Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Арбитражный суд Республики Карелия в составе:
Председательствующего судьи - М.А. Одинцовой
При ведении протокола помощником судьи - Ю.Н. Зеновой
Рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению Отделения по городу Костомукша Управления Федерального казначейства по Республике Карелия к Территориальному управлению Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Республике Карелия о признании недействительным представления N 06-02-9/89 от 03.06.2008 г.,
При участии представителей:
- Заявителя - Панчина В.В. - начальник отдела (доверенность от 15.07.08 г. в деле, личность установлена по паспорту), Иго Е.М.- зам. Руководителя (доверенность от 15.07.08 г. в деле, личность установлена по паспорту), Лисовая В.Д. - начальник отдела (доверенность от 09.01.08 г. в деле, личность установлена по паспорту);
- Ответчика - не явился, сведения о надлежащем извещении имеются.
Суд
заявитель, Отделение по г. Костомукша Управления Федерального казначейства по Республике Карелия (далее по тексту - Отделение) обратился в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к Территориальному управлению Федеральной службы финансово-бюджетного надзора (далее по тексту - Управление) о признании недействительным ненормативного правового акта - представления N 06-02-9/89 от 03.06.2008 г. по тем основаниям, что оспариваемый акт не соответствует требованиям статей 38 и 289 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее по тексту - БК РФ) и нарушает охраняемые законом права и интересы заявителя.
В судебном заседании представители заявителя поддержали заявленные требования в полном объеме.
Ответчик в письменном отзыве на заявление Отделения, а также в объяснениях представителя ответчика в предыдущем судебном заседании 21.07.08 г. заявленных требований не признал, полагая, что факт нарушения Отделением требований статей 38 и 163 БК РФ при перечислении подоходного налога, удержанного с заработной платы, начисленной сотрудникам по больничным листам за счет средств ФСС, нашел документальное подтверждение в ходе ревизии финансово-хозяйственной деятельности Отделения за 2007 г., и данные действия Отделения расценены проверяющими как нецелевое использование средств федерального бюджета по статье экономической классификации 211 "заработная плата" в сумме 8586,0 рублей. Представитель ответчика в судебное заседание не явился, сведения о надлежащем извещении имеются (определение суда получено заказной почтой 28.07.08 г.). Неявка надлежаще извещенного ответчика не препятствует рассмотрению дела в отсутствие его представителей.
Заслушав объяснения представителей заявителя, исследовав и оценив представленные доказательства, суд считает установленными следующие обстоятельства дела.
В соответствии с частью 2 статьи 29 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту - АПК РФ) к подведомственности арбитражных судов отнесены дела об оспаривании ненормативных правовых актов органов государственной власти, органов местного самоуправления, решений и действий (бездействий) иных государственных органов и должностных лиц, затрагивающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Под ненормативным правовым актом, который в силу статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации может быть оспорен и признан недействительным, понимается документ властно-распорядительного характера, вынесенный уполномоченным органом, содержащий обязательные предписания, распоряжения, нарушающий гражданские права и охраняемые законом интересы юридического лица и влекущий неблагоприятные юридические последствия.
Деятельность получателя по расходованию бюджетных средств, выделенных на его содержание, по существу является экономической.
В соответствии с пунктом 5.12.7 Положения о территориальном управлении Федеральной службы финансово-бюджетного надзора, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 11.07.1005 г. N 89н, представление является обязательным для рассмотрения и принятия мер к устранению нарушений бюджетного законодательства.
Следовательно, оспариваемое представление Управления, принятое по результатам ревизии финансово-хозяйственной деятельности Отделения, и предусматривающие обязанность Отделения рассмотреть настоящее представление и принять меры по недопущению в дальнейшем совершения нарушений бюджетного законодательства, имеет властно-распорядительный характер, содержит обязательные для исполнения требования и затрагивает интересы заявителя в иной экономической деятельности, то есть обладает признаками ненормативного правового акта, споры о признании недействительными которых подведомственны арбитражному суду.
В силу статьи 38 БК РФ в основе использования бюджетных ассигнований находится принцип адресности и целевого характера, который означает, что бюджетные средства выделяются в распоряжение конкретных получателей бюджетных средств с обозначением направления их на финансирование конкретных целей. Любые действия, приводящие к нарушению адресности предусмотренных бюджетом средств, либо к направлению их на цели, не обозначенные в бюджете при выделении конкретных сумм средства, являются нарушением бюджетного законодательства Российской Федерации.
В соответствии со статьей 289 БК РФ нецелевое использовании е бюджетных средств выражается в направлении и использовании бюджетных средств на цели, не соответствующие условиям получения указанных средств, определенным утвержденным бюджетом, бюджетной росписью, уведомлением о бюджетных ассигнованиях, сметой доходов и расходов либо иным правовым основанием их получения.
Согласно статье 158 БК РФ целевое назначение, размер и направление использования средств определяются в сметах расходов и реестрах на перечисление бюджетных средств в разрезе функциональной и экономической классификации расходов бюджета Российской Федерации главным распорядителем средств федерального бюджета, осуществляющим функции по управлению деятельности подведомственных им учреждений.
Каждая из статей расходов, являющихся структурным подразделением сметы, имеет предметно-целевое назначение, определяемое экономической классификацией расходов бюджетов. Статьи расходов имеют строго обязательный характер и произвольному изменению не подлежат. Данное правило вытекает из требований сметно-бюджетной дисциплины, определяемой бюджетным законодательством.
Следовательно, организация, финансируемая из федерального бюджета, обязана использовать поступающие ей бюджетные средства в точном соответствии с размером и целевым назначением средств в разрезе кодов (статей) экономической классификации, определенных соответствующими сметами расходов и реестрами на перечисление средств.
Организация вправе самостоятельно распоряжаться денежными средствами, поступающими по определенной статье экономической классификации бюджетов, но только в пределах данной статьи.
В соответствии с Приказом Минфина РФ от 08.12.2006 г. N 168н "Об утверждении указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации" (далее по тексту - Приказ N 168н) статья 210 "Оплата труда и начисления на оплату труда" включает в себя следующие подстатьи:
- - 211 Заработная плата;
- - 212 Прочие выплаты;
- - 213 Начисления на оплату труда.
На подстатью 211 экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации относятся расходы органов государственной власти, органов управления государственных внебюджетных фондов, органов управления территориальных внебюджетных фондов, органов местного самоуправления и созданных ими бюджетных учреждений по оплате труда, в том числе:
- - выплаты по должностным окладам; тарифам ставки Единой тарифной сетки; почасовой оплате; воинским и специальным званиям;
- - надбавки за квалификационный разряд; особые условия государственной и иной службы; выслугу лет; прочие надбавки, предусмотренные действующим законодательством;
- - выплаты: премий; материальной помощи; вознаграждений по итогам работы за год; других вознаграждений поощрительного характера;
- - оплаты ежегодных отпусков; учебных отпусков. Компенсаций за неиспользованный отпуск;
- - оплаты за: период обучения работников, направленных на профессиональную подготовку, повышение квалификации, обучению другим профессиям;
- - выплата пособий за первые два дня нетрудоспособности за счет средств работодателя;
- - другие аналогичные расходы.
Из анализа содержания вышеуказанной подстатьи экономической классификации расходов бюджета усматривается, что суммы налога на доходы физических лиц, удержанные с начисленной им заработной платы, не являются расходами бюджета.
В соответствии с положениями части 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) российские организации, от которых плательщик налога на доходы физических лиц получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статье 224 НК РФ. При этом вышеуказанные организации признаются налоговыми агентами.
Согласно части 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
В соответствии с частью 9 статьи 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Следовательно, организация, выплачивающая заработную плату своим работником за счет бюджетных средств в пределах выделенных лимитов в соответствии со сметным назначением, производит удержание сумм налога на доходы физических лиц (далее по тексту - НДФЛ) из начисленных работникам сумм оплаты их труда, а не за счет средств соответствующего бюджета.
Из материалов дела усматривается, что бюджетные ассигнования по подстатье экономической классификации расходов 211 "Заработная плата" доведены до Отделения Уведомлением 001 в сумме 4359,02 тыс. рублей (л.д. 29).
С учетом последующих изменений, бюджетные ассигнования по данной статье на 2007 год были увеличены до 4550,7 тыс. рублей, что подтверждается Уведомлением о бюджетных ассигнованиях из федерального бюджета на 2007 г. N 41651 26.12.2007 г и выпиской из лицевого счета получателя средств федерального бюджета (л.д. 30-31, 36).
В 2007 г. Отделением в соответствии с бюджетной сметой начислено заработной платы сотрудникам в сумме 4550701 рублей, что соответствует бюджетным назначениям и подтверждается данными главной книги, являющейся регистром бюджетного учета, сформированным на основании ежемесячных оборотов по счетам из журналов операций в соответствии с пунктом 3 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина РФ от 10.02.2006 г. N 25н (л.д. 32-34).
В соответствии с положениями статей 224 и 226 НК РФ в 2007 году с работников Отделения из начисленных сумм заработной платы была удержана сумма НДФЛ в размере 548050 рублей. Данный факт не опровергается материалами ревизии и подтверждается копиями платежных поручений на перечисление сумм налога в бюджет (л.д. 37-50).
Замечаний по начислению сумм заработной платы и исчислению сумм НДФЛ со стороны Управления в акте ревизии не отражено.
Исполнение сметных назначений оценивается по кассовым расходам учреждения.
Кассовые расходы Отделения в 2007 году по статье 211 "Заработная плата" состоят из следующих перечислений:
- удержанных из денежного содержания по личным заявлениям работников сумм
- коммунальных платежей в размере 440134,13 рублей;
- - удержанного налога на доходы физических лиц в сумме 548050 рублей;
- - разницы между начисленной заработной платой и удержаниями - на "зарплатные карты" сотрудников в сумме 3562516,87 рублей.
Общая сумма средств, перечисленных Отделением по статье 211 "Заработная плата" составила 4550701 рублей, что соответствует начисленной сумме заработной платы, подтверждается данными главной книги (л.д. 32-35), выпиской по лицевому счету получателя средств федерального бюджета на 31.12.2007 г. (л.д. 36), а также актом проверки от 23.04.2008 г. (л.д. 19).
При вышеизложенных обстоятельствах суд приходит к выводу о том, что факт перечисления Отделением в 2007 году сумм налога на доходы физических лиц за счет средств федерального бюджета документально не подтверждается.
Доводы Управления о том, что суммы НДФЛ, исчисленного из сумм пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных сотрудникам Отделения, уплачивался за счет средств федерального бюджета, не нашли документального подтверждения в судебном разбирательстве.
В соответствии с пунктом 1 статьи 217 НК РФ налогообложению подлежат пособия по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по уходу за больным ребенком). Следовательно, суммы начисленных в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2006 г. N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному страхованию" (далее по тексту - Закон N 255-ФЗ) пособий по нетрудоспособности, как за счет средств работодателя, так и за счет средств Фонда социального страхования (статья 3 Закона N 255-ФЗ), подлежали включению в 2007 г. в состав облагаемых НДФЛ доходов физических лиц и удержанию из начисленных сумм пособий, а не за счет бюджетных средств.
Ссылка Управления на нарушение Отделение положений Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденных Приказом N 168н (далее по тексту - Указания), в части необходимости отнесения расходов по удержанию сумм НДФЛ, исчисленных из сумм пособий по временной нетрудоспособности на статью бюджетной классификации 213 "Начисления на оплату труда" судом не принимается как не основанная на праве.
Согласно вышеуказанным Указаниям, на статью 213 "Начисления на оплату труда" относятся расходы по оплате учреждением единого социального налога в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также взносов по страховым тарифам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Законодатель не предусмотрел необходимости отнесения на расходы, подлежащие отражению по статье 213 "Начисления на оплату труда", сумм НДФЛ, удержанных с пособий по временной нетрудоспособности, поскольку уплата сумм НДФЛ является обязанностью налогоплательщиков, а не работодателя, являющегося по отношению к данной обязанности только налоговым агентом. В ходе ревизии не было установлено, что перечисление сумм НДФЛ, исчисленных как с сумм заработной платы, так и с сумм пособий по временной трудоспособности, в бюджет производилось за счет средств работодателя - Отделения.
Ссылка Управления на разъяснения, содержащиеся в письме Минфина РФ от 14.04.2006 г. N 02-14-10/880 "О порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации отдельных расходов на соответствующие статьи и подстатьи экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации" не может быть принята судом по следующим основаниям.
Вышеприведенное разъяснение содержит расширительное толкование содержания подстатьи 213 "Начисления на оплату труда" в части включения в состав других аналогичных расходов сумм налога на доходы физических лиц с пособий по временной нетрудоспособности, по сравнению с положениями Экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации, утвержденным Приказом Минфина РФ N 168н.
Исходя из системного толкования норм действующего законодательства Российской Федерации, суд полагает, что письменные разъяснения Министерства финансов Российской Федерации не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано ли разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц. Вышеуказанные письма носят рекомендательный характер и не являются обязательными для применения государственными органами.
Поскольку объектом обложения налогом на доходы физических лиц в соответствии с положениями статьи 209 НК РФ являются доходы, выплаченные от источников в Российской Федерации и перечисленные в статье 208 НК РФ, то не имеет значения, за счет каких средств производится выплата подлежащих налогообложению доходов. Поскольку выплата доходов работникам Отделения производилась из двух источников - соответствующего бюджета и внебюджетного фонда (в части выплаты пособий по нетрудоспособности), то при перечислении сумм удержанного из выплаченных работникам Отделения налога на доходы физических лиц имеет правовое значение только правильность исчисления таких сумм налогов, а не правильность отражения в бюджетном учете операции по отнесению (отражению) сумм перечисленных налогов по соответствующим счетам.
Выявленные Управлением в ходе проверки неточности в отражении в бюджетном учете Отделения сумм перечисленного в соответствующий бюджет сумм НДФЛ без разбивки по источникам выплаты дохода не создают факта нецелевого использования бюджетных средств, а являются лишь нарушением порядка ведения учета, которое, к тому же, было исправлено путем проведения корректировки учета в ходе проверки, что нашло свое отражение в акте проверки (страница 6 предпоследний абзац, л.д. 22).
Таким образом, суд приходит к выводу, что в действиях Отделения отсутствуют признаки нецелевого использования бюджетных средств.
В соответствии с положениями статьи 13 Гражданского кодекса РФ ненормативный правовой акт государственного органа, не соответствующий требованиям действующего законодательства и нарушающий гражданские права и охраняемые законом интересы организации, может быть признан недействительным по решению суда.
Поскольку оспариваемый Отделением ненормативный правовой акт - представление о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса N 06-02-9/89, вынесенный 03.06.2008 г. Руководителем Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Республике Карелия, не соответствует требованиям статей 38 и 289 Бюджетного кодекса РФ и нарушает законные права Отделения по г. Костомукша УФК по Республике Карелия, данный ненормативный правовой акт подлежит признанию недействительным в полном объеме.
В соответствии с положениями статьи 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлине за рассмотрение настоящего дела и принятие обеспечительных мер в размере 3000 рублей подлежат отнесению на ответчика.
Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
1. Заявленные требования удовлетворить полностью.
Признать недействительным полностью Представление о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса за N 06-02-9/89, вынесенное 3 июня 2008 г. Территориальным управлением Федеральной службы финансово-бюджетного надзора по Республике Карелия, как не соответствующее требованиям Бюджетного кодекса Российской Федерации.
Обязать Территориальное управление Федеральной налоговой службы финансово-бюджетного надзора в Республике Карелия устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Отделения по г. Костомукше Управления Федерального казначейства по Республики Карелия.
2. Расходы по государственной пошлине отнести на ответчика. Взыскать с Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора по Республике Карелия в пользу Отделения по г. Костомукша Управления Федерального казначейства сумму расходов по государственной пошлине в размере 3000 рублей.
Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.
3. Обеспечительные меры сохранить до вступления решения в законную силу.
4. Решение подлежит немедленному исполнению, но может быть обжаловано в следующем порядке:
- - в апелляционном порядке в течение одного месяца со дня изготовления полного текста решения в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд (г. Санкт-Петербург);
- - в кассационном порядке в течение двух месяцев со дня вступления решения в законную силу в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа (г. Санкт-Петербург).
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА РЕСПУБЛИКИ КАРЕЛИЯ ОТ 06.08.2008 ПО ДЕЛУ N А26-3466/2008
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ КАРЕЛИЯ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 6 августа 2008 г. по делу N А26-3466/2008
Арбитражный суд Республики Карелия в составе:
Председательствующего судьи - М.А. Одинцовой
При ведении протокола помощником судьи - Ю.Н. Зеновой
Рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению Отделения по городу Костомукша Управления Федерального казначейства по Республике Карелия к Территориальному управлению Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Республике Карелия о признании недействительным представления N 06-02-9/89 от 03.06.2008 г.,
При участии представителей:
- Заявителя - Панчина В.В. - начальник отдела (доверенность от 15.07.08 г. в деле, личность установлена по паспорту), Иго Е.М.- зам. Руководителя (доверенность от 15.07.08 г. в деле, личность установлена по паспорту), Лисовая В.Д. - начальник отдела (доверенность от 09.01.08 г. в деле, личность установлена по паспорту);
- Ответчика - не явился, сведения о надлежащем извещении имеются.
Суд
установил:
заявитель, Отделение по г. Костомукша Управления Федерального казначейства по Республике Карелия (далее по тексту - Отделение) обратился в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к Территориальному управлению Федеральной службы финансово-бюджетного надзора (далее по тексту - Управление) о признании недействительным ненормативного правового акта - представления N 06-02-9/89 от 03.06.2008 г. по тем основаниям, что оспариваемый акт не соответствует требованиям статей 38 и 289 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее по тексту - БК РФ) и нарушает охраняемые законом права и интересы заявителя.
В судебном заседании представители заявителя поддержали заявленные требования в полном объеме.
Ответчик в письменном отзыве на заявление Отделения, а также в объяснениях представителя ответчика в предыдущем судебном заседании 21.07.08 г. заявленных требований не признал, полагая, что факт нарушения Отделением требований статей 38 и 163 БК РФ при перечислении подоходного налога, удержанного с заработной платы, начисленной сотрудникам по больничным листам за счет средств ФСС, нашел документальное подтверждение в ходе ревизии финансово-хозяйственной деятельности Отделения за 2007 г., и данные действия Отделения расценены проверяющими как нецелевое использование средств федерального бюджета по статье экономической классификации 211 "заработная плата" в сумме 8586,0 рублей. Представитель ответчика в судебное заседание не явился, сведения о надлежащем извещении имеются (определение суда получено заказной почтой 28.07.08 г.). Неявка надлежаще извещенного ответчика не препятствует рассмотрению дела в отсутствие его представителей.
Заслушав объяснения представителей заявителя, исследовав и оценив представленные доказательства, суд считает установленными следующие обстоятельства дела.
В соответствии с частью 2 статьи 29 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту - АПК РФ) к подведомственности арбитражных судов отнесены дела об оспаривании ненормативных правовых актов органов государственной власти, органов местного самоуправления, решений и действий (бездействий) иных государственных органов и должностных лиц, затрагивающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Под ненормативным правовым актом, который в силу статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации может быть оспорен и признан недействительным, понимается документ властно-распорядительного характера, вынесенный уполномоченным органом, содержащий обязательные предписания, распоряжения, нарушающий гражданские права и охраняемые законом интересы юридического лица и влекущий неблагоприятные юридические последствия.
Деятельность получателя по расходованию бюджетных средств, выделенных на его содержание, по существу является экономической.
В соответствии с пунктом 5.12.7 Положения о территориальном управлении Федеральной службы финансово-бюджетного надзора, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 11.07.1005 г. N 89н, представление является обязательным для рассмотрения и принятия мер к устранению нарушений бюджетного законодательства.
Следовательно, оспариваемое представление Управления, принятое по результатам ревизии финансово-хозяйственной деятельности Отделения, и предусматривающие обязанность Отделения рассмотреть настоящее представление и принять меры по недопущению в дальнейшем совершения нарушений бюджетного законодательства, имеет властно-распорядительный характер, содержит обязательные для исполнения требования и затрагивает интересы заявителя в иной экономической деятельности, то есть обладает признаками ненормативного правового акта, споры о признании недействительными которых подведомственны арбитражному суду.
В силу статьи 38 БК РФ в основе использования бюджетных ассигнований находится принцип адресности и целевого характера, который означает, что бюджетные средства выделяются в распоряжение конкретных получателей бюджетных средств с обозначением направления их на финансирование конкретных целей. Любые действия, приводящие к нарушению адресности предусмотренных бюджетом средств, либо к направлению их на цели, не обозначенные в бюджете при выделении конкретных сумм средства, являются нарушением бюджетного законодательства Российской Федерации.
В соответствии со статьей 289 БК РФ нецелевое использовании е бюджетных средств выражается в направлении и использовании бюджетных средств на цели, не соответствующие условиям получения указанных средств, определенным утвержденным бюджетом, бюджетной росписью, уведомлением о бюджетных ассигнованиях, сметой доходов и расходов либо иным правовым основанием их получения.
Согласно статье 158 БК РФ целевое назначение, размер и направление использования средств определяются в сметах расходов и реестрах на перечисление бюджетных средств в разрезе функциональной и экономической классификации расходов бюджета Российской Федерации главным распорядителем средств федерального бюджета, осуществляющим функции по управлению деятельности подведомственных им учреждений.
Каждая из статей расходов, являющихся структурным подразделением сметы, имеет предметно-целевое назначение, определяемое экономической классификацией расходов бюджетов. Статьи расходов имеют строго обязательный характер и произвольному изменению не подлежат. Данное правило вытекает из требований сметно-бюджетной дисциплины, определяемой бюджетным законодательством.
Следовательно, организация, финансируемая из федерального бюджета, обязана использовать поступающие ей бюджетные средства в точном соответствии с размером и целевым назначением средств в разрезе кодов (статей) экономической классификации, определенных соответствующими сметами расходов и реестрами на перечисление средств.
Организация вправе самостоятельно распоряжаться денежными средствами, поступающими по определенной статье экономической классификации бюджетов, но только в пределах данной статьи.
В соответствии с Приказом Минфина РФ от 08.12.2006 г. N 168н "Об утверждении указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации" (далее по тексту - Приказ N 168н) статья 210 "Оплата труда и начисления на оплату труда" включает в себя следующие подстатьи:
- - 211 Заработная плата;
- - 212 Прочие выплаты;
- - 213 Начисления на оплату труда.
На подстатью 211 экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации относятся расходы органов государственной власти, органов управления государственных внебюджетных фондов, органов управления территориальных внебюджетных фондов, органов местного самоуправления и созданных ими бюджетных учреждений по оплате труда, в том числе:
- - выплаты по должностным окладам; тарифам ставки Единой тарифной сетки; почасовой оплате; воинским и специальным званиям;
- - надбавки за квалификационный разряд; особые условия государственной и иной службы; выслугу лет; прочие надбавки, предусмотренные действующим законодательством;
- - выплаты: премий; материальной помощи; вознаграждений по итогам работы за год; других вознаграждений поощрительного характера;
- - оплаты ежегодных отпусков; учебных отпусков. Компенсаций за неиспользованный отпуск;
- - оплаты за: период обучения работников, направленных на профессиональную подготовку, повышение квалификации, обучению другим профессиям;
- - выплата пособий за первые два дня нетрудоспособности за счет средств работодателя;
- - другие аналогичные расходы.
Из анализа содержания вышеуказанной подстатьи экономической классификации расходов бюджета усматривается, что суммы налога на доходы физических лиц, удержанные с начисленной им заработной платы, не являются расходами бюджета.
В соответствии с положениями части 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) российские организации, от которых плательщик налога на доходы физических лиц получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статье 224 НК РФ. При этом вышеуказанные организации признаются налоговыми агентами.
Согласно части 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
В соответствии с частью 9 статьи 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Следовательно, организация, выплачивающая заработную плату своим работником за счет бюджетных средств в пределах выделенных лимитов в соответствии со сметным назначением, производит удержание сумм налога на доходы физических лиц (далее по тексту - НДФЛ) из начисленных работникам сумм оплаты их труда, а не за счет средств соответствующего бюджета.
Из материалов дела усматривается, что бюджетные ассигнования по подстатье экономической классификации расходов 211 "Заработная плата" доведены до Отделения Уведомлением 001 в сумме 4359,02 тыс. рублей (л.д. 29).
С учетом последующих изменений, бюджетные ассигнования по данной статье на 2007 год были увеличены до 4550,7 тыс. рублей, что подтверждается Уведомлением о бюджетных ассигнованиях из федерального бюджета на 2007 г. N 41651 26.12.2007 г и выпиской из лицевого счета получателя средств федерального бюджета (л.д. 30-31, 36).
В 2007 г. Отделением в соответствии с бюджетной сметой начислено заработной платы сотрудникам в сумме 4550701 рублей, что соответствует бюджетным назначениям и подтверждается данными главной книги, являющейся регистром бюджетного учета, сформированным на основании ежемесячных оборотов по счетам из журналов операций в соответствии с пунктом 3 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина РФ от 10.02.2006 г. N 25н (л.д. 32-34).
В соответствии с положениями статей 224 и 226 НК РФ в 2007 году с работников Отделения из начисленных сумм заработной платы была удержана сумма НДФЛ в размере 548050 рублей. Данный факт не опровергается материалами ревизии и подтверждается копиями платежных поручений на перечисление сумм налога в бюджет (л.д. 37-50).
Замечаний по начислению сумм заработной платы и исчислению сумм НДФЛ со стороны Управления в акте ревизии не отражено.
Исполнение сметных назначений оценивается по кассовым расходам учреждения.
Кассовые расходы Отделения в 2007 году по статье 211 "Заработная плата" состоят из следующих перечислений:
- удержанных из денежного содержания по личным заявлениям работников сумм
- коммунальных платежей в размере 440134,13 рублей;
- - удержанного налога на доходы физических лиц в сумме 548050 рублей;
- - разницы между начисленной заработной платой и удержаниями - на "зарплатные карты" сотрудников в сумме 3562516,87 рублей.
Общая сумма средств, перечисленных Отделением по статье 211 "Заработная плата" составила 4550701 рублей, что соответствует начисленной сумме заработной платы, подтверждается данными главной книги (л.д. 32-35), выпиской по лицевому счету получателя средств федерального бюджета на 31.12.2007 г. (л.д. 36), а также актом проверки от 23.04.2008 г. (л.д. 19).
При вышеизложенных обстоятельствах суд приходит к выводу о том, что факт перечисления Отделением в 2007 году сумм налога на доходы физических лиц за счет средств федерального бюджета документально не подтверждается.
Доводы Управления о том, что суммы НДФЛ, исчисленного из сумм пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных сотрудникам Отделения, уплачивался за счет средств федерального бюджета, не нашли документального подтверждения в судебном разбирательстве.
В соответствии с пунктом 1 статьи 217 НК РФ налогообложению подлежат пособия по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по уходу за больным ребенком). Следовательно, суммы начисленных в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2006 г. N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному страхованию" (далее по тексту - Закон N 255-ФЗ) пособий по нетрудоспособности, как за счет средств работодателя, так и за счет средств Фонда социального страхования (статья 3 Закона N 255-ФЗ), подлежали включению в 2007 г. в состав облагаемых НДФЛ доходов физических лиц и удержанию из начисленных сумм пособий, а не за счет бюджетных средств.
Ссылка Управления на нарушение Отделение положений Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденных Приказом N 168н (далее по тексту - Указания), в части необходимости отнесения расходов по удержанию сумм НДФЛ, исчисленных из сумм пособий по временной нетрудоспособности на статью бюджетной классификации 213 "Начисления на оплату труда" судом не принимается как не основанная на праве.
Согласно вышеуказанным Указаниям, на статью 213 "Начисления на оплату труда" относятся расходы по оплате учреждением единого социального налога в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также взносов по страховым тарифам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Законодатель не предусмотрел необходимости отнесения на расходы, подлежащие отражению по статье 213 "Начисления на оплату труда", сумм НДФЛ, удержанных с пособий по временной нетрудоспособности, поскольку уплата сумм НДФЛ является обязанностью налогоплательщиков, а не работодателя, являющегося по отношению к данной обязанности только налоговым агентом. В ходе ревизии не было установлено, что перечисление сумм НДФЛ, исчисленных как с сумм заработной платы, так и с сумм пособий по временной трудоспособности, в бюджет производилось за счет средств работодателя - Отделения.
Ссылка Управления на разъяснения, содержащиеся в письме Минфина РФ от 14.04.2006 г. N 02-14-10/880 "О порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации отдельных расходов на соответствующие статьи и подстатьи экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации" не может быть принята судом по следующим основаниям.
Вышеприведенное разъяснение содержит расширительное толкование содержания подстатьи 213 "Начисления на оплату труда" в части включения в состав других аналогичных расходов сумм налога на доходы физических лиц с пособий по временной нетрудоспособности, по сравнению с положениями Экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации, утвержденным Приказом Минфина РФ N 168н.
Исходя из системного толкования норм действующего законодательства Российской Федерации, суд полагает, что письменные разъяснения Министерства финансов Российской Федерации не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано ли разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц. Вышеуказанные письма носят рекомендательный характер и не являются обязательными для применения государственными органами.
Поскольку объектом обложения налогом на доходы физических лиц в соответствии с положениями статьи 209 НК РФ являются доходы, выплаченные от источников в Российской Федерации и перечисленные в статье 208 НК РФ, то не имеет значения, за счет каких средств производится выплата подлежащих налогообложению доходов. Поскольку выплата доходов работникам Отделения производилась из двух источников - соответствующего бюджета и внебюджетного фонда (в части выплаты пособий по нетрудоспособности), то при перечислении сумм удержанного из выплаченных работникам Отделения налога на доходы физических лиц имеет правовое значение только правильность исчисления таких сумм налогов, а не правильность отражения в бюджетном учете операции по отнесению (отражению) сумм перечисленных налогов по соответствующим счетам.
Выявленные Управлением в ходе проверки неточности в отражении в бюджетном учете Отделения сумм перечисленного в соответствующий бюджет сумм НДФЛ без разбивки по источникам выплаты дохода не создают факта нецелевого использования бюджетных средств, а являются лишь нарушением порядка ведения учета, которое, к тому же, было исправлено путем проведения корректировки учета в ходе проверки, что нашло свое отражение в акте проверки (страница 6 предпоследний абзац, л.д. 22).
Таким образом, суд приходит к выводу, что в действиях Отделения отсутствуют признаки нецелевого использования бюджетных средств.
В соответствии с положениями статьи 13 Гражданского кодекса РФ ненормативный правовой акт государственного органа, не соответствующий требованиям действующего законодательства и нарушающий гражданские права и охраняемые законом интересы организации, может быть признан недействительным по решению суда.
Поскольку оспариваемый Отделением ненормативный правовой акт - представление о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса N 06-02-9/89, вынесенный 03.06.2008 г. Руководителем Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Республике Карелия, не соответствует требованиям статей 38 и 289 Бюджетного кодекса РФ и нарушает законные права Отделения по г. Костомукша УФК по Республике Карелия, данный ненормативный правовой акт подлежит признанию недействительным в полном объеме.
В соответствии с положениями статьи 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлине за рассмотрение настоящего дела и принятие обеспечительных мер в размере 3000 рублей подлежат отнесению на ответчика.
Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
решил:
1. Заявленные требования удовлетворить полностью.
Признать недействительным полностью Представление о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса за N 06-02-9/89, вынесенное 3 июня 2008 г. Территориальным управлением Федеральной службы финансово-бюджетного надзора по Республике Карелия, как не соответствующее требованиям Бюджетного кодекса Российской Федерации.
Обязать Территориальное управление Федеральной налоговой службы финансово-бюджетного надзора в Республике Карелия устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Отделения по г. Костомукше Управления Федерального казначейства по Республики Карелия.
2. Расходы по государственной пошлине отнести на ответчика. Взыскать с Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора по Республике Карелия в пользу Отделения по г. Костомукша Управления Федерального казначейства сумму расходов по государственной пошлине в размере 3000 рублей.
Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.
3. Обеспечительные меры сохранить до вступления решения в законную силу.
4. Решение подлежит немедленному исполнению, но может быть обжаловано в следующем порядке:
- - в апелляционном порядке в течение одного месяца со дня изготовления полного текста решения в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд (г. Санкт-Петербург);
- - в кассационном порядке в течение двух месяцев со дня вступления решения в законную силу в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа (г. Санкт-Петербург).
Председательствующий
М.А.ОДИНЦОВА
М.А.ОДИНЦОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)