Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 09 февраля 2010 г.
Полный текст постановления изготовлен 16 февраля 2010 г.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего Ждановой Л.И.
судей Залевской Е.А., Музыкантовой М.Х.
при ведении протокола судебного заседания судьей Музыкантовой М.Х.
при участии:
от заявителя: Матвиенко С.И. по доверенности 104 от 26.06.2009 года (сроком до 26.06.2012 года)
от ответчика: Ефимова О.Б. по доверенности от 02.10.2009 года (сроком на 1 год)
Панова Т.И. по доверенности от 07.09.2009 года (сроком на 1 год)
Никончук Н.В. по доверенности от 21.08.2009 года (сроком на 1 год)
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Кемеровской области, г. Топки
на решение Арбитражного суда Кемеровской области
от 23 ноября 2009 года по делу N А27-15762/2009 (судья Аникина Н.А.)
по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Мастер Милк", г. Топки
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Кемеровской области, г. Топки
о признании недействительным решения в части,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Матер Милк" (далее по тексту - Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Кемеровской области (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения от 10.06.2009 года N 8 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части возложения на заявителя обязанности удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного налога на доходы физических лиц в размере 530 152 руб. (пункт 3.1.1 оспариваемого решения), начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций по ст. 123 Налогового кодекса РФ, а также в части возложения на Общество обязанности удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного единого социального налога в размере 1 015 633 руб. (пункт 3.1.2 решения), начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций по ст. 122 Налогового кодекса РФ.
Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 23.11.2009 года заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась в арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Кемеровской области от 23.11.2009 года отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требования, в том числе, по следующим основаниям:
- - Судом первой инстанции не принято во внимание, что зарплата работников в целом по соответствующей отрасли значительно выше официальных зарплата в Обществе (данные Госкомстата);
- - Из протоколов допросов свидетелей следует, что Обществом до сентября 2007 года официальная заработная плата работникам выплачивалась через кассу предприятия по платежным ведомостям, а "неофициальная" - по расходным кассовым ордерам, а с сентября 2007 года официальная заработная плата перечислялась на расчетный счет в банке, "неофициальная" - через кассу предприятия по расходным кассовым ордерам. При этом, размере "неофициальной" заработной платы, выплаченной по расходным кассовым ордерам, превышала размер заработной платы, получаемой по официальной ведомости;
- - Из приведенных данных о вакансиях, размещаемых Обществом в ГУ "Центр занятости населения г. Топки" следует, что ее размер соответствует фактически полученной заработной плате, которую указывали свидетели в протоколах допросов, следовательно, Инспекцией в ходе проверки обоснованно установлено, что в Обществе в течение проверяемого периода велся двойной учет заработной платы;
- - налоговый орган при определении сумму НДФЛ и ЕСН, подлежащего уплате в бюджет Обществом, правомерно применил положения п.п. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ в отношении аналогичных налогоплательщиков;
- - Доначисленную сумму НДФЛ заявитель должен удержать с работника, при этом, в случае увольнения работника, Общество должно было письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержания налога в сумме задолженности налогоплательщика;
- Таким образом, выплачивая "неофициальную" заработную плату в порядке гл. 24 Налогового кодекса РФ, Общество скрывало объекты налогообложения ЕСН и НДФЛ, не отражало в налоговой отчетности налоговую базу по данным налогам и не уплачивало соответствующие налоги в бюджет.
Подробно доводы Инспекции изложены в апелляционной жалобе.
В судебном заседании представители апеллянта поддержали доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям, дополнив, что в решении не указаны фамилии работников; по договоры ОАО "Юргинский гормолзавод" - представлены декларации по ЕСН и 2 НДФЛ; штатное расписание, расчетные ведомости, оборотно-сальдовые ведомости, трудовые договоры не представлялись; расчет был скорректирован только в отношении 111 работников.
Общество в отзыве на апелляционную жалобу и его представитель в судебном заседании, возражали против доводов жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу налогового органа - не подлежащей удовлетворению, в том числе, по следующим основаниям:
- - суд первой инстанции, признавая недействительным оспариваемое решение налогового органа, обоснованно указал, что в его тексте не указаны работники, по которым произведено доначисление, данные о выплаченной заработной плате Обществом, о фактически выплаченной со слов работников, об установленном размере оплаты труда в трудовых договорах, при этом, расчеты с указанием обозначенных сведений по конкретным работникам, не приведены ни в решении, ни в акте налоговой проверки;
- - из материалов дела следует, что налоговый орган, избрав в качестве аналогичного налогоплательщика ОАО "Юргинский гормолзавод", исчислил среднемесячную зарплату по этому предприятию, определил разницу в среднемесячной зарплате в ОАО "Юргинский гормолзавод" и в Обществе и, исходя из этой разницы, путем умножения ее на количество опрошенных работников заявителя, определил сумму неучтенного дохода, послужившего базой для доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога. Следовательно, сумма неучтенного дохода, полученного каждым работником Общества, исходя из его специальности, квалификации, должности, налоговым органом не определялась;
- - является правомерными выводы о том, что налоговым органом неправомерно предложено Обществу удержать и перечислить ЕСН в бюджет, так как, поскольку плательщиком ЕСН является само Общество, отсутствуют законные основания для удержания указанного налога за счет иных (третьих) лиц.
Письменный отзыв налогоплательщика приобщен к материалам дела.
Проверив материалы дела в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей стороны, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Кемеровской области от 23.11.2009 года не подлежащими отмене по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества, по результатам которой составлен акт N 16-08-32/3 от 19.05.2009 года.
Рассмотрев акт выездной налоговой проверки, заместитель начальника Инспекции принял 10.06.2009 года решение N 8 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "Мастер Милк".
Указанным решением Общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 130 075 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 62 681 руб., за неуплату единого социального налога в виде штрафа в размере 203 127 руб., по ст. 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное не удержание и не перечисление сумм налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 241 470 руб., по ст. 126 Налогового кодекса РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в количестве 8 штук в виде штрафа в размере 400 рублей.
Этим же решением Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 650 374 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 313 404 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 677 196, 65 руб., удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного налога на доходы физических лиц в размере 530 152 руб., удержать и перечислить сумму не удержанного единого социального налога в сумме 1 015 633 руб.; начислены соответствующие пени.
Основанием для предложения удержать и перечислить в бюджет суммы налога на доходы физических лиц и единого социального налога, начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций, послужило занижение, по мнению налогового органа, налогооблагаемой базы Обществом в результате не отражения в бухгалтерском и налоговом учете сумм выплат своим работникам сверх установленных трудовыми договорами и обозначенных в расчетных ведомостях по их начислению.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 24.07.2009 года N 454 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение налогового органа N 8 от 10.06.2009 года - без изменения.
Общество, не согласившись с решением налогового органа N 8 от 10.06.2009 года в части предложения удержать и перечислить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц в размере 530152 руб., сумму единого социального налога в размере 1 015 633 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций, обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с настоящим заявлением.
В силу ст. 24 Налогового кодекса РФ Общество является налоговым агентом, на которого возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком налогов в бюджетную систему Российской Федерации. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Согласно п. 1 ст. 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Налоговые агенты обязаны перечислить суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банке.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды (п. 6 ст. 226 НК РФ).
Статьей 123 Налогового кодекса РФ предусмотрена налоговая ответственность за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.
В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 235 Налогового кодекса РФ плательщиком ЕСН признаются организации, производящие выплаты физическим лицам. Объектом налогообложения для таких организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам (пункт 1 статьи 236 НК РФ).
В силу п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для таких организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильно исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).
В соответствии со ст. 75 Налогового кодекса РФ в случае просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начисляется пеня за каждый календарный день просрочки, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
В соответствии со ст. 6 Федерального закона от 15.12.2001 года N 167 ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее Закон N 167-ФЗ) Общество является страхователем по обязательному пенсионному страхованию, как лицо, производящее выплаты физическим лицам.
Объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов, в силу ст. 10 Закона N 167-ФЗ, являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации, то есть выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (ст.ст. 236, 237 НК РФ).
В силу ч. 4 ст. 75 Арбитражного процессуального кодекса РФ документы, представляемые в арбитражный суд и подтверждающие совершение юридически значимых действий, должны соответствовать требованиям, установленным для данного вида документов.
Постановлениями Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 06.04.2001 года N 26, от 05.01.2004 года N 1 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплате", утверждена унифицированная форма первичной учетной документации по оплате труда - N Т-53 "Платежная ведомость", N Т-3 "Штатное расписание", N Т-13 "Табель учета рабочего времени", N Т-51 "Расчетная ведомость". Данные унифицированные формы содержат в себе такие обязательные реквизиты, как наименование организации, подпись с расшифровкой руководителя организации, главного бухгалтера, должность, подпись с расшифровкой лица, произведшего выплату, предусматривает одну графу для указания выплачиваемых сумм, подпись лица в получении денег.
Налогоплательщиком представлены штатное расписание, ведомость начисления заработной платы, табель учета рабочего времени, трудовые договоры, расчетные ведомости, от ОАО "УРСА банк" Инспекцией получены выписки по счетам работников за проверяемый период.
При этом, при проведении проверки налоговым органом не было выявлено расхождений в первичных документах, подтверждающих доходы, фактически выплаченные физическим лицам.
Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции об отклонении в качестве доказательств по делу протоколы допроса свидетелей, собранных налоговым органом в порядке ст. 90 Налогового кодекса РФ, поскольку в свидетельских показаниях, представленных в материалы дела, свидетелями указываются приблизительные суммы полученной заработной платы; ведомости, в которых свидетели расписывались при получении заработной платы, при допросе не были представлены указанным лицам для обозрения; пояснения свидетелей о размере заработной платы при не оспаривании факта получения заработной платы, никакими доказательствами по делу, не подтверждены, что не позволяет суду установить точный размер полученной указанными физическими лицами ежемесячной заработной платы, выплаченной Обществом за указанный период.
Кроме того, численность работников в 2006 году в Обществе составила 260 человек, в 2007 году - 250 человек. Допрошено налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки 111 человек, работавших на предприятии в период с октября 2006 года по декабрь 2007 года.
При этом, как следует из пояснений налоговый орган, данных в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, налоги доначислены только по работникам, которые были допрошены и подтвердили факт выплаты "неофициальной" заработной платы.
Таким образом, не все работники, допрошенные в ходе налоговой проверки, подтвердили факт выплаты им неучтенной заработной платы. Часть работников указала, на то, что "неофициальная" заработная плата выплачивалась не весь период отработанного времени.
Исходя из протоколов допроса работников, до сентября 2007 года заработная плата выплачивалась Обществом через кассу предприятия по расходным кассовым ордерам по платежным ведомостям, с сентября 2007 года "официальная" заработная плата причислялась на пластиковую карту УРСА банк, "неофициальная" - в кассе предприятия по расходным кассовым ордерам, по платежным ведомостям.
Вместе с тем, в материалах дела не представлены первичные документы, подтверждающие факт выплаты Обществом своим работникам неучтенной заработной платы.
Учитывая изложенное, выводы Инспекции о том, что данные, отраженные в индивидуальных ведомостях учета, не носят достоверный характер и не могут служить единственным доказательством начисления налогов, основаны на документах, которые не подтверждают выплату, учет либо выдачу неофициальной заработной платы, ее размеры.
Иного документального подтверждения выплаты данным физическим лицам дохода налоговым органом в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.
При этом, налоговым органом не устанавливались факты фактической выплаты дохода работникам в проверяемый период с учетом выплаченных сумм дохода и сведений, предоставленных налоговым агентом в налоговый орган; при не оспаривании налоговым органом представления сведений о доходах физических лиц по форме 2НДФЛ.
Доказательств того, что с сумм указанных выплат (по платежным ведомостям) Общество не исчислило, не удержало и не уплатило НДФЛ, не доплатило ЕСН в материалах дела не имеется при опровержении Инспекцией факта начисления, удержания и перечисления НДФЛ.
Однако, указанной информации не достаточно для определения суммы налога расчетным путем, поскольку сами по себе справки и объяснения физических лиц с достоверностью не подтверждают фактический размер полученного дохода и основания его получения.
На основании п.п. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Как следует из текста оспариваемого решения Инспекции и не оспаривается налоговым органом, ответчиком указанный метод применен в целях определения налогооблагаемой базы как по налогу на доходы физических лиц, так и по единому социальному налога, в связи с ведением учета с нарушением установленного порядка.
Однако, в соответствии с указанной нормой права, законодатель установил возможность применения расчетного метода налоговым органом в целях определения суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиками.
Исходя из приведенных выше норм налогового законодательства, плательщиками налога на доходы физических лиц являются сами физические лица, получающие доходы. Общество является налоговым агентом, выплачивающим своим работникам доход в виде заработной платы, в обязанности которого входит исчисление, удержание и перечисление налога на доходы физических лиц отдельно в отношении каждого работника.
Следовательно, является правомерным вывод арбитражного суда о том, что применение положений п.п. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ в отношении налогового агента неправомерно.
Кроме того, судом первой инстанции обоснованно установлено, что, применяя расчетный метода в целях установления подлежащего удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц, налоговый орган определил среднемесячную заработную плату работников ОАО "Юргинский гормолзавод" и Общества с октября по декабрь 2006 года, за 2007 год. Налогооблагаемая база определена путем вычета из среднемесячной заработной платы работников ОАО "Юргинский гормолзавод" среднемесячной заработной платы заявителя с учетом количества работников, по которым установлена выплата "неофициальной" заработной платы и количества месяцев начисления.
Указанный расчет произведен без учета показаний работников, которые указали на размер полученной заработной платы менее средней заработной платы работников ОАО "Юргинский гормолзавод" (4826 руб.), без учета повышения заработной платы работников Общества в 2007 году, без учета периода отработанного времени, а также критериев работы и характеристик самих работников (сложности работы, квалификации, категории работника и т.д.). Более того, Инспекцией в материалы дела представлены уточненные расчеты налога на доходы физических лиц с учетом периода отработанного времени, показаний работников, а также повышения заработной платы в 2007 году, что подтверждает вышеизложенные выводы.
При этом, в резолютивной части оспариваемого решения налоговый орган предлагает Обществу удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного налога на доходы физических лиц в сумме 530 152 руб. Инспекция не указывает физических лиц, из дохода которых необходимо осуществить удержание и перечисление, а также не учитывает возможность исполнения решения Обществом в связи с наличием либо отсутствием трудовых отношений с этими работниками. Довод апеллянта об указании на страницах 53 - 54 оспариваемого решения сведений о допрошенных свидетелей не состоятелен, так как данные листы решения налогового органа содержат сведения лишь о номере и дате составления протоколов, без указания иных данных (л.д. т. 1 л.д. 35 - 36).
Вместе с тем, в соответствии с п. 2 ст. 231 Налогового кодекса РФ суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в порядке, предусмотренном статьей 45 Налогового кодекса РФ.
Согласно п.п. 4 п. 1 ст. 228 Налогового кодекса РФ обязанность по исчислению и уплате налога в случае, если он не был удержан налоговым агентом, возлагается на самих налогоплательщиков - физических лиц.
Таким образом, Инспекцией не представлено правового обоснования возложения на налогового агента обязанности уплатить за счет своих средств налог, подлежащий удержанию с лиц, не состоящих с ним в трудовых отношениях.
Данная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.09.2006 N 4047/06.
Кроме того, принимая обжалуемый судебный акт, суд первой инстанции исследовал правомерность исчисления ЕСН на основании аналогичного налогоплательщика ОАО "Юргинский гормолзавод" и пришел к правильному выводу о том, что указанный налогоплательщик не является аналогичным по численности работников и сумме выручки.
Исходя из представленных в материалы дела документов, свидетельствующих о том, что выбор аналогичного налогоплательщика был осуществлен исходя из критериев отраслевой принадлежности, конкретного вида экономической деятельности, размера выручки, численности производственного (основного) персонала и при определении налогов расчетным путем налоговым органом все показатели взяты из налоговых деклараций по ЕСН и НДФЛ ООО "Юргинский гормолзавод", без исследования первичных бухгалтерских документов по указанным организациям, трудовых договоров, штатного расписания, расчетных ведомостей по начисленной заработной плате и оборотно-сальдовых ведомостей (что не оспаривалось представителями Инспекции в апелляционном суде), суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции, что исследованную налоговым органом организацию нельзя с достоверностью признать аналогичной по отношению к ООО "Мастер Милк" ввиду непредставления Инспекцией документальных доказательств с учетом наличия различий в численности работников и в сумме выручки, при этом, не подтвержденных налоговым органом документально, без учета поправочных коэффициентов.
Доказательств обратного налоговым органом в материалы дела не представлено.
При этом, арбитражным судом обоснованно отмечено, что оплата труда конкретного работника зависит от таких показателей, как квалификация, стаж работы, опыт, производительность и т.д.; отработанное время каждого сотрудника с учетом дат принятия и увольнения, количество дней нетрудоспособности, учебные и иные отпуска, основанная работа или по совместительству, возраст работника, образование, специальность, должность, режим работы (полный рабочий день, сокращенная рабочая неделя и т.д.), стаж работы на данном предприятии, существующая на предприятии форма оплаты труда (сдельная или повременная), специализация предприятия - виды выполняемых работ, виды объектов, временные затраты на выполнение работ, обеспеченность объекта материалами, техникой, специалистами и т.д.
Ни акт налоговой проверки, ни оспариваемое решение не содержат указаний на то, что перечисленные критерии учитывались налоговым органом при определении размера налоговой базы.
Справка, выданная работнику Диденко Ю.В. для предъявления в банке, сведения о заработной плате в размещенных Обществом сообщениях о вакансиях, а также сведения о размере заработных плат по соответствующей отрасли по данным Госкомстата также не могут быть положены в основу применения расчетного метода для определения размера налога, и, соответственно, установления факта нарушения Обществом налогового законодательства, поскольку, согласно законодательству о налогах и сборах налогоплательщик заявляет о размере налогооблагаемой базы путем подачи соответствующей налоговой декларации. Следовательно, допустимым доказательством в случае заявления налогоплательщиком о размере налоговой базы может быть предусмотренный налоговым законодательством документ: налоговая декларация, либо иные первичные учетные документы. Таких доказательств Инспекция не представила.
Справка, выданная работнику, заявки о потребности в кадрах не относятся к первичным учетным документам и документам налоговой отчетности, а потому не могут служить основанием для определения налоговой базы по спорным налогам и базы для начисления страховых взносов, то есть не являются бесспорным доказательством сокрытия заработной платы заявителем. Более того, указанные документы (справка, вакансии) не свидетельствуют о том, что заявленные в них суммы фактически выплачивались работникам Общества.
Кроме того, справка, выданная Диленко Ю.В. для предъявления в банк, не содержит обязательных реквизитов, установленных для унифицированных форм, утвержденных Постановлениями Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 06.04.2001 года, 05.01.2004 года. Исходя из содержания списка вакансий, сведения о размерах заработной платы предоставлены по состоянию на 30 апреля 2008 года, письмо Кемроворостата направлено помощнику прокурора в ответ на его запрос. Сведения о средней заработной плате работников представлены за 2007, 2008 годы (2006 год - не представлено).
При этом, суд первой инстанции правомерно отклонил ссылку налогового органа на положения ст. 132 Трудового кодекса РФ в нарушение которой Обществом применена уравнительная система оплаты труда без учета сложности выполняемой работы, квалификации работников, количества затраченного труда и других факторов, так как указанные обстоятельства могут свидетельствовать о нарушении норм трудового законодательства.
При таких обстоятельствах арбитражный суд обоснованно признал недоказанными выводы Инспекции о выплате Обществом работникам неучтенной заработной платы, и не удержании и не перечислении в бюджет НДФЛ, о неуплате им ЕСН.
Выводы, содержащиеся в обжалуемом судебном акте, соответствуют фактическим обстоятельствам дела, и основания для их переоценки у суда апелляционной инстанции не имеется.
При изложенных обстоятельствах, иные доводы апеллянта правового значения не имеют, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, доводы налогового органа были всесторонне и полно исследованы арбитражным судом, и им была дана в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ надлежащая правовая оценка; выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела, и оснований для их переоценки апелляционная инстанция не имеет; нарушений норм материального и процессуального права не установлено; оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ для отмены решения, а также для принятия доводов апелляционной жалобы, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции,
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 23 ноября 2009 года по делу N А27-15762/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 16.02.2010 N 07АП-377/10(2) ПО ДЕЛУ N А27-15762/2009
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 16 февраля 2010 г. N 07АП-377/10(2)
Резолютивная часть постановления объявлена 09 февраля 2010 г.
Полный текст постановления изготовлен 16 февраля 2010 г.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего Ждановой Л.И.
судей Залевской Е.А., Музыкантовой М.Х.
при ведении протокола судебного заседания судьей Музыкантовой М.Х.
при участии:
от заявителя: Матвиенко С.И. по доверенности 104 от 26.06.2009 года (сроком до 26.06.2012 года)
от ответчика: Ефимова О.Б. по доверенности от 02.10.2009 года (сроком на 1 год)
Панова Т.И. по доверенности от 07.09.2009 года (сроком на 1 год)
Никончук Н.В. по доверенности от 21.08.2009 года (сроком на 1 год)
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Кемеровской области, г. Топки
на решение Арбитражного суда Кемеровской области
от 23 ноября 2009 года по делу N А27-15762/2009 (судья Аникина Н.А.)
по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Мастер Милк", г. Топки
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Кемеровской области, г. Топки
о признании недействительным решения в части,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Матер Милк" (далее по тексту - Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Кемеровской области (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения от 10.06.2009 года N 8 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части возложения на заявителя обязанности удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного налога на доходы физических лиц в размере 530 152 руб. (пункт 3.1.1 оспариваемого решения), начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций по ст. 123 Налогового кодекса РФ, а также в части возложения на Общество обязанности удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного единого социального налога в размере 1 015 633 руб. (пункт 3.1.2 решения), начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций по ст. 122 Налогового кодекса РФ.
Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 23.11.2009 года заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась в арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Кемеровской области от 23.11.2009 года отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требования, в том числе, по следующим основаниям:
- - Судом первой инстанции не принято во внимание, что зарплата работников в целом по соответствующей отрасли значительно выше официальных зарплата в Обществе (данные Госкомстата);
- - Из протоколов допросов свидетелей следует, что Обществом до сентября 2007 года официальная заработная плата работникам выплачивалась через кассу предприятия по платежным ведомостям, а "неофициальная" - по расходным кассовым ордерам, а с сентября 2007 года официальная заработная плата перечислялась на расчетный счет в банке, "неофициальная" - через кассу предприятия по расходным кассовым ордерам. При этом, размере "неофициальной" заработной платы, выплаченной по расходным кассовым ордерам, превышала размер заработной платы, получаемой по официальной ведомости;
- - Из приведенных данных о вакансиях, размещаемых Обществом в ГУ "Центр занятости населения г. Топки" следует, что ее размер соответствует фактически полученной заработной плате, которую указывали свидетели в протоколах допросов, следовательно, Инспекцией в ходе проверки обоснованно установлено, что в Обществе в течение проверяемого периода велся двойной учет заработной платы;
- - налоговый орган при определении сумму НДФЛ и ЕСН, подлежащего уплате в бюджет Обществом, правомерно применил положения п.п. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ в отношении аналогичных налогоплательщиков;
- - Доначисленную сумму НДФЛ заявитель должен удержать с работника, при этом, в случае увольнения работника, Общество должно было письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержания налога в сумме задолженности налогоплательщика;
- Таким образом, выплачивая "неофициальную" заработную плату в порядке гл. 24 Налогового кодекса РФ, Общество скрывало объекты налогообложения ЕСН и НДФЛ, не отражало в налоговой отчетности налоговую базу по данным налогам и не уплачивало соответствующие налоги в бюджет.
Подробно доводы Инспекции изложены в апелляционной жалобе.
В судебном заседании представители апеллянта поддержали доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям, дополнив, что в решении не указаны фамилии работников; по договоры ОАО "Юргинский гормолзавод" - представлены декларации по ЕСН и 2 НДФЛ; штатное расписание, расчетные ведомости, оборотно-сальдовые ведомости, трудовые договоры не представлялись; расчет был скорректирован только в отношении 111 работников.
Общество в отзыве на апелляционную жалобу и его представитель в судебном заседании, возражали против доводов жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу налогового органа - не подлежащей удовлетворению, в том числе, по следующим основаниям:
- - суд первой инстанции, признавая недействительным оспариваемое решение налогового органа, обоснованно указал, что в его тексте не указаны работники, по которым произведено доначисление, данные о выплаченной заработной плате Обществом, о фактически выплаченной со слов работников, об установленном размере оплаты труда в трудовых договорах, при этом, расчеты с указанием обозначенных сведений по конкретным работникам, не приведены ни в решении, ни в акте налоговой проверки;
- - из материалов дела следует, что налоговый орган, избрав в качестве аналогичного налогоплательщика ОАО "Юргинский гормолзавод", исчислил среднемесячную зарплату по этому предприятию, определил разницу в среднемесячной зарплате в ОАО "Юргинский гормолзавод" и в Обществе и, исходя из этой разницы, путем умножения ее на количество опрошенных работников заявителя, определил сумму неучтенного дохода, послужившего базой для доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога. Следовательно, сумма неучтенного дохода, полученного каждым работником Общества, исходя из его специальности, квалификации, должности, налоговым органом не определялась;
- - является правомерными выводы о том, что налоговым органом неправомерно предложено Обществу удержать и перечислить ЕСН в бюджет, так как, поскольку плательщиком ЕСН является само Общество, отсутствуют законные основания для удержания указанного налога за счет иных (третьих) лиц.
Письменный отзыв налогоплательщика приобщен к материалам дела.
Проверив материалы дела в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей стороны, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Кемеровской области от 23.11.2009 года не подлежащими отмене по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества, по результатам которой составлен акт N 16-08-32/3 от 19.05.2009 года.
Рассмотрев акт выездной налоговой проверки, заместитель начальника Инспекции принял 10.06.2009 года решение N 8 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "Мастер Милк".
Указанным решением Общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 130 075 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 62 681 руб., за неуплату единого социального налога в виде штрафа в размере 203 127 руб., по ст. 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное не удержание и не перечисление сумм налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 241 470 руб., по ст. 126 Налогового кодекса РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в количестве 8 штук в виде штрафа в размере 400 рублей.
Этим же решением Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 650 374 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 313 404 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 677 196, 65 руб., удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного налога на доходы физических лиц в размере 530 152 руб., удержать и перечислить сумму не удержанного единого социального налога в сумме 1 015 633 руб.; начислены соответствующие пени.
Основанием для предложения удержать и перечислить в бюджет суммы налога на доходы физических лиц и единого социального налога, начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций, послужило занижение, по мнению налогового органа, налогооблагаемой базы Обществом в результате не отражения в бухгалтерском и налоговом учете сумм выплат своим работникам сверх установленных трудовыми договорами и обозначенных в расчетных ведомостях по их начислению.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 24.07.2009 года N 454 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение налогового органа N 8 от 10.06.2009 года - без изменения.
Общество, не согласившись с решением налогового органа N 8 от 10.06.2009 года в части предложения удержать и перечислить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц в размере 530152 руб., сумму единого социального налога в размере 1 015 633 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций, обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с настоящим заявлением.
В силу ст. 24 Налогового кодекса РФ Общество является налоговым агентом, на которого возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком налогов в бюджетную систему Российской Федерации. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Согласно п. 1 ст. 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Налоговые агенты обязаны перечислить суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банке.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды (п. 6 ст. 226 НК РФ).
Статьей 123 Налогового кодекса РФ предусмотрена налоговая ответственность за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.
В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 235 Налогового кодекса РФ плательщиком ЕСН признаются организации, производящие выплаты физическим лицам. Объектом налогообложения для таких организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам (пункт 1 статьи 236 НК РФ).
В силу п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для таких организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильно исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).
В соответствии со ст. 75 Налогового кодекса РФ в случае просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начисляется пеня за каждый календарный день просрочки, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
В соответствии со ст. 6 Федерального закона от 15.12.2001 года N 167 ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее Закон N 167-ФЗ) Общество является страхователем по обязательному пенсионному страхованию, как лицо, производящее выплаты физическим лицам.
Объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов, в силу ст. 10 Закона N 167-ФЗ, являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации, то есть выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (ст.ст. 236, 237 НК РФ).
В силу ч. 4 ст. 75 Арбитражного процессуального кодекса РФ документы, представляемые в арбитражный суд и подтверждающие совершение юридически значимых действий, должны соответствовать требованиям, установленным для данного вида документов.
Постановлениями Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 06.04.2001 года N 26, от 05.01.2004 года N 1 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплате", утверждена унифицированная форма первичной учетной документации по оплате труда - N Т-53 "Платежная ведомость", N Т-3 "Штатное расписание", N Т-13 "Табель учета рабочего времени", N Т-51 "Расчетная ведомость". Данные унифицированные формы содержат в себе такие обязательные реквизиты, как наименование организации, подпись с расшифровкой руководителя организации, главного бухгалтера, должность, подпись с расшифровкой лица, произведшего выплату, предусматривает одну графу для указания выплачиваемых сумм, подпись лица в получении денег.
Налогоплательщиком представлены штатное расписание, ведомость начисления заработной платы, табель учета рабочего времени, трудовые договоры, расчетные ведомости, от ОАО "УРСА банк" Инспекцией получены выписки по счетам работников за проверяемый период.
При этом, при проведении проверки налоговым органом не было выявлено расхождений в первичных документах, подтверждающих доходы, фактически выплаченные физическим лицам.
Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции об отклонении в качестве доказательств по делу протоколы допроса свидетелей, собранных налоговым органом в порядке ст. 90 Налогового кодекса РФ, поскольку в свидетельских показаниях, представленных в материалы дела, свидетелями указываются приблизительные суммы полученной заработной платы; ведомости, в которых свидетели расписывались при получении заработной платы, при допросе не были представлены указанным лицам для обозрения; пояснения свидетелей о размере заработной платы при не оспаривании факта получения заработной платы, никакими доказательствами по делу, не подтверждены, что не позволяет суду установить точный размер полученной указанными физическими лицами ежемесячной заработной платы, выплаченной Обществом за указанный период.
Кроме того, численность работников в 2006 году в Обществе составила 260 человек, в 2007 году - 250 человек. Допрошено налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки 111 человек, работавших на предприятии в период с октября 2006 года по декабрь 2007 года.
При этом, как следует из пояснений налоговый орган, данных в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, налоги доначислены только по работникам, которые были допрошены и подтвердили факт выплаты "неофициальной" заработной платы.
Таким образом, не все работники, допрошенные в ходе налоговой проверки, подтвердили факт выплаты им неучтенной заработной платы. Часть работников указала, на то, что "неофициальная" заработная плата выплачивалась не весь период отработанного времени.
Исходя из протоколов допроса работников, до сентября 2007 года заработная плата выплачивалась Обществом через кассу предприятия по расходным кассовым ордерам по платежным ведомостям, с сентября 2007 года "официальная" заработная плата причислялась на пластиковую карту УРСА банк, "неофициальная" - в кассе предприятия по расходным кассовым ордерам, по платежным ведомостям.
Вместе с тем, в материалах дела не представлены первичные документы, подтверждающие факт выплаты Обществом своим работникам неучтенной заработной платы.
Учитывая изложенное, выводы Инспекции о том, что данные, отраженные в индивидуальных ведомостях учета, не носят достоверный характер и не могут служить единственным доказательством начисления налогов, основаны на документах, которые не подтверждают выплату, учет либо выдачу неофициальной заработной платы, ее размеры.
Иного документального подтверждения выплаты данным физическим лицам дохода налоговым органом в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.
При этом, налоговым органом не устанавливались факты фактической выплаты дохода работникам в проверяемый период с учетом выплаченных сумм дохода и сведений, предоставленных налоговым агентом в налоговый орган; при не оспаривании налоговым органом представления сведений о доходах физических лиц по форме 2НДФЛ.
Доказательств того, что с сумм указанных выплат (по платежным ведомостям) Общество не исчислило, не удержало и не уплатило НДФЛ, не доплатило ЕСН в материалах дела не имеется при опровержении Инспекцией факта начисления, удержания и перечисления НДФЛ.
Однако, указанной информации не достаточно для определения суммы налога расчетным путем, поскольку сами по себе справки и объяснения физических лиц с достоверностью не подтверждают фактический размер полученного дохода и основания его получения.
На основании п.п. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Как следует из текста оспариваемого решения Инспекции и не оспаривается налоговым органом, ответчиком указанный метод применен в целях определения налогооблагаемой базы как по налогу на доходы физических лиц, так и по единому социальному налога, в связи с ведением учета с нарушением установленного порядка.
Однако, в соответствии с указанной нормой права, законодатель установил возможность применения расчетного метода налоговым органом в целях определения суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиками.
Исходя из приведенных выше норм налогового законодательства, плательщиками налога на доходы физических лиц являются сами физические лица, получающие доходы. Общество является налоговым агентом, выплачивающим своим работникам доход в виде заработной платы, в обязанности которого входит исчисление, удержание и перечисление налога на доходы физических лиц отдельно в отношении каждого работника.
Следовательно, является правомерным вывод арбитражного суда о том, что применение положений п.п. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ в отношении налогового агента неправомерно.
Кроме того, судом первой инстанции обоснованно установлено, что, применяя расчетный метода в целях установления подлежащего удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц, налоговый орган определил среднемесячную заработную плату работников ОАО "Юргинский гормолзавод" и Общества с октября по декабрь 2006 года, за 2007 год. Налогооблагаемая база определена путем вычета из среднемесячной заработной платы работников ОАО "Юргинский гормолзавод" среднемесячной заработной платы заявителя с учетом количества работников, по которым установлена выплата "неофициальной" заработной платы и количества месяцев начисления.
Указанный расчет произведен без учета показаний работников, которые указали на размер полученной заработной платы менее средней заработной платы работников ОАО "Юргинский гормолзавод" (4826 руб.), без учета повышения заработной платы работников Общества в 2007 году, без учета периода отработанного времени, а также критериев работы и характеристик самих работников (сложности работы, квалификации, категории работника и т.д.). Более того, Инспекцией в материалы дела представлены уточненные расчеты налога на доходы физических лиц с учетом периода отработанного времени, показаний работников, а также повышения заработной платы в 2007 году, что подтверждает вышеизложенные выводы.
При этом, в резолютивной части оспариваемого решения налоговый орган предлагает Обществу удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного налога на доходы физических лиц в сумме 530 152 руб. Инспекция не указывает физических лиц, из дохода которых необходимо осуществить удержание и перечисление, а также не учитывает возможность исполнения решения Обществом в связи с наличием либо отсутствием трудовых отношений с этими работниками. Довод апеллянта об указании на страницах 53 - 54 оспариваемого решения сведений о допрошенных свидетелей не состоятелен, так как данные листы решения налогового органа содержат сведения лишь о номере и дате составления протоколов, без указания иных данных (л.д. т. 1 л.д. 35 - 36).
Вместе с тем, в соответствии с п. 2 ст. 231 Налогового кодекса РФ суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в порядке, предусмотренном статьей 45 Налогового кодекса РФ.
Согласно п.п. 4 п. 1 ст. 228 Налогового кодекса РФ обязанность по исчислению и уплате налога в случае, если он не был удержан налоговым агентом, возлагается на самих налогоплательщиков - физических лиц.
Таким образом, Инспекцией не представлено правового обоснования возложения на налогового агента обязанности уплатить за счет своих средств налог, подлежащий удержанию с лиц, не состоящих с ним в трудовых отношениях.
Данная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.09.2006 N 4047/06.
Кроме того, принимая обжалуемый судебный акт, суд первой инстанции исследовал правомерность исчисления ЕСН на основании аналогичного налогоплательщика ОАО "Юргинский гормолзавод" и пришел к правильному выводу о том, что указанный налогоплательщик не является аналогичным по численности работников и сумме выручки.
Исходя из представленных в материалы дела документов, свидетельствующих о том, что выбор аналогичного налогоплательщика был осуществлен исходя из критериев отраслевой принадлежности, конкретного вида экономической деятельности, размера выручки, численности производственного (основного) персонала и при определении налогов расчетным путем налоговым органом все показатели взяты из налоговых деклараций по ЕСН и НДФЛ ООО "Юргинский гормолзавод", без исследования первичных бухгалтерских документов по указанным организациям, трудовых договоров, штатного расписания, расчетных ведомостей по начисленной заработной плате и оборотно-сальдовых ведомостей (что не оспаривалось представителями Инспекции в апелляционном суде), суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции, что исследованную налоговым органом организацию нельзя с достоверностью признать аналогичной по отношению к ООО "Мастер Милк" ввиду непредставления Инспекцией документальных доказательств с учетом наличия различий в численности работников и в сумме выручки, при этом, не подтвержденных налоговым органом документально, без учета поправочных коэффициентов.
Доказательств обратного налоговым органом в материалы дела не представлено.
При этом, арбитражным судом обоснованно отмечено, что оплата труда конкретного работника зависит от таких показателей, как квалификация, стаж работы, опыт, производительность и т.д.; отработанное время каждого сотрудника с учетом дат принятия и увольнения, количество дней нетрудоспособности, учебные и иные отпуска, основанная работа или по совместительству, возраст работника, образование, специальность, должность, режим работы (полный рабочий день, сокращенная рабочая неделя и т.д.), стаж работы на данном предприятии, существующая на предприятии форма оплаты труда (сдельная или повременная), специализация предприятия - виды выполняемых работ, виды объектов, временные затраты на выполнение работ, обеспеченность объекта материалами, техникой, специалистами и т.д.
Ни акт налоговой проверки, ни оспариваемое решение не содержат указаний на то, что перечисленные критерии учитывались налоговым органом при определении размера налоговой базы.
Справка, выданная работнику Диденко Ю.В. для предъявления в банке, сведения о заработной плате в размещенных Обществом сообщениях о вакансиях, а также сведения о размере заработных плат по соответствующей отрасли по данным Госкомстата также не могут быть положены в основу применения расчетного метода для определения размера налога, и, соответственно, установления факта нарушения Обществом налогового законодательства, поскольку, согласно законодательству о налогах и сборах налогоплательщик заявляет о размере налогооблагаемой базы путем подачи соответствующей налоговой декларации. Следовательно, допустимым доказательством в случае заявления налогоплательщиком о размере налоговой базы может быть предусмотренный налоговым законодательством документ: налоговая декларация, либо иные первичные учетные документы. Таких доказательств Инспекция не представила.
Справка, выданная работнику, заявки о потребности в кадрах не относятся к первичным учетным документам и документам налоговой отчетности, а потому не могут служить основанием для определения налоговой базы по спорным налогам и базы для начисления страховых взносов, то есть не являются бесспорным доказательством сокрытия заработной платы заявителем. Более того, указанные документы (справка, вакансии) не свидетельствуют о том, что заявленные в них суммы фактически выплачивались работникам Общества.
Кроме того, справка, выданная Диленко Ю.В. для предъявления в банк, не содержит обязательных реквизитов, установленных для унифицированных форм, утвержденных Постановлениями Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 06.04.2001 года, 05.01.2004 года. Исходя из содержания списка вакансий, сведения о размерах заработной платы предоставлены по состоянию на 30 апреля 2008 года, письмо Кемроворостата направлено помощнику прокурора в ответ на его запрос. Сведения о средней заработной плате работников представлены за 2007, 2008 годы (2006 год - не представлено).
При этом, суд первой инстанции правомерно отклонил ссылку налогового органа на положения ст. 132 Трудового кодекса РФ в нарушение которой Обществом применена уравнительная система оплаты труда без учета сложности выполняемой работы, квалификации работников, количества затраченного труда и других факторов, так как указанные обстоятельства могут свидетельствовать о нарушении норм трудового законодательства.
При таких обстоятельствах арбитражный суд обоснованно признал недоказанными выводы Инспекции о выплате Обществом работникам неучтенной заработной платы, и не удержании и не перечислении в бюджет НДФЛ, о неуплате им ЕСН.
Выводы, содержащиеся в обжалуемом судебном акте, соответствуют фактическим обстоятельствам дела, и основания для их переоценки у суда апелляционной инстанции не имеется.
При изложенных обстоятельствах, иные доводы апеллянта правового значения не имеют, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, доводы налогового органа были всесторонне и полно исследованы арбитражным судом, и им была дана в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ надлежащая правовая оценка; выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела, и оснований для их переоценки апелляционная инстанция не имеет; нарушений норм материального и процессуального права не установлено; оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ для отмены решения, а также для принятия доводов апелляционной жалобы, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции,
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 23 ноября 2009 года по делу N А27-15762/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий:
ЖДАНОВА Л.И.
ЖДАНОВА Л.И.
Судьи:
ЗАЛЕВСКАЯ Е.А.
МУЗЫКАНТОВА М.Х.
ЗАЛЕВСКАЯ Е.А.
МУЗЫКАНТОВА М.Х.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)