Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть решения объявлена 28 августа 2008 года
Решение в полном объеме изготовлено 04 сентября 2008 года
Арбитражный суд г. Москвы в составе:
Судьи: К.Г.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи П.
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению:
ОАО "Интер-Север"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 49 по г. Москве
о признании незаконным решения от 03.07.2008 N 12-08/26У
при участии
от заявителя: Б.Е., дов. от 03.07.2008 N 20, Г.Т., дов. от 03.07.2008 N 21, К.В., дов. от 15.08.2008
от ответчика: Г.О., дов. от 22.07.2008 N 100
открытое акционерное общество "Интер-Север" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 49 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган) от 18.02.2008 N 12-08/26 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".
В ходе рассмотрения дела судом по апелляционной жалобе общества решением от 19.06.2008 N 34-25/058036 Управление ФНС России по г. Москве отменило решение инспекции от 18.02.2008 N 12-08/26 и обязало инспекцию вынести новое решение, поскольку при принятии этого решения инспекцией были допущены существенные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки - лишение общества возможности ознакомиться с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля.
03.07.2008 инспекция приняла новое решение 03.07.2008 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", содержание и выводы которого аналогичны решению от 18.02.2008 N 12-08/26.
В связи с этим представители общества заявили об изменении предмета заявления - просят признать незаконным решение инспекции от 03.07.2008 N 12-08/26, при этом основания заявления остались неизменными.
В соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом принято изменение предмета заявления.
В обоснование своих требований общество указало, что решение не соответствуют Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - Кодекс), обстоятельствам дела и нарушает его права как налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги.
Инспекция отзыва либо пояснений по существу спора, доказательств не представила, несмотря на то, что по ходатайству инспекции рассмотрение дела откладывалось для обоснования позиции.
Инспекция повторно ходатайствовала об отказе в удовлетворении требований, поскольку решением вышестоящего налогового органа отменено решение инспекции от 18.02.2008 N 12-08/26.
Данное ходатайство судом отклонено, поскольку с учетом изменения предмета заявленных требований судом рассматривается заявление о признании незаконным другого решения - от 03.07.2008 N 12-08/26, хотя и аналогичного по содержанию первому решению.
Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела письменные доказательства, суд находит заявление подлежащим частичному удовлетворению исходя из следующего.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2005 по 31.12.2006, результаты отражены в акте проверки от 01.12.2007 N 12-08/26 и в оспариваемом решении.
Судом проверены и признаны неосновательными выводы инспекции, изложенные в решении, за исключением взыскания пеней по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) в размере 2698 руб. и привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 Кодекса в виде штрафа в размере 4945 руб., исходя из следующего.
Согласно решению обществу доначислены:
- - единый социальный налог за 2005 - 2006 г.г. в размере 219 090 руб.;
- - налог на доходы физических лиц за 2005 - 2006 г. г. в размере 1 753 757,03 руб. и 24 726 руб., а всего 1 778 483,03 руб.;
- - страховые взносы в размере 182 660 руб. и 182 660 руб., а всего 365 320 руб.;
- - пени по состоянию на 18.02.2008 в размере 312 151 руб., в том числе по единому социальному налогу за 2005 - 2006 г.г. в сумме 34 936 руб., по налогу на доходы физических лиц за 2005 - 2006 г.г. в сумме 217 972 руб., по страховым взносам за 2005 - 2006 г.г. в сумме 59 243,42 руб.
Общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса за неполную уплату налогов в виде штрафов в размере 20 процентов, что составило:
- - от неуплаченной суммы единого социального налога - 43 818 руб.;
- - от неуплаченной суммы налога на доходы физических лиц - 355 696 руб.
В отсутствие отзыва и каких-либо пояснений по существу спора со стороны налогового органа судом проверены и признаны не соответствующими законодательству о налогах и сборах следующие выводы, изложенные в решении.
В пункте 2 (стр. 9 - 12, 20 - 22 решения) решения инспекция пришла к выводу о неправомерном неисчислении и неудержании обществом как налоговым агентом налога на доходы физических лиц.
Как следует из решения и материалов дела, в 2005 - 2006 г.г. общество предоставляло своим работником беспроцентные займы, вследствие чего возник объект налогообложения НДФЛ - материальная выгода в виде экономии на процентах (п. 2 ст. 212 Кодекса).
По мнению инспекции, в данном случае общество является налоговым агентом и обязано было исчислить, удержать и уплатить в бюджет сумму налога, в связи чем обществу доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 1 753 757 руб. В обоснование этого вывода инспекция указала в решении, что согласно ст. 226 Кодекса организации, в результате отношений с которыми работник получил доход, признаются налоговыми агентами и обязаны исчислить, удержать из доходов этого работника и уплатить в бюджет НДФЛ. Причем уплата налога в таком порядке производится по любым доходам, источником которых является организация.
Также инспекция указала, что не подтвержден факт декларирования и уплаты налога физическими лицами, получившими доход в виде материальной выгоды на процентах. По итогам года организация должна представить в налоговый орган сведения о доходах работника и сумме начисленного и удержанного налога по форме 2-НДФЛ. При этом обязанности налогового агента возложены на организацию ст. 226 Кодекса, и для их исполнения не требуется получения доверенности на удержание и перечисление налога в бюджет.
Суд считает, что данная позиция инспекции не основана на нормах действующего в проверяемый период законодательства о налогах и сборах.
В проверяемый период расчет, декларирование и уплата НДФЛ с материальной выгоды от экономии на процентах должны были осуществляться непосредственно физическими лицами - налогоплательщиками, получившими доход в виде материальной выгоды, а не налоговым агентом.
Федеральным законом от 29.07.2007 N 216-ФЗ в пункт 2 ст. 212 Кодекса были внесены изменения, которые вступили в силу с 01.01.2008. Согласно новой редакции пп. 2 п. 2 ст. 212 Кодекса рассчитывать и уплачивать НДФЛ с материальной выгоды от экономии на процентах должен налоговый агент (организация-заимодавец или кредитор).
До 01.01.2008 действовала другая редакция ст. 212 Кодекса, согласно которой определение налоговой базы по НДФЛ и уплата налога в бюджет при получении дохода в виде материальной выгоды осуществлялась самим налогоплательщиком, а не налоговым агентом.
Это подтверждается и позицией Федеральной налоговой службы, изложенной в Письме от 13.03.2006 N 04-1-02/130@. В соответствии с Письмом налогоплательщик обязан самостоятельно рассчитать налоговую базу и уплатить налог на доходы физических лиц с доходов виде материальной выгоды от экономии на процентах при получении заемных средств, а организация-работодатель, выдавшая данные средства, может выступать в качестве налогового агента по налогу на доходы физических лиц в данном случае, только при предоставлении ей таких полномочий налогоплательщиком.
Суд учитывает также, что по результатам выездной налоговой проверки за предшествующий налоговый период 2004 г. инспекцией признавалось, что НДФЛ при получении экономии на процентах должен рассчитывать и уплачивать сам налогоплательщик, а не налоговый агент. Так, в на стр. 20 решении по выездной налоговой проверке общества N 29 от 22.04.2005 (т. 1 л.д. 118 - 125) указано, что в соответствии со статьями 26 и 29 Кодекса налогоплательщик вправе уполномочить организацию, выдавшую заемные средства, участвовать в отношениях по уплате налога на доходы с материальной выгоды, полученной в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами, в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика. Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности, а нотариальной доверенности общество не имело.
Помимо этого, в проверяемых периодах проводились камеральные проверки по НДФЛ, ЕСН за полугодие 2005 года, за 9 месяцев 2005 года, по результатам которых также не выявлено нарушений.
Кроме того, инспекцией безосновательно не учтено, что декларирование и уплата физическими лицами налога на доходы физических лиц от полученной материальной выгоды на процентах за проверяемый период произведены.
Указанные в решении физические лица (Э., А., М.Ф., С.М. и др.) за проверяемый период 2005 - 2006 г.г. самостоятельно задекларировали и уплатили причитающиеся налоги на доходы физических лиц от полученной материальной выгоды на процентах.
Это подтверждается представленными заявителем квитанциями об уплате налога:
- - за 2005 г. - декларационных платежей согласно Федеральному закону от 30.12.2006 N 269-ФЗ "Об упрощенном порядке декларирования доходов физическими лицами" (т. 7 л.д. 58 - 59);
- - за 2006 г. - направленными в адрес налогового органа заказными письмами с уведомлениями соответствующими декларациями о доходах данных физических лиц (т. 7 л.д. 19 - 57) и квитанциями об уплате налога за 2006 г. (т. 7 л.д. 60 - 63).
Инспекция в решении указала, что факт декларирования и уплаты физическими лицами, получившими доход в виде материальной выгоды на процентах не подтвержден, поскольку в квитанциях не указан получатель платежа, указан один код ИНН/КПП, налоговый орган указан неверно, неверно указан бюджетный код классификации налога на доходы физических лиц. Также в базе данных Инспекции ФНС России N 43 по г. Москве на 20.03.2008 отсутствуют сведения о доходах физических лиц, представляемых по форме 3-НДФЛ.
Судом не принимается данная ссылка инспекции, поскольку согласно ст. 3 Федерального закона N 269-ФЗ "Об упрощенном порядке декларирования доходов физическими лицами" физические лица, осуществившие уплату декларационного платежа в соответствии с данным Законом, в части дохода, исходя из которого рассчитан уплаченный декларационный платеж, считаются исполнившими обязанность по уплате НДФЛ, а также по представлению налоговой декларации по НДФЛ и иных документов, представление которых было обязательным в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах при подаче такой декларации.
На основании п. 2 ст. 2 Закона N 269-ФЗ декларационный платеж рассчитывается исходя из суммы доходов физического лица, с которых в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке не были уплачены налоги, и ставки 13 процентов вне зависимости от видов доходов и применявшихся к ним налоговых ставок. При этом в расчетном документе физическим лицом указывается наименование платежа "Декларационный платеж".
Кроме того, статьей 2 Закона N 269-ФЗ предусмотрено, что декларационный платеж уплачивается через банк в наличной или безналичной форме на счета территориальных органов Федерального казначейства. На банки возложена обязанность обеспечить открытость и доступность для любого заинтересованного физического лица сведений о реквизитах счетов территориальных органов Федерального казначейства и иных сведений, необходимых для заполнения расчетных документов на перечисление декларационного платежа.
Во исполнение этого требования Закона Московским главным территориальным управлением Центробанка России письмом от 02.03.2007 N 10-6-17/14719 "О реквизитах перечисления декларационного платежа" (т. 7 л.д. 122) были определены реквизиты для уплаты декларационного платежа.
Таким образом, реквизиты для уплаты декларационного платежа на территории г. Москвы едины для всех налогоплательщиков вне зависимости от того, в каком налоговом органе состоит на учете налогоплательщик.
Инспекция не привела доводов, свидетельствующих о том, что в представленных квитанциях на уплату декларационных платежей указаны реквизиты, не соответствующие реквизитам, доведенным указанным выше письмом Центробанка России.
Следовательно, декларационные платежи подтверждают исполнение физическим лицами обязанности по декларированию и уплате налога на доходы физических лиц в виде материальной выгоды на процентах за проверяемый период 2005 г.
На стр. 11 - 12 решения в таблице 2.1 инспекцией приводится расчет НДФЛ на доходы физических лиц от полученной материальной выгоды на процентах, исходя из ставки 35 процентов как за 2005 год, так и за 2006 год, а на странице 23 решения в таблице 4.2.2. указывается на несоответствие уплаченных сумм декларационного платежа за 2005 г. приведенному инспекцией расчету.
Составленный инспекцией расчет НДФЛ за 2005 г. исходя из ставки 35 процентов не соответствует требованиям п. 2 ст. 2 Федерального закона N 269-ФЗ, согласно которому декларационный платеж рассчитывается по ставке 13 процентов вне зависимости от видов доходов и применявшихся к ним налоговых ставок.
Согласно расчету, представленному заявителем и не опровергнутому инспекцией, за 2005 г. сумма налога из расчета установленного Законом декларационного платежа по ставке 13 процентов составляет:
- М.Ф. - 4214,35 + 1 143 607 + 85 660 = 1 233 481,35 x 13% = 160 352,58 руб.
- - А. - 677 104,2 x 13% = 88 023,55 руб.;
- - С.М. - 52 717,06 + 628 540,9 + 89 613,17 = 770 871,13 x 13% = 100 213,25 руб.
- Э. - 84 628,38 + 259 190 + 85 333,44 + 88 647,09 + 50 500,48 + 618 251,78 + 154 491,5 = 1 341 042,67 x 13% = 174 335,55 руб.
- К.И. - 40551,37 x 13% = 5271,68 руб.
- М.В. - 23 261,8 + 10 297,19 = 33 558,99 x 13% = 4362,67 руб.
Итого НДФЛ на доходы физических лиц от полученной материальной выгоды на процентах за 2005 год согласно декларационному платежу составляет 160 352,58 + 88 023,55 + 100 213,25 + 174 335,55 + 5271,68 + 4362,67 = 532 559,28 руб.
Что же касается доводов о неподтверждении Инспекцией ФНС России N 43 по г. Москве факта декларирования и уплаты налога физическими лицами за 2006 г., то по представленным физическими лицами декларациям данным налоговым органом были проведены камеральные проверки, что подтверждается направленными в адрес налогоплательщиков письмами: N 03-01/11/14458 от 25.03.2008 М.Ф., N 03-01/11/14461 от 25.03.2008 С.М., N 03-01/11/14774 от 27.03.2008 А., требованием N ту4093 от 13.03.2008 Э. (л.д. 1 - 5 том 7).
Уплата налога подтверждается квитанциями (т. 7 л.д. 60 - 63, т. 8 л.д. 68):
- Э. - 100 944 руб. налог и 8590,34 руб. пени - 27.03.2008,
- М.Ф. - 98 577 руб. налог и 8388,90 руб. пени - 27.03.2008,
- С.М. - 60 791 руб. налог и 4882,53 руб. пени - 25.04.2008,
- А. - 53 397 руб. налог и 5054,92 руб. пени,
- М.В. - 2295 руб. налог и 330 руб. пени.
НДФЛ с суммы полученной материальной выгоды на процентах физическими лицами за 2006 год полностью задекларирован и уплачен с пенями на дату платежа. Налог уплаченный соответствует начисленному (таблица 4.2.1 на стр. 22 решения).
Сумма процентов за 2006 год с 01.01.2006 до 01.04.2006:
- М.Ф. - 949,63 + 257 673,5 + 23 026,74 = 281 649,87 x 35% = 98 577,46 руб.,
- А. - 152 562,7 x 35% = 53 396,95 руб.,
- С.М. - 11 878,02 + 141 620,6 + 20 191,32 = 173 689,94 x 35% = 60 791,48 руб.,
- Э. - 19 068,17 + 58 398,87 + 19 227,03 + 19 973,65 + 8821,6 + 1568 + 126 545,3 + 34 809,48 = 288 412,10 x 35% = 100 944,24 руб.,
- К.И. - 10 972,6 x 35% = 3840,41 руб.
- М.В. - 4236,25 + 2320,13 = 6556,38 x 35% = 2294,74 руб.
Общая сумма НДФЛ на доходы физических лиц от полученной материальной выгоды на процентах за 2006 год составляет 98 577,46 + 53 396,95 + 60 791,48 + 100 944,24 + 38 40,41 + 2294,74 = 319 845,28 руб.
Представленными квитанциями (т. 7 л.д. 60 - 63, т. 8 л.д. 68) подтверждена уплата налога физическим лицами в общей сумме 316 005,13 руб. (98 577,46 + 53 396,95 + 60 791,48 + 100 944,24 + 2295 руб.
Таким образом, общество представило доказательства исполнения физическим лицами обязанности по декларированию и уплате налога на доходы физических лиц.
На странице 24 обжалуемого решения, в таблице 4.2.3, отражен НДФЛ с доходов по заработной плате, материальной помощи, а не с доходов от экономии сумм процентов по беспроцентным займам.
Также на странице 24 решения указано, что материалы (ответы территориальных инспекций, квитанции на уплату налога, карты 1-НДФЛ), имеющиеся в инспекции, противоречивы, поэтому факт уплаты налога физическими лицами не подтвержден.
Указанный довод инспекции суд не принимает, как не подтвержденный какими-либо доказательствами и опровергающийся доказательствами уплаты физическими лицами НДФЛ, представленными обществом.
Согласно п. 3 ст. 45 Кодекса обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком со дня внесения физическим лицом в банк, кассу местной администрации либо в организацию федеральной почтовой связи наличных денежных средств для их перечисления в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства.
Квитанции об уплате налогов с отметкой банка являются безусловным подтверждением уплаты физическими лицами НДФЛ.
Кроме того, противоречия в сведениях не могут являться основанием для отказа в признании факта уплаты, так как ч. 6 ст. 108 Кодекса обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Аналогичные правила доказывания обстоятельств, изложенных в решении, содержатся в ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
По результатам проверки обществу, как налоговому агенту, доначислено 1 753 757 руб. налога на доходы физических лиц, то есть инспекция взыскивает налог, не удержанный налоговым агентом, за счет последнего.
Между тем, согласно п. 4 ст. 24 Кодекса на налоговых агентов возложена обязанность по перечислению в бюджет налогов, удержанных ими из средств, подлежащих уплате налогоплательщикам. Налоговые агенты не несут обязанность по уплате налогов, не удержанных ими у налогоплательщиков, за счет собственных средств. По смыслу абз. 3 п. 2 ст. 45 Кодекса, в случае неудержания налоговым агентом соответствующей суммы налога при выплате дохода налогоплательщику обязанность налогоплательщика по уплате налога не считается исполненной. Следовательно, именно на нем (налогоплательщике), а не на налоговом агенте лежит обязанность по уплате налога. С налогового же агента налог на доходы можно взыскать только в том случае, если агент данный налог удержал, но не перечислил в бюджет.
В пункте 1 (стр. 1 - 8, 12 - 20) решения инспекция указала, что в 2005 - 2006 г.г. обществом осуществлялись выплаты материальной помощи в пользу физических лиц, расходы по которым относились к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль (т.е. соответствующим ст. 270 Кодекса). Данные выплаты квалифицированы инспекцией как расходы на оплату труда в соответствии со ст. 255 Кодекса, подлежащие включению в налоговую базу по единому социальному налогу (ЕСН) в соответствующем налоговом периоде.
Инспекция считает, что материальная помощь являлась элементом оплаты труда, поскольку выплаты носили регулярный характер, не соответствуют критерию "нуждаемости" и повышали материальное благосостояние работников. Также инспекция отметила, что по некоторым сотрудникам (С.М., М.Ф., Э.) выплаты превышали сумму заработка работника, начисленную по окладу за налоговый период, либо были соизмеримы с ней.
Также в решении указано, что выплаты производились за счет чистой прибыли общества, что не равнозначно понятию расходов, не принятых при исчислении налога на прибыль.
Суд не может согласиться с законностью решения в этой части, исходя из следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 236 Кодекса объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Согласно ст. 255 Кодекса к расходам на оплату труда, учитываемым при налогообложении прибыли и, как следствие, включаемым в налогооблагаемую базу по ЕСН, относятся любые начисления работникам в денежной и (или) натуральных формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.
Как установлено судом, в трудовых договорах сотрудников, которым оказывалась материальная помощь, не предусмотрены выплаты подобного рода (тома 2 - 3).
Минфин России и МНС России Письмами от 01.09.2004 N 03-05-02-04/10, от 18.10.2004 N 05-1-11/415, от 01.08.2007 N 03-03-06/4/103 разъяснили, что выплаты в пользу работников, которые не относятся к расходам на оплату труда, так как непосредственно не связаны с выполнением работниками их трудовых обязанностей (режимом труда, условиями труда и содержанием работников) и с деятельностью организации, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций и, следовательно, не включаются в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу.
Статьей 252 Кодекса установлено, что в целях налогообложения прибыли полученные доходы уменьшаются на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса.
Нормами статьи 270 Кодекса прямо запрещается уменьшать налогооблагаемую прибыль на перечисленные в этой статье выплаты, в частности, п. 23 ст. 270 Кодекса - материальная помощь работникам, п. 29 ст. 270 Кодекса - оплата путевок на лечение и отдых сотрудников, оплата товаров для личного потребления, а также иные аналогичные расходы в пользу работников.
В данном случае в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль общества, материальная помощь не включалась и не должна была включаться, при расчете налога на прибыль не учитывалась. Выплаты утверждены протоколами собрания учредителей и производились из прибыли, оставшейся после налогообложения. Данное обстоятельство в решении инспекции не оспаривается.
Выплаченная обществом материальная помощь не связана с выполнением работниками трудовых обязанностей, не предусмотрена трудовыми договорами, не связана с трудовыми показателями, не зависит от эффективности труда, не связана с системой оплаты труда, не зависит от отработанного времени и имеет социальный характер.
Материальная помощь выплачивалась по заявлениям сотрудников, подтверждающим ее социальное назначение, и оформлялась приказами руководителя общества.
На стр. 15 - 18 решения перечислены цели оказания материальной помощи - оплата товаров бытового назначения, оплата обучения членов семьи и самих работников, оплата медицинских, косметических услуг в отношении работников, на оплату туристических путевок работникам и членам их семей и т.д.
Как установлено судом, все перечисленные основания выплат в пользу работников согласно п. 23, п. 29 ст. 270 Кодекса относятся к расходам, не учитываемым в целях налогообложения прибыли, следовательно, суммы выплат не могут являться объектами по ЕСН.
Значительность размера материальной помощи и отсутствие нуждаемости сотрудников в ее оказании не имеет правового значения для возникновения объекта налогообложения ЕСН.
Кроме того, инспекцией начисляется ЕСН и на те суммы материальной помощи, нуждаемость и целевое содержание которых не оспаривается - Б.В., Л., Ю., С.Е. (стр. 18 решения).
Как пояснили представители заявителя, все виды материальной помощи, перечисленные на стр. 15 - 18 решения, оказаны сотрудникам не в связи с выполнением ими трудовых функций, а на личные нужды.
Так, страховые премии уплачивались сотрудниками в целях страхования их жизни, здоровья, имущества.
Материальная помощь на уплату штрафов выдавалась в связи с наложением штрафа на физических лиц как на должностных лиц организации, но в силу действующего законодательства суммы административных и иных штрафов должны выплачиваться за счет собственных средств должностных лиц.
Помощь по оплате услуг связи выделялась для личных расходов, не связанных с исполнением производственных функций.
Проживание в отеле также не связано с осуществлением производственных функций и представительскими расходами.
Таким образом, выводы налогового органа о том, что выплаты материальной помощи являются расходами на оплату труда в соответствии со ст. 255 Кодекса и подлежат включению в налоговую базу по ЕСН в соответствующем налоговом периоде, не подтверждены какими-либо доказательствами и противоречат требованиям п. 1, п. 3 ст. 236, ст. 255, 252, 270 Кодекса.
Решение инспекции оспаривается заявителем полностью, хотя в заявлении не приведены доводы в отношении доначисления налога на доходы физических лиц в размере 24 726 руб. (таблица 4.3.2, в пункте 4 на стр. 25 решения), соответствующих этой сумме налога сумм пеней 2 698 руб. и привлечения общества к налоговой ответственности по ст. 123 Кодекса.
Как установлено в ходе рассмотрения дела, общество выделяло сотрудникам указанную выше материальную помощь не в виде выдачи наличных денежных средств, а путем оплаты безналичным путем товаров (работ, услуг) третьим лицам за сотрудников.
Проанализировав приказы на материальную помощь и счета третьих лиц на оплату товаров (работ, услуг), инспекция установила, что суммы средств, превышающие суммы перечислений по платежным поручениям, составляют 13 процентов от сумм выделенной материальной помощи (таблица 4.3.1. на стр. 24 - 25 решения).
Из этого обстоятельства инспекцией сделан обоснованный вывод, что материальная помощь выделялась обществом заведомо с учетом компенсации налога на доходы физических лиц.
Между тем, согласно ч. 1 ст. 45 Кодекса налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах, следовательно, уплата налога организацией за сотрудников (физических лиц) не допускается.
Поэтому инспекция правомерно расценила подобную компенсацию как доход физических лиц и начислила физическим лицам налог на указанный доход по ставке 13 процентов, что составило 24 726 руб. (таблица 4.3.2. на стр. 25 решения).
Взыскание налога с общества как с налогового агента 24 726 руб. произведено инспекцией без законных оснований, поскольку налог не был исчислен и удержан с физических лиц - налогоплательщиков. Согласно п. 9 статьи 226 Кодекса недопустима уплаты налоговым агентом налога на доходы физических лиц за счет его средств.
Однако пени за несвоевременное исчисление и удержание налога начислены инспекцией правомерно.
Согласно статье 75 Кодекса пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В силу главы 11 Кодекса пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Поскольку статьей 226 Кодекса обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени - это способ обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.
Кроме того, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность.
Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.05.2007 N 16499/06.
Также суд считает, что общество обоснованно привлечено к ответственности по ст. 123 Кодекса в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы неуплаченного налога, что составило 4945 руб. за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом,
Поэтому суд отказывает заявителю в удовлетворении требования о признании незаконным решения инспекции в этой части.
Уплаченная заявителем при подаче заявления государственная пошлина подлежит взысканию с налогового органа пропорционально размеру удовлетворенных требований в соответствии с ч. 1 ст. 110 АПК РФ, поскольку налоговые органы не освобождены от уплаты государственной пошлины в бюджет в случаях, когда они выступают ответчиками в арбитражном суде.
Учитывая изложенное, руководствуясь ст. ст. 110, 167, 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
признать незаконным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 49 по г. Москве в отношении Открытого акционерного общества "Интер-Север" решение от 03.07.2008 N 12-08/26у "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности", за исключением взыскания пеней по НДФЛ в размере 2698 руб. и привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 4945 руб., отказав заявителю в удовлетворении требований в этой части.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 49 по г. Москве в пользу Открытого акционерного общества "Интер-Север" государственную пошлину 1 000 руб.
Решение может быть обжаловано в месячный срок после его принятия путем подачи апелляционной жалобы в Девятый арбитражный апелляционный суд.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА Г. МОСКВЫ ОТ 04.09.2008 ПО ДЕЛУ N А40-31710/08-99-69
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 4 сентября 2008 г. по делу N А40-31710/08-99-69
Резолютивная часть решения объявлена 28 августа 2008 года
Решение в полном объеме изготовлено 04 сентября 2008 года
Арбитражный суд г. Москвы в составе:
Судьи: К.Г.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи П.
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению:
ОАО "Интер-Север"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 49 по г. Москве
о признании незаконным решения от 03.07.2008 N 12-08/26У
при участии
от заявителя: Б.Е., дов. от 03.07.2008 N 20, Г.Т., дов. от 03.07.2008 N 21, К.В., дов. от 15.08.2008
от ответчика: Г.О., дов. от 22.07.2008 N 100
установил:
открытое акционерное общество "Интер-Север" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 49 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган) от 18.02.2008 N 12-08/26 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".
В ходе рассмотрения дела судом по апелляционной жалобе общества решением от 19.06.2008 N 34-25/058036 Управление ФНС России по г. Москве отменило решение инспекции от 18.02.2008 N 12-08/26 и обязало инспекцию вынести новое решение, поскольку при принятии этого решения инспекцией были допущены существенные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки - лишение общества возможности ознакомиться с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля.
03.07.2008 инспекция приняла новое решение 03.07.2008 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", содержание и выводы которого аналогичны решению от 18.02.2008 N 12-08/26.
В связи с этим представители общества заявили об изменении предмета заявления - просят признать незаконным решение инспекции от 03.07.2008 N 12-08/26, при этом основания заявления остались неизменными.
В соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом принято изменение предмета заявления.
В обоснование своих требований общество указало, что решение не соответствуют Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - Кодекс), обстоятельствам дела и нарушает его права как налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги.
Инспекция отзыва либо пояснений по существу спора, доказательств не представила, несмотря на то, что по ходатайству инспекции рассмотрение дела откладывалось для обоснования позиции.
Инспекция повторно ходатайствовала об отказе в удовлетворении требований, поскольку решением вышестоящего налогового органа отменено решение инспекции от 18.02.2008 N 12-08/26.
Данное ходатайство судом отклонено, поскольку с учетом изменения предмета заявленных требований судом рассматривается заявление о признании незаконным другого решения - от 03.07.2008 N 12-08/26, хотя и аналогичного по содержанию первому решению.
Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела письменные доказательства, суд находит заявление подлежащим частичному удовлетворению исходя из следующего.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2005 по 31.12.2006, результаты отражены в акте проверки от 01.12.2007 N 12-08/26 и в оспариваемом решении.
Судом проверены и признаны неосновательными выводы инспекции, изложенные в решении, за исключением взыскания пеней по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) в размере 2698 руб. и привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 Кодекса в виде штрафа в размере 4945 руб., исходя из следующего.
Согласно решению обществу доначислены:
- - единый социальный налог за 2005 - 2006 г.г. в размере 219 090 руб.;
- - налог на доходы физических лиц за 2005 - 2006 г. г. в размере 1 753 757,03 руб. и 24 726 руб., а всего 1 778 483,03 руб.;
- - страховые взносы в размере 182 660 руб. и 182 660 руб., а всего 365 320 руб.;
- - пени по состоянию на 18.02.2008 в размере 312 151 руб., в том числе по единому социальному налогу за 2005 - 2006 г.г. в сумме 34 936 руб., по налогу на доходы физических лиц за 2005 - 2006 г.г. в сумме 217 972 руб., по страховым взносам за 2005 - 2006 г.г. в сумме 59 243,42 руб.
Общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса за неполную уплату налогов в виде штрафов в размере 20 процентов, что составило:
- - от неуплаченной суммы единого социального налога - 43 818 руб.;
- - от неуплаченной суммы налога на доходы физических лиц - 355 696 руб.
В отсутствие отзыва и каких-либо пояснений по существу спора со стороны налогового органа судом проверены и признаны не соответствующими законодательству о налогах и сборах следующие выводы, изложенные в решении.
В пункте 2 (стр. 9 - 12, 20 - 22 решения) решения инспекция пришла к выводу о неправомерном неисчислении и неудержании обществом как налоговым агентом налога на доходы физических лиц.
Как следует из решения и материалов дела, в 2005 - 2006 г.г. общество предоставляло своим работником беспроцентные займы, вследствие чего возник объект налогообложения НДФЛ - материальная выгода в виде экономии на процентах (п. 2 ст. 212 Кодекса).
По мнению инспекции, в данном случае общество является налоговым агентом и обязано было исчислить, удержать и уплатить в бюджет сумму налога, в связи чем обществу доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 1 753 757 руб. В обоснование этого вывода инспекция указала в решении, что согласно ст. 226 Кодекса организации, в результате отношений с которыми работник получил доход, признаются налоговыми агентами и обязаны исчислить, удержать из доходов этого работника и уплатить в бюджет НДФЛ. Причем уплата налога в таком порядке производится по любым доходам, источником которых является организация.
Также инспекция указала, что не подтвержден факт декларирования и уплаты налога физическими лицами, получившими доход в виде материальной выгоды на процентах. По итогам года организация должна представить в налоговый орган сведения о доходах работника и сумме начисленного и удержанного налога по форме 2-НДФЛ. При этом обязанности налогового агента возложены на организацию ст. 226 Кодекса, и для их исполнения не требуется получения доверенности на удержание и перечисление налога в бюджет.
Суд считает, что данная позиция инспекции не основана на нормах действующего в проверяемый период законодательства о налогах и сборах.
В проверяемый период расчет, декларирование и уплата НДФЛ с материальной выгоды от экономии на процентах должны были осуществляться непосредственно физическими лицами - налогоплательщиками, получившими доход в виде материальной выгоды, а не налоговым агентом.
Федеральным законом от 29.07.2007 N 216-ФЗ в пункт 2 ст. 212 Кодекса были внесены изменения, которые вступили в силу с 01.01.2008. Согласно новой редакции пп. 2 п. 2 ст. 212 Кодекса рассчитывать и уплачивать НДФЛ с материальной выгоды от экономии на процентах должен налоговый агент (организация-заимодавец или кредитор).
До 01.01.2008 действовала другая редакция ст. 212 Кодекса, согласно которой определение налоговой базы по НДФЛ и уплата налога в бюджет при получении дохода в виде материальной выгоды осуществлялась самим налогоплательщиком, а не налоговым агентом.
Это подтверждается и позицией Федеральной налоговой службы, изложенной в Письме от 13.03.2006 N 04-1-02/130@. В соответствии с Письмом налогоплательщик обязан самостоятельно рассчитать налоговую базу и уплатить налог на доходы физических лиц с доходов виде материальной выгоды от экономии на процентах при получении заемных средств, а организация-работодатель, выдавшая данные средства, может выступать в качестве налогового агента по налогу на доходы физических лиц в данном случае, только при предоставлении ей таких полномочий налогоплательщиком.
Суд учитывает также, что по результатам выездной налоговой проверки за предшествующий налоговый период 2004 г. инспекцией признавалось, что НДФЛ при получении экономии на процентах должен рассчитывать и уплачивать сам налогоплательщик, а не налоговый агент. Так, в на стр. 20 решении по выездной налоговой проверке общества N 29 от 22.04.2005 (т. 1 л.д. 118 - 125) указано, что в соответствии со статьями 26 и 29 Кодекса налогоплательщик вправе уполномочить организацию, выдавшую заемные средства, участвовать в отношениях по уплате налога на доходы с материальной выгоды, полученной в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами, в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика. Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности, а нотариальной доверенности общество не имело.
Помимо этого, в проверяемых периодах проводились камеральные проверки по НДФЛ, ЕСН за полугодие 2005 года, за 9 месяцев 2005 года, по результатам которых также не выявлено нарушений.
Кроме того, инспекцией безосновательно не учтено, что декларирование и уплата физическими лицами налога на доходы физических лиц от полученной материальной выгоды на процентах за проверяемый период произведены.
Указанные в решении физические лица (Э., А., М.Ф., С.М. и др.) за проверяемый период 2005 - 2006 г.г. самостоятельно задекларировали и уплатили причитающиеся налоги на доходы физических лиц от полученной материальной выгоды на процентах.
Это подтверждается представленными заявителем квитанциями об уплате налога:
- - за 2005 г. - декларационных платежей согласно Федеральному закону от 30.12.2006 N 269-ФЗ "Об упрощенном порядке декларирования доходов физическими лицами" (т. 7 л.д. 58 - 59);
- - за 2006 г. - направленными в адрес налогового органа заказными письмами с уведомлениями соответствующими декларациями о доходах данных физических лиц (т. 7 л.д. 19 - 57) и квитанциями об уплате налога за 2006 г. (т. 7 л.д. 60 - 63).
Инспекция в решении указала, что факт декларирования и уплаты физическими лицами, получившими доход в виде материальной выгоды на процентах не подтвержден, поскольку в квитанциях не указан получатель платежа, указан один код ИНН/КПП, налоговый орган указан неверно, неверно указан бюджетный код классификации налога на доходы физических лиц. Также в базе данных Инспекции ФНС России N 43 по г. Москве на 20.03.2008 отсутствуют сведения о доходах физических лиц, представляемых по форме 3-НДФЛ.
Судом не принимается данная ссылка инспекции, поскольку согласно ст. 3 Федерального закона N 269-ФЗ "Об упрощенном порядке декларирования доходов физическими лицами" физические лица, осуществившие уплату декларационного платежа в соответствии с данным Законом, в части дохода, исходя из которого рассчитан уплаченный декларационный платеж, считаются исполнившими обязанность по уплате НДФЛ, а также по представлению налоговой декларации по НДФЛ и иных документов, представление которых было обязательным в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах при подаче такой декларации.
На основании п. 2 ст. 2 Закона N 269-ФЗ декларационный платеж рассчитывается исходя из суммы доходов физического лица, с которых в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке не были уплачены налоги, и ставки 13 процентов вне зависимости от видов доходов и применявшихся к ним налоговых ставок. При этом в расчетном документе физическим лицом указывается наименование платежа "Декларационный платеж".
Кроме того, статьей 2 Закона N 269-ФЗ предусмотрено, что декларационный платеж уплачивается через банк в наличной или безналичной форме на счета территориальных органов Федерального казначейства. На банки возложена обязанность обеспечить открытость и доступность для любого заинтересованного физического лица сведений о реквизитах счетов территориальных органов Федерального казначейства и иных сведений, необходимых для заполнения расчетных документов на перечисление декларационного платежа.
Во исполнение этого требования Закона Московским главным территориальным управлением Центробанка России письмом от 02.03.2007 N 10-6-17/14719 "О реквизитах перечисления декларационного платежа" (т. 7 л.д. 122) были определены реквизиты для уплаты декларационного платежа.
Таким образом, реквизиты для уплаты декларационного платежа на территории г. Москвы едины для всех налогоплательщиков вне зависимости от того, в каком налоговом органе состоит на учете налогоплательщик.
Инспекция не привела доводов, свидетельствующих о том, что в представленных квитанциях на уплату декларационных платежей указаны реквизиты, не соответствующие реквизитам, доведенным указанным выше письмом Центробанка России.
Следовательно, декларационные платежи подтверждают исполнение физическим лицами обязанности по декларированию и уплате налога на доходы физических лиц в виде материальной выгоды на процентах за проверяемый период 2005 г.
На стр. 11 - 12 решения в таблице 2.1 инспекцией приводится расчет НДФЛ на доходы физических лиц от полученной материальной выгоды на процентах, исходя из ставки 35 процентов как за 2005 год, так и за 2006 год, а на странице 23 решения в таблице 4.2.2. указывается на несоответствие уплаченных сумм декларационного платежа за 2005 г. приведенному инспекцией расчету.
Составленный инспекцией расчет НДФЛ за 2005 г. исходя из ставки 35 процентов не соответствует требованиям п. 2 ст. 2 Федерального закона N 269-ФЗ, согласно которому декларационный платеж рассчитывается по ставке 13 процентов вне зависимости от видов доходов и применявшихся к ним налоговых ставок.
Согласно расчету, представленному заявителем и не опровергнутому инспекцией, за 2005 г. сумма налога из расчета установленного Законом декларационного платежа по ставке 13 процентов составляет:
- М.Ф. - 4214,35 + 1 143 607 + 85 660 = 1 233 481,35 x 13% = 160 352,58 руб.
- - А. - 677 104,2 x 13% = 88 023,55 руб.;
- - С.М. - 52 717,06 + 628 540,9 + 89 613,17 = 770 871,13 x 13% = 100 213,25 руб.
- Э. - 84 628,38 + 259 190 + 85 333,44 + 88 647,09 + 50 500,48 + 618 251,78 + 154 491,5 = 1 341 042,67 x 13% = 174 335,55 руб.
- К.И. - 40551,37 x 13% = 5271,68 руб.
- М.В. - 23 261,8 + 10 297,19 = 33 558,99 x 13% = 4362,67 руб.
Итого НДФЛ на доходы физических лиц от полученной материальной выгоды на процентах за 2005 год согласно декларационному платежу составляет 160 352,58 + 88 023,55 + 100 213,25 + 174 335,55 + 5271,68 + 4362,67 = 532 559,28 руб.
Что же касается доводов о неподтверждении Инспекцией ФНС России N 43 по г. Москве факта декларирования и уплаты налога физическими лицами за 2006 г., то по представленным физическими лицами декларациям данным налоговым органом были проведены камеральные проверки, что подтверждается направленными в адрес налогоплательщиков письмами: N 03-01/11/14458 от 25.03.2008 М.Ф., N 03-01/11/14461 от 25.03.2008 С.М., N 03-01/11/14774 от 27.03.2008 А., требованием N ту4093 от 13.03.2008 Э. (л.д. 1 - 5 том 7).
Уплата налога подтверждается квитанциями (т. 7 л.д. 60 - 63, т. 8 л.д. 68):
- Э. - 100 944 руб. налог и 8590,34 руб. пени - 27.03.2008,
- М.Ф. - 98 577 руб. налог и 8388,90 руб. пени - 27.03.2008,
- С.М. - 60 791 руб. налог и 4882,53 руб. пени - 25.04.2008,
- А. - 53 397 руб. налог и 5054,92 руб. пени,
- М.В. - 2295 руб. налог и 330 руб. пени.
НДФЛ с суммы полученной материальной выгоды на процентах физическими лицами за 2006 год полностью задекларирован и уплачен с пенями на дату платежа. Налог уплаченный соответствует начисленному (таблица 4.2.1 на стр. 22 решения).
Сумма процентов за 2006 год с 01.01.2006 до 01.04.2006:
- М.Ф. - 949,63 + 257 673,5 + 23 026,74 = 281 649,87 x 35% = 98 577,46 руб.,
- А. - 152 562,7 x 35% = 53 396,95 руб.,
- С.М. - 11 878,02 + 141 620,6 + 20 191,32 = 173 689,94 x 35% = 60 791,48 руб.,
- Э. - 19 068,17 + 58 398,87 + 19 227,03 + 19 973,65 + 8821,6 + 1568 + 126 545,3 + 34 809,48 = 288 412,10 x 35% = 100 944,24 руб.,
- К.И. - 10 972,6 x 35% = 3840,41 руб.
- М.В. - 4236,25 + 2320,13 = 6556,38 x 35% = 2294,74 руб.
Общая сумма НДФЛ на доходы физических лиц от полученной материальной выгоды на процентах за 2006 год составляет 98 577,46 + 53 396,95 + 60 791,48 + 100 944,24 + 38 40,41 + 2294,74 = 319 845,28 руб.
Представленными квитанциями (т. 7 л.д. 60 - 63, т. 8 л.д. 68) подтверждена уплата налога физическим лицами в общей сумме 316 005,13 руб. (98 577,46 + 53 396,95 + 60 791,48 + 100 944,24 + 2295 руб.
Таким образом, общество представило доказательства исполнения физическим лицами обязанности по декларированию и уплате налога на доходы физических лиц.
На странице 24 обжалуемого решения, в таблице 4.2.3, отражен НДФЛ с доходов по заработной плате, материальной помощи, а не с доходов от экономии сумм процентов по беспроцентным займам.
Также на странице 24 решения указано, что материалы (ответы территориальных инспекций, квитанции на уплату налога, карты 1-НДФЛ), имеющиеся в инспекции, противоречивы, поэтому факт уплаты налога физическими лицами не подтвержден.
Указанный довод инспекции суд не принимает, как не подтвержденный какими-либо доказательствами и опровергающийся доказательствами уплаты физическими лицами НДФЛ, представленными обществом.
Согласно п. 3 ст. 45 Кодекса обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком со дня внесения физическим лицом в банк, кассу местной администрации либо в организацию федеральной почтовой связи наличных денежных средств для их перечисления в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства.
Квитанции об уплате налогов с отметкой банка являются безусловным подтверждением уплаты физическими лицами НДФЛ.
Кроме того, противоречия в сведениях не могут являться основанием для отказа в признании факта уплаты, так как ч. 6 ст. 108 Кодекса обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Аналогичные правила доказывания обстоятельств, изложенных в решении, содержатся в ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
По результатам проверки обществу, как налоговому агенту, доначислено 1 753 757 руб. налога на доходы физических лиц, то есть инспекция взыскивает налог, не удержанный налоговым агентом, за счет последнего.
Между тем, согласно п. 4 ст. 24 Кодекса на налоговых агентов возложена обязанность по перечислению в бюджет налогов, удержанных ими из средств, подлежащих уплате налогоплательщикам. Налоговые агенты не несут обязанность по уплате налогов, не удержанных ими у налогоплательщиков, за счет собственных средств. По смыслу абз. 3 п. 2 ст. 45 Кодекса, в случае неудержания налоговым агентом соответствующей суммы налога при выплате дохода налогоплательщику обязанность налогоплательщика по уплате налога не считается исполненной. Следовательно, именно на нем (налогоплательщике), а не на налоговом агенте лежит обязанность по уплате налога. С налогового же агента налог на доходы можно взыскать только в том случае, если агент данный налог удержал, но не перечислил в бюджет.
В пункте 1 (стр. 1 - 8, 12 - 20) решения инспекция указала, что в 2005 - 2006 г.г. обществом осуществлялись выплаты материальной помощи в пользу физических лиц, расходы по которым относились к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль (т.е. соответствующим ст. 270 Кодекса). Данные выплаты квалифицированы инспекцией как расходы на оплату труда в соответствии со ст. 255 Кодекса, подлежащие включению в налоговую базу по единому социальному налогу (ЕСН) в соответствующем налоговом периоде.
Инспекция считает, что материальная помощь являлась элементом оплаты труда, поскольку выплаты носили регулярный характер, не соответствуют критерию "нуждаемости" и повышали материальное благосостояние работников. Также инспекция отметила, что по некоторым сотрудникам (С.М., М.Ф., Э.) выплаты превышали сумму заработка работника, начисленную по окладу за налоговый период, либо были соизмеримы с ней.
Также в решении указано, что выплаты производились за счет чистой прибыли общества, что не равнозначно понятию расходов, не принятых при исчислении налога на прибыль.
Суд не может согласиться с законностью решения в этой части, исходя из следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 236 Кодекса объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Согласно ст. 255 Кодекса к расходам на оплату труда, учитываемым при налогообложении прибыли и, как следствие, включаемым в налогооблагаемую базу по ЕСН, относятся любые начисления работникам в денежной и (или) натуральных формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.
Как установлено судом, в трудовых договорах сотрудников, которым оказывалась материальная помощь, не предусмотрены выплаты подобного рода (тома 2 - 3).
Минфин России и МНС России Письмами от 01.09.2004 N 03-05-02-04/10, от 18.10.2004 N 05-1-11/415, от 01.08.2007 N 03-03-06/4/103 разъяснили, что выплаты в пользу работников, которые не относятся к расходам на оплату труда, так как непосредственно не связаны с выполнением работниками их трудовых обязанностей (режимом труда, условиями труда и содержанием работников) и с деятельностью организации, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций и, следовательно, не включаются в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу.
Статьей 252 Кодекса установлено, что в целях налогообложения прибыли полученные доходы уменьшаются на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса.
Нормами статьи 270 Кодекса прямо запрещается уменьшать налогооблагаемую прибыль на перечисленные в этой статье выплаты, в частности, п. 23 ст. 270 Кодекса - материальная помощь работникам, п. 29 ст. 270 Кодекса - оплата путевок на лечение и отдых сотрудников, оплата товаров для личного потребления, а также иные аналогичные расходы в пользу работников.
В данном случае в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль общества, материальная помощь не включалась и не должна была включаться, при расчете налога на прибыль не учитывалась. Выплаты утверждены протоколами собрания учредителей и производились из прибыли, оставшейся после налогообложения. Данное обстоятельство в решении инспекции не оспаривается.
Выплаченная обществом материальная помощь не связана с выполнением работниками трудовых обязанностей, не предусмотрена трудовыми договорами, не связана с трудовыми показателями, не зависит от эффективности труда, не связана с системой оплаты труда, не зависит от отработанного времени и имеет социальный характер.
Материальная помощь выплачивалась по заявлениям сотрудников, подтверждающим ее социальное назначение, и оформлялась приказами руководителя общества.
На стр. 15 - 18 решения перечислены цели оказания материальной помощи - оплата товаров бытового назначения, оплата обучения членов семьи и самих работников, оплата медицинских, косметических услуг в отношении работников, на оплату туристических путевок работникам и членам их семей и т.д.
Как установлено судом, все перечисленные основания выплат в пользу работников согласно п. 23, п. 29 ст. 270 Кодекса относятся к расходам, не учитываемым в целях налогообложения прибыли, следовательно, суммы выплат не могут являться объектами по ЕСН.
Значительность размера материальной помощи и отсутствие нуждаемости сотрудников в ее оказании не имеет правового значения для возникновения объекта налогообложения ЕСН.
Кроме того, инспекцией начисляется ЕСН и на те суммы материальной помощи, нуждаемость и целевое содержание которых не оспаривается - Б.В., Л., Ю., С.Е. (стр. 18 решения).
Как пояснили представители заявителя, все виды материальной помощи, перечисленные на стр. 15 - 18 решения, оказаны сотрудникам не в связи с выполнением ими трудовых функций, а на личные нужды.
Так, страховые премии уплачивались сотрудниками в целях страхования их жизни, здоровья, имущества.
Материальная помощь на уплату штрафов выдавалась в связи с наложением штрафа на физических лиц как на должностных лиц организации, но в силу действующего законодательства суммы административных и иных штрафов должны выплачиваться за счет собственных средств должностных лиц.
Помощь по оплате услуг связи выделялась для личных расходов, не связанных с исполнением производственных функций.
Проживание в отеле также не связано с осуществлением производственных функций и представительскими расходами.
Таким образом, выводы налогового органа о том, что выплаты материальной помощи являются расходами на оплату труда в соответствии со ст. 255 Кодекса и подлежат включению в налоговую базу по ЕСН в соответствующем налоговом периоде, не подтверждены какими-либо доказательствами и противоречат требованиям п. 1, п. 3 ст. 236, ст. 255, 252, 270 Кодекса.
Решение инспекции оспаривается заявителем полностью, хотя в заявлении не приведены доводы в отношении доначисления налога на доходы физических лиц в размере 24 726 руб. (таблица 4.3.2, в пункте 4 на стр. 25 решения), соответствующих этой сумме налога сумм пеней 2 698 руб. и привлечения общества к налоговой ответственности по ст. 123 Кодекса.
Как установлено в ходе рассмотрения дела, общество выделяло сотрудникам указанную выше материальную помощь не в виде выдачи наличных денежных средств, а путем оплаты безналичным путем товаров (работ, услуг) третьим лицам за сотрудников.
Проанализировав приказы на материальную помощь и счета третьих лиц на оплату товаров (работ, услуг), инспекция установила, что суммы средств, превышающие суммы перечислений по платежным поручениям, составляют 13 процентов от сумм выделенной материальной помощи (таблица 4.3.1. на стр. 24 - 25 решения).
Из этого обстоятельства инспекцией сделан обоснованный вывод, что материальная помощь выделялась обществом заведомо с учетом компенсации налога на доходы физических лиц.
Между тем, согласно ч. 1 ст. 45 Кодекса налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах, следовательно, уплата налога организацией за сотрудников (физических лиц) не допускается.
Поэтому инспекция правомерно расценила подобную компенсацию как доход физических лиц и начислила физическим лицам налог на указанный доход по ставке 13 процентов, что составило 24 726 руб. (таблица 4.3.2. на стр. 25 решения).
Взыскание налога с общества как с налогового агента 24 726 руб. произведено инспекцией без законных оснований, поскольку налог не был исчислен и удержан с физических лиц - налогоплательщиков. Согласно п. 9 статьи 226 Кодекса недопустима уплаты налоговым агентом налога на доходы физических лиц за счет его средств.
Однако пени за несвоевременное исчисление и удержание налога начислены инспекцией правомерно.
Согласно статье 75 Кодекса пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В силу главы 11 Кодекса пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Поскольку статьей 226 Кодекса обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени - это способ обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.
Кроме того, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность.
Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.05.2007 N 16499/06.
Также суд считает, что общество обоснованно привлечено к ответственности по ст. 123 Кодекса в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы неуплаченного налога, что составило 4945 руб. за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом,
Поэтому суд отказывает заявителю в удовлетворении требования о признании незаконным решения инспекции в этой части.
Уплаченная заявителем при подаче заявления государственная пошлина подлежит взысканию с налогового органа пропорционально размеру удовлетворенных требований в соответствии с ч. 1 ст. 110 АПК РФ, поскольку налоговые органы не освобождены от уплаты государственной пошлины в бюджет в случаях, когда они выступают ответчиками в арбитражном суде.
Учитывая изложенное, руководствуясь ст. ст. 110, 167, 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
решил:
признать незаконным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 49 по г. Москве в отношении Открытого акционерного общества "Интер-Север" решение от 03.07.2008 N 12-08/26у "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности", за исключением взыскания пеней по НДФЛ в размере 2698 руб. и привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 4945 руб., отказав заявителю в удовлетворении требований в этой части.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 49 по г. Москве в пользу Открытого акционерного общества "Интер-Север" государственную пошлину 1 000 руб.
Решение может быть обжаловано в месячный срок после его принятия путем подачи апелляционной жалобы в Девятый арбитражный апелляционный суд.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)