Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 26.09.2008 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 26.09.2008 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Богдановой Р.А.,
судей Гуялковой Г.Н., Сафоновой С.Н.
при ведении протокола судебного заседания секретарем
при участии:
от заявителя (ИП Безолуцких В.Р.) - Козин А.А., паспорт, доверенность от 05.05.2008 г., Каргопольцев Д.Л., паспорт, доверенность от 05.05.2008 г., Гоголенва Н.Б., паспорт, доверенность от 24.05.2007 г.,
от ответчика (ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края) - Коробейников Д.Н., удостоверение 067546, доверенность от 23.09.2008 г. N 04-21/13986, Соломенникова Г.А., удостоверение 066959, доверенность от 23.09.2008 г. N 04-21/13985,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя
ИП Безолуцких В.Р.
на решение (Арбитражного суда Пермского края от 07 июля 2008 года
по делу N А50-6194/2008,
принятое судьей Трефиловой Е.М.
по заявлению ИП Безолуцких В.Р.
к ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края
о признании недействительным решения
ИП Безолуцких В.Р. обратился в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края от 22.02.2008 г. N 9 в части доначисления НДФЛ и ЕСН за 2004-2005 гг., НДС за 2004-2006 гг., соответствующих пеней и штрафов с учетом корректирующего решения от 17.04.2008 г.
Решением Арбитражного суда Пермского края от 07.07.2008 г. оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части предложения уплатить НДС в сумме 48 620 руб. 21 коп., соответствующих сумм пени, а также привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме, превышающей 9 630 руб. 72 коп., в том числе, по НДС в сумме, превышающей 2 801 руб. 22 коп., по ЕСН в сумме, превышающей 925 руб. 28 коп., по НДФЛ в сумме, превышающей 5 944 руб. 22 коп. Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что предприниматель при составлении пропорции в порядке п. 4 ст. 170 НК РФ неправомерно учитывал выручку по операциям, облагаемым по общей системе налогообложения, с учетом НДС, что привело к неправильному определению налоговой базы по ЕСН, НДФЛ и завышению налоговых вычетов по НДС. Судом установлено, что налоговым органом не учтены реальные налоговые обязательства предпринимателя по ряду налоговых периодов, в связи с чем предложение уплатить НДС в сумме 48 620 руб. 21 коп. и предложение уплатить пени без ее учета противоречит п. 2 ст. 87 НК РФ. Суд с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств (совершение нарушения впервые, по неосторожности) применил положения ст. 112, 114 НК РФ и снизил размер штрафа в десять раз.
Не согласившись частично с данным судебным актом, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, согласно которой и пояснениям к ней просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, просит заявленные требования удовлетворить в полном объеме. Предприниматель полагает, что используемая им методика раздельного учета операций, облагаемых по общей системе налогообложения и ЕНВД, не противоречит нормам налогового законодательства. При определении пропорции в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ должны учитываться сопоставимые экономические показатели - выручка от реализации в оптовой и розничной торговле с включением всех доходов, получаемых от покупателей. Уменьшение выручки от реализации товаров оптом на сумму НДС, но не уменьшение при этом выручки от розничных продаж на суммы НДС, приведет к искажению пропорции и несопоставимости данных, и, как следствие, к неверному определению налоговой базы. В суде апелляционной инстанции заявитель признал правомерность уменьшения выручки от реализации товаров оптом на сумму НДС. При этом настаивает на том, что показатели должны быть сопоставимыми, следовательно, нужно уменьшать на сумму НДС и выручку, полученную от розничных продаж. Считает, что налоговый орган и суд первой инстанции не исследовал порядок формирования цены, а далее и выручки в оптовой и розничной торговле. Предпринимателем составлен и представлен суду апелляционной инстанции контррасчет налогов с учетом, изложенной им позиции. Также он ссылается на наличие ошибок в расчетах инспекции: в ноябре 2004 г. налоговым органом принята выручка расчете по ЕНВД в сумме 1 231 333 руб., а в расчете по НДФЛ в сумме 806 374 руб. (приложение N 21 к акту); имеется ошибка в расчете за январь 2005 г. в связи с неверным отражением суммы выручки вместо 4 792 830 руб. 52 коп. (с НДС), взята сумма 2 750 481 руб. 77 коп.; также налоговый орган не учел в своих расчетах суммы НДС с авансов, подлежащих вычету с даты отгрузки товаров в сумме 56 294 руб.
Налоговый орган представил письменный отзыв на жалобу, согласно которому против ее доводов возражает, просит оставить решение суда без изменения. Считает, что сопоставимыми показателями являются при оптовой торговле выручка без учета НДС, и выручка, полученная от розничной торговли (в которой НДС отсутствует).
Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. 266, п. 5 ст. 268 АПК РФ, в пределах доводов апелляционной жалобы, при отсутствии возражений сторон.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, заслушав доводы сторон, пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя, по результатам которой составлен акт от 18.01.2008 N 89 (т. 1 л.д. 109-163) и вынесено решение от 22.02.2008 N 9 о привлечении налогоплательщика (налогового агента) к ответственности за совершение налоговых правонарушений (т. 1 л.д. 17-43). Названным решением, в том числе, предпринимателю предложено уплатить: НДФЛ за 2004-2005 гг. в общей сумме 329 419 руб., ЕСН за 2004-2005 гг. в общей сумме 54 273 руб. 71 коп., НДС за ряд налоговых периодов 2004-2006 гг. в общей сумме 217 306 руб. 88 коп., соответствующие пени по названным налогам в общей сумме 161 380 руб. 52 коп., а также штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ в общей сумме 142 364 руб. 92 коп.
Основанием для начисления указанных налогов, пеней и штрафов явились выводы налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДФЛ и ЕСН, а также неправомерном предъявлении НДС к вычету, в связи с тем, что предприниматель, применяя одновременно с применением общей системы налогообложения и систему налогообложения в виде ЕНВД, допускал нарушение налогового законодательства при ведении раздельного учета, неправильно рассчитывал пропорцию между доходами, полученными в рамках применения ЕНВД и обычной системы налогообложения, неправомерно учитывал сумму выручки, полученной от оптовых продаж, не исключая из нее сумму НДС.
По апелляционной жалобе предпринимателя УФНС России по Пермскому краю от 11.04.2008 г. N 18-22/110 вынесено решение, которым оспариваемое решение инспекции изменено путем отмены в части: доначисления НДФЛ за 2004 г. в сумме 51 167 руб., пени по нему в сумме 3 794 руб. 45 коп. и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 6 841 руб. 60 коп.; доначисления ЕСН за 2004 г. в сумме 27 961 руб. 21 коп., пени по нему в сумме 1 513 руб. 76 коп., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 324 руб. 29 коп.; штрафа по НДС по п. 1 ст. 122 НК РФ за налоговые периоды 2004 г. в общей сумме 15 449 руб. 15 коп., в остальной части решение утверждено (т. 1 л.д. 93-98).
На основании указанного решения управления инспекцией вынесено корректирующее решение от 17.04.2008 г. (т. 1 л.д. 100).
Из материалов дела установлено, что предприниматель Безолуцких В.Р. в проверяемом периоде осуществлял виды деятельности, к которым применяются различные системы налогообложения (общая система и специальный налоговый режим в виде ЕНВД).
При осуществлении операций по оптовой торговле рыбой, морепродуктами и рыбными консервами; переработке и консервированию данной продукции предприниматель являлся плательщиком НДС, ЕСН, НДФЛ, а при осуществлении операций по розничной торговле рыбой, морепродуктами и рыбными консервами являлся плательщиком ЕНВД.
Раздельный учет входного НДС по этим режимам налогообложения предприниматель не вел, составлял пропорцию в порядке п. 4 ст. 170 НК РФ.
В силу п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.
Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом.
Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и(или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.
В соответствии с принятым методом предприниматель производил распределение НДС, предъявляемого продавцом при приобретении товаров, по видам деятельности, облагаемым по общей системе налогообложения, и подлежащим налогообложению ЕНВД, пропорционально рассчитанной величине НДС от выручки, полученной по данным Книги продаж (по оптовой торговле и переработки рыбопродукции) и по данным товарных отчетов (для розничной торговли).
Налоговым органом установлено завышение налоговых вычетов по НДС в связи с неверным определением пропорции, поскольку для расчета пропорции взята выручка от реализации товаров (работ, услуг), оплаченная покупателями с учетом НДС.
По мнению предпринимателя, стоимость товаров (работ, услуг) в любом случае (при осуществлении оптовых и розничных продаж) формируется с учетом НДС, поэтому следует использовать единообразный подход и уменьшать на суммы НДС выручку, полученную как от оптовых, так и розничных продаж, что обеспечит составление пропорции с учетом сопоставимых показателей.
Однако указанная позиция налогоплательщика основана на неверном толковании налогового законодательства.
Сопоставимым показателем в целях исчисления соответствующей пропорции является стоимость товаров, при этом стоимость товаров, реализуемых оптом и в розницу и облагаемым по различным системам налогообложения, определяется законом по-разному.
Согласно п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 настоящего Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.
В силу п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Таким образом, в силу прямого указания в законе стоимость продукции при осуществлении операций, подпадающих под общий режим налогообложения, должна учитываться без НДС.
В силу правовой позиции ВАС РФ, изложенной в определении от 20.03.2008 N 358/08, при определении пропорции сумм НДС, подлежащих отнесению к налоговым вычетам и учитываемым в стоимости товаров, предусмотренной п. 4 ст. 170 НК РФ, следует применять сопоставимые показатели. Сопоставимыми показателями являются суммы выручки без учета налога на добавленную стоимость, поскольку косвенные налоги начисляются сверх цены товара.
При таких обстоятельствах включение НДС в стоимость товаров (работ, услуг) по операциям, облагаемым по общей системе налогообложения, при определении пропорции приведет к искажению налоговых обязательств.
Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.
Таким образом, при осуществлении операций, облагаемых ЕНВД, налогоплательщик плательщиком НДС не признается, и положения главы 21 НК РФ на него не распространяются.
В стоимости товаров, реализуемых в розницу (облагаемых ЕНВД), НДС не выделяется и покупателю в смысле главы 21 НК РФ не предъявляется, а просто увеличивает цену товара.
При осуществлении деятельности, облагаемой ЕНВД, налогоплательщик с оборота по реализации товаров в розницу НДС не уплачивает, право на возмещение НДС у него не возникает, в связи с чем оснований для исключения НДС из выручки, полученной от осуществлении розничных продаж, в целях обеспечения сопоставимости показателей, учитываемых при составления пропорции, не имеется.
Следовательно, пункт 2 ст. 170 НК РФ в отношении формирования стоимости товаров, реализуемых в розницу, не применяется.
Также несостоятельной является ссылка предпринимателя на то, что в силу п. 6 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы), без выделения налога на ярлыках, ценниках, чеках, поскольку указанная норма относится только к налогоплательщикам НДС и не может применяться в отношении плательщиков ЕНВД.
Налоговым органом установлено, что нарушения, связанные с учетом при составлении пропорции выручки (дохода), полученной по операциям, облагаемым по общей системе налогообложения, с НДС, привели к неправильному определению налоговой базы по НДФЛ и ЕСН.
В соответствии со статьей 221 НК РФ при исчислении налога на доходы физических лиц с доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Согласно статье 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. На основании ст. 235 НК РФ заявитель также является плательщиком.
В соответствии с п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков ЕСН - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
Пунктом 9 ст. 274 НК РФ установлено, что при исчислении налоговой базы для исчисления налога на прибыль не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу. При этом расходы организаций, занимающихся игорным бизнесом, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Аналогичный порядок распространяется на организации, перешедшие на уплату ЕНВД.
Из указанных положений закона следует, что налогоплательщику для расчета пропорции следовало учитывать выручку (доход) по операциям, облагаемым в общеустановленном порядке, без учета НДС, и выручку (доход) по ЕНВД (в котором наличие НДС не предусмотрено).
При таких обстоятельствах доначисление в оспариваемом решении инспекции налогов, пеней и штрафов по указанному основанию является обоснованным.
В суде апелляционной инстанции предприниматель заявил о наличии ошибок в расчете налогового органа: в ноябре 2004 г. налоговым органом принята выручка расчете по ЕНВД в сумме 1 231 333 руб., а в расчете по НДФЛ в сумме 806 374 руб. (приложение N 21 к акту); имеется ошибка в расчете за январь 2005 г. в связи с неверным отражением суммы выручки вместо 4 792 830 руб. 52 коп. (с НДС), взята сумма 2 750 481 руб. 77 коп.; также налоговый орган не учел в своих расчетах суммы НДС с авансов, подлежащих вычету с даты отгрузки товаров в сумме 56 294 руб.
Налоговый орган наличие указанных ошибок признал.
По ходатайству инспекции был объявлен перерыв в судебном заседании в целях проверки указанных ошибок и составления соответствующего расчета.
После перерыва налоговым органом представлены пояснения и расчет налогов, пеней и штрафов, в котором устранены имеющиеся ошибки, а также учтено решение суда первой инстанции, которым уменьшен НДС на сумму 48 620 руб. 21 коп. и снижен размер штрафа.
Суд первой инстанции пришел к выводу о возможности снижения штрафа в 10 раз. Правомерность такого снижения штрафа налоговым органом не оспаривается. При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции определяет размер штрафа с учетом нового расчета.
Согласно указанному расчету сумма НДФЛ составляет 110 866 руб., пени - 17 738 руб. 56 коп., штраф 2217 руб. 32 коп.; ЕСН - 20 650 руб. 50 коп., пени - 3425 руб. 64 коп., штраф - 413 руб. 01 коп.; НДС - 84 882 руб. 19 коп., пени - 29 232 руб. 10 коп., штраф - 1697 руб. 64 коп.
Предпринимателем правильность данного расчета признается.
С учетом указанного расчета, устраняющего ошибки при доначислении налогов, пеней и штрафов, решение суда первой инстанции подлежит изменению.
В порядке ст. 110 АПК РФ распределяются судебные расходы - с налогового органа в пользу предпринимателя подлежит взысканию 50 руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины при обращении в суд и 25 руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины по апелляционной жалобе.
Руководствуясь ст. 176, 258, 269, п. 1, 2 ст. 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
решение Арбитражного суда Пермского края от 07.07.2008 г. изменить, изложив резолютивную часть решения в следующей редакции: "Заявленные требования удовлетворить частично.
Признать недействительным решение ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края от 22.02.2008 г. N 9 в части предложения уплатить НДС в сумме, превышающей 84 882, 19 руб., пени в сумме, превышающей 29 232,10 руб., и штраф в сумме, превышающей 1697, 64 руб.; НДФЛ в сумме, превышающей 110 866 руб., пени в сумме, превышающей 17 738, 56 руб., штраф в сумме, превышающей 2217,32 руб.; ЕСН в сумме, превышающей 20 650, 50 руб., пени в сумме, превышающей 3425,64 руб., штраф в сумме, превышающей 413,01 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края в пользу Безолуцких В.Р. в возмещение расходов по уплате госпошлины по иску 50 (Пятьдесят) руб.".
Взыскать с ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края в пользу Безолуцких В.Р. в возмещение расходов по уплате госпошлины по апелляционной жалобе 25 (Двадцать пять) руб.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев с даты его вынесения через Арбитражный суд Пермского края.
Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 26.09.2008 N 17АП-6161/2008-АК ПО ДЕЛУ N А50-6194/2008
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 сентября 2008 г. N 17АП-6161/2008-АК
Дело N А50-6194/2008
Резолютивная часть постановления объявлена 26.09.2008 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 26.09.2008 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Богдановой Р.А.,
судей Гуялковой Г.Н., Сафоновой С.Н.
при ведении протокола судебного заседания секретарем
при участии:
от заявителя (ИП Безолуцких В.Р.) - Козин А.А., паспорт, доверенность от 05.05.2008 г., Каргопольцев Д.Л., паспорт, доверенность от 05.05.2008 г., Гоголенва Н.Б., паспорт, доверенность от 24.05.2007 г.,
от ответчика (ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края) - Коробейников Д.Н., удостоверение 067546, доверенность от 23.09.2008 г. N 04-21/13986, Соломенникова Г.А., удостоверение 066959, доверенность от 23.09.2008 г. N 04-21/13985,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя
ИП Безолуцких В.Р.
на решение (Арбитражного суда Пермского края от 07 июля 2008 года
по делу N А50-6194/2008,
принятое судьей Трефиловой Е.М.
по заявлению ИП Безолуцких В.Р.
к ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края
о признании недействительным решения
установил:
ИП Безолуцких В.Р. обратился в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края от 22.02.2008 г. N 9 в части доначисления НДФЛ и ЕСН за 2004-2005 гг., НДС за 2004-2006 гг., соответствующих пеней и штрафов с учетом корректирующего решения от 17.04.2008 г.
Решением Арбитражного суда Пермского края от 07.07.2008 г. оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части предложения уплатить НДС в сумме 48 620 руб. 21 коп., соответствующих сумм пени, а также привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме, превышающей 9 630 руб. 72 коп., в том числе, по НДС в сумме, превышающей 2 801 руб. 22 коп., по ЕСН в сумме, превышающей 925 руб. 28 коп., по НДФЛ в сумме, превышающей 5 944 руб. 22 коп. Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что предприниматель при составлении пропорции в порядке п. 4 ст. 170 НК РФ неправомерно учитывал выручку по операциям, облагаемым по общей системе налогообложения, с учетом НДС, что привело к неправильному определению налоговой базы по ЕСН, НДФЛ и завышению налоговых вычетов по НДС. Судом установлено, что налоговым органом не учтены реальные налоговые обязательства предпринимателя по ряду налоговых периодов, в связи с чем предложение уплатить НДС в сумме 48 620 руб. 21 коп. и предложение уплатить пени без ее учета противоречит п. 2 ст. 87 НК РФ. Суд с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств (совершение нарушения впервые, по неосторожности) применил положения ст. 112, 114 НК РФ и снизил размер штрафа в десять раз.
Не согласившись частично с данным судебным актом, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, согласно которой и пояснениям к ней просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, просит заявленные требования удовлетворить в полном объеме. Предприниматель полагает, что используемая им методика раздельного учета операций, облагаемых по общей системе налогообложения и ЕНВД, не противоречит нормам налогового законодательства. При определении пропорции в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ должны учитываться сопоставимые экономические показатели - выручка от реализации в оптовой и розничной торговле с включением всех доходов, получаемых от покупателей. Уменьшение выручки от реализации товаров оптом на сумму НДС, но не уменьшение при этом выручки от розничных продаж на суммы НДС, приведет к искажению пропорции и несопоставимости данных, и, как следствие, к неверному определению налоговой базы. В суде апелляционной инстанции заявитель признал правомерность уменьшения выручки от реализации товаров оптом на сумму НДС. При этом настаивает на том, что показатели должны быть сопоставимыми, следовательно, нужно уменьшать на сумму НДС и выручку, полученную от розничных продаж. Считает, что налоговый орган и суд первой инстанции не исследовал порядок формирования цены, а далее и выручки в оптовой и розничной торговле. Предпринимателем составлен и представлен суду апелляционной инстанции контррасчет налогов с учетом, изложенной им позиции. Также он ссылается на наличие ошибок в расчетах инспекции: в ноябре 2004 г. налоговым органом принята выручка расчете по ЕНВД в сумме 1 231 333 руб., а в расчете по НДФЛ в сумме 806 374 руб. (приложение N 21 к акту); имеется ошибка в расчете за январь 2005 г. в связи с неверным отражением суммы выручки вместо 4 792 830 руб. 52 коп. (с НДС), взята сумма 2 750 481 руб. 77 коп.; также налоговый орган не учел в своих расчетах суммы НДС с авансов, подлежащих вычету с даты отгрузки товаров в сумме 56 294 руб.
Налоговый орган представил письменный отзыв на жалобу, согласно которому против ее доводов возражает, просит оставить решение суда без изменения. Считает, что сопоставимыми показателями являются при оптовой торговле выручка без учета НДС, и выручка, полученная от розничной торговли (в которой НДС отсутствует).
Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. 266, п. 5 ст. 268 АПК РФ, в пределах доводов апелляционной жалобы, при отсутствии возражений сторон.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, заслушав доводы сторон, пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя, по результатам которой составлен акт от 18.01.2008 N 89 (т. 1 л.д. 109-163) и вынесено решение от 22.02.2008 N 9 о привлечении налогоплательщика (налогового агента) к ответственности за совершение налоговых правонарушений (т. 1 л.д. 17-43). Названным решением, в том числе, предпринимателю предложено уплатить: НДФЛ за 2004-2005 гг. в общей сумме 329 419 руб., ЕСН за 2004-2005 гг. в общей сумме 54 273 руб. 71 коп., НДС за ряд налоговых периодов 2004-2006 гг. в общей сумме 217 306 руб. 88 коп., соответствующие пени по названным налогам в общей сумме 161 380 руб. 52 коп., а также штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ в общей сумме 142 364 руб. 92 коп.
Основанием для начисления указанных налогов, пеней и штрафов явились выводы налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДФЛ и ЕСН, а также неправомерном предъявлении НДС к вычету, в связи с тем, что предприниматель, применяя одновременно с применением общей системы налогообложения и систему налогообложения в виде ЕНВД, допускал нарушение налогового законодательства при ведении раздельного учета, неправильно рассчитывал пропорцию между доходами, полученными в рамках применения ЕНВД и обычной системы налогообложения, неправомерно учитывал сумму выручки, полученной от оптовых продаж, не исключая из нее сумму НДС.
По апелляционной жалобе предпринимателя УФНС России по Пермскому краю от 11.04.2008 г. N 18-22/110 вынесено решение, которым оспариваемое решение инспекции изменено путем отмены в части: доначисления НДФЛ за 2004 г. в сумме 51 167 руб., пени по нему в сумме 3 794 руб. 45 коп. и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 6 841 руб. 60 коп.; доначисления ЕСН за 2004 г. в сумме 27 961 руб. 21 коп., пени по нему в сумме 1 513 руб. 76 коп., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 324 руб. 29 коп.; штрафа по НДС по п. 1 ст. 122 НК РФ за налоговые периоды 2004 г. в общей сумме 15 449 руб. 15 коп., в остальной части решение утверждено (т. 1 л.д. 93-98).
На основании указанного решения управления инспекцией вынесено корректирующее решение от 17.04.2008 г. (т. 1 л.д. 100).
Из материалов дела установлено, что предприниматель Безолуцких В.Р. в проверяемом периоде осуществлял виды деятельности, к которым применяются различные системы налогообложения (общая система и специальный налоговый режим в виде ЕНВД).
При осуществлении операций по оптовой торговле рыбой, морепродуктами и рыбными консервами; переработке и консервированию данной продукции предприниматель являлся плательщиком НДС, ЕСН, НДФЛ, а при осуществлении операций по розничной торговле рыбой, морепродуктами и рыбными консервами являлся плательщиком ЕНВД.
Раздельный учет входного НДС по этим режимам налогообложения предприниматель не вел, составлял пропорцию в порядке п. 4 ст. 170 НК РФ.
В силу п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.
Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом.
Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и(или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.
В соответствии с принятым методом предприниматель производил распределение НДС, предъявляемого продавцом при приобретении товаров, по видам деятельности, облагаемым по общей системе налогообложения, и подлежащим налогообложению ЕНВД, пропорционально рассчитанной величине НДС от выручки, полученной по данным Книги продаж (по оптовой торговле и переработки рыбопродукции) и по данным товарных отчетов (для розничной торговли).
Налоговым органом установлено завышение налоговых вычетов по НДС в связи с неверным определением пропорции, поскольку для расчета пропорции взята выручка от реализации товаров (работ, услуг), оплаченная покупателями с учетом НДС.
По мнению предпринимателя, стоимость товаров (работ, услуг) в любом случае (при осуществлении оптовых и розничных продаж) формируется с учетом НДС, поэтому следует использовать единообразный подход и уменьшать на суммы НДС выручку, полученную как от оптовых, так и розничных продаж, что обеспечит составление пропорции с учетом сопоставимых показателей.
Однако указанная позиция налогоплательщика основана на неверном толковании налогового законодательства.
Сопоставимым показателем в целях исчисления соответствующей пропорции является стоимость товаров, при этом стоимость товаров, реализуемых оптом и в розницу и облагаемым по различным системам налогообложения, определяется законом по-разному.
Согласно п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 настоящего Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.
В силу п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Таким образом, в силу прямого указания в законе стоимость продукции при осуществлении операций, подпадающих под общий режим налогообложения, должна учитываться без НДС.
В силу правовой позиции ВАС РФ, изложенной в определении от 20.03.2008 N 358/08, при определении пропорции сумм НДС, подлежащих отнесению к налоговым вычетам и учитываемым в стоимости товаров, предусмотренной п. 4 ст. 170 НК РФ, следует применять сопоставимые показатели. Сопоставимыми показателями являются суммы выручки без учета налога на добавленную стоимость, поскольку косвенные налоги начисляются сверх цены товара.
При таких обстоятельствах включение НДС в стоимость товаров (работ, услуг) по операциям, облагаемым по общей системе налогообложения, при определении пропорции приведет к искажению налоговых обязательств.
Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.
Таким образом, при осуществлении операций, облагаемых ЕНВД, налогоплательщик плательщиком НДС не признается, и положения главы 21 НК РФ на него не распространяются.
В стоимости товаров, реализуемых в розницу (облагаемых ЕНВД), НДС не выделяется и покупателю в смысле главы 21 НК РФ не предъявляется, а просто увеличивает цену товара.
При осуществлении деятельности, облагаемой ЕНВД, налогоплательщик с оборота по реализации товаров в розницу НДС не уплачивает, право на возмещение НДС у него не возникает, в связи с чем оснований для исключения НДС из выручки, полученной от осуществлении розничных продаж, в целях обеспечения сопоставимости показателей, учитываемых при составления пропорции, не имеется.
Следовательно, пункт 2 ст. 170 НК РФ в отношении формирования стоимости товаров, реализуемых в розницу, не применяется.
Также несостоятельной является ссылка предпринимателя на то, что в силу п. 6 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы), без выделения налога на ярлыках, ценниках, чеках, поскольку указанная норма относится только к налогоплательщикам НДС и не может применяться в отношении плательщиков ЕНВД.
Налоговым органом установлено, что нарушения, связанные с учетом при составлении пропорции выручки (дохода), полученной по операциям, облагаемым по общей системе налогообложения, с НДС, привели к неправильному определению налоговой базы по НДФЛ и ЕСН.
В соответствии со статьей 221 НК РФ при исчислении налога на доходы физических лиц с доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Согласно статье 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. На основании ст. 235 НК РФ заявитель также является плательщиком.
В соответствии с п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков ЕСН - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
Пунктом 9 ст. 274 НК РФ установлено, что при исчислении налоговой базы для исчисления налога на прибыль не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу. При этом расходы организаций, занимающихся игорным бизнесом, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Аналогичный порядок распространяется на организации, перешедшие на уплату ЕНВД.
Из указанных положений закона следует, что налогоплательщику для расчета пропорции следовало учитывать выручку (доход) по операциям, облагаемым в общеустановленном порядке, без учета НДС, и выручку (доход) по ЕНВД (в котором наличие НДС не предусмотрено).
При таких обстоятельствах доначисление в оспариваемом решении инспекции налогов, пеней и штрафов по указанному основанию является обоснованным.
В суде апелляционной инстанции предприниматель заявил о наличии ошибок в расчете налогового органа: в ноябре 2004 г. налоговым органом принята выручка расчете по ЕНВД в сумме 1 231 333 руб., а в расчете по НДФЛ в сумме 806 374 руб. (приложение N 21 к акту); имеется ошибка в расчете за январь 2005 г. в связи с неверным отражением суммы выручки вместо 4 792 830 руб. 52 коп. (с НДС), взята сумма 2 750 481 руб. 77 коп.; также налоговый орган не учел в своих расчетах суммы НДС с авансов, подлежащих вычету с даты отгрузки товаров в сумме 56 294 руб.
Налоговый орган наличие указанных ошибок признал.
По ходатайству инспекции был объявлен перерыв в судебном заседании в целях проверки указанных ошибок и составления соответствующего расчета.
После перерыва налоговым органом представлены пояснения и расчет налогов, пеней и штрафов, в котором устранены имеющиеся ошибки, а также учтено решение суда первой инстанции, которым уменьшен НДС на сумму 48 620 руб. 21 коп. и снижен размер штрафа.
Суд первой инстанции пришел к выводу о возможности снижения штрафа в 10 раз. Правомерность такого снижения штрафа налоговым органом не оспаривается. При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции определяет размер штрафа с учетом нового расчета.
Согласно указанному расчету сумма НДФЛ составляет 110 866 руб., пени - 17 738 руб. 56 коп., штраф 2217 руб. 32 коп.; ЕСН - 20 650 руб. 50 коп., пени - 3425 руб. 64 коп., штраф - 413 руб. 01 коп.; НДС - 84 882 руб. 19 коп., пени - 29 232 руб. 10 коп., штраф - 1697 руб. 64 коп.
Предпринимателем правильность данного расчета признается.
С учетом указанного расчета, устраняющего ошибки при доначислении налогов, пеней и штрафов, решение суда первой инстанции подлежит изменению.
В порядке ст. 110 АПК РФ распределяются судебные расходы - с налогового органа в пользу предпринимателя подлежит взысканию 50 руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины при обращении в суд и 25 руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины по апелляционной жалобе.
Руководствуясь ст. 176, 258, 269, п. 1, 2 ст. 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Пермского края от 07.07.2008 г. изменить, изложив резолютивную часть решения в следующей редакции: "Заявленные требования удовлетворить частично.
Признать недействительным решение ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края от 22.02.2008 г. N 9 в части предложения уплатить НДС в сумме, превышающей 84 882, 19 руб., пени в сумме, превышающей 29 232,10 руб., и штраф в сумме, превышающей 1697, 64 руб.; НДФЛ в сумме, превышающей 110 866 руб., пени в сумме, превышающей 17 738, 56 руб., штраф в сумме, превышающей 2217,32 руб.; ЕСН в сумме, превышающей 20 650, 50 руб., пени в сумме, превышающей 3425,64 руб., штраф в сумме, превышающей 413,01 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края в пользу Безолуцких В.Р. в возмещение расходов по уплате госпошлины по иску 50 (Пятьдесят) руб.".
Взыскать с ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края в пользу Безолуцких В.Р. в возмещение расходов по уплате госпошлины по апелляционной жалобе 25 (Двадцать пять) руб.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев с даты его вынесения через Арбитражный суд Пермского края.
Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.
Председательствующий
Р.А.БОГДАНОВА
Р.А.БОГДАНОВА
Судьи
Г.Н.ГУЛЯКОВА
С.Н.САФОНОВА
Г.Н.ГУЛЯКОВА
С.Н.САФОНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)