Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 29.04.2008.
Постановление в полном объеме изготовлено 30.04.2008.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Е. на решение Арбитражного суда Орловской области от 31.10.2007 года по делу N А48-3536/07-2,
индивидуальный предприниматель Е. (далее - ИП Е., Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N по Орловской области (далее - Межрайонная ИФНС России N по Орловской области, Инспекция) о признании недействительным полностью решения N 29 от 29.06.2007 г.
Решением Арбитражного суда Орловской области от 31.10.2007 года по делу N А48-3536/07-2 в удовлетворении заявленных требований отказано.
ИП Е. не согласился с данным решением и обратился с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося решения и принятии по делу нового судебного акта.
Рассмотрение дела откладывалось.
В судебном заседании 28.04.2008 г. объявлялся перерыв до 29.04.2008 г.
Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителя Предпринимателя, явившегося в судебное заседание, обсудив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене ввиду следующего.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N по Орловской области была проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП Е. по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2005 г.
По результатам проведенной проверки, Инспекцией был составлен акт N 23 от 30.05.2007 г. и вынесено решение N 29 от 29.06.2007 г. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
В соответствии с названным решением, Предприниматель был привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за неуплату налогов в виде штрафа в общей сумме 152 583 рублей 76 коп., в том числе за неуплату: налога на добавленную стоимость в сумме 63 374 рублей 60 коп., налога на доходы физических лиц в сумме 67 896 рублей 40 коп., единого социального налога в сумме 21 312 рублей 76 коп. ИП Е. доначислены налоги в общей сумме 762 918 рублей 80 коп., в том числе: налог на добавленную стоимость в сумме 316 873 рублей, налог на доходы физических лиц в сумме 339 482 рублей, единый социальный налог в сумме 106 563 рублей 80 коп., а также пени в общей сумме 229 342 рублей 35 коп.
Основанием для принятия оспариваемого решения по доначислениям за 2004 г. послужил довод Инспекции о неправомерном применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и необоснованном уменьшении доходов на сумму профессиональных налоговых вычетов (расходов) при определении налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу по приобретению товаров (работ, услуг) у организаций, не имеющих государственной регистрации, а именно: ООО И., ООО П., ООО Т., по доначислениям за 2005 г. - ООО С., ООО Д.
Кроме того, Инспекцией было установлено неправомерное применение предпринимателем в целях исчисления единого социального налога и налога на доходы физических лиц метода определения налоговой базы "по отгрузке", в результате чего Инспекцией установлено занижение дохода для целей исчисления НДФЛ, ЕСН за 2004 г. Также Инспекцией было установлено, что предпринимателем в состав доходов для целей исчисления НДФЛ и ЕСН не была включена полученная натуральная оплата в 2004 г. - от ОАО С., СПК И., СПК В. Данное нарушения привели к занижению предпринимателем сумм доходов для целей исчисления ЕСН и НДФЛ в 2004 г.
Не согласившись с решением Инспекции N 29 от 29.06.2007 г., Предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований Предпринимателя, суд первой инстанции исходил из следующего.
В соответствии со ст. ст. 143, 207 и п. 2 ст. 235 НК РФ ИП Е. является плательщиком налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость.
Согласно п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Пунктом 1 ст. 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
При этом, на основании ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме, а при получении доходов в натуральной форме - как день передачи доходов в натуральной форме.
В соответствии со ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций.
Согласно пунктам 4 и 13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерация N 86н, МНС Российской Федерации N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 г., учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения. Доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода.
Поскольку пунктом 13 Порядка учета прямо установлена обязанность индивидуальных предпринимателей вести Книгу учета доходов и расходов кассовым методом, то определение выручки "по отгрузке" для целей исчисления единого социального налога и налога на доходы физических лиц противоречит действующему законодательству.
Как следует из оспариваемого решения, по данным налоговой проверки исчисленная сумма налога на доходы физических лиц за 2004 г. составляет 200 313 рублей (1 540 868 рублей 50 коп. x 13%), по данным налоговой декларации 7 286 рублей ИП Е. не полностью уплачен налог на доходы физических лиц за 2004 г. в сумме 193 027 рублей.
За 2005 г. по данным налоговой проверки исчисленная сумма налога на доходы физических лиц составляет 152 714 рублей (1 174 721 рубль 06 коп. x 13%), по данным налоговой декларации 6 259 рублей ИП Е. не полностью уплачен налог на доходы физических лиц за 2005 год в сумме 146 455 рублей.
Всего неуплата НДФЛ за 2004 - 2005 гг. составила 339 482 рубля (193 027 рублей + 146 455 рублей).
По данным налоговой декларации по ЕСН за 2004 г. общая сумма дохода ИП Е. составляла 74 949 рублей 30 коп., фактически доход был получен в сумме 1 555 868 рублей 50 коп. Занижение налоговой базы для исчисления ЕСН составило 1 480 919 рублей 20 коп. (1 555 868 рублей 50 коп. - 74 949 рублей 30 коп.). Неполная уплата единого социального налога за 2004 г. составила 56 568 рублей 38 коп.
За 2005 г. налоговая база для исчисления ЕСН по данным проверки составляет 1 179 521 рубль 06 коп., а по данным налоговой декларации 55 749 рублей 34 коп. Налоговая база для исчисления ЕСН занижена на 1 123 771 рубль 72 коп. (1 179 521 рубль 06 коп. - 55 749 рублей 34 коп.), в результате чего единый социальный налог за 2005 г. не полностью уплачен в сумме 49 995 рублей 42 коп.
Всего неуплата ЕСН за 2004 - 2005 гг. составила 106 563 рубля 80 коп. (56 568 рублей 38 коп. + 49 995 рублей 42 коп.).
Из материалов дела следует, что ИП Е. в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций доходы отражал по мере отгрузки, что также подтверждается объяснениями ИП Е. от 25.05.2007 г.
Доказательств обратного предпринимателем не представлено.
Таким образом, неправомерное применение Предпринимателем в целях исчисления единого социального налога и налога на доходы физических лиц метода определения налоговой базы "по отгрузке" привело к неполной уплате сумм ЕСН и НДФЛ.
В 2004 г. за реализованный товар ИП Е. от ОАО С., СПК И., СПК В. часть оплаты в сумме 1 291 068 рублей 74 коп. поступила на расчетный счет N в Доп. офисе г. Ливны, филиал "Орловский ОАО И.", часть оплачена продукцией на сумму 264 799 рублей 76 коп.: от ОАО С. - семена кормовой свеклы в количестве 2000 кг и гречихи в количестве 61 цн. по накладной N 101 от 24.11.2004 года на сумму 145 760 рублей; от СПК И. - пшеница в количестве 33 т. по накладной N 2809 от 28.09.2004 года на сумму 99 039 рублей 76 коп.; от СПК В. - пшеница в количестве 62,5 т. по накладной N 238 от ноября 2004 года на сумму 20 000 рублей.
В 2005 г. ИП Е. от ОАО А. за реализованный товар часть оплаты поступила на расчетный счет, часть оплачена продукцией - мукой, отпущенной по накладной от 07.10.2005 г. в количестве 40 т. и накладной N 441 от 07.12.2005 г. в количестве 16,5 т. на общую сумму 239 215 рублей 65 коп.
Получение дохода в натуральной форме подтверждается также объяснениями налогоплательщика от 24.05.2007 г.
В соответствии с пунктом 14 Порядка учета в Книге учета (раздел I Книги учета) отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями в налоговом периоде от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что в 2004 - 2005 гг. ИП Е. был получен доход в натуральной форме, который не был отражен в налоговых декларациях по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу.
Вышеуказанные нарушения привели к занижению предпринимателем в 2004 г. дохода для целей налогообложения на сумму 346978,08 рубля(1 555868,05 рубля (по данным Инспекции) - 1208889,97 (по данным налоговой декларации предпринимателя).
При этом, в 2005 г. согласно налоговых деклараций предпринимателя сумма дохода для целей ЕСН и НДФЛ составила 1264207 рублей, по данным налоговой проверки с учетом выявленных Инспекцией нарушений при исчислении дохода сумма дохода предпринимателя составила 1179521,06 рубля. Следовательно, выявленные Инспекцией нарушения в виде исчисления дохода "по отгрузке" и невключения в состав доходов полученной натуральной оплаты не привели к занижению доходов предпринимателя в 2005 г.
Доводы апелляционной жалобы о том, что Инспекцией не доказан факт получения предпринимателем дохода в спорной сумме; о том, что денежные средства, поступающие на расчетный счет, нельзя рассматривать как доход; о том, что Инспекцией не доказано получение предпринимателем натуральной оплаты именно за реализованный товар, а также о том, что выписки банка получены Инспекцией в нарушение положений ст. 86 НК РФ, судом апелляционной инстанции не принимаются исходя из нижеследующего.
В качестве подтверждения суммы дохода предпринимателя за 2004 - 2005 гг., Инспекцией в соответствии со ст. 200 АПК РФ в материалы дела представлены первичные документы, полученные от контрагентов предпринимателя в соответствии с положениями ст. 93.1 НК РФ, а также выписка банка о поступлении денежных средств на расчетный счет Предпринимателя, полученная в соответствии со ст. 86 НК РФ.
Оценив указанные доказательства в соответствии со ст. 71 АПК РФ суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о доказанности факта занижения предпринимателем дохода в 2004 г. в результате выявленных Инспекцией нарушений.
Судом апелляционной инстанции учтено также, что в соответствии со ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле обязано доказать обстоятельства, на которые оно ссылается в обоснование заявленных требований.
При этом, предпринимателем не представлено каких-либо доказательств того, что денежные средства, поступившие предпринимателю на расчетный счет, либо натуральная оплата получена им в качестве авансовых платежей за товары, работы, услуги, реализация которых осуществлена в ином налоговом периоде либо полученное является заемными средствами.
Судом апелляционной инстанции не может быть принята во внимание ссылка Предпринимателя на абз. 2 п. 2 ст. 86 НК РФ, согласно которой, указанная в данном пункте информация, может быть запрошена налоговым органом после вынесения решения о взыскании налога, а также в случае принятия решений о приостановлении операций или об отмене приостановления операций по счетам организаций (индивидуального предпринимателя.
Однако, в соответствии с пунктом 2 статьи 86 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.) банки обязаны выдавать налоговым органам справки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в соответствии с законодательством Российской Федерации в течение пяти дней со дня получения мотивированного запроса налогового органа.
Справки о наличии счетов и (или) об остатках денежных средств на счетах, а также выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в банке могут быть запрошены налоговыми органами в случаях проведения мероприятий налогового контроля у этих организаций (индивидуальных предпринимателей).
Таким образом, указанный довод Предпринимателя не основан на положениях Налогового кодекса Российской Федерации.
Как указывалось выше, основанием для принятия решения Инспекции послужили также выводы Инспекции о необоснованном включении в состав расходов для целей исчисления ЕСН, НДФЛ, а также в состав налоговых вычетов сумм расходов и сумм НДС по контрагентам ООО И., ООО П., ООО Т. в 2004 г., ООО С., ООО Д. в 2005 г.
В соответствии с п. 1 ст. 209 НК РФ объектом обложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ.
В силу ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики - физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие деятельность без образования юридического лица, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" Кодекса.
В ст. 236 НК РФ установлено, что объектом обложения единым социальным налогом для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Налоговая база по единому социальному налогу налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ (ст. 237 Кодекса).
Из приведенных норм следует, что состав расходов, учитываемых при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций".
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствие с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Федеральным законом от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет, при этом они должны содержать достоверную информацию.
Таким образом, затраты налогоплательщика уменьшающие налоговую базу по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а также должны содержать достоверные сведения об участниках и условиях хозяйственных операций.
В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.
Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, при применении вычетов налогоплательщик должен доказать факты приобретения и принятия к учету товаров (работ, услуг), а также уплаты поставщику налога на добавленную стоимость в составе цены приобретаемых товарно-материальных ценностей. Причем документы, представляемые налогоплательщиком в обоснование правомерности применения налоговых вычетов, должны соответствовать установленным законодательством требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательством о налогах и сборах связано право налогоплательщика на применение налоговых вычетов. В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.
Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.
Как следует из пп. 2 и 3 п. 5 ст. 169 НК РФ, в счете-фактуре должны быть, в частности, указаны наименование, адрес и ИНН налогоплательщика и покупателя.
Наличие в счетах-фактурах недостоверных сведений относительно указанных реквизитов свидетельствует, о том, что данные счета-фактуры составлена с нарушением требований ст. 169 НК РФ и, следовательно, не могут являться основанием для применения налоговых вычетов по НДС.
Как следует из материалов дела, в 2004 г. ИП Е. приобрел товар для дальнейшей реализации у ООО И. на сумму 82 500 рублей, ООО П. на сумму 499 491 рубль 52 коп., ООО Т. на сумму 551 949 рублей 15 коп., всего на сумму 1 133 940 рублей 67 коп.
В 2005 г. ИП Е. приобрел товар для дальнейшей реализации у ООО С. на сумму 1 108 966 рублей 14 коп., ООО Д. на сумму 99 491 рубль 52 коп., всего на сумму 1 208 457 рублей 66 коп.
Поскольку ООО И., ООО П., ООО Т., ООО С., ООО Д. в федеральной базе данных и в Едином государственном реестре юридических лиц не значились, из писем ИФНС России N 20 по г. Москве N 22-з/09770@ от 13.12.2006 г. и N 22-06/08828@ от 20.11.2006 г. следует, что ООО Д. ИНН N и ООО С. ИНН N на налоговом учете в налоговом органе не состояли и ранее не регистрировались, суд первой инстанции пришел к выводу, что представленные ИП Е. счета-фактуры по поставщикам ООО И., ООО П., ООО Т., ООО С., ООО Д. не соответствуют требованиям ст. 169 Налогового кодекса РФ и содержат недостоверные сведения.
При этом, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Определение понятия юридического лица и его правоспособности даны в статьях 48 и 49 Гражданского кодекса РФ. Согласно статье 48 Гражданского кодекса РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. Правоспособность юридического лица в силу статьи 49 Гражданского кодекса РФ возникает в момент его создания и прекращается в момент завершения его ликвидации.
В соответствии с ч. 2 ст. 51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.
Несуществующие организации юридическими лицами гражданско-правовом смысле не являются, то есть не могут иметь гражданские права и нести гражданские обязанности. Их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в смысле статьи 153 Гражданского кодекса РФ. Сделки совершаются от имени юридического лица уполномоченным надлежащим образом физическим лицом, при этом полномочия у данного физического лица возникают в силу закона исходя из его должностного положения (в случае, если он является единоличным исполнительным органом юридического лица) или на основании доверенности.
Несуществующее юридическое лицо не может уполномочить действовать от его имени совершающее сделку физическое лицо, поэтому несуществующее юридическое лицо не может быть участником договора (статьи 182, 420 Гражданского кодекса РФ).
Таким образом, при осуществлении сделок с несуществующими юридическими лицами-продавцами у покупателя отсутствуют правовые основания для получения налоговых вычетов.
Судом апелляционной инстанции в Управление ФНС России по г. Москве был направлен запрос от 07.02.2008 г. о представлении сведений о регистрации, постановке на налоговый учет, присвоении ИНН, информации о ликвидации в установленном законом порядке в отношении ООО Д. ИНН N, ООО П. ИНН N, ООО Т. ИНН N, ООО С. ИНН N, ООО И. ИНН N.
Согласно ответу Управления ФНС России по г. Москва N 26-12/21903 от 06.03.2008 г., сведения в базах данных Единого государственного реестра юридических лиц и Единого государственного реестра налогоплательщиков в отношении ООО С. (ИНН N не существует) и ООО И. (ИНН N не существует) с указанными реквизитами отсутствуют.
Следовательно, указанные ИНН не присваивались ООО С. и ООО И., что в свою очередь свидетельствует о недостоверности первичных документов, а также счетов-фактур, содержащих вышеуказанные сведения.
Как следует из п. 3 ст. 83, п. 7 ст. 84 НК РФ, постановка на учет с присвоением ИНН организации в налоговом органе по месту нахождения осуществляется на основании сведений, содержащихся в Едином государственном реестре юридических лиц. Каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов и на всей территории РФ идентификационный номер налогоплательщика (ИНН).
Каждый налогоплательщик указывает свой идентификационный номер в подаваемых в налоговый орган декларации, отчете, заявлении или ином документе, а также в иных случаях, предусмотренных законодательством.
Присвоенный организации ИНН не подлежит изменению и не может быть повторно присвоен другой организации или другому физическому лицу.
Следовательно, сведения, содержащиеся в счетах-фактурах о поставщике с указанием его ИНН, который по данным налогового органа не был присвоены указанному налогоплательщику, свидетельствуют о несоответствии этих документов требованиям п. 5 ст. 169 НК РФ, что влечет для налогоплательщика правовые последствия, установленные п. 2 ст. 169 НК РФ.
Исходя из сведений, полученных судом апелляционной инстанции (вышеуказанный ответ УФНС России по г. Москве), а также сведений из ИФНС России N по г. Москве, ИФНС России N по г. Москве в базах данных Единого государственного реестра юридических лиц и Единого государственного реестра налогоплательщиков сведения в отношении ООО Д. (в счетах-фактурах указан ИНН N) и ООО П. (в счетах-фактурах указан ИНН N) с указанными реквизитами отсутствуют. ИНН N принадлежит юридическому лицу Смешанное товарищество Б., ИНН N принадлежит юридическому лицу ООО Ф.
При этом, исходя из содержания выписки из Единого государственного реестра в отношении Смешанного товарищества Б., а также содержания учетного дела ООО Ф. имеющегося в налоговом органе указанные юридические лица не реорганизовывались, наименование не изменяли. Следовательно, первичные документы и счета-фактуры ООО Д. и ООО П. также содержат недостоверные сведения, в связи с чем не могут являться основанием для отнесения спорных сумм в состав расходов, а также в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Кроме того, по мнению суда апелляционной инстанции, представленные предпринимателем кассовые чеки исходя из вышеизложенного не свидетельствует о реальности понесенных расходов на оплату сумм налога на добавленную стоимость, а также спорных сумм расходов, поскольку также содержат недостоверные данные.
Доводы предпринимателя о том, что в случае, если имеет место совершение сделки с незарегистрированным (несуществующим) юридическим лицом, то в таком случае следует признать, что сделка заключена с физическим лицом, которое действовало от имени незарегистрированного юридического лица и обязанность по перечислению в бюджет НДС лежит на физическом лице, подписавшем счет-фактуру, в силу положений ст. 173 НК РФ, судом апелляционной инстанции не принимаются.
В рассматриваемом случае спорные счета-фактуры и первичные документы выставлялись не от имени физических лиц, а от имени юридических лиц, не зарегистрированных в установленном порядке. Кроме того спорные счета-фактуры, как указывалось выше, содержат недостоверные данные.
Доводы апелляционной жалобы о том, что налогоплательщик не обязан проверять наличие государственной регистрации у организаций-поставщиков, также не может быть принят во внимание, поскольку, как правильно указал суд первой инстанции, отношения по приобретению товара носят гражданско-правовой характер в сфере предпринимательской деятельности, осуществляемой на свой риск (п. 1 ст. 2 ГК РФ).
Кроме того, в соответствии с п. 1 ст. 6 Федерального закона от 08.08.2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" содержащиеся в государственных реестрах сведения и документы являются открытыми и общедоступными, за исключением сведений о номере, о дате выдачи и об органе, выдавшем документ, удостоверяющий личность физического лица, а также сведений о банковских счетах юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. Отказ в предоставлении содержащихся в государственных реестрах сведений не допускается. Согласно Правилам ведения Единого государственного реестра юридических лиц и представления, содержащихся в нем сведений, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 19.06.2002 г. N 438, содержащихся в государственном реестре сведения о конкретном юридическим лице предоставляются по запросу, составленному в произвольной форме.
Постановлением Правительства РФ от 17.05.2002 г. N 319 Министерство РФ по налогам и сборам уполномочено осуществлять с 01.07.2002 г. государственную регистрацию юридических лиц.
При этом, при осуществлении предпринимательской деятельности, которая в силу ст. 2 ГК РФ осуществляется на свой риск, лицо должно проявить достаточную осмотрительность и проверить платежеспособность контрагента, наличие у него необходимой регистрации, в том числе принять меры для проверки взаимоотношений такого контрагента с налоговыми органами. Последствия недостаточной осмотрительности ложатся на лицо, заключившее такие сделки.
Следовательно, действуя разумно и осмотрительно при заключении сделок, предприниматель должен был выяснить правовой статус своего контрагента при совершении сделок путем получения сведений о правовом статусе юридического лица-контрагента у государственного органа, уполномоченного осуществлять ведение Единого государственного реестра юридических лиц.
В соответствии со ст. 65 АПК РФ предпринимателем не представлено в материалы дела доказательств, подтверждающих регистрацию в установленном порядке поставщиков качестве юридического лица, и, соответственно, не доказана достоверность сведений, содержащихся в представленных в материалах дела документах.
По мнению суда апелляционной инстанции подлежат отклонению доводы предпринимателя, изложенные в письменных объяснениях по делу о нарушениях Инспекции при принятии решения положений п. п. 1 - 3 ст. 100 НК РФ и п. 8 ст. 101 НК РФ, поскольку в акте проверки отсутствуют сведения о совершенном предпринимателем правонарушении, выразившимся в необоснованном невключении в доход полученной натуральной оплаты в размере 239215 рублей.
Как указывалось выше, основанием для доначисления предпринимателю НДФЛ и ЕСН за 2005 г. послужили выводы Инспекции о необоснованном завышении расходов для целей налогообложения, занижения доходов в указанном налоговом периоде Инспекцией установлено не было.
Кроме того, судом апелляционной инстанции учтено, что согласно акта проверки Инспекцией установлена неуплата НДФЛ за 2004 - 2005 г. г. в размере 268361 рубля. При этом, в решении Инспекции неуплата НДФЛ за 2004 - 2005 г. г. составляет 339 482 рубля.
Указанная разница объясняется тем, что при расчете суммы доначислений в акте проверки Инспекцией из общей суммы установленного дохода предпринимателя помимо стандартных налоговых вычетов была исключена сумма профессионального налогового вычета в размере 20% (пп. 1 ст. 221 НК РФ). В решении Инспекции расчет неуплаченного налога произведен без учета указанного вычета.
Суд апелляционной инстанции считает, что в данном случае нарушения положений п. 8 ст. 101 НК РФ отсутствуют, поскольку обстоятельства совершенного правонарушения, как они установлены проверкой, в решении Инспекции указаны. Показатели суммы заниженного дохода и необоснованно примененных налоговых вычетов в акте и решении совпадают.
При этом, Инспекция, осуществляя расчет неуплаченной суммы НДФЛ в решении, обоснованно не учла расходы предпринимателя в виде 20% от общей суммы доходов предпринимателя в связи с несоблюдением предпринимателем порядка реализации указанного права, установленного ст. 221 НК РФ.
Доказательств обращения в Инспекцию с заявлением о предоставлении профессионального налогового вычета в размере 20% от общей суммы доходов предпринимателем не представлено.
Однако, суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводами суда первой инстанции относительно сумм налоговых вычетов и расходов, приходящихся на сделки с ООО Т.
Суд первой инстанции, отказывая Предпринимателю в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что все указанные организации в федеральной базе данных и в Едином государственном реестре юридических лиц не значатся, при этом, Арбитражный суд Орловской области сослался на сведения МИ ФНС по ЦОД ЕГРЮЛ.
Согласно ст. 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.
В соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" в Едином государственном реестре юридических лиц содержаться сведения о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц. Указанные сведения представляются в виде выписки из соответствующего государственного реестра, копии документа, содержащегося в соответствующем государственном реестре, справки об отсутствии запрашиваемой информации. Порядок и форма представления указанных сведений установлена Постановлением Правительства РФ от 19.06.2002 г. N 438.
Суд апелляционной инстанции считает, что представленные Инспекцией сведения МИ ФНС по ЦОД ЕГРЮЛ не соответствуют форме, установленной вышеуказанными нормативными актам. Кроме того, данные сведения надлежащим образом не заверены ни подписью, ни печатью.
Следовательно, у суда первой инстанции отсутствовали основания принимать данные сведения в качестве надлежащих доказательств доводов Инспекции в данной части.
Согласно ответам Управления ФНС России по г. Москва от 19.03.2008 г. N 06-02/008757@, ИФНС России N по г. Москве на запрос суда апелляционной инстанции и представленной выписке из Единого государственного реестра ООО Т ИНН N было включено в ЕГРЮЛ за основным государственным регистрационным номером N. При этом, сведения об исключении данного юридического лица из ЕГРЮЛ были внесены 13.10.2007 г. по решению регистрирующего органа об исключении юридического лица, фактически прекратившего свою деятельность, из ЕГРЮЛ.
Таким образом, на момент совершения предпринимателем сделок с указанным юридическим лицом сведения о данной организации содержались в ЕГРЮЛ, данная организация обладала статусов юридического лица.
Исходя из представленного сторонами суду апелляционной инстанции акта сверки расчетов на сделки, совершенные предпринимателем с ООО Т., приходятся следующие доначисления Инспекции: НДФЛ - 71753 рубля, пени по НДФЛ - 15080,68 рубля, штраф по НДФЛ - 14350,60 рубля; ЕСН - 21083,31 рубля, пени по ЕСН - 4093,42 рубля, штраф по ЕСН - 4216,65 рубля; НДС - 99351 рубль, пени по НДС - 33684,2 рубля, штраф по НДС - 19870,2 рубля.
При этом Инспекцией не представлено доказательств обоснованности доначислений в данной части. Каких-либо возражений относительно документов по сделкам предпринимателя с ООО Т. не представлено. Доказательств необоснованности отнесения в состав налоговых вычетов по НДС и в состав расходов для целей ЕСН и НДФЛ спорных сумм не представлено.
Предпринимателем, в свою очередь, представлены в материалы дела накладные, счета-фактуры и доказательства оплаты приобретенных товаров и сумм НДС ООО Т.
В силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В нарушение указанных норм, Инспекцией не представлено в суд надлежащих доказательств отсутствия ООО Т. в Едином государственном реестре юридических лиц и законности вышеуказанных доначислений.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в полном объеме с принятием нового судебного акта, исходя из того, что при вынесении оспариваемого решения Межрайонной ИФНС России N по Орловской области были нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренные п. 14 ст. 101 НК РФ, что не было учтено судом первой инстанции при принятии решения.
Пункты 4 и 5 ст. 100 НК РФ предусматривают право налогоплательщика знакомиться с результатами проведенной налоговой проверки, изложенными в соответствующем акте, и представлять свои возражения.
На основании подпункта 1 статьи 101 Налогового кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.), акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.
Обязанность руководителя (заместитель руководителя) налогового органа заблаговременно уведомлять лицо, в отношении которого проводилась эта проверка, о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, установлена пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
Пунктами 3, 4, 5, 6, 7 статьи 101 Налогового кодекса закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.
Согласно пункту 3 названной статьи перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:
1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;
2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;
3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;
4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;
5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.
Пунктом 4 статьи 101 установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.
В силу пункта 5 статьи 101 в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить:
1) совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;
2) образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;
3) имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;
4) имеются ли обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
Пунктом 7 статьи 101 установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:
1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Таким образом, из смысла взаимосвязанных положений статей 100 и 101 Налогового кодекса следует, что рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в присутствии налогоплательщика или его представителя, или при наличии достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.
При этом, рассмотрение материалов проверки, возражений налогоплательщика (в случае их представления) и принятие по ним решения представляет собой единую процедуру, которая завершается принятием руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки решения в соответствии с п. 7 ст. 101 НК РФ.
Обязанность налоговых органов уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.
В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ, действовавшей в момент вынесения Инспекцией решения) нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Как следует из акта проверки, указанный акт был вручен предпринимателя лично 31.05.2007 г.
Как следует из материалов дела письмом от 31.05.2007 г. N 13-01 (уведомление N 7) Инспекция вызвала Предпринимателя по адресу г. Ливны, ул. П., д. N, каб. 16 на 25.06.2007 г. в 14.00 для рассмотрения акта и других материалов налоговой проверки.
На странице 9 акта проверки имеется также подпись предпринимателя о том, что он уведомлен о дате и времени *** материалов проверки.
По акту проверки предпринимателем были представлены возражения, которые получены Инспекцией 13.06.2007 г.
Согласно представленного протокола рассмотрения материалов проверки б/н от 25.06.2007 г. в назначенное время Предприниматель на рассмотрение материалов налоговой проверки явился.
При этом, из вводной части решения Инспекции следует, что указанное решение принято 29.06.2007 г. Доказательств того, что решение Инспекции было принято 25.06.2007 г., то есть в то время, на которое извещался Предприниматель, Инспекцией не представлено.
Из представленного в материалы дела протокола рассмотрения возражений также не следует, что решение Инспекции было принято 25.06.2007 г. В указанном протоколе содержатся сведения о том, что материалы проверки были рассмотрены заместителем начальника МРИ ФНС России N по Орловской области, однако сведений о том, что по результатам рассмотрения материалов проверки 25.06.2007 г. указанным должностным лицом было принято решение в соответствии с п. 7 ст. 101 НК РФ, данный протокол не содержит.
Следовательно, 25.06.2007 г. процедура рассмотрения материалов проверки не была завершена.
Инспекцией не представлено доказательств того, что рассмотрение материалов налоговой проверки откладывалось в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 101 НК РФ и Предприниматель извещался об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки.
Таким образом, рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие по ним решения фактически состоялось 29.06.2007 г.
Доказательств уведомления ИП П. о рассмотрении материалов налоговой проверки 29.06.2007 г. Инспекцией не представлено, следовательно, Инспекцией не обеспечена возможность Предпринимателя участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки 29.06.2007 г.
Инспекцией не представлено доказательств того, что рассмотрение материалов налоговой проверки откладывалось в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 101 НК РФ и Предприниматель извещался об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки.
Изложенное также согласуется с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 г. N 12566/07. Согласно указанной правовой позиции законодатель, осуществляя мероприятия налогового администрирования, в том числе предусматривая внесудебный порядок взыскания сумм налоговых санкций, исходил из необходимости сохранения гарантий защиты прав налогоплательщиков и других лиц, в отношении которых проводится налоговый контроль, по меньшей мере, в объеме, предусмотренном ранее действовавшим законодательством.
Одной из таких гарантий при судебном взыскании сумм налоговых санкций является обеспечение судом лицу возможности участвовать лично и (или) через своего представителя в судебном заседании.
Необеспечение данной возможности является в силу положений ст. ст. 270, 288 АПК РФ в любом случае является основанием для отмены судебного акта.
Таким образом, выявленные нарушения, связанные с обеспечением предпринимателя возможности участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки относятся к нарушениям существенных условий рассмотрения материалов налоговой проверки, что в силу п. 14 ст. 101 НК РФ является безусловным основанием для отмены решения налогового органа.
Следовательно, заявленные в апелляционной жалобе предпринимателя требования об отмене решения суда первой инстанции подлежат удовлетворению с принятием по делу нового судебного акта об удовлетворении требований предпринимателя о признании недействительным решения Инспекции.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Орловской области от 31.10.2007 года по делу N А48-3536/07-2 следует отменить.
Нарушений норм процессуального права, предусмотренных п. 4 ст. 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлено.
Согласно части 1 ст. 110 АПК РФ расходы по госпошлине с учетом результата рассмотрения апелляционной жалобы подлежат перераспределению и относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных требований.
За рассмотрение дела в суде первой инстанции предпринимателем была уплачена государственная пошлина в размере 100 рублей, которая с учетом выводов суда апелляционной инстанции подлежит взысканию с Инспекции в пользу предпринимателя. За рассмотрение апелляционной жалобы с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N по Орловской области в пользу индивидуального предпринимателя Е. подлежит взысканию государственная пошлина в сумме 50 рублей.
При подаче апелляционной жалобы индивидуальным предпринимателем Е. уплачена госпошлина в сумме 1000 рублей согласно квитанции от 29.11.2007 г. С учетом изложенного, индивидуальному предпринимателю Е. надлежит возвратить из федерального бюджета госпошлину в сумме 950 рублей как излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы.
Руководствуясь ст. ст. 112, 266, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Е. удовлетворить.
Решение Арбитражного суда Орловской области от 31.10.2007 года по делу N А48-3536/07-2 отменить.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N по Орловской области от 29.06.2007 г. N 29 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения индивидуального предпринимателя Е., как несоответствующее требованиям ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации.
Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N по Орловской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Е.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N по Орловской области, находящейся по адресу: Орловская область, г. Ливны, ул. П., д. N в пользу индивидуального предпринимателя Е. расходы по государственной пошлине в размере 150 рублей.
На взыскание госпошлины выдать исполнительный лист.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Е., ИНН N, проживающего по адресу: Орловская область, г. Ливны, ул. М., д. N, кв. 156 из федерального бюджета 950 рублей государственной пошлины, перечисленной по квитанции от 29.11.2007 г. за рассмотрение апелляционной жалобы.
Выдать справку на возврат госпошлины.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 30.04.2008 ПО ДЕЛУ N А48-3536/07-2
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 30 апреля 2008 г. по делу N А48-3536/07-2
Резолютивная часть постановления объявлена 29.04.2008.
Постановление в полном объеме изготовлено 30.04.2008.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Е. на решение Арбитражного суда Орловской области от 31.10.2007 года по делу N А48-3536/07-2,
установил:
индивидуальный предприниматель Е. (далее - ИП Е., Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N по Орловской области (далее - Межрайонная ИФНС России N по Орловской области, Инспекция) о признании недействительным полностью решения N 29 от 29.06.2007 г.
Решением Арбитражного суда Орловской области от 31.10.2007 года по делу N А48-3536/07-2 в удовлетворении заявленных требований отказано.
ИП Е. не согласился с данным решением и обратился с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося решения и принятии по делу нового судебного акта.
Рассмотрение дела откладывалось.
В судебном заседании 28.04.2008 г. объявлялся перерыв до 29.04.2008 г.
Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителя Предпринимателя, явившегося в судебное заседание, обсудив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене ввиду следующего.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N по Орловской области была проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП Е. по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2005 г.
По результатам проведенной проверки, Инспекцией был составлен акт N 23 от 30.05.2007 г. и вынесено решение N 29 от 29.06.2007 г. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
В соответствии с названным решением, Предприниматель был привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за неуплату налогов в виде штрафа в общей сумме 152 583 рублей 76 коп., в том числе за неуплату: налога на добавленную стоимость в сумме 63 374 рублей 60 коп., налога на доходы физических лиц в сумме 67 896 рублей 40 коп., единого социального налога в сумме 21 312 рублей 76 коп. ИП Е. доначислены налоги в общей сумме 762 918 рублей 80 коп., в том числе: налог на добавленную стоимость в сумме 316 873 рублей, налог на доходы физических лиц в сумме 339 482 рублей, единый социальный налог в сумме 106 563 рублей 80 коп., а также пени в общей сумме 229 342 рублей 35 коп.
Основанием для принятия оспариваемого решения по доначислениям за 2004 г. послужил довод Инспекции о неправомерном применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и необоснованном уменьшении доходов на сумму профессиональных налоговых вычетов (расходов) при определении налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу по приобретению товаров (работ, услуг) у организаций, не имеющих государственной регистрации, а именно: ООО И., ООО П., ООО Т., по доначислениям за 2005 г. - ООО С., ООО Д.
Кроме того, Инспекцией было установлено неправомерное применение предпринимателем в целях исчисления единого социального налога и налога на доходы физических лиц метода определения налоговой базы "по отгрузке", в результате чего Инспекцией установлено занижение дохода для целей исчисления НДФЛ, ЕСН за 2004 г. Также Инспекцией было установлено, что предпринимателем в состав доходов для целей исчисления НДФЛ и ЕСН не была включена полученная натуральная оплата в 2004 г. - от ОАО С., СПК И., СПК В. Данное нарушения привели к занижению предпринимателем сумм доходов для целей исчисления ЕСН и НДФЛ в 2004 г.
Не согласившись с решением Инспекции N 29 от 29.06.2007 г., Предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований Предпринимателя, суд первой инстанции исходил из следующего.
В соответствии со ст. ст. 143, 207 и п. 2 ст. 235 НК РФ ИП Е. является плательщиком налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость.
Согласно п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Пунктом 1 ст. 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
При этом, на основании ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме, а при получении доходов в натуральной форме - как день передачи доходов в натуральной форме.
В соответствии со ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций.
Согласно пунктам 4 и 13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерация N 86н, МНС Российской Федерации N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 г., учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения. Доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода.
Поскольку пунктом 13 Порядка учета прямо установлена обязанность индивидуальных предпринимателей вести Книгу учета доходов и расходов кассовым методом, то определение выручки "по отгрузке" для целей исчисления единого социального налога и налога на доходы физических лиц противоречит действующему законодательству.
Как следует из оспариваемого решения, по данным налоговой проверки исчисленная сумма налога на доходы физических лиц за 2004 г. составляет 200 313 рублей (1 540 868 рублей 50 коп. x 13%), по данным налоговой декларации 7 286 рублей ИП Е. не полностью уплачен налог на доходы физических лиц за 2004 г. в сумме 193 027 рублей.
За 2005 г. по данным налоговой проверки исчисленная сумма налога на доходы физических лиц составляет 152 714 рублей (1 174 721 рубль 06 коп. x 13%), по данным налоговой декларации 6 259 рублей ИП Е. не полностью уплачен налог на доходы физических лиц за 2005 год в сумме 146 455 рублей.
Всего неуплата НДФЛ за 2004 - 2005 гг. составила 339 482 рубля (193 027 рублей + 146 455 рублей).
По данным налоговой декларации по ЕСН за 2004 г. общая сумма дохода ИП Е. составляла 74 949 рублей 30 коп., фактически доход был получен в сумме 1 555 868 рублей 50 коп. Занижение налоговой базы для исчисления ЕСН составило 1 480 919 рублей 20 коп. (1 555 868 рублей 50 коп. - 74 949 рублей 30 коп.). Неполная уплата единого социального налога за 2004 г. составила 56 568 рублей 38 коп.
За 2005 г. налоговая база для исчисления ЕСН по данным проверки составляет 1 179 521 рубль 06 коп., а по данным налоговой декларации 55 749 рублей 34 коп. Налоговая база для исчисления ЕСН занижена на 1 123 771 рубль 72 коп. (1 179 521 рубль 06 коп. - 55 749 рублей 34 коп.), в результате чего единый социальный налог за 2005 г. не полностью уплачен в сумме 49 995 рублей 42 коп.
Всего неуплата ЕСН за 2004 - 2005 гг. составила 106 563 рубля 80 коп. (56 568 рублей 38 коп. + 49 995 рублей 42 коп.).
Из материалов дела следует, что ИП Е. в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций доходы отражал по мере отгрузки, что также подтверждается объяснениями ИП Е. от 25.05.2007 г.
Доказательств обратного предпринимателем не представлено.
Таким образом, неправомерное применение Предпринимателем в целях исчисления единого социального налога и налога на доходы физических лиц метода определения налоговой базы "по отгрузке" привело к неполной уплате сумм ЕСН и НДФЛ.
В 2004 г. за реализованный товар ИП Е. от ОАО С., СПК И., СПК В. часть оплаты в сумме 1 291 068 рублей 74 коп. поступила на расчетный счет N в Доп. офисе г. Ливны, филиал "Орловский ОАО И.", часть оплачена продукцией на сумму 264 799 рублей 76 коп.: от ОАО С. - семена кормовой свеклы в количестве 2000 кг и гречихи в количестве 61 цн. по накладной N 101 от 24.11.2004 года на сумму 145 760 рублей; от СПК И. - пшеница в количестве 33 т. по накладной N 2809 от 28.09.2004 года на сумму 99 039 рублей 76 коп.; от СПК В. - пшеница в количестве 62,5 т. по накладной N 238 от ноября 2004 года на сумму 20 000 рублей.
В 2005 г. ИП Е. от ОАО А. за реализованный товар часть оплаты поступила на расчетный счет, часть оплачена продукцией - мукой, отпущенной по накладной от 07.10.2005 г. в количестве 40 т. и накладной N 441 от 07.12.2005 г. в количестве 16,5 т. на общую сумму 239 215 рублей 65 коп.
Получение дохода в натуральной форме подтверждается также объяснениями налогоплательщика от 24.05.2007 г.
В соответствии с пунктом 14 Порядка учета в Книге учета (раздел I Книги учета) отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями в налоговом периоде от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что в 2004 - 2005 гг. ИП Е. был получен доход в натуральной форме, который не был отражен в налоговых декларациях по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу.
Вышеуказанные нарушения привели к занижению предпринимателем в 2004 г. дохода для целей налогообложения на сумму 346978,08 рубля(1 555868,05 рубля (по данным Инспекции) - 1208889,97 (по данным налоговой декларации предпринимателя).
При этом, в 2005 г. согласно налоговых деклараций предпринимателя сумма дохода для целей ЕСН и НДФЛ составила 1264207 рублей, по данным налоговой проверки с учетом выявленных Инспекцией нарушений при исчислении дохода сумма дохода предпринимателя составила 1179521,06 рубля. Следовательно, выявленные Инспекцией нарушения в виде исчисления дохода "по отгрузке" и невключения в состав доходов полученной натуральной оплаты не привели к занижению доходов предпринимателя в 2005 г.
Доводы апелляционной жалобы о том, что Инспекцией не доказан факт получения предпринимателем дохода в спорной сумме; о том, что денежные средства, поступающие на расчетный счет, нельзя рассматривать как доход; о том, что Инспекцией не доказано получение предпринимателем натуральной оплаты именно за реализованный товар, а также о том, что выписки банка получены Инспекцией в нарушение положений ст. 86 НК РФ, судом апелляционной инстанции не принимаются исходя из нижеследующего.
В качестве подтверждения суммы дохода предпринимателя за 2004 - 2005 гг., Инспекцией в соответствии со ст. 200 АПК РФ в материалы дела представлены первичные документы, полученные от контрагентов предпринимателя в соответствии с положениями ст. 93.1 НК РФ, а также выписка банка о поступлении денежных средств на расчетный счет Предпринимателя, полученная в соответствии со ст. 86 НК РФ.
Оценив указанные доказательства в соответствии со ст. 71 АПК РФ суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о доказанности факта занижения предпринимателем дохода в 2004 г. в результате выявленных Инспекцией нарушений.
Судом апелляционной инстанции учтено также, что в соответствии со ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле обязано доказать обстоятельства, на которые оно ссылается в обоснование заявленных требований.
При этом, предпринимателем не представлено каких-либо доказательств того, что денежные средства, поступившие предпринимателю на расчетный счет, либо натуральная оплата получена им в качестве авансовых платежей за товары, работы, услуги, реализация которых осуществлена в ином налоговом периоде либо полученное является заемными средствами.
Судом апелляционной инстанции не может быть принята во внимание ссылка Предпринимателя на абз. 2 п. 2 ст. 86 НК РФ, согласно которой, указанная в данном пункте информация, может быть запрошена налоговым органом после вынесения решения о взыскании налога, а также в случае принятия решений о приостановлении операций или об отмене приостановления операций по счетам организаций (индивидуального предпринимателя.
Однако, в соответствии с пунктом 2 статьи 86 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.) банки обязаны выдавать налоговым органам справки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в соответствии с законодательством Российской Федерации в течение пяти дней со дня получения мотивированного запроса налогового органа.
Справки о наличии счетов и (или) об остатках денежных средств на счетах, а также выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в банке могут быть запрошены налоговыми органами в случаях проведения мероприятий налогового контроля у этих организаций (индивидуальных предпринимателей).
Таким образом, указанный довод Предпринимателя не основан на положениях Налогового кодекса Российской Федерации.
Как указывалось выше, основанием для принятия решения Инспекции послужили также выводы Инспекции о необоснованном включении в состав расходов для целей исчисления ЕСН, НДФЛ, а также в состав налоговых вычетов сумм расходов и сумм НДС по контрагентам ООО И., ООО П., ООО Т. в 2004 г., ООО С., ООО Д. в 2005 г.
В соответствии с п. 1 ст. 209 НК РФ объектом обложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ.
В силу ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики - физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие деятельность без образования юридического лица, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" Кодекса.
В ст. 236 НК РФ установлено, что объектом обложения единым социальным налогом для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Налоговая база по единому социальному налогу налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ (ст. 237 Кодекса).
Из приведенных норм следует, что состав расходов, учитываемых при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций".
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствие с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Федеральным законом от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет, при этом они должны содержать достоверную информацию.
Таким образом, затраты налогоплательщика уменьшающие налоговую базу по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а также должны содержать достоверные сведения об участниках и условиях хозяйственных операций.
В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.
Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, при применении вычетов налогоплательщик должен доказать факты приобретения и принятия к учету товаров (работ, услуг), а также уплаты поставщику налога на добавленную стоимость в составе цены приобретаемых товарно-материальных ценностей. Причем документы, представляемые налогоплательщиком в обоснование правомерности применения налоговых вычетов, должны соответствовать установленным законодательством требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательством о налогах и сборах связано право налогоплательщика на применение налоговых вычетов. В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.
Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.
Как следует из пп. 2 и 3 п. 5 ст. 169 НК РФ, в счете-фактуре должны быть, в частности, указаны наименование, адрес и ИНН налогоплательщика и покупателя.
Наличие в счетах-фактурах недостоверных сведений относительно указанных реквизитов свидетельствует, о том, что данные счета-фактуры составлена с нарушением требований ст. 169 НК РФ и, следовательно, не могут являться основанием для применения налоговых вычетов по НДС.
Как следует из материалов дела, в 2004 г. ИП Е. приобрел товар для дальнейшей реализации у ООО И. на сумму 82 500 рублей, ООО П. на сумму 499 491 рубль 52 коп., ООО Т. на сумму 551 949 рублей 15 коп., всего на сумму 1 133 940 рублей 67 коп.
В 2005 г. ИП Е. приобрел товар для дальнейшей реализации у ООО С. на сумму 1 108 966 рублей 14 коп., ООО Д. на сумму 99 491 рубль 52 коп., всего на сумму 1 208 457 рублей 66 коп.
Поскольку ООО И., ООО П., ООО Т., ООО С., ООО Д. в федеральной базе данных и в Едином государственном реестре юридических лиц не значились, из писем ИФНС России N 20 по г. Москве N 22-з/09770@ от 13.12.2006 г. и N 22-06/08828@ от 20.11.2006 г. следует, что ООО Д. ИНН N и ООО С. ИНН N на налоговом учете в налоговом органе не состояли и ранее не регистрировались, суд первой инстанции пришел к выводу, что представленные ИП Е. счета-фактуры по поставщикам ООО И., ООО П., ООО Т., ООО С., ООО Д. не соответствуют требованиям ст. 169 Налогового кодекса РФ и содержат недостоверные сведения.
При этом, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Определение понятия юридического лица и его правоспособности даны в статьях 48 и 49 Гражданского кодекса РФ. Согласно статье 48 Гражданского кодекса РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. Правоспособность юридического лица в силу статьи 49 Гражданского кодекса РФ возникает в момент его создания и прекращается в момент завершения его ликвидации.
В соответствии с ч. 2 ст. 51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.
Несуществующие организации юридическими лицами гражданско-правовом смысле не являются, то есть не могут иметь гражданские права и нести гражданские обязанности. Их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в смысле статьи 153 Гражданского кодекса РФ. Сделки совершаются от имени юридического лица уполномоченным надлежащим образом физическим лицом, при этом полномочия у данного физического лица возникают в силу закона исходя из его должностного положения (в случае, если он является единоличным исполнительным органом юридического лица) или на основании доверенности.
Несуществующее юридическое лицо не может уполномочить действовать от его имени совершающее сделку физическое лицо, поэтому несуществующее юридическое лицо не может быть участником договора (статьи 182, 420 Гражданского кодекса РФ).
Таким образом, при осуществлении сделок с несуществующими юридическими лицами-продавцами у покупателя отсутствуют правовые основания для получения налоговых вычетов.
Судом апелляционной инстанции в Управление ФНС России по г. Москве был направлен запрос от 07.02.2008 г. о представлении сведений о регистрации, постановке на налоговый учет, присвоении ИНН, информации о ликвидации в установленном законом порядке в отношении ООО Д. ИНН N, ООО П. ИНН N, ООО Т. ИНН N, ООО С. ИНН N, ООО И. ИНН N.
Согласно ответу Управления ФНС России по г. Москва N 26-12/21903 от 06.03.2008 г., сведения в базах данных Единого государственного реестра юридических лиц и Единого государственного реестра налогоплательщиков в отношении ООО С. (ИНН N не существует) и ООО И. (ИНН N не существует) с указанными реквизитами отсутствуют.
Следовательно, указанные ИНН не присваивались ООО С. и ООО И., что в свою очередь свидетельствует о недостоверности первичных документов, а также счетов-фактур, содержащих вышеуказанные сведения.
Как следует из п. 3 ст. 83, п. 7 ст. 84 НК РФ, постановка на учет с присвоением ИНН организации в налоговом органе по месту нахождения осуществляется на основании сведений, содержащихся в Едином государственном реестре юридических лиц. Каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов и на всей территории РФ идентификационный номер налогоплательщика (ИНН).
Каждый налогоплательщик указывает свой идентификационный номер в подаваемых в налоговый орган декларации, отчете, заявлении или ином документе, а также в иных случаях, предусмотренных законодательством.
Присвоенный организации ИНН не подлежит изменению и не может быть повторно присвоен другой организации или другому физическому лицу.
Следовательно, сведения, содержащиеся в счетах-фактурах о поставщике с указанием его ИНН, который по данным налогового органа не был присвоены указанному налогоплательщику, свидетельствуют о несоответствии этих документов требованиям п. 5 ст. 169 НК РФ, что влечет для налогоплательщика правовые последствия, установленные п. 2 ст. 169 НК РФ.
Исходя из сведений, полученных судом апелляционной инстанции (вышеуказанный ответ УФНС России по г. Москве), а также сведений из ИФНС России N по г. Москве, ИФНС России N по г. Москве в базах данных Единого государственного реестра юридических лиц и Единого государственного реестра налогоплательщиков сведения в отношении ООО Д. (в счетах-фактурах указан ИНН N) и ООО П. (в счетах-фактурах указан ИНН N) с указанными реквизитами отсутствуют. ИНН N принадлежит юридическому лицу Смешанное товарищество Б., ИНН N принадлежит юридическому лицу ООО Ф.
При этом, исходя из содержания выписки из Единого государственного реестра в отношении Смешанного товарищества Б., а также содержания учетного дела ООО Ф. имеющегося в налоговом органе указанные юридические лица не реорганизовывались, наименование не изменяли. Следовательно, первичные документы и счета-фактуры ООО Д. и ООО П. также содержат недостоверные сведения, в связи с чем не могут являться основанием для отнесения спорных сумм в состав расходов, а также в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Кроме того, по мнению суда апелляционной инстанции, представленные предпринимателем кассовые чеки исходя из вышеизложенного не свидетельствует о реальности понесенных расходов на оплату сумм налога на добавленную стоимость, а также спорных сумм расходов, поскольку также содержат недостоверные данные.
Доводы предпринимателя о том, что в случае, если имеет место совершение сделки с незарегистрированным (несуществующим) юридическим лицом, то в таком случае следует признать, что сделка заключена с физическим лицом, которое действовало от имени незарегистрированного юридического лица и обязанность по перечислению в бюджет НДС лежит на физическом лице, подписавшем счет-фактуру, в силу положений ст. 173 НК РФ, судом апелляционной инстанции не принимаются.
В рассматриваемом случае спорные счета-фактуры и первичные документы выставлялись не от имени физических лиц, а от имени юридических лиц, не зарегистрированных в установленном порядке. Кроме того спорные счета-фактуры, как указывалось выше, содержат недостоверные данные.
Доводы апелляционной жалобы о том, что налогоплательщик не обязан проверять наличие государственной регистрации у организаций-поставщиков, также не может быть принят во внимание, поскольку, как правильно указал суд первой инстанции, отношения по приобретению товара носят гражданско-правовой характер в сфере предпринимательской деятельности, осуществляемой на свой риск (п. 1 ст. 2 ГК РФ).
Кроме того, в соответствии с п. 1 ст. 6 Федерального закона от 08.08.2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" содержащиеся в государственных реестрах сведения и документы являются открытыми и общедоступными, за исключением сведений о номере, о дате выдачи и об органе, выдавшем документ, удостоверяющий личность физического лица, а также сведений о банковских счетах юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. Отказ в предоставлении содержащихся в государственных реестрах сведений не допускается. Согласно Правилам ведения Единого государственного реестра юридических лиц и представления, содержащихся в нем сведений, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 19.06.2002 г. N 438, содержащихся в государственном реестре сведения о конкретном юридическим лице предоставляются по запросу, составленному в произвольной форме.
Постановлением Правительства РФ от 17.05.2002 г. N 319 Министерство РФ по налогам и сборам уполномочено осуществлять с 01.07.2002 г. государственную регистрацию юридических лиц.
При этом, при осуществлении предпринимательской деятельности, которая в силу ст. 2 ГК РФ осуществляется на свой риск, лицо должно проявить достаточную осмотрительность и проверить платежеспособность контрагента, наличие у него необходимой регистрации, в том числе принять меры для проверки взаимоотношений такого контрагента с налоговыми органами. Последствия недостаточной осмотрительности ложатся на лицо, заключившее такие сделки.
Следовательно, действуя разумно и осмотрительно при заключении сделок, предприниматель должен был выяснить правовой статус своего контрагента при совершении сделок путем получения сведений о правовом статусе юридического лица-контрагента у государственного органа, уполномоченного осуществлять ведение Единого государственного реестра юридических лиц.
В соответствии со ст. 65 АПК РФ предпринимателем не представлено в материалы дела доказательств, подтверждающих регистрацию в установленном порядке поставщиков качестве юридического лица, и, соответственно, не доказана достоверность сведений, содержащихся в представленных в материалах дела документах.
По мнению суда апелляционной инстанции подлежат отклонению доводы предпринимателя, изложенные в письменных объяснениях по делу о нарушениях Инспекции при принятии решения положений п. п. 1 - 3 ст. 100 НК РФ и п. 8 ст. 101 НК РФ, поскольку в акте проверки отсутствуют сведения о совершенном предпринимателем правонарушении, выразившимся в необоснованном невключении в доход полученной натуральной оплаты в размере 239215 рублей.
Как указывалось выше, основанием для доначисления предпринимателю НДФЛ и ЕСН за 2005 г. послужили выводы Инспекции о необоснованном завышении расходов для целей налогообложения, занижения доходов в указанном налоговом периоде Инспекцией установлено не было.
Кроме того, судом апелляционной инстанции учтено, что согласно акта проверки Инспекцией установлена неуплата НДФЛ за 2004 - 2005 г. г. в размере 268361 рубля. При этом, в решении Инспекции неуплата НДФЛ за 2004 - 2005 г. г. составляет 339 482 рубля.
Указанная разница объясняется тем, что при расчете суммы доначислений в акте проверки Инспекцией из общей суммы установленного дохода предпринимателя помимо стандартных налоговых вычетов была исключена сумма профессионального налогового вычета в размере 20% (пп. 1 ст. 221 НК РФ). В решении Инспекции расчет неуплаченного налога произведен без учета указанного вычета.
Суд апелляционной инстанции считает, что в данном случае нарушения положений п. 8 ст. 101 НК РФ отсутствуют, поскольку обстоятельства совершенного правонарушения, как они установлены проверкой, в решении Инспекции указаны. Показатели суммы заниженного дохода и необоснованно примененных налоговых вычетов в акте и решении совпадают.
При этом, Инспекция, осуществляя расчет неуплаченной суммы НДФЛ в решении, обоснованно не учла расходы предпринимателя в виде 20% от общей суммы доходов предпринимателя в связи с несоблюдением предпринимателем порядка реализации указанного права, установленного ст. 221 НК РФ.
Доказательств обращения в Инспекцию с заявлением о предоставлении профессионального налогового вычета в размере 20% от общей суммы доходов предпринимателем не представлено.
Однако, суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводами суда первой инстанции относительно сумм налоговых вычетов и расходов, приходящихся на сделки с ООО Т.
Суд первой инстанции, отказывая Предпринимателю в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что все указанные организации в федеральной базе данных и в Едином государственном реестре юридических лиц не значатся, при этом, Арбитражный суд Орловской области сослался на сведения МИ ФНС по ЦОД ЕГРЮЛ.
Согласно ст. 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.
В соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" в Едином государственном реестре юридических лиц содержаться сведения о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц. Указанные сведения представляются в виде выписки из соответствующего государственного реестра, копии документа, содержащегося в соответствующем государственном реестре, справки об отсутствии запрашиваемой информации. Порядок и форма представления указанных сведений установлена Постановлением Правительства РФ от 19.06.2002 г. N 438.
Суд апелляционной инстанции считает, что представленные Инспекцией сведения МИ ФНС по ЦОД ЕГРЮЛ не соответствуют форме, установленной вышеуказанными нормативными актам. Кроме того, данные сведения надлежащим образом не заверены ни подписью, ни печатью.
Следовательно, у суда первой инстанции отсутствовали основания принимать данные сведения в качестве надлежащих доказательств доводов Инспекции в данной части.
Согласно ответам Управления ФНС России по г. Москва от 19.03.2008 г. N 06-02/008757@, ИФНС России N по г. Москве на запрос суда апелляционной инстанции и представленной выписке из Единого государственного реестра ООО Т ИНН N было включено в ЕГРЮЛ за основным государственным регистрационным номером N. При этом, сведения об исключении данного юридического лица из ЕГРЮЛ были внесены 13.10.2007 г. по решению регистрирующего органа об исключении юридического лица, фактически прекратившего свою деятельность, из ЕГРЮЛ.
Таким образом, на момент совершения предпринимателем сделок с указанным юридическим лицом сведения о данной организации содержались в ЕГРЮЛ, данная организация обладала статусов юридического лица.
Исходя из представленного сторонами суду апелляционной инстанции акта сверки расчетов на сделки, совершенные предпринимателем с ООО Т., приходятся следующие доначисления Инспекции: НДФЛ - 71753 рубля, пени по НДФЛ - 15080,68 рубля, штраф по НДФЛ - 14350,60 рубля; ЕСН - 21083,31 рубля, пени по ЕСН - 4093,42 рубля, штраф по ЕСН - 4216,65 рубля; НДС - 99351 рубль, пени по НДС - 33684,2 рубля, штраф по НДС - 19870,2 рубля.
При этом Инспекцией не представлено доказательств обоснованности доначислений в данной части. Каких-либо возражений относительно документов по сделкам предпринимателя с ООО Т. не представлено. Доказательств необоснованности отнесения в состав налоговых вычетов по НДС и в состав расходов для целей ЕСН и НДФЛ спорных сумм не представлено.
Предпринимателем, в свою очередь, представлены в материалы дела накладные, счета-фактуры и доказательства оплаты приобретенных товаров и сумм НДС ООО Т.
В силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В нарушение указанных норм, Инспекцией не представлено в суд надлежащих доказательств отсутствия ООО Т. в Едином государственном реестре юридических лиц и законности вышеуказанных доначислений.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в полном объеме с принятием нового судебного акта, исходя из того, что при вынесении оспариваемого решения Межрайонной ИФНС России N по Орловской области были нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренные п. 14 ст. 101 НК РФ, что не было учтено судом первой инстанции при принятии решения.
Пункты 4 и 5 ст. 100 НК РФ предусматривают право налогоплательщика знакомиться с результатами проведенной налоговой проверки, изложенными в соответствующем акте, и представлять свои возражения.
На основании подпункта 1 статьи 101 Налогового кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.), акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.
Обязанность руководителя (заместитель руководителя) налогового органа заблаговременно уведомлять лицо, в отношении которого проводилась эта проверка, о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, установлена пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
Пунктами 3, 4, 5, 6, 7 статьи 101 Налогового кодекса закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.
Согласно пункту 3 названной статьи перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:
1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;
2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;
3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;
4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;
5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.
Пунктом 4 статьи 101 установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.
В силу пункта 5 статьи 101 в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить:
1) совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;
2) образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;
3) имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;
4) имеются ли обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
Пунктом 7 статьи 101 установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:
1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Таким образом, из смысла взаимосвязанных положений статей 100 и 101 Налогового кодекса следует, что рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в присутствии налогоплательщика или его представителя, или при наличии достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.
При этом, рассмотрение материалов проверки, возражений налогоплательщика (в случае их представления) и принятие по ним решения представляет собой единую процедуру, которая завершается принятием руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки решения в соответствии с п. 7 ст. 101 НК РФ.
Обязанность налоговых органов уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.
В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ, действовавшей в момент вынесения Инспекцией решения) нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Как следует из акта проверки, указанный акт был вручен предпринимателя лично 31.05.2007 г.
Как следует из материалов дела письмом от 31.05.2007 г. N 13-01 (уведомление N 7) Инспекция вызвала Предпринимателя по адресу г. Ливны, ул. П., д. N, каб. 16 на 25.06.2007 г. в 14.00 для рассмотрения акта и других материалов налоговой проверки.
На странице 9 акта проверки имеется также подпись предпринимателя о том, что он уведомлен о дате и времени *** материалов проверки.
По акту проверки предпринимателем были представлены возражения, которые получены Инспекцией 13.06.2007 г.
Согласно представленного протокола рассмотрения материалов проверки б/н от 25.06.2007 г. в назначенное время Предприниматель на рассмотрение материалов налоговой проверки явился.
При этом, из вводной части решения Инспекции следует, что указанное решение принято 29.06.2007 г. Доказательств того, что решение Инспекции было принято 25.06.2007 г., то есть в то время, на которое извещался Предприниматель, Инспекцией не представлено.
Из представленного в материалы дела протокола рассмотрения возражений также не следует, что решение Инспекции было принято 25.06.2007 г. В указанном протоколе содержатся сведения о том, что материалы проверки были рассмотрены заместителем начальника МРИ ФНС России N по Орловской области, однако сведений о том, что по результатам рассмотрения материалов проверки 25.06.2007 г. указанным должностным лицом было принято решение в соответствии с п. 7 ст. 101 НК РФ, данный протокол не содержит.
Следовательно, 25.06.2007 г. процедура рассмотрения материалов проверки не была завершена.
Инспекцией не представлено доказательств того, что рассмотрение материалов налоговой проверки откладывалось в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 101 НК РФ и Предприниматель извещался об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки.
Таким образом, рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие по ним решения фактически состоялось 29.06.2007 г.
Доказательств уведомления ИП П. о рассмотрении материалов налоговой проверки 29.06.2007 г. Инспекцией не представлено, следовательно, Инспекцией не обеспечена возможность Предпринимателя участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки 29.06.2007 г.
Инспекцией не представлено доказательств того, что рассмотрение материалов налоговой проверки откладывалось в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 101 НК РФ и Предприниматель извещался об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки.
Изложенное также согласуется с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 г. N 12566/07. Согласно указанной правовой позиции законодатель, осуществляя мероприятия налогового администрирования, в том числе предусматривая внесудебный порядок взыскания сумм налоговых санкций, исходил из необходимости сохранения гарантий защиты прав налогоплательщиков и других лиц, в отношении которых проводится налоговый контроль, по меньшей мере, в объеме, предусмотренном ранее действовавшим законодательством.
Одной из таких гарантий при судебном взыскании сумм налоговых санкций является обеспечение судом лицу возможности участвовать лично и (или) через своего представителя в судебном заседании.
Необеспечение данной возможности является в силу положений ст. ст. 270, 288 АПК РФ в любом случае является основанием для отмены судебного акта.
Таким образом, выявленные нарушения, связанные с обеспечением предпринимателя возможности участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки относятся к нарушениям существенных условий рассмотрения материалов налоговой проверки, что в силу п. 14 ст. 101 НК РФ является безусловным основанием для отмены решения налогового органа.
Следовательно, заявленные в апелляционной жалобе предпринимателя требования об отмене решения суда первой инстанции подлежат удовлетворению с принятием по делу нового судебного акта об удовлетворении требований предпринимателя о признании недействительным решения Инспекции.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Орловской области от 31.10.2007 года по делу N А48-3536/07-2 следует отменить.
Нарушений норм процессуального права, предусмотренных п. 4 ст. 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлено.
Согласно части 1 ст. 110 АПК РФ расходы по госпошлине с учетом результата рассмотрения апелляционной жалобы подлежат перераспределению и относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных требований.
За рассмотрение дела в суде первой инстанции предпринимателем была уплачена государственная пошлина в размере 100 рублей, которая с учетом выводов суда апелляционной инстанции подлежит взысканию с Инспекции в пользу предпринимателя. За рассмотрение апелляционной жалобы с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N по Орловской области в пользу индивидуального предпринимателя Е. подлежит взысканию государственная пошлина в сумме 50 рублей.
При подаче апелляционной жалобы индивидуальным предпринимателем Е. уплачена госпошлина в сумме 1000 рублей согласно квитанции от 29.11.2007 г. С учетом изложенного, индивидуальному предпринимателю Е. надлежит возвратить из федерального бюджета госпошлину в сумме 950 рублей как излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы.
Руководствуясь ст. ст. 112, 266, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Е. удовлетворить.
Решение Арбитражного суда Орловской области от 31.10.2007 года по делу N А48-3536/07-2 отменить.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N по Орловской области от 29.06.2007 г. N 29 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения индивидуального предпринимателя Е., как несоответствующее требованиям ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации.
Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N по Орловской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Е.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N по Орловской области, находящейся по адресу: Орловская область, г. Ливны, ул. П., д. N в пользу индивидуального предпринимателя Е. расходы по государственной пошлине в размере 150 рублей.
На взыскание госпошлины выдать исполнительный лист.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Е., ИНН N, проживающего по адресу: Орловская область, г. Ливны, ул. М., д. N, кв. 156 из федерального бюджета 950 рублей государственной пошлины, перечисленной по квитанции от 29.11.2007 г. за рассмотрение апелляционной жалобы.
Выдать справку на возврат госпошлины.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)