Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 21 ноября 2011 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 28 ноября 2011 года.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего М.Х. Музыкантовой
судей: Л.И. Ждановой, О.А. Скачковой,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Левенко А.С.
с использованием средств аудиозаписи
с участием в заседании
от заявителя: без участия (извещен),
от ответчика (заинтересованного лица): Слезко А.А. по доверенности от 10.08.2010 г., Юркова Е.В. по доверенности от 22.02.2011 г.,
рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области
на решение Арбитражного суда Кемеровской области
от 22.08.2011 года по делу N А27-5181/2011 (судья Мраморная Т.А.)
по заявлению Открытого акционерного общества "Гурьевский хлебокомбинат"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области
о признании недействительным решения в части,
установил:
Открытое акционерное общество "Гурьевский хлебокомбинат" ИНН 4204000824, ОГРН 1024200661297 (далее - Общество, заявитель) адрес: г. Гурьевск, ул. Ленина, 104, обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области (далее - налоговый орган, Инспекция) N 183 от 22.12.2010 г. в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ в размере 155 359 рублей, доначисления налога на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 26 810 рублей, за 2009 год в сумме 749 984 рублей, начисления пени в сумме 303 054 рублей.
Решением арбитражного суда от 22.08.2011 г. заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с указанным решением, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой с дополнениями в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Общества.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает, что Общество имело возможность удерживать суммы НДФЛ с доходов, полученных работниками Общества в натуральной форме; оспариваемое решение Инспекции соответствует положениям статьи 101 НК РФ; налоговым органом при проверке исследована первичная бухгалтерская документация; представленный Обществом анализ выплаченной заработной платы содержит неполную информацию.
В своем отзыве на апелляционную жалобу, представленном в порядке статьи 262 АПК РФ, Общество возражает против удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции, считает решение суда законным и обоснованным.
В судебном заседании представители Инспекции поддержали апелляционную жалобу и дополнения к ней по изложенным в них основаниям, настаивали на ее удовлетворении, а также возражали против доводов отзыва.
Общество, извещенное надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, явку своего представителя в судебное заседание суда апелляционной инстанции не обеспечило.
Суд апелляционной инстанции считает возможным рассмотреть настоящее дело в отсутствие представителей Общества в соответствии с ч. 3 статьи 156 АПК РФ.
Проверив материалы дела, в порядке статьи 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей Инспекции, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки (акт проверки N 149 от 15.11.2010 г.) налоговым органом принято решение N 183 от 22.12.2010 г., согласно которому у Общества образовалась за 2007, 2009 годы задолженность по уплате в бюджет НДФЛ в общей сумме 776 794 рубля с фактически полученного физическими лицами дохода, в связи с чем Обществу начислены штрафные санкции и суммы пени.
Не согласившись с решением Инспекции, Общество обжаловало его в порядке апелляционного производства в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области.
Решением УФНС России по Кемеровской области решение Инспекции изменено в части начисления сумм пени по единому социальному налогу.
Не согласившись с решением налогового органа в части отказа в удовлетворении заявленных требований, Общество обратилось в суд с соответствующим заявлением.
Принимая обжалуемое решение, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что выездная налоговая проверка проведена по неполно выясненным обстоятельствам; наличие у Общества недоимки по НДФЛ Инспекцией не доказано.
Апелляционная инстанция считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене в части, при этом исходит из следующего.
В соответствии со статьей 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ.
В силу пункта 2 статьи 226 НК РФ исчисление суммы и уплаты налога производится в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Пунктом 4 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.
Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.
Согласно пункту 2 статьи 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). Датой фактического получения дохода в натуральной форме является день передачи таких доходов (подпункт 2 пункта 1 статьи 223 НК РФ).
Пунктом 6 статьи 226 НК РФ установлена обязанность налогового агента перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
Таким образом, для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды, налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога.
В связи с этим налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Суд первой инстанции, признавая решение Инспекции недействительным, пришел к выводу о нарушении налоговым органом положений пункта 8 статьи 101 НК РФ, а также о неустановлении в ходе выездной налоговой проверки за счет каких средств выдавалась заработная плата.
Апелляционная инстанция не может согласиться с таким выводом суда первой инстанции по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Как следует из материалов дела, в оспариваемом решении Инспекции изложены обстоятельства совершенного Обществом правонарушения, приведен расчет налога и перечень первичных документов: налоговые карточки по учету доходов и НДФЛ за 2007, 2008, 2009 годы, платежные ведомости на выплату заработной платы, расходные кассовые ордера, карточки счета 68 "Расчеты с бюджетом", карточки счета 70 "Расчеты с персоналом по заработной плате", карточки счета 51 "Расчетный счет".
Выводы налогового органа о несвоевременном перечислении фактически исчисленного и удержанного у налогоплательщиков НДФЛ основаны на указанных документах, представленных самим Обществом в ходе проверочных мероприятий.
При этом ссылки на указанные выше документы и регистры бухгалтерского учета прямо указаны в тексте оспариваемого решения Инспекции и позволяют установить, что при проверке правильности исчисления, удержания и перечисления Обществом, как налоговым агентом, сумм НДФЛ у налогоплательщика, выводы налогового органа основаны на совокупных данных регистров бухгалтерского и налогового учета, первичных учетных документов, а также документов налогового учета, сведения в которых отражены самим заявителем.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденных Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н, на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" отражается информация о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям, пенсиям работающим пенсионерам и другим выплатам), а также по выплате доходов по акциям и другим ценным бумагам данной организации.
По дебету счета 70 отражаются выплаченные суммы оплаты труда, премий, пособий, пенсий и т.п., доходов от участия в капитале организации, а также суммы начисленных налогов, платежей по исполнительным документам и других удержаний.
Аналитический учет по счету 70 ведется по каждому работнику организации. Ведение бухгалтерского учета операций, связанных с НДФЛ, осуществляется на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам", к которому открывается соответствующий субсчет 68-1 "Расчеты по налогу на доходы физических лиц".
По дебету счета 68 (субсчет - 1) отражаются суммы НДФЛ, фактически перечисленные в бюджет, в корреспонденции с кредитом счета 50 "Касса" или счета 51 "Расчетные счета".
Данные документы представлены Обществом в налоговый орган.
Сведений о неправильном отражении в них операций, связанных с начислением, удержанием и перечислением в бюджет НДФЛ, и (или) об отражении Обществом на счетах 70 и 68.1 недостоверных операций Обществом не заявлено.
О наличии расхождений между данными первичных документов и сведениями, отраженными в журналах проводок, оборотно-сальдовых ведомостях, карточках счетов Общество в ходе рассмотрения дела также не заявляло.
Названные документы использованы Инспекцией при проверке сроков и размеров выплаты Обществом своим работникам заработной платы, исполнения Обществом обязанности по своевременному удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ.
Факты несвоевременного перечисления НДФЛ, удержанного Обществом с доходов налогоплательщиков, и факты несвоевременного перечисления НДФЛ установлены, исходя из представленных Обществом ведомостей по начислению заработной платы работникам, сводов по начислению заработной платы, ведомостей на выдачу заработной платы, Главной книги, сведений формы 2-НДФЛ, а также из показаний свидетелей: руководителя - Генерального директора ОАО "Гурьевский хлебокомбинат" Андреевой С.А.(т. 7 л.д. 137 - 140) и главного бухгалтера общества Надуткиной О.Г. (т. 7 л.д. 133 - 135).
Данные обстоятельства нашли отражение в оспариваемом решении и акте Инспекции.
Таким образом, выводы суда первой инстанции о неотражении в акте налоговой проверки и в решении о привлечении Общества к налоговой ответственности обстоятельств, связанных с определением вида заработной платы; о неустановлении фактических периодов выплат заработной платы, как в денежной, так и в натуральной форме, периодов просрочки перечисления НДФЛ в бюджет; об отсутствии ссылок на первичные документы, подтверждающее наличие обстоятельств, свидетельствующих о неуплате налога, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Кроме того в решении Инспекции указан расчет налога с отражением периода, размера начисленной заработной платы, сумм удержанного НДФЛ, сумм заработной платы, подлежащих выплате и фактически выплаченных, сумм НДФЛ, подлежащих перечислению и фактически перечисленных.
В приложении к оспариваемому решению указан расчет пеней по НДФЛ с отражением периода начисления, перечисленных сумм, срока и даты перечисления, сальдо, количества дней просрочки, суммы пеней.
Суд первой инстанции, указывая, что проверка проведена Инспекцией без анализа произведенных выплат по каждому физическому лицу, без исследования, проверки и оценки ведомостей на выплату заработной платы, расчетно-платежных ведомостей, расходных кассовых ордеров по каждому работнику, сослался на представленный Обществом анализ выплаченной заработной платы и перечисления налога по каждому работнику за спорные периоды.
Вместе с тем, в представленном Обществом анализе (расчете) отсутствует информация о выплаченной заработной плате работникам в июне 2007 года, расчет построен без учета сальдо на 01.07.2007, однако, вторая часть заработной платы за июнь выдана была в июле 2007 года.
Инспекцией отмечено, что сумма в столбце "Начислено зарплаты" (с учетом исчисленного и удержанного НДФЛ) не совпадает с суммой, указанной в столбце "Выданной зарплатой"; согласно Главной книге Общества задолженность (сальдо счета 70) по заработной плате работникам по состоянию на 01.07.2007 составила 554 283 рубля, остаток исчисленного, но неперечисленного в бюджет НДФЛ, на 01.07.2007 составил согласно данным счета 68 Главной книги 177 260 рублей; факт несвоевременности перечисления НДФЛ подтвержден протоколами допроса генерального директора и главного бухгалтера Общества; расхождения между данными анализа (расчета) Общества и данными Главной книги Общества составили 6 559 455,54 рублей; на 01.07.2010 Обществом не выплачено заработной платы в сумме 6 559 455,54 рублей, хотя проверкой установлено, что задолженность по заработной плате отсутствует.
Указанные обстоятельства Обществом не опровергаются.
Также суд апелляционной инстанции учитывает, что представленный Обществом анализ (расчет) составлен на основе сводных бухгалтерских документов (журнала проводок) без приложения документального подтверждения того, что такой анализ (расчет) составлен по каждому налогоплательщику индивидуально.
Документов, подтверждающих доход каждого работника-налогоплательщика и уплаченный НДФЛ за каждого работника-налогоплательщика, к анализу (расчету) не приложено.
Таким образом, представленный Обществом анализ (расчет) не опровергает выводов Инспекции, сделанных по результатам налоговой проверки.
При этом суд учитывает, что Инспекцией проведена проверка бухгалтерских документов Общества: ведомостей по начислению заработной платы работникам, сводов по начислению заработной платы, ведомостей на выдачу заработной платы, Главной книги, сведений формы 2-НДФЛ, которые в силу законодательства о бухгалтерском учете должны содержать достоверные данные.
При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о том, что проверка проведена выборочным методом без анализа произведенных выплат по каждому физическому лицу, без исследования, проверки и оценки ведомостей на выплату заработной платы, расчетно-платежных ведомостей, расходных кассовых ордеров по каждому работнику, является неверным.
С учетом изложенных обстоятельств не имеется оснований для признания недействительным решения Инспекции от 22.12.2010 N 183 в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в размере 155 359 рублей, доначисления НДФЛ в сумме 749 984 рублей.
При этом апелляционная инстанция соглашается с выводом суда первой инстанции и доводами Общества о том, что налоговым органом неправильно произведен расчет пени, поскольку примененные ставки рефинансирования не соответствуют ставкам, установленных Центральным банком Российской Федерации.
С указанными выводами в ходе рассмотрения дела судом апелляционной инстанции также согласился налоговый орган, представив в судебное заседание расчет пени. С учетом применения надлежащих ставок рефинансирования размер пени составляет 247 514 рублей, что подтверждается налоговым органом. Судом апелляционной инстанции проверен и признан верным расчет пени, представленный налоговым органом.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Инспекции лишь в части начисления Обществу пеней сверх суммы 247 514 руб.
При таких обстоятельствах в связи с несоответствием выводов суда первой инстанции обстоятельствам дела решение Арбитражного суда Кемеровской области от 22.08.2011 г. по делу А27-5181/2011 подлежит отмене в части с принятием по делу нового судебного акта в соответствии с п. 2 статьи 269 АПК РФ, а равно, принятия доводов апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьей 156, пунктом 2 статьи 269, статьей 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 22.08.2011 г. по делу N А27-5181/2011 отменить в части признания недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области, г. Белово N 183 от 22.12.2010 г. в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ в размере 155 359 руб., доначисления налога на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 26 810 руб., за 2009 год в сумме 749 984 руб., начисления пени в сумме 247 514 руб.
Принять по делу новый судебный акт об отказе Открытому акционерному обществу "Гурьевский хлебокомбинат", г. Гурьевск в удовлетворении заявленных требований в указанной части.
В остальной части решение арбитражного суда Кемеровской области оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
М.Х.МУЗЫКАНТОВА
Судьи
Л.И.ЖДАНОВА
О.А.СКАЧКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 28.11.2011 N 07АП-8635/11 ПО ДЕЛУ N А27-5181/2011
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 28 ноября 2011 г. N 07АП-8635/11
Резолютивная часть постановления объявлена 21 ноября 2011 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 28 ноября 2011 года.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего М.Х. Музыкантовой
судей: Л.И. Ждановой, О.А. Скачковой,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Левенко А.С.
с использованием средств аудиозаписи
с участием в заседании
от заявителя: без участия (извещен),
от ответчика (заинтересованного лица): Слезко А.А. по доверенности от 10.08.2010 г., Юркова Е.В. по доверенности от 22.02.2011 г.,
рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области
на решение Арбитражного суда Кемеровской области
от 22.08.2011 года по делу N А27-5181/2011 (судья Мраморная Т.А.)
по заявлению Открытого акционерного общества "Гурьевский хлебокомбинат"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области
о признании недействительным решения в части,
установил:
Открытое акционерное общество "Гурьевский хлебокомбинат" ИНН 4204000824, ОГРН 1024200661297 (далее - Общество, заявитель) адрес: г. Гурьевск, ул. Ленина, 104, обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области (далее - налоговый орган, Инспекция) N 183 от 22.12.2010 г. в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ в размере 155 359 рублей, доначисления налога на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 26 810 рублей, за 2009 год в сумме 749 984 рублей, начисления пени в сумме 303 054 рублей.
Решением арбитражного суда от 22.08.2011 г. заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с указанным решением, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой с дополнениями в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Общества.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает, что Общество имело возможность удерживать суммы НДФЛ с доходов, полученных работниками Общества в натуральной форме; оспариваемое решение Инспекции соответствует положениям статьи 101 НК РФ; налоговым органом при проверке исследована первичная бухгалтерская документация; представленный Обществом анализ выплаченной заработной платы содержит неполную информацию.
В своем отзыве на апелляционную жалобу, представленном в порядке статьи 262 АПК РФ, Общество возражает против удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции, считает решение суда законным и обоснованным.
В судебном заседании представители Инспекции поддержали апелляционную жалобу и дополнения к ней по изложенным в них основаниям, настаивали на ее удовлетворении, а также возражали против доводов отзыва.
Общество, извещенное надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, явку своего представителя в судебное заседание суда апелляционной инстанции не обеспечило.
Суд апелляционной инстанции считает возможным рассмотреть настоящее дело в отсутствие представителей Общества в соответствии с ч. 3 статьи 156 АПК РФ.
Проверив материалы дела, в порядке статьи 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей Инспекции, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки (акт проверки N 149 от 15.11.2010 г.) налоговым органом принято решение N 183 от 22.12.2010 г., согласно которому у Общества образовалась за 2007, 2009 годы задолженность по уплате в бюджет НДФЛ в общей сумме 776 794 рубля с фактически полученного физическими лицами дохода, в связи с чем Обществу начислены штрафные санкции и суммы пени.
Не согласившись с решением Инспекции, Общество обжаловало его в порядке апелляционного производства в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области.
Решением УФНС России по Кемеровской области решение Инспекции изменено в части начисления сумм пени по единому социальному налогу.
Не согласившись с решением налогового органа в части отказа в удовлетворении заявленных требований, Общество обратилось в суд с соответствующим заявлением.
Принимая обжалуемое решение, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что выездная налоговая проверка проведена по неполно выясненным обстоятельствам; наличие у Общества недоимки по НДФЛ Инспекцией не доказано.
Апелляционная инстанция считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене в части, при этом исходит из следующего.
В соответствии со статьей 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ.
В силу пункта 2 статьи 226 НК РФ исчисление суммы и уплаты налога производится в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Пунктом 4 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.
Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.
Согласно пункту 2 статьи 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). Датой фактического получения дохода в натуральной форме является день передачи таких доходов (подпункт 2 пункта 1 статьи 223 НК РФ).
Пунктом 6 статьи 226 НК РФ установлена обязанность налогового агента перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
Таким образом, для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды, налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога.
В связи с этим налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Суд первой инстанции, признавая решение Инспекции недействительным, пришел к выводу о нарушении налоговым органом положений пункта 8 статьи 101 НК РФ, а также о неустановлении в ходе выездной налоговой проверки за счет каких средств выдавалась заработная плата.
Апелляционная инстанция не может согласиться с таким выводом суда первой инстанции по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Как следует из материалов дела, в оспариваемом решении Инспекции изложены обстоятельства совершенного Обществом правонарушения, приведен расчет налога и перечень первичных документов: налоговые карточки по учету доходов и НДФЛ за 2007, 2008, 2009 годы, платежные ведомости на выплату заработной платы, расходные кассовые ордера, карточки счета 68 "Расчеты с бюджетом", карточки счета 70 "Расчеты с персоналом по заработной плате", карточки счета 51 "Расчетный счет".
Выводы налогового органа о несвоевременном перечислении фактически исчисленного и удержанного у налогоплательщиков НДФЛ основаны на указанных документах, представленных самим Обществом в ходе проверочных мероприятий.
При этом ссылки на указанные выше документы и регистры бухгалтерского учета прямо указаны в тексте оспариваемого решения Инспекции и позволяют установить, что при проверке правильности исчисления, удержания и перечисления Обществом, как налоговым агентом, сумм НДФЛ у налогоплательщика, выводы налогового органа основаны на совокупных данных регистров бухгалтерского и налогового учета, первичных учетных документов, а также документов налогового учета, сведения в которых отражены самим заявителем.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденных Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н, на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" отражается информация о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям, пенсиям работающим пенсионерам и другим выплатам), а также по выплате доходов по акциям и другим ценным бумагам данной организации.
По дебету счета 70 отражаются выплаченные суммы оплаты труда, премий, пособий, пенсий и т.п., доходов от участия в капитале организации, а также суммы начисленных налогов, платежей по исполнительным документам и других удержаний.
Аналитический учет по счету 70 ведется по каждому работнику организации. Ведение бухгалтерского учета операций, связанных с НДФЛ, осуществляется на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам", к которому открывается соответствующий субсчет 68-1 "Расчеты по налогу на доходы физических лиц".
По дебету счета 68 (субсчет - 1) отражаются суммы НДФЛ, фактически перечисленные в бюджет, в корреспонденции с кредитом счета 50 "Касса" или счета 51 "Расчетные счета".
Данные документы представлены Обществом в налоговый орган.
Сведений о неправильном отражении в них операций, связанных с начислением, удержанием и перечислением в бюджет НДФЛ, и (или) об отражении Обществом на счетах 70 и 68.1 недостоверных операций Обществом не заявлено.
О наличии расхождений между данными первичных документов и сведениями, отраженными в журналах проводок, оборотно-сальдовых ведомостях, карточках счетов Общество в ходе рассмотрения дела также не заявляло.
Названные документы использованы Инспекцией при проверке сроков и размеров выплаты Обществом своим работникам заработной платы, исполнения Обществом обязанности по своевременному удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ.
Факты несвоевременного перечисления НДФЛ, удержанного Обществом с доходов налогоплательщиков, и факты несвоевременного перечисления НДФЛ установлены, исходя из представленных Обществом ведомостей по начислению заработной платы работникам, сводов по начислению заработной платы, ведомостей на выдачу заработной платы, Главной книги, сведений формы 2-НДФЛ, а также из показаний свидетелей: руководителя - Генерального директора ОАО "Гурьевский хлебокомбинат" Андреевой С.А.(т. 7 л.д. 137 - 140) и главного бухгалтера общества Надуткиной О.Г. (т. 7 л.д. 133 - 135).
Данные обстоятельства нашли отражение в оспариваемом решении и акте Инспекции.
Таким образом, выводы суда первой инстанции о неотражении в акте налоговой проверки и в решении о привлечении Общества к налоговой ответственности обстоятельств, связанных с определением вида заработной платы; о неустановлении фактических периодов выплат заработной платы, как в денежной, так и в натуральной форме, периодов просрочки перечисления НДФЛ в бюджет; об отсутствии ссылок на первичные документы, подтверждающее наличие обстоятельств, свидетельствующих о неуплате налога, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Кроме того в решении Инспекции указан расчет налога с отражением периода, размера начисленной заработной платы, сумм удержанного НДФЛ, сумм заработной платы, подлежащих выплате и фактически выплаченных, сумм НДФЛ, подлежащих перечислению и фактически перечисленных.
В приложении к оспариваемому решению указан расчет пеней по НДФЛ с отражением периода начисления, перечисленных сумм, срока и даты перечисления, сальдо, количества дней просрочки, суммы пеней.
Суд первой инстанции, указывая, что проверка проведена Инспекцией без анализа произведенных выплат по каждому физическому лицу, без исследования, проверки и оценки ведомостей на выплату заработной платы, расчетно-платежных ведомостей, расходных кассовых ордеров по каждому работнику, сослался на представленный Обществом анализ выплаченной заработной платы и перечисления налога по каждому работнику за спорные периоды.
Вместе с тем, в представленном Обществом анализе (расчете) отсутствует информация о выплаченной заработной плате работникам в июне 2007 года, расчет построен без учета сальдо на 01.07.2007, однако, вторая часть заработной платы за июнь выдана была в июле 2007 года.
Инспекцией отмечено, что сумма в столбце "Начислено зарплаты" (с учетом исчисленного и удержанного НДФЛ) не совпадает с суммой, указанной в столбце "Выданной зарплатой"; согласно Главной книге Общества задолженность (сальдо счета 70) по заработной плате работникам по состоянию на 01.07.2007 составила 554 283 рубля, остаток исчисленного, но неперечисленного в бюджет НДФЛ, на 01.07.2007 составил согласно данным счета 68 Главной книги 177 260 рублей; факт несвоевременности перечисления НДФЛ подтвержден протоколами допроса генерального директора и главного бухгалтера Общества; расхождения между данными анализа (расчета) Общества и данными Главной книги Общества составили 6 559 455,54 рублей; на 01.07.2010 Обществом не выплачено заработной платы в сумме 6 559 455,54 рублей, хотя проверкой установлено, что задолженность по заработной плате отсутствует.
Указанные обстоятельства Обществом не опровергаются.
Также суд апелляционной инстанции учитывает, что представленный Обществом анализ (расчет) составлен на основе сводных бухгалтерских документов (журнала проводок) без приложения документального подтверждения того, что такой анализ (расчет) составлен по каждому налогоплательщику индивидуально.
Документов, подтверждающих доход каждого работника-налогоплательщика и уплаченный НДФЛ за каждого работника-налогоплательщика, к анализу (расчету) не приложено.
Таким образом, представленный Обществом анализ (расчет) не опровергает выводов Инспекции, сделанных по результатам налоговой проверки.
При этом суд учитывает, что Инспекцией проведена проверка бухгалтерских документов Общества: ведомостей по начислению заработной платы работникам, сводов по начислению заработной платы, ведомостей на выдачу заработной платы, Главной книги, сведений формы 2-НДФЛ, которые в силу законодательства о бухгалтерском учете должны содержать достоверные данные.
При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о том, что проверка проведена выборочным методом без анализа произведенных выплат по каждому физическому лицу, без исследования, проверки и оценки ведомостей на выплату заработной платы, расчетно-платежных ведомостей, расходных кассовых ордеров по каждому работнику, является неверным.
С учетом изложенных обстоятельств не имеется оснований для признания недействительным решения Инспекции от 22.12.2010 N 183 в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в размере 155 359 рублей, доначисления НДФЛ в сумме 749 984 рублей.
При этом апелляционная инстанция соглашается с выводом суда первой инстанции и доводами Общества о том, что налоговым органом неправильно произведен расчет пени, поскольку примененные ставки рефинансирования не соответствуют ставкам, установленных Центральным банком Российской Федерации.
С указанными выводами в ходе рассмотрения дела судом апелляционной инстанции также согласился налоговый орган, представив в судебное заседание расчет пени. С учетом применения надлежащих ставок рефинансирования размер пени составляет 247 514 рублей, что подтверждается налоговым органом. Судом апелляционной инстанции проверен и признан верным расчет пени, представленный налоговым органом.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Инспекции лишь в части начисления Обществу пеней сверх суммы 247 514 руб.
При таких обстоятельствах в связи с несоответствием выводов суда первой инстанции обстоятельствам дела решение Арбитражного суда Кемеровской области от 22.08.2011 г. по делу А27-5181/2011 подлежит отмене в части с принятием по делу нового судебного акта в соответствии с п. 2 статьи 269 АПК РФ, а равно, принятия доводов апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьей 156, пунктом 2 статьи 269, статьей 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 22.08.2011 г. по делу N А27-5181/2011 отменить в части признания недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области, г. Белово N 183 от 22.12.2010 г. в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ в размере 155 359 руб., доначисления налога на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 26 810 руб., за 2009 год в сумме 749 984 руб., начисления пени в сумме 247 514 руб.
Принять по делу новый судебный акт об отказе Открытому акционерному обществу "Гурьевский хлебокомбинат", г. Гурьевск в удовлетворении заявленных требований в указанной части.
В остальной части решение арбитражного суда Кемеровской области оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
М.Х.МУЗЫКАНТОВА
Судьи
Л.И.ЖДАНОВА
О.А.СКАЧКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)