Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 23 ноября 2011 года
Постановление изготовлено в полном объеме 29 ноября 2011 года
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Журавлевой В.А.,
судей: Бородулиной И.И., Колупаевой Л.А.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Чиченковой Ю.А. с использованием средств аудиозаписи
при участии: Прокопенко С.С., доверенность от 07.06.2011 г.; Егерь Т.В.. доверенность от 13.04.2011 г.
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Алтайскому краю
на решение Арбитражного суда Алтайского края
от 29.08.2011 года по делу N А03-3919/2011 (судья А.В. Сайчук)
по заявлению сельскохозяйственного производственного кооператива "Мартыновский" (ИНН 2240003016, ОГРН 1022202914645)
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Алтайскому краю
о признании недействительным решения,
установил:
Сельскохозяйственный производственный кооператив "Мартыновский" (далее - СПК "Мартыновский", Кооператив, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Алтайскому краю (далее - Инспекция, налоговый орган, апеллянт) N РА-12-96 от 30.12.2010 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Алтайского края от 29.08.2011 по делу N А03-3919/2011 требование Кооператива удовлетворены, решение Инспекции N РА-12-96 от 30.12.2010 признано недействительным.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных СПК "Мартыновский" требований, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права.
В обоснование апелляционной жалобы ее податель указывает, что Предприятие, выплачивая часть дохода своим работникам в натуральном виде, произвело удержание налога из дохода, не перечислив своевременно НДФЛ в бюджет, о чем свидетельствуют данные главной книги по счетам 68.1 "Расчеты по подоходному налогу" и 70 "Расчеты по оплате труда", журнала-ордера N 8, платежных поручений, выписок и лицевого счета по НДФЛ за период с 01.04.2008 по 05.10.2010, расчетно-платежных ведомостей по заработной плате, кассовых документов и справок по форме 2-НДФЛ. Кооперативом не соблюдено ограничение, установленное пунктом 43 статьи 217 НК РФ; письменных сообщений о невозможности удержать НДФЛ, уточненные справки 2-НДФЛ налогоплательщик в порядке пункта 5 статьи 226 Налогового кодекса РФ не представлял.
Подробно доводы апеллянта изложены в апелляционной жалобе.
СПК "Мартыновский" в отзыве на апелляционную жалобу просила решение Арбитражного суда Алтайского края оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.
В судебном заседании апелляционной инстанции стороны доводы апелляционной жалобы, отзыва поддержали по изложенным в них основаниям.
Проверив материалы дела в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва, суд апелляционной инстанции находит решение Арбитражного суда Алтайского края не подлежащим отмене по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, по результатам проведенной налоговым органом в отношении Кооператива выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности платы (удержания, перечисления) НДФЛ за период с 01.04.2008 по 05.10.2010, составлен акт выездной налоговой проверки N АП-12-96 от 16.11.2010, на основании которого 30.12.2010 принято решение N РА-12-96 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление в установленный срок сумм НДФЛ за период с 01.04.2008 по 05.10.2010 в виде взыскания штрафа в сумме 54 523,20 рублей, Кооперативу предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 272 661 рублей и пени, начисленные за несовременную уплату этого же налога в сумме 164 730,26 рублей
Основанием к принятию оспариваемого решения послужил основанный на анализе данных главной книги по счетам 68.1 "Расчеты по подоходному налогу" и 70 "Расчеты по оплате труда", журнала-ордера N 8, платежных поручений, выписок из лицевого счета по НДФЛ за период с 01.04.2008 по 05.10.2010, расчетно-платежных ведомостей по заработной плате, кассовых документов и справок по форме 2-НДФЛ вывод Инспекции о несвоевременном перечислении в бюджет удержанных сумм НДФЛ с выплаченных доходов за период с 01.04.2008 по 05.10.2010 и наличии, в связи с этим, задолженности по НДФЛ в сумме 272 661 рублей.
Решением УФНС по Алтайскому краю от 04.03.2011 апелляционная жалоба Кооператива оставлена без удовлетворения, указанное решение налогового органа утверждено.
Не согласившись с решением Инспекции, СПК "Мартыновский" обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным.
Удовлетворяя заявленные Кооперативом требования, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что Инспекцией на момент принятия оспариваемого решения не исследованы и не выяснены все существенные обстоятельства, являющиеся основанием для вывода о нарушении налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах, связанному с нарушением порядка исчисления, удержания и перечисления в бюджет НДФЛ в сумме 272 661 рублей.
Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции, при этом исходит из следующего.
Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.
По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.
В соответствии со ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.
Исчисление суммы и уплаты налога производится в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога (п. 2 ст. 226 НК РФ).
Пунктом 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате, удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.
В соответствии с п. 44 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 5 от 28.02.2001 г. "О некоторых вопросах применения части первой Налогового Кодекса Российской Федерации" указанное в ст. 123 НК РФ правонарушение может быть вменено налоговому агенту в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.
Согласно п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 Налогового кодекса РФ, в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, а в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
С учетом изложенного, отсутствие установленных в ходе налоговой проверки расхождений данных бухгалтерского учета с первичными документами и с регистрами налогового учета не освобождает налоговый орган от обязанности доказывания размера налоговой базы со ссылками на первичные бухгалтерские документы.
Исходя из необходимости применения статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 44 Постановления Пленума от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", правовой позиции, отраженной в пункте 10 совместного Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", и принимая во внимание, что в соответствии с положениями статей 24, 207, 209, 226 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ обусловлена именно фактом выплаты доходов налогоплательщику и возможностью его удержания из выплачиваемых сумм, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что определение обязательств налогового агента по перечислению в бюджет сумм НДФЛ только на основании данных лицевых счетов 68.1 "Расчеты по подоходному налогу" и 70 "Расчеты по оплате труда" главной книги, сформированных на основании данных платежно-расчетных ведомостей без проверки соответствующих первичных учетных документов, свидетельствующих о порядке и размере выплаченного налогоплательщику дохода, из которого налоговый агент фактически имеет возможность удержать налог, не может быть признано правомерным, поскольку вышеуказанные счета бухгалтерского учета содержат сведения о сумме исчисленного, но не удержанного налога.
Оценивая оспариваемое решение в соответствии с доводами сторон, применительно к доначислению НДФЛ, и отклоняя доводы апеллянта, апелляционный суд отмечает, что сами по себе, счета бухгалтерского учета не могут служить достаточным основанием для подтверждения размера доначисленного налога в связи с отсутствием в акте проверки ссылок на первичные бухгалтерские документы СПК "Мартыновский", подтверждающие наличие налоговой базы в выявленных налоговым органом размерах.
Судом первой инстанции обоснованно отклонены доводы налогового органа о непредставлении налогоплательщиком уточненных справок по форме 2-НДФЛ при проведении проверки ввиду отсутствия необходимости и обязанности у налогоплательщика предоставления документов, не относящихся к числу первичных бухгалтерских документов.
Доводы налогового органа о выплате налогоплательщиком части доходов своим работникам в натуральном виде при не перечислении в бюджет удержанного налога отклоняются, поскольку изложенные в оспариваемом решении выводы Инспекции основаны на данных бухгалтерского учета, содержащих сведения о сумме исчисленного, но не удержанного налога.
Как правомерно отмечено судом, содержание оспариваемого решения применительно к данным, отраженным в представленном Инспекцией расчете сумм НДФЛ, не позволяет установить, что налоговым органом проводилась проверка обстоятельств, связанных с установлением даты фактического получения налоговым агентом в банке наличных денежных средств на выплату дохода, даты перечисления дохода со счетов налогового агента в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц, а также с наличием у налогового агента реальной возможности удержания налога из выплачиваемых налогоплательщику сумм.
Апелляционный суд поддерживает основанный на сопоставлении представленных Кооперативом расчета НДФЛ по каждому работнику, составленного на основании платежных ведомостей на выдачу заработной платы, ведомостей на выдачу натуроплаты, по заявлениям налогоплательщиков - физических лиц, и данных, содержащихся в представленных в материалы дела платежных и кассовых документах, ведомостях на выплату дохода налогоплательщику, как в денежной, так и в натуральной форме, о том, что налоговым органом в проверяемом периоде не приняты во внимание суммы доходов, с которых Кооператив не имел возможности удержать налог.
В нарушение требований части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ, обратного налоговым органом не доказано, доказательств, опровергающих содержание расчета, Инспекцией не представлено.
В силу пункта 43 статьи 217 Налогового кодекса РФ, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, полученные работниками в натуральной форме в качестве оплаты труда от организаций - сельскохозяйственных товаропроизводителей, определяемых в соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 настоящего Кодекса, крестьянских (фермерских) хозяйств в виде сельскохозяйственной продукции их собственного производства и (или) работ (услуг), выполненных (оказанных) такими организациями и крестьянскими (фермерскими) хозяйствами в интересах работника, имущественных прав, переданных указанными организациями и крестьянскими (фермерскими) хозяйствами работнику.
Предусмотренное данным пунктом освобождение от налогообложения предоставляется за каждый фактически отработанный полный месяц в течение срока действия трудового договора (контракта) в календарном году при одновременном соблюдении следующих условий: общая сумма указанного в абзаце первом настоящего пункта дохода, полученного работником в соответствующем месяце, не превышает 4 300 рублей; общая сумма указанного в абзаце первом настоящего пункта дохода, полученного работником в соответствующем месяце, не превышает величину заработной платы за этот месяц, которая может быть выплачена в не денежной форме в соответствии с трудовым законодательством; доход от реализации товаров (работ, услуг) указанных в абзаце первом настоящего пункта организаций и крестьянских (фермерских) хозяйств за предыдущий календарный год не превышает 100 миллионов рублей.
В обоснование заявления налогоплательщик указывал, что в период с 01.01.2008 по 31.12.2008 Кооперативом выплачена заработная плата в натуральной форме в сумме 3 182085 рублей, в связи с чем, сумма налога, исчисленная Инспекцией в размере 369802 руб. является суммой налога от натуральных выплат, которая не могла быть удержана
В решении инспекция указала, что в ходе проверки установлено получение работниками дохода в натуральной форме в качестве оплаты труда, сумма которого не превышает 4300 рублей.
Как установлено судом, и отражено налоговым органом в оспариваемом решении, применительно к периоду 2009 года расчет произведен Кооперативом с учетом льготы, предусмотренной пунктом 43 статьи 217 Налогового кодекса РФ, однако, из содержания решения не усматривается исследование налоговым органом обстоятельств, связанных с применением указанной льготы, фактические обстоятельства, положенные в основу вывода Инспекции о невозможности ее применения не изложены, в связи с чем, доводы апеллянта о неправомерности применения указанной льготы не могут быть приняты во внимание.
Более того, судом установлено и не опровергнуто Инспекцией наличие у налогового органа сведений о кредиторской задолженности Кооператива по выплате заработной плате в сумме 2 673 753 рублей по состоянию на октябрь 2010 года.
Между тем, в соответствии с п. 8 ст. 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения.
Пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ установлено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Согласно Требованиям к составлению актов налоговой проверки (утв. Приказом ФНС России N САЭ-3-06/892@ от 25.12.2006), акты и решения выездной налоговой проверки должны содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения.
Материалами дела подтверждается, что в оспариваемом решении Инспекции указана общая сумма исчисленного налога на доходы физических лиц, а не в разрезе каждого налогоплательщика, не указана сумма в разрезе доходов, исчисленных из заработной платы в денежной и в натуральной форме; налоговый орган не выяснил, как выплачивалась заработная плата и не предложил Кооперативу сделать перерасчет налога.
При этом проверка правильности исчисления подлежащего удержанию налога, необходимая для определения действительных налоговых обязательств Кооператива перед бюджетом, Инспекцией не проводилась ни в разрезе каждого работника, ни в общем по организации, ни с учетом применения пункта 43 статьи 217 НК РФ, о чем свидетельствует содержание оспариваемого решения, основанного только на документах, составленных самим Кооперативом, без их проверки.
Доказательств обратного налоговым органом в материалы дела не представлено.
Довод налогового органа о не уведомлении Кооперативом Инспекции о невозможности удержания налога не принимается как состоятельный, поскольку данное обстоятельство, в любом случае, не освобождает налоговый орган от обязанности по установлению действительной налоговой базы и налоговых обязательств налогоплательщика исходя из содержания первичных документов и с учетом соответствующих действительности сумм выплаченного в денежной форме дохода.
Учитывая вышеизложенное, апелляционный суд считает правомерным довод Кооператива, поддержанный судом первой инстанции о недоказанности налоговым органом оснований для исчисления недоимки по НДФЛ исходя из начисленной заработной платы, а не из фактически выданных денежных средств.
В связи с этим, обоснованным является и вывод Арбитражного суда Алтайского края о том, что предусмотренная требованиями части 5 статьи 200 АПК РФ, пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ обязанность по установлению в ходе налоговой проверки и по доказыванию в суде налоговой базы Инспекцией не исполнена.
При таких обстоятельствах, следует согласиться и с выводом суда первой инстанции о недоказанности Инспекцией правовых оснований для начисления пени на неподтвержденную сумму недоимки по НДФЛ и о неправомерном привлечении к ответственности за неполную уплату налога.
При таких обстоятельствах требования СПК "Мартыновский" удовлетворены судом первой инстанции правомерно и обоснованно.
Доводы апелляционной жалобы по обстоятельствам дела, проверенные судом апелляционной инстанции, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права и сводятся лишь к иному, чем у суда, неверному толкованию норм действующего законодательства и переоценке обстоятельств дела, в силу чего не являются основаниями для отмены по существу правильно принятого судом первой инстанции решения.
При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции,
постановил:
Решение Арбитражного суда Алтайского края от 29.08.2011 года по делу N А03-3919/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
В.А.ЖУРАВЛЕВА
Судьи
И.И.БОРОДУЛИНА
Л.А.КОЛУПАЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 29.11.2011 N 07АП-8831/11 ПО ДЕЛУ N А03-3919/2011
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 ноября 2011 г. N 07АП-8831/11
Резолютивная часть постановления объявлена 23 ноября 2011 года
Постановление изготовлено в полном объеме 29 ноября 2011 года
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Журавлевой В.А.,
судей: Бородулиной И.И., Колупаевой Л.А.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Чиченковой Ю.А. с использованием средств аудиозаписи
при участии: Прокопенко С.С., доверенность от 07.06.2011 г.; Егерь Т.В.. доверенность от 13.04.2011 г.
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Алтайскому краю
на решение Арбитражного суда Алтайского края
от 29.08.2011 года по делу N А03-3919/2011 (судья А.В. Сайчук)
по заявлению сельскохозяйственного производственного кооператива "Мартыновский" (ИНН 2240003016, ОГРН 1022202914645)
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Алтайскому краю
о признании недействительным решения,
установил:
Сельскохозяйственный производственный кооператив "Мартыновский" (далее - СПК "Мартыновский", Кооператив, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Алтайскому краю (далее - Инспекция, налоговый орган, апеллянт) N РА-12-96 от 30.12.2010 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Алтайского края от 29.08.2011 по делу N А03-3919/2011 требование Кооператива удовлетворены, решение Инспекции N РА-12-96 от 30.12.2010 признано недействительным.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных СПК "Мартыновский" требований, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права.
В обоснование апелляционной жалобы ее податель указывает, что Предприятие, выплачивая часть дохода своим работникам в натуральном виде, произвело удержание налога из дохода, не перечислив своевременно НДФЛ в бюджет, о чем свидетельствуют данные главной книги по счетам 68.1 "Расчеты по подоходному налогу" и 70 "Расчеты по оплате труда", журнала-ордера N 8, платежных поручений, выписок и лицевого счета по НДФЛ за период с 01.04.2008 по 05.10.2010, расчетно-платежных ведомостей по заработной плате, кассовых документов и справок по форме 2-НДФЛ. Кооперативом не соблюдено ограничение, установленное пунктом 43 статьи 217 НК РФ; письменных сообщений о невозможности удержать НДФЛ, уточненные справки 2-НДФЛ налогоплательщик в порядке пункта 5 статьи 226 Налогового кодекса РФ не представлял.
Подробно доводы апеллянта изложены в апелляционной жалобе.
СПК "Мартыновский" в отзыве на апелляционную жалобу просила решение Арбитражного суда Алтайского края оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.
В судебном заседании апелляционной инстанции стороны доводы апелляционной жалобы, отзыва поддержали по изложенным в них основаниям.
Проверив материалы дела в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва, суд апелляционной инстанции находит решение Арбитражного суда Алтайского края не подлежащим отмене по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, по результатам проведенной налоговым органом в отношении Кооператива выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности платы (удержания, перечисления) НДФЛ за период с 01.04.2008 по 05.10.2010, составлен акт выездной налоговой проверки N АП-12-96 от 16.11.2010, на основании которого 30.12.2010 принято решение N РА-12-96 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление в установленный срок сумм НДФЛ за период с 01.04.2008 по 05.10.2010 в виде взыскания штрафа в сумме 54 523,20 рублей, Кооперативу предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 272 661 рублей и пени, начисленные за несовременную уплату этого же налога в сумме 164 730,26 рублей
Основанием к принятию оспариваемого решения послужил основанный на анализе данных главной книги по счетам 68.1 "Расчеты по подоходному налогу" и 70 "Расчеты по оплате труда", журнала-ордера N 8, платежных поручений, выписок из лицевого счета по НДФЛ за период с 01.04.2008 по 05.10.2010, расчетно-платежных ведомостей по заработной плате, кассовых документов и справок по форме 2-НДФЛ вывод Инспекции о несвоевременном перечислении в бюджет удержанных сумм НДФЛ с выплаченных доходов за период с 01.04.2008 по 05.10.2010 и наличии, в связи с этим, задолженности по НДФЛ в сумме 272 661 рублей.
Решением УФНС по Алтайскому краю от 04.03.2011 апелляционная жалоба Кооператива оставлена без удовлетворения, указанное решение налогового органа утверждено.
Не согласившись с решением Инспекции, СПК "Мартыновский" обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным.
Удовлетворяя заявленные Кооперативом требования, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что Инспекцией на момент принятия оспариваемого решения не исследованы и не выяснены все существенные обстоятельства, являющиеся основанием для вывода о нарушении налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах, связанному с нарушением порядка исчисления, удержания и перечисления в бюджет НДФЛ в сумме 272 661 рублей.
Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции, при этом исходит из следующего.
Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.
По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.
В соответствии со ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.
Исчисление суммы и уплаты налога производится в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога (п. 2 ст. 226 НК РФ).
Пунктом 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате, удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.
В соответствии с п. 44 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 5 от 28.02.2001 г. "О некоторых вопросах применения части первой Налогового Кодекса Российской Федерации" указанное в ст. 123 НК РФ правонарушение может быть вменено налоговому агенту в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.
Согласно п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 Налогового кодекса РФ, в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, а в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
С учетом изложенного, отсутствие установленных в ходе налоговой проверки расхождений данных бухгалтерского учета с первичными документами и с регистрами налогового учета не освобождает налоговый орган от обязанности доказывания размера налоговой базы со ссылками на первичные бухгалтерские документы.
Исходя из необходимости применения статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 44 Постановления Пленума от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", правовой позиции, отраженной в пункте 10 совместного Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", и принимая во внимание, что в соответствии с положениями статей 24, 207, 209, 226 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ обусловлена именно фактом выплаты доходов налогоплательщику и возможностью его удержания из выплачиваемых сумм, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что определение обязательств налогового агента по перечислению в бюджет сумм НДФЛ только на основании данных лицевых счетов 68.1 "Расчеты по подоходному налогу" и 70 "Расчеты по оплате труда" главной книги, сформированных на основании данных платежно-расчетных ведомостей без проверки соответствующих первичных учетных документов, свидетельствующих о порядке и размере выплаченного налогоплательщику дохода, из которого налоговый агент фактически имеет возможность удержать налог, не может быть признано правомерным, поскольку вышеуказанные счета бухгалтерского учета содержат сведения о сумме исчисленного, но не удержанного налога.
Оценивая оспариваемое решение в соответствии с доводами сторон, применительно к доначислению НДФЛ, и отклоняя доводы апеллянта, апелляционный суд отмечает, что сами по себе, счета бухгалтерского учета не могут служить достаточным основанием для подтверждения размера доначисленного налога в связи с отсутствием в акте проверки ссылок на первичные бухгалтерские документы СПК "Мартыновский", подтверждающие наличие налоговой базы в выявленных налоговым органом размерах.
Судом первой инстанции обоснованно отклонены доводы налогового органа о непредставлении налогоплательщиком уточненных справок по форме 2-НДФЛ при проведении проверки ввиду отсутствия необходимости и обязанности у налогоплательщика предоставления документов, не относящихся к числу первичных бухгалтерских документов.
Доводы налогового органа о выплате налогоплательщиком части доходов своим работникам в натуральном виде при не перечислении в бюджет удержанного налога отклоняются, поскольку изложенные в оспариваемом решении выводы Инспекции основаны на данных бухгалтерского учета, содержащих сведения о сумме исчисленного, но не удержанного налога.
Как правомерно отмечено судом, содержание оспариваемого решения применительно к данным, отраженным в представленном Инспекцией расчете сумм НДФЛ, не позволяет установить, что налоговым органом проводилась проверка обстоятельств, связанных с установлением даты фактического получения налоговым агентом в банке наличных денежных средств на выплату дохода, даты перечисления дохода со счетов налогового агента в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц, а также с наличием у налогового агента реальной возможности удержания налога из выплачиваемых налогоплательщику сумм.
Апелляционный суд поддерживает основанный на сопоставлении представленных Кооперативом расчета НДФЛ по каждому работнику, составленного на основании платежных ведомостей на выдачу заработной платы, ведомостей на выдачу натуроплаты, по заявлениям налогоплательщиков - физических лиц, и данных, содержащихся в представленных в материалы дела платежных и кассовых документах, ведомостях на выплату дохода налогоплательщику, как в денежной, так и в натуральной форме, о том, что налоговым органом в проверяемом периоде не приняты во внимание суммы доходов, с которых Кооператив не имел возможности удержать налог.
В нарушение требований части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ, обратного налоговым органом не доказано, доказательств, опровергающих содержание расчета, Инспекцией не представлено.
В силу пункта 43 статьи 217 Налогового кодекса РФ, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, полученные работниками в натуральной форме в качестве оплаты труда от организаций - сельскохозяйственных товаропроизводителей, определяемых в соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 настоящего Кодекса, крестьянских (фермерских) хозяйств в виде сельскохозяйственной продукции их собственного производства и (или) работ (услуг), выполненных (оказанных) такими организациями и крестьянскими (фермерскими) хозяйствами в интересах работника, имущественных прав, переданных указанными организациями и крестьянскими (фермерскими) хозяйствами работнику.
Предусмотренное данным пунктом освобождение от налогообложения предоставляется за каждый фактически отработанный полный месяц в течение срока действия трудового договора (контракта) в календарном году при одновременном соблюдении следующих условий: общая сумма указанного в абзаце первом настоящего пункта дохода, полученного работником в соответствующем месяце, не превышает 4 300 рублей; общая сумма указанного в абзаце первом настоящего пункта дохода, полученного работником в соответствующем месяце, не превышает величину заработной платы за этот месяц, которая может быть выплачена в не денежной форме в соответствии с трудовым законодательством; доход от реализации товаров (работ, услуг) указанных в абзаце первом настоящего пункта организаций и крестьянских (фермерских) хозяйств за предыдущий календарный год не превышает 100 миллионов рублей.
В обоснование заявления налогоплательщик указывал, что в период с 01.01.2008 по 31.12.2008 Кооперативом выплачена заработная плата в натуральной форме в сумме 3 182085 рублей, в связи с чем, сумма налога, исчисленная Инспекцией в размере 369802 руб. является суммой налога от натуральных выплат, которая не могла быть удержана
В решении инспекция указала, что в ходе проверки установлено получение работниками дохода в натуральной форме в качестве оплаты труда, сумма которого не превышает 4300 рублей.
Как установлено судом, и отражено налоговым органом в оспариваемом решении, применительно к периоду 2009 года расчет произведен Кооперативом с учетом льготы, предусмотренной пунктом 43 статьи 217 Налогового кодекса РФ, однако, из содержания решения не усматривается исследование налоговым органом обстоятельств, связанных с применением указанной льготы, фактические обстоятельства, положенные в основу вывода Инспекции о невозможности ее применения не изложены, в связи с чем, доводы апеллянта о неправомерности применения указанной льготы не могут быть приняты во внимание.
Более того, судом установлено и не опровергнуто Инспекцией наличие у налогового органа сведений о кредиторской задолженности Кооператива по выплате заработной плате в сумме 2 673 753 рублей по состоянию на октябрь 2010 года.
Между тем, в соответствии с п. 8 ст. 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения.
Пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ установлено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Согласно Требованиям к составлению актов налоговой проверки (утв. Приказом ФНС России N САЭ-3-06/892@ от 25.12.2006), акты и решения выездной налоговой проверки должны содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения.
Материалами дела подтверждается, что в оспариваемом решении Инспекции указана общая сумма исчисленного налога на доходы физических лиц, а не в разрезе каждого налогоплательщика, не указана сумма в разрезе доходов, исчисленных из заработной платы в денежной и в натуральной форме; налоговый орган не выяснил, как выплачивалась заработная плата и не предложил Кооперативу сделать перерасчет налога.
При этом проверка правильности исчисления подлежащего удержанию налога, необходимая для определения действительных налоговых обязательств Кооператива перед бюджетом, Инспекцией не проводилась ни в разрезе каждого работника, ни в общем по организации, ни с учетом применения пункта 43 статьи 217 НК РФ, о чем свидетельствует содержание оспариваемого решения, основанного только на документах, составленных самим Кооперативом, без их проверки.
Доказательств обратного налоговым органом в материалы дела не представлено.
Довод налогового органа о не уведомлении Кооперативом Инспекции о невозможности удержания налога не принимается как состоятельный, поскольку данное обстоятельство, в любом случае, не освобождает налоговый орган от обязанности по установлению действительной налоговой базы и налоговых обязательств налогоплательщика исходя из содержания первичных документов и с учетом соответствующих действительности сумм выплаченного в денежной форме дохода.
Учитывая вышеизложенное, апелляционный суд считает правомерным довод Кооператива, поддержанный судом первой инстанции о недоказанности налоговым органом оснований для исчисления недоимки по НДФЛ исходя из начисленной заработной платы, а не из фактически выданных денежных средств.
В связи с этим, обоснованным является и вывод Арбитражного суда Алтайского края о том, что предусмотренная требованиями части 5 статьи 200 АПК РФ, пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ обязанность по установлению в ходе налоговой проверки и по доказыванию в суде налоговой базы Инспекцией не исполнена.
При таких обстоятельствах, следует согласиться и с выводом суда первой инстанции о недоказанности Инспекцией правовых оснований для начисления пени на неподтвержденную сумму недоимки по НДФЛ и о неправомерном привлечении к ответственности за неполную уплату налога.
При таких обстоятельствах требования СПК "Мартыновский" удовлетворены судом первой инстанции правомерно и обоснованно.
Доводы апелляционной жалобы по обстоятельствам дела, проверенные судом апелляционной инстанции, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права и сводятся лишь к иному, чем у суда, неверному толкованию норм действующего законодательства и переоценке обстоятельств дела, в силу чего не являются основаниями для отмены по существу правильно принятого судом первой инстанции решения.
При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции,
постановил:
Решение Арбитражного суда Алтайского края от 29.08.2011 года по делу N А03-3919/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
В.А.ЖУРАВЛЕВА
Судьи
И.И.БОРОДУЛИНА
Л.А.КОЛУПАЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)