, но и деятельность ЗАО "Уралнефтегазпром", связанная с ведением добычных работ;
- - факт двойного налогообложения отсутствует, так как, пунктом 4 резолютивной части оспариваемого налогоплательщиком, решения, ЗАО "Уралнефтегазпром" предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета;
- - довод налогоплательщика о том, что его контрагенты не уплачивают налог на добычу полезных ископаемых, не относится к существу спора, так как, ЗАО "Уралнефтегазпром" не отвечает за действия иных субъектов предпринимательской деятельности.
В отзывах на дополнения к апелляционной жалобе, Межрайонная инспекция указывает на то, что, по ее мнению, оснований для применения к спорным правоотношениям, положений п.п. 2, 8 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации, не имеется.
Третьи лица, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, отзывы на апелляционную жалобу не представили и явку уполномоченных представителей не обеспечили.
С учетом мнения представителей налогоплательщика и налогового органа, в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие представителей третьих лиц.
В судебном заседании представители налогоплательщика и налогового органа поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей налогоплательщика и налогового органа, приходит к выводу о наличии оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Как следует из имеющихся в материалах дела доказательств, закрытым акционерным обществом "Уралнефтегазпром" в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области была представлена налоговая декларация по налогу на добычу полезных ископаемых за декабрь 2007 года (т. 1, л.д. 29 - 39).
Межрайонной инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной налогоплательщиком налоговой декларации. По результатам проверки составлен акт от 12.05.2008 N 06-42/134/05788 (т. 1, л.д. 40 - 47) и вынесено решение от 06.06.2008 N 06-42/1383/07093 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л.д. 15 - 25). Указанным решением ЗАО "Уралнефтегазпром" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, штрафу 46672 руб. 00 коп. (п. 1), также налогоплательщику начислены пени по налогу на добычу полезных ископаемых - в сумме 9949 руб. 13 коп. (п. 2), предложено уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 233361 руб. 00 коп. (п. 3.1), предложено уплатить штрафы, указанные в п. 1 настоящего решения (п. 3.2), предложено уплатить пени, указанные в п. 2 настоящего решения (п. 3.3), а также предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (п. 4). При исчислении размера пеней и налоговых санкций при этом налоговым органом была учтена имеющаяся у ЗАО "Уралнефтегазпром" переплата по налогу на добычу полезных ископаемых (мотивировочная часть решения налогового органа, стр. 9, т. 1, л.д. 23).
Основанием для вынесения оспариваемого налогоплательщиком, решения, послужили выводы налогового органа о занижении количества добытого и реализованного газа горючего природного за декабрь 2007 года, на 1587,494 тыс. куб. м. Данные выводы сделаны Межрайонной инспекцией на основании сравнения данных, приведенных в форме N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг" за декабрь 2007 года, и в расчете "Определение доли конденсата нестабильного в общем объеме добытых полезных ископаемых" за декабрь 2007 года, согласно которым, добыча природного газа за указанный налоговый период составила 28180 тыс. куб. м, - в сравнении с данными представленной налогоплательщиком налоговой декларации за сентябрь 2007 года, в которой налогоплательщик по строке 060 раздела 3, отразил добычу горючего природного газа в количестве 25124,506 тыс. куб. м. Рассмотрев представленные по требованию налогового органа, пояснения налогоплательщика, согласно которым, количество добытого газа природного уменьшено на количество содержащейся в нем, серы природной, в мотивировочной части решения от 06.06.2008 N 06-42/1383/07093 (стр. 5, 6, т. 1, л.д. 19, 20), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области указала следующее: "По данным представленных ЗАО "Уралнефтегазпром" Формы АП-газ "Акт приема-передачи сырья в переработку" от 31.12.2007 N 12, ЗАО "Уралнефтегазпром" передало, а ООО "Оренбурггазпром" приняло нефть нестабильную и конденсат нестабильный, Формы АП-газ "Акт выработки товарной продукции" от 31.12.2007 N 12 добытое полезное ископаемое сера в количестве 196,203 т выделена из конденсата нестабильного - 1,922 % из нефти нестабильной - 2,782 %. По данным представленной товарной накладной от 31.12.2007 N 55 ЗАО "Уралнефтегазпром" по договору от 26.01.2005 N 100-10 реализовало серу ООО "Оренбурггазпром" 196,203 т по цене 240 руб. на общую сумму с НДС 5564,69 руб. Фактически согласно условиям Соглашения N 3 от 19.12.2006 к Договору подряда от 30.12.2005 N 1937-10, заключенному ООО "Оренбурггазпром" (далее - ОГПЗ) с ЗАО "Уралнефтегазпром" сера выделяется из поставляемых ЗАО "Уралнефтегазпром" на ОГПЗ на подготовку и переработку нестабильного конденсата и нестабильной нефти. Из газа природного отсепарированного данный природный компонент (сера), входящий в состав углеводородного сырья не выделяется. Ввиду отсутствия выделения серы из газа природного у организации отсутствует возможность отнесения ее (серы) к определенному стандарту качества (техническим условиям) для признания ее полезным ископаемым в соответствии с требованиями, предусмотренными п. 1 ст. 337 НК РФ, соответственно уменьшение организацией количества газа природного на содержание в нем серы природной не обоснованно. Учитывая, что из газа природного отсепарированного в декабре 2007 года ООО "Оренбурггазпром" сера не выделялась, комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого - газа природного горючего завершился процессом подготовки на УКПГ-10 ГПУ ООО "Оренбурггазпром", а также что ЗАО "Уралнефтегазпром" реализует по договору комиссии ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл" газ природный отсепарированный, качество которого соответствует техническим условиям - ТУ 51-287-2000 с изм. 1 "Газ природный отсепарированный Оренбургского и Копанского нефтегазоконденсатных месторождений", соответственно, налоговой базой для исчисления налога на добычу полезного ископаемого - газа горючего природного за декабрь 2007 года является количество газа горючего природного в размере 26712 тыс. куб. м. В нарушение п. 1 ст. 337, п. 2 ст. 338, п. 7 ст. 339 НК РФ организацией занижено количество добытого полезного ископаемого газа горючего природного на 1587,494 тыс. куб. м (26712 - 25124,506), что привело к занижению налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых газа горючего природного на 1587,494 тыс. куб. м, а также к занижению и неполной уплате налога на добычу полезных ископаемых по газу горючему природному за декабрь 2007 года на 233361 руб. (1587,494 тыс. куб. м x 147 руб.)".
Представленные налогоплательщиком возражения на акт камеральной налоговой проверки, были рассмотрены налоговым органом, и отклонены (т. 1, л.д. 20 - 23) по основаниям, аналогичным изложенным Межрайонной инспекцией в отзыве на апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Уралнефтегазпром".
Арбитражный суд первой инстанции, отказывая закрытому акционерному обществу "Уралнефтегазпром" в удовлетворении заявленных им, требований, согласился с доводами Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, изложенными в тексте оспариваемого налогоплательщиком, решения.
Из имеющихся в деле документов следует, что закрытому акционерному обществу "Уралнефтегазпром" выдана лицензия на право пользования недрами Копанского нефтегазоконденсатного месторождения серии ОРБ N 00490 НЭ, целевым назначением и видами работ добыча нефти, газа, конденсата, бурение эксплуатационных скважин, обустройство и разработка месторождения, - сроком окончания действия лицензии 01.09.2013 (т. 2, л.д. 3).
Приложением N 1 к данной лицензии является Соглашение об условиях разработки Копанского нефтегазоконденсатного месторождения (т. 2, л.д. 4 - 7), пунктом 3 которого предусмотрены виды и объемы работ, в том числе добыча газа, нефти, конденсата и сопутствующих им полезных ископаемых; уровни добычи определяются Технологической схемой разработки Копанского НГКМ. Пунктом 6 данного Соглашения устанавливалось, что владелец лицензии обязуется вести учет числящихся на его балансе запасов углеводородов и сопутствующих компонентов и предоставлять в установленном законодательством порядке эти данные и иную полученную им геологическую информацию в территориальный и федеральный фонды, а также предоставлять необходимые данные в органы государственной статистики. Также данным Соглашением предусматривалось следующее: владелец лицензии обязуется вести учет объемов добываемой продукции и параметров разработки месторождения в соответствии с существующими инструкциями и представлять эти данные на конфиденциальной основе в контролирующие государственные органы по их требованию (п. 7); владелец лицензии имеет право привлекать на подрядных условиях исполнителей отдельных видов работ, имеющих лицензии на вид деятельности (пп. 14.1 п. 14).
Дополнительным соглашением об условиях пользования недрами (приложение N 3 к лицензии N 00490 НЭ серии ОРБ), предусмотрено в числе прочего, что: налоговая база при добыче нефти определяется согласно ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 N 126-ФЗ, в соответствии со статьей 338 главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации; порядок исчисления и взимания налога на добычу полезных ископаемых производится в соответствии с главой 26 Налогового кодекса Российской Федерации; в соответствии со статьями 338, 339, 340 Кодекса, определение налоговой базы, количество добытых полезных ископаемых, оценка стоимости добытых полезных ископаемых и исчисление налога на добычу полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно.
Технологической схемой разработки Копанского НГКМ (книга 1, т. 3, л.д. 1 - 5) в числе прочего, предусмотрено, что "Добываемое сырье Копанского НГКМ содержит сероводород и меркаптаны, что исключает его транспортировку к потребителю и использование как топлива без предварительной очистки и переработки. Ввиду этого товарную продукцию, полностью готовую к использованию или для дальнейшей переработки получают на Оренбургском газоперерабатывающем заводе (ОГПЗ). Доставляется сырье КоНГКМ на ОГПЗ по специальным трубопроводам, предназначенным для транспортировки сероводородсодержащей продукции. В настоящее время на месторождении продукция от нефтяных и газовых скважин по индивидуальным шлейфам поступает в коллектор и далее на блок входных ниток (БВН) и установку сбора нефти и газа (УСНГ), откуда транспортируется на УКПГ-10 для промысловой подготовки. В дальнейшем добычу нефти предлагается осуществлять с помощью глубинных насосов. Подготовку продукции скважин (газа, конденсата, нефти) рекомендуется осуществлять на УСНГ. Подготовленный на УСНГ газ предполагается транспортировать по газопроводу диаметром 219 мм до трубопровода "УКПГ-10-ДКС-1" и далее вместе с газом УКПГ-10 для переработки на ОГПЗ. Подготовленную на УСНГ углеводородную жидкость (нефть, конденсат) предлагается подавать с помощью насосов до конденсаторопровода "УКПГ-10-ДНС-1" и далее вместе с жидкими углеводородами УКПГ-10 транспортировать по существующему трубопроводу 377 мм для переработки на ОГПЗ" (т. 3, л.д. 3).
Исходя из условий п. 5.5 Технологической схемы разработки Копанского НГКМ (книга 2, т. 3, л.д. 6 - 8), ЗАО "Уралнефтегазпром", помимо уплаты НДПИ за добытые конденсат, нефть, газа, уплачивает налог на добычу полезных ископаемых, и в связи с добычей серы.
Углеводородное сырье, добываемое из артинской и башкирской залежей Копанского НГКМ поступает на Оренбургский газоперерабатывающий завод. Из газа сепарации на заводе получают сухой газ, серу и топливный газ (п. 5.6 Технологической схемы разработки Копанского НГКМ, т. 3, л.д. 8).
Соответствующие условия предусмотрены дополнением к Технологической схеме разработки Копанского НГКМ (т. 3, л.д. 13 - 22).
Между закрытым акционерным обществом "Уралнефтегазпром" (заказчиком) и обществом с ограниченной ответственностью "Оренбурггазпром" (подрядчиком) 30.12.2005 заключен договор подряда N 1937-10 (т. 3, л.д. 108 - 113), которым, в числе прочих, стороны согласовали следующие условия:
- - "Подрядчик выполняет Работы по: подготовке на УКПГ-10 Подрядчика добытого Заказчиком углеводородного сырья (пластовая продукция нефтяных и газовых скважин), далее "сырье", с лицензионных участков недр Заказчика; транспорту сырья от УКПГ-10 до ГЗП; переработке и подготовке на ГПЗ сырья до получения товарной продукции (п. 1.4); транспорту стабильного конденсата, полученного из сырья Заказчика до замерных узлов Подрядчика на территории ОАО "Салаватнефтеоргсинтез" и (или) на У-110 ГПЗ Подрядчика; транспорту Широкой фракции легких углеводородов (ШФЛУ), полученных из сырья Заказчика, до замерных узлов Подрядчика на территории ОАО "Салаватнефтеоргсинтез"; транспорту части сухого газа, выработанного из сырья Заказчика, от У-140 ГПЗ до УГПГ-10 для использования на собственные нужды Заказчика; отпуску стабильного конденсата на собственные нужды из ресурсов Заказчика, в объемах, оговоренных сторонами" (п. 1.1);
- - "Объемы принимаемого для выполнения Работы сырья после первичной подготовки на УКПГ-10 ориентировочно составляют: газ природный (свободный, попутный) отсепарированный - 220 млн. куб. м нестабильная нефть - 34,59 тыс. тонн; нестабильный конденсат - 22,1 тыс. тонн" (п. 1.3);
- - "Выход товарной продукции на ГПЗ Подрядчика из сырья Заказчика следующий: сырье - газ природный отсепарированный, продукт - сухой газ, сера, топливный газ, стабильный конденсат (доизвлекаемый в процессе переработки); сырье - нестабильный конденсат, продукт - стабильный конденсат, ШФЛУ, сера, топливный газ; сырье - нестабильная нефть, продукт - стабильный конденсат, ШФЛУ, сера, топливный газ" (п. 1.4);
- - "Выход товарной продукции из сырья Заказчика ежемесячно подсчитывается в соответствии с "Методикой расчета выходы товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть" (далее - Методика расчета выхода товарной продукции) на основании данных паспортов, отобранных на УКПГ-10 проб сырья аналитического контроля ГПУ Подрядчика. "Методика расчета выхода товарной продукции" согласовывается двумя сторонами и является неотъемлемой частью настоящего договора. Удельные выходы товарной продукции ежемесячно оформляются дополнительным соглашением к данному договору, оформляемым со стороны Подрядчика до 2 числа месяца, следующего за месяцем передачи сырья на подготовку и переработку. Заказчик в течение суток с момента получения проекта дополнительного соглашения должен подписать его и один экземпляр вернуть Подрядчику" (п. 1.5);
- - "Право собственности на сырье и товарную продукцию на всех стадиях переработки и транспорта принадлежит Заказчику" (п. 1.6);
- - "Качество сырья, передаваемого Заказчиком, после его первичной подготовки Подрядчиком, на замерных узлах УКПГ-10 должно соответствовать требованиям: газ природный отсепарированный - ТУ 51-287-2000 с изм. 1 "Газ природный отсепарированный Оренбургского и Копанского нефтегазоконденсатных месторождений"; конденсат газовый нестабильный - ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный отсепарированный Оренбургского и Копанского нефтегазоконденсатного месторождения"... Качество передаваемого сырья подтверждается соответствующими паспортами, предоставляемыми научно-исследовательской лабораторией аналитического контроля ГПУ Подрядчика, один раз в месяц" (п. 2.1);
- - "Качество товарной продукции должно соответствовать требованиям технических условий, отраслевых и государственных стандартов: газ сухой отбензиненный - ОСТу 51.40-93 с изм. 1, 2, 3, 4, 5 "Газы горючие природные, поставляемые и транспортируемые по магистральным газопроводам"; стабильный конденсат - ТУ 51-531-2002 "Конденсат газовый стабильный в смеси с нефтью ООО "Оренбурггазпром"; сера - ГОСТу 127.1-93 "Сера техническая. Технические условия"; ШФЛУ - ТУ 51-183-83, с изм. N 1, 2, 3, 4, 5 "Фракция широкая легких углеводородов Оренбургского ГПЗ"; топливный газ - СТП 39-03-33-2002 "Топливный газ на Каргалинскую ТЭЦ"; топливный газ - СТП 39-03-33-2001 "Топливный газ на собственные нужды" (п. 2.4);
- - "Первичный учет поставленного Заказчиком сырья производится на замерных узлах УКПГ-10 после его первичной подготовки. Заказчик имеет право на контроль правильности учета сырья" (п. 3.1);
- - "Определение количества товарной продукции производится на основании "Методики расчета выхода товарной продукции", исходя из количества принятого и подготовленного на УКПГ-10 сырья Заказчика, в соответствии с п. 1.5, за этап работ" (п. 3.2);
- - "Передача товарной продукции Заказчику производится следующим образом: стабильный конденсат - на замерных узлах Подрядчика на территории ОАО "Салаватнефтеоргсинтез" или на У-110 ГПЗ Подрядчика ШФЛУ - на замерном узле Подрядчика на территории ОАО "Салаватнефтеоргсинтез"; сухой газ - на замерных узлах У-140 ГПЗ Подрядчика и частично - на УКПГ-10 Подрядчика для использования на собственные нужды Заказчика; сера и топливный газ - на ГПЗ Подрядчика; сера и топливный газ продаются Подрядчику по договору, который стороны заключают между собой" (п. 3.3);
- - "По окончании отчетного месяца (не позднее 1-го числа следующего месяца) составляются и подписываются Сторонами следующие акты: акт по форме АП-газ, подтверждающий количество сырья, принятого Подрядчиком в переработку; акт по форме АП-газ, подтверждающий количество товарной продукции, принятого Заказчиком..." (п. 3.4).
В последующем, сторонами сделки неоднократно вносились изменения в договор от 30.12.2005 N 1937-10 (т. 3, л.д. 115 - 119, 125 - 129).
В соответствии с соглашением от 19.12.2006 N 3 к договору от 30.12.2005 N 1937-10 (т. 3, л.д. 127 - 129), стороны договора внесли изменения в его пункты 1.1, 1.3, 3.3, 3.4, 4.1, 4.2, 4.3, 4.4, 4.5, 12.1, изложив их, в числе прочего, в следующей редакции:
- - "Подрядчик выполняет Работы по: транспорту добытого Заказчиком углеводородного сырья (пластовая продукция нефтяных и газовых скважин), далее "сырье", с лицензионных участков недр Заказчика, от УСНГ (Установка сбора нефти и газа) Копанского НГКМ до УКПГ-10; подготовке углеводородного сырья Заказчика на УКПГ-10 Подрядчика; транспорту от УКПГ-10 до ГЗП конденсата газового нестабильного и нефти нестабильной, добытых с лицензионных участков недр Заказчика; подготовке и переработке на ГПЗ нестабильного конденсата и нестабильной нефти до получения товарной продукции (п. 1.4); отпуску стабильного конденсата на собственные нужды из ресурсов Заказчика, в объемах, оговоренных сторонами" (п. 1.1);
- - "Объемы принимаемого сырья для выполнения Работы ориентировочно составляют: газ природный (свободный, попутный) отсепарированный - 337664 тыс. куб. м; нестабильная нефть - 32689 тыс. тонн; нестабильный конденсат - 33166 тыс. тонн" (п. 1.3);
- - "Передача товарной продукции Заказчику производится следующим образом: стабильный конденсат - на У-110 ГПЗ Подрядчика; ШФЛУ - на У-110 Подрядчика; сера и топливный газ на ГПЗ Подрядчика. Сера и топливный газ продаются Подрядчику по договору, который стороны заключают между собой" (п. 3.3);
- - "По окончании отчетного месяца (не позднее 1-го числа следующего месяца) составляются и подписываются Сторонами следующие акты: акт по форме АП-газ, подтверждающий количество сырья, принятого Подрядчиком в подготовку и переработку; акт по форме АП-газ, подтверждающий количество товарной продукции, принятого Заказчиком..." (п. 3.4).
Между закрытым акционерным обществом "Нефтегазовая компания "Стройтрансгаз-ойл" (комиссионером) и закрытым акционерным обществом "Уралнефтегазпром" (комитентом) 04.12.2006 заключен договор комиссии N 2006-68/К (т. 1, л.д. 76 - 78), в соответствии с которым, комиссионер принял на себя, по поручению комитента, обязательства по совершению от своего имени и за счет комитента поиска и выбора покупателей, и осуществлению реализации газа природного отсепарированного (п. 1.1). Пунктом 1.2 договора стороны предусмотрели, что объемы газа, передаваемого от комитента комиссионеру для дальнейшей реализации и цены реализации газа покупателю согласовываются сторонами в дополнительном соглашении к настоящему договору (п. 1.2).
Согласно п. 2.5 договора от 04.12.2006 N 2006-68/К, "Доставка газа до пункта сдачи и его сдача Покупателю на замерных узлах УКПГ-10 Оренбургского ГПУ согласно заключенному с ним Комиссионером договору, организуется Комитентом самостоятельно и за его счет с участием представителей ООО "Оренбурггазпром". Газ считается сданным Комитентом и принятым Покупателем по количеству и качеству в соответствии с ежемесячно оформленным актом приема-передачи, а по качеству в соответствии с данными, указанными в паспортах качества, соответствующих ТУ 51-287-2000 с изм. 1 "Газ природный отсепарированный Оренбургского и Копанского нефтегазоконденсатных месторождений" ООО "Оренбурггазпром".
Пунктом 2.6 данного договора стороны предусмотрели, что газ, передаваемый Комиссионеру для реализации, должен соответствовать ТУ 51-287-2000 с изм. 1 "Газ природный отсепарированный Оренбургского и Копанского нефтегазоконденсатных месторождений" (т. 3, л.д. 72 - 93, 94 - 107).
Объемы природного отсепарированного газа, передаваемого комиссионеру для дальнейшей реализации согласованы сторонами в дополнительном соглашении от 25.12.2006 N 1 к договору комиссии от 04.12.2006 N 2006-68/К (т. 1, л.д. 79).
При рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции Межрайонной инспекцией в материалы дела представлен акт от 31.12.2007 N 12/К к договору комиссии N 2006-68/К от 04.12.2006 (т. 1, л.д. 81), из содержания которого следует, что ЗАО "Уралнефтегазпром" передало, а ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл" приняло на замерном узле УКПГ-10 ООО "Оренбурггазпром" природный отсепарированный газ в объеме 28180 тыс. куб. м; ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл" по поручению ЗАО "Уралнефтегазпром" реализовало природный отсепарированный газ в объеме 30226 тыс. куб. м на общую сумму 23941728 руб. 00 коп., в том числе НДС 3652128 руб. 60 коп., обществу с ограниченной ответственностью "ОРЕНСАЛ".
Налоговый орган при этом, в решении от 06.06.2008 N 06-42/1383/07093, отразил (т. 1, л.д. 17, 18), что, по данным представленной ЗАО "Уралнефтегазпром", формы N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг" за декабрь 2007 года, в графах N 1 "Произведено (выполнено)" и N 2 "Отгружено (передано) всего", отражены данные о количестве газа природного 26,7 млн. куб. м, и газа попутного 1,5 млн. куб. м, всего - 28,2 млн. куб. м.
В материалах дела также имеется акт сдачи-приемки услуг от 31.12.2007 N 12, составленный между ООО "Оренбурггазпром" (исполнителем) и ЗАО "Уралнефтегазпром" (заказчиком), на предмет выполнения работ по подготовке углеводородного сырья на УКПГ-10 ГПУ ООО "Оренбурггазпром" (т. 1, л.д. 82, 83). Из содержания данного акта в числе прочего, следует, что обществом с ограниченной ответственностью "Оренбурггазпром" выполнены работы по подготовке газа природного отсепарированного, исходя из объема транспортировки 28180,000 тонн (т. 1, л.д. 83).
Помимо данного документа, в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции представлены: счет-фактура от 31.12.2007 N 00000145 (т. 1, л.д. 84), выставленный налогоплательщиком-заявителем ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл" (газ природный отсепарированный, 28180,000 тыс. куб. м, общей стоимостью 23941728 руб. 00 коп.); товарная накладная от 31.12.2007 N 54, содержащая аналогичные данные (т. 1, л.д. 85).
В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ, в целях главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации, указанные в пункте 1 статьи 336 настоящего Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горно-добывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия). Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
Согласно пп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ, к видам добытого полезного ископаемого относится углеводородное сырье, а именно:
- - нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная;
- - газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного сырья, прошедший технологию промысловой подготовки в соответствии с техническим проектом разработки месторождения до направления его на переработку. Для целей настоящей статьи переработкой газового конденсата является отделение гелия, сернистых и других компонентов и примесей при их наличии, получение стабильного газового конденсата, широкой фракции легких углеродов и продуктов их переработки;
- - газ горючий природный (растворенный газ или смесь растворенного газа и газа из газовой шапки) из всех видов месторождений углеводородного сырья, добываемый через нефтяные скважины (далее - попутный газ);
- - газ горючий природный из всех месторождений углеводородного сырья, за исключением попутного газа.
Количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема (п. 1 ст. 339 НК РФ).
Подпунктом 6 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации к видам добытого полезного ископаемого отнесены горно-химическое неметаллическое сырье (апатит-нефелиновые и фосфоритовые руды, калийные, магниевые и каменные соли, борные руды, сульфат натрия, сера природная и сера в газовых, серно-колчеданных и комплексных рудных месторождениях, бариты, асбест, йод, бром, плавиковый шпат, краски земляные (минеральные пигменты), карбонатные породы и другие виды неметаллических полезных ископаемых для химической промышленности и производства минеральных удобрений.
При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого (п. 7 ст. 339 НК РФ).
При реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде (п. 8 ст. 339 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации следует признать, что закрытое акционерное общество "Уралнефтегазпром" обоснованно определило в качестве объектов налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, как газ горючий природный из всех видов месторождений углеводородного сырья (за исключением попутного газа), так и серу в газовых месторождениях, в связи со следующим.
Как отмечено выше, исходя из условий Технологической схемы разработки Копанского НГКМ, добываемое закрытым акционерным обществом "Уралнефтегазпром", углеводородное сырье, содержит сероводород и меркаптаны, - что исключает возможность использования данного углеводородного сырья, без его предварительной очистки и переработки. Схема получения товарной продукции из углеводородного сырья, также приведена в Технологической схеме разработки Копанского НГКМ (процитирована выше, в настоящем судебном акте); налогоплательщик уплачивает также налог в связи с добычей серы. Аналогичное следует из Дополнения к технологической схеме разработки Копанского нефтегазоконденсатного месторождения (т. 3, л.д. 13 - 22).
Таким образом, осуществив реализацию газа природного отсепарированного, на УКПГ-10, то есть, до завершения в отношении него, комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных Технологической схемой разработки Копанского НГКМ (с учетом дополнений), ЗАО "Уралнефтегазпром" обоснованно применило нормы п. 8 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации, и соответственно, исходя из утвержденного в учетной политике, метода определения добытого полезного ископаемого, применило косвенный метод (п. 2 ст. 339 Кодекса).
При этом достоверность декларирования налогоплательщиком, налоговых обязательств по налогу на добычу полезных ископаемых, подтверждена имеющимися в материалах дела доказательствами (сведения о содержании серы в природном газе, реализуемом ЗАО "Уралнефтегазпром", т. 4, л.д. 2, 3).
Арбитражный апелляционный суд при этом принимает доводы налогоплательщика о том, что, конкретных требований, исключающих возможность использования налогоплательщиком методики расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья, - хотя бы и разработанных для иной организации, но используемой налогоплательщиком, - ни законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, ни иные нормативные правовые акты, не содержат.
Что же касается рассматриваемой спорной ситуации, то, в данном случае, использование закрытым акционерным обществом "Уралнефтегазпром", Методики расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть, - разработанной для общества с ограниченной ответственностью "Оренбурггазпром", обществом с ограниченной ответственностью "ВолгоУралНИПИгаз" (т. 3, л.д. 34 - 57), для налогоплательщика-заявителя, тем более является актуальным, поскольку деятельность общества с ограниченной ответственностью "Оренбурггазпром", фактически предусмотрена Технологической схемой разработки Копанского НГКМ (в особенности, с учетом ее дополнений, т. 3, л.д. 13 - 22).
Тот факт, что, реализуемый закрытым акционерным обществом "Уралнефтегазпром", газ отсепарированный, соответствует ТУ 51-287-2000, в связи с этим, не имеет значения, так как, комплекс технологических операций, предусмотренный Технологической схемой разработки Копанского НГКМ (с учетом дополнений), на стадии реализации газа отсепарированного на УКПГ-10, не завершен. В этой связи, не имеет значения для рассмотрения настоящего спора, вступившее в законную силу решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.01.2007 по делу N А40-5675/06-33-56, тем более, что, согласно ч. 2 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, указанный судебный акт не создает преюдиции при рассмотрении настоящего спора.
Наличие серы в газе природном отсепарированном, между тем, подтверждено паспортом на газ природный отсепарированный ТУ 51-287-2000 (т. 4, л.д. 2).
Получение из газа природного отсепарированного, газа горючего природного промышленного назначения, соответствующего ГОСТ 5542-87, ОСТ 51.40-09, и серы технической газовой жидкой, соответствующей ГОСТ 127.1-93, подтверждено представленными в материалы дела паспортами качества.
Кроме того, в материалах дела имеются утвержденные протоколы: заседания Центральной комиссии Министерства природных ресурсов Российской Федерации по государственной экспертизе запасов нефти, природного газа и газового конденсата по рассмотрению подсчета запасов Копанского месторождения в Оренбургской области (т. 2, л.д. 52 - 71); заседания Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых (ГКЗ Роснедра) (т. 2, л.д. 119 - 133, 134 - 149, 150 - 161), из содержания которых (т. 2, л.д. 66, 69, 159, 160), следует, что, установлены и определены начальные (балансовые и извлекаемые) и остаточные (балансовые и извлекаемые) запасы серы в газе, количество добытой серы в газе, сероводорода (что отвечает условиям, содержащимся в п. п. 3 - 6 Временной классификации запасов месторождений, перспективных и прогнозных ресурсов нефти и горючих газов (Приложение N 3 к приказу МПР России от 07.02.2001 N 126), п.п. 2.5, 4.14, 6.6 Методических рекомендаций по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения N 6-гр (нефть, газ, компоненты), ведению федерального и сводных территориальных балансов запасов (письмо МПР России от 08.10.1996 N ВБ-61/2594)).
Аналогичное следует из имеющегося в материалах дела, отчета по теме "Пересчет запасов свободного газа, нефти, сопутствующих компонентов Копанского нефтегазоконденсатного месторождения Оренбургской области" (т. 2, л.д. 80 - 85).
Правомерность позиции, занимаемой налогоплательщиком, подтверждена в свою очередь, Управлением по недропользованию по Оренбургской области (т. 4, л.д. 69), Управлением Федеральной налоговой службы по Оренбургской области (т. 4, л.д. 72, 73), Федеральной налоговой службой России (т. 4, л.д. 75, 76).
Помимо изложенного, в рассматриваемой ситуации следует исходить из правовой позиции, изложенной в п.п. 1, 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости".
Не могут быть приняты во внимание ссылки налогового органа на нарушение заявителем условий Постановления Госкомстата России от 22.07.1996 N 78 "Об утверждении форм федерального государственного статистического наблюдения за геолого-разведочными работами и использованием полезных ископаемых", так как подобного рода нарушения (в том случае, если они будут выявлены компетентным органом), могут повлечь для заявителя самостоятельную ответственность, не регулируемую нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
При таких обстоятельствах у арбитражного суда первой инстанции не имелось оснований для отказа закрытому акционерному обществу "Уралнефтегазпром" в удовлетворении заявленных требований.
Учитывая изложенное, решение арбитражного суда первой инстанции подлежит отмене.
В связи с удовлетворением требований налогоплательщика, в соответствии с ч. 1 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, в возмещение расходов закрытого акционерного общества "Уралнефтегазпром", связанных с уплатой государственной пошлины, взыскивается 4000 рублей (в том числе 2000 рублей за подачу заявления в арбитражный суд первой инстанции, 1000 рублей в связи с удовлетворением заявления о принятии обеспечительной меры, 1000 рублей за подачу апелляционной жалобы).
Руководствуясь частью 1 статьи 110, статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25 июня 2009 года по делу N А47-5691/2008 отменить.
Требования, заявленные закрытым акционерным обществом "Уралнефтегазпром", удовлетворить.
Признать недействительным решение от 06.06.2008 N 06-42/1383/07093 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, как несоответствующее требованиям ст. 75, п. 1 ст. 122, п. 1, пп. 3, 6 п. 2 ст. 337, п.п. 2, 8 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области в пользу закрытого акционерного общества "Уралнефтегазпром", в возмещение расходов по уплате государственной пошлины, 4000 (четыре тысячи) рублей.
Обеспечительную меру отменить с момента вступления в законную силу судебного акта по делу N А47-5691/2008 Арбитражного суда Оренбургской области.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на Интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу: http://www.fasuo.arbitr.ru.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 14.09.2009 N 18АП-6173/2009 ПО ДЕЛУ N А47-5691/2008
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 14 сентября 2009 г. N 18АП-6173/2009
Дело N А47-5691/2008
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Малышева М.Б., судей Ивановой Н.А., Чередниковой М.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Багдасарян Г.Х., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Уралнефтегазпром" на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25 июня 2009 года по делу N А47-5690/2008 (судья Федорова С.Г.), при участии: от закрытого акционерного общества "Уралнефтегазпром" - Скуратова А.Н. (доверенность от 15.12.2008 N 22), Саклаковой О.В. (доверенность от 11.01.2009 N 1), Тельнова А.В. (доверенность от 11.01.2009 N 3), Халиуллиной Н.А. (доверенность от 11.01.2009 N 4), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области - Недожогиной Н.В. (доверенность от 14.05.2009 N 05/43),установил:
закрытое акционерное общество "Уралнефтегазпром" (далее - заявитель, налогоплательщик, ЗАО "Уралнефтегазпром") обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения от 06.06.2008 N 06-42/1383/07093, вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Межрайонная инспекция).
Определением арбитражного суда первой инстанции от 28 января 2009 года (т. 4, л.д. 37) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, на стороне ответчика привлечено Управление по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора по Оренбургской области (далее - Управление Ростехнадзора, третье лицо).
Определением Арбитражного суда Оренбургской области от 8 апреля 2009 года (т. 4, л.д. 55, 56) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, на стороне заявителя привлечено общество с ограниченной ответственностью Научно-производственная фирма "Нефтетехпроект" (далее - ООО "Нефтетехпроект", третье лицо).
Решением арбитражного суда первой инстанции от 25 июня 2009 года в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику отказано.
В апелляционной жалобе ЗАО "Уралнефтегазпром" просит отменить решение арбитражного суда первой инстанции, ссылаясь на имеющее место быть, по мнению заявителя, неправильное применение арбитражным судом первой инстанции при принятии решения, норм материального права, и на несоответствие выводов арбитражного суда первой инстанции, фактическим обстоятельствам. В частности, ЗАО "Уралнефтегазпром" в обоснование апелляционной жалобы приводит следующие доводы:
- - в силу условий пп. 3, 6 п. 2 ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), к видам полезных ископаемых в числе прочих, отнесена сера из газовых месторождений, соответственно, из данного определения следует, что, сера из газовых месторождений - это сера в газе; сера в газе находится в виде сероводорода, отделение сероводорода и получение серы, соответствующей ГОСТу, происходит только на газоперерабатывающем заводе;
- - "для первичной подготовки углеводородное сырье с УСНГ Копановского НГКМ и УСНГ Чкаловского по газопроводу и нефтепроводу поступает на Установку комплексной подготовки газа - 10 ООО "Газпром добыча Оренбург" (УКПГ-10 ООО "Газпром добыча Оренбург"). Цель подготовки углеводородного сырья на УКПГ-10: 1) Произвести очистку углеводородного сырья от механических примесей; 2) Разделить жидкую и газообразную фракцию и утилизировать пластовую воду; 3) Произвести замер газа природного, нефти нестабильной и конденсата газового нестабильного. После выхода с УКПГ-10 ООО "Газпром добыча Оренбург" газ природный соответствует ТУ 51-287-2000 (Газ природный отсепарированный), нефть соответствует СТП 39-02-103-2002 (Нефть сырая нестабильная), конденсат соответствует ТУ 51-288-2001 (Конденсат газовый нестабильный). Далее продукция поступает на газоперерабатывающий завод ООО "Газпром добыча Оренбург" (ОГПЗ "Газпром добыча Оренбург") для извлечения из газа природного отсепарированного - газа сухого, серы и газа топливного, из нефти сырой нестабильной и конденсата газового нестабильного - стабильного газового конденсата и газа топливной стабилизации. ЗАО "Уралнефтегазпром" с мая 2006 года реализует "Газ природный отсепарированный", соответствующий ТУ 51-287-2000, после подготовки на УКПГ-10 газопромыслового управления ООО "Газпром добыча Оренбург", покупателю ООО "ОРЕНСАЛ" по договору комиссии с ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл". Сырье ЗАО "Уралнефтегазпром" после замера на УКПГ-10 поступает на ОГП в обезличенном виде с сырьем ООО "Газпром добыча Оренбург". Согласно учетной политике ЗАО "Уралнефтегазпром" за 2008 год пункт 11.4 метода определения количества полезного ископаемого для расчета налога на добычу полезных ископаемых по газу, нефти, конденсату и сере природной определен косвенный метод, в соответствии с п. 2 статьи 339 НК РФ... технология добычи, подготовки и очистки газа природного и газа попутного не претерпела изменений, что было установлено в ходе судебного разбирательства и не опровергнуто лицами, участвующими в деле. В частности, представители Ростехнадзора, государственного органа, осуществляющего функции по контролю и надзору в сфере безопасности ведения работ по использованию недр подтвердили неизменность технологического процесса. Методика расчета выхода из всех видов собственного и давальческого сырья ("Расчет выхода продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть, утверждена в 2001 году, за период с 2001 года не изменялась";
- - исходя из условий п.п. 7, 8 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости", определение количества добытого полезного ископаемого производится расчетным методом при реализации минерального сырья до его фактического извлечения; проектным документом "Дополнение к технологической схеме разработки Копанского НГКМ" предусмотрена поставка газа на ОГПЗ для его очистки от сероводорода и меркаптанов. "ЗАО "Уралнефтегазпром" не согласно с выводом суда о том, что на Оренбургском газоперерабатывающем заводе сера вырабатывалась из нестабильного конденсата и нестабильной нефти путем вторичной их переработки и не может считаться добытым полезным ископаемым с позиции абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ. Обращаем внимание на тот факт, что в рассматриваемом деле вообще не затронут вопрос налогообложения серы, полученной из нестабильной нефти. Проектом разработки не предусмотрена вторичная переработка углеводородной продукции. Таким образом, сера, реализуемая ЗАО "Уралнефтегазпром" в составе минерального сырья до момента ее фактического извлечения, подлежит налогообложению НДПИ в соответствии с положениями НК РФ и Постановления ВАС РФ "О некоторых вопросах, связанных с применением положений НК РФ о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" от 18.12.2007 г. N 64";
- - метод определения объекта налогообложения по газу и сере определен на основании: пп. 3, 6 п. 2 ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации; методики, разработанной ООО "ВолгоУралНИПИгаз" "Расчет выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть"; решения от 30.12.2005 N 15-37/93770, вынесенного Инспекцией Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Оренбурга; отсутствия претензий со стороны налоговых органов до сентября 2008 года. "Для расчетного определения продукции ООО "ВУНИПИгаз" разработана "Методика расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть". В целях проверки правильности расчета количества добытого полезного ископаемого, ЗАО "Уралнефтегазпром" производился сравнительный анализ результатов расчетного метода и фактического количества. Количество добытого полезного ископаемого, полученное расчетным методом на основании "Методики расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть", соответствует фактическому количеству полезного ископаемого, получаемого покупателем ООО "ОРЕНСАЛ". Таким образом, расчеты количества добытой серы, произведенные ЗАО "Уралнефтегазпром" являются правильными, что подтверждается Письмом Управления по недропользованию по Оренбургской области (Оренбургнедра) от 01.12.2008 г. N ОК-05/1626. ЗАО "Уралнефтегазпром" не согласно с выводом суда о том, что "Методика расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть" не подлежит применению в рассматриваемой ситуации. Суд указал, что методика расчета ООО "Оренбурггазпром" является внутренним документом ООО "Газпром Добыча Оренбург" и рассчитана на специфику работы его объектов: газоперерабатывающего и гелиевого завода. Однако, законодательством РФ не предусмотрена методика расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть. Следовательно, перерабатывающие организации должны определять ее самостоятельно, исходя из особенностей собственного производства. Инспекцией ни в обжалуемом решении, ни в ходе судебного заседания не были предложены иные методики расчета выхода товарной продукции. Собственных перерабатывающих объектов ЗАО "Уралнефтегазпром" не имеет. Добытое обществом углеводородное сырье обрабатывается на объектах, принадлежащих ООО "Газпром Добыча Оренбург", и при работе которых применяется "Методика расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть". Кроме того, неоднократно в судебных заседаниях ЗАО "Уралнефтегазпром" указывало, что ТУ 51-287-2000 (Газ природный отсепарированный) разработан не налогоплательщиком, а ООО "Оренбурггазпром" (ООО "Газпром Добыча Оренбург"). Если дословно подходить к букве закона, а именно, что полезным ископаемым признается первое по своему качеству соответствующее государственному стандарту... техническому условию предприятия, то у ЗАО "Уралнефтегазпром" нет подобных технических условий. Тогда газ соответствующий ТУ 51-287-2000 (Газ природный отсепарированный) не является вообще добытым полезным ископаемым для ЗАО "Уралнефтегазпром". Судом же технические условия ООО "Оренбурггазпром" принимаются, а "Методика расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть" не принимается как относящаяся к другому предприятию, что привело к неправильной оценке доказательств по делу. Таким образом, фактически входя в технологическую цепочку добычи и переработки углеводородного сырья ООО "Газпром Добыча Оренбург", ЗАО "Уралнефтегазпром" правомерно применяет "Методику расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть", разработанную ООО "ВУНИПИгаз", для расчетного определения продукции (серы), получаемой на Оренбургском газоперерабатывающем заводе";
- - "... необходимо обратить внимание на тот факт, что налоговый орган убирает из налоговой декларации количество серы, на которое уменьшено количество газа природного отсепарированного, при этом, не исключив из налогообложения саму серу, что противоречит ст. 337 НК РФ. ЗАО "Уралнефтегазпром" был сделан запрос покупателю ООО "ОРЕНСАЛ" и комиссионеру ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл" с целью выяснения факта оплаты данными обществами налога на добычу серы. В адрес ЗАО "Уралнефтегазпром" поступило два письма N 01-06-248 от 16.03.2009 г. от ООО "ОРЕНСАЛ" и N СЗ-340/140 от 25.03.2009 г. от ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл" в которых указано, что данные Общества не являются плательщиками налога на добычу полезных ископаемых. Фактически налоговым органом и судом первой инстанции сера исключена как добытое полезное ископаемое в соответствии со ст. 337 НК РФ. Таким образом, налоговый орган и суд первой инстанции с одной стороны указывают, что сера из газа не является полезным ископаемым, уменьшающим количество газа для целей налогообложения, с другой стороны количество серы и газа согласно декларации, оспариваемого решения налогового органа и решения суда первой инстанции оставлено без изменения, т.е. включена в налогооблагаемую базу, что привело к двойному налогообложению";
- - исходя из условий Дополнения к технологической схеме разработки Копанского НГКМ, закрытое акционерное общество "Уралнефтегазпром" не ограничено в выборе способа реализации углеводородной продукции, при этом изменение способа реализации углеводородной продукции не изменяет технологию добычи, подготовки и очистки газа природного и газа попутного;
- - правомерность позиции, занимаемой налогоплательщиком, подтверждена разъяснениями, данными Управлением по недропользованию по Оренбургской области (Оренбургнедра);
- - Управление по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора по Оренбургской области, не компетентно давать заключения относительно порядка реализации получаемой товарной продукции.
Налогоплательщик также представил дополнения к апелляционной жалобе, в которых ссылается на обоснованность налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, серы, исходя из условий п.п. 2, 8 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налоговым органом представлены отзыв на апелляционную жалобу, а также дополнение к отзыву на апелляционную жалобу, - которыми Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области просит оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения. Обосновывая возражения на апелляционную жалобу, заинтересованное лицо, в частности, указывает на следующее:
- - исходя из условий договора от 30.12.2005 N 1937-10, заключенного между ЗАО "Уралнефтегазпром" и ООО "Оренбурггазпром", качество сырья по газу природному отсепарированному после его первичной подготовки на замерных узлах УКПГ-10 должно соответствовать ТУ 51-287-2000 с изменениями "Газ природный отсепарированный Оренбургского и Копанского нефтегазоконденсатных месторождений"; соглашением N 3 к данному договору не предусмотрена переработка газа природного отсепарированного; "Сам по себе процесс добычи предусматривает операции по извлечению из минерального сырья полезного ископаемого, содержащегося в нем. Ввиду отсутствия операций по извлечению серы из поступившей от Заказчика продукции на ГПЗ процесс по добыче такого вида полезного ископаемого как сера отсутствует, следовательно, технологический процесс добычи полезного ископаемого заканчивается на этапе промысловой подготовки минерального сырья на УКПГ-10 продукцией на выходе из которой является газ природный отсепарированный, соответствующий ТУ 51-287-2000;
- - таким образом, исходя из условий п. 1 ст. 337 НК РФ, продукцией первой по своему качеству соответствующей техническим условиям является газ природный отсепарированный на выходе из УКПГ-10, следовательно, именно эта продукция относится к виду добытого полезного ископаемого в количестве соответствующем его выходу с промысловой установки УКПГ-10, а не к минеральному сырью;
- - в соответствии с п. 2.5 договора комиссии, заключенного между ЗАО "Уралтрансгаз" (комиссионером) и ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл" (комитентом), "...доставка газа до пункта сдачи и его сдача Покупателю происходит на УКПГ-10, газ считается сданным Комитентом и принятым Покупателем (ООО "Оренсал") по количеству в соответствии с ежемесячно оформленным актом приемки-сдачи, а по качеству в соответствии с данными, указанными в паспортах качества, соответствующих ТУ 51-287-2000 с изм. 1 "Газ природный отсепарированный Оренбургского и Копанского нефтегазоконденсатных месторождения" ООО "Газпром". Помимо этого ЗАО "Уралнефтегазпром" оформляет счет-фактуру и товарную накладную на то же количество реализованного продукта. То есть, ООО "Оренсал" передается на основании счетов-фактур и товарных накладных - газ природный отсепарированный (соответствующий ТУ 51-287-2000), после первичной подготовки на УКПГ-10. Таким образом, из буквального толкования данного пункта следует, что право собственности на продукт переходит от ЗАО "Уралнефтегазпром" к покупателю в момент передачи газа природного отсепарированного, соответствующего ТУ 51-287-2000 на замерных узлах УКПГ-10, после первоначальной очистки. В момент вторичной очистки газа на ГПЗ продукция является собственностью ООО "Оренсал". Согласно паспорту "Газ природный отсепарированный ТУ 51-287-2000, представленного ЗАО "Уралнефтегазпром" в ходе проведения камеральной проверки по требованию инспекции, данный вид реализуемого продукта предполагает содержание серы в газе в процентной доле 6,01 - 6,1 %. То есть, реализовывая газ соответствующий этому ТУ ЗАО "Уралнефтегазпром" продавал вместе с основным объемом газа и все сопутствующие элементы, в т.ч. и серу, таким образом, вывод налогоплательщика... о том, что сера в газовых месторождениях, определенная как объект налогообложения статьей 337 НК РФ и является серой в газе природном отсепарированном (ТУ 51-287-2000) является необоснованным" - при этом налоговый орган указывает на правовую позицию, изложенную в Постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 27.08.2007 по делу N КА-А40/8120-07; комплекс технологических мероприятий по добыче природного газа в соответствии с технологией добычи ЗАО "Уралнефтегазпром" заканчивается на стадии промысловой подготовки сырья на УКПГ-10. Операции по дальнейшему извлечению серы из природного газа покупателями продукции находятся за пределами предусмотренными технологической добычей газа, следовательно, указанные операции не могут быть отнесены к операциям по добыче в рамках деятельности, связанной с ведением добычных работ ЗАО "Уралнефтегазпром", в связи с чем, информация о количественном содержании серы в приобретенном покупателем у ЗАО "Уралнефтегазпром" природном газе не может повлиять на первоначальный объем добычи природного газа;
- - газ природный отсепарированный не является минеральным сырьем, поскольку дальнейшая переработка газа осуществляется за рамками деятельности налогоплательщика, покупателем - обществом с ограниченной ответственностью "Оренсал";
- - решение от 30.12.2005 N 15-37/93770, вынесенное Инспекцией Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Оренбурга, к рассматриваемым спорным правоотношениям не имеет какого-либо значения, так как, в налоговом периоде, подвергнутом мероприятиям налогового контроля со стороны Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам, изменилась не только схема реализации продукции, но и деятельность ЗАО "Уралнефтегазпром", связанная с ведением добычных работ;
- - факт двойного налогообложения отсутствует, так как, пунктом 4 резолютивной части оспариваемого налогоплательщиком, решения, ЗАО "Уралнефтегазпром" предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета;
- - довод налогоплательщика о том, что его контрагенты не уплачивают налог на добычу полезных ископаемых, не относится к существу спора, так как, ЗАО "Уралнефтегазпром" не отвечает за действия иных субъектов предпринимательской деятельности.
В отзывах на дополнения к апелляционной жалобе, Межрайонная инспекция указывает на то, что, по ее мнению, оснований для применения к спорным правоотношениям, положений п.п. 2, 8 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации, не имеется.
Третьи лица, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, отзывы на апелляционную жалобу не представили и явку уполномоченных представителей не обеспечили.
С учетом мнения представителей налогоплательщика и налогового органа, в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие представителей третьих лиц.
В судебном заседании представители налогоплательщика и налогового органа поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей налогоплательщика и налогового органа, приходит к выводу о наличии оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Как следует из имеющихся в материалах дела доказательств, закрытым акционерным обществом "Уралнефтегазпром" в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области была представлена налоговая декларация по налогу на добычу полезных ископаемых за декабрь 2007 года (т. 1, л.д. 29 - 39).
Межрайонной инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной налогоплательщиком налоговой декларации. По результатам проверки составлен акт от 12.05.2008 N 06-42/134/05788 (т. 1, л.д. 40 - 47) и вынесено решение от 06.06.2008 N 06-42/1383/07093 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л.д. 15 - 25). Указанным решением ЗАО "Уралнефтегазпром" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, штрафу 46672 руб. 00 коп. (п. 1), также налогоплательщику начислены пени по налогу на добычу полезных ископаемых - в сумме 9949 руб. 13 коп. (п. 2), предложено уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 233361 руб. 00 коп. (п. 3.1), предложено уплатить штрафы, указанные в п. 1 настоящего решения (п. 3.2), предложено уплатить пени, указанные в п. 2 настоящего решения (п. 3.3), а также предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (п. 4). При исчислении размера пеней и налоговых санкций при этом налоговым органом была учтена имеющаяся у ЗАО "Уралнефтегазпром" переплата по налогу на добычу полезных ископаемых (мотивировочная часть решения налогового органа, стр. 9, т. 1, л.д. 23).
Основанием для вынесения оспариваемого налогоплательщиком, решения, послужили выводы налогового органа о занижении количества добытого и реализованного газа горючего природного за декабрь 2007 года, на 1587,494 тыс. куб. м. Данные выводы сделаны Межрайонной инспекцией на основании сравнения данных, приведенных в форме N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг" за декабрь 2007 года, и в расчете "Определение доли конденсата нестабильного в общем объеме добытых полезных ископаемых" за декабрь 2007 года, согласно которым, добыча природного газа за указанный налоговый период составила 28180 тыс. куб. м, - в сравнении с данными представленной налогоплательщиком налоговой декларации за сентябрь 2007 года, в которой налогоплательщик по строке 060 раздела 3, отразил добычу горючего природного газа в количестве 25124,506 тыс. куб. м. Рассмотрев представленные по требованию налогового органа, пояснения налогоплательщика, согласно которым, количество добытого газа природного уменьшено на количество содержащейся в нем, серы природной, в мотивировочной части решения от 06.06.2008 N 06-42/1383/07093 (стр. 5, 6, т. 1, л.д. 19, 20), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области указала следующее: "По данным представленных ЗАО "Уралнефтегазпром" Формы АП-газ "Акт приема-передачи сырья в переработку" от 31.12.2007 N 12, ЗАО "Уралнефтегазпром" передало, а ООО "Оренбурггазпром" приняло нефть нестабильную и конденсат нестабильный, Формы АП-газ "Акт выработки товарной продукции" от 31.12.2007 N 12 добытое полезное ископаемое сера в количестве 196,203 т выделена из конденсата нестабильного - 1,922 % из нефти нестабильной - 2,782 %. По данным представленной товарной накладной от 31.12.2007 N 55 ЗАО "Уралнефтегазпром" по договору от 26.01.2005 N 100-10 реализовало серу ООО "Оренбурггазпром" 196,203 т по цене 240 руб. на общую сумму с НДС 5564,69 руб. Фактически согласно условиям Соглашения N 3 от 19.12.2006 к Договору подряда от 30.12.2005 N 1937-10, заключенному ООО "Оренбурггазпром" (далее - ОГПЗ) с ЗАО "Уралнефтегазпром" сера выделяется из поставляемых ЗАО "Уралнефтегазпром" на ОГПЗ на подготовку и переработку нестабильного конденсата и нестабильной нефти. Из газа природного отсепарированного данный природный компонент (сера), входящий в состав углеводородного сырья не выделяется. Ввиду отсутствия выделения серы из газа природного у организации отсутствует возможность отнесения ее (серы) к определенному стандарту качества (техническим условиям) для признания ее полезным ископаемым в соответствии с требованиями, предусмотренными п. 1 ст. 337 НК РФ, соответственно уменьшение организацией количества газа природного на содержание в нем серы природной не обоснованно. Учитывая, что из газа природного отсепарированного в декабре 2007 года ООО "Оренбурггазпром" сера не выделялась, комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого - газа природного горючего завершился процессом подготовки на УКПГ-10 ГПУ ООО "Оренбурггазпром", а также что ЗАО "Уралнефтегазпром" реализует по договору комиссии ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл" газ природный отсепарированный, качество которого соответствует техническим условиям - ТУ 51-287-2000 с изм. 1 "Газ природный отсепарированный Оренбургского и Копанского нефтегазоконденсатных месторождений", соответственно, налоговой базой для исчисления налога на добычу полезного ископаемого - газа горючего природного за декабрь 2007 года является количество газа горючего природного в размере 26712 тыс. куб. м. В нарушение п. 1 ст. 337, п. 2 ст. 338, п. 7 ст. 339 НК РФ организацией занижено количество добытого полезного ископаемого газа горючего природного на 1587,494 тыс. куб. м (26712 - 25124,506), что привело к занижению налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых газа горючего природного на 1587,494 тыс. куб. м, а также к занижению и неполной уплате налога на добычу полезных ископаемых по газу горючему природному за декабрь 2007 года на 233361 руб. (1587,494 тыс. куб. м x 147 руб.)".
Представленные налогоплательщиком возражения на акт камеральной налоговой проверки, были рассмотрены налоговым органом, и отклонены (т. 1, л.д. 20 - 23) по основаниям, аналогичным изложенным Межрайонной инспекцией в отзыве на апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Уралнефтегазпром".
Арбитражный суд первой инстанции, отказывая закрытому акционерному обществу "Уралнефтегазпром" в удовлетворении заявленных им, требований, согласился с доводами Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, изложенными в тексте оспариваемого налогоплательщиком, решения.
Из имеющихся в деле документов следует, что закрытому акционерному обществу "Уралнефтегазпром" выдана лицензия на право пользования недрами Копанского нефтегазоконденсатного месторождения серии ОРБ N 00490 НЭ, целевым назначением и видами работ добыча нефти, газа, конденсата, бурение эксплуатационных скважин, обустройство и разработка месторождения, - сроком окончания действия лицензии 01.09.2013 (т. 2, л.д. 3).
Приложением N 1 к данной лицензии является Соглашение об условиях разработки Копанского нефтегазоконденсатного месторождения (т. 2, л.д. 4 - 7), пунктом 3 которого предусмотрены виды и объемы работ, в том числе добыча газа, нефти, конденсата и сопутствующих им полезных ископаемых; уровни добычи определяются Технологической схемой разработки Копанского НГКМ. Пунктом 6 данного Соглашения устанавливалось, что владелец лицензии обязуется вести учет числящихся на его балансе запасов углеводородов и сопутствующих компонентов и предоставлять в установленном законодательством порядке эти данные и иную полученную им геологическую информацию в территориальный и федеральный фонды, а также предоставлять необходимые данные в органы государственной статистики. Также данным Соглашением предусматривалось следующее: владелец лицензии обязуется вести учет объемов добываемой продукции и параметров разработки месторождения в соответствии с существующими инструкциями и представлять эти данные на конфиденциальной основе в контролирующие государственные органы по их требованию (п. 7); владелец лицензии имеет право привлекать на подрядных условиях исполнителей отдельных видов работ, имеющих лицензии на вид деятельности (пп. 14.1 п. 14).
Дополнительным соглашением об условиях пользования недрами (приложение N 3 к лицензии N 00490 НЭ серии ОРБ), предусмотрено в числе прочего, что: налоговая база при добыче нефти определяется согласно ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 N 126-ФЗ, в соответствии со статьей 338 главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации; порядок исчисления и взимания налога на добычу полезных ископаемых производится в соответствии с главой 26 Налогового кодекса Российской Федерации; в соответствии со статьями 338, 339, 340 Кодекса, определение налоговой базы, количество добытых полезных ископаемых, оценка стоимости добытых полезных ископаемых и исчисление налога на добычу полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно.
Технологической схемой разработки Копанского НГКМ (книга 1, т. 3, л.д. 1 - 5) в числе прочего, предусмотрено, что "Добываемое сырье Копанского НГКМ содержит сероводород и меркаптаны, что исключает его транспортировку к потребителю и использование как топлива без предварительной очистки и переработки. Ввиду этого товарную продукцию, полностью готовую к использованию или для дальнейшей переработки получают на Оренбургском газоперерабатывающем заводе (ОГПЗ). Доставляется сырье КоНГКМ на ОГПЗ по специальным трубопроводам, предназначенным для транспортировки сероводородсодержащей продукции. В настоящее время на месторождении продукция от нефтяных и газовых скважин по индивидуальным шлейфам поступает в коллектор и далее на блок входных ниток (БВН) и установку сбора нефти и газа (УСНГ), откуда транспортируется на УКПГ-10 для промысловой подготовки. В дальнейшем добычу нефти предлагается осуществлять с помощью глубинных насосов. Подготовку продукции скважин (газа, конденсата, нефти) рекомендуется осуществлять на УСНГ. Подготовленный на УСНГ газ предполагается транспортировать по газопроводу диаметром 219 мм до трубопровода "УКПГ-10-ДКС-1" и далее вместе с газом УКПГ-10 для переработки на ОГПЗ. Подготовленную на УСНГ углеводородную жидкость (нефть, конденсат) предлагается подавать с помощью насосов до конденсаторопровода "УКПГ-10-ДНС-1" и далее вместе с жидкими углеводородами УКПГ-10 транспортировать по существующему трубопроводу 377 мм для переработки на ОГПЗ" (т. 3, л.д. 3).
Исходя из условий п. 5.5 Технологической схемы разработки Копанского НГКМ (книга 2, т. 3, л.д. 6 - 8), ЗАО "Уралнефтегазпром", помимо уплаты НДПИ за добытые конденсат, нефть, газа, уплачивает налог на добычу полезных ископаемых, и в связи с добычей серы.
Углеводородное сырье, добываемое из артинской и башкирской залежей Копанского НГКМ поступает на Оренбургский газоперерабатывающий завод. Из газа сепарации на заводе получают сухой газ, серу и топливный газ (п. 5.6 Технологической схемы разработки Копанского НГКМ, т. 3, л.д. 8).
Соответствующие условия предусмотрены дополнением к Технологической схеме разработки Копанского НГКМ (т. 3, л.д. 13 - 22).
Между закрытым акционерным обществом "Уралнефтегазпром" (заказчиком) и обществом с ограниченной ответственностью "Оренбурггазпром" (подрядчиком) 30.12.2005 заключен договор подряда N 1937-10 (т. 3, л.д. 108 - 113), которым, в числе прочих, стороны согласовали следующие условия:
- - "Подрядчик выполняет Работы по: подготовке на УКПГ-10 Подрядчика добытого Заказчиком углеводородного сырья (пластовая продукция нефтяных и газовых скважин), далее "сырье", с лицензионных участков недр Заказчика; транспорту сырья от УКПГ-10 до ГЗП; переработке и подготовке на ГПЗ сырья до получения товарной продукции (п. 1.4); транспорту стабильного конденсата, полученного из сырья Заказчика до замерных узлов Подрядчика на территории ОАО "Салаватнефтеоргсинтез" и (или) на У-110 ГПЗ Подрядчика; транспорту Широкой фракции легких углеводородов (ШФЛУ), полученных из сырья Заказчика, до замерных узлов Подрядчика на территории ОАО "Салаватнефтеоргсинтез"; транспорту части сухого газа, выработанного из сырья Заказчика, от У-140 ГПЗ до УГПГ-10 для использования на собственные нужды Заказчика; отпуску стабильного конденсата на собственные нужды из ресурсов Заказчика, в объемах, оговоренных сторонами" (п. 1.1);
- - "Объемы принимаемого для выполнения Работы сырья после первичной подготовки на УКПГ-10 ориентировочно составляют: газ природный (свободный, попутный) отсепарированный - 220 млн. куб. м нестабильная нефть - 34,59 тыс. тонн; нестабильный конденсат - 22,1 тыс. тонн" (п. 1.3);
- - "Выход товарной продукции на ГПЗ Подрядчика из сырья Заказчика следующий: сырье - газ природный отсепарированный, продукт - сухой газ, сера, топливный газ, стабильный конденсат (доизвлекаемый в процессе переработки); сырье - нестабильный конденсат, продукт - стабильный конденсат, ШФЛУ, сера, топливный газ; сырье - нестабильная нефть, продукт - стабильный конденсат, ШФЛУ, сера, топливный газ" (п. 1.4);
- - "Выход товарной продукции из сырья Заказчика ежемесячно подсчитывается в соответствии с "Методикой расчета выходы товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть" (далее - Методика расчета выхода товарной продукции) на основании данных паспортов, отобранных на УКПГ-10 проб сырья аналитического контроля ГПУ Подрядчика. "Методика расчета выхода товарной продукции" согласовывается двумя сторонами и является неотъемлемой частью настоящего договора. Удельные выходы товарной продукции ежемесячно оформляются дополнительным соглашением к данному договору, оформляемым со стороны Подрядчика до 2 числа месяца, следующего за месяцем передачи сырья на подготовку и переработку. Заказчик в течение суток с момента получения проекта дополнительного соглашения должен подписать его и один экземпляр вернуть Подрядчику" (п. 1.5);
- - "Право собственности на сырье и товарную продукцию на всех стадиях переработки и транспорта принадлежит Заказчику" (п. 1.6);
- - "Качество сырья, передаваемого Заказчиком, после его первичной подготовки Подрядчиком, на замерных узлах УКПГ-10 должно соответствовать требованиям: газ природный отсепарированный - ТУ 51-287-2000 с изм. 1 "Газ природный отсепарированный Оренбургского и Копанского нефтегазоконденсатных месторождений"; конденсат газовый нестабильный - ТУ 51-288-2001 "Конденсат газовый нестабильный отсепарированный Оренбургского и Копанского нефтегазоконденсатного месторождения"... Качество передаваемого сырья подтверждается соответствующими паспортами, предоставляемыми научно-исследовательской лабораторией аналитического контроля ГПУ Подрядчика, один раз в месяц" (п. 2.1);
- - "Качество товарной продукции должно соответствовать требованиям технических условий, отраслевых и государственных стандартов: газ сухой отбензиненный - ОСТу 51.40-93 с изм. 1, 2, 3, 4, 5 "Газы горючие природные, поставляемые и транспортируемые по магистральным газопроводам"; стабильный конденсат - ТУ 51-531-2002 "Конденсат газовый стабильный в смеси с нефтью ООО "Оренбурггазпром"; сера - ГОСТу 127.1-93 "Сера техническая. Технические условия"; ШФЛУ - ТУ 51-183-83, с изм. N 1, 2, 3, 4, 5 "Фракция широкая легких углеводородов Оренбургского ГПЗ"; топливный газ - СТП 39-03-33-2002 "Топливный газ на Каргалинскую ТЭЦ"; топливный газ - СТП 39-03-33-2001 "Топливный газ на собственные нужды" (п. 2.4);
- - "Первичный учет поставленного Заказчиком сырья производится на замерных узлах УКПГ-10 после его первичной подготовки. Заказчик имеет право на контроль правильности учета сырья" (п. 3.1);
- - "Определение количества товарной продукции производится на основании "Методики расчета выхода товарной продукции", исходя из количества принятого и подготовленного на УКПГ-10 сырья Заказчика, в соответствии с п. 1.5, за этап работ" (п. 3.2);
- - "Передача товарной продукции Заказчику производится следующим образом: стабильный конденсат - на замерных узлах Подрядчика на территории ОАО "Салаватнефтеоргсинтез" или на У-110 ГПЗ Подрядчика ШФЛУ - на замерном узле Подрядчика на территории ОАО "Салаватнефтеоргсинтез"; сухой газ - на замерных узлах У-140 ГПЗ Подрядчика и частично - на УКПГ-10 Подрядчика для использования на собственные нужды Заказчика; сера и топливный газ - на ГПЗ Подрядчика; сера и топливный газ продаются Подрядчику по договору, который стороны заключают между собой" (п. 3.3);
- - "По окончании отчетного месяца (не позднее 1-го числа следующего месяца) составляются и подписываются Сторонами следующие акты: акт по форме АП-газ, подтверждающий количество сырья, принятого Подрядчиком в переработку; акт по форме АП-газ, подтверждающий количество товарной продукции, принятого Заказчиком..." (п. 3.4).
В последующем, сторонами сделки неоднократно вносились изменения в договор от 30.12.2005 N 1937-10 (т. 3, л.д. 115 - 119, 125 - 129).
В соответствии с соглашением от 19.12.2006 N 3 к договору от 30.12.2005 N 1937-10 (т. 3, л.д. 127 - 129), стороны договора внесли изменения в его пункты 1.1, 1.3, 3.3, 3.4, 4.1, 4.2, 4.3, 4.4, 4.5, 12.1, изложив их, в числе прочего, в следующей редакции:
- - "Подрядчик выполняет Работы по: транспорту добытого Заказчиком углеводородного сырья (пластовая продукция нефтяных и газовых скважин), далее "сырье", с лицензионных участков недр Заказчика, от УСНГ (Установка сбора нефти и газа) Копанского НГКМ до УКПГ-10; подготовке углеводородного сырья Заказчика на УКПГ-10 Подрядчика; транспорту от УКПГ-10 до ГЗП конденсата газового нестабильного и нефти нестабильной, добытых с лицензионных участков недр Заказчика; подготовке и переработке на ГПЗ нестабильного конденсата и нестабильной нефти до получения товарной продукции (п. 1.4); отпуску стабильного конденсата на собственные нужды из ресурсов Заказчика, в объемах, оговоренных сторонами" (п. 1.1);
- - "Объемы принимаемого сырья для выполнения Работы ориентировочно составляют: газ природный (свободный, попутный) отсепарированный - 337664 тыс. куб. м; нестабильная нефть - 32689 тыс. тонн; нестабильный конденсат - 33166 тыс. тонн" (п. 1.3);
- - "Передача товарной продукции Заказчику производится следующим образом: стабильный конденсат - на У-110 ГПЗ Подрядчика; ШФЛУ - на У-110 Подрядчика; сера и топливный газ на ГПЗ Подрядчика. Сера и топливный газ продаются Подрядчику по договору, который стороны заключают между собой" (п. 3.3);
- - "По окончании отчетного месяца (не позднее 1-го числа следующего месяца) составляются и подписываются Сторонами следующие акты: акт по форме АП-газ, подтверждающий количество сырья, принятого Подрядчиком в подготовку и переработку; акт по форме АП-газ, подтверждающий количество товарной продукции, принятого Заказчиком..." (п. 3.4).
Между закрытым акционерным обществом "Нефтегазовая компания "Стройтрансгаз-ойл" (комиссионером) и закрытым акционерным обществом "Уралнефтегазпром" (комитентом) 04.12.2006 заключен договор комиссии N 2006-68/К (т. 1, л.д. 76 - 78), в соответствии с которым, комиссионер принял на себя, по поручению комитента, обязательства по совершению от своего имени и за счет комитента поиска и выбора покупателей, и осуществлению реализации газа природного отсепарированного (п. 1.1). Пунктом 1.2 договора стороны предусмотрели, что объемы газа, передаваемого от комитента комиссионеру для дальнейшей реализации и цены реализации газа покупателю согласовываются сторонами в дополнительном соглашении к настоящему договору (п. 1.2).
Согласно п. 2.5 договора от 04.12.2006 N 2006-68/К, "Доставка газа до пункта сдачи и его сдача Покупателю на замерных узлах УКПГ-10 Оренбургского ГПУ согласно заключенному с ним Комиссионером договору, организуется Комитентом самостоятельно и за его счет с участием представителей ООО "Оренбурггазпром". Газ считается сданным Комитентом и принятым Покупателем по количеству и качеству в соответствии с ежемесячно оформленным актом приема-передачи, а по качеству в соответствии с данными, указанными в паспортах качества, соответствующих ТУ 51-287-2000 с изм. 1 "Газ природный отсепарированный Оренбургского и Копанского нефтегазоконденсатных месторождений" ООО "Оренбурггазпром".
Пунктом 2.6 данного договора стороны предусмотрели, что газ, передаваемый Комиссионеру для реализации, должен соответствовать ТУ 51-287-2000 с изм. 1 "Газ природный отсепарированный Оренбургского и Копанского нефтегазоконденсатных месторождений" (т. 3, л.д. 72 - 93, 94 - 107).
Объемы природного отсепарированного газа, передаваемого комиссионеру для дальнейшей реализации согласованы сторонами в дополнительном соглашении от 25.12.2006 N 1 к договору комиссии от 04.12.2006 N 2006-68/К (т. 1, л.д. 79).
При рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции Межрайонной инспекцией в материалы дела представлен акт от 31.12.2007 N 12/К к договору комиссии N 2006-68/К от 04.12.2006 (т. 1, л.д. 81), из содержания которого следует, что ЗАО "Уралнефтегазпром" передало, а ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл" приняло на замерном узле УКПГ-10 ООО "Оренбурггазпром" природный отсепарированный газ в объеме 28180 тыс. куб. м; ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл" по поручению ЗАО "Уралнефтегазпром" реализовало природный отсепарированный газ в объеме 30226 тыс. куб. м на общую сумму 23941728 руб. 00 коп., в том числе НДС 3652128 руб. 60 коп., обществу с ограниченной ответственностью "ОРЕНСАЛ".
Налоговый орган при этом, в решении от 06.06.2008 N 06-42/1383/07093, отразил (т. 1, л.д. 17, 18), что, по данным представленной ЗАО "Уралнефтегазпром", формы N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг" за декабрь 2007 года, в графах N 1 "Произведено (выполнено)" и N 2 "Отгружено (передано) всего", отражены данные о количестве газа природного 26,7 млн. куб. м, и газа попутного 1,5 млн. куб. м, всего - 28,2 млн. куб. м.
В материалах дела также имеется акт сдачи-приемки услуг от 31.12.2007 N 12, составленный между ООО "Оренбурггазпром" (исполнителем) и ЗАО "Уралнефтегазпром" (заказчиком), на предмет выполнения работ по подготовке углеводородного сырья на УКПГ-10 ГПУ ООО "Оренбурггазпром" (т. 1, л.д. 82, 83). Из содержания данного акта в числе прочего, следует, что обществом с ограниченной ответственностью "Оренбурггазпром" выполнены работы по подготовке газа природного отсепарированного, исходя из объема транспортировки 28180,000 тонн (т. 1, л.д. 83).
Помимо данного документа, в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции представлены: счет-фактура от 31.12.2007 N 00000145 (т. 1, л.д. 84), выставленный налогоплательщиком-заявителем ЗАО "НК "Стройтрансгаз-ойл" (газ природный отсепарированный, 28180,000 тыс. куб. м, общей стоимостью 23941728 руб. 00 коп.); товарная накладная от 31.12.2007 N 54, содержащая аналогичные данные (т. 1, л.д. 85).
В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ, в целях главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации, указанные в пункте 1 статьи 336 настоящего Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горно-добывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия). Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
Согласно пп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ, к видам добытого полезного ископаемого относится углеводородное сырье, а именно:
- - нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная;
- - газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного сырья, прошедший технологию промысловой подготовки в соответствии с техническим проектом разработки месторождения до направления его на переработку. Для целей настоящей статьи переработкой газового конденсата является отделение гелия, сернистых и других компонентов и примесей при их наличии, получение стабильного газового конденсата, широкой фракции легких углеродов и продуктов их переработки;
- - газ горючий природный (растворенный газ или смесь растворенного газа и газа из газовой шапки) из всех видов месторождений углеводородного сырья, добываемый через нефтяные скважины (далее - попутный газ);
- - газ горючий природный из всех месторождений углеводородного сырья, за исключением попутного газа.
Количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема (п. 1 ст. 339 НК РФ).
Подпунктом 6 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации к видам добытого полезного ископаемого отнесены горно-химическое неметаллическое сырье (апатит-нефелиновые и фосфоритовые руды, калийные, магниевые и каменные соли, борные руды, сульфат натрия, сера природная и сера в газовых, серно-колчеданных и комплексных рудных месторождениях, бариты, асбест, йод, бром, плавиковый шпат, краски земляные (минеральные пигменты), карбонатные породы и другие виды неметаллических полезных ископаемых для химической промышленности и производства минеральных удобрений.
При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого (п. 7 ст. 339 НК РФ).
При реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде (п. 8 ст. 339 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации следует признать, что закрытое акционерное общество "Уралнефтегазпром" обоснованно определило в качестве объектов налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, как газ горючий природный из всех видов месторождений углеводородного сырья (за исключением попутного газа), так и серу в газовых месторождениях, в связи со следующим.
Как отмечено выше, исходя из условий Технологической схемы разработки Копанского НГКМ, добываемое закрытым акционерным обществом "Уралнефтегазпром", углеводородное сырье, содержит сероводород и меркаптаны, - что исключает возможность использования данного углеводородного сырья, без его предварительной очистки и переработки. Схема получения товарной продукции из углеводородного сырья, также приведена в Технологической схеме разработки Копанского НГКМ (процитирована выше, в настоящем судебном акте); налогоплательщик уплачивает также налог в связи с добычей серы. Аналогичное следует из Дополнения к технологической схеме разработки Копанского нефтегазоконденсатного месторождения (т. 3, л.д. 13 - 22).
Таким образом, осуществив реализацию газа природного отсепарированного, на УКПГ-10, то есть, до завершения в отношении него, комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных Технологической схемой разработки Копанского НГКМ (с учетом дополнений), ЗАО "Уралнефтегазпром" обоснованно применило нормы п. 8 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации, и соответственно, исходя из утвержденного в учетной политике, метода определения добытого полезного ископаемого, применило косвенный метод (п. 2 ст. 339 Кодекса).
При этом достоверность декларирования налогоплательщиком, налоговых обязательств по налогу на добычу полезных ископаемых, подтверждена имеющимися в материалах дела доказательствами (сведения о содержании серы в природном газе, реализуемом ЗАО "Уралнефтегазпром", т. 4, л.д. 2, 3).
Арбитражный апелляционный суд при этом принимает доводы налогоплательщика о том, что, конкретных требований, исключающих возможность использования налогоплательщиком методики расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья, - хотя бы и разработанных для иной организации, но используемой налогоплательщиком, - ни законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, ни иные нормативные правовые акты, не содержат.
Что же касается рассматриваемой спорной ситуации, то, в данном случае, использование закрытым акционерным обществом "Уралнефтегазпром", Методики расчета выхода товарной продукции из всех видов собственного и давальческого сырья: природный газ, нестабильный конденсат, нефть, - разработанной для общества с ограниченной ответственностью "Оренбурггазпром", обществом с ограниченной ответственностью "ВолгоУралНИПИгаз" (т. 3, л.д. 34 - 57), для налогоплательщика-заявителя, тем более является актуальным, поскольку деятельность общества с ограниченной ответственностью "Оренбурггазпром", фактически предусмотрена Технологической схемой разработки Копанского НГКМ (в особенности, с учетом ее дополнений, т. 3, л.д. 13 - 22).
Тот факт, что, реализуемый закрытым акционерным обществом "Уралнефтегазпром", газ отсепарированный, соответствует ТУ 51-287-2000, в связи с этим, не имеет значения, так как, комплекс технологических операций, предусмотренный Технологической схемой разработки Копанского НГКМ (с учетом дополнений), на стадии реализации газа отсепарированного на УКПГ-10, не завершен. В этой связи, не имеет значения для рассмотрения настоящего спора, вступившее в законную силу решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.01.2007 по делу N А40-5675/06-33-56, тем более, что, согласно ч. 2 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, указанный судебный акт не создает преюдиции при рассмотрении настоящего спора.
Наличие серы в газе природном отсепарированном, между тем, подтверждено паспортом на газ природный отсепарированный ТУ 51-287-2000 (т. 4, л.д. 2).
Получение из газа природного отсепарированного, газа горючего природного промышленного назначения, соответствующего ГОСТ 5542-87, ОСТ 51.40-09, и серы технической газовой жидкой, соответствующей ГОСТ 127.1-93, подтверждено представленными в материалы дела паспортами качества.
Кроме того, в материалах дела имеются утвержденные протоколы: заседания Центральной комиссии Министерства природных ресурсов Российской Федерации по государственной экспертизе запасов нефти, природного газа и газового конденсата по рассмотрению подсчета запасов Копанского месторождения в Оренбургской области (т. 2, л.д. 52 - 71); заседания Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых (ГКЗ Роснедра) (т. 2, л.д. 119 - 133, 134 - 149, 150 - 161), из содержания которых (т. 2, л.д. 66, 69, 159, 160), следует, что, установлены и определены начальные (балансовые и извлекаемые) и остаточные (балансовые и извлекаемые) запасы серы в газе, количество добытой серы в газе, сероводорода (что отвечает условиям, содержащимся в п. п. 3 - 6 Временной классификации запасов месторождений, перспективных и прогнозных ресурсов нефти и горючих газов (Приложение N 3 к приказу МПР России от 07.02.2001 N 126), п.п. 2.5, 4.14, 6.6 Методических рекомендаций по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения N 6-гр (нефть, газ, компоненты), ведению федерального и сводных территориальных балансов запасов (письмо МПР России от 08.10.1996 N ВБ-61/2594)).
Аналогичное следует из имеющегося в материалах дела, отчета по теме "Пересчет запасов свободного газа, нефти, сопутствующих компонентов Копанского нефтегазоконденсатного месторождения Оренбургской области" (т. 2, л.д. 80 - 85).
Правомерность позиции, занимаемой налогоплательщиком, подтверждена в свою очередь, Управлением по недропользованию по Оренбургской области (т. 4, л.д. 69), Управлением Федеральной налоговой службы по Оренбургской области (т. 4, л.д. 72, 73), Федеральной налоговой службой России (т. 4, л.д. 75, 76).
Помимо изложенного, в рассматриваемой ситуации следует исходить из правовой позиции, изложенной в п.п. 1, 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости".
Не могут быть приняты во внимание ссылки налогового органа на нарушение заявителем условий Постановления Госкомстата России от 22.07.1996 N 78 "Об утверждении форм федерального государственного статистического наблюдения за геолого-разведочными работами и использованием полезных ископаемых", так как подобного рода нарушения (в том случае, если они будут выявлены компетентным органом), могут повлечь для заявителя самостоятельную ответственность, не регулируемую нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
При таких обстоятельствах у арбитражного суда первой инстанции не имелось оснований для отказа закрытому акционерному обществу "Уралнефтегазпром" в удовлетворении заявленных требований.
Учитывая изложенное, решение арбитражного суда первой инстанции подлежит отмене.
В связи с удовлетворением требований налогоплательщика, в соответствии с ч. 1 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, в возмещение расходов закрытого акционерного общества "Уралнефтегазпром", связанных с уплатой государственной пошлины, взыскивается 4000 рублей (в том числе 2000 рублей за подачу заявления в арбитражный суд первой инстанции, 1000 рублей в связи с удовлетворением заявления о принятии обеспечительной меры, 1000 рублей за подачу апелляционной жалобы).
Руководствуясь частью 1 статьи 110, статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25 июня 2009 года по делу N А47-5691/2008 отменить.
Требования, заявленные закрытым акционерным обществом "Уралнефтегазпром", удовлетворить.
Признать недействительным решение от 06.06.2008 N 06-42/1383/07093 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, как несоответствующее требованиям ст. 75, п. 1 ст. 122, п. 1, пп. 3, 6 п. 2 ст. 337, п.п. 2, 8 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области в пользу закрытого акционерного общества "Уралнефтегазпром", в возмещение расходов по уплате государственной пошлины, 4000 (четыре тысячи) рублей.
Обеспечительную меру отменить с момента вступления в законную силу судебного акта по делу N А47-5691/2008 Арбитражного суда Оренбургской области.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на Интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу: http://www.fasuo.arbitr.ru.
Председательствующий
судья
М.Б.МАЛЫШЕВ
Судьи:
Н.А.ИВАНОВА
М.В.ЧЕРЕДНИКОВА
судья
М.Б.МАЛЫШЕВ
Судьи:
Н.А.ИВАНОВА
М.В.ЧЕРЕДНИКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)